Путеводитель по налогам. Энциклопедия спорных ситуаций по налогу на прибыль	
Документ предоставлен КонсультантПлюс

www.consultant.ru

Дата сохранения: 21.11.2018

Изменения за последний месяц
КонсультантПлюс, 20.11.2018	
ПУТЕВОДИТЕЛЬ ПО НАЛОГАМ

ЭНЦИКЛОПЕДИЯ СПОРНЫХ СИТУАЦИЙ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ.
КЛАССИФИКАЦИЯ ДОХОДОВ (ПО СТ. 248 НК РФ)

1. УМЕНЬШЕНИЕ ДОХОДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
НА СУММУ НАЛОГА, УПЛАЧЕННОГО ЗА ПРЕДЕЛАМИ РФ

1.1. Исключаются ли из доходов для целей налога на прибыль суммы налогов, предъявленных покупателям на территории иностранных государств (п. 1 ст. 248 НК РФ)? >>>
1.2. Исключается ли из доходов для целей налога на прибыль НДС, удержанный на территории Белоруссии (п. 1 ст. 248 НК РФ)? >>>

1.1. Исключаются ли из доходов для целей налога на прибыль суммы налогов, предъявленных покупателям на территории иностранных государств (п. 1 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ предписывает исключать из состава доходов только налоги, предъявленные покупателям "в соответствии с настоящим Кодексом" (п. 1 ст. 248).
Возникает вопрос: исключаются ли из доходов суммы налогов, предъявленные покупателям на территории иностранных государств?
Официальная позиция заключается в том, что налоги, предъявленные покупателям на территории иностранных государств, не исключаются из доходов российских налогоплательщиков. Есть судебный акт и работа автора с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 18.10.2005 N 03-4-03/1800/31
В Письме отмечается, что положения п. 1 ст. 248 НК РФ об исключении из состава доходов сумм налогов, предъявленных покупателям, не распространяются на суммы налогов, уплачиваемых российской организацией на территории иностранных государств.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.05.2005 N 03-03-01-04/1/250
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2009 по делу N А56-4991/2009
Суд указал, что суммы косвенных налогов, удержанные резидентом иностранного государства в соответствии с законодательством этого государства, подлежат учету в составе доходов российских налогоплательщиков.

1.2. Исключается ли из доходов для целей налога на прибыль НДС, удержанный на территории Белоруссии (п. 1 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ предписывает исключать из состава доходов только налоги, предъявленные покупателям "в соответствии с настоящим Кодексом" (п. 1 ст. 248).
Официальная позиция заключается в том, что НДС, удержанный на территории Белоруссии, из доходов не исключается. При этом данную сумму можно включить в состав расходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 16.02.2006 N ММ-6-03/171@
В Письме отмечается, что положения п. 1 ст. 248 НК РФ об исключении из состава доходов сумм налогов, которые предъявлены покупателям, не распространяются на суммы налогов, уплачиваемых российской организацией на территории иностранных государств.

Письмо УМНС России по г. Москве от 01.06.2004 N 26-12/37834
В Письме разъясняется, что на основании п. 1 ст. 248 НК РФ из доходов исключаются только те суммы налогов, которые налогоплательщик предъявил своим покупателям на основании норм Налогового кодекса РФ. Поэтому суммы, удержанные на основании положений законодательства иностранных государств (в том числе Белоруссии), из доходов не исключаются.

2. УЧЕТ СУММ, ПОЛУЧЕННЫХ В РАМКАХ
ИСПОЛНИТЕЛЬНОГО ПРОИЗВОДСТВА, ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Относятся ли к доходам для целей налога на прибыль суммы, полученные при реализации имущества в рамках исполнительного производства (п. 1 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что средства, полученные от реализации имущества в рамках исполнительного производства, являются доходом налогоплательщика, чье имущество продавалось. Есть судебный акт и работа автора, подтверждающие такой подход.
В то же время есть судебные акты, в которых сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Суммы, полученные при реализации имущества в рамках исполнительного производства, относятся к доходам

Письмо ФНС России от 17.08.2005 N 02-1-08/177@
В Письме отмечается, что средства от реализации имущества унитарного предприятия в ходе исполнительного производства являются доходом казенного предприятия и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.08.2005 N 20-12/60487

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2007 N Ф04-5968/2007(37698-А45-40) по делу N А45-1180/07-14/45
Суд указал, что продажа имущества в рамках исполнительного производства была осуществлена в интересах налогоплательщика, поскольку в результате реализации имущества и перечисления средств взыскателям были уменьшены обязательства налогоплательщика перед кредиторами. Следовательно, суммы, полученные от реализации принадлежащего налогоплательщику арестованного имущества, включаются в состав налоговой базы по прибыли.

Консультация эксперта, 2007
Автор сделал вывод, согласно которому средства, полученные при реализации арестованного имущества, в полном объеме включаются организацией-должником в состав доходов.

Позиция 2. Суммы, полученные при реализации имущества в рамках исполнительного производства, не относятся к доходам

Постановление ФАС Центрального округа от 02.07.2009 по делу N А68-8858/07-396/12 (Определением ВАС РФ от 23.11.2009 N ВАС-13179/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что денежные средства от продажи арестованного имущества налогоплательщика направлялись на расчетный счет службы судебных приставов-исполнителей и реализации товара в смысле, придаваемом данному понятию Налоговым кодексом РФ, не было. Поэтому налогоплательщик правомерно не учел данные суммы в доходах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 21.05.2007 по делу N А36-1664/2006 (Определением ВАС РФ от 02.11.2007 N 11152/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

3. ДОХОД В ВИДЕ ИМУЩЕСТВА, ПОЛУЧЕННОГО БЕЗВОЗМЕЗДНО,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при предоставлении скидок (п. 2 ст. 248 НК РФ)? >>>
3.2. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при безвозмездной передаче имущества из одного обособленного подразделения организации в другое (п. 2 ст. 248 НК РФ)? >>>
3.3. Возникает ли у участника ликвидируемого юридического лица доход в виде дивидендов для целей налога на прибыль, если при распределении имущества организации ему передано имущество, стоимость которого превышает сумму вклада (взноса) в уставный капитал (пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>
3.4. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при получении имущества в качестве взноса в уставный капитал (п. 2 ст. 248 НК РФ)? >>>
3.5. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при списании задолженности, в том числе на основании мирового соглашения (п. 2 ст. 248 НК РФ)? >>>

3.1. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при предоставлении скидок (п. 2 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Некоторые авторы отмечают, что часть товара, которая при предоставлении скидок переходит к покупателю фактически бесплатно, не является безвозмездно полученной, так как ее получение обусловлено обязанностью оплатить другой товар.
Другой же автор отмечает, что в данной ситуации происходит получение товара безвозмездно.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Предоставление скидки не влечет возникновения дохода в виде имущества, полученного безвозмездно

Статья: Во что обойдется "бесплатный" товар от поставщика (Александров А.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 9)
Автор отмечает, что покупатель получает бонусную единицу товара только при выполнении определенных условий договора с продавцом (например, закупает установленный объем продукции). Поэтому дополнительная единица товара не является полученной безвозмездно. Это, по мнению автора, доход в натуральной форме.

Статья: Подарок при покупке (Якимович И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 6)
Автор отмечает, что "бесплатный" товар можно получить, только если купить другие товары, т.е. небезвозмездно.

Позиция 2. Предоставление скидки приводит к появлению дохода в виде безвозмездно полученного имущества

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что скидка в виде премии, которая выплачивается вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, без изменения цены договора признается доходом в виде безвозмездно полученного имущества, так как получение этого имущества (скидка) не связано с возникновением у организации какого-либо встречного обязательства (п. 2 ст. 248 НК РФ).

3.2. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при безвозмездной передаче имущества из одного обособленного подразделения организации в другое (п. 2 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что при безвозмездной передаче имущества в рамках одной организации дохода в виде имущества, полученного безвозмездно, не возникает.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/528
Финансовое ведомство отмечает, что перехода права собственности при передаче имущества между обособленными подразделениями одной организации не происходит. Поэтому безвозмездная передача имущества между обособленными подразделениями не является безвозмездно полученным имуществом в целях исчисления налога на прибыль организаций.

3.3. Возникает ли у участника ликвидируемого юридического лица доход в виде дивидендов для целей налога на прибыль, если при распределении имущества организации ему передано имущество, стоимость которого превышает сумму вклада (взноса) в уставный капитал (пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

При определении налоговой базы доходы в виде имущества, имущественных прав, которые участник хозяйственного общества или товарищества (его правопреемник или наследник) получил в пределах вклада (взноса), не учитываются в следующих случаях (пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ):
- уставный капитал уменьшается по законодательству РФ;
- участник выходит (выбывает) из хозяйственного общества или товарищества;
- имущество ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества распределяется между участниками.
Дивиденды - любой доход акционера (участника) при распределении прибыли организации, остающейся после налогообложения, в том числе доход в виде процентов по привилегированным акциям. Он распределяется по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).
Если при ликвидации организации полагающиеся акционеру (участнику) выплаты в денежной или натуральной форме не превышают взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации, они не признаются дивидендами (пп. 1 п. 2 ст. 43 НК РФ).
Позиция Минфина России заключается в том, что имущество, которое получено участником ликвидированной организации сверх суммы взноса в уставный капитал, признается его доходом в виде дивидендов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 05.10.2018 N 03-03-06/2/71759
Разъясняется, что если стоимость имущества, полученного акционерами (участниками) при распределении имущества ликвидируемого общества, больше их взноса в уставный капитал, то превышение признается дивидендами. В обоснование этого Минфин России сослался, в частности, на п. 1 ст. 43 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.02.2017 N 03-03-06/1/8913
Письмо Минфина России от 05.06.2015 N 03-03-10/32629
Письмо Минфина России от 21.07.2015 N 03-03-06/1/41682

3.4. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при получении имущества в качестве взноса в уставный капитал (п. 2 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, подтверждающий, что получение имущества в качестве вклада в уставный капитал не образует дохода в виде имущества, полученного безвозмездно. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2006 по делу N А13-9644/2005-15 (Определением ВАС РФ от 27.02.2007 N 1889/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что имущество, полученное в виде взноса в уставный капитал, нельзя считать безвозмездно полученным, так как у принимающей стороны есть встречное обязательство - предоставить учредителю соответствующую долю в уставном капитале.

Книга: Основные средства по-новому (Волошин Д.А.) ("Главбух", 2006)
Автор отмечает, что, когда учредитель вносит основное средство в уставный капитал, он оплачивает свое право в дальнейшем получить дивиденды с прибыли новой фирмы. Поэтому учредительный договор, в отличие от договора дарения, предполагает дальнейшую оплату передаваемого имущества. А значит, он не является безвозмездным.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Сложные вопросы применения амортизационной премии (Заруцкая В.Н., Яковлева Ю.А.) ("Главбух", 2006, N 17)
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 27.04.2006
Статья: Амортизационная премия по вкладам в уставный капитал запрещена? (Волошин Д.А.) ("Главбух", 2006, N 9)

3.5. Возникает ли в целях налогообложения прибыли доход в виде имущества, полученного безвозмездно, при списании задолженности, в том числе на основании мирового соглашения (п. 2 ст. 248 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, в котором указано, что если кредитор в мировом соглашении отказался от взыскания причитающихся ему санкций (штрафов, пеней, процентов и др.), то это следует расценивать как прощение долга (ст. 415 ГК РФ). А суммы прощенного долга должны учитываться у должника в качестве внереализационных доходов.
В то же время авторы отмечают, что при списании задолженности нельзя говорить о получении имущества безвозмездно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При списании задолженности по мировому соглашению возникает доход

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.10.2006 N Ф08-4617/2006-1979А по делу N А63-11962/2005-С4, N А63-21289/2005-С4 (Определением ВАС РФ от 02.02.2007 N 15127/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что если кредитор по условиям мирового соглашения отказывается от взыскания причитающихся ему санкций (штрафов, пеней, процентов и др.), то это следует расценивать как прощение долга (ст. 415 ГК РФ). При этом суммы прощенного долга должник должен включать во внереализационные доходы в последний день отчетного (налогового) периода, в котором было исполнено мировое соглашение (пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Позиция 2. При списании задолженности по мировому соглашению дохода не возникает

Статья: Списание кредиторской задолженности (Кирюшина И.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 17)
По мнению автора, прекращение обязательства по оплате товаров не меняет существа сделки. Сам факт наличия задолженности говорит о ее возмездности. Поэтому полученные от поставщика, но не оплаченные товары нельзя отнести к категории безвозмездно полученного имущества.

Статья: Простил - считай, что подарил (Богачева Е.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 29)
Автор указывает, что при заключении мировых соглашений прощение одних обязательств должника, как правило, обусловлено возложением на него других, поэтому говорить о безвозмездности списания задолженности нельзя.

ДОХОДЫ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
(ПО СТ. 249 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 249 НК РФ	

1. ВЫРУЧКА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ЦЕННЫХ БУМАГ
КАК ДОХОД ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Включается ли в доходы от реализации для целей налога на прибыль выручка от продажи ценных бумаг, если деятельность по их продаже не является основной (п. 1 ст. 249 НК РФ)?

В ст. 249 НК РФ указано, что доходом от реализации признается полученная выручка, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) и имущественные права. Никаких исключений для ценных бумаг не делается.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, даже если основная деятельность налогоплательщика не связана с реализацией ценных бумаг, выручка от их продажи признается доходом от реализации. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2005 N 20-12/14534
Разъяснено, что выручка от реализации векселей третьих лиц включается в состав доходов от реализации, даже если деятельность по продаже ценных бумаг не является основной.

Книга: Доверительное управление имуществом. Паевые инвестиционные фонды: практическое руководство (под общ. ред. В.В. Семенихина) ("Издательство "Эксмо", 2005)
По мнению автора, к доходам от реализации в целях налога на прибыль относятся все поступления за реализованные товары. Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Ценные бумаги в налоговых целях также отнесены в разряд товаров. Поэтому доходы от реализации ценных бумаг в налоговом учете являются частью выручки организации даже при условии разового характера таких операций и отсутствии связи с обычной деятельностью.

2. ВЫРУЧКА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ УСТУПКИ ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ
КАК ДОХОД ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Включаются ли в доходы для целей налога на прибыль денежные суммы, полученные при уступке права требования (п. 1 ст. 249 НК РФ)?

В ст. 249 НК РФ указано, что доходом от реализации признается полученная выручка, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) и имущественные права. Однако вопрос о том, является ли уступка права требования реализацией имущественного права, Налоговый кодекс РФ не раскрывает.
Согласно официальной позиции, выраженной УФНС России по г. Москве, право требования - это имущественное право, поэтому при его реализации возникает доход.
Аналогичная точка зрения представлена и в авторской публикации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.07.2005 N 20-12/53139
Разъяснено, что право требования - это имущественное право, поэтому выручка от его реализации включается в доходы от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 05.05.2005 N 20-12/32441
Статья: Договор факторинга (Кирюшина И., Суслова Ю.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 9)

3. ВЫРУЧКА ЛОМБАРДОВ КАК ДОХОД ОТ РЕАЛИЗАЦИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Относятся ли к доходам от реализации для целей налога на прибыль суммы процентов, полученные ломбардами (п. 1 ст. 249 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УМНС России по г. Москве, суммы, полученные ломбардами, признаются внереализационными доходами, поскольку являются, по сути, процентами по договорам займа. Такую же точку зрения поддерживает автор.
Некоторые авторы считают, что полученную ломбардами выручку следует относить к доходам от реализации, поскольку выдача займов является основной деятельностью.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Полученные проценты являются внереализационными доходами

Письмо УМНС России по г. Москве от 17.05.2004 N 26-12/33218
Разъяснено, что проценты, полученные ломбардами по договорам займа, являются внереализационными доходами.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2004

Позиция 2. Полученные проценты являются доходом от реализации

Консультация эксперта, 2006
Выдача кредитов является основной деятельностью ломбардов. Поэтому, по мнению автора, проценты, полученные ломбардами за выданные кредиты, являются доходами от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

4. ПЛАТА ГОСУДАРСТВЕННОМУ ОРГАНУ
КАК ДОХОД ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Признается ли доходом от реализации для целей налога на прибыль плата, взимаемая по решению государственного органа (п. 1 ст. 249 НК РФ)?

В ст. 249 НК РФ указано, что доходом от реализации признаются все поступления, связанные с реализацией товаров (работ, услуг). Специальных правил признания доходом платы, установленной государственным органом, Налоговый кодекс РФ не содержит.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, в котором суд признал неправомерным включение в состав доходов от реализации компенсационной платы, установленной государственным органом.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.03.2006 по делу N А65-14943/2004-СА2-22
Суд сделал следующий вывод: компенсационная выплата, установленная решением государственного органа, не признается выручкой от реализации услуг и не включается в доходы организации.

5. РАСЧЕТ НОРМАТИВА НА РЕКЛАМУ В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

5.1. Как определяется выручка при расчете норматива на рекламные расходы в целях налога на прибыль (ст. 249, п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на рекламу признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. Включаются ли при этом в выручку НДС и акцизы, Налоговый кодекс РФ не говорит.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции при расчете норматива на рекламные расходы выручка определяется без учета НДС и акцизов. Данного подхода придерживаются и некоторые авторы.
В то же время некоторые авторы указывают, что в данном случае выручка от реализации должна определяться в соответствии со ст. 249 НК РФ, т.е. в размер выручки должны входить суммы НДС и акцизов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Норматив определяется без НДС и акцизов

Письмо Минфина России от 07.06.2005 N 03-03-01-04/1/310
Финансовое ведомство разъясняет, что для расчета норматива на рекламные цели применяется выручка от реализации товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии со ст. 249 НК РФ, без учета НДС и акцизов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Раздача товаров в рекламных целях: налоговый и бухгалтерский учет (Полухина М.Ю.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 13-14)
Консультация эксперта, 2006
Статья: Расходы на рекламу - налоговые аспекты. Новое в 2006 г. (Климова М.А.) ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 6)
Статья: Реклама и налоги (Бойко Л.) ("Практическая бухгалтерия", 2005, N 10)
Статья: Расходы на рекламу в целях налогообложения (Мошкович М.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 6)

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что понятие "выручка" применяется для того, чтобы рассчитать размер дохода фирмы, а по ст. 248 НК РФ при определении дохода суммы налогов, которые продавец предъявляет покупателю (т.е. НДС и акцизы), не учитываются.

Позиция 2. Норматив определяется с учетом НДС и акцизов

Книга: Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса РФ (под ред. Ф.Н. Филиной) ("ГроссМедиа", 2007)
Автор отмечает, что порядок расчета норматива по рекламным расходам увязан не с доходами, а именно с выручкой. Значит, в расчет ее надо брать полностью - с учетом НДС и акцизов.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Постатейный комментарий к части второй Налогового кодекса Российской Федерации (под ред. И.А. Феоктистова) ("ГроссМедиа", 2006)
Книга: Все новое о налоге на прибыль (Волошин Д.А.) ("Главбух", 2006)
Статья: Рекламные расходы: проблемы учета и перспективы их решения (Азымова Т.И.) ("Главбух", 2005, N 20)

Статья: Решаем налоговые проблемы с рекламными расходами (Волошин Д.А.) ("Главбух", 2006, N 16)
Автор отмечает, что выручка определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары. Понятно, что такие поступления включают и НДС, и акцизы. Пункт 4 ст. 264 НК РФ для расчета норматива исключать из выручки НДС и акцизы не требует.

Статья: Расходы на рекламу: острые углы (Шеменев В.А.) ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8)
Автор ставит под сомнение утверждение Минфина России по вопросу исключения НДС и акцизов из выручки при расчете норматива на рекламные цели. Финансисты отождествляют понятия "выручка" и "доходы", тогда как в ст. 249 НК РФ они разделены.

6. ДОХОДЫ КАЗЕННЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ ФСИН РОССИИ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

6.1. Включается ли в доходы казенных учреждений ФСИН России для целей налога на прибыль выручка от реализации продукции, произведенной в результате привлечения осужденных к труду (ст. 249, пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

В ст. 249 НК РФ указано, что доходом от реализации признается в том числе выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).
Подпунктом 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (в ред. до 31.12.2014 включительно) было установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.
С 01.01.2015 пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ изложен в такой редакции: при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных казенными учреждениями от оказания услуг (выполнения работ).
Ни из старой, ни из новой редакции этой нормы не ясно, как учитывается выручка от реализации продукции, произведенной с использованием труда осужденных.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Есть судебные акты, в том числе Определение Верховного Суда РФ, принятые как до 31.12.2014 включительно, так и после этой даты, согласно которым такие доходы не учитываются при определении налогооблагаемой базы учреждений ФСИН России.
Вместе с тем позиция Минфина России (сформированная до 31.12.2014 включительно) состоит в том, что реализация продукции, выпускаемой казенными учреждениями ФСИН России, не является государственной функцией. Выручка от такой реализации учитывается ими в доходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выручка от реализации продукции, произведенной в результате привлечения осужденных к труду, не включается в доходы казенных учреждений ФСИН России

Определение Верховного Суда РФ от 16.10.2018 N 302-КГ18-7510
По мнению налогового органа, поддержанному нижестоящими судами, из пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ следует, что из доходов можно исключить только оказанные казенными учреждениями услуги и выполненные работы. На доходы, полученные от реализации продукции, которая произведена с использованием труда осужденных, эта норма не распространяется.
Верховный Суд РФ признал эти доводы не соответствующими нормам налогового и бюджетного законодательства. Суд пришел к выводу о том, что доходы казенных учреждений, полученные с привлечением труда осужденных, являются доходом федерального бюджета и средством дополнительного бюджетного финансирования учреждения. Следовательно, на основании пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 251 НК РФ эти доходы не учитываются при формировании налоговой базы.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.03.2014 по делу N А39-2230/2013
Суд указал, что доход от реализации произведенных осужденными товаров (работ, услуг) следует рассматривать не как выручку от реализации, а как доход от привлечения осужденных к оплачиваемому труду. Их привлечение к труду является одной из государственных функций ФСИН России. Спорные средства, полученные в рамках исполнения государственной функции, не учитываются при определении базы по налогу на прибыль в соответствии с пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (в ред. до 31.12.2014 включительно).
Суд также отметил, что указанные суммы в полном объеме поступают в федеральный бюджет. Эти суммы относятся к бюджетному финансовому обеспечению деятельности казенного учреждения. А лимиты бюджетных обязательств, бюджетных ассигнований, доведенные до казенного учреждения, не учитываются для целей налогообложения прибыли организаций согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.01.2014 по делу N А79-234/2013 (Определением ВАС РФ от 09.06.2014 N ВАС-6290/14 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.01.2014 по делу N А05-7068/2013
Суд установил, что обязанность учреждений, исполняющих наказания, привлекать осужденных к труду установлена в п. 3 ст. 13 Закона РФ от 21.07.1993 N 5473-1 и Положении о ФСИН (утв. Указом Президента РФ от 13.10.2004 N 1314). Следовательно, доход от реализации продукции, произведенной в результате привлечения осужденных к труду, которое является государственной функцией данных учреждений, не облагается налогом в силу пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (в ред. до 31.12.2014 включительно).
При этом суд при формировании своей позиции учитывал нормы бюджетного законодательства, в том числе п. 10 ст. 241 БК РФ, согласно которому рассматриваемые доходы в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет и направляются на финансовое обеспечение осуществления функций данных казенных учреждений.

Позиция 2. Выручка от реализации продукции, произведенной в результате привлечения осужденных к труду, включается в доходы казенных учреждений ФСИН России

Письмо Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-10/18 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 27.03.2012 N ЕД-4-3/5100@)
Финансовое ведомство разъясняет, что реализация продукции, выпускаемой учреждениями ФСИН России, не может рассматриваться в качестве государственной функции, не является государственной (муниципальной) услугой, работой, а также иной государственной (муниципальной) функцией. В этой связи пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (в ред. до 31.12.2014 включительно) к доходам, связанным с реализацией такой продукции, не применяется. Эти доходы учитываются в общеустановленном порядке.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-05/21

ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
(ПО СТ. 250 НК РФ)

1. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ УМЕНЬШЕНИИ УСТАВНОГО КАПИТАЛА

1.1. Возникает ли доход для целей налога на прибыль при уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов общества, если такое уменьшение произведено на основании требований законодательства РФ (п. 16 ст. 250, пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

В силу п. 16 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации.
Исключение составляют случаи, предусмотренные пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ. В этой норме указано, что при определении базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства РФ.
На основании п. 6 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", если стоимость чистых активов общества останется меньше его уставного капитала по окончании отчетного года, следующего за вторым отчетным годом или каждым последующим отчетным годом, по окончании которых стоимость чистых активов оказалась меньше уставного капитала (в том числе в случае, установленном п. 7 данной статьи), общество не позднее чем через шесть месяцев после окончания соответствующего отчетного года обязано принять одно из следующих решений:
1) об уменьшении уставного капитала общества до величины, не превышающей стоимости его чистых активов;
2) о ликвидации общества.
Пункт 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" содержит сходные положения.
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, внереализационный доход в виде разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала после его уменьшения не возникает, если такое уменьшение связано с требованием законодательства. Есть судебный акт, в котором отражена аналогичная точка зрения.
В соответствии с другой позицией, высказанной в Письме ФНС России ранее, в таком случае разница между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала, до которого произведено уменьшение, признается внереализационным доходом на основании п. 16 ст. 250 НК РФ. Имеется судебный акт, подтверждающий данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов, если такое уменьшение произведено на основании требований законодательства РФ, дохода не возникает

Письмо Минфина России от 31.05.2017 N 03-03-06/1/33446
Разъяснено, что у акционерного общества, в силу п. 6 ст. 35 Закона об АО уменьшающего уставный капитал до величины меньшей, чем стоимость чистых активов, внереализационный доход в виде суммы уменьшения не образуется.

Письмо Минфина России от 17.09.2015 N 03-03-06/1/53369
Минфин России разъяснил, что если общество уменьшает свой уставный капитал до величины меньшей, чем стоимость его чистых активов, на основании п. 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ, то сумма, на которую произошло уменьшение, не признается объектом налогообложения в силу пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Следовательно, внереализационного дохода в виде разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала после его уменьшения не возникает.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.08.2013 N 03-03-10/31651 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 15.08.2013 N АС-4-3/14908@)
Письмо ФНС России от 19.07.2013 N ЕД-4-3/13097@

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2012 по делу N А65-12721/2011
Суд указал, что решение об уменьшении уставного капитала принято в соответствии с требованиями ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Следовательно, налоговый орган неправомерно включил в доходы разницу между величиной чистых активов и величиной уставного капитала, до которой произведено уменьшение. Такое уменьшение будет считаться внереализационным доходом общества и учитываться в целях налогообложения прибыли только в том случае, если уставный капитал уменьшается в добровольном порядке, т.е. не в силу обязательных требований законодательства.

Позиция 2. При уменьшении уставного капитала до величины меньшей, чем стоимость чистых активов, если такое уменьшение произведено на основании требований законодательства РФ, возникает доход в виде разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала, до которого осуществлено уменьшение

Письмо ФНС России от 06.09.2012 N АС-4-3/14878@
Разъясняется, что если уставный капитал уменьшается до величины меньшей, чем размер чистых активов, то образовавшаяся разница признается внереализационным доходом в соответствии с п. 16 ст. 250 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.04.2008 N Ф08-1417/08-503А по делу N А32-16673/2004-59/415-2005-60/503
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик вправе не учитывать в доходах уменьшение уставного капитала лишь до размера чистых активов. Если же уставный капитал становится меньше стоимости чистых активов, образовавшаяся разница учитывается в доходах. К такому выводу суд пришел на основании п. 16 ст. 250 НК РФ.

2. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ УМЕНЬШЕНИИ СТОИМОСТИ ДОЛИ В УСТАВНОМ КАПИТАЛЕ

2.1. Образуется ли доход для целей налога на прибыль у участника общества при уменьшении уставного капитала организации (п. 16 ст. 250 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014.

В силу п. 1 ст. 29 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и п. 1 ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество вправе, а в случаях, предусмотренных данными Федеральными законами, обязано уменьшить свой уставный капитал.
Согласно п. 16 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы организации включается доход в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из такого общества или товарищества либо при распределении имущества между участниками при его ликвидации.
Возникает вопрос: образуется ли доход у участника общества при уменьшении уставного капитала организации?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России состоит в том, что при получении средств организацией - участником общества, уменьшающих уставный капитал, указанные средства следует считать доходом, который облагается налогом на прибыль. Подобной точки зрения придерживается и УФНС России по г. Москве. Аналогичное мнение выражено в авторских консультациях.
Есть работа автора, в которой высказана альтернативная точка зрения: при внесении средств в качестве вклада в уставный капитал расходами у участника они не признавались (п. 3 ст. 270 НК РФ). При уменьшении уставного капитала участнику лишь возвращается часть его вклада (взноса), внесенного ранее в уставный капитал. Следовательно, дохода у него не возникает.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При уменьшении уставного капитала у участника общества возникает доход

Письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-07/30021
Финансовое ведомство разъяснило, что ст. 251 НК РФ содержит закрытый перечень доходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль. Суммы, полученные акционером (участником) от уменьшения уставного капитала общества, данной нормой не предусмотрены.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.07.2013 N 03-03-06/1/26978

Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/19008
Разъясняется, что при добровольном уменьшении организацией уставного капитала у ее участника, который получает соответствующее имущество, возникает доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.09.2011 N 03-03-06/1/567
Письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-03-06/1/71
Письмо Минфина России от 13.01.2009 N 03-03-06/1/4

Письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/1/749
Финансовое ведомство отмечает, что средства, которые получает организация-учредитель в случае уменьшения уставного капитала хозяйственного общества, признаются для нее доходом и облагаются налогом на прибыль.

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/428
В документе отмечено, что положения пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются в случаях, когда уменьшение уставного капитала связано с выходом участника из общества либо в связи с распределением имущества ликвидируемой организации. В рассматриваемом случае организация-участник при уменьшении уставного капитала общества получила часть его имущества. Поскольку это не связано ни с выбытием организации-участника из общества, ни с ликвидацией самого общества, такие доходы облагаются налогом на прибыль в общем порядке.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.08.2011 N 16-15/083962@
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.04.2010 N 16-15/043546@
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2007 N 20-12/119673
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 20-12/105741

Консультация эксперта, 2011
Автор отмечает, что доход в виде денежных средств, полученный иностранной организацией - участником ООО в результате принятия обществом решения об уменьшении уставного капитала, будет признаваться доходом для целей налогообложения прибыли. При этом положения, установленные пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ, не могут быть применимы к вышеуказанной ситуации, так как иностранная организация - участник ООО не выходит из общества.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Статья: Уменьшение уставного капитала: бухгалтерский и налоговый учет (Хабарова Л.П.) ("Бухгалтерский бюллетень", 2008, N 1)
Автор указывает, что суммы, полученные акционерами при уменьшении уставного капитала общества, включаются в состав внереализационных доходов.

Позиция 2. При уменьшении уставного капитала у участника общества дохода не возникает

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.03.2007
Автор отмечает, что формально в данной ситуации пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяется. Однако определение дохода для целей налогообложения приведено в ст. 41 НК РФ. Исходя из указанного в ней определения у участника общества дохода возникать не будет. Ведь при уменьшении уставного капитала дочерней организации участнику лишь возвращается часть его вклада (взноса), внесенного ранее в уставный капитал. При внесении средств в качестве вклада в уставный капитал расходами у участника они не признавались (п. 3 ст. 270 НК РФ). Следовательно, экономической выгоды при возврате части внесенных средств у участника общества не образуется.
Таким образом, при получении денежных средств в связи с уменьшением уставного капитала общества у организации-участника доходов не возникает.

3. СУММЫ ШТРАФОВ КАК ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЙ ДОХОД
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Следует ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль суммы штрафных санкций, которые предусмотрены договором, но уплаты которых кредитор не требует (п. 3 ст. 250 НК РФ)? >>>
3.2. Какие обстоятельства свидетельствуют или не свидетельствуют о признании должником долга по уплате сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.3. Включаются ли во внереализационные доходы для целей налога на прибыль компенсации за изъятие земель для государственных или муниципальных нужд (п. 3 ст. 250 НК РФ)? >>>
3.4. Возникает ли у организации-должника внереализационный доход для целей налога на прибыль при прощении кредитором в связи с заключением мирового соглашения долга в виде сумм санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)? >>>
3.5. Возникает ли у должника внереализационный доход для целей налога на прибыль, если кредитор путем заключения мирового соглашения отказывается от взыскания причитающихся ему по решению суда сумм санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)? >>>

3.1. Следует ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль суммы штрафных санкций, которые предусмотрены договором, но уплаты которых кредитор не требует (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ суммы санкций за нарушение договорных условий и суммы возмещения убытков или ущерба включаются во внереализационные доходы при условии, что они признаны должником либо присуждены решением суда. О том, признаются ли доходом суммы, не истребованные кредитором, в Налоговом кодексе РФ прямо не сказано.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода. УФНС России по г. Москве разъясняет, что санкции, предусмотренные договором, но не признанные должником и не истребованные кредитором в судебном порядке, доходом последнего не признаются до наступления одного из указанных случаев. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
Более того, если суммы штрафных санкций в договоре не предусмотрены, налоговый орган не вправе самостоятельно рассчитывать суммы штрафа и включать их в доходы налогоплательщика. Есть судебный акт, подтверждающий этот вывод.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-07-11/356
Финансовое ведомство разъясняет, что наступление определенных договором обязательств, являющихся основанием для предъявления должнику претензии или подачи иска в суд, само по себе не приводит к образованию дохода, который учитывается на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-03-06/4/103

Письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/2/75
Разъяснено, что в случае, когда сторона, не нарушившая условия договора, не предпринимает мер по истребованию санкций, предусмотренная договором сумма санкций не признается доходом для целей налогообложения прибыли. Также она не признается доходом при отсутствии факта, свидетельствующего о признании должником обязательства по уплате санкций. Таким фактом может быть как непосредственно оплата спорной суммы, так и документ о ее признании должником.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.11.2008 N 03-03-06/2/152

Письмо УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 N 16-15/004664.2
Налоговые органы разъясняют, что суммы санкций, предусмотренные договором, но не признанные должником и не истребованные кредитором в судебном порядке, доходом последнего не признаются до наступления одного из этих случаев.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.12.2013 по делу N А32-33649/2012
ФАС согласился с выводом суда апелляционной инстанции, согласно которому согласование сторонами в договоре условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) само по себе недостаточно для признания кредитором причитающихся сумм в качестве внереализационного дохода при отсутствии возражений должника. Налогоплательщик не предъявлял требования уплаты убытков, должники не совершали действий, свидетельствующих о признании долга в виде убытков и готовности уплатить их. Также отсутствует вступившее в законную силу решение суда по спорам между обществом и должником о взыскании убытков.
Таким образом, общество не нарушило положения п. 3 ст. 250 НК РФ. В связи с этим решение инспекции в части доначисления налога на прибыль и соответствующей суммы пеней было признано недействительным.

Постановление ФАС Московского округа от 28.11.2005, 22.11.2005 N КА-А40/11772-05
Суд указал, что обществом не было реализовано право требования у должника уплаты санкций, а должник при этом не совершал действия, которые свидетельствовали бы о признании сумм штрафа и готовности их уплатить. Поэтому для включения сумм санкций в доходы оснований нет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2006 по делу N А55-1472/06-6
Постановление ФАС Уральского округа от 12.09.2005 N Ф09-3932/05-С7 по делу N А76-24751/04
Постановление ФАС Центрального округа от 15.04.2005 N А64-5748/04-11

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2006 N Ф04-7697/2005(24094-А27-26) по делу N А27-16854/03-6
Суд указал, что при отсутствии в договоре условия о начислении штрафных санкций налоговый орган не вправе самостоятельно исчислять суммы штрафных санкций и увеличивать налогоплательщику доходы.

3.2. Какие обстоятельства свидетельствуют или не свидетельствуют о признании должником долга по уплате сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

К внереализационным доходам относятся, в частности, доходы в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250 НК РФ).
Датой получения доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
При этом Налоговый кодекс РФ не устанавливает, какие обстоятельства свидетельствуют о признании долга должником.
По данному вопросу есть четыре точки зрения.
Имеются письма Минфина России и ФНС России, согласно которым о признании должником сумм долга свидетельствует их фактическая уплата или письменное признание обязанности по уплате этих сумм. Аналогичные выводы содержатся в судебном акте.
Кроме того, есть письмо Минфина России, из которого следует, что о признании должником долга может свидетельствовать отсутствие возражений на требование налогоплательщика-кредитора об уплате штрафных санкций.
Имеются судебные акты, в том числе Решение ВАС РФ, в которых указано, что подписание должником договора, содержащего условие об ответственности, не свидетельствует о признании им санкций за нарушение договорных обязательств.
Есть судебный акт, согласно которому действием должника, свидетельствующим о признании долга, является фактическая уплата им санкций за нарушение договорных обязательств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. О признании долга свидетельствует фактическая уплата сумм санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба или письменное признание обязанности по их уплате

Письмо Минфина России от 10.11.2017 N 03-03-06/2/74188
Разъяснено, что документом, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить кредитору санкции за нарушение договорных или долговых обязательств и (или) возместить убытки (ущерб) исходя из условий договора, может являться двусторонний акт (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.), подписанный сторонами, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54946
Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-06/2/34843
Письмо ФНС России от 24.08.2018 N СД-4-3/16391@

Письмо Минфина России от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336
Финансовое ведомство разъясняет, что письменным подтверждением признания должником обязанности по уплате сумм штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств и (или) по возмещению убытков (ущерба) могут являться любые действия контрагента, удостоверяющие признание нарушения обязательства. Они должны позволять определить размер суммы, признанной должником. К ним можно отнести действия должника по оплате такой задолженности.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-273/2007
Ссылаясь на Письма Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-04/1/63 и от 23.12.2004 N 03-03-01-04/1/189, суд указал, что фактом, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить сумму штрафа (пеней), является ее фактическая уплата либо получение кредитором письменного подтверждения, свидетельствующего о готовности должника уплатить определенную договором сумму неустойки.

Позиция 2. О признании долга свидетельствует отсутствие возражений должника на требование кредитора об уплате штрафных санкций

Письмо Минфина России от 20.06.2005 N 03-03-04/2/5
Финансовое ведомство разъясняет, что если банк не получает возражений должника на требование об уплате штрафных санкций, то такие санкции подлежат включению во внереализационные доходы.

Позиция 3. Подписание договора, содержащего условия начисления штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, не свидетельствует об их признании должником

Решение ВАС РФ от 14.08.2003 N 8551/03
Суд указал: для того чтобы кредитор (при отсутствии возражений должника) признал причитающиеся суммы внереализационными доходами, согласования сторонами условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) в договоре недостаточно.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.02.2014 N Ф09-504/14 по делу N А60-20260/2013
Из судебного акта следует, что согласование в договоре положений о неустойке и возмещении убытков (ущерба) не свидетельствует о признании санкций, а лишь допускает возможность их применения в установленных сторонами размерах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А55-13057/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2007 по делу N А56-56889/2005 (Определением ВАС РФ от 27.03.2008 N 2312/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
ФАС признал неправомерным вывод суда апелляционной инстанции о том, что включение сторонами в договор условия о начислении пеней означает безусловное признание должником конкретного долга и его согласие с размером неустойки. ФАС указал, что налогоплательщик не реализовал право требования уплаты пеней к должникам, а последние, в свою очередь, не совершали действия, свидетельствующие о признании долга в виде неустойки или убытков и готовности уплатить их. Кроме того, по спорам между банком и должниками отсутствуют вступившие в законную силу решения суда о взыскании неустойки и (или) убытков. Таким образом, у налогоплательщика не было оснований для признания соответствующих сумм в доходах в целях налога на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А56-273/2007
Суд признал, что подписание сторонами договоров, которые содержат условие об ответственности за просрочку, не свидетельствует о признании ими штрафных санкций. Оно лишь допускает возможность применения штрафных санкций, но не может рассматриваться как их признание.

Позиция 4. О признании долга свидетельствует фактическая уплата санкций за нарушение договорных обязательств

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 по делу N А56-28963/2006
Суд указал, что моментом признания долга является совершение должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга. В данном случае таким действием явилась уплата должником начисленных пеней.

3.3. Включаются ли во внереализационные доходы для целей налога на прибыль компенсации за изъятие земель для государственных или муниципальных нужд (п. 3 ст. 250 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 281 ГК РФ за земельный участок, изымаемый для государственных или муниципальных нужд, его правообладателю предоставляется возмещение.
Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы включаются суммы санкций за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба.
По данному вопросу есть две точки зрения.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.06.2009 N 2019/09 указано, что компенсация убытков, полученная при изъятии земель для государственных нужд, в доходах не учитывается. Имеются письма ФНС России, в которых отмечается, что налоговым органам следует принимать во внимание данную позицию Президиума ВАС РФ. Также есть акты судов кассационной инстанции и работы авторов, в которых отражена аналогичная точка зрения.
Вторая позиция сформулирована Минфином России и налоговыми органами в письмах, изданных как до вынесения названного Постановления, так и после. Она заключается в том, что такие компенсации учитываются при налогообложении прибыли как внереализационные доходы. Есть судебный акт и работы авторов, в которых изложены аналогичные выводы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсация за изъятие земель для государственных или муниципальных нужд не включается в доходы

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.06.2009 N 2019/09 по делу N А32-7432/2007-56/191-2008-56/23
Суд указал, что компенсация убытков, полученная налогоплательщиком за изъятие земель для государственных нужд, в доходах не учитывается. Налогообложение спорной компенсации нарушало бы принцип полного возмещения, определенный законодателем для таких случаев.

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит выводов о том, облагаются ли налогом на прибыль компенсации за освобождение и изъятие земель для государственных (муниципальных) нужд. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками невключения спорных выплат в доходы.

Письмо ФНС России от 03.07.2018 N СД-4-3/12727@
Из Письма следует, что при рассмотрении вопроса об обложении налогом на прибыль доходов, полученных в виде выкупной цены в результате изъятия земельных участков для государственных (муниципальных) нужд, налоговым органам нужно принимать во внимание позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 23.06.2009 N 2019/09.
Согласно этой позиции принудительное отчуждение имущества для государственных нужд может быть произведено только при условии предварительного и равноценного возмещения. Включение в сумму возмещения налога на прибыль, подлежащего уплате собственником изъятого для государственных нужд земельного участка, законодателем не предусмотрено. Поэтому взимание с такого собственника налога на прибыль с суммы возмещения нарушало бы принцип полного возмещения, определенный законодателем для таких случаев.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 16.07.2015 N ЕД-4-3/12506@
Письмо ФНС России от 01.07.2015 N ГД-4-3/11409

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2011 по делу N А81-1212/2009
Суд установил, что у общества возникли убытки (включая упущенную выгоду) в связи с изъятием земельных участков по распоряжению губернатора автономного округа. ФАС указал, что компенсация убытков в силу п. 3 ст. 250, ст. 317 НК РФ не подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль. При этом тот факт, что денежные суммы обществу выплачивали организации, в пользу которых изымались земельные участки, не нарушает порядка возмещения убытков при изъятии земельных участков для государственных и муниципальных нужд.

Постановление ФАС Московского округа от 26.05.2009 N КА-А40/4352-09-П по делу N А40-20876/08-127-57 (Определением ВАС РФ от 23.09.2009 N ВАС-12144/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что компенсация убытков в связи с изъятием земельных участков в соответствии с п. 3 ст. 250 и ст. 317 НК РФ в качестве внереализационных доходов не учитывается.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2009 N Ф04-2207/2009(4504-А70-49) по делу N А70-5253/2008
Постановление ФАС Московского округа от 09.07.2008 N КА-А41/5975-08 по делу N А41-К2-16521/07

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2007 по делу N А56-11621/2006 (Определением ВАС РФ от 04.07.2007 N 5047/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд поддержал доводы налогоплательщика о том, что положения п. 3 ст. 250 НК РФ относят к внереализационным доходам штрафы, пени, иные санкции, убытки и ущерб, которые можно получить в качестве возмещения исходя из договорных отношений, действующих согласно принципу равенства сторон. В данном же случае прекращение права владения и пользования земельными участками не зависит от волеизъявления землепользователя, а заключению договора предшествуют специальные акты органов власти. При этом условиями договоров определялись только порядок перечисления денежных средств и их размер. Кроме того, при расчете по договору перечислялись в основном бюджетные средства. На основании вышеизложенного суд сделал следующий вывод: налогоплательщик правомерно не учел полученные суммы в качестве внереализационных доходов.

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что сумма компенсации, полученная при изъятии для государственных или муниципальных нужд земельного участка, не подлежит включению в состав внереализационных доходов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 21.10.2009
По мнению автора, компенсацию за сносимые здания, выплачиваемую при изъятии земельного участка, можно не включать в доходы.

Позиция 2. Компенсация за изъятие земель для государственных или муниципальных нужд включается в доходы

Письмо Минфина России от 17.02.2016 N 03-07-11/8736
Минфин России отметил, что доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведены в ст. 251 НК РФ. Этот перечень является исчерпывающим. Средства, полученные в качестве возмещения за изъятие земельного участка для государственных (муниципальных) нужд, а также в погашение убытка (включая упущенную выгоду), возникшего в результате изъятия, в указанной статье не поименованы. Таким образом, данные суммы учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.

Письмо Минфина России от 09.04.2018 N 03-03-06/1/23095
Минфин России разъясняет, что в целях налогообложения переход права собственности на земельный участок, изъятый путем выкупа для государственных и муниципальных нужд, признается реализацией данного участка.
Следовательно, при изъятии участка у налогоплательщика возникает налогооблагаемый доход, который уменьшается на расходы, связанные с приобретением этого участка.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.04.2014 N 03-03-06/1/19742
Письмо Минфина России от 11.07.2012 N 03-03-06/1/334

Письмо Минфина России от 06.07.2012 N 03-03-07/32
Финансовое ведомство отмечает, что изъятие земельного участка для государственных или муниципальных нужд является основанием для прекращения земельных правоотношений. Средства, полученные в качестве компенсации, признаются внереализационными доходами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.03.2011 N 03-03-06/1/171
Письмо Минфина России от 13.03.2008 N 03-03-06/4/15
Письмо Минфина России от 03.02.2006 N 03-03-04/1/85
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.03.2007 N 20-12/031917
Консультация эксперта, 2007

Письмо Минфина России от 25.08.2010 N 03-03-06/1/567
Финансовое ведомство разъясняет, что компенсация, получаемая при сносе здания в связи с изъятием земельного участка для государственных нужд, включается во внереализационные доходы, если право собственности на это здание не переходит к иному лицу.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.12.2008 N 03-03-06/1/678

Письмо ФНС России от 19.03.2010 N 3-1-11/192@
ФНС России указывает следующее: если по соглашению сторон собственнику земельного участка компенсируются убытки, понесенные при его изъятии и сносе расположенного на нем здания, то сумма компенсации учитывается в составе доходов.

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.09.2010 N 16-05/095451
Налоговый орган разъясняет, что компенсация, выплачиваемая при изъятии земельного участка, учитывается в качестве внереализационного дохода. При этом ее сумма уменьшается на сумму недоначисленной амортизации здания, находящегося на участке (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/041707@
Разъясняется, что компенсация, получаемая при сносе здания, которое было расположено на изымаемом участке, учитывается в составе доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2008 N 20-12/082055

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2005 N А56-47462/03
Суд указал, что сумма, полученная по договору, является компенсацией убытков, которые связаны с изъятием принадлежавших налогоплательщику сельскохозяйственных угодий. Соответственно, она включается во внереализационные доходы на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

3.4. Возникает ли у организации-должника внереализационный доход для целей налога на прибыль при прощении кредитором в связи с заключением мирового соглашения долга в виде сумм санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)?

В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что должник может учесть в расходах затраты в виде признанных им или подлежащих уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, сумм штрафных санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств.
Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.
Официальной позиции нет.
Имеется Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которому в рассматриваемом случае должник одновременно учитывает сумму долга во внереализационных доходах (вследствие отказа кредитора от ее взыскания) и во внереализационных расходах (по факту признания требований кредитора). В результате такого учета указанной суммы у должника не возникает дохода, облагаемого налогом на прибыль. Есть судебный акт с аналогичным выводом.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 N 3710/13 по делу N А55-16697/2012
Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что заключение мирового соглашения, содержащего условие об отказе кредитора от взыскания неустойки (пеней, штрафов) и иных санкций за нарушение договорных обязательств, не приводит к образованию налогооблагаемого дохода у должника, в том числе если отказ был обусловлен и квалифицирован сторонами спора как прощение долга.
В рассматриваемой ситуации у должника возникает необходимость одновременного учета спорных сумм и как внереализационного расхода (по факту признания требований кредитора), и как внереализационного дохода вследствие отказа кредитора от их взыскания.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.03.2017 N Ф04-38/2017 по делу N А27-25564/2015

3.5. Возникает ли у должника внереализационный доход для целей налога на прибыль, если кредитор путем заключения мирового соглашения отказывается от взыскания причитающихся ему по решению суда сумм санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265, п. 18 ст. 250 НК РФ)?

В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что должник может учесть в расходах затраты в виде признанных им или подлежащих уплате им на основании решения суда, вступившего в законную силу, сумм штрафных санкций за нарушение гражданско-правовых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ доходами должника являются суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.
Официальной позиции нет.
Президиум ВАС РФ указал, что присужденные суммы санкций за нарушение договорных обязательств должник отражает во внереализационных расходах. Последующий отказ кредитора от взыскания этих сумм и заключение мирового соглашения на стадии исполнительного производства означают необходимость их учета должником во внереализационных доходах. По итогам данных операций у должника не возникает налогооблагаемого дохода.
Есть также авторская консультация со следующим выводом: присужденная по решению суда и учтенная должником в составе расходов неустойка, которая впоследствии была уменьшена на основании мирового соглашения, отражается во внереализационных доходах должника в сумме списанной кредиторской задолженности.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 N 3710/13 по делу N А55-16697/2012
Президиум ВАС РФ указал, что должник учитывает в составе внереализационных расходов штрафы, пени или иные санкции за нарушение договорных обязательств, подлежащие уплате на основании вступившего в законную силу решения суда. Последующий отказ кредитора от взыскания этих сумм и заключение мирового соглашения на стадии исполнительного производства означают необходимость их учета должником в составе внереализационных доходов. Это приводит к корректировке ранее отраженных расходов и отсутствию по итогам данных операций налогооблагаемого дохода у должника.

Консультация эксперта, 2013
По мнению автора, если на основании судебного решения должник включил в состав внереализационных расходов причитающуюся к уплате неустойку за нарушение договорных обязательств, а затем в результате подписания мирового соглашения размер неустойки уменьшился, то должник должен отразить внереализационный доход в сумме списанной кредиторской задолженности.

4. АРЕНДНАЯ ПЛАТА КАК ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЙ ДОХОД
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Правомерно ли включение во внереализационные доходы ГУП (МУП) для целей налога на прибыль сумм арендной платы, которые получены от сдачи в аренду федерального (муниципального) имущества (п. 4 ст. 250 НК РФ)? >>>
4.2. Должны ли муниципальные образования при сдаче в аренду муниципального имущества включать суммы арендной платы во внереализационные доходы для целей налога на прибыль (п. 4 ст. 250 НК РФ)? >>>
4.3. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль у арендодателя, который получает от арендаторов компенсацию стоимости коммунальных услуг, услуг связи и т.п. (п. 4 ст. 250 НК РФ)? >>>
4.4. Как признавать доходы для целей налога на прибыль по договорам аренды с правом выкупа, если для арендодателя передача имущества в аренду не является основным видом деятельности (п. 4 ст. 250 НК РФ)? >>>

4.1. Правомерно ли включение во внереализационные доходы ГУП (МУП) для целей налога на прибыль сумм арендной платы, которые получены от сдачи в аренду федерального (муниципального) имущества (п. 4 ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что при сдаче в аренду федерального (муниципального) имущества арендная плата должна включаться во внереализационные доходы унитарного предприятия в общем порядке наряду с другими доходами этого предприятия. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/4/43
Финансовое ведомство разъясняет, что при сдаче в аренду государственного (муниципального) имущества арендная плата должна включаться во внереализационные доходы унитарного предприятия.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.10.2007 N 03-03-06/4/143
Письмо Минфина России от 23.07.2007 N 03-03-06/4/100
Письмо Минфина России от 07.05.2007 N 03-03-06/4/57
Письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/4/50
Письмо Минфина России от 11.04.2007 N 03-03-06/4/42
Письмо Минфина России от 30.03.2007 N 03-03-06/4/32
Письмо Минфина России от 28.03.2007 N 03-03-06/4/28
Письмо Минфина России от 24.01.2006 N 03-03-04/4/17

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.01.2011 N 11473/10 по делу N А4082758/09111-581
Суд указал, что суммы, получаемые ГУП или МУП от сдачи в аренду имущества, которое закреплено за ними на праве хозяйственного ведения, включаются во внереализационные доходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.08.2010 по делу N А29-12544/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2008 N Ф04-3365/2008(5834-А45-26) по делу N А45-12961/2007-23/335
Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2011 N КА-А40/16849-10 по делу N А40-15874/10-129-83 (Определением ВАС РФ от 06.05.2011 N ВАС-5954/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2010 N КА-А40/9354-10-П-2 по делу N А40-78844/08-35-344
Постановление ФАС Московского округа от 24.05.2010 N КА-А40/4863-10 по делу N А40-105072/09-118-765
Постановление ФАС Московского округа от 14.10.2009 N КА-А40/10516-09 по делу N А40-22141/09-75-73
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.02.2011 по делу N А55-1431/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.05.2008 по делу N А65-7576/2007-СА1-29
Постановление ФАС Уральского округа от 25.10.2010 N Ф09-8759/10-С3 по делу N А50-5333/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 27.06.2006 по делу N А54-9560/2005-С2

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.12.2008 N А33-2943/08-Ф02-6659/08, А33-2943/08-Ф02-6656/08 по делу N А33-2943/08
По мнению суда, арендная плата за имущество, находящееся у унитарного предприятия на праве хозяйственного ведения, включается во внереализационные доходы. Суд отверг доводы предприятия об отсутствии дохода в связи с перечислением спорных сумм в федеральный бюджет на том основании, что ГУП, заключая договоры, согласилось с этим условием.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2008 по делу N А56-29062/2007
Суд указал, что суммы, получаемые от сдачи в аренду имущества, которое находится на праве хозяйственного ведения, унитарное предприятие обязано учитывать в составе внереализационных доходов, если они не определяются как доходы от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.12.2008 по делу N А55-7482/2008 (Определением ВАС РФ от 22.04.2009 N ВАС-4054/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

4.2. Должны ли муниципальные образования при сдаче в аренду муниципального имущества включать суммы арендной платы во внереализационные доходы для целей налога на прибыль (п. 4 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 250 НК РФ доходы от сдачи имущества в аренду признаются внереализационными доходами. Каких-либо ограничений по организационно-правовой форме налогоплательщиков эта норма не содержит.
Согласно официальной позиции муниципальные образования должны включать в доходы суммы арендной платы, полученные от сдачи в аренду муниципального имущества.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/4/34
В документе указано, что доходы муниципального образования в виде сумм арендной платы являются его внереализационными доходами в целях налогообложения прибыли. Организационно-правовая форма организации для применения п. 4 ст. 250 НК РФ значения не имеет.

4.3. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль у арендодателя, который получает от арендаторов компенсацию стоимости коммунальных услуг, услуг связи и т.п. (п. 4 ст. 250 НК РФ)?

В ст. 250 НК РФ не поименован такой вид дохода, как компенсация арендатором стоимости потребленных коммунальных услуг, услуг связи и т.п.
По данному вопросу есть две точки зрения.
По мнению Минфина России, данную компенсацию нужно учитывать в составе внереализационных доходов. Из письма УФНС России по Московской области следует, что такая сумма признается либо внереализационным доходом, либо доходом от реализации. Из письма УФНС России по Московской области следует, что сумма компенсации учитывается либо в составе внереализационных доходов, либо доходов от реализации. Вместе с тем есть судебные акты, в которых отмечено: компенсация, которая не входит в арендную плату, внереализационным доходом не признается.

Подробнее см. документы

Позиция 1. У арендодателя возникает внереализационный доход

Письмо Минфина России от 06.09.2017 N 03-03-06/3/57236
Отмечено: компенсации, которые арендаторы выплачивают в качестве возмещения коммунальных расходов, не указаны в ст. 251 НК РФ. Поэтому они учитываются арендодателем в составе внереализационных доходов на основании ст. 250 НК РФ.

Письмо УФНС России по Московской области от 03.02.2005 N 21-27/28632
Разъяснено, что если по договору арендатор должен возмещать коммунальные расходы арендодателю, то такие платежи последний должен учитывать в качестве арендной платы в составе внереализационных доходов или доходов от реализации. Если же на возмещение коммунальных и прочих расходов между сторонами заключен отдельный договор, то данные платежи должны учитываться у арендодателя в составе доходов от реализации в силу п. 2 ст. 249 НК РФ.

Позиция 2. У арендодателя не возникает внереализационного дохода

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.02.2008 N Ф08-8206/07-3204А по делу N А32-42851/2005-34/1226
Суд сделал следующий вывод: если договором предусмотрено, что коммунальные расходы оплачиваются сверх арендной платы, то суммы возмещения, полученные от арендатора, не являются доходом арендодателя, поскольку в данном случае они компенсируют расходы по содержанию и использованию сданного в аренду помещения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.07.2005 N А33-23362/04-С3-Ф02-3274/05-С1

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.03.2007 N А74-3165/06-Ф02-1481/07 по делу N А74-3165/06
Суд указал, что суммы, полученные на расчетный счет от арендаторов в счет возмещения коммунальных услуг и затрат по электроэнергии, нельзя признать внереализационным доходом налогоплательщика, так как данные суммы были полностью перечислены организациям, оказывающим такие услуги в сдаваемых в аренду нежилых помещениях.

4.4. Как признавать доходы для целей налога на прибыль по договорам аренды с правом выкупа, если для арендодателя передача имущества в аренду не является основным видом деятельности (п. 4 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 250 НК РФ доходы от сдачи имущества в аренду признаются внереализационными. Каких-либо особенностей признания доходов по договорам аренды с правом выкупа арендованного имущества Налоговым кодексом РФ не установлено.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что сумма арендных платежей включается во внереализационные доходы (п. 4 ст. 250 НК РФ), а выкупная цена учитывается в качестве дохода от реализации только при переходе права собственности на арендованное имущество (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Некоторые авторы считают, что арендодатель может учитывать всю поступившую арендную плату в составе внереализационных доходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Из арендных платежей следует выделять выкупную стоимость имущества

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.06.2007 N 20-12/053467
В Письме разъясняется, что в договоре аренды должны быть отдельно оговорены арендные платежи и выкупная цена арендуемого имущества. Последняя не может учитываться в составе лизингового платежа и возникает только при расчетах арендодателя и арендатора за арендуемое имущество в связи с переходом права собственности на него. Следовательно, выкупная цена определяется арендодателем в общеустановленном порядке на дату передачи права собственности на это имущество с учетом полной суммы выкупной стоимости, включая ранее перечисленную авансовыми платежами.

Позиция 2. Арендные платежи признаются в полном объеме

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 03.10.2007
Автор отмечает, что арендодатель доходы по договору аренды с правом выкупа в целях налогообложения признает как внереализационные доходы (кроме случаев, когда передача имущества в аренду является основным видом деятельности организации). Гражданский кодекс РФ не требует того, чтобы платежи по договору аренды с правом последующего выкупа арендованного имущества были распределены на составляющие в виде выкупной цены и арендной платы. В ст. 624 ГК РФ говорится лишь о том, что ранее выплаченная арендная плата может быть зачтена в выкупную цену. Следовательно, выделять выкупную цену в составе арендной платы нет никаких оснований.

5. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ПРЕДОСТАВЛЕНИИ ЗАЙМОВ

5.1. Какие суммы могут признаваться процентами по долговым обязательствам, которые подлежат включению во внереализационные доходы для целей налога на прибыль (п. 6 ст. 250 НК РФ)? >>>
5.2. Должен ли кооператив включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль суммы процентов по займам, выданным членам этого кооператива (п. 6 ст. 250 НК РФ)? >>>
5.3. С какого момента конкурсный кредитор прекращает в налоговом учете по налогу на прибыль начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве (п. 6 ст. 250 НК РФ, ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ)? >>>
5.4. Должен ли заимодавец, выдавший беспроцентный заем взаимозависимому лицу, учитывать неполученные проценты в доходах по налогу на прибыль (п. 6 ст. 250, п. 1 ст. 105.3 НК РФ)? >>>

5.1. Какие суммы могут признаваться процентами по долговым обязательствам, которые подлежат включению во внереализационные доходы для целей налога на прибыль (п. 6 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 6 ст. 250 НК РФ проценты по долговым обязательствам признаются внереализационными доходами. В частности, п. 6 ст. 250 НК РФ называет следующие виды таких процентов: проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам.
Кроме вышеуказанных, согласно разъяснениям Минфина России в составе внереализационных доходов учитываются проценты в виде дисконта по векселям. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.
Также финансовое ведомство в другом Письме указывает, что во внереализационные расходы включаются также доходы в виде процентов, полученных по векселю.
Проценты от размещения на депозитных счетах денежных средств, полученных фондом в виде пожертвований от юридических и физических лиц, также согласно Письму Минфина России учитываются в составе внереализационных доходов.
По данному вопросу высказывалось также УФНС России по г. Москве, разъяснившее в своем Письме, что проценты, начисляемые кредитным учреждением на остаток средств на счете, нужно учитывать в составе доходов.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.03.2006 N 03-03-04/1/268
В Письме подтверждается, что процент в виде дисконта по векселям учитывается для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.07.2006 N Ф04-4649/2006(24854-А46-37) по делу N 13-1551/05

Письмо Минфина России от 30.09.2005 N 03-03-04/1/233
Финансовое ведомство указывает, что доходы в виде процентов, полученных по векселю, относятся к внереализационным.

Письмо Минфина России от 15.03.2005 N 03-03-01-04/4/22
Финансовое ведомство разъясняет, что доходы фонда в виде процентов от размещения на депозитных счетах денежных средств, полученных в виде пожертвований от юридических и физических лиц, а также от операций по договорам займа включаются во внереализационные доходы фонда.

Письмо УФНС России по г. Москве от 11.05.2005 N 20-12/33385 "О налогообложении деятельности адвокатского бюро"
В Письме указано, что проценты, начисляемые кредитным учреждением на остаток средств, находящихся на расчетном счете организации, являются ее доходами и учитываются для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.

5.2. Должен ли кооператив включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль суммы процентов по займам, выданным членам этого кооператива (п. 6 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 6 ст. 250 НК РФ проценты, полученные по договорам займа, подлежат включению во внереализационные доходы. В то же время в пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ указано, что средства, полученные по договорам займа, не учитываются в доходах.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что кооперативы должны включать проценты по договорам займа в свои доходы. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие данный подход.
Одновременно есть судебный акт и работа автора, в которых утверждается, что кооперативы не должны включать в доходы суммы процентов по договорам займа в силу пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по займам кооператива включаются в доходы

Письмо Минфина России от 29.08.2008 N 03-03-05/97
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по займам, которые кредитный потребительский кооператив предоставил своим членам, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.01.2006 N Ф03-А51/05-2/4662
Суд указал, что суммы процентов, которые пайщики кооператива уплатили по договорам займа, подлежат включению во внереализационные доходы заимодавца. Положения пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ в данном случае неприменимы, поскольку относятся к заемщикам, а не заимодавцам.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.03.2009 по делу N А56-45842/2006
Суд указал, что денежные средства, уплаченные заемщиками за пользование заемными средствами, подлежат включению во внереализационные доходы кооператива.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.07.2008 по делу N А11-10962/2007-К2-18/535
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.05.2005 N Ф03-А51/05-2/1179
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.01.2009 N Ф08-8195/2008 по делу N А63-1695/2007-С4-30

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что спорным является вопрос о том, должен ли кооператив включать во внереализационные доходы суммы процентов по займам, выданным его членам. Также он приводит позицию Минфина России и примеры судебных решений, согласно которым суммы процентов по таким займам подлежат включению в доходы кооператива, и противоположную этой позиции судебную практику.

Позиция 2. Проценты по займам кооператива не включаются в доходы

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.02.2005 N А06-1966У-4/04
Суд указал, что проценты по займам, которые кооператив выдавал в качестве заимодавца членам кооператива, не включаются во внереализационные доходы в силу пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что спорным является вопрос о том, должен ли кооператив включать во внереализационные доходы суммы процентов по займам, выданным его членам. Также он приводит позицию Минфина России и примеры судебных решений, согласно которым суммы процентов по таким займам подлежат включению в доходы кооператива, и противоположную этой позиции судебную практику.

5.3. С какого момента конкурсный кредитор прекращает в налоговом учете по налогу на прибыль начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве (п. 6 ст. 250 НК РФ, ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ)?

Согласно п. 1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства прекращается начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и применение иных санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей. Исключение составляют текущие платежи, а также проценты, предусмотренные данной статьей.
В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от их формы. Проценты по долговым обязательствам признаются внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ). Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов по долговым обязательствам определен в ст. 328 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ не содержит положения о том, когда в налоговом учете нужно прекратить начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве.
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России конкурсный кредитор прекращает в налоговом учете начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, с момента введения процедуры наблюдения.
Ранее ведомство придерживалось иной точки зрения: в налоговом учете начисление процентов по таким обязательствам прекращается с даты принятия судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства. Есть судебный акт, поддерживающий данную точку зрения.
В то же время есть судебный акт, из которого следует, что ст. 126 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", регулирующая вопросы начисления санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств, не применяется в отношении процентов по заемным обязательствам. Налогоплательщик правомерно не начислял проценты с даты введения процедуры наблюдения до момента открытия конкурсного производства, поскольку на дату введения процедуры наблюдения требования были включены в реестр, их размер на эту дату является окончательным. Следовательно, после включения требования в реестр кредиторов у налогоплательщика не возникает дохода в виде процентов по заемному обязательству и объекта налогообложения по налогу на прибыль.

По вопросу учета в расходах процентов по непогашенным долговым обязательствам налогоплательщиком, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В налоговом учете конкурсный кредитор прекращает начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, с момента введения процедуры наблюдения

Письмо Минфина России от 17.11.2014 N 03-03-06/2/57946
Финансовое ведомство с учетом позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в п. 4 Постановления от 06.12.2013 N 88, а также положений гл. 25 НК РФ разъяснило, что проценты по долговому обязательству для целей налогообложения прекращают начисляться с момента введения процедуры наблюдения. При этом с указанного момента и до даты введения следующей процедуры банкротства необходимо начислять проценты в размере ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату введения наблюдения. Эти проценты учитываются в доходах для целей налогообложения лишь в случае их поступления на расчетный счет (в кассу) организации.

Позиция 2. В налоговом учете конкурсный кредитор прекращает начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства

Письмо Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/2/9219
По мнению финансового ведомства, с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства в налоговом учете прекращается начисление дохода в виде процентов по долговым обязательствам должника.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.07.2012 N 03-03-06/2/83
Письмо Минфина России от 15.08.2011 N 03-03-06/2/125
Письмо Минфина России от 12.08.2011 N 03-03-06/2/123
Письмо Минфина России от 06.05.2010 N 03-03-06/2/88

Письмо Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/2/97
Разъясняется, что с даты открытия конкурсного производства проценты, предусмотренные условиями долгового обязательства, не начисляются и не выплачиваются. Следовательно, после этого оснований для учета указанных процентов в доходах для целей налогообложения прибыли не имеется.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.06.2008 N 03-03-06/2/64

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.06.2015 N Ф05-7239/2015 по делу N А40-83029/14
Суд пришел к выводу, что конкурсный кредитор прекращает включать в налоговую базу проценты по займу с даты вступления в силу решения суда о признании заемщика банкротом. Такой вывод следует из совокупного анализа положений п. 1 ст. 81, абз. 3 п. 2 ст. 95, абз. 3 п. 1 ст. 126 Закона о банкротстве.

Позиция 3. В налоговом учете конкурсный кредитор прекращает начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, после того как требования включены в реестр требований кредиторов

Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2011 N КА-А40/9297-11 по делу N А40-142313/10-129-545
По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно в целях налогообложения не начислял проценты по заемному обязательству должника после того, как на дату введения процедуры наблюдения заявил о своих требованиях. Налоговый орган, ссылаясь на положения ст. 126 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", указывал, что начисление процентов должно осуществляться до даты открытия конкурсного производства.
Суд отклонил довод инспекции и разъяснил, что спорная сумма процентов является процентами за пользование заемными средствами, а не штрафной санкцией за неисполнение (ненадлежащее исполнение) денежных требований. Следовательно, норма ст. 126 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" в данном случае не применяется. ФАС также отметил, что размер требований (включая спорные проценты), который определен судом в деле о банкротстве на дату введения наблюдения, является окончательным. Следовательно, после того, как требования включены в реестр, у кредитора не возникает дохода в виде процентов по заемному обязательству и объекта налогообложения по налогу на прибыль.

5.4. Должен ли заимодавец, выдавший беспроцентный заем взаимозависимому лицу, учитывать неполученные проценты в доходах по налогу на прибыль (п. 6 ст. 250, п. 1 ст. 105.3 НК РФ)?

С 01.01.2017 ситуация не актуальна в части сделок по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации или жительства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является РФ. Основание - пп. 7 п. 4 ст. 105.14 НК РФ.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в качестве внереализационных доходов учитываются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (п. 6 ст. 250 НК РФ).
Если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разд. V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России доходы заимодавца по сделкам беспроцентного займа определяются исходя из суммы процентов, которые были бы получены в случае совершения сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, в сопоставимой сделке.
В то же время имеются судебные акты, согласно которым заимодавец, выдавший беспроцентный заем взаимозависимому лицу, не должен учитывать неполученные проценты в доходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Заимодавец, выдавший беспроцентный заем взаимозависимому лицу, должен учитывать неполученные проценты в доходах

Письмо Минфина России от 27.05.2016 N 03-01-18/30778
Минфин России указал, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами могут являться примером создания или установления коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разд. V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
В связи с этим любые доходы, которые могли бы быть получены одним из взаимозависимых лиц по таким сделкам, но вследствие указанного отличия не были им получены, должны учитываться для целей налогообложения у этого лица.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.05.2015 N 03-01-18/29936
Письмо Минфина России от 09.04.2015 N 03-01-18/20054

Позиция 2. Заимодавец, выдавший беспроцентный заем взаимозависимому лицу, не должен учитывать неполученные проценты в доходах

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.02.2017 N Ф06-18090/2017 по делу N А12-21959/2016
По мнению инспекции, налогоплательщик необоснованно не отразил в составе внереализационных доходов проценты по займам, выданным взаимозависимым лицам.
Суд пришел к выводу о том, что заключение договоров займа преследовало разумные экономические цели. В рассматриваемом случае налогоплательщик предоставлял беспроцентные займы в качестве внутрикорпоративного финансирования сельхозпроизводителей. Получение налоговой выгоды не являлось его главной целью.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.02.2016 по делу N А05-4564/2015
Было установлено, что общество предоставляло беспроцентные займы взаимозависимым лицам. Инспекция посчитала, что взаимозависимость участников сделок свидетельствует о согласованности их действий и получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. В связи с этим неполученные проценты необходимо учесть в доходах.
Однако суд, рассмотрев обстоятельства дела, пришел к выводу о том, что налоговая выгода, ставшая результатом недобросовестного поведения и злоупотребления правами, не доказана. Кроме того, инспекцией не были соблюдены условия проведения налогового контроля по сделкам со взаимозависимыми лицами, установленные разд. V.1 НК РФ. Таким образом, инспекция неправомерно доначислила налогоплательщику налог на прибыль, пени и штраф.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 14.10.2015 N Ф01-3946/2015 по делу N А29-10095/2014

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20.10.2016 N Ф02-5840/2016 по делу N А74-4459/2015
По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно не учел внереализационный доход в виде неполученных процентов по беспроцентным займам, предоставленным в том числе взаимозависимым лицам.
Отклоняя довод инспекции, суд отметил: налоговый орган не доказал, что договоры беспроцентных займов заключались с целью получить необоснованную налоговую выгоду в виде занижения налогоплательщиком внереализационных доходов по неучтенным процентам. Начисленные налоговым органом проценты по указанным займам налогоплательщику фактически не выплачивались, правовых оснований для их выплаты не имелось. Кроме того, суд установил, что у налогоплательщика были разумные экономические причины выдавать беспроцентные займы.
Следовательно, в рассматриваемом случае у налогоплательщика отсутствует внереализационный доход.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 17.05.2016 N Ф06-7435/2016 по делу N А49-9628/2015
Инспекция в ходе выездной налоговой проверки установила, что налогоплательщик выдавал беспроцентные займы взаимозависимым лицам. При этом инспекция ограничилась только констатацией факта. Согласованность действий взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды не была доказана.
Суды указали, что инспекция не ссылалась в оспариваемом решении на наличие либо отсутствие доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды. Поэтому оснований для принятия решения о доначислении налогов, пеней и налоговых санкций у инспекции не было.
Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что она используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.12.2015 N Ф04-27106/2015 по делу N А81-165/2015
По мнению инспекции, налогоплательщик в нарушение п. 1 ст. 105.3 НК РФ не включил в состав внереализационных доходов проценты, рассчитанные на сумму выданного им беспроцентного займа взаимозависимому лицу.
Отклоняя довод инспекции, суд указал следующее. Одним из условий для применения положений ст. 105.3 НК РФ является создание или установление в сделке коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Однако, поскольку заключение договоров беспроцентного займа в соответствии с действующим законодательством возможно и между лицами, не являющимися взаимозависимыми, данное условие в рассматриваемом случае не соблюдается, в связи с чем применение положений п. 1 ст. 105.3 НК РФ к договорам беспроцентного займа неправомерно.

6. ДОХОДЫ ПРИ ФОРМИРОВАНИИ (ВОССТАНОВЛЕНИИ) РЕЗЕРВА
ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

6.1. Необходимо ли восстанавливать в целях налогообложения прибыли резерв по сомнительным долгам на суммы задолженности, которая была погашена контрагентом (п. 7 ст. 250 НК РФ)? >>>
6.2. Надо ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль остаток резерва по сомнительным долгам при переходе на УСН (п. 7 ст. 250 НК РФ)? >>>

6.1. Необходимо ли восстанавливать в целях налогообложения прибыли резерв по сомнительным долгам на суммы задолженности, которая была погашена контрагентом (п. 7 ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, в котором указано, что восстанавливать суммы погашенной задолженности не нужно.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2005 N Ф04-7853/2005(16557-А46-3)
Суд указал, что не требуется восстанавливать резерв по сомнительным долгам на суммы погашенной контрагентом задолженности, которая при формировании резерва предыдущего налогового периода учитывалась как сомнительная.

6.2. Надо ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль остаток резерва по сомнительным долгам при переходе на УСН (п. 7 ст. 250 НК РФ)?

О том, как поступать в случае наличия остатка резерва при переходе на УСН, в Налоговом кодексе РФ не сказано.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, в котором указано, что при переходе на УСН необходимо включить суммы неиспользованного резерва во внереализационные доходы текущего периода. Включать суммы неиспользованного резерва в доходы при уплате единого налога на УСН неправомерно.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.04.2005 N А28-15234/2004-533/26
Суд указал, что налогоплательщик при переходе на УСН (с 2004 г.) должен включить во внереализационные доходы по налогу на прибыль суммы неиспользованного резерва по сомнительным долгам (по состоянию на 31.12.2003). Включать суммы неиспользованного резерва в доходы при уплате единого налога на УСН неправомерно.

7. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ БЕЗВОЗМЕЗДНОМ ПОЛУЧЕНИИ ИМУЩЕСТВА

7.1. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при безвозмездном получении в пользование имущества (помещения, автомобиля, оборудования и пр.) (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.2. Возникает ли в целях налога на прибыль внереализационный доход в виде материальной выгоды при получении беспроцентного займа (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.3. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при использовании имущества без заключения договора аренды (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.4. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при оказании услуг во исполнение договора поставки без взимания дополнительной платы (погрузочно-разгрузочные, транспортные услуги и пр.) (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.5. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при предоставлении скидок, связанных с изменением цены товара (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.6. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при предоставлении скидок, не уменьшающих цену товара, за выполнение определенных условий договора (например, достижение согласованного объема закупок) (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.7. Возникает ли у покупателя внереализационный доход для целей налога на прибыль, если продавец уменьшает сумму задолженности без изменения цены товара (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.8. Возникает ли у покупателя внереализационный доход для целей налога на прибыль при получении бонусного товара от поставщика по нулевой цене (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.9. Возникает ли у организации внереализационный доход для целей налога на прибыль, если ее работники используют личные сотовые телефоны в производственных целях (п. 8 ст. 250 НК РФ)? >>>
7.10. Возникает ли у арендодателя внереализационный доход для целей налога на прибыль, если арендатор произвел капитальные вложения, не возмещаемые арендодателем, до ввода сдаваемого в аренду основного средства в эксплуатацию и до регистрации последним права собственности на него (п. 8 ст. 250, пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>
7.11. В каком порядке учитывается в целях налога на прибыль доход, полученный продавцом подарочных карт (сертификатов), если такие карты (сертификаты) не были обменяны на товары в течение срока их действия (п. п. 8, 18 ст. 250 НК РФ)? >>>

7.1. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при безвозмездном получении в пользование имущества (помещения, автомобиля, оборудования и пр.) (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационным доходом признается безвозмездное получение имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Исключение - случаи, указанные в ст. 251 НК РФ (см., в частности, пп. 16 п. 2 ст. 251 НК РФ). О том, что правило п. 8 ст. 250 НК РФ распространяется на случаи безвозмездного получения в пользование имущества, в Налоговом кодексе РФ прямо не сказано.
Позиция Минфина России заключается в том, что при получении имущества в безвозмездное пользование у налогоплательщика возникает внереализационный доход. Эта же позиция выражена в судебной практике, в том числе в Информационном письме Президиума ВАС РФ.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.06.2017 N 03-03-07/36870
Минфин России разъясняет, что у налогоплательщика, получившего имущество в безвозмездное пользование по договору, возникает доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом. Такой доход, в свою очередь, определяется исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.02.2016 N 03-03-06/1/8746
Письмо Минфина России от 07.03.2014 N 03-03-06/1/9966

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 2)
Суд указал, что при безвозмездном получении права пользования вещью возникает внереализационный доход на основании п. 8 ст. 250 НК РФ, размер которого определяется по принципам ст. 40 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20.11.2017 N Ф02-5656/2017 по делу N А69-2735/2016

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16.02.2018 N Ф02-7548/2017 по делу N А10-5582/2016
Суд установил, что в результате использования имущества, полученного в безвозмездное пользование, организация получила доход. В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ он подлежит включению в состав внереализационных доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 17.02.2015 N Ф01-5364/2014, Ф01-5715/2014 по делу N А43-26273/2013
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.07.2016 N Ф07-5252/2016 по делу N А66-9803/2015

7.2. Возникает ли в целях налога на прибыль внереализационный доход в виде материальной выгоды при получении беспроцентного займа (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в частности, в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Глава 25 НК РФ не устанавливает порядок определения материальной выгоды и ее оценки при получении беспроцентного займа.
В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ).
Согласно официальной позиции Минфина России при получении беспроцентного займа у налогоплательщика не возникает внереализационного дохода. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 19.01.2018 N 03-03-06/1/2773
Разъясняется, что по вопросу о налоговых последствиях получения беспроцентного займа следует руководствоваться Письмом Минфина России от 23.03.2017 N 03-03-РЗ/16846. В нем указано, что материальная выгода от беспроцентного займа не образует дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.12.2017 N 03-03-06/1/82108

Письмо Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/2/17311
Разъясняется, что материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.03.2017 N 03-03-РЗ/16846
Письмо Минфина России от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5149

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04 по делу N А55-9083/03-31
ВАС РФ указал, что материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами не является доходом, который облагается налогом на прибыль. Пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцем процентов не является оказанием услуг. Денежные средства, полученные обществом по договору займа на условиях возврата такой же суммы, не могут рассматриваться как безвозмездно полученные (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2009 N КА-А40/3318-09 по делу N А40-62908/08-4-307
Суд указал, что беспроцентное получение заемных денежных средств не является безвозмездно полученной услугой и не облагается у получившей стороны (заемщика) налогом на прибыль.

7.3. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при использовании имущества без заключения договора аренды (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции такое использование признается безвозмездной услугой и у арендатора возникает внереализационный доход.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что использование помещения без заключения договора аренды нельзя признать безвозмездной услугой и внереализационного дохода не возникает. Неуплата арендной платы в связи с отсутствием на то правовых оснований не свидетельствует о безвозмездности пользования имуществом. Более того, невозможно применить ст. 40 НК РФ к использованию имущества, поскольку оно не является услугой (товаром, работой или имущественным правом).

Подробнее см. документы

Позиция 1. При использовании имущества без заключения договора аренды возникает внереализационный доход

Письмо Минфина России от 25.05.2005 N 03-03-01-04/4/64
В Письме указано, что использование помещений, находящихся на балансе другого юридического лица, без оформления договоров аренды признается безвозмездно полученной услугой. У арендатора возникает внереализационный доход (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Позиция 2. При использовании имущества без договора аренды внереализационного дохода не возникает

Постановление ФАС Московского округа от 06.04.2005 N КА-А40/2446-05
Суд указал, что использование помещения без заключения договора аренды нельзя признать безвозмездной услугой. Внереализационного дохода у арендатора не возникает. Суд указал, что факт неперечисления арендной платы из-за отсутствия правовых оснований уплаты арендных платежей не свидетельствует о безвозмездности пользования имуществом.

Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2006, 10.02.2006 N КА-А40/13265-05 по делу N А40-11867/05-128-97
Суд указал, что невозможно применить ст. 40 НК РФ и посчитать сумму дохода при безвозмездном использовании имущества, в том числе земли, без оформления договора аренды. Предоставление в пользование имущества, в том числе земли, не является услугой (товаром, работой, имущественным правом) для целей гл. 25 НК РФ.

7.4. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при оказании услуг во исполнение договора поставки без взимания дополнительной платы (погрузочно-разгрузочные, транспортные услуги и пр.) (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездное получение услуги признается внереализационным доходом. О том, можно ли признать услуги, оказанные во исполнение договора поставки, безвозмездно оказанными, в Налоговом кодексе РФ прямо не сказано.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, согласно которому оказание услуг во исполнение договора поставки не может признаваться безвозмездным оказанием услуг. Внереализационного дохода в этом случае не возникает.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2006 по делу N А26-11342/2005-217
Услуги, которые оказаны обществу во исполнение договора поставки и в рамках условий этого договора, не могут признаваться безвозмездно оказанными. Внереализационного дохода от безвозмездного оказания услуг не возникает.

7.5. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при предоставлении скидок, связанных с изменением цены товара (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

В силу п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездное получение имущества признается внереализационным доходом. Признается ли безвозмездным получением имущества скидка, предоставленная в виде изменения цены товара, в Налоговом кодексе РФ прямо не сказано.
Согласно официальной позиции, если скидка предоставлена в виде изменения цены товара, внереализационного дохода у покупателя не возникает.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/1/354
Разъясняется, что если скидка предоставляется в виде пересмотра цены товара, то у налогоплательщика не возникает внереализационного дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/1/190

7.6. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль при предоставлении скидок, не уменьшающих цену товара, за выполнение определенных условий договора (например, достижение согласованного объема закупок) (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

В силу п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездное получение имущества признается внереализационным доходом. Признается ли безвозмездным получением имущества скидка, предоставленная без изменения цены товара за выполнение определенных условий договора поставки, в Налоговом кодексе РФ прямо не сказано.
Согласно официальной точке зрения премии (скидки), полученные покупателем вследствие выполнения определенных условий договора (в частности, касающихся объема закупок) и при этом не связанные с изменением цены, нужно учитывать во внереализационных доходах. Есть работа автора с аналогичным выводом.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 07.05.2010 N 03-03-06/1/316
Министерство разъясняет, что премии (скидки), полученные покупателем вследствие выполнения определенных условий договора (в частности, объема закупок) и не связанные с изменением цены, учитываются во внереализационных доходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@

Письмо Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/1/354
Разъясняется, что если при выполнении покупателем определенных условий договора ему выплачивается (предоставляется) премия, то он должен признать данную сумму безвозмездно полученным имуществом и включить во внереализационные доходы.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/1/190

Статья: Учет скидок у покупателя (Кирюшина И.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 8)
Автор отмечает, что покупатель, получив от продавца вознаграждение в виде премии, обязан включить данную сумму в состав внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

7.7. Возникает ли у покупателя внереализационный доход для целей налога на прибыль, если продавец уменьшает сумму задолженности без изменения цены товара (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

В силу п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездное получение имущества признается внереализационным доходом.
В связи с этим возникает вопрос: возникает ли внереализационный доход у покупателя, если продавец уменьшает сумму его задолженности без изменения цены товара?
Согласно официальной позиции, если продавец уменьшает сумму задолженности покупателя без изменения цены товара, у последнего возникает внереализационный доход. Есть судебный акт, согласно которому уменьшение суммы задолженности покупателя без изменения цены товара учитывается в составе доходов, поскольку является частичным прощением долга. Авторы поддерживают данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/1/354
Разъясняется, что если продавец пересматривает сумму задолженности покупателя в сторону уменьшения, то такую скидку на основании ст. ст. 572 и 574 ГК РФ нужно рассматривать в качестве освобождения от имущественной обязанности перед продавцом. Это является безвозмездной передачей той части товара, которую не оплатил покупатель.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/1/190
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.03.2007 N 19-11/25335
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2012 по делу N А40-55887/11-99-250
Суд указал, что при предоставлении ретроспективной скидки цена единицы товара не меняется, а происходит пересмотр суммы задолженности покупателя. Суммы такой скидки учитываются у покупателя в составе внереализационных доходов в виде частичного прощения долга.

Статья: Учет скидок у покупателя (Кирюшина И.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 8)
Автор отмечает, что покупатель, получив от продавца вознаграждение в виде премии, обязан включить данную сумму в состав внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

7.8. Возникает ли у покупателя внереализационный доход для целей налога на прибыль при получении бонусного товара от поставщика по нулевой цене (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

В силу п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездное получение имущества признается внереализационным доходом, за исключением случаев, предусмотренных в ст. 251 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ в целях применения гл. 25 НК РФ, в частности, имущество считается полученным безвозмездно, если его получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для него работы, оказать ему услуги).
Согласно позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве бонусный товар с нулевой ценой, полученный налогоплательщиком, нужно включать во внереализационные доходы как доход в виде безвозмездно полученного имущества. Авторы поддерживают данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 19.02.2015 N 03-03-06/1/8096
Указано, что бонусный товар с нулевой ценой, полученный налогоплательщиком, нужно включать во внереализационные доходы как доход в виде безвозмездно полученного имущества, которое оценено исходя из его рыночной стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/44
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.04.2008 N 20-12/041762.1
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2007

7.9. Возникает ли у организации внереализационный доход для целей налога на прибыль, если ее работники используют личные сотовые телефоны в производственных целях (п. 8 ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не дает ответа на данный вопрос.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что если работники используют личные сотовые телефоны в производственных целях, то у организации возникает внереализационный доход в виде безвозмездного пользования имуществом.
Иная точка зрения выражена в работе автора: при использовании сотрудниками сотовых телефонов в производственных целях внереализационного дохода у компании не возникает.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Использование работниками личных телефонов в производственных целях приводит к образованию дохода у организации

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061156
Разъяснено, что использование работником личного телефона в производственных целях приводит к образованию у организации внереализационного дохода в виде безвозмездного пользования имуществом (сотовыми телефонами), которое оценивается по рыночной стоимости (п. 8 ст. 250 НК РФ). Обосновывается такая позиция следующим: к внереализационным относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ), которые оцениваются с учетом правил ст. 40 НК РФ. В п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 указано, что данные положения применяются также и при безвозмездном получении права пользования вещью. На основании этого сделан вывод, что при безвозмездном использовании сотовых телефонов работников у организации возникает внереализационный доход.

Позиция 2. При использовании работниками личных телефонов в производственных целях дохода у организации не возникает

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.09.2008
Автор утверждает следующее: договор безвозмездного пользования предполагает, что одна сторона передает вещь другой на время с последующим возвратом (п. 1 ст. 689 ГК РФ). Если работники используют свои сотовые телефоны в том числе и для служебных переговоров, передачи вещи не происходит. Телефонным аппаратом пользуется его собственник - физическое лицо в личных, а также в служебных целях, а организация только оплачивает услуги оператора мобильной связи. Следовательно, она никакого имущества не получает и не может им пользоваться, а значит, п. 8 ст. 250 НК РФ в данной ситуации неприменим. Поэтому у компании не возникает внереализационного дохода в виде безвозмездно полученного в пользование имущества (сотовых телефонов работников).

7.10. Возникает ли у арендодателя внереализационный доход для целей налога на прибыль, если арендатор произвел капитальные вложения, не возмещаемые арендодателем, до ввода сдаваемого в аренду основного средства в эксплуатацию и до регистрации последним права собственности на него (п. 8 ст. 250, пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
К таковым, в частности, относятся доходы в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Согласно позиции Минфина России расходы будущего арендатора на капитальные вложения, связанные с подготовкой помещения к эксплуатации и не возмещаемые арендодателем, учитываются им в составе расходов. При этом ведомство отметило, что в силу ст. 251 НК РФ и ст. 616 ГК РФ в случае заключения впоследствии договора аренды помещения, в котором были произведены капитальные вложения и отделочные работы, стоимость данных работ не учитывается в составе доходов арендодателя.
Есть Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которому само по себе осуществление арендатором затрат в виде капитальных вложений в имущество до его ввода в эксплуатацию и до регистрации у арендодателя права собственности на него не приводит к возникновению у последнего внереализационного дохода на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/442
Ведомство рассмотрело вопрос учета затрат на капитальный и текущий ремонт, понесенных будущим арендатором в соответствии с предварительным договором (предполагающим заключение в будущем договора аренды). Минфин России указал, что расходы будущего арендатора на капитальные вложения, связанные с подготовкой помещения к эксплуатации и не возмещаемые арендодателем, учитываются им в составе расходов.
При этом ведомство отметило, что в силу ст. 251 НК РФ и ст. 616 ГК РФ в случае заключения впоследствии договора аренды помещения, в котором были произведены капитальные и отделочные работы, стоимость данных работ не учитывается в составе доходов арендодателя.

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 N 3589/13 по делу N А40-75971/10-112-388
Президиум ВАС РФ установил, что будущие арендаторы произвели за свой счет работы капитального характера по достройке торговых центров до их ввода в эксплуатацию, а также до регистрации права собственности на них будущим арендодателем. Стоимость работ арендодатель не возместил. Впоследствии арендодатель ввел основные средства в эксплуатацию и зарегистрировал право собственности с учетом результатов проведенных арендаторами работ.
По мнению инспекции, указанные работы выполнены безвозмездно в пользу налогоплательщика - будущего арендодателя и должны учитываться им в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.
Суд отклонил данный довод и указал: само по себе осуществление спорных работ до ввода имущества в эксплуатацию и регистрации на него права собственности не свидетельствует о выполнении этих работ исключительно в интересах арендодателя, о безвозмездном получении их результатов и наличии внереализационного дохода, предусмотренного п. 8 ст. 250 НК РФ.
Суд также отметил, что выполнение арендаторами указанных работ обусловлено не стремлением осуществить безвозмездное предоставление в пользу налогоплательщика, а их заинтересованностью в открытии магазинов одновременно с официальным открытием нового торгового центра.

7.11. В каком порядке учитывается в целях налога на прибыль доход, полученный продавцом подарочных карт (сертификатов), если такие карты (сертификаты) не были обменяны на товары в течение срока их действия (п. п. 8, 18 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признаются внереализационными доходами. Безвозмездным считается получение имущества (работ, услуг) или имущественных прав, если оно не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги передающему лицу (п. 2 ст. 248 НК РФ).
К внереализационным доходам относятся также суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ).
По мнению Минфина России и УФНС России по г. Москве, денежные средства, полученные продавцом при реализации подарочных карт (сертификатов), которые не были обменяны на товары в течение срока их действия, являются безвозмездно приобретенным имуществом. Такие суммы учитываются в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ. Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ придерживается аналогичной точки зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268
Минфин России указал, что под подарочным сертификатом принято понимать документ, которым удостоверено право его держателя приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную его номинальной стоимости.
Денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться позже. Обмен сертификата на товары признается их реализацией. Если по истечении оговоренного сторонами срока подарочный сертификат не был предъявлен покупателем, сумма предварительной оплаты признается имуществом, безвозмездно полученным продавцом сертификата, и учитывается в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609

Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу N 305-КГ14-1498, А40-65470/2013
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела ситуацию, когда организация реализовывала покупателям - юридическим лицам собственные подарочные карты (сертификаты) с ограниченным сроком действия, которые впоследствии передавались физическим лицам, как правило, в виде подарка. Погашение карты (сертификата) происходило при ее предъявлении физическими лицами эмитенту в обмен на принадлежащую ему продукцию.
Суд пришел к выводу, что денежные средства, полученные эмитентом подарочных карт при их реализации организациям-покупателям, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться физическими лицами в дальнейшем. Поскольку моментом реализации товара является обмен на него подарочной карты, оплата карт, полученная их эмитентом, учитывается в доходах на дату непосредственной реализации товаров. Если физические лица не предъявили сертификат для получения товара, то денежные средства, оставшиеся у продавца сертификата по истечении срока его действия, признаются безвозмездно полученным имуществом. На безвозмездность указывают намерения организации - покупателя карты: целью приобретения сертификата является подарок физическому лицу на определенную сумму без дальнейшего отслеживания судьбы подарка. Данные суммы учитываются в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.
Суд также отметил, что п. 18 ст. 250 НК РФ подлежит применению к неисполненным обязательствам, а в рассматриваемом случае оплата подарочных карт и передача их покупателям влекут прекращение обязательств сторон сделки по купле-продаже этих карт (сертификатов).

8. ДОХОДЫ ПРОШЛЫХ ЛЕТ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

8.1. В каком периоде учитываются в целях налогообложения прибыли доходы прошлых лет (п. 1 ст. 54, п. 10 ч. 2 ст. 250, пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

В п. 1 ст. 54 НК РФ, в частности, указано, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором совершены эти ошибки (искажения). Если период совершения ошибок (искажений) определить невозможно, перерасчет производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе сделать перерасчет за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, признаются внереализационными (п. 10 ч. 2 ст. 250 НК РФ).
Согласно пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения доходов прошлых лет признается дата их выявления (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
ФНС России Письмом от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховных Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года. В Обзоре, в частности, упоминается Определение Верховного Суда РФ от 04.12.2014 N 309-КГ14-4996 об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ. Из Определения следует, что начисленные в периоде применения ЕСХН проценты по займам, полученные после перехода на общий режим налогообложения и не включенные в доходы в периоде применения данного спецрежима, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии с п. 10 ч. 2 ст. 250 и пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, на дату их получения. Есть судебные акты, согласно которым доходы прошлых лет признаются в периоде их выявления.
Имеются судебные акты, в которых указано, что доходы прошлых периодов учитываются в периоде их возникновения, если его можно установить.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы прошлых лет учитываются в периоде их выявления

Письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года.
В Обзоре, в частности, приводится вывод, содержащийся в Определении Верховного Суда РФ от 04.12.2014 N 309-КГ14-4996 об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ: начисленные в периоде применения ЕСХН проценты по займам, полученные после перехода на общий режим налогообложения и не включенные в доходы в периоде применения указанного спецрежима, следует учитывать при формировании налоговой базы после перехода на общий режим налогообложения. Они учитываются как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, на дату их получения на основании п. 10 ч. 2 ст. 250, пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13.08.2015 N Ф05-10720/2015 по делу N А40-69379/14
Суд установил, что вследствие признания договоров займа недействительными у налогоплательщика возник доход в виде ранее учтенных в расходах процентов по данным договорам. Решение суда, которым сделки признаны недействительными, свидетельствует о появлении нового обстоятельства, ставшего известным налогоплательщику в периоде вступления в силу такого решения. В этом периоде, с учетом ст. 271 НК РФ, у организации возникла обязанность по отражению внереализационного дохода в размере ранее исчисленных и учтенных в расходах процентов. Признание договоров займа недействительными не привело к выявлению ошибочности действий общества по учету расходов в прошлых налоговых периодах. Соответственно, производить перерасчет налоговых обязательств за прошлые периоды не нужно.
Суд пришел к выводу, что невключение в состав внереализационных доходов суммы начисленных и учтенных ранее процентов по сделкам, признанным недействительными, нарушает п. 10 ч. 2 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.03.2015 N Ф05-2139/2015 по делу N А40-65453/14 (Определением Верховного Суда РФ от 21.07.2015 N 305-КГ15-7407 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13.08.2014 N Ф09-4585/14 по делу N А71-10073/2013 (Определением Верховного Суда РФ от 04.12.2014 N 309-КГ14-4996 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд кассационной инстанции рассмотрел ситуацию, когда организация, перейдя с ЕСХН на общую систему налогообложения (с кассового метода на метод начисления), не включила в доходы проценты по займу, начисленные в периоде применения ЕСХН, но фактически оплаченные в период применения общей системы налогообложения. Суд согласился с выводами апелляционного суда о том, что спорные денежные средства в соответствии с п. 10 ч. 2 ст. 250, пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ признаются внереализационным доходом налогоплательщика в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде, на дату его получения. При этом положения п. 1 ст. 54 НК РФ в рассматриваемом случае неприменимы, поскольку какие-либо ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлому налоговому периоду (периоду применения ЕСХН), отсутствуют.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.06.2014 N Ф07-3925/2014 по делу N А26-5295/2013
Суд пришел к выводу о том, что суммы таможенных пошлин, перечисленные в бюджет в предыдущие годы и впоследствии квалифицированные судом как излишне уплаченные, налогоплательщик правомерно учел в качестве доходов прошлых лет в периоде вступления в силу решения суда. Именно указанное решение является документом, свидетельствующим о наличии у налогоплательщика дохода прошлых лет.

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 03.12.2014 по делу N А64-5554/2013
Суд пришел к выводу, что доход организации, относящийся к прошлому налоговому периоду, но фактически полученный в текущем периоде, на основании п. 10 ст. 250 НК РФ подлежит учету в текущем периоде.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.12.2012 N Ф09-11214/12 по делу N А50-4738/2012
Суд установил, что факт неосновательного обогащения организации установлен постановлением суда в 2010 г., и пришел к следующему выводу: суммы неосновательного обогащения подлежат включению в состав внереализационных доходов за 2010 г. на основании п. 10 ч. 2 ст. 250 НК РФ как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде. Таким образом, несмотря на то что спорная сумма фактически является доходом 2006 г., она должна увеличивать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2010 г., поскольку была выявлена именно в этом периоде.
Выявление в 2010 г. доходов прошлых лет не является ошибкой (искажением) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым периодам, поскольку в 2006 г. организация не располагала документами, подтверждающими получение дохода. Следовательно, положения п. 1 ст. 54 НК РФ в рассматриваемом случае неприменимы.

Постановление ФАС Центрального округа от 17.12.2012 по делу N А48-1593/2012
Суд установил, что организация в 2010 г. представила уточненные декларации по транспортному налогу за 2008, 2009 гг., в которых сумма налога уменьшена. По мнению суда, налогоплательщик правомерно отразил суммы уменьшения в качестве доходов прошлых лет в периоде их выявления, т.е. в периоде представления уточненных деклараций.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.03.2009 по делу N А56-18415/2008
Суд отметил, что выявление в текущем налоговом периоде доходов прошлых лет в связи с получением подтверждающих их документов не является ошибкой (искажением) в исчислении налоговой базы прошлых периодов. Следовательно, положения ст. 54 НК РФ в рассматриваемом случае неприменимы. Организация правильно квалифицировала спорные суммы как внереализационный доход в виде дохода прошлых лет и при определении даты его получения руководствовалась пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 07.08.2007 N Ф09-6160/07-С3 по делу N А71-7457/06
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что, выявив внереализационный доход, относящийся к предыдущим налоговым периодам, он обязан скорректировать налоговую базу этих периодов в порядке, установленном ст. 54 НК РФ. В рассматриваемом случае подлежат применению специальные нормы, установленные для целей исчисления налога на прибыль (п. 10 ч. 2 ст. 250, пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2006 по делу N А39-8428/2005-579/10
Суд пришел к выводу о том, что суммы налогов, излишне уплаченные в бюджет в предыдущие периоды и впоследствии возвращенные налогоплательщику по решению суда, учитываются им как внереализационные доходы в периоде выявления, т.е. в периоде вступления в силу решения суда.

Постановление ФАС Центрального округа от 01.06.2006 по делу N А08-709/05-21
Суд пришел к выводу о том, что суммы налогов, излишне уплаченные в бюджет в предыдущие периоды и впоследствии зачтенные по решению инспекции в счет предстоящих платежей, учитываются налогоплательщиком как внереализационные доходы в периоде выявления, т.е. в периоде принятия решения о зачете.

Постановление ФАС Уральского округа от 18.01.2006 N Ф09-6212/05-С7 по делу N А47-7160/05
Суд указал, что доход прошлых лет, выявленный в отчетном налоговом периоде, формирует налоговую базу по налогу на прибыль того периода, в котором он обнаружен. Ошибка возникла в связи с отражением спорной суммы в бухгалтерском балансе по строке 640 "Доходы будущих периодов" вместо строки 650 "Резервы предстоящих расходов" и была выявлена при проведении инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей. При этом суд отметил, что ст. 54 НК РФ устанавливает общие вопросы исчисления налоговой базы, в то время как отдельные главы Налогового кодекса РФ регулируют специальный порядок определения налоговой базы.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.09.2005 N Ф09-3842/05-С7 по делу N А07-3525/05
Суд указал, что необоснованность уплаты в 2001 г. суммы отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы выявлена в 2002 г. Поэтому налогоплательщик правомерно учел эти суммы во внереализационных доходах 2002 г. согласно п. 10 ч. 2 ст. 250, пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ.

Позиция 2. Доходы прошлых лет учитываются в периоде их возникновения, если его можно определить

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 30.06.2016 N Ф06-10062/2016 по делу N А12-37431/2015
Признан правомерным вывод о том, что учесть в составе доходов текущего периода доходы прошлых лет можно в случае, когда период их возникновения неизвестен. В иных случаях эти доходы подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. ст. 54, 271 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2009 по делу N А53-20706/2007-С6-22
Суд установил, что в текущем налоговом периоде налогоплательщик выявил задолженность контрагентов, образовавшуюся в результате безучетного водопотребления в предыдущие годы. Представленные в материалы дела расчеты позволяют установить период и размер задолженности. Суд указал, что, если при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, возможно определить период их совершения, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки (искажения) согласно п. 1 ст. 54 НК РФ. Следовательно, основания для включения спорной задолженности в состав доходов в периоде ее выявления отсутствуют.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.08.2006 N Ф04-5023/2006(25241-А46-33), Ф04-5023/2006(25242-А46-33) по делу N 18-627/04
Суд указал, что налогоплательщик, выявив в текущем периоде неучтенные доходы, относящиеся к прошлым периодам, должен подать уточненные декларации за эти периоды. Учитывать доходы в текущем периоде на основании п. 10 ч. 2 ст. 250 НК РФ неправомерно, поскольку известен период возникновения выявленных искажений.

9. КУРСОВЫЕ РАЗНИЦЫ КАК ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Возникает ли в целях налогообложения прибыли внереализационный доход в виде курсовой разницы при погашении векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа (п. 11 ст. 250 НК РФ)? >>>
9.2. Учитывается ли во внереализационных доходах для целей налога на прибыль положительная курсовая разница, возникающая у посредника, при возмещении понесенных им затрат принципалом (доверителем, комитентом) (п. 11 ст. 250 НК РФ)? >>>
9.3. Включаются ли во внереализационные доходы для целей налога на прибыль положительные курсовые разницы от переоценки средств целевого финансирования (п. 11 ст. 250 НК РФ)? >>>

9.1. Возникает ли в целях налогообложения прибыли внереализационный доход в виде курсовой разницы при погашении векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа (п. 11 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 11 ст. 250 НК РФ доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки валютных ценностей, признаются внереализационными.
В соответствии с официальной позицией Минфина России при погашении векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа, могут возникать положительные курсовые разницы, которые признаются внереализационными доходами. Подобную позицию высказывает также УФНС России по г. Москве.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 29.05.2013 N 03-03-06/2/19547
Финансовое ведомство отмечает, что при погашении векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа, могут возникать положительные курсовые разницы, которые признаются внереализационными доходами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.08.2011 N 03-03-06/1/528
Письмо Минфина России от 25.08.2011 N 03-03-06/2/132
Письмо Минфина России от 23.09.2008 N 03-03-06/2/124
Письмо Минфина России от 17.04.2006 N 03-03-04/2/105
Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/2/66
Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/2/51
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.08.2009 N 16-15/086722.2

9.2. Учитывается ли во внереализационных доходах для целей налога на прибыль положительная курсовая разница, возникающая у посредника, при возмещении понесенных им затрат принципалом (доверителем, комитентом) (п. 11 ст. 250 НК РФ)?

Если иное не предусмотрено договором, доверитель обязан возмещать поверенному понесенные им издержки (п. 2 ст. 975 ГК РФ). Также в соответствии со ст. 1001 ГК РФ помимо уплаты комиссионного вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру суммы, израсходованные им при выполнении комиссионного поручения.
В соответствии со ст. 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, применяются те же правила, что и к договорам поручения и комиссии (если это не противоречит существу агентского договора или положениям гл. 52 ГК РФ).
При определении налоговой базы не учитываются, в частности, доходы в виде переданных принципалом комиссионеру, агенту или поверенному денежных средств или иного имущества в счет возмещения произведенных ими при исполнении договоров затрат (если такие затраты не должны учитываться в доходах по условиям договоров (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ)).
Возникает вопрос: учитывается ли во внереализационных доходах посредника положительная курсовая разница при возмещении понесенных им затрат принципалом?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что при возмещении принципалом затрат, произведенных агентом во исполнение договора, у агента возникают курсовые разницы.
В то же время есть Письмо УФНС России по г. Москве и судебные акты, в которых сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Возникающие при возмещении принципалом затрат посредников курсовые разницы учитываются в их доходах

Письмо Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-06/1/143
Финансовое ведомство разъясняет, что курсовые разницы, которые возникли при возмещении принципалом затрат, произведенных агентом во исполнение договора, учитываются во внереализационных доходах агента.

Позиция 2. Возникающие при возмещении принципалом (комитентом) затрат посредников курсовые разницы не учитываются в их доходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.02.2009 N 16-15/016360
Разъясняется, что денежные средства в иностранной валюте, поступающие на валютный счет агента в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, включая возмещение понесенных расходов (кроме агентского вознаграждения), не образуют курсовой разницы у агента.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.02.2013 по делу N А27-8583/2012
Суд указал, что денежные средства, поступившие от комитента для целей исполнения поручения, принадлежат комитенту (за исключением комиссионного вознаграждения), в связи с чем доходы и расходы, возникающие при конвертации валюты, к обязательствам комиссионера (налогоплательщика), вытекающим из названного контракта, не имеют отношения и не могут относиться на доходы и расходы налогоплательщика. При этом не имеет значения наличие в договоре условия об отнесении курсовых разниц в связи с изменением курса валюты на финансовый результат комиссионера (налогоплательщика).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2006 по делу N А05-17340/2005-13
Суд указал следующее: когда принципал возмещает агенту расходы, связанные с исполнением поручения в иностранной валюте, у агента курсовые разницы не образуются. Средства, поступающие в качестве возмещения, не подлежат учету у агента, поэтому и курсовые разницы возникать не могут.

9.3. Включаются ли во внереализационные доходы для целей налога на прибыль положительные курсовые разницы от переоценки средств целевого финансирования (п. 11 ст. 250 НК РФ)?

В п. 11 ст. 250 НК РФ указано, что положительные курсовые разницы признаются внереализационными доходами. При этом не предусмотрено каких-либо исключений для средств целевого финансирования.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России при наличии раздельного учета суммы целевых поступлений не нужно учитывать в доходах. При этом курсовые разницы, возникшие от переоценки средств целевого финансирования, относятся к доходам, полученным в рамках целевого финансирования, и не учитываются при определении базы по налогу на прибыль. Подобную позицию также высказывает УФНС России по г. Москве. Есть работа автора с аналогичной точкой зрения.
Ранее финансовое ведомство и налоговые органы придерживались противоположного мнения: средства целевого финансирования, полученные в иностранной валюте, подлежат переоценке, а возникающие положительные курсовые разницы включаются во внереализационные доходы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Курсовые разницы от переоценки средств целевого финансирования не учитываются в доходах при наличии раздельного учета и целевого использования средств целевого финансирования

Письмо Минфина России от 04.04.2016 N 03-03-06/3/18801
Финансовое ведомство отметило, что при отдельном учете и целевом использовании средств суммы, полученные в рамках целевых поступлений, не учитываются в доходах. При этом возникшие курсовые разницы также являются доходом, полученным в рамках целевых поступлений. В связи с этим указанные суммы не нужно учитывать при определении базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.04.2015 N 03-03-06/1/18904
Письмо Минфина России от 23.03.2015 N 03-03-06/1/15695
Письмо Минфина России от 21.05.2013 N 03-03-06/1/17924
Письмо Минфина России от 20.10.2011 N 03-03-06/4/122
Письмо Минфина России от 15.09.2011 N 03-03-06/4/104
Письмо Минфина России от 19.07.2011 N 03-03-06/1/425
Письмо Минфина России от 07.12.2010 N 03-03-06/4/119
Письмо Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/4/105
Письмо Минфина России от 27.10.2010 N 03-03-06/4/101
Письмо Минфина России от 27.05.2009 N 03-03-06/4/39
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.11.2011 N 16-15/105693@
Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2011 N 16-15/097588@
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.02.2010 N 16-12/016014@
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.08.2009 N 16-15/083996
Консультация эксперта, 2013

Позиция 2. Курсовые разницы от переоценки средств целевого финансирования учитываются в доходах

Письмо Минфина России от 31.10.2005 N 03-03-04/4/73
В Письме подтверждается, что возникающие при переоценке валютных ценностей в виде полученных средств целевого финансирования и целевых поступлений в иностранной валюте положительные курсовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов (п. 11 ст. 250 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.02.2009 N 16-15/012337
Письмо УФНС России по г. Москве от 10.09.2008 N 20-12/085724
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.12.2005 N 20-12/88106

10. СУММОВЫЕ РАЗНИЦЫ КАК ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

10.1. Как учитывается в доходах заемщика для целей налога на прибыль положительная разница, возникшая из-за изменения курса условных единиц (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)? >>>
10.2. Возникают ли суммовые разницы в целях налогообложения прибыли при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной предоплаты, если цена договора определяется на дату оплаты (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)? >>>
10.3. Возникают ли суммовые разницы в целях налогообложения прибыли при реализации товаров (работ, услуг) на условиях частичной предоплаты, если цена договора определяется на дату оплаты (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)? >>>
10.4. Возникают ли суммовые разницы в целях налогообложения прибыли при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной постоплаты (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)? >>>

10.1. Как учитывается в доходах заемщика для целей налога на прибыль положительная разница, возникшая из-за изменения курса условных единиц (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения доходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из ст. 250 НК РФ исключен п. 11.1. Доходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве определение суммовых разниц нельзя применить к ситуации, когда разница возникает между рублевой оценкой займа на момент передачи суммы займа и рублевой оценкой суммы займа на момент его погашения. Однако финансовое ведомство отмечает, что положительная разница между суммой, полученной по договору, который выражен в условных единицах, и суммой, возвращенной заимодавцу, включается в состав внереализационных доходов заемщика. Аналогичная точка зрения выражена в авторской консультации.
Судебной практики нет.

По вопросу учета отрицательной разницы, возникшей из-за изменения курса условных единиц, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/18920
Финансовое ведомство разъясняет, что разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на момент возврата денежных средств заимодавцу не является доходом в виде суммовых разниц, который предусмотрен п. 11.1 ст. 250 НК РФ. Однако положительная разница между суммой, полученной по договору, который выражен в условных единицах, и суммой, возвращенной заимодавцу, включается в состав внереализационных доходов заемщика.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-03-06/2/197
Письмо Минфина России от 31.05.2011 N 03-03-06/4/57
Письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-03-06/1/662
Письмо Минфина России от 15.05.2009 N 03-03-06/1/325
Письмо Минфина России от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/012759
Консультация эксперта, 2010

Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2010 N 16-15/115767@
Разъясняется, что суммовая разница между оценкой суммы займа, выраженной в условных единицах, в российских рублях на дату получения заемщиком денежных средств, и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата средств кредитору не является доходом, предусмотренным пп. 11.1 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2010 N 16-15/134822@

10.2. Возникают ли суммовые разницы в целях налогообложения прибыли при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной предоплаты, если цена договора определяется на дату оплаты (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения доходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из ст. 250 НК РФ исключен п. 11.1. Доходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Согласно ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата ее определения не установлены законом или соглашением сторон.
Согласно п. 7 ст. 271 НК РФ суммовая разница признается доходом:
1) у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
В соответствии с п. 11.1 ст. 250 НК РФ суммовая разница возникает, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
В связи с этим возникает вопрос: появляются ли суммовые разницы при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной предоплаты?
Официальная позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что при предоплате суммовые разницы не возникают. Есть судебный акт, подтверждающий данную точку зрения.

По вопросу возникновения внереализационных расходов в виде суммовых разниц при полной предоплате см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/439
Разъясняется, что при полной предварительной оплате суммовые разницы не возникают.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/403
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.04.2012 N 16-15/031771@

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116284
В Письме разъясняется, что если цена договора определяется на дату оплаты, то при предварительной оплате суммовые разницы не возникают.

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А65-9215/2008
Суд указал, что положение ст. 316 НК РФ о пересчете цены товара по курсу Банка России, установленному на дату реализации, не отменяет предусмотренные п. 11.1 ст. 250 НК РФ правила исчисления суммовой разницы. Поэтому если в момент перечисления полной предоплаты обязательства покупателя по договору выполнены и не изменяются при передаче права собственности на товар (работу, услугу), то суммовой разницы не образуется.

10.3. Возникают ли суммовые разницы в целях налогообложения прибыли при реализации товаров (работ, услуг) на условиях частичной предоплаты, если цена договора определяется на дату оплаты (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения доходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из ст. 250 НК РФ исключен п. 11.1. Доходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Согласно ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата ее определения не установлены законом или соглашением сторон.
В силу п. 11.1 ст. 250 НК РФ суммовая разница возникает, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
Официальная позиция выражена в Письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве: если частичная оплата товара происходит после его реализации, возникают суммовые разницы. Они учитываются в составе внереализационных доходов в том отчетном периоде, в котором была погашена соответствующая задолженность по оплате.
Судебной практики нет.

По вопросу возникновения внереализационных расходов в виде суммовых разниц при частичной предоплате см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/439
Ведомство разъясняет, что в тех случаях, когда цена договора определена сторонами в условных единицах на дату оплаты, возникают суммовые разницы в отношении той части, которая осталась неоплаченной после перехода права собственности на товар.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/403
Письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-03-06/1/83
Письмо Минфина России от 04.05.2011 N 03-03-06/2/76
Письмо ФНС России от 20.05.2005 N 02-1-08/86@
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.04.2012 N 16-15/031771@
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116284

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.02.2010 N 16-15/009823
Разъясняется, что, если товар частично оплачивается после его реализации, возникают суммовые разницы. Они учитываются в составе внереализационных доходов в том отчетном периоде, в котором была погашена соответствующая задолженность по оплате.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2005 N 20-12/93198

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7392
Разъясняется, что при частичной предоплате возникают суммовые разницы, которые по частично оплаченным товарам учитываются на дату реализации, а при последующей оплате - на дату погашения оставшейся задолженности.

10.4. Возникают ли суммовые разницы в целях налогообложения прибыли при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной постоплаты (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения доходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из ст. 250 НК РФ исключен п. 11.1. Доходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Согласно п. 11.1 ст. 250 НК РФ суммовая разница возникает, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
Согласно официальной позиции, выраженной в письмах УФНС России по г. Москве, при реализации товаров (работ, услуг) на условиях полной последующей оплаты могут возникать суммовые разницы. Такие разницы учитываются на дату погашения задолженности.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2011 N 16-15/027566@
Разъяснено, что в ситуации, когда оплата осуществляется в рублях по курсу Банка России на день платежа, а отгрузка производится до оплаты, возникает суммовая разница для целей налогообложения прибыли.

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2005 N 20-12/93198
В Письме разъясняется, что, когда товары (работы, услуги) реализуются на условиях последующей оплаты, могут возникать суммовые разницы, которые признаются на дату погашения задолженности.

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7392
В документе разъясняется, что при последующей оплате возникающая суммовая разница включается в состав внереализационных доходов на дату погашения задолженности.

11. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ РАЗБОРЕ ИМУЩЕСТВА

11.1. Возникает ли в целях налогообложения прибыли внереализационный доход в виде материалов и оборудования при разборе оборудования, не являющегося основным средством (п. 13 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 13 ст. 250 НК РФ стоимость материалов и оборудования, полученного при разборке основных средств, признается внереализационным доходом. В связи с этим возникает вопрос: увеличивает ли налоговую базу по налогу на прибыль стоимость материалов, полученных при разборке оборудования, не являющегося основным средством?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что стоимость материалов, полученных при демонтаже или разборке имущества, не являющегося основным средством, учитывается во внереализационных доходах. В одной из авторских публикаций поддерживается данный подход.
В то же время ранее финансовое ведомство придерживалось мнения, что дохода в таком случае не возникает. Есть судебные акты и работа автора, в которых сделан аналогичный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Внереализационный доход возникает

Письмо Минфина России от 19.04.2010 N 03-03-06/1/277
Разъясняется, что стоимость МПЗ, полученных от разборки (ликвидации) объектов незавершенного строительства, учитывается в составе внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.04.2010 N 03-03-06/1/234
Письмо Минфина России от 26.03.2010 N 03-03-06/1/199
Консультация эксперта, 2011

Письмо Минфина России от 21.10.2009 N 03-03-05/188
Разъясняется, что стоимость материалов, полученных при демонтаже или разборке имущества, которое не является основным средством, включается в состав внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 23.11.2009 N 3-2-13/227@

Позиция 2. Внереализационного дохода не возникает

Письмо Минфина России от 07.05.2007 N 03-03-06/1/261
Финансовое ведомство разъясняет, что дохода в виде стоимости полученных материалов при демонтаже или разборке при ликвидации недостроенного объекта основных средств не возникает.

Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2011 N КА-А40/1689-11 по делу N А40-59214/10-35-324
Суд указал, что при разборке (демонтаже) катализатора, не являющегося основным средством, полученные материалы не относятся к внереализационным доходам (п. 13 ст. 250 НК РФ). Обязательным условием включения стоимости полученных материалов (имущества) в состав доходов является принадлежность демонтируемого имущества к основным средствам, а также получение материалов (имущества) только при разборке (демонтаже) основных средств, выводимых из эксплуатации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 09.08.2011 N КА-А40/8328-11 по делу N А40-61747/10-76-239

Постановление ФАС Поволжского округа от 06.06.2006 по делу N А49-12692/2005-1А/22
Налогоплательщик прекратил строительство и произвел демонтаж оборудования АЗС. Суд указал, что если АЗС не учитывалась в качестве основного средства налогоплательщика, то полученные при демонтаже материалы не учитываются в составе внереализационных доходов по п. 13 ст. 250 НК РФ.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 10.02.2010
Автор считает, что стоимость материалов, которые получены в результате демонтажа имущества, не являющегося основным средством, можно не включать в доходы.

12. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ РЕМОНТЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

12.1. Возникают ли внереализационные доходы для целей налога на прибыль при получении материалов от ремонта основных средств (п. 13 ст. 250 НК РФ)?

В ст. 250 НК РФ прямо не поименован такой вид внереализационного дохода, как материалы, полученные при ремонте основных средств.
Согласно официальной позиции материалы, полученные при ремонте основных средств, признаются внереализационными доходами. В одних разъяснениях финансовое ведомство отмечает, что рыночную стоимость материалов, полученных при ремонте, следует отражать в составе внереализационных доходов как безвозмездно полученное имущество, в других указывает тождественную экономическую природу этого вида дохода с материалами, полученными при демонтаже, разборке основных средств. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.12.2007 N 03-03-06/1/852
В документе разъясняется, что доходы, которые налогоплательщик получил при ремонте основных средств, учитываются в составе внереализационных на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Оценка таких доходов осуществляется исходя из рыночных цен. При этом в случае реализации материалов, полученных при ремонте, в производство оснований для признания расходов нет.

Письмо Минфина России от 10.09.2007 N 03-03-06/1/656
Финансовое ведомство отмечает, что стоимость полученных в ходе ремонта основных средств запасных частей и деталей отражается как внереализационный доход и одновременно учитывается как материальный расход в размере суммы налога на прибыль, уплаченного с этого дохода.

Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/1/189
Финансовое ведомство разъясняет, что материалы, полученные при ремонте (реконструкции), не поименованы в ст. 250 НК РФ как внереализационные доходы, но имеют экономическую тождественность с доходами в виде материалов, полученных при разборке основных средств. Поэтому они также должны признаваться внереализационными доходами.

Консультация эксперта, 2009
По мнению автора, стоимость деталей, полученных в результате ремонта основных средств, учитывается во внереализационных доходах.

13. СРЕДСТВА ЦЕЛЕВОГО ФИНАНСИРОВАНИЯ КАК ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЙ
ДОХОД ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

13.1. Нужно ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль средства целевого финансирования или целевых поступлений, если не представлен отчет об их целевом использовании (п. 14 ст. 250 НК РФ)? >>>
13.2. Можно ли привлечь налогоплательщика к ответственности в случае непредставления отчета о целевом использовании средств целевого финансирования (ст. 119, п. 1 ст. 126, п. 14 ст. 250 НК РФ)? >>>

13.1. Нужно ли включать во внереализационные доходы для целей налога на прибыль средства целевого финансирования или целевых поступлений, если не представлен отчет об их целевом использовании (п. 14 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 14 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования. Исключением являются бюджетные средства.
Налогоплательщики, получившие имущество, работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, должны представлять в налоговые органы отчет о целевом использовании этих средств по форме, утвержденной Минфином России.
По вопросу о том, необходимо ли учитывать в составе доходов средства целевого финансирования в случае непредставления отчета об их целевом использовании, существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть работы авторов, согласно которым при отсутствии отчета об использовании средств целевого финансирования или целевых поступлений дохода у их получателя не возникает.
Противоположная точка зрения выражена в статье эксперта: отчет о целевом использовании полученных целевых средств является основанием для включения соответствующих сумм в доходы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В случае непредставления отчета об использовании средств целевого финансирования или целевых поступлений дохода не возникает

Статья: Налогообложение целевых средств коммерческих предприятий (Куликова Э.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2009, N 24)
Автор указывает, что непредставление отчета о целевом использовании средств не является основанием для включения полученных сумм во внереализационные доходы.

Консультация эксперта, 2006
Отмечается, что отчет о целевом использовании полученных средств представляется в составе налоговой декларации по налогу на прибыль. Непредставление отчета не является основанием для отнесения средств в виде целевого финансирования и целевых поступлений к внереализационным доходам.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. В случае непредставления отчета об использовании средств целевого финансирования или целевых поступлений доход возникает

Статья: Какие налоги платят религиозные организации? (Маликова А.) ("Практическая бухгалтерия", 2010, N 11)
Автор указывает, что если религиозная организация являлась получателем целевых средств, то по окончании налогового периода она должна представить отчет об их целевом использовании. В ином случае данные поступления будут признаны внереализационными доходами. Моментом их признания будет являться дата, когда получатель фактически использовал полученные целевые средства не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они были предоставлены (пп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ).

13.2. Можно ли привлечь налогоплательщика к ответственности в случае непредставления отчета о целевом использовании средств целевого финансирования (ст. 119, п. 1 ст. 126, п. 14 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 14 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.
Налогоплательщики, получившие имущество, работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, должны представить в налоговые органы отчет о целевом использовании этих средств.
Декларация по налогу на прибыль представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме (п. 3 ст. 80 НК РФ). Данная форма включает в себя отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования.
Возникает вопрос: на основании какой нормы (ст. 119 или п. 1 ст. 126 НК РФ) налогоплательщик может быть привлечен к ответственности в случае непредставления такого отчета?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Согласно первой точке зрения, выраженной в работе автора, в случае непредставления отчета в составе декларации налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ. В случае непредставления декларации вместе с отчетом - по ст. 119, п. 1 ст. 126 НК РФ.
Согласно другой позиции непредставление отчета о целевом использовании средств является основанием для привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ. Данная позиция выражена в консультациях экспертов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В случае непредставления отчета о целевом использовании средств целевого финансирования возникает ответственность по п. 1 ст. 126 НК РФ

Статья: Правовые последствия непредставления налоговых деклараций (Исакина Е.Н.) ("Налоговый вестник", 2008, N 2)
Автор пришел к выводу о том, что в случае непредставления отчета о целевом использовании средств целевого финансирования в составе декларации налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ. В случае непредставления декларации вместе с отчетом - одновременно по п. 1 ст. 126 и ст. 119 НК РФ (за непредставление налоговой декларации).

Позиция 2. В случае непредставления отчета о целевом использовании средств целевого финансирования возникает ответственность по ст. 119 НК РФ

Статья: Налогообложение целевых средств коммерческих предприятий (Куликова Э.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2009, N 24)
Автор отмечает, что непредставление отчета о целевом использовании средств не является основанием для включения полученных средств во внереализационные доходы, но влечет ответственность по ст. 119 НК РФ.

Консультация эксперта, 2006
Сотрудник налогового органа разъясняет, что отчет подается в составе налоговой декларации, поэтому за его непредставление возможно привлечение к ответственности по ст. 119 НК РФ.

14. СУММА КРЕДИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ КАК ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЙ
ДОХОД ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

14.1. Должен ли должник включить в доходы для целей налога на прибыль суммы задолженности перед кредитором, который по решению регистрирующего органа признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ (п. 18 ст. 250 НК РФ, ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ)? >>>
14.2. Является ли ликвидация организации, которой передан вексель, основанием для включения кредиторской задолженности в доходы векселедателя в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)? >>>
14.3. Является ли ликвидация должника основанием для включения сумм кредиторской задолженности во внереализационные доходы в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)? >>>
14.4. Является ли вызванное реорганизацией совпадение кредитора и должника в одном лице основанием для включения задолженности во внереализационные доходы в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)? >>>
14.5. Влияет ли перерыв течения срока исковой давности на момент включения суммы долга во внереализационные доходы для целей налога на прибыль (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ)? >>>

14.1. Должен ли должник включить в доходы для целей налога на прибыль суммы задолженности перед кредитором, который по решению регистрирующего органа признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ (п. 18 ст. 250 НК РФ, ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ)?

Согласно п. 1 ст. 61 ГК РФ ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода в порядке универсального правопреемства его прав и обязанностей к другим лицам. Основания, по которым юридическое лицо может быть ликвидировано, приведены в п. п. 2, 3, 6 ст. 61 ГК РФ.
Процедура исключения из ЕГРЮЛ юридических лиц, которые в течение последних 12 месяцев не представляли налоговую отчетность и не осуществляли операций ни по одному банковскому счету, предусмотрена ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей". Такие организации исключаются из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.
В силу п. 18 ст. 250 НК РФ доходом признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям.
Согласно официальной позиции Минфина России, если кредитор признается недействующим на основании ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2011 N 129-ФЗ, суммы задолженности перед ним учитываются во внереализационных доходах. Имеются судебные акты с аналогичной точкой зрения.

По вопросу учета в расходах сумм задолженности в случае признания должника недействующим юридическим лицом и исключения его из ЕГРЮЛ см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/1/9152
Ведомство разъясняет, что суммы кредиторской задолженности перед юридическим лицом, признанным недействующим на основании ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2011 N 129-ФЗ, включаются во внереализационные доходы (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2014 N Ф05-8154/2014 по делу N А40-110792/13
Суд пришел к выводу о необходимости включения в состав внереализационных доходов в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ задолженности перед кредиторами, которые исключены из ЕГРЮЛ по решению регистрирующих органов как не осуществляющие деятельность.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 29.03.2018 N Ф09-962/18 по делу N А50-17497/2017
Суд указал, что с исключением из ЕГРЮЛ контрагента организации прекратились взаимные обязательства должника и кредитора. Следовательно, у организации-должника возникла обязанность списать кредиторскую задолженность и включить ее в состав внереализационных доходов в том же году, в котором контрагент исключен из реестра.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.06.2017 N Ф09-2860/17 по делу N А76-17974/2016
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 17.01.2017 N Ф09-11515/16 по делу N А76-5708/2016

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 06.06.2017 N Ф09-2437/17 по делу N А76-7695/2016
Суд указал, что кредиторская задолженность перед контрагентом, который по решению регистрирующего органа был признан недействующим, должна учитываться в составе доходов налогоплательщика в периоде, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.11.2014 N Ф09-7688/14 по делу N А50-24806/2013
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.08.2014 N Ф07-6210/2014 по делу N А56-63712/2013
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.07.2012 по делу N А65-23128/2011

14.2. Является ли ликвидация организации, которой передан вексель, основанием для включения кредиторской задолженности в доходы векселедателя в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ во внереализационные доходы включается кредиторская задолженность (обязательства перед кредиторами), списанная в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. О том, является ли таким основанием ликвидация организации, которой передан вексель, в Налоговом кодексе РФ не сказано.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым ликвидация организации-векселедержателя не является основанием для включения кредиторской задолженности в доходы.
В то же время есть судебные акты, в которых сделан противоположный вывод: векселедатель должен включить в доходы кредиторскую задолженность по векселю в период ликвидации организации, которой передана ценная бумага.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Ликвидация организации, которой передан вексель, не является основанием для включения в доходы кредиторской задолженности

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 18.01.2016 N Ф06-3739/2015 по делу N А12-22474/2015
Суд указал, что сама по себе ликвидация векселедержателя не является основанием полагать, что векселя никогда не будут предъявлены к погашению, поскольку они могли быть переданы по индоссаменту любому другому лицу. Следовательно, спорная задолженность по данным векселям не может рассматриваться как невозможная ко взысканию и не подлежит списанию и включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2016 по делу N А05-4414/2015
Суд отметил, что вексель после ликвидации векселедержателя не становится недействительным и может быть предъявлен к погашению в любой момент. Вексель может быть передан другому лицу посредством индоссамента, т.е. передаточной надписи на векселе, удостоверяющей переход права требования по этому векселю к другому лицу. На этом основании суд отклонил довод инспекции о необходимости включения кредиторской задолженности в доходы векселедателя.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А05-12704/2010
Постановление ФАС Московского округа от 05.09.2011 N КА-А40/9381-11 по делу N А40-53180/10-129-288
Постановление ФАС Московского округа от 25.11.2010 N КА-А40/14469-10 по делу N А40-25851/10-112-173
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2007 N КА-А40/10465-07 по делу N А40-77915/06-107-488

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.02.2010 по делу N А13-7123/2009 (Определением ВАС РФ от 08.07.2010 N ВАС-8219/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что ликвидация организации, которой был передан вексель, не означает прекращения вексельных обязательств у векселедателя. Ликвидированная организация до прекращения своей деятельности могла передать вексель другому лицу. На этом основании суд пришел к выводу о том, что у налогоплательщика не возникло доходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2007 по делу N А56-2726/2006
Суд указал, что сумма кредиторской задолженности по выданному организацией простому векселю до предъявления может быть учтена в составе внереализационных доходов только по истечении четырех лет с даты составления векселя, а не с момента ликвидации организаций, которым он передан. В качестве законного векселедержателя может выступать любое лицо, у которого фактически находится вексель (ст. ст. 16 и 17 Постановления ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе").

Позиция 2. Ликвидация организации, которой передан вексель, является основанием для включения в доходы кредиторской задолженности

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2009 по делу N А27-6626/2009
Суд указал, что датой прекращения обязательства налогоплательщика перед его контрагентами по оплате простых векселей является день ликвидации кредиторов. Факт дальнейшей передачи простых векселей третьим лицам после ликвидации контрагентов налогоплательщика правового значения не имеет. На этом основании суд отметил, что общество должно было включить кредиторскую задолженность в доходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.05.2007 по делу N А55-11375/2006 (Определением ВАС РФ от 21.01.2008 N 13630/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что неистечение срока для предъявления векселей к оплате и его возможная передача до ликвидации организации-кредитора другим лицам означают отсутствие кредиторской задолженности, подлежащей учету в доходах. ФАС указал, что доказывать факт передачи векселей новому векселедержателю должен сам налогоплательщик. Данная кредиторская задолженность включается в доходы.

14.3. Является ли ликвидация должника основанием для включения сумм кредиторской задолженности во внереализационные доходы в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ доходом признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям. О том, является ли таким основанием ликвидация должника, в Налоговом кодексе РФ не сказано.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты и работа автора, согласно которым ликвидация сама по себе не является основанием для включения сумм долга в доходы, если срок исковой давности не истек.
В то же время есть судебный акт с выводом о том, что ликвидация должника (налогоплательщика) наряду с истечением срока исковой давности является основанием для включения в доходы сумм кредиторской задолженности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Ликвидация должника не является основанием для включения сумм кредиторской задолженности в доходы

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.01.2009 по делу N А55-6706/2008
Суд указал, что нахождение налогоплательщика на стадии ликвидации не является основанием для включения кредиторской задолженности во внереализационные доходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2007 по делу N А55-18905/06-54
Суд пришел к выводу, что включение кредиторской задолженности во внереализационные доходы в связи с добровольной ликвидацией налогоплательщика до истечения срока исковой давности неправомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2005, 08.12.2005 N КА-А40/12166-05-П

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.11.2006 N А33-8042/06-Ф02-5874/06-С1 по делу N А33-8042/06
Суд указал, что истечение установленного ликвидационной комиссией срока для предъявления требований к ликвидируемому налогоплательщику не влечет списания кредиторской задолженности, образующей внереализационный доход по п. 18 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2006, 10.01.2006 N КА-А40/13218-05-П
Постановление ФАС Московского округа от 29.08.2005 N КА-А40/8197-05
Консультация эксперта, 2007

Позиция 2. Ликвидация должника является основанием для включения сумм кредиторской задолженности в доходы

Постановление ФАС Московского округа от 07.07.2009 N КА-А40/6140-09 по делу N А40-44816/08-114-166
Суд указал, что налогоплательщик (должник) правомерно не включил кредиторскую задолженность в доходы, поскольку в проверяемом периоде он не был ликвидирован, срок исковой давности по данной задолженности также не истек.

14.4. Является ли вызванное реорганизацией совпадение кредитора и должника в одном лице основанием для включения задолженности во внереализационные доходы в целях налога на прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ)?

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ во внереализационных доходах учитывается кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением указанных в данной норме случаев. Относится ли к таким основаниям совпадение кредитора и должника в одном лице, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
В п. 1 ст. 57 ГК РФ указано, что юридическое лицо по решению его учредителей (органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами) может быть реорганизовано, в частности, в форме слияния либо присоединения.
При этом в ст. 413 ГК РФ говорится, что обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице, если иное не установлено законом или не вытекает из существа обязательства.
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России непогашенная задолженность присоединяемой организации перед присоединяющей организацией не признается доходом последней. Есть судебный акт и работа автора, в которых сделан аналогичный вывод.
В то же время ранее Минфин России указывал, что в рассматриваемом случае у присоединяющей организации возникает доход. Есть письмо УФНС России по г. Москве и работа автора, в которых поддерживается данное мнение.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Кредиторская задолженность не учитывается в доходах

Письмо Минфина России от 14.07.2015 N 03-03-06/40294
Минфин России разъясняет, что непогашенная задолженность присоединяемой организации перед присоединяющей организацией не признается доходом присоединяющей организации для целей налогообложения прибыли организаций. Ведомство учитывает положения п. 3 ст. 251 НК РФ, а также то, что присоединяющая организация в рассматриваемой ситуации не получает экономической выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.03.2015 N 03-03-06/1/13736

Постановление ФАС Центрального округа от 23.03.2012 по делу N А35-1973/2011 (Определением ВАС РФ от 19.07.2012 N ВАС-9155/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что в результате реорганизации общества, к которому присоединились организации-кредиторы, произошло совпадение должника и кредитора в одном лице. Это является основанием для прекращения обязательства. Однако по данному основанию списание кредиторской задолженности законодательством не предусмотрено. В этом случае задолженность передается правопреемнику.
Суд отметил, что в такой ситуации нужно руководствоваться Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утв. Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н). Согласно данному документу задолженность должна быть отражена в заключительных балансах присоединяющей и присоединяемой организаций. Во вступительный баланс общества после его реорганизации эти суммы включать не нужно. Следовательно, отсутствует основание для признания кредиторской задолженности в качестве внереализационного дохода.

Статья: Прекращение обязательств: налоговые последствия (Кочинев Ю.) ("Аудит и налогообложение", 2008, N 3)
Автор считает, что при совпадении должника и кредитора в одном лице внереализационного дохода по п. 18 ст. 250 НК РФ не возникает. Объясняет он это следующим:
1) такое совпадение является основанием для прекращения обязательств, по которому п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации списание кредиторской задолженности не предусмотрено;
2) при реорганизации путем присоединения в случае совпадения должника и кредитора в одном лице дебиторская и кредиторская задолженности между реорганизуемыми организациями не включаются во вступительный бухгалтерский баланс организации, возникшей в результате реорганизации путем слияния (присоединения) (п. 13 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций).

Позиция 2. Кредиторская задолженность учитывается в доходах

Письмо Минфина России от 07.10.2009 N 03-03-06/1/655
Финансовое ведомство разъясняет, что при совпадении должника и кредитора в одном лице обязательство по уплате кредиторской задолженности прекращается. Поэтому налогоплательщик, к которому осуществляется присоединение, учитывает эту задолженность в составе внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 07.04.2009 N 16-15/033044
Консультация эксперта, 2007

14.5. Влияет ли перерыв течения срока исковой давности на момент включения суммы долга во внереализационные доходы для целей налога на прибыль (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ)?

В соответствии с п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ внереализационным доходом признаются суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям, за исключением случаев, перечисленных в этом пункте.
Согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново, время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
ФНС России Письмом от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховных Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года, в котором, в частности, упоминается Определение Верховного Суда РФ от 17.09.2014 N 306-КГ14-1683 об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ. Из Определения следует, что перерыв течения срока исковой давности влияет на момент включения сумм долга во внереализационные доходы, поскольку после перерыва срок начинается исчисляться заново и время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Есть судебные акты, поддерживающие данную точку зрения. При этом перерыв возникает при частичном погашении задолженности, составлении акта сверки, совершении иных действий, свидетельствующих о признании долга должником.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года.
В Обзоре, в частности, приводится Определение Верховного Суда РФ от 17.09.2014 N 306-КГ14-1683 об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ со следующим выводом: акты сверки, которыми подтверждается задолженность между налогоплательщиком и его контрагентами, не только доказывают наличие спорной задолженности, но и являются обстоятельством, свидетельствующим о перерыве срока исковой давности. Налоговый орган неправомерно не принял акты в качестве обстоятельства, свидетельствующего о перерыве срока исковой давности.

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.06.2014 по делу N А72-4370/2013 (Определением Верховного Суда РФ от 17.09.2014 N 306-КГ14-1683 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд установил, что акт сверки, подписанный со стороны налогоплательщика без замечаний, свидетельствует о признании им долга. Согласно ст. 203 ГК РФ признание долга прерывает течение срока исковой давности. Это позволило суду признать довод налогового органа об истечении срока давности, рассчитанного без учета перерыва течения срока, ошибочным. Следовательно, вывод налогового органа о занижении внереализационных доходов на сумму кредиторской задолженности не обоснован.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.02.2013 по делу N А32-9845/2012
Суд указал, что представление ежегодных актов сверки расчетов взаимной задолженности, в которых указаны основания ее возникновения, период и размер, свидетельствует о признании долга должником. Данные акты подписаны уполномоченными лицами и скреплены печатями организаций. Поскольку признание долга должником влечет прерывание течения срока исковой давности, у налогоплательщика отсутствовали основания для включения задолженности в доходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу N А57-7766/2011
Суд установил, что налогоплательщик представил в суд договоры с контрагентами, дополнительные соглашения к ним о продлении срока действия, акты сверки, накладные и расчет задолженности по контрагентам-должникам.
Суд пришел к выводу о том, что при перерыве срока исковой давности учитываются акты сверки и иные первичные документы, фактически подтверждающие течение срока исковой давности заново.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.10.2012 по делу N А45-9212/2012
Суд указал, что подписание актов сверки взаиморасчетов, частичное погашение долга путем отгрузки товаров, а также частичная его оплата подтверждают факт признания долга. В соответствии с положениями ст. 203 ГК РФ срок исковой давности в этом случае прерывается и начинает течь заново. Таким образом, срок исковой давности не истек и основания для включения задолженности во внереализационные доходы отсутствуют.

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.12.2012 по делу N А57-11/2012
Суд кассационной инстанции указал, что подписание акта сверки задолженности является действием, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва срока исковой давности. Срок исковой давности начинает течь заново. В связи с этим обоснованно отклонен довод налогового органа о том, что кредиторская задолженность на основании п. 18 ст. 250 НК РФ должна быть включена в состав внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.2008 N Ф04-3966/2008(8960-А46-15) по делу N А46-7717/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.07.2007 по делу N А05-11777/2006-36

Постановление ФАС Московского округа от 21.04.2006, 17.04.2006 N КА-А40/3044-06 по делу N А40-44248/05-90-395
Суд указал, что частичное погашение задолженности, составление акта выверки взаиморасчетов, признание долга должником влекут перерыв в сроке исковой давности (ст. 203 ГК РФ). После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок, поэтому срок исковой давности считается заново. Суд кассационной инстанции согласился с выводами судов нижестоящих инстанций о том, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для включения во внереализационные доходы суммы кредиторской задолженности.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.10.2010 по делу N А55-38860/2009
Суд пришел к выводу, что подписание акта сверки взаимных расчетов свидетельствует о признании долга и прерывает срок исковой давности по обязательству.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.05.2008 N Ф04-2590/2008(4092-А70-26) по делу N А70-3345/13-2007
Суд указал, что, поскольку обществом совершены действия по признанию долга, течение срока исковой давности прерывается и после перерыва он начинает течь заново. В данном случае срок исковой давности не истек и основания для включения кредиторской задолженности в доходы не было.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.06.2008 N Ф04-3977/2008(7440-А27-15) по делу N А27-8861/2007-2 (Определением ВАС РФ от 30.10.2008 N 13941/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 31.07.2006 N Ф09-6131/06-С7 по делу N А76-39722/05
Постановление ФАС Уральского округа от 27.02.2006 N Ф09-860/06-С7 по делу N А60-22787/05

15. СОСТАВ ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ ДОХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

15.1. Является ли перечень внереализационных доходов, указанных в ст. 250 НК РФ, исчерпывающим (ст. 250 НК РФ)?

В Налоговом кодексе РФ прямо не указано, является перечень доходов открытым или закрытым.
Согласно официальной позиции перечень внереализационных доходов является открытым. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие эту точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 07.05.2010 N 03-03-06/1/316
Финансовое ведомство указывает, что перечень внереализационных доходов, поименованных в ст. 250 НК РФ, является открытым.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.04.2010 N 03-03-06/1/277
Письмо УФНС России по г. Москве от 08.10.2008 N 19-08/094418

Письмо Минфина России от 08.10.2009 N 03-03-06/1/656
Разъясняется, что страховое возмещение учитывается на основании абз. 1 и 2 ст. 250 НК РФ как прочие внереализационные доходы, прямо не поименованные в указанной статье.

Постановление Президиума ВАС РФ от 27.02.2007 N 11967/06 по делу N А65-33687/2005-СА1-19
Суд указал: из абз. 2 ст. 250 НК РФ следует, что определенные в данной статье внереализационные доходы не составляют исчерпывающего перечня.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.07.2013 N Ф03-2892/2013 по делу N А51-19969/2012

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.02.2015 N Ф09-9487/14 по делу N А60-12344/2014
Суд отметил, что перечень внереализационных доходов, перечисленных в ст. 250 НК РФ, не является исчерпывающим. Налоговый орган обоснованно включил в состав внереализационных доходов налогоплательщика сумму присужденной госпошлины.

Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2011 N КА-А40/1689-11 по делу N А40-59214/10-35-324
Суд указал, что перечень внереализационных доходов является открытым (абз. 2 ст. 250 НК РФ). Однако при отнесении результата определенной хозяйственной операции к доходам, не перечисленным в п. п. 1 - 21 ст. 250 НК РФ, необходимо учитывать положение ст. 41 НК РФ. Согласно данной норме доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, которая учитывается, если ее можно оценить.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2005 N А56-47462/03
Суд указал, что перечень внереализационных доходов, приведенных в ст. 250 НК РФ, не является исчерпывающим.

16. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА
НА ПРИБЫЛЬ ПРИ ВОЗВРАТЕ ОПЛАТЫ

16.1. Возникает ли внереализационный доход для целей налога на прибыль, если покупателю возвращается оплата в связи с расторжением договора или признанием его недействительным либо возвращена плата за участие в тендере (ст. 250 НК РФ)?

Прямо в ст. 250 НК РФ такой вид дохода не поименован.
Согласно официальной позиции возвращенная плата за участие в тендере включается в доходы налогоплательщика.
Есть судебный акт и работа автора, согласно которым возвращаемые суммы оплаты (в связи с расторжением договора, признанием его недействительным) также подлежат включению в доходы.
При этом во всех перечисленных случаях разъясняется, что спорные суммы включаются в расходы.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.01.2008 N 03-03-06/1/7
Финансовое ведомство разъясняет, что в случае возврата организаторами торгов сумм, внесенных участниками торгов за участие в тендере, данные суммы у участника включаются в состав внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.11.2005 N 03-11-04/2/109 "О возможности учета расходов на участие в тендерных торгах"
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.12.2007 N 20-12/121659

Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2006 N КА-А40/7011-06 по делу N А40-82693/05-151-268
Платежи по договору, который впоследствии был признан недействительным, подлежат восстановлению путем включения их в доходы налогоплательщика.

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что при возврате платежей в связи с расторжением договора эти суммы подлежат включению во внереализационные доходы. При этом автор отмечает, что ранее данные суммы были учтены в качестве расходов налогоплательщика.

17. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В СЛУЧАЕ ПОЛУЧЕНИЯ СТРАХОВОЙ ПРЕМИИ
ПРИ РАСТОРЖЕНИИ ДОГОВОРА

17.1. Как учитывается для целей налога на прибыль часть страховой премии за неистекший срок действия договора, полученная от страховой компании при его досрочном расторжении (ст. 250 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что при досрочном расторжении договора страхования полученные от страховой компании суммы включаются в состав доходов. При условии, что при уплате страховых платежей они были учтены в составе расходов.
Авторы также отмечают, что часть премии за неистекший срок действия договора, которая при его расторжении возвращается страховой компанией, доходом не признается, если страховые платежи еще не были учтены в составе расходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.11.2005 N 03-03-04/1/372
Финансовое ведомство разъясняет, что при досрочном расторжении договора обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств полученные от страховой компании суммы организация включает в состав доходов, если страховая премия полностью была признана в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104304
Консультация эксперта, 2007
Статья: Признание транспортных расходов (Левин Л.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 41)
Статья: Возврат страховой премии при ОСАГО (Василькова Н.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 18)

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 28.02.2008
Автор делает вывод, что если страховой взнос уплачивается разовым платежом, то расходы на страхование признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней его действия в отчетном периоде (п. 6 ст. 272 НК РФ). То есть на момент расторжения договора часть расходов еще не учтена. Сумма премии, которую выплачивает страховая компания, - это возврат взноса за неистекший срок договора (иными словами - компенсация части понесенных расходов). То есть экономической выгоды у налогоплательщика не возникает (ст. 41 НК РФ), а значит, - и налогооблагаемого дохода в той части премии, которая не была признана расходом по налогу на прибыль.

ДОХОДЫ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ
НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
(ПО СТ. 251 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 251 НК РФ	

1. ВОССТАНОВЛЕННЫЙ НДС

1.1. Включается ли в доходы НДС, восстановленный по основным средствам, которые получены в качестве взноса в уставный капитал (ст. 251 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2008.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым НДС, восстановленный при передаче имущества в уставный капитал, доходом получающей стороны не является. Аналогичного подхода придерживаются некоторые авторы.
Другие авторы отмечают, что сумма НДС, которая начислена к возмещению по имуществу, полученному в уставный капитал, является экономической выгодой налогоплательщика. Эта выгода должна учитываться в составе доходов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Восстановленный НДС в доходы не включается

Постановление ФАС Уральского округа от 29.09.2008 N Ф09-6940/08-С2 по делу N А50-1381/08
Суд указал, что НДС, который восстановлен при передаче имущества в уставный капитал, доходом получающей стороны не является.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.06.2008 по делу N А06-6758/2007-13
Суд указал, что налоговая база при получении имущества в уставный капитал определяется по правилам ст. 277 НК РФ. Суммы НДС, восстановленные при передаче, не являются имущественным правом и не формируют уставный капитал получающей стороны. Поэтому восстановленный НДС не включается в доходы получающей стороны.

Статья: Налоговый учет восстановленного НДС (Бабурина Д.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 10)
Автор отмечает, что сумма восстановленного передающей стороной НДС не увеличивает стоимость поступившего имущества и не учитывается в составе доходов.

Статья: НДС в придачу (Петухова И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 20)
Автор делает вывод, что у каждого налога свой объект обложения (п. 1 ст. 38 НК РФ), поэтому суммы одного налога (НДС) нельзя учитывать в качестве объекта обложения совсем другим налогом (на прибыль), если об этом прямо не сказано в Налоговом кодексе РФ. А гл. 25 НК РФ не требует включать суммы "входного" НДС, полученного для зачета, в налогооблагаемый доход.

Статья: Имущественный вклад в уставный капитал: учет НДС (Ахватова М.Е.) ("Налоговая политика и практика", 2007, N 4)
Автор указывает, что в налоговом законодательстве нет порядка отражения сумм НДС, подлежащих вычету при получении имущества в качестве вклада в уставный капитал при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Поэтому организация может самостоятельно разработать и обосновать способ (в том числе и приводящий к уменьшению налоговой базы) отражения таких операций.

Статья: Имущественный вклад в уставный капитал: как учесть НДС (Акимова В.Г., Ахватова М.Е.) ("Налоговые споры", 2007, N 4)
Автор отмечает, что в передаточном акте НДС должен быть включен в стоимость передаваемого имущества. Тогда принимающая сторона сможет воспользоваться пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ и не включать эту сумму в налогооблагаемый доход.

Позиция 2. Восстановленный НДС включается в доходы

Интервью: Мороженое на Чукотке продавать не стоит ("Главная книга", 2007, N 10)
Автор указал, что сумма НДС к возмещению по имуществу, полученному в уставный капитал, является экономической выгодой, которая должна учитываться в составе доходов.

Статья: Формирование уставного капитала. Бухгалтерский и налоговый учет (Хабарова Л.П.) ("Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 9)
Автор отмечает, что сумма НДС, которую принимающая сторона ставит к вычету, должна включаться в состав внереализационных доходов. Такое положение, по мнению автора, сохранится до 1 января 2008 г. После этой даты начнет действовать новый пп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, введенный Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ.

2. ВЫПЛАТЫ, СВЯЗАННЫЕ С ВЫХОДОМ ИЗ ОРГАНИЗАЦИИ

2.1. Применяются ли правила пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ при продаже доли?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две противоположные точки зрения.
Причем единства нет даже в официальных разъяснениях. Так, в одном Письме Минфин России указывает на то, что правила пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяются при реализации доли, так как для этого случая в Налоговом кодексе РФ есть специальная норма ст. 268. Есть судебные решения, подтверждающие такой подход.
В других же письмах Минфин России разрешает применять правила пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ и при продаже доли. Этой точки зрения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Правила пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяются

Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/1/222
В Письме отмечается, что продажа участником своей доли в уставном капитале ООО в целях налогообложения рассматривается как реализация имущественных прав. С 1 января 2006 г. согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ (в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доход от такой операции на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. Поэтому при реализации доли в уставном капитале ООО нужно руководствоваться именно правилами ст. 268 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Уральского округа от 30.09.2009 N Ф09-510/09-С3 по делу N А47-9584/2008
Суд отметил, что положения пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не касаются вопросов налогообложения операций по переходу (реализации) доли (части доли) участника общества к третьим лицам.

Постановление ФАС Московского округа от 15.06.2006 N КА-А40/5137-06 по делу N А40-60326/05-111-535
Суд указал, что пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не регулирует ситуацию с продажей доли.

Позиция 2. Правила пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются

Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-03-02/53
Финансовое ведомство указывает, что норма, закрепленная в пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ, может быть применена к случаю прекращения налогоплательщиком участия в обществе с ограниченной ответственностью в связи с продажей доли в уставном капитале.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005
Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 05.04.2006 ("Главбух", 2006, N 8)
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005
Статья: Продажа доли в обществе с ограниченной ответственностью (Перелетова И.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 18)

3. СУММЫ БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ ПОМОЩИ (СОДЕЙСТВИЯ) КАК ДОХОД,
НЕ УЧИТЫВАЕМЫЙ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Имеет ли право организация не включать в налоговую базу по налогу на прибыль суммы безвозмездной помощи (содействия), если она получена не от донора (пп. 6 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две противоположные точки зрения.
Официальной позиции нет.
В авторской консультации сотрудник налогового органа отмечает, что пп. 6 п. 1 ст. 251 НК РФ применяется только при получении средств в виде технической помощи (содействия) непосредственно от донора технической помощи.
В то же время есть судебные акты, согласно которым право на применение пп. 6 п. 1 ст. 251 НК РФ имеют все участники реализации программ оказания безвозмездной помощи.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если помощь получена не от донора, она увеличивает налоговую базу

Консультация эксперта, 2004
Сотрудник налоговых органов отмечает, что при получении средств в виде технической помощи (содействия) пп. 6 п. 1 ст. 251 НК РФ распространяется только на непосредственных получателей технической помощи (содействия), имеющих удостоверение, которое подтверждает принадлежность средств, товаров, работ и услуг к технической помощи, от донора технической помощи, указанного в удостоверении.

Позиция 2. Помощь, полученная не от донора, не увеличивает налоговую базу

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-506/2007(31104-А45-40) по делу N А45-6360/2006-41/263
Суд отметил, что налоговые льготы предоставляются всем участникам реализации программ оказания безвозмездной помощи при наличии удостоверения. Поэтому при применении пп. 6 п. 1 ст. 251 НК РФ значение имеет только тот факт, что полученные налогоплательщиком средства поступили из средств иностранного донора в связи с реализацией программы по оказанию технической помощи.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2006 N Ф04-6239/2006(26595-А45-26) по делу N А45-6361/06-16/134 (Определением ВАС РФ от 26.01.2007 N 488/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 24.01.2006, 18.01.2006 N КА-А40/13837-05-П
Постановление ФАС Уральского округа от 11.07.2006 N Ф09-5963/06-С7 по делу N А07-5013/06
Постановление ФАС Уральского округа от 26.04.2006 N Ф09-3131/06-С7 по делу N А07-39182/05
Постановление ФАС Центрального округа от 18.01.2007 по делу N А48-1590/06-15 (Определением ВАС РФ от 10.05.2007 N 5364/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

4. ЗАЙМЫ КАК ДОХОД, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЙ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ
НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Исключаются ли из налоговой базы по налогу на прибыль средства, полученные от реализации собственного векселя (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>
4.2. Исключается ли из налоговой базы по налогу на прибыль положительная разница при возврате займов (кредитов), номинированных в условных единицах (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>
4.3. Применяется ли правило пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ, если заимодавец прощает долг? >>>
4.4. Возникает ли у должника доход при прощении ему займа, если на этот момент заимодавец владеет более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале должника, однако во время предоставления займа он не являлся участником последнего (п. 8 ст. 250, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>
4.5. Включаются ли в доходы проценты по договору займа, заключенному между дочерней и материнской организациями с долей участия более 50 процентов, если обязательство прекращено прощением долга (п. 18 ст. 250, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>

4.1. Исключаются ли из налоговой базы по налогу на прибыль средства, полученные от реализации собственного векселя (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не ставит право на исключение заемных сумм из налоговой базы в зависимость от оформления займа (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что средства, полученные от размещения собственных векселей, не включаются в налоговую базу. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие такой подход. Аналогичная точка зрения выражена в работе автора.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-03-06/1/6365
Разъясняется, что для векселедателя выдачу собственного векселя следует рассматривать как заключение договора займа. Таким образом, денежные средства, полученные по договору займа от векселедержателя, не будут включаться в доходы векселедателя.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.02.2013 N 03-03-06/2/3365

Письмо Минфина России от 21.03.2006 N 03-03-04/1/268
Финансовое ведомство разъясняет, что выдача налогоплательщиком собственного векселя не признается реализацией ценной бумаги для целей налогообложения прибыли. Суммы, полученные при размещении собственных векселей, не учитываются в составе доходов на основании пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Постановление Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 9995/09 по делу N А40-4456/08-143-19
Суд отметил, что денежные средства, полученные обществом за собственный вексель, являются заемными и не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.10.2006 N А33-326/05-Ф02-5385/06-С1 по делу N А33-326/05
Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2010 N КА-А40/10405-10 по делу N А40-81212/09-111-564
Постановление ФАС Московского округа от 29.04.2009 N КА-А41/2434-09 по делу N А41-11855/08 (Определением ВАС РФ от 13.08.2009 N ВАС-9422/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 29.10.2008 N КА-А40/10239-08 по делу N А40-16274/08-75-47
Постановление ФАС Московского округа от 01.08.2006, 04.08.2006 N КА-А40/7180-06 по делу N А40-67084/05-114-566

Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, реализация налогоплательщиком собственных векселей не облагается налогом на прибыль.

4.2. Исключается ли из налоговой базы по налогу на прибыль положительная разница при возврате займов (кредитов), номинированных в условных единицах (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что суммовые разницы по займам из налоговой базы не исключаются.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 31.05.2011 N 03-03-06/4/57
Разъясняется, что для возникновения суммовой разницы обязательным условием является факт реализации. Однако при получении/возврате займа реализация отсутствует. Следовательно, возникающая разница не будет признаваться суммовой. Если возврату подлежит сумма меньшая, чем была получена в рублевом эквиваленте, возникает положительная разница, которая включается в состав внереализационных доходов заемщика.

Письмо МНС России от 30.01.2004 N 02-5-11/12@ "По вопросу применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
В Письме отмечается, что разница по займу не может исключаться из налоговой базы на основании пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. В том случае, если на конец отчетного периода у заемщика возникает положительная разница, ее следует включать в состав внереализационных доходов заемщика.

4.3. Применяется ли правило пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ, если заимодавец прощает долг?

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств (иного имущества), которые получены по договорам кредита или займа, иных аналогичных средств или имущества независимо от вида оформления заимствований (включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств (иного имущества), которые получены в счет погашения таких заимствований.
В то же время в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что сумма возникающих у заемщика обязательств по полученному займу, в отношении которой прощен долг, считается безвозмездно полученной. Она учитывается в составе внереализационных доходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930
Ведомство разъясняет, что полученные по договору займа средства, которые остаются в распоряжении организации по соглашению с заимодавцем о прощении долга, рассматриваются как безвозмездно полученные. Они учитываются в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2011 N 16-15/123400@
Разъясняется, что сумму возникших обязательств заемщика, впоследствии прекращенных по соглашению с заимодавцем о прощении долга, следует рассматривать как безвозмездно полученное имущество. Оно учитывается в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

4.4. Возникает ли у должника доход при прощении ему займа, если на этот момент заимодавец владеет более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале должника, однако во время предоставления займа он не являлся участником последнего (п. 8 ст. 250, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств (иного имущества), которые получены по договорам кредита или займа, иных аналогичных средств или имущества независимо от вида оформления заимствований (включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств (иного имущества), которые получены в счет погашения таких заимствований.
При определении налоговой базы также не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного одной российской организацией от другой, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Возникает вопрос: образуется ли у заемщика доход при прощении ему долга, если на момент прощения займа уставный (складочный) капитал более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) заимодавца?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России если договор займа заключен до того, как доля заимодавца в уставном (складочном) капитале должника составила более 50 процентов акций (долей), то при прощении долга у последнего возникает налогооблагаемый доход. Оснований для применения положений пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не имеется. Финансовое ведомство поддерживают и некоторые авторы.
Однако есть консультация эксперта, в которой выражено иное мнение: поскольку на момент подписания соглашения о прощении долга доля заимодавца в уставном капитале организации-заемщика составила более 50 процентов, доход в виде безвозмездно полученных денежных средств не учитывается.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если на момент предоставления займа заимодавец не был участником, владеющим более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале организации-заемщика, но стал таковым на момент прощения долга, у должника возникает доход

Письмо Минфина России от 31.01.2011 N 03-03-06/1/45
Разъясняется, что, если договор займа заключен до приобретения заимодавцем доли в уставном капитале заемщика, у последнего в случае прощения долга заимодавцем - единственным участником организации возникает доход, облагаемый налогом на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/680
Консультация эксперта, 2009
Статья: Инвестиция из своего кармана (Кононенко У.) ("Консультант", 2010, N 3)
Статья: Освобождение заемщика от исполнения обязательств (Будакова Н.И.) ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 12)

Позиция 2. Если на момент предоставления займа заимодавец не был участником, владеющим более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале организации-заемщика, но стал таковым на момент прощения долга, у должника не возникает дохода

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что действие договора займа прекращается путем заключения соглашения о прощении долга согласно ст. ст. 407, 415 ГК РФ. Следовательно, доход в виде безвозмездно приобретенных денежных средств признается полученным и включается в состав доходов заемщика на дату подписания соглашения о прощении долга. Таким образом, если на момент прощения долга доля заимодавца в уставном капитале заемщика составляет более 50 процентов, то сумма прощенного долга не включается в доходы (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

4.5. Включаются ли в доходы проценты по договору займа, заключенному между дочерней и материнской организациями с долей участия более 50 процентов, если обязательство прекращено прощением долга (п. 18 ст. 250, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при исчислении налога на прибыль не учитывается имущество, полученное (переданное) материнской (дочерней) организацией с долей участия более 50 процентов в уставном (складочном) капитале (фонде).
К внереализационным доходам относятся суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (п. 18 ст. 250 НК РФ).
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что проценты по займу, списываемые путем прощения долга, включаются во внереализационные доходы организации-должника на основании п. 18 ст. 250 НК РФ. УФНС России по г. Москве придерживается аналогичного подхода. Есть судебные акты и работа автора, согласно которым спорные суммы процентов должны включаться в доходы, поскольку ранее они учитывались в расходах в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 272 НК РФ.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40367
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по договору займа между дочерней и материнской организациями, списываемые путем прощения долга, включаются во внереализационные доходы организации-должника на основании п. 18 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.07.2011 N 03-03-06/1/405
Письмо Минфина России от 14.01.2011 N 03-03-06/1/11
Письмо Минфина России от 14.10.2010 N 03-03-06/1/646
Письмо Минфина России от 17.04.2009 N 03-03-06/1/259
Письмо Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-05/55
Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-03-06/1/727
Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/691
Письмо Минфина России от 04.07.2008 N 03-03-06/1/385
Письмо Минфина России от 10.01.2008 N 03-03-06/1/1
Письмо Минфина России от 26.12.2007 N 03-03-06/1/891
Письмо Минфина России от 23.08.2007 N 03-03-06/1/589
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2011 N 16-15/083468@.2
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.10.2010 N 16-15/107958@
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 N 16-15/128355

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.03.2015 N Ф04-16250/2015 по делу N А70-4852/2014
Суд установил, что материнская организация простила дочерней организации долг в виде суммы процентов по займу. Суд указал, что указанная сумма процентов не является безвозмездно полученным имуществом. В данном случае отсутствует факт передачи этих средств. Кроме того, в период действия договора займа суммы начисленных процентов были отнесены на расходы в порядке пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ.
В связи с этим отсутствуют основания применить в отношении упомянутой суммы процентов положение пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. На основании п. 18 ст. 250 НК РФ она должна быть включена в состав внереализационных доходов организации-должника.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.11.2013 по делу N А32-21786/2011 (Определением ВАС РФ от 21.03.2014 N ВАС-2494/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что дочерняя организация, применяя положения пп. 3.4 и 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не включила в доходы сумму прощенных процентов по займу, полученному от материнской организации. При этом ранее упомянутая сумма была учтена в расходах на основании п. 1 ст. 272 НК РФ.
Суд пришел к выводу, что данные действия свидетельствуют о повторном уменьшении налоговой базы и противоречат экономическому основанию введенных законодателем льгот, а также принципу равенства налогообложения (налогоплательщики, применявшие учетную политику по кассовому методу, единожды могут уменьшить налогооблагаемую прибыль на суммы уплаченных заимодавцу процентов).

Консультация эксперта, 2008
По мнению автора, если заимодавец принял решение о прощении долга в виде суммы займа и начисленных на нее процентов, то заемные денежные средства доходом заемщика не признаются, поскольку уставный капитал последнего более чем на 50 процентов состоит из вклада заимодавца. Это подтверждается нормами пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Что касается процентов, начисленных на сумму займа и учтенных заемщиком в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, то они должны быть включены в состав внереализационных доходов как доход в виде безвозмездно полученного имущества на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

5. ПОЛУЧЕНИЕ ИМУЩЕСТВА ОТ УЧАСТНИКА ОРГАНИЗАЦИИ

5.1. Подпадают ли под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ средства, полученные в результате прощения долга участником, владеющим более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале организации? >>>
5.2. Подпадает ли под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ вексель третьего лица, полученный безвозмездно от учредителя, если срок его погашения менее одного года? >>>
5.3. Подпадает ли под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ передача имущественных прав? >>>
5.4. Исключается ли имущество из налоговой базы по налогу на прибыль, если в течение года оно передано во временное пользование третьим лицам (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)? >>>
5.5. Применяются ли правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, если при передаче имущества нарушены правила Гражданского кодекса РФ о запрете дарения? >>>
5.6. Применяется ли пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, если задолженность дочерней организации перед организацией-учредителем заменена заемным обязательством и впоследствии списана (прощена)? >>>

5.1. Подпадают ли под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ средства, полученные в результате прощения долга участником, владеющим более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале организации?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ можно распространить и на ситуацию с прощением долга. Аналогичное мнение высказано в судебных решениях и работах авторов.
В то же время ранее финансовое ведомство разъясняло, что при прощении долга происходит безвозмездная передача имущественных прав. А в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ речь идет только об имуществе. Поэтому имущество, полученное в результате прощения долга, из налоговой базы не исключается. Данный подход поддерживает и автор.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При получении средств в результате прощения долга участником, владеющим более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале организации, применяются правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ

Письмо Минфина России от 19.10.2011 N 03-03-06/1/678
Финансовое ведомство разъясняет, что сумма прощенного долга не включается во внереализационные доходы, если сторонами по договору займа являются дочерняя организация и материнская компания, доля которой в уставном капитале "дочки" составляет более 50 процентов (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.01.2011 N 03-03-06/1/11
Письмо Минфина России от 21.10.2010 N 03-03-06/1/656
Письмо Минфина России от 14.10.2010 N 03-03-06/1/646
Письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-03-06/1/661
Письмо Минфина России от 17.04.2009 N 03-03-06/1/259
Письмо Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-05/55
Письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-03-06/1/112
Письмо Минфина России от 03.03.2009 N 03-03-06/1/106
Письмо Минфина России от 21.01.2009 N 03-03-06/1/27
Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/691
Письмо Минфина России от 04.07.2008 N 03-03-06/1/385
Письмо Минфина России от 10.01.2008 N 03-03-06/1/1
Письмо Минфина России от 26.12.2007 N 03-03-06/1/891
Письмо Минфина России от 23.08.2007 N 03-03-06/1/589
Письмо Минфина России от 09.08.2007 N 03-03-06/1/524
Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/399
Письмо Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-02/79
Письмо Минфина России от 11.05.2005 N 03-03-01-04/1/244
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2011 N 16-15/123400@
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 N 16-15/128355
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121854
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.01.2007 N 20-12/004122
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2008

Письмо Минфина России от 11.10.2011 N 03-03-06/1/652
Разъясняется, что денежные средства, полученные российской организацией от своего учредителя - физического лица, владеющего 100-процентной долей в этой организации, по договору займа, в случае если обязательство по договору было впоследствии прекращено прощением долга, не учитываются в доходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2011 N 16-15/123400@
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2011 N 16-15/015043@

Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/680
Разъясняется, что, если при прощении обязательства по договору займа доля заимодавца в уставном капитале заемщика составляет 100 процентов, дохода у последнего не возникает (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.04.2009 N 16-15/034905
В Письме рассматривается ситуация, когда векселедержатель - учредитель с долей участия более 50 процентов прощает долг своей дочерней организации. УФНС России по г. Москве разъясняет, что сумма обязательства по векселю не учитывается в составе доходов дочерней компании на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 05.08.2014 N Ф05-8301/2014 по делу N А41-56705/13
Суд указал, что налогоплательщик, руководствуясь пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, правомерно не учел в доходах сумму прощенного долга от организации-учредителя с долей участия в уставном капитале, превышающей 50 процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 17.08.2012 по делу N А41-43249/11
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.12.2011 по делу N А27-4570/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.05.2009 по делу N А63-9238/2008-С4-37 (Определением ВАС РФ от 24.07.2009 N ВАС-8675/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Центрального округа от 15.11.2007 по делу N А54-125/2007-С13
Суд отметил, что если учредитель, владеющий 100 процентами доли общества, прощает ему долг, то происходит сбережение денежных средств, которое можно приравнять к их получению (п. 3 Информационного письма ВАС РФ от 22.12.2005 N 98). Однако полученный таким образом дочерней организацией доход не учитывается при налогообложении прибыли на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что если учредитель - физическое лицо, доля которого составляет более 50 процентов уставного капитала, прощает организации заем, то у нее не возникает налогооблагаемого дохода при заключении соглашения о прощении долга.

Консультация эксперта, 2006
Автор, ссылаясь на Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.04.2003 N А56-39007/02, в котором указано, что прощение долга, т.е. освобождение кредитором должника от обязанностей по уплате кредиторской задолженности, может быть приравнено к безвозмездной передаче средств, утверждает следующее: при прощении долга организации ее участником объекта налогообложения не возникает на основании абз. 4 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Консультация эксперта, 2005
Автор считает, что сумму средств, прощенную акционером ЗАО, следует рассматривать как безвозмездно полученное имущество, которое при расчете налога на прибыль не учитывается.

Позиция 2. При получении средств в результате прощения долга участником, владеющим более 50 процентами акций (долей) в уставном капитале организации, не применяются правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ

Письмо Минфина России от 30.03.2007 N 03-03-06/1/201
Финансовое ведомство отмечает, что положения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяются, поскольку в результате прощения долга дочерняя компания не получает какого-либо имущества от материнской компании. Указанную операцию для целей налогообложения следует рассматривать как списание кредиторской задолженности. Сумма списанной кредиторской задолженности включается в состав внереализационных доходов на основании п. 18 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.03.2006 N 03-03-04/1/295
Письмо Минфина России от 17.03.2006 N 03-03-04/1/257

Письмо УФНС России по г. Москве от 21.04.2005 N 20-12/28126
Прощение долга в целях налогообложения прибыли должно рассматриваться как безвозмездная передача имущественных прав. Положения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в данном случае неприменимы. Сумма долга подлежит включению во внереализационные доходы (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.03.2005 N 20-08/20231 "Об учете суммы прощенного долга в целях налогообложения прибыли"

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что при безвозмездной оплате долгов организации ее учредителем (без обязательства о возврате этой суммы) у организации возникает внереализационный доход.

5.2. Подпадает ли под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ вексель третьего лица, полученный безвозмездно от учредителя, если срок его погашения менее одного года?

Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в доходах не учитывается имущество, полученное безвозмездно от учредителя, доля которого в уставном (складочном) капитале получающей стороны составляет более 50 процентов.
При этом полученное имущество не признается доходом, только если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, подпадает ли под действие вышеназванной нормы вексель третьего лица со сроком погашения менее года, полученный безвозмездно от учредителя.
По этому вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что в такой ситуации у дочерней компании возникает доход. Есть судебный акт и работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Ранее финансовое ведомство придерживалось противоположного мнения. Есть работы авторов, разделяющих эту точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Вексель, безвозмездно полученный от учредителя, учитывается в доходах

Письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-03-06/1/185
Финансовое ведомство разъясняет, что вексель со сроком погашения менее одного года, полученный российской организацией от материнской компании, которая владеет более чем 50 процентами ее уставного капитала, учитывается в составе доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.10.2013 по делу N А63-18018/2012
Суд установил, что полученные налогоплательщиком от учредителя векселя были предъявлены к оплате векселедателю - банку до истечения одного года со дня их получения и ранее указанных в векселях сроков предъявления к платежу.
На этом основании суд пришел к выводу, что налогоплательщик неправомерно исключил из налогооблагаемой базы доход в виде безвозмездно полученных от учредителя векселей.

Позиция 2. Вексель, безвозмездно полученный от учредителя, не учитывается в доходах

Письмо Минфина России от 21.07.2005 N 03-03-03/2
Разъясняется, что при соблюдении условий, предусмотренных пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитываются доходы в виде ценных бумаг. Кроме того, погашение долговых ценных бумаг в течение одного года с момента их получения не может рассматриваться как передача имущества третьим лицам, за исключением случаев их досрочного погашения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2007

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 29.04.2009
Автор указывает, что в соответствии с гражданским законодательством вексель является ценной бумагой и признается имуществом (ст. ст. 128, 142 ГК РФ). Следовательно, на такое имущество распространяется ограничение, установленное в абз. 5 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Погашение векселя в течение года с момента получения не может рассматриваться как передача имущества третьим лицам, поэтому вексель не учитывается в доходах, если при его получении российской организацией выполняются условия пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, в спорной ситуации дохода не возникает, так как при погашении векселя обязательство перестает существовать, следовательно, и сам вексель утрачивает свой правовой статус. Поэтому нельзя сказать, что в этом случае вексель переходит к третьему лицу.

5.3. Подпадает ли под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ передача имущественных прав?

Налоговый кодекс РФ (пп. 11 п. 1 ст. 251) исключает из налоговой базы только имущество, полученное от участников организации, владеющих более чем 50 процентами долей в уставном капитале.
Возникает вопрос: исключается ли из состава доходов стоимость имущественных прав, переданных участником организации, владеющим более 50 процентами долей в уставном капитале?
Позиция Минфина России заключается в том, что передача имущественных прав под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не подпадает. Есть судебные акты с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.07.2017 N 03-03-06/1/43596
Минфин России указал, что на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются, в частности, доходы в виде имущества, безвозмездно полученного от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) более чем на 50 процентов состоит из его вклада (доли). Согласно п. 2 ст. 38 НК РФ имущественные права не относятся к имуществу. Следовательно, организация, получившая от своего единственного учредителя по договору безвозмездного пользования право пользования имуществом (т.е. имущественное право), учитывает доход в виде безвозмездного права пользования, размер которого определяется исходя из рыночных цен с учетом п. 8 ст. 250 НК РФ.

Письмо Минфина России от 28.04.2010 N 03-03-06/1/299
Финансовое ведомство разъясняет, что при безвозмездном получении имущественных прав, работ и услуг оснований для применения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ нет.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.2009 N А33-4100/08-Ф02-1119/09 по делу N А33-4100/08
Суд указал, что в силу п. 2 ст. 38 НК РФ имущественные права не являются имуществом. Следовательно, если в нормах, регулирующих налогообложение операций, связанных с имуществом, нет специальной оговорки относительно имущественных прав, то на них не распространяются положения таких норм. Соответственно, поскольку в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ передача имущественных прав не упомянута, она не подпадает под действие его положений.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.07.2008 по делу N А82-11801/2007-14 (Определением ВАС РФ от 22.09.2008 N 11458/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что предоставление обществу зданий в безвозмездное пользование признается безвозмездным получением имущественного права (а не имущества). Проанализировав в том числе п. 2 ст. 38, п. 8 ст. 250, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, суд указал, что такое пользование является внереализационным доходом.

5.4. Исключается ли имущество из налоговой базы по налогу на прибыль, если в течение года оно передано во временное пользование третьим лицам (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ установил, что полученное российской организацией безвозмездно имущество не признается доходом в целях исчисления налога на прибыль организаций, если в течение одного года со дня получения указанного имущества оно не передается третьим лицам (пп. 11 п. 1 ст. 251).
Официальная позиция заключается в том, что это условие распространяется и на случаи, когда перехода права собственности не происходит, а имущество передается в пользование.
Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 09.02.2006 N 03-03-04/1/100
Финансовое ведомство отмечает, что при передаче имущества в аренду, доверительное управление, пользование, залог, а также при передаче имущества на любом ином праве, не влекущем перехода права собственности, налогоплательщик не вправе применять льготу, предусмотренную пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.09.2009 по делу N А32-23646/2007-26/476
Суд указал, что налогоплательщик, передавший в аренду третьему лицу имущество, которое получено им от учредителя, не вправе воспользоваться льготой согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Признание договора аренды недействительным не свидетельствует о том, что имущество фактически не передавалось другому лицу.

Постановление ФАС Московского округа от 01.09.2008 N КА-А40/8012-08 по делу N А40-46079/07-126-334
По мнению суда, налогоплательщик, передающий имущество в безвозмездное пользование, не может применять льготу по пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

5.5. Применяются ли правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, если при передаче имущества нарушены правила Гражданского кодекса РФ о запрете дарения?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что Налоговый кодекс РФ допускает безвозмездную передачу имущества (по сути, дарение) между коммерческими организациями. Есть судебный акт, в котором отмечается, что правила ст. 575 ГК РФ, запрещающей дарение, не применяются, если выполнены условия пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.
В то же время есть судебный акт, в котором указывается, что правила пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ могут применяться только тогда, когда дарение не противоречит правилам Гражданского кодекса РФ. Такой же позиции придерживается автор.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Правила Гражданского кодекса РФ не влияют на исключение имущества из налоговой базы

Письмо Минфина России от 09.11.2006 N 03-03-04/1/736
Финансовое ведомство отмечает, что пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ применяется независимо от той формы, в которой создана организация (ОАО, ЗАО, ООО и т.п.).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.12.2005 N А56-4986/2005
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ допускает получение российской организацией безвозмездно имущества от организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей стороны. Поэтому ст. 575 ГК РФ в данном случае не подлежит применению.

Позиция 2. Исключение имущества из налоговой базы возможно, только если не нарушается Гражданский кодекс РФ

Постановление ФАС Московского округа от 05.12.2005, 18.11.2005 N КА-А40/11321-05
Суд указал, что применение положений пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ возможно при условии передачи имущества безвозмездно с соблюдением норм действующего законодательства, в частности требований ст. 575 ГК РФ.

Консультация эксперта, 2005
Автор отмечает: утверждение о том, что пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ допускает дарение между коммерческими организациями, является спорным, поскольку Налоговый кодекс РФ не может регулировать гражданско-правовые отношения.

5.6. Применяется ли пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, если задолженность дочерней организации перед организацией-учредителем заменена заемным обязательством и впоследствии списана (прощена)?

Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в доходах не учитывается имущество, полученное безвозмездно от учредителя, доля которого в уставном (складочном) капитале получающей стороны составляет более 50 процентов.
При этом полученное имущество не признается доходом, только если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
В соответствии с п. 1 ст. 414 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами (новация), если иное не установлено законом или не вытекает из существа отношений.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяется, если в отношении задолженности дочерней организации перед организацией-учредителем произведена новация в заемное обязательство с последующим прощением долга. Финансовое ведомство отмечает, что в рамках договора новации безвозмездной передачи имущества не происходит. Есть письма, согласно которым указанную операцию для целей налогообложения следует рассматривать как списание кредиторской задолженности.
В то же время есть работа автора, в которой изложен иной подход: прощение долга учредителем позволяет должнику сберечь денежные средства, а потому может рассматриваться как безвозмездное получение дочерней компанией имущества. Следовательно, долг, прощенный владеющим более чем 50-процентным вкладом (долей) учредителем, может не включаться во внереализационные доходы на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если задолженность дочерней организации перед организацией-учредителем заменена заемным обязательством и впоследствии списана (прощена), применить пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ нельзя

Письмо Минфина России от 10.09.2013 N 03-03-06/1/37235
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос учета дохода в виде прощенного долга по договору займа дочерней организации перед организацией-учредителем. Минфин России разъяснил, что пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяется, если в отношении задолженности дочерней организации перед организацией-учредителем произошла новация и впоследствии она была прощена, поскольку в рамках договора новации безвозмездной передачи имущества не происходит.

Письмо Минфина России от 30.03.2007 N 03-03-06/1/201
Финансовое ведомство отмечает, что положения пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяются, поскольку в результате прощения долга дочерняя компания не получает в собственность какого-либо имущества от материнской компании. Указанную операцию для целей налогообложения следует рассматривать как списание кредиторской задолженности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.03.2006 N 03-03-04/1/295

Позиция 2. Если задолженность дочерней организации перед организацией-учредителем заменена заемным обязательством и впоследствии списана (прощена), применить пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ можно

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.10.2013
Автор отметил, что отказ кредитора от суммы кредиторской задолженности признается прощением долга, которое по смыслу ст. 415 ГК РФ является безвозмездной сделкой. Прощение долга - это освобождение организации от обязанности выплачивать долг, что позволяет ей сберечь денежные средства. Исходя из правовой позиции Президиума ВАС РФ сбережение денежных средств может быть приравнено к получению имущества (п. 3 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"). Следовательно, прощение долга может рассматриваться как получение имущества.
Автор приходит к выводу, что долг, прощенный владеющим более чем 50-процентным вкладом (долей) учредителем, может не включаться во внереализационные доходы на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ. Он также добавил, что прощенная учредителем задолженность может не учитываться в составе доходов на основании пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, поскольку она увеличивает размер чистых активов.

6. ЦЕЛЕВОЕ ФИНАНСИРОВАНИЕ

6.1. Возникает ли доход при временном размещении остатков целевых средств на депозитных счетах в банках (п. 14 ст. 250, пп. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ)? >>>
6.2. Учитываются ли в доходах компенсации (субсидии), получаемые из бюджета в счет возмещения выпадающих (недополученных) доходов, при выполнении целевых программ в связи с оказанием услуг в соответствии с государственным (муниципальным) заданием или производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в том числе по регулируемым ценам (пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 251 НК РФ)? >>>
6.3. Учитываются ли в доходах компенсации (субсидии), получаемые из бюджета в счет возмещения затрат коммерческих организаций (пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 251 НК РФ)? >>>
6.4. Признается ли плата за содержание детей в государственных и муниципальных образовательных учреждениях целевым поступлением (п. 2 ст. 251 НК РФ)? >>>

6.1. Возникает ли доход при временном размещении остатков целевых средств на депозитных счетах в банках (п. 14 ст. 250, пп. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ)?

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, кроме бюджетных средств (п. 14 ст. 250 НК РФ).
В силу п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров) на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика средства целевого финансирования рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
О том, возникает ли налогооблагаемый доход в случае временного размещения остатков целевых средств на депозитных счетах в банках, в Налоговом кодексе РФ не сказано.
Позиция Минфина России заключается в том, что временное размещение свободных целевых средств на счетах в банках не означает их нецелевое использование и образование дохода.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 09.01.2017 N 03-03-07/80055
Финансовое ведомство разъяснило, что при размещении на депозитных счетах банков свободных остатков целевых поступлений нельзя определить конечные цели их использования. Эти операции следует рассматривать как формы сохранения, а не расходования денежных средств. Следовательно, суммы свободных остатков средств целевых поступлений, размещенные на депозитных счетах в банках, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.02.2015 N 03-03-06/1/8276
Письмо Минфина России от 02.02.2015 N 03-03-06/1/3926

6.2. Учитываются ли в доходах компенсации (субсидии), получаемые из бюджета в счет возмещения выпадающих (недополученных) доходов, при выполнении целевых программ в связи с оказанием услуг в соответствии с государственным (муниципальным) заданием или производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в том числе по регулируемым ценам (пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 251 НК РФ)?

Субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе для финансового обеспечения (возмещения) затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, работ, услуг (п. 1 ст. 78 БК РФ).
При определении налоговой базы налогоплательщик вправе не учитывать доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования. При этом он обязан вести раздельный учет таких доходов (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В силу п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К таким поступлениям относятся средства на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов и использованные получателями по назначению.
Согласно позиции Минфина России субсидии, полученные в счет возмещения выпадающих доходов в связи с оказанием услуг, в том числе по регулируемым ценам, учитываются в доходах. Есть судебные акты, включая Постановления Президиума ВАС РФ, а также Информационное письмо Президиума ВАС РФ, содержащие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.05.2018 N 03-07-11/31174
Минфин России разъясняет, что субсидии на компенсацию недополученных доходов в связи с реализацией товаров (услуг) по регулируемым ценам (тарифам) учитываются в доходах налогоплательщика. Ведомство ссылается, в частности, на п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.11.2017 N 03-03-06/3/76700
Письмо Минфина России от 01.09.2015 N 03-03-06/1/50178

Постановление Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 N 16814/10 по делу N А50-1304/2010
Указано, что бюджетные денежные средства, которые налогоплательщик получил в качестве компенсации убытков от реализации услуг по регулируемым тарифам, должны включаться в состав доходов, облагаемых налогом на прибыль. Полученные суммы не могут рассматриваться как целевое финансирование. По своей сути они являются частью дохода от реализации налогоплательщиком услуг, следовательно, они должны учитываться как доход.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 02.03.2010 N 15187/09 по делу N А59-3573/2008
Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.11.2017 N Ф04-4092/2017 по делу N А27-5571/2017

6.3. Учитываются ли в доходах компенсации (субсидии), получаемые из бюджета в счет возмещения затрат коммерческих организаций (пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 251 НК РФ)?

Ситуация актуальна для коммерческих организаций по отношениям, возникшим в период с 01.01.2008 по 31.12.2009 (включительно).

Внереализационным доходом налогоплательщика признаются, в частности, безвозмездно полученное имущество (работы, услуги), имущественные права, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе. Данным лицам указанные субсидии выделяются в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг (п. 1 ст. 78 БК РФ).
При определении налоговой базы налогоплательщик вправе не учитывать доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких доходов.
С 01.01.2008 по 31.12.2009 согласно п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением поступлений в виде подакцизных товаров) из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России субсидии, полученные коммерческими организациями в целях возмещения затрат на производство (реализацию) товаров, работ, услуг, учитываются при исчислении налога на прибыль.
Вместе с тем есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым коммерческие организации вправе не учитывать в доходах компенсации, получаемые из бюджета в счет возмещения их затрат при выполнении целевых программ в связи с оказанием услуг в соответствии с государственным (муниципальным) заданием или реализацией товаров (работ, услуг) по регулируемым ценам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсации, получаемые коммерческими организациями из бюджета в счет возмещения затрат, учитываются в доходах

Письмо Минфина России от 11.12.2009 N 03-03-06/4/106
Финансовое ведомство разъясняет, что у организаций, получивших в соответствии со ст. 78 БК РФ субсидии в целях возмещения затрат, связанных с производством (реализацией) товаров, работ, услуг, возникает экономическая выгода. Такие субсидии коммерческие организации учитывают в составе внереализационных доходов.

Письмо Минфина России от 02.09.2009 N 03-03-06/4/73
Ведомство разъясняет, что субсидии, полученные организациями (кроме автономных учреждений) в порядке, предусмотренном ст. 78 БК РФ, в целях возмещения затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-03-06/4/59

Письмо Минфина России от 24.08.2009 N 03-03-06/1/547
Разъясняется, что полученные коммерческой организацией в целях возмещения затрат субсидии не признаются целевыми поступлениями в смысле п. 2 ст. 251 НК РФ и учитываются в доходах. Это не приводит к дополнительному налогообложению таких субсидий, поскольку затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиками в составе расходов.

Позиция 2. Компенсации, получаемые коммерческими организациями из бюджета в счет возмещения затрат, не учитываются в доходах

Постановление Президиума ВАС РФ от 30.07.2013 N 3290/13 по делу N А55-12521/2012
По мнению инспекции, субсидии на возмещение затрат на строительство, реконструкцию, модернизацию основных средств учитываются в доходах на основании п. 8 ст. 250 НК РФ как безвозмездно полученное имущество.
Однако Президиум ВАС РФ поддержал вывод суда апелляционной инстанции, согласно которому применение п. 2 ст. 251 НК РФ не зависит от организационно-правовой формы лица, получившего целевые поступления из бюджета. ВАС РФ отметил, что согласно буквальному толкованию этой нормы к целевым поступлениям относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. Поскольку организацией выполнены все условия, установленные п. 2 ст. 251 НК РФ, полученная субсидия освобождается от налогообложения при исчислении налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.07.2014 N Ф03-2180/2014 по делу N А80-214/2013

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.10.2012 по делу N А55-5474/2012
Суд согласился с мнением суда апелляционной инстанции о том, что положениями налогового законодательства возможность применения п. 2 ст. 251 НК РФ не ставится в зависимость от организационно-правовой формы лица, получившего поступления из бюджета.
Сделанный судом вывод о правомерности невключения налогоплательщиком полученных субсидий во внереализационные доходы основан на том, что ранее понесенные затраты, в возмещение которых была предоставлена субсидия, не были учтены в составе расходов.

Постановление ФАС Центрального округа от 01.03.2012 по делу N А14-8700/2010 (Определением ВАС РФ от 27.06.2012 N ВАС-8058/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что обществу были выделены из государственного бюджета субсидии, в том числе на возмещение затрат на капитальное строительство. Их предоставление производилось после осуществления обществом соответствующих расходов за счет собственных средств. Налогоплательщик использовал субсидии по целевому назначению.
Суд отметил, что положения п. 2 ст. 251 НК РФ позволяют исключить средства целевого финансирования из доходов не только бюджетному учреждению, но и иному налогоплательщику, использовавшему их по назначению.
Исходя из этого, суд указал, что полученные налогоплательщиком субсидии являются целевыми поступлениями из бюджета, предусмотренными п. 2 ст. 251 НК РФ, и налогоплательщик правомерно не учел их при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2012 по делу N А42-7114/2010 (Определением ВАС РФ от 15.10.2012 N ВАС-10051/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик получил субсидии для возмещения части стоимости железнодорожного тарифа. По мнению инспекции, данные средства должны учитываться в составе доходов, поскольку Федеральный закон от 29.11.2007 N 284-ФЗ исключил из п. 2 ст. 251 НК РФ слово "бюджетополучателям", что повлекло за собой невозможность применения данной нормы коммерческими организациями.
Суд отклонил этот довод, указав, что инспекция не учла ни компенсационного характера полученных субсидий, ни положений Бюджетного кодекса РФ, которыми установлен порядок предоставления бюджетных средств. Таким образом, невключение налогоплательщиком данных средств в состав доходов правомерно.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.07.2011 по делу N А26-9551/2010 (Определением ВАС РФ от 30.09.2011 N ВАС-12689/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
По мнению инспекции, налогоплательщик не вправе применить п. 2 ст. 251 НК РФ для исключения полученных целевых поступлений (субсидий) из состава доходов, поскольку он не относится к некоммерческим организациям. Суд, учитывая положения ст. 78 БК РФ, отклонил довод инспекции. Он указал, что налогоплательщик, будучи коммерческой организацией, правомерно не включил целевые поступления в состав доходов на основании п. 2 ст. 251 НК РФ. Также суд принял во внимание то, что налогоплательщик расходовал полученные денежные средства в соответствии с их целевым назначением.

6.4. Признается ли плата за содержание детей в государственных и муниципальных образовательных учреждениях целевым поступлением (п. 2 ст. 251 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 251 НК РФ не учитываются в доходах использованные по назначению целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц.
Оплата за содержание детей в образовательных учреждениях среди них прямо не перечислена.
Возникает вопрос: признается ли родительская плата за содержание детей в государственных и муниципальных образовательных учреждениях целевым поступлением?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что родительская плата учитывается образовательными учреждениями в составе доходов при исчислении налога на прибыль. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
Авторы разъясняют, что после указанных изменений рассматривать родительскую плату как целевое поступление нельзя.
В то же время есть судебный акт, содержащий противоположную точку зрения: родительская плата является целевым поступлением.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Родительская плата не признается целевым поступлением

Письмо Минфина России от 11.04.2007 N 03-03-06/4/45
Финансовое ведомство разъясняет, что ст. 251 НК РФ не предусматривает исключение из состава доходов средств, получаемых государственными и муниципальными образовательными учреждениями в виде родительской платы за содержание детей. Следовательно, такие денежные средства учитываются в составе доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.05.2007 N 03-03-06/4/64
Письмо ФНС России от 05.08.2009 N ШС-20-3/1100
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.06.2009 N А69-3524/08-07-Ф02-2774/09 по делу N А69-3524/08-07
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.02.2011 по делу N А55-4035/2010
Консультация эксперта, 2009

Статья: Доходы, учитываемые при расчете налога на прибыль (Филипенко М.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 26)
Автор указывает, что денежные средства, поступающие школе от родителей за обучение детей, являются выручкой от реализации в целях обложения налогом на прибыль.

Статья: Родительская плата (Вифлеемский А.) ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 11)
Автор разъясняет, что до 1 января 2005 г. в силу отдельных положений Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" деятельность образовательного учреждения не относилась к предпринимательской и родительская плата считалась целевыми средствами. После внесения изменений в этот Закон с 1 января 2005 г. отнести родительскую плату и доходы от платных образовательных услуг к непредпринимательской деятельности больше нельзя, так как все специальные налоговые льготы в этой части полностью отменены. Значит, родительская плата не является целевым поступлением.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Годовой отчет для бюджетных организаций - 2006 (под общ. ред. Ю.А. Васильева) ("Консалтинговая группа "АЮДАР", 2006)

Позиция 2. Родительская плата признается целевым поступлением

Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2010 N Ф09-422/10-С3 по делу N А60-29057/2009-С10
Суд установил, что родительская плата была предназначена для обеспечения питания учащихся, а также для оформления путевок в детские оздоровительные лагеря в летний период. Суд пришел к выводу о том, что данные платежи имеют целевой характер, поскольку выделяемых из бюджета денежных средств на эти цели недостаточно для организации полноценного питания и обеспечения летнего отдыха детей.

7. СУММЫ УВЕЛИЧЕНИЯ СТОИМОСТИ ДОЛИ КАК ДОХОДЫ,
НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

7.1. Распространяются ли правила пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ (об исключении из налоговой базы доходов в виде стоимости дополнительно полученных акций либо в виде разницы между номинальной стоимостью новых акций и первоначальных при увеличении уставного капитала без изменения доли участия акционера) на общества с ограниченной ответственностью?

Согласно пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ из налоговой базы исключаются доходы в виде:
- стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций;
- разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе).
Возникает вопрос: распространяются ли правила пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ на общества с ограниченной ответственностью?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России правила пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ нельзя применять при увеличении уставного капитала ООО. ФНС России и УФНС России по г. Москве поддерживают данный подход. Есть работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Однако имеется судебный акт и работы авторов, согласно которым положения пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются и в отношении обществ с ограниченной ответственностью.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Правила пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ не распространяются на общества с ограниченной ответственностью

Письмо Минфина России от 26.04.2018 N 03-03-06/1/28493
Разъясняется, что у налогоплательщика - участника ООО при увеличении номинальной стоимости доли в уставном капитале возникает доход, учитываемый при налогообложении прибыли организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.08.2017 N 03-03-06/1/53816
Письмо Минфина России от 25.05.2016 N 03-03-06/1/30061
Письмо Минфина России от 30.05.2013 N 03-03-06/1/19742
Письмо Минфина России от 09.11.2011 N 03-03-06/1/732
Письмо Минфина России от 26.09.2011 N 03-03-06/1/588
Письмо Минфина России от 25.08.2011 N 03-03-06/1/518
Письмо Минфина России от 08.06.2011 N 03-03-06/3/4
Письмо Минфина России от 12.03.2010 N 03-04-06/2-30
Письмо Минфина России от 15.02.2010 N 03-03-06/1/69
Письмо Минфина России от 18.02.2009 N 03-03-06/2/23

Письмо Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/324
Финансовое ведомство разъясняет, что в перечне неучитываемых доходов (ст. 251 НК РФ) не содержится такого вида дохода, как доход участника организации в виде увеличения номинальной стоимости его доли в уставном капитале. Поэтому в данной ситуации у такого участника возникает внереализационный доход.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.01.2007 N 03-03-06/1/33
Письмо Минфина России от 08.11.2006 N 03-03-04/1/732
Консультация эксперта, 2008
Консультация эксперта, 2006

Письмо Минфина России от 11.01.2005 N 03-03-01-04/2/3
Финансовое ведомство отмечает, что пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ регулирует только отношения, возникающие при увеличении уставного капитала в акционерном обществе. При этом гл. 25 НК РФ не содержит норм, позволяющих исключить из налоговой базы по налогу на прибыль организаций увеличение номинальной стоимости доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 28.07.2006 N 02-3-12/202
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.2008 N 20-12/048083
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.01.2007 N 20-12/004059

Позиция 2. Правила пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ можно применить в отношении обществ с ограниченной ответственностью

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.02.2009 по делу N А65-11409/2006
Суд, указав, что положения пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются также и при увеличении стоимости доли в уставном капитале ООО, отметил следующее: в подобной ситуации у участников общества не возникает дохода, поскольку увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли не изменяет действительных долей и имущественных прав участников.

Статья: Увеличение УК за счет нераспределенной прибыли: правовые и налоговые аспекты (Воробьева А.Ю.) ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1)
Автор отмечает, что от налога на прибыль освобождается именно стоимость самих акций, т.е. увеличение имущества акционера. Размер же имущественных прав, вытекающих из этих акций, не меняется (ведь изменения доли участия не происходит). Именно поэтому законодатель не включил в этот подпункт доли участников ООО. Дело в том, что изменение размера уставного капитала общества с ограниченной ответственностью не приводит к увеличению имущества участника. Следовательно, никакого дохода в данном случае возникнуть не может.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 20.08.2008
Автор отмечает, что согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, которая учитывается в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Однако при пропорциональном увеличении номинальной стоимости доли участника без изменения соотношения долей у участника не возникает какой-либо экономической выгоды. Сам по себе факт увеличения уставного капитала не влечет возникновения дохода у участников.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.09.2006
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

8. БЛАГОТВОРИТЕЛЬНЫЕ ВЗНОСЫ И ПОЖЕРТВОВАНИЯ КАК ДОХОДЫ,
НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

8.1. Необходимо ли организации иметь статус благотворительной для того, чтобы исключить из состава облагаемых налогом на прибыль доходов благотворительные взносы (п. 2 ст. 251 НК РФ)? >>>
8.2. Могут ли быть получателями пожертвований в целях пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ организации, не поименованные в качестве таковых в п. 1 ст. 582 ГК РФ? >>>

8.1. Необходимо ли организации иметь статус благотворительной для того, чтобы исключить из состава облагаемых налогом на прибыль доходов благотворительные взносы (п. 2 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что исключать из состава доходов благотворительные взносы могут только благотворительные организации.
В то же время есть судебный акт, согласно которому статус благотворительной организации не является обязательным условием для применения положений п. 2 ст. 251 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Статус благотворительной организации нужен

Письмо Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/4/124
Финансовое ведомство отмечает, что только благотворительные организации, созданные в качестве таковых в соответствии с Законом о благотворительной деятельности, вправе, согласно пп. 4 п. 2 ст. 251 НК РФ, не учитывать в целях налогообложения прибыли средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.06.2006 N 03-03-04/4/105

Позиция 2. Статус благотворительной организации не нужен

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2007 по делу N А66-9108/2005
Суд указал, что положения Налогового кодекса РФ не обусловливают применение ст. 251 НК РФ наличием у налогоплательщика статуса благотворительной организации. Законодательство не запрещает осуществлять благотворительную деятельность без этого статуса.

8.2. Могут ли быть получателями пожертвований в целях пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ организации, не поименованные в качестве таковых в п. 1 ст. 582 ГК РФ?

Налоговый кодекс РФ (пп. 1 п. 2 ст. 251) исключает из состава доходов целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, в частности, в виде пожертвований, признаваемых таковыми в соответствии с гражданским законодательством. Гражданский кодекс РФ (п. 1 ст. 582) содержит определение пожертвования, а также перечень субъектов, которым могут делаться пожертвования.
Позиция Минфина России заключается в том, что организации, не поименованные в ст. 582 ГК РФ, не вправе получать пожертвования. Положения п. 2 ст. 251 НК РФ на них не распространяются. Подобная точка зрения представлена в судебных актах.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.08.2018 N 03-03-06/1/61847
Указано, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль пожертвования могут не учитывать только некоммерческие организации, которые получили и используют их на общеполезные цели, совпадающие с уставными целями организации. Нормы п. 2 ст. 251 НК РФ на коммерческие организации не распространяются.

Письмо Минфина России от 11.10.2016 N 03-03-06/3/59294
Отмечено, что пожертвования, не учитываемые при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в силу п. 2 ст. 251 НК РФ, должны признаваться таковыми на основании ст. 582 ГК РФ. В ней определено понятие "пожертвование" и установлен перечень организаций и учреждений, имеющих право на получение пожертвований. Организации, не поименованные в данной статье, такого права не имеют.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.10.2016 N 03-03-06/3/58657

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.05.2007 по делу N А28-8674/2006-92/11
Суд указал, что лесхоз не является тем учреждением и субъектом, которому могут быть сделаны пожертвования, и, следовательно, полученные им денежные средства не могут быть признаны в качестве пожертвований в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Таким образом, эти средства являются внереализационным доходом лесхоза и подлежат учету при исчислении налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.2007 по делу N А28-9470/2006-378/21
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.04.2007 по делу N А28-5811/2006-120/15

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ
(ПО СТ. 271 НК РФ)

1. ДОХОДЫ, ОТНОСЯЩИЕСЯ К НЕСКОЛЬКИМ ПЕРИОДАМ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Что является длительным технологическим циклом в целях признания доходов при методе начисления (п. 2 ст. 271 НК РФ)? >>>
1.2. Когда признавать доход при методе начисления, если должник погашает требование новому кредитору частями в течение нескольких налоговых периодов (п. 2 ст. 271 НК РФ)? >>>
1.3. Как учитывается при методе начисления сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график (п. 2 ст. 271 НК РФ)? >>>
1.4. Нужно ли учитывать в доходах при методе начисления проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если согласно его условиям проценты в текущем отчетном (налоговом) периоде организации не уплачиваются (п. п. 1, 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ)? >>>
1.5. Как признавать при методе начисления доход, полученный за передачу права на использование программы, если договор действует в течение нескольких периодов, а оплата производится единовременно (п. 2, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ)? >>>

1.1. Что является длительным технологическим циклом в целях признания доходов при методе начисления (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 271) устанавливает, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от их реализации налогоплательщик распределяет самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).
Согласно позиции Минфина России под производством с длительным технологическим циклом следует понимать не предусматривающее поэтапную сдачу работ (услуг) производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Есть судебный акт с аналогичным выводом.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.11.2017 N 03-07-11/78178
Финансовое ведомство отмечает, что под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды. Причем это не зависит от количества дней осуществления производства.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.01.2014 N 03-03-06/1/218

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23.08.2018 N Ф07-5696/2018 по делу N А05-2318/2017
Суд указал, в частности, что в целях налога на прибыль производством с длительным технологическим циклом признается такое производство, когда сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды. При этом количество дней выполнения работ значения не имеет. Суд также отметил, что данный подход применяется исключительно к договорам, которые не предусматривают поэтапную сдачу работ (независимо от длительности этапов).

Письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/637
Финансовое ведомство отмечает, что под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанное распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.11.2012 N 03-03-06/1/586
Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-03-06/1/581
Письмо Минфина России от 24.09.2010 N 03-03-06/1/615
Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-06/1/50
Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/4/160

1.2. Когда признавать доход при методе начисления, если должник погашает требование новому кредитору частями в течение нескольких налоговых периодов (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

Согласно п. 5 ст. 271 НК РФ при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования.
Официальная позиция налоговых органов, изложенная УМНС России по г. Москве, заключается в том, что налогоплательщик вправе распределить сумму дохода, полученного в результате частичного исполнения требования должником.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УМНС России по г. Москве от 12.04.2004 N 26-12/24826
В Письме разъяснено, что, если должник фактически погашает требование частями в течение нескольких налоговых периодов, налогоплательщик - новый кредитор при определении налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период должен распределить сумму дохода, полученного в результате этого частичного исполнения, пропорционально сумме расходов в размере стоимости приобретаемого им права требования.

1.3. Как учитывается при методе начисления сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график (п. 2 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 271) предусматривает, что доходы распределяются на несколько отчетных (налоговых) периодов в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, налогоплательщик распределяет доходы самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России лизинговые платежи учитываются в соответствии с предусмотренным графиком. Подобная точка зрения подтверждена судебным актом и работой автора.
В то же время ранее Минфин России и УФНС России по г. Москве придерживались иной точки зрения: доходы в виде лизинговых платежей признаются равномерно, даже если договором предусмотрен неравномерный график.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доход признается в соответствии с графиком

Письмо Минфина России от 17.04.2009 N 03-03-06/1/258
Финансовое ведомство разъясняет, что на основании пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ лизингодатель признает доходы в виде лизинговых платежей на дату осуществления расчетов согласно условиям договора либо на последний день отчетного (налогового) периода исходя из сумм, предусмотренных графиком.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/212
Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131

Постановление ФАС Уральского округа от 16.12.2008 N Ф09-9466/08-С3 по делу N А76-4062/08
Суд указал, что ст. 271 НК РФ не устанавливает специальных правил учета лизинговых платежей, поэтому такие доходы учитываются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договора (графиком платежей) либо в последний день отчетного (налогового) периода.

Статья: Лизинговые сделки: учет и налогообложение у лизингодателя (Матиташвили А.А.) ("Российский налоговый курьер", 2005, N 4)
Автор отмечает, что если в договоре лизинга установлен неравномерный график осуществления лизинговых платежей, то доход должен признаваться в соответствии с графиком.

Позиция 2. Доход признается с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов

Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/349
Финансовое ведомство разъясняет, что, если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, доходы в виде лизинговых платежей признаются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.04.2007 N 03-03-06/1/248
Письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/1/752
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.09.2008 N 20-12/089128

1.4. Нужно ли учитывать в доходах при методе начисления проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если согласно его условиям проценты в текущем отчетном (налоговом) периоде организации не уплачиваются (п. п. 1, 6 ст. 271, п. 4 ст. 328 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014, в связи с изменениями в ст. ст. 271, 328 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.
В силу п. 6 ст. 271 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца отчетного периода (до 01.01.2010 - на конец отчетного периода).
В абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ сказано, что налогоплательщик определяет сумму дохода, выплаченного либо подлежащего выплате в отчетном периоде в виде процентов, согласно условиям договора.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России проценты по всем видам заимствований признаются равномерно на конец каждого месяца. ФНС России, УФНС России по г. Москве придерживаются аналогичного мнения. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время имеются судебные акты и работы авторов с противоположными выводами: проценты по займу учитываются в доходах в периоде, когда наступил срок их уплаты в соответствии с договором.

По вопросу учета в расходах процентов по займу ранее сроков, предусмотренных договором, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по договору займа (и иным аналогичным договорам) учитываются в доходах в течение всего срока действия договора

Письмо Минфина России от 20.09.2013 N 03-03-06/4/39056
Разъясняется, что проценты по всем видам долговых обязательств, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, учитываются в доходах равномерно на конец месяца соответствующего отчетного периода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.09.2012 N 03-03-06/2/108
Письмо Минфина России от 26.08.2011 N 03-03-06/1/523
Письмо Минфина России от 15.06.2011 N 03-03-06/1/345
Письмо Минфина России от 20.12.2010 N 03-03-06/1/791
Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-03-06/1/549
Письмо Минфина России от 24.06.2010 N 03-03-06/1/430
Письмо Минфина России от 23.06.2010 N 03-03-06/1/426
Письма Минфина России от 08.04.2010 N 03-03-06/1/239, N 03-03-06/1/240
Письмо Минфина России от 08.04.2010 N 03-03-06/1/238
Письмо Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/2/63
Письмо Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/4/36
Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/180
Письмо ФНС России от 11.08.2010 N ШС-37-3/8802@
Письмо ФНС России от 16.06.2010 N ШС-37-3/4248@
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2010 N 16-15/041925@
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2011

Письмо Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/2/39246
Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, в которой банк выдает кредиты, предусматривающие начисление процентов с даты их выдачи. При этом, если кредит будет погашен в определенный срок, заемщик не выплачивает проценты. Проценты должны быть уплачены, только если заемщик не погасит кредит в этот период.
Разъясняется, что указанный кредит следует рассматривать как долговое обязательство, предусматривающее начисление процентов с момента его выдачи и содержащее указание на обстоятельства, при наступлении которых такие проценты не выплачиваются, но о наступлении которых заранее не известно. Проценты по указанному обязательству учитываются в порядке, установленном п. 6 ст. 271 НК РФ, исходя из процентной ставки и даты начала начисления процентов, предусмотренных условиями такого обязательства.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.08.2013 N 03-03-06/2/31295

Письмо ФНС России от 24.05.2013 N СА-4-9/9466
Налоговая служба рассмотрела ситуацию, когда согласно договору период с момента предоставления кредита до дня погашения основного долга разделен на процентные периоды, уплата процентов за соответствующий процентный период производится в последний день данного периода, при этом срок действия договора приходится более чем на один отчетный период. ФНС России пояснила, что в данном случае организация-кредитор учитывает полученные проценты равномерно в течение периода пользования заемными средствами.

Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2014 N Ф05-4829/2014 по делу N А40-134321/2013
Суд отметил, что при использовании метода начисления дата признания доходов в виде процентов не зависит от срока их выплаты, определенного условиями договоров, и от фактической выплаты начисленных процентов кредитору. Право налогоплательщика на включение во внереализационные доходы сумм начисленных по договорам займа процентов не связано с реальной выплатой денежных средств заимодавцу. Поэтому суммы начисленных процентов учитываются в целях налогообложения в каждом отчетном периоде с учетом положений п. 4 ст. 328 НК РФ, причем даже в том случае, если срок возврата займа и перечисления процентов за пользование денежными средствами приходится на следующий налоговый период (год).

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.04.2013 по делу N А27-15253/2012
Суд установил, что налогоплательщик заключил договор банковского вклада со сроком действия, приходящимся на несколько отчетных периодов. При этом проценты по договору в составе доходов каждого отчетного периода общество не учитывало, поскольку срок выплаты процентов наступал позднее. Инспекция сочла это неправомерным.
Суд поддержал налоговый орган. Учитывая положения гл. 44 ГК РФ, гл. 25 НК РФ, суд указал: основанием для начисления дохода в виде процентов на суммы вклада (депозита) является долговое обязательство, не вытекающее из факта выплаты процентов, а длящееся во времени обязательство банка по их начислению, приходящееся на разные отчетные периоды.
Следовательно, налогоплательщик обязан был отразить в составе доходов на конец каждого отчетного периода суммы процентов, начисленных в этих периодах.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2008 N Ф04-7245/2008(16462-А46-37) по делу N А46-7136/2008
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что он не должен начислять проценты по невозвращенному займу, поскольку не наступило событие, с которым договор связывает возникновение обязанности по уплате процентов. Суд указал, что налогоплательщик обязан учитывать доход в виде процентов по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, по каждому отчетному периоду. Основанием для такого вывода послужил п. 6 ст. 271 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Возвращаясь к напечатанному (Зайцева С.Н.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2010, N 9)

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что суммы выплаченных процентов за пользование заемными денежными средствами включаются в состав внереализационных доходов в каждом отчетном периоде в течение срока действия договора. При этом неважно, каким образом происходит выплата процентов - периодически или единовременно.

Позиция 2. Проценты по договору займа (и иным аналогичным договорам) учитываются в доходах в момент, когда наступил срок их уплаты в соответствии с договором

Постановление ФАС Московского округа от 19.10.2012 по делу N А40-28488/12-140-137
Суд поддержал налогоплательщика, который учел в составе доходов проценты по займу в том налоговом периоде, в котором они были получены в соответствии с договором. Суд отметил, что в данном случае общество правомерно руководствовалось положениями ст. ст. 250, 271, 328 НК РФ и позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09.

Постановление ФАС Центрального округа от 25.01.2012 по делу N А54-1577/2011
Суд указал, что при определении момента признания доходов в виде процентов по договорам займа факт их реальной уплаты не является определяющим (п. 6 ст. 271 НК РФ). В то же время ФАС определил, что налогоплательщик должен формировать налоговую базу конкретного налогового периода в том числе исходя из условий соглашения относительно того, когда должны возникать доходы (ст. ст. 250, 328 НК РФ). Учитывая, что в рассматриваемом деле согласно условиям договора займа выплата процентов производилась одновременно с выплатой долга, суд пришел к выводу о правомерном учете доходов в периоде их фактического получения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 07.02.2011 по делу N А54-892/2010

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.04.2011 по делу N А45-8330/2010
Суд указал, что доход в виде процентов не мог возникнуть ранее срока, установленного договором займа. Следовательно, налогоплательщик не должен учитывать данные проценты в составе доходов ранее сроков их уплаты.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2011

1.5. Как признавать при методе начисления доход, полученный за передачу права на использование программы, если договор действует в течение нескольких периодов, а оплата производится единовременно (п. 2, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 271) относительно производств с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом предусматривает, что, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) налогоплательщик распределяет самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).
При этом в пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ определено, что для внереализационных доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности датой получения дохода признаются дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.
Согласно официальной позиции контролирующих органов, если лицензионное соглашение о передаче неисключительных прав на использование программы действует в течение нескольких периодов, но при этом за его приобретение уплачен разовый платеж, доход распределяется на весь срок действия договора. Есть автор, поддерживающий данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.07.2012 N 03-03-06/1/358
Разъясняется, что в случаях, когда договор о передаче неисключительного права на использование программного обеспечения действует в течение нескольких налоговых периодов, но за использование программного обеспечения уплачивается разовый единовременный платеж, доход в виде такого платежа на основании п. 2 ст. 271 НК РФ равномерно распределяется на срок действия лицензионного договора.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.07.2012 N 03-03-06/1/354
Письмо Минфина России от 30.11.2010 N 03-03-06/1/745
Письмо Минфина России от 16.09.2010 N 03-03-06/1/595
Письмо Минфина России от 09.08.2010 N 03-03-06/1/534
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2011 N 16-15/015041@
Консультация эксперта, 2010

2. ДОХОДЫ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ

2.1. Когда признавать доход при методе начисления, если договор предусматривает переход права собственности после оплаты товара (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.2. Когда признавать доход при методе начисления, если акты выполненных работ поступили в другом налоговом периоде (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.3. Когда признавать при методе начисления доход от продажи недвижимости (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.4. Когда признавать при методе начисления доход по строительным работам (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.5. Когда признавать при методе начисления доход от реализации имущества по договору лизинга (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.6. В какой момент агентское вознаграждение признается доходом при методе начисления (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.7. В какой момент при методе начисления возникает доход при передаче карточек экспресс-оплаты дилерам (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
2.8. Когда эмитент подарочных сертификатов, применяющий метод начисления, учитывает доход от их реализации при исчислении налога на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>

2.1. Когда признавать доход при методе начисления, если договор предусматривает переход права собственности после оплаты товара (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 271) предусматривает, что при применении метода начисления датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар. Согласно ст. 491 ГК РФ в случаях, когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом. Если в срок, предусмотренный договором, переданный товар не будет оплачен, продавец вправе потребовать от покупателя возвратить ему товар.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что если условиями договора поставки переход права собственности на реализованные товары предусмотрен после полной оплаты товара, то выручка должна признаваться в момент фактической передачи товара. Данного подхода придерживаются и некоторые авторы.
В то же время есть другое Письмо Минфина России, в котором высказана противоположная позиция: налогоплательщик при определении момента признания доходов от реализации товаров должен исходить исключительно из условий договора. Есть аналогичное мнение авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы признаются на дату отгрузки

Письмо Минфина России от 20.09.2006 N 03-03-04/1/667
Финансовое ведомство отмечает, что выручка от реализации товаров в целях налогообложения прибыли должна признаваться на дату фактической передачи товара покупателям и выставления им расчетных документов. Это объясняется тем, что такой подход позволяет отразить фактические отношения, сложившиеся между продавцом и покупателем товара, который получен по договору купли-продажи с особым порядком перехода права собственности. При этом Минфин России сослался на Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Учетная политика: доходы и расходы (Семенова И.Р.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 24)
Статья: Опасность особого перехода права собственности (Бушуева И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 46)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 20.09.2006 N 03-03-04/1/667 (Кувшинов Ю.Г.) ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2006, N 20)
Статья: Особенности налогообложения прибыли оптовыми организациями торговли при переходе права собственности на отгруженные товары после их оплаты (Воинов В.Р.) ("Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2006, N 2)

Статья: Налог на прибыль: особенности расчета в 2007 году (Масленникова А.П.) ("Все для бухгалтера", 2007, N 4)
Автор указал, что если условиями договора поставки переход права собственности на реализованные товары предусмотрен после их полной оплаты, то выручка от реализации этих товаров должна признаваться в налоговом учете в момент их фактической передачи.

Позиция 2. Доходы признаются на дату, предусмотренную в договоре

Письмо Минфина России от 20.07.2006 N 03-03-04/1/598
Финансовое ведомство разъясняет, что одним из важных условий договора поставки является срок поставки. Следовательно, организация при определении момента признания доходов от реализации товаров должна исходить исключительно из срока, определенного условиями договора поставки. Исключение из этого правила не допускается, даже когда налогоплательщик готов пойти на более раннее признание доходов от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Мы неудачно отложили уплату налога на прибыль (Бушуева И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 42)
Статья: Сначала переход и только потом доход (Морозов Н.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 30)

2.2. Когда признавать доход при методе начисления, если акты выполненных работ поступили в другом налоговом периоде (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения доходов от реализации товаров (работ, услуг) признается дата реализации, определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как переход права собственности на товар (результат работ), оказание услуг.
Официальная позиция заключается в том, что в ситуации, когда работы выполнены в одном налоговом периоде, а акты выполненных работ поступили в другом, признавать доходы от реализации следует в период подписания актов, так как именно в этот момент происходит переход права собственности на результаты выполненных работ. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/1/490
Финансовое ведомство отмечает, что право собственности на результаты выполненных работ переходит к заказчику в момент подписания акта сдачи-приемки работ. Следовательно, и признавать доход нужно в том отчетном (налоговом) периоде, когда был подписан акт.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 28.06.2006 ("Главбух", 2006, N 13)
Статья: Коротко: обзор писем и разъяснений фискальных органов от 20.07.2006 ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 8)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.12.2013 по делу N А45-26891/2012
Суд указал, что при методе начисления доходы подлежат отражению в периоде перехода права собственности на выполненные работы - в момент их приемки заказчиком и подписания акта приемки-передачи выполненных работ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.10.2012 по делу N А32-46761/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2010 N Ф09-3206/10-С2 по делу N А60-40637/2009-С6

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2011 по делу N А57-15589/2010
Суд указал, что до момента подписания акта выполненных работ или этапа работ не происходит их реализации. Значит, не возникает и выручки от реализации, признаваемой доходом в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.10.2009 по делу N А72-1098/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2012 N Ф09-12159/12 по делу N А71-6466/2012

Консультация эксперта, 2008
Автор отмечает, что доход будет отражаться в периоде приемки результатов работ. Факт реализации для отражения дохода подтверждается только после подписания акта.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

2.3. Когда признавать при методе начисления доход от продажи недвижимости (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

В п. 1 ст. 551 ГК РФ предусмотрено, что переход к покупателю права собственности на недвижимое имущество по договору продажи недвижимости подлежит государственной регистрации.
В силу ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода для доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Возникает вопрос: когда налогоплательщик должен признавать доход при продаже недвижимости?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, обязанность по уплате налога на прибыль при продаже недвижимости, подлежащей государственной регистрации, возникает с момента государственной регистрации перехода прав на такое имущество. Эта точка зрения подтверждается судебной практикой, в том числе Постановлением Президиума ВАС РФ. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
В более ранних разъяснениях Минфин России придерживался мнения, согласно которому у организации - продавца недвижимого имущества возникает обязанность уплачивать налог на прибыль со дня передачи объекта недвижимости покупателю по акту независимо от даты регистрации. Существуют судебные акты, подтверждающие данный подход.
В то же время есть письма финансового ведомства, в которых указывалось на обязанность отражать доход от реализации недвижимого имущества с момента подписания акта и подачи документов на государственную регистрацию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При продаже недвижимости доходы признаются с момента государственной регистрации

Письмо Минфина России от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16788
Финансовое ведомство отмечает, что при определении даты признания доходов от реализации недвижимого имущества следует учитывать позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.11.2012 N 03-03-10/127

Письмо Минфина России от 28.09.2006 N 07-05-06/241
Финансовое ведомство разъяснило, что доходы от продажи квартир признаются на дату государственной регистрации прав собственности покупателя на квартиру.

Письмо Минфина России от 26.10.2004 N 03-03-01-04/1/85
Финансовое ведомство разъясняет, что доход от продажи объекта основного средства признается на дату перехода права собственности на объект, т.е. на дату регистрации права собственности покупателя на имущество.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2013
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2008

Письмо ФНС России от 20.12.2012 N ЕД-4-3/21729@
Налоговая служба, ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10, разъясняет, что доходы от реализации недвижимого имущества признаются на дату государственной регистрации прав собственности, поскольку именно в этот момент право собственности переходит к покупателю.
В Письме ФНС России также отмечается необходимость доведения указанной позиции до подведомственных налоговых органов и налогоплательщиков.

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 15726/10 по делу N А32-44414/2009-51/796
Суд указал, что момент перехода права собственности на объект недвижимости связан с моментом его государственной регистрации. При этом наличие у спорного объекта недвижимости залогового обременения (ипотеки) в данном случае значения не имеет.
Также суд отметил, что внесение сторонами сделки дополнений в договор купли-продажи, предусматривающих иной порядок перехода права собственности (после регистрации перехода права собственности), не может изменять налоговых последствий состоявшейся хозяйственной операции.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40) по делу N А45-18186/06-39/557
Суд указал, что до государственной регистрации перехода права собственности покупатель по договору продажи недвижимости, исполненному сторонами, не вправе распоряжаться данным имуществом, поскольку до момента государственной регистрации право собственности на это имущество сохраняется за продавцом.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 25.10.2005 N А64-1730/04-8

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 по делу N А65-26844/07
Суд указал, что доход от продажи объектов недвижимости признается на момент перехода права собственности на здание, т.е. на дату регистрации права собственности покупателя на здание.

Позиция 2. При продаже недвижимости доходы признаются с момента передачи объекта по акту

Письмо Минфина России от 07.09.2012 N 03-03-06/2/100
В Письме отмечается, что у организации - продавца недвижимого имущества возникает обязанность по уплате налога на прибыль организаций с момента передачи объекта недвижимости покупателю по акту (накладной) приемки-передачи основных средств независимо от даты государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.10.2005 N 03-03-04/1/301
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2009 по делу N А65-20719/2008 (Определением ВАС РФ от 22.01.2010 N ВАС-18173/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2012 по делу N А13-3137/2012
Суд указал, что доход от реализации квартир должен учитываться в том периоде, в котором произошла их передача по соответствующему акту. При этом не имеет значения, что право собственности было зарегистрировано в более позднем налоговом периоде.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2011 по делу N А56-24770/2010
Суд установил, что согласно дополнительному соглашению к договору купли-продажи передача земельного участка осуществлялась после государственной регистрации перехода права собственности (2008 г.) на основании акта приема-передачи, подписанного в 2009 г.
Суд указал, что моментом реализации недвижимого имущества является его фактическая передача. Исходя из этого доходы от реализации объекта недвижимости учитываются в периоде, в котором произошла его передача на основании соответствующего акта.

Позиция 3. При продаже недвижимости доходы признаются с момента передачи объекта по акту и подачи документов на государственную регистрацию

Письмо Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/78
Финансовое ведомство разъясняет, что у организации - продавца недвижимого имущества обязанность по уплате налога на прибыль возникает с момента передачи объекта недвижимости покупателю по акту (накладной) приемки-передачи основных средств и подачи документов на государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.04.2010 N 03-03-06/1/301
Письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-03-04/1/554

2.4. Когда признавать при методе начисления доход по строительным работам (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Согласно ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода для доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что застройщик-заказчик может применить метод распределения доходов и расходов. Есть аналогичное мнение автора.
В то же время есть судебный акт, согласно которому признавать доход от реализации выполненных строительных работ следует с момента подписания акта передачи объекта. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы надо распределять

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2006 N 20-12/3554
В Письме разъяснено, что если получение дохода фирмой, являющейся одновременно застройщиком и заказчиком долевого строительства, предусмотрено только после сдачи объекта в эксплуатацию и подписания передаточного акта, а строительство длится более одного налогового периода, то организация может применить в целях налогообложения прибыли метод распределения расходов согласно принципу равномерности признания доходов и расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Долгосрочные договоры в строительстве: признание доходов и расходов (Анищенко А.В.) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 3)

Позиция 2. Доходы признаются на дату сдачи объекта в эксплуатацию и подписания передаточного акта

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.10.2006 по делу N А17-3489/5-2005 (Определением ВАС РФ от 21.02.2007 N 1273/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учитывал выручку от реализации выполненных строительных работ с момента подписания актов передачи квартир.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налогообложение деятельности заказчика-застройщика (Мясников О.А.) ("Налоговый вестник", 2006, N 8)
Консультация эксперта, 2006

2.5. Когда признавать при методе начисления доход от реализации имущества по договору лизинга (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Согласно ст. 271 НК РФ при методе начисления датой получения дохода для доходов от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Налоговый кодекс РФ не устанавливает порядок определения даты реализации предмета лизинга.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что сумма выкупной стоимости имущества отражается в составе доходов лизингодателя по мере поступления этих платежей. Есть судебный акт и работа автора, подтверждающие такой подход.
Согласно другой точке зрения датой получения дохода считается дата передачи права собственности на предмет лизинга. Есть судебный акт, подтверждающий такой подход. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доход признается по мере поступления платежей

Письмо Минфина России от 10.06.2004 N 03-02-05/2/35
Финансовое ведомство отмечает, что если договор лизинга предусматривает переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, то сумма выкупной стоимости имущества отражается в составе доходов лизингодателя по мере поступления этих платежей, а в составе расходов - его первоначальная стоимость при переходе права собственности на объект лизинга.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2007 по делу N А55-10628/06
Суд поддержал налоговый орган в части включения сумм лизинговых платежей в состав доходов от реализации в период передачи транспортных средств по договору лизинга, указав, что включение лизинговых платежей в состав доходов не может быть поставлено в зависимость от приобретения лизингополучателем в собственность арендованного имущества.

Статья: Налогообложение лизинговых операций (Нечитайло И.П.) ("Аудиторские ведомости", 2005, N 8)
Автор отмечает, что при лизинге допустимо признать датой осуществления реализации услуг как последний день отчетного (налогового) периода, так и дату начисления лизинговых платежей в соответствии с установленными договором лизинга условиями.

Позиция 2. Доход признается в момент перехода права собственности на предмет лизинга

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2006 по делу N А05-5133/2006-31
Суд указал, что датой получения обществом дохода является дата передачи им права собственности на предмет лизинга, а выкупные платежи не подлежат включению в базу, облагаемую налогом на прибыль, как уплаченные до фактической передачи имущества лизингополучателю.

Консультация эксперта, 2005
Автор отмечает, что доходы лизингодателя, составляющие компенсацию стоимости лизингового имущества, которое передано в лизинг, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в момент перехода права собственности на это имущество.

2.6. В какой момент агентское вознаграждение признается доходом при методе начисления (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Пунктом 3 ст. 271 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).
Официальная позиция заключается в том, что если агент применяет метод начисления, то датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Аналогичная точка зрения выражена в авторской консультации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-03-04/1/231
Финансовое ведомство разъясняет, что для целей налогообложения прибыли организации доходы от оказания агентских услуг признаются обществом на дату реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.08.2005 N 03-03-04/4/37
Консультация эксперта, 2006

2.7. В какой момент при методе начисления возникает доход при передаче карточек экспресс-оплаты дилерам (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты и работа автора с выводом о том, что доход у операторов связи возникает в момент активации абонентом карт экспресс-оплаты, а не передачи их дилерам.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.05.2008 по делу N А65-14339/07
Суд указал, что средства от передачи дилерам карт экспресс-оплаты нельзя рассматривать как доход, который необходимо включать в базу по налогу на прибыль, поскольку передаваемые оператором связи карты не являются товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ). Объект налогообложения возникает только в момент пользования услугами связи абонентом, активировавшим карту экспресс-оплаты.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.05.2008 по делу N А65-14340/07
Консультация эксперта, 2010

2.8. Когда эмитент подарочных сертификатов, применяющий метод начисления, учитывает доход от их реализации при исчислении налога на прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг).
В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Официальная позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве состоит в том, что денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, являются предоплатой товаров, которые будут приобретены позже. Эти суммы учитываются в доходах от реализации на дату непосредственной реализации товаров (дату обмена подарочного сертификата на товары). Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ придерживается аналогичной точки зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268
Минфин России указал, что денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретены позднее. На основании пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ предоплата не учитывается в доходах при определении налоговой базы. При этом реализацией товара признается обмен на него подарочного сертификата. Следовательно, суммы оплаты сертификатов, полученные организацией-продавцом от потенциальных покупателей в счет предстоящей поставки товаров, учитываются в доходах от реализации на дату непосредственной реализации товаров.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609

Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу N 305-КГ14-1498, А40-65470/2013
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела ситуацию, когда организация реализовывала покупателям - юридическим лицам собственные подарочные карты (сертификаты) с ограниченным сроком действия, которые впоследствии передавались физическим лицам, как правило, в виде подарка. Погашение карты (сертификата) происходило при ее предъявлении физическими лицами эмитенту в обмен на принадлежащую ему продукцию.
Суд пришел к выводу, что денежные средства, полученные эмитентом подарочных карт при их реализации организациям-покупателям, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые физические лица приобретут в будущем. Поскольку моментом реализации товара является обмен на него подарочной карты, ее оплата, полученная эмитентом, учитывается в доходах от реализации на дату непосредственной реализации товаров.

3. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ

3.1. Когда учитывать при методе начисления доходы в виде дивидендов, полученных в неденежной форме (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.2. Когда признавать при методе начисления доход в виде субсидий (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) (п. 1 ст. 78 БК РФ, пп. 2 п. 4, п. п. 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.3. Что считать при методе начисления моментом признания должником штрафных санкций (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.4. На какую дату налогоплательщик, применяющий метод начисления, должен признавать доход в виде положительной курсовой разницы, которая возникла из-за переоценки суммы долгового обязательства по займу (кредиту), выданному в иностранной валюте (пп. 7 п. 4 ст. 271, п. 8 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.5. В каком периоде учитывается при методе начисления кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности (п. 1 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.6. Когда при методе начисления учитывать в доходах кредиторскую задолженность по депонированной заработной плате (п. 18 ст. 250 и п. 1 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.7. В каком периоде при методе начисления включается в доходы кредиторская задолженность при ликвидации кредитора (п. 18 ст. 250, п. 1 ст. 271 НК РФ)? >>>
3.8. В какой момент у налогоплательщика, применяющего метод начисления, возникает доход в виде компенсаций (субсидий), полученных из бюджета в счет возмещения выпадающих (недополученных) доходов (п. 1, пп. 2, 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)? >>>

3.1. Когда учитывать при методе начисления доходы в виде дивидендов, полученных в неденежной форме (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015, в связи с вступлением в силу п. 33 ст. 1 Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ. Указанным пунктом п. 4 ст. 271 НК РФ дополнен пп. 2.1, согласно которому датой получения внереализационных доходов в виде дивидендов, полученных в неденежной форме, признается дата получения недвижимого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче (подтверждающему передачу) недвижимого имущества, дата перехода права собственности на иное имущество (в том числе на ценные бумаги).

Согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций датой получения дохода признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. В случае выплаты дивидендов в неденежной форме денежные средства на расчетный счет (в кассу) не поступают.
Официальной позиции нет.
Авторы считают, что датой получения дохода в виде дивидендов в случае, когда выплата дивидендов осуществлена в неденежной форме, признается дата поступления имущества (в том числе ценных бумаг) налогоплательщику.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Статья: Налогообложение доходов от долевого участия (Мурзин В.Е.) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 5)
Автор отмечает, что правовые основы выплаты дивидендов в натуральной форме содержатся в п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", согласно которому дивиденды выплачиваются в денежной форме, а в случаях, предусмотренных уставом общества, - иным имуществом. Следовательно, когда дивиденды выплачиваются иным имуществом, датой получения дохода признается дата поступления имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Формирование учетной налоговой стоимости ценных бумаг (Мурзин В.Е.) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 4)

3.2. Когда признавать при методе начисления доход в виде субсидий (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) (п. 1 ст. 78 БК РФ, пп. 2 п. 4, п. п. 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 ст. 271 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015 в связи с вступлением в силу Федерального закона от 29.12.2014 N 465-ФЗ. С указанной даты в п. 4.1 ст. 271 НК РФ установлен общий порядок признания доходов в виде субсидий вне зависимости от их получателей (за исключением субсидий, полученных в рамках возмездного договора).
Действие положений данного пункта распространяется на возникшие с 01.06.2014 правоотношения по учету доходов в виде субсидий, полученных для обеспечения деятельности по покупке электрической энергии из энергосистем иностранных государств и у производителей, функционирующих на территории Крымского федерального округа, в целях ее дальнейшей реализации потребителям (обеспечения энергоснабжения потребителей электрической энергии) по установленным ценам.

С 01.01.2011 ситуация не актуальна для субъектов малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации.
С 01.01.2010 ситуация также не актуальна для организаций кинематографии, вузов и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства.
С 01.01.2009 ситуация не актуальна для налогоплательщиков, получивших денежные средства на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания безработными гражданами, открывшими собственное дело, дополнительных рабочих мест для трудоустройства безработных граждан.

В соответствии с п. 1 ст. 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
Согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств датой получения дохода признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.
Согласно официальной позиции Минфина России датой получения доходов в виде субсидий является дата их зачисления на расчетный счет налогоплательщика. Аналогичная точка зрения выражена в судебных актах и авторской консультации.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 01.09.2015 N 03-03-06/1/50178
Со ссылкой на п. 4.1 ст. 271 НК РФ в Письме разъясняется, что субсидии, полученные на компенсацию недополученных доходов в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, учитываются единовременно на дату их зачисления.

Письмо Минфина России от 22.07.2011 N 03-03-10/66 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 03.08.2011 N АС-4-3/12603@)
Поясняется, что субсидии, выделяемые в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", до 2011 г. включались в состав доходов в полном объеме в периоде их поступления на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика на основании пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.05.2011 N 03-03-06/1/306

Письмо Минфина России от 12.05.2011 N 03-03-06/1/291
Разъясняется, что датой признания дохода при получении субсидий признается дата зачисления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика. Основание - пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.07.2011 N 03-03-06/1/427
Письмо Минфина России от 21.04.2011 N 07-02-06/60
Письмо Минфина России от 19.04.2011 N 03-03-06/1/252
Письмо Минфина России от 12.04.2011 N 03-03-06/1/233
Письмо Минфина России от 04.04.2011 N 03-03-06/4/27
Письмо Минфина России от 22.03.2011 N 03-03-06/1/167
Письмо Минфина России от 15.12.2010 N 03-03-06/1/779
Письмо Минфина России от 10.12.2010 N 03-03-05/268
Письмо Минфина России от 22.11.2010 N 03-03-06/1/739
Письмо Минфина России от 13.07.2010 N 03-03-06/1/456
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.2006 N Ф04-5364/2006(27231-А27-35), Ф04-5364/2006(27833-А27-35) по делу N А27-6596/2006-6
Суд, исходя из положений ст. 78 Бюджетного кодекса РФ, пришел к выводу о том, что денежные средства, полученные налогоплательщиком в виде субсидий для реализации инвестиционного проекта, подпадают под действие пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ. Датой получения дохода признается дата получения денежных средств по платежному поручению.

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.08.2006 по делу N А55-5087/2005-43
Суд указал, что бюджетные субсидии относятся к внереализационным доходам, датой получения которых признается дата поступления денежных средств на расчетный счет предприятия, а не дата их начисления.

3.3. Что считать при методе начисления моментом признания должником штрафных санкций (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 4 п. 4 ст. 271) предусматривает что датой получения внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) признается дата их признания должником.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, обстоятельствами, свидетельствующими о признании должником обязанности уплатить пени, являются как фактическая их уплата, так и письменное признание последним задолженности по уплате соответствующих сумм.
Однако имеются судебные акты, согласно которым включение во внереализационные доходы сумм штрафных санкций или возмещаемых убытков только в связи с наличием этих условий в договоре вне зависимости от претензий, предъявленных налогоплательщиками контрагентам, и при отсутствии возражений должника не соответствует Налоговому кодексу РФ.
Вместе с тем есть судебный акт и работа автора, в соответствии с которыми моментом признания должником штрафных санкций является их фактическая уплата кредитору.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Моментом признания штрафных санкций является как фактическая уплата должником штрафных санкций, так и письменное признание должника по их уплате

Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-06/2/34843
Ведомство разъясняет, что обстоятельствами, свидетельствующими о признании должником обязанности уплатить пени, являются как фактическая уплата их кредитору, так и письменное признание должником задолженности по уплате соответствующих сумм.

Позиция 2. Моментом признания является дата подписания документа о согласии со штрафными санкциями

Решение ВАС РФ от 14.08.2003 N 8551/03
Суд указал следующее: для того чтобы кредитор (при отсутствии возражений должника) признал причитающиеся суммы внереализационными доходами, согласования сторонами условий о неустойке или о размере возмещаемых убытков (ущербе) в договоре недостаточно.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2007 по делу N А56-56889/2005 (Определением ВАС РФ от 27.03.2008 N 2312/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что ст. 317 НК РФ регулирует только размер штрафных санкций, включаемых в доход, и не устанавливает специального порядка признания доходов, отличного от предусмотренного п. 3 ч. 2 ст. 250 и пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ. Таким образом, датой получения внереализационного дохода является дата признания штрафных санкций должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Постановление ФАС Поволжского округа от 24.08.2010 по делу N А55-38021/2009
Суд пришел к выводу, что моментом признания штрафных санкций является дата подписания должником документа (соглашения), их устанавливающего.

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.09.2006 по делу N А65-23361/2005-СА1-19
По мнению суда, для признания сумм санкций внереализационными доходами необходим документ, подтверждающий согласие должника с фактом наличия долга и его размером.

Позиция 3. Моментом признания является фактическая уплата штрафных санкций

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 по делу N А56-28963/2006
Суд указал, что моментом признания долга является совершение должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга. В данном случае таким действием явилась уплата должником начисленных пеней.

Статья: Торговое предприятие - прием товара по количеству и качеству (Гуккаев В.Б.) ("Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2005, N 2)
Автор указал, что фактом признания штрафных санкций контрагентом будет являться как раз их оплата организации-поставщику или вступление в силу решения суда.

3.4. На какую дату налогоплательщик, применяющий метод начисления, должен признавать доход в виде положительной курсовой разницы, которая возникла из-за переоценки суммы долгового обязательства по займу (кредиту), выданному в иностранной валюте (пп. 7 п. 4 ст. 271, п. 8 ст. 271 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015, в связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ. Согласно данному Закону п. 8 ст. 271 НК РФ изложен в новой редакции, в которой, в частности, указано следующее. Требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России, на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

Налоговый кодекс РФ (пп. 7 п. 4 ст. 271) предусматривает, что датой получения внереализационных доходов по доходам в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, является последнее число текущего месяца.
В то же время в п. 8 ст. 271 НК РФ указано, что обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ, на дату прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что сумму задолженности в иностранной валюте надо пересчитывать в рубли и учитывать в целях налогообложения прибыли на наиболее раннюю дату - на последний день отчетного (налогового) периода или на дату полного погашения долгового обязательства.
В то же время в авторской консультации сделан вывод о том, что налогоплательщик может самостоятельно определять, на какую дату следует производить переоценку валютных обязательств в налоговом учете, и признавать доход по ним.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доход, возникший в связи с переоценкой суммы долгового обязательства, учитывается на дату прекращения этого обязательства или на последний день отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше

Письмо Минфина России от 17.10.2012 N 03-03-06/1/556
Финансовое ведомство разъясняет, что курсовые разницы (положительные и отрицательные) в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, учитываются для целей налогообложения прибыли российской организацией - заемщиком и определяются в налоговом учете на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.07.2011 N 03-03-06/1/411
Письмо Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/139
Письмо Минфина России от 15.01.2009 N 03-03-06/1/17
Письмо Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/1/577
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.04.2011 N 16-15/040240@
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104581

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.08.2008 N 20-12/077574
Налоговый орган разъясняет, что курсовые разницы (положительные и отрицательные) при переоценке процентов по кредиту, выданному в иностранной валюте, учитываются на дату прекращения (исполнения) обязательства по уплате процентов и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Позиция 2. Налогоплательщик вправе самостоятельно определять, когда учитывать доход: на конец каждого месяца либо на конец отчетного (налогового) периода

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе самостоятельно определять, на какую дату следует производить переоценку валютных обязательств в налоговом учете и учитывать доход: на конец месяца или на конец отчетного (налогового) периода. Используемый метод должен быть закреплен в учетной политике.
При этом автор приводит точку зрения контролирующих органов и указывает на возможность претензий с их стороны.

3.5. В каком периоде учитывается при методе начисления кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности (п. 1 ст. 271 НК РФ)?

Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были получены (п. 1 ст. 271 НК РФ). Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ доходом признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям.
Возникает вопрос: в каком периоде учитывается кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, кредиторская задолженность включается в доходы в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности. Подобной точки зрения придерживаются ФНС России и УФНС России по г. Москве. Есть Постановления Президиума ВАС РФ, а также судебные акты кассационной инстанции, подтверждающие такую точку зрения.
В то же время в судебной практике, в том числе в Постановлении Президиума ВАС РФ, постановлениях судов кассационной инстанции выражен иной подход: без приказа руководителя кредиторскую задолженность списать нельзя, даже если срок исковой давности по ней истек.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задолженность учитывается в периоде истечения срока исковой давности

Письмо Минфина России от 12.09.2014 N 03-03-РЗ/45767
Разъяснено: кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (в год истечения срока исковой давности).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 08.12.2014 N ГД-4-3/25307@
Письмо Минфина России от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38
Письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/894
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.10.2011 N 16-15/095568@
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.08.2011 N 16-15/082367@
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.06.2010 N 16-15/065026@
Постановление ФАС Уральского округа от 27.03.2012 N Ф09-933/12 по делу N А60-20306/11
Консультация эксперта, 2013

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17462/09 по делу N А26-5933/2008
Суд указал, что налогоплательщик должен учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный организацией (п. 18 ст. 250 НК РФ). Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли организацией инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 22.02.2011 N 12572/10 по делу N А40-65335/09-98-396
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17.06.2015 N Ф04-19806/2015 по делу N А70-7400/2014
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.07.2014 по делу N А70-9565/2013
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 11.07.2017 N Ф05-8859/2017 по делу N А40-236623/2016
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 02.02.2016 N Ф05-19082/2015 по делу N А41-6993/2015
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.03.2015 N Ф05-1778/2015 по делу N А40-23352/14
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 03.02.2015 N Ф06-19349/2013 по делу N А55-25568/2013
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.02.2014 по делу N А65-10935/2013
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.05.2015 N Ф07-1938/2015 по делу N А56-25569/2014
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.03.2012 N Ф03-845/2012 по делу N А24-2704/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.06.2011 по делу N А81-5014/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2010 по делу N А65-35980/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.09.2011 по делу N А63-8481/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 22.03.2012 N Ф09-10012/11 по делу N А50-10547/11
Постановление ФАС Уральского округа от 15.11.2010 N Ф09-9343/10-С3 по делу N А60-11322/10-С8
Постановление ФАС Уральского округа от 09.08.2010 N Ф09-5776/10-С2 по делу N А60-52948/2009 (Определением ВАС РФ от 13.12.2010 N ВАС-15954/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 26.08.2011 по делу N А64-3070/2010 (Определением ВАС РФ от 22.11.2011 N ВАС-13120/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2011

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.05.2018 N Ф03-1748/2018 по делу N А04-7508/2017
Суд указал: сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, включается в состав внереализационных доходов в последний день отчетного периода, в котором истек такой срок.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.07.2016 N Ф08-3809/2016 по делу N А32-38154/2015
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.04.2012 по делу N А27-10579/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.04.2010 по делу N А27-18504/2009 (Определением ВАС РФ от 01.07.2010 N ВАС-8633/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.06.2009 N Ф04-3346/2009(8179-А03-37) по делу N А03-12408/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2008 N Ф04-7245/2008(16462-А46-37) по делу N А46-7136/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.09.2008 N Ф04-4998/2008(9884-А27-40), Ф04-4998/2008(10184-А27-40) по делу N А27-11572/2007-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.2008 N Ф04-1680/2008(1949-А27-26) по делу N А27-6745/2007-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.10.2007 N Ф04-976/2007(38822-А27-37), Ф04-976/2007(39129-А27-37) по делу N А27-11396/2006-2 (Определением ВАС РФ от 29.01.2008 N 211/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.05.2007 N Ф04-2654/2007(33891-А27-40) по делу N А27-15750/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2007 N Ф04-1863/2007(32958-А45-40) по делу N А45-8961/06-49/354
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2007 N Ф04-976/2007(31998-А27-40) по делу N А27-11396/2006-2
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2012 по делу N А72-2866/2011 (Определением ВАС РФ от 09.06.2012 N ВАС-7081/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.03.2016 N Ф04-708/2016 по делу N А75-4896/2015
Суд пришел к выводу: налогоплательщик должен включить кредиторскую задолженность в доходы в определенный налоговый период - год истечения срока ее исковой давности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2009 N КА-А40/12384-09 по делу N А40-53952/09-118-388
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.07.2009 N Ф04-3773/2009(9432-А45-15), Ф04-3773/2009(11692-А45-15) по делу N А45-8871/2008
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.10.2007 N А33-14926/06-Ф02-7876/07 по делу N А33-14926/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2009 по делу N А65-20719/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.07.2009 по делу N А52-2867/2008

Позиция 2. Задолженность учитывается в налоговом периоде издания приказа руководителя о списании кредиторской задолженности

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 N 3596/08 по делу N А57-10603/06-6
Суд указал, что налогоплательщик не мог включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов без приказа (распоряжения) руководителя.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.01.2010 N Ф03-8058/2009 по делу N А24-4452/2008
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.12.2009 N Ф03-6832/2009 по делу N А51-139/2009
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.08.2009 N Ф03-3449/2009 по делу N А24-211/2008 (Определением ВАС РФ от 25.11.2009 N ВАС-15439/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.06.2009 N Ф03-2324/2009 по делу N А73-6900/2007 (Определением ВАС РФ от 30.09.2009 N ВАС-10840/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2009 по делу N А53-9172/2008-С5-22
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.01.2009 по делу N А53-8888/2008-С5-14
Постановление ФАС Уральского округа от 17.02.2010 N Ф09-564/10-С3 по делу N А76-10356/2009-37-220
Постановление ФАС Центрального округа от 21.08.2008 по делу N А09-6013/07-24 (Определением ВАС РФ от 31.10.2008 N 14252/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Уральского округа от 09.06.2014 N Ф09-3267/14 по делу N А60-30841/2013
Суд указал: согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности списываются на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя. Поскольку инвентаризация не проводилась, письменные обоснования и приказ на списание задолженности отсутствуют, оснований для включения такой задолженности в доходы нет. Судом также учтено Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 N 3596/08 по делу N А57-10603/06-6.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.06.2010 N КА-А41/6198-10 по делу N А41-19531-08
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.12.2007 по делу N А05-13752/2006-11
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.09.2007 N А33-12062/06-Ф02-5493/07, А33-12062/06-Ф02-6138/07 по делу N А33-12062/06
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.03.2006 N Ф04-8885/2005(20013-А27-3), Ф04-8885/2005(20554-А27-3)

3.6. Когда при методе начисления учитывать в доходах кредиторскую задолженность по депонированной заработной плате (п. 18 ст. 250 и п. 1 ст. 271 НК РФ)?

Доходы учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (п. 1 ст. 271 НК РФ). Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ доходом признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности и по другим основаниям.
Статьей 196 ГК РФ установлен общий срок исковой давности - три года.
В ст. 392 ТК РФ определены специальные сроки исковой давности по индивидуальным трудовым спорам, в том числе о невыплате (неполной выплате) зарплаты и других причитающихся работнику выплат.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России и ФНС России заключается в том, что кредиторская задолженность по депонированной зарплате включается в доходы по истечении общего срока исковой давности, т.е. трех лет.
В то же время есть Письмо Минфина России, в котором указывается: спорные суммы учитываются в доходах по истечении срока исковой давности, предусмотренного трудовым законодательством РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Кредиторская задолженность по депонированной зарплате включается в доходы по истечении общего срока исковой давности

Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/161
Разъясняется, что сумма кредиторской задолженности по депонированной зарплате включается в состав внереализационных доходов, если истек срок исковой давности, установленный ст. 196 ГК РФ, т.е. по прошествии трех лет.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.12.2009 N 03-03-05/244 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 20.01.2010 N МН-17-3/8@)

Письмо ФНС России от 06.10.2009 N 3-2-06/109
Налоговое ведомство указывает, что срок обращения работника с требованием о выплате депонированной зарплаты к работодателю законодательством не ограничен. В случае отказа работодателя удовлетворить данное требование и обращения работника в суд с соблюдением определенного ст. 392 ТК РФ срока суд может вынести решение об удовлетворении иска, если не истек общий, т.е. трехлетний, срок исковой давности. Следовательно, спорная кредиторская задолженность учитывается в доходах, если депонированная зарплата не была востребована работником в течение трех лет.

Позиция 2. Кредиторская задолженность по депонированной зарплате включается в доходы по истечении специального срока исковой давности, установленного трудовым законодательством РФ

Письмо Минфина России от 07.10.2009 N 03-03-06/1/651
Разъясняется, что сумма кредиторской задолженности по зарплате включается в состав внереализационных доходов после истечения срока исковой давности, установленного трудовым законодательством РФ.

3.7. В каком периоде при методе начисления включается в доходы кредиторская задолженность при ликвидации кредитора (п. 18 ст. 250, п. 1 ст. 271 НК РФ)?

Обязательство прекращается ликвидацией юридического лица - кредитора, кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (ст. 419 ГК РФ). На основании п. 9 ст. 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свое существование после того, как запись об этом внесена в ЕГРЮЛ.
Из п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ следует, в частности, что внереализационными доходами признаются суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за исключением случаев, указанных в данном пункте).
В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ (при методе начисления) доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от того, когда фактически поступили денежные средства, иное имущество (работы, услуги) и (или) имущественные права.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России и ФНС России суммы кредиторской задолженности, списываемые в связи с ликвидацией кредитора, признаются в доходах в периоде, в котором в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации кредитора. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
Вместе с тем имеются судебные акты, согласно которым при ликвидации кредитора задолженность перед ним включается в доходы в том периоде, когда она списывается в связи с истечением срока исковой давности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При ликвидации кредитора задолженность перед ним включается в доходы в том периоде, когда в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации кредитора

Письмо Минфина России от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7837
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы кредиторской задолженности, списываемые в связи с ликвидацией кредитора, включаются в состав внереализационных доходов в том периоде, когда в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации кредитора.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.11.2017 N 03-03-06/2/77869
Письмо Минфина России от 11.09.2015 N 03-03-06/2/52381

Письмо ФНС России от 02.06.2011 N ЕД-4-3/8754
Разъясняется, что периодом включения в доходы задолженности при ликвидации кредитора является период исключения его из ЕГРЮЛ. Если этот период приходится на предшествующие отчетные (налоговые) периоды, то включить такие суммы в состав внереализационных доходов можно, представив уточненный расчет за соответствующий период в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ.
Налоговая служба отметила: то, что у налогоплательщика отсутствует право произвольно выбирать период признания данных сумм для целей налогообложения, принимается во внимание некоторыми судами.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.06.2017 N Ф09-3440/17 по делу N А76-17297/2016
Анализируя положения гл. 25 НК РФ и ст. 419 ГК РФ, суд пришел к следующему выводу. С момента ликвидации кредитора у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем факт ликвидации относится к основаниям, по которым сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов того налогового периода, когда кредитор исключен из ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27.04.2017 N Ф09-1403/17 по делу N А60-25582/2016
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 18.06.2015 N Ф10-1759/2015 по делу N А62-3452/2014
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30.03.2015 N Ф09-1265/15 по делу N А50-8856/2014

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.08.2014 N Ф07-6210/2014 по делу N А56-63712/2013
Суд указал, что ликвидация кредитора относится к основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности в силу п. 18 ст. 250 НК РФ должна включаться в состав внереализационных доходов именно в том периоде, когда организация-кредитор исключена из ЕГРЮЛ.
Довод налогоплательщика о том, что он учел задолженность перед ликвидированными контрагентами в последующем налоговом периоде, суд отклонил. Подлежащие списанию суммы задолженности должны быть отражены в бухгалтерском учете и подтверждены актом инвентаризации именно за тот налоговый период, в котором наступает событие, связанное с моментом прекращения обязательства (в данном случае - с ликвидацией кредитора).

Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2014 N Ф05-1769/2014 по делу N А40-17207/13 (Определением ВАС РФ от 23.07.2014 N ВАС-8949/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что с момента ликвидации кредитора у должника прекращается обязательство по оплате. В связи с этим факт ликвидации относится к иным основаниям, по которым спорная сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав доходов того налогового периода, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ. Суд поддержал довод налогового органа о том, что различные основания, с которыми пп. 18 ст. 250 НК РФ связывает момент отнесения кредиторской задолженности, невозможной к взысканию, в состав внереализационных доходов, не означают, что данная норма предоставляет налогоплательщику право произвольного выбора налогового периода.
Суд также уточнил, что именно на налогоплательщика возлагается обязанность своевременно производить инвентаризацию обязательств и относить подлежащие списанию суммы кредиторской задолженности в состав доходов в определенный налоговый (отчетный) период.

Позиция 2. При ликвидации кредитора задолженность перед ним включается в доходы в том периоде, когда она была списана в связи с истечением срока исковой давности

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.07.2013 по делу N А65-23563/2012
Суд отклонил довод налогового органа о том, что ликвидация кредитора согласно п. 18 ст. 250 НК РФ и п. 1 ст. 271 НК РФ влечет возникновение у налогоплательщика обязанности учитывать в составе внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности. Срок исковой давности в рассматриваемом случае не истек. Нормы налогового законодательства не обязывают налогоплательщика списывать задолженность перед ликвидированным кредитором до того, как окончился трехлетний срок исковой давности.
Налоговый орган не проверил сведения о кредиторской и дебиторской задолженностях кредитора, наличие договоров уступки прав требований (цессии) у кредитора и налогоплательщика, чтобы сделать вывод о прекращении денежных обязательств между ними в связи с ликвидацией кредитора. Статья 419 ГК РФ в данном случае не предполагает безусловного прекращения обязательств в связи с ликвидацией контрагента. Следовательно, у налогоплательщика отсутствует обязанность списывать с баланса кредиторскую задолженность до истечения срока исковой давности.

Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2011 N КА-А40/5419-11 по делу N А40-96062/10-114-481
По мнению налогового органа, налогоплательщик в нарушение п. 18 ст. 250 НК РФ не включил кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в том периоде, когда ликвидированный кредитор исключен из ЕГРЮЛ. Налогоплательщик учел кредиторскую задолженность в составе внереализационных доходов в периоде, когда она была списана в связи с истечением срока исковой давности.
Признавая позицию налогового органа неправомерной, суд указал, что исключение кредитора из ЕГРЮЛ не является основанием для признания задолженности невозможной к взысканию. Обязанность по уплате налога с суммы, отнесенной к внереализационным доходам по основаниям, предусмотренным п. 18 ст. 250 НК РФ, возникает в момент списания задолженности.

3.8. В какой момент у налогоплательщика, применяющего метод начисления, возникает доход в виде компенсаций (субсидий), полученных из бюджета в счет возмещения выпадающих (недополученных) доходов (п. 1, пп. 2, 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)?

По общему правилу, установленному п. 1 ст. 271 НК РФ, доходы (при методе начисления) признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.
Доходы в виде сумм возмещения убытков признаются по дате их признания должником либо по дате вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Моментом признания доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств и иных аналогичных доходов является дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Возникает вопрос: когда налогоплательщик вправе признать доход в виде компенсации за счет бюджетных средств за недополученные доходы в связи с применением регулируемых цен и льгот?
По данному вопросу есть три точки зрения.
В Постановлении Президиума ВАС РФ указано, что доходы в виде компенсаций, полученных из бюджета в счет возмещения выпадающих доходов, необходимо определять по дате признания должником долга либо вступления в законную силу решения суда. Есть еще одно Постановление Президиума ВАС РФ, а также постановление суда кассационной инстанции и работа автора, подтверждающие данную точку зрения.
В то же время позиция Минфина России состоит в том, что такие компенсации следует учитывать на дату реализации товаров (работ, услуг). Есть судебные акты, содержащие подобный вывод.
Третья точка зрения, выраженная в судебном акте и работе автора, заключается в том, что моментом признания дохода в виде названных компенсаций является дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доход возникает в момент признания должником долга либо вступления в законную силу решения суда

Постановление Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 10159/13 по делу N А38-223/2010
Президиум ВАС РФ указал, что в момент оказания услуги размер компенсации выпадающего дохода неизвестен. Он будет определен соответствующим бюджетом добровольно либо по решению суда. Следовательно, момент возникновения этого дохода необходимо определять по правилам, установленным пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ для признания доходов в виде сумм возмещения убытков, а именно по дате признания должником долга либо вступления в законную силу решения суда.
Данное Постановление содержит оговорку о возможности пересмотра вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 N 13489/10 по делу N А14-12199/2009-314/24
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.08.2011 по делу N А28-11068/2010

Статья: Регулируемые цены и льготы при реализации коммунальных ресурсов и услуг (Денисова М.О.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 5)
Автор придерживается позиции, согласно которой бюджетные субсидии, компенсирующие выпадающие доходы налогоплательщика, считаются полученными на дату их признания должником либо на дату вступления в законную силу решения суда.

Позиция 2. Доход возникает в момент реализации товаров (работ, услуг)

Письмо Минфина России от 26.04.2018 N 03-03-06/3/28522
Отмечено следующее. Если субсидия выделена в качестве недополученного дохода при оказании услуг по льготному обеспечению граждан лекарствами, то она отражается в доходах на дату реализации лекарств.

Постановление ФАС Уральского округа от 25.06.2013 N Ф09-5589/13 по делу N А71-10819/2012 (Определением ВАС РФ от 28.03.2014 N ВАС-10568/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что средства, выделяемые обществу из бюджета на возмещение недополученной платы за оказанные услуги в связи с применением регулируемых цен и льгот, являются частью выручки. Они должны учитываться в составе доходов от реализации в периоде оказания услуг независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.
Примечание. Определением ВАС РФ от 28.03.2014 N ВАС-10568/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ с указанием на возможность его пересмотра по новым обстоятельствам. В связи с принятием Постановления Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 N 10159/13 по делу N А38-223/2010 моментом возникновения выпадающего дохода у налогоплательщика может быть определен момент признания должником долга либо вступления в законную силу решения суда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2010 N Ф09-4422/10-С3 по делу N А71-13106/2009-А28

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2009 по делу N А56-9114/2008 (Определением ВАС РФ от 09.04.2010 N ВАС-17145/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу о том, что денежные средства, полученные в качестве компенсации убытков от перевозки льготных категорий пассажиров и по регулируемым тарифам, являются по своему экономическому содержанию частью выручки за оказываемые услуги и учитываются в составе доходов от реализации в периоде оказания таких услуг.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.05.2009 по делу N А56-21152/2008
Суд указал, что компенсация доходов, выпадающих в связи реализацией электроэнергии льготным категориям граждан, по своему экономическому содержанию является выручкой от реализованной электроэнергии. Следовательно, налогоплательщик правомерно признал спорные компенсации в периоде реализации электроэнергии гражданам льготных категорий.

Позиция 3. Доход возникает в момент поступления денежных средств

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.03.2006 по делу N А31-1758/2005-7
Суд указал, что средства, предназначенные для покрытия убытков налогоплательщика, возникших вследствие отпуска газа населению по льготным ценам, носят компенсационный характер. Они подлежат налогообложению как внереализационные доходы по факту их получения.

Статья: Правовая основа, бухгалтерский учет и налогообложение компенсации, получаемой из бюджета за энергию, потребляемую льготными категориями потребителей (Окончание) (Гаджиев Р., Долгова Е.) ("Финансовая газета", 2007, N 26)
Автор считает, что компенсации за счет бюджетных средств следует квалифицировать как возмещение затрат (расходов) налогоплательщика и включать во внереализационные доходы. Моментом признания указанных доходов является дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. Автор добавил, что такой подход не является бесспорным, а значит, не исключены налоговые риски.

4. ПРИЗНАНИЕ ДОХОДОВ ПРИ ПЕРЕХОДЕ НА МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ

4.1. Когда признавать доход для целей налога на прибыль при переходе с кассового метода на метод начисления (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>
4.2. Когда признавать доход для целей налога на прибыль, если предварительная оплата получена при ЕНВД, а отгрузка совершена при общем режиме налогообложения (п. 3 ст. 271 НК РФ)? >>>

4.1. Когда признавать доход для целей налога на прибыль при переходе с кассового метода на метод начисления (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (ст. 271) устанавливает, что налогоплательщики, применяющие метод начисления, признают доходы в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Глава 25 НК РФ не предусматривает особого порядка учета доходов и расходов организации при переходе с одного метода признания доходов на другой.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что доходы при переходе с кассового метода на метод начисления следует учитывать на дату перехода организации на метод начисления.
В то же время в Письме УФНС России по г. Москве отмечается, что доходы для целей налогообложения прибыли по сделкам, осуществленным налогоплательщиком до перехода на метод начисления, следует признавать по мере поступления оплаты. Аналогичной точки зрения придерживаются и некоторые авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы признаются на дату перехода

Письмо Минфина России от 21.12.2006 N 03-03-04/1/854
Финансовое ведомство указывает, что если при переходе с кассового метода на метод начисления у налогоплательщика числится дебиторская задолженность по оказанным, но не оплаченным услугам, относящаяся к прошлым налоговым периодам, то указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода организации на метод начисления.

Позиция 2. Доходы признаются по мере оплаты

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89146
В Письме отмечается, что к операциям, осуществляемым налогоплательщиком с начала налогового периода, в котором произошел переход на метод начисления, применяются правила ст. ст. 271 и 272 НК РФ. При этом по сделкам, которые налогоплательщик осуществил до перехода на метод начисления, доход для целей налогообложения прибыли в период применения метода начисления будет признаваться по мере поступления оплаты любым предусмотренным способом.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Исчисляем налог на прибыль: обманчивая простота кассового метода (Ковалева Г.Б.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 17)

Статья: Порядок перехода с кассового метода определения доходов и расходов на метод начисления (Митрохина Р.Н.) ("Налоговый вестник", 2006, N 10)
Автор отмечает, что организация, переходящая с начала нового налогового периода с кассового метода на метод начисления, должна разделить налоговый учет доходов и расходов. При этом налоговый учет расходов, относящихся к доходам, которые получены в предшествующий налоговый период (до перехода на метод начисления), организация осуществляет по ранее применяемому кассовому методу.

4.2. Когда признавать доход для целей налога на прибыль, если предварительная оплата получена при ЕНВД, а отгрузка совершена при общем режиме налогообложения (п. 3 ст. 271 НК РФ)?

Пункт 3 ст. 271 НК РФ устанавливает, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Официальная позиция заключается в том, что если организация перешла на общий режим налогообложения и применяет метод начисления, то доходы следует определять на дату реализации товаров (работ, услуг), т.е. дату передачи права собственности. Есть аналогичное мнение автора.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.01.2006 N 03-11-04/3/10
Финансовое ведомство отмечает, что по заключенным договорам поставки в период применения ЕНВД, по которым получены авансы, а товары отгружены в период применения общего режима, доходы учитываются в рамках общего режима налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
ПРИ КАССОВОМ МЕТОДЕ (ПО СТ. 273 НК РФ)

1. ПРАВО НА ПРИМЕНЕНИЕ КАССОВОГО МЕТОДА

1.1. Включаются ли суммы, полученные по операциям, не облагаемым налогом на прибыль, в выручку при расчете права на применение кассового метода (п. 1 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 273) говорит, что для расчета права на применение кассового метода берется сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС. О том, какие именно суммы включаются в выручку от реализации, Налоговый кодекс РФ не говорит.
Официальная позиция заключается в том, что в выручку от реализации включаются поступления от всех хозяйственных операций, в том числе доходы, облагаемые по различным ставкам, и доходы, освобождаемые от налогообложения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150
В документе указано, что в расчете показателя выручки за квартал необходимо учитывать поступления от всех хозяйственных операций, совершенных в указанный период, в том числе доходы, облагаемые по различным ставкам, и доходы, освобождаемые от налогообложения по установленным Кодексом основаниям.

2. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ АВАНСОВ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ КАССОВОГО МЕТОДА

2.1. Являются ли доходами при применении кассового метода полученные авансы (п. 2 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает датой получения доходов день поступления средств на банковские счета или в кассу организации (п. 2 ст. 273). При этом в пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ говорится, что поступления в виде авансов не включаются в состав доходов налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Судебная практика исходит из того, что при кассовом методе налогоплательщик должен включать полученные авансы в состав облагаемых доходов. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
В то же время есть авторская консультация, в которой отмечается, что до момента исполнения встречного обязательства полученный аванс нельзя считать доходом организации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Полученные авансы включаются в доходы

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Суд указал, что при кассовом методе определения доходов и расходов предварительная оплата за товар учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Практическое пособие по налогу на прибыль
По мнению авторов, организации, определяющие доходы и расходы кассовым методом, учитывают авансы в составе доходов в день их поступления на счет или в кассу организации.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: Налогообложение и бухгалтерский учет операций с задатком (Яковлева Е.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 20)
Статья: Исчисляем налог на прибыль: обманчивая простота кассового метода (Ковалева Г.Б.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 17)
Статья: Спорные вопросы прибыли (Илюшечкин А.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 4)
Статья: Подарок на будущее (Князева С.В.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 30)

Позиция 2. Полученные авансы в доходы не включаются

Статья: ВАС РФ принял "поправки" в главу 25 НК РФ (краткий комментарий к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98) (Елина Л.А.) ("Главная книга", 2006, N 4)
Автор указывает, что в соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), поэтому для появления налоговой базы необходимо сначала реализовать соответствующие товары (работы, услуги). До этого момента поступившие средства являются авансом, а гл. 25 НК РФ не содержит указания на необходимость учета таких сумм при уплате налога.

3. ОПЛАТА ЗАЕМНЫМИ СРЕДСТВАМИ
ПРИ ПРИМЕНЕНИИ КАССОВОГО МЕТОДА

3.1. Можно ли учесть при кассовом методе расходы, если они оплачены за счет заемных средств (п. 3 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ говорит, что расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой признается прекращение встречного обязательства налогоплательщика перед продавцом (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, из которого следует, что факт оплаты продукции за счет средств работников не лишает налогоплательщика, применяющего кассовый метод, возможности учесть затраты при налогообложении прибыли. Автор также отмечает, что расходы, оплаченные за счет займа, учитываются при налогообложении прибыли.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2006 N А33-31379/04-С3-Ф02-155/06-С1
Суд указал, что сам по себе факт оплаты продукции подотчетными лицами предприятия в отсутствие погашения задолженности перед ними без доказанности недобросовестности налогоплательщика не является основанием для исключения из расходов затрат на приобретение продукции.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что произведенные затраты фирма может учесть в целях налогообложения прибыли.

4. СВЯЗЬ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
ПРИ ПРИМЕНЕНИИ КАССОВОГО МЕТОДА

4.1. Можно ли учесть при кассовом методе расходы по операции, если доходы от нее еще не получены (п. 3 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (ст. 273) не связывает возможность учета расходов при кассовом методе с получением доходов от учитываемой операции.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в которых подтверждается, что расходы при кассовом методе можно учесть и в том случае, когда доходы от данной операции не получены. Аналогичного мнения придерживается автор.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.02.2004 по делу N А55-8839/03-5
Суд отметил, что налоговый орган неправомерно связывает несение расходов по приобретению векселей с получением доходов от последующей их реализации.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что согласно ст. 273 НК РФ при расчете налога на прибыль кассовым методом расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Если в течение года фирма не получит доходов, произведенные затраты будут убытком текущего года. Этот убыток фирма может перенести на будущее в размере не более 50 процентов от налоговой базы каждого года в течение последующих 10 лет (п. 2 ст. 283 НК РФ).

5. ПОРЯДОК УЧЕТА ПРИ ВОЗВРАЩЕНИИ НА МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ

5.1. Каким образом учитываются неоплаченные доходы и расходы при переходе с кассового метода на метод начисления (п. 4 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что неоплаченные доходы и расходы нужно учесть на дату перехода на метод начисления. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие такой подход.
В Письме УФНС России по г. Москве выражен иной подход: такие расходы и доходы продолжают учитываться по мере оплаты.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются на момент перехода

Письмо Минфина России от 05.11.2004 N 03-03-01-04/1/98
Финансовое ведомство отмечает, что, если при переходе с кассового метода на метод начисления у налогоплательщика числится дебиторская задолженность по оказанным, но неоплаченным услугам, относящаяся к прошлым налоговым периодам указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода организации на метод начисления.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.05.2006 N Ф04-4554/2005(22397-А27-40) по делу N А27-14945/2004-2
Суд указал, что при переходе с кассового метода на метод начисления неоплаченные расходы должны признаваться исходя из метода начисления уже с момента перехода. Поэтому, например, суммы начисленных, но не уплаченных на дату перехода налогов нужно учитывать в периоде начисления.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.07.2005 N Ф04-4554/2005(12877-А27-40)

Позиция 2. Доходы и расходы продолжают учитываться по мере оплаты

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89146
В документе отмечается, что по сделкам, осуществленным налогоплательщиком до перехода на метод начисления, доход для целей налогообложения прибыли в период применения метода начисления будет признаваться по мере поступления оплаты любым предусмотренным способом. Аналогичным образом по моменту оплаты следует признавать расходы, осуществленные налогоплательщиком до начала применения метода начисления и оплаченные уже в период его применения. Указанные суммы доходов и расходов организации, начисленные, но не оплаченные в период применения кассового метода, в период применения метода начисления можно учесть в составе внереализационных доходов и расходов по факту оплаты на основании п. 10 ст. 250 и пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ как доходы и убытки прошлых лет (налоговых периодов), выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

РАСХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

РАСХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ.
ГРУППИРОВКА РАСХОДОВ (ПО СТ. 252 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 252 НК РФ	

1. НАПРАВЛЕННОСТЬ РАСХОДОВ НА ПОЛУЧЕНИЕ ДОХОДА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Признается ли расход для целей налога на прибыль экономически обоснованным, если налогоплательщик не получил дохода или получил убыток в конкретном отчетном (налоговом) периоде (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
1.2. Признается ли расход для целей налога на прибыль экономически оправданным, если он не приводит к получению дохода, но необходим для деятельности налогоплательщика (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
1.3. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль экономически обоснованными при несоразмерности произведенных затрат полученному доходу (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
1.4. Признаются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, связанные с организацией деятельности (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
1.5. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, связанные с оплатой услуг за период, когда они фактически не оказывались (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
1.6. Являются ли расходы для целей налога на прибыль экономически обоснованными, если они направлены на снижение совокупных расходов налогоплательщика (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

1.1. Признается ли расход для целей налога на прибыль экономически обоснованным, если налогоплательщик не получил дохода или получил убыток в конкретном отчетном (налоговом) периоде (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что организация вправе учесть расходы в случае, когда ведется деятельность, направленная на получение доходов, но при этом в конкретном отчетном (налоговом) периоде доходы от деятельности отсутствуют (нет сделок по реализации). Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебное решение, согласно которому расходы были признаны экономически необоснованными, так как доход от спорных операций не был получен. Также имеются судебные решения, в которых указывается, что если осуществление расходов привело к получению убытков, то расходы не могут быть признаны экономически обоснованными.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно признать и при отсутствии дохода (получении убытка) в конкретном отчетном (налоговом) периоде

Письмо Минфина России от 28.12.2017 N 03-03-06/1/87897
Разъясняется, что если произведенные расходы отвечают требованиям ст. 252 НК РФ, то они учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль независимо от наличия или отсутствия доходов от реализации в соответствующем налоговом периоде.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.04.2011 N 03-03-06/1/269
Письмо Минфина России от 25.08.2010 N 03-03-06/1/565
Письмо Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/1/341

Письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821
Разъясняется, что организация учитывает расходы как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором она их не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2009

Письмо ФНС России от 21.04.2011 N КЕ-4-3/6494
Налоговое ведомство разъяснило, что затраты на содержание офиса и заработная плата управленческого персонала могут быть отнесены к косвенным расходам, учитываемым в текущем отчетном периоде, даже при отсутствии доходов.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 08.10.2015 N Ф06-815/2015 по делу N А12-41908/2014
Суд указал, что при соответствии расходов критериям ст. 252 НК РФ они учитываются независимо от наличия или отсутствия доходов от реализации в соответствующем налоговом периоде.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.10.2017 N Ф04-3970/2017 по делу N А27-20387/2016
Суд указал, что убыточность деятельности налогоплательщика в налоговом периоде не означает, что деятельность не была направлена на получение прибыли. Следовательно, это обстоятельство не может рассматриваться как основание для признания расходов налогоплательщика экономически неоправданными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.03.2010 по делу N А32-26302/2008-63/376

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.09.2017 N Ф07-10353/2017 по делу N А13-1931/2016
Суд указал, что по смыслу ст. 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12.05.2015 N Ф08-2478/2015 по делу N А53-7828/2014
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.08.2012 по делу N А29-5041/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.03.2012 по делу N А58-2298/2011 (Определением ВАС РФ от 16.08.2012 N ВАС-8407/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.09.2008 N А19-2902/08-51-Ф02-4651/08 по делу N А19-2902/08-51
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.11.2007 N Ф03-А51/07-2/4297 по делу N А51-512/05-33-4
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.10.2008 N Ф04-6232/2008(13382-А75-40) по делу N А75-205/2008 (Определением ВАС РФ от 12.02.2009 N ВАС-1152/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2008 N Ф04-5346/2008(10854-А46-25) по делу N А46-3581/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.01.2008 N Ф04-231/2008(681-А27-40) по делу N А27-4616/2007-6 (Определением ВАС РФ от 12.05.2008 N 5971/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.07.2007 N Ф04-4516/2007(36016-А45-34) по делу N А45-12317/2006-14/374
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.06.2007 N Ф04-4068/2007(35445-А46-26) по делу N А46-12173/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.06.2007 N Ф04-3766/2007(35114-А27-40) по делу N А27-16262/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.04.2007 N Ф04-1375/2007(32402-А27-26) по делу N А27-13330/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2006 N Ф04-1847/2006(20709-А67-40) по делу N А67-14893/05
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2006 N Ф04-5860/2006(26143-А27-26) по делу N А27-6195/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2006 N Ф04-5380/2006(25724-А27-33) по делу N А27-44666/2005-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2006 N Ф04-1521/2006(20764-А46-15) по делу N 25-1760/04
Постановление ФАС Московского округа от 05.05.2012 по делу N А40-79747/11-91-341
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2012 по делу N А40-485/10-4-264 (Определением ВАС РФ от 31.05.2012 N ВАС-6418/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2010 N КА-А40/10448-10 по делу N А40-96191/09-108-586
Постановление ФАС Московского округа от 05.08.2010 N КА-А40/8163-10 по делу N А40-134055/09-115-995
Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2010 N КА-А40/6538-10 по делу N А40-90369/09-75-623
Дополнительное постановление ФАС Московского округа от 21.01.2009 N КА-А40/12832-08 по делу N А40-22167/08-80-53
Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2009 N КА-А40/12832-08 по делу N А40-22167/08-80-53
Постановление ФАС Московского округа от 19.12.2008 N КА-А40/10864-08 по делу N А40-46321/07-20-272
Постановление ФАС Московского округа от 28.05.2007, 04.06.2007 N КА-А40/4549-07 по делу N А40-51579/06-127-220
Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2005, 28.07.2005 N КА-А40/7087-05
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 24.10.2014 по делу N А72-339/2014
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2012 по делу N А55-15746/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.08.2008 по делу N А65-13929/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.05.2008 по делу N А65-15789/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.04.2008 по делу N А06-4402/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.02.2008 по делу N А72-3940/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2007 по делу N А65-24274/2006-СА1-7 (Определением ВАС РФ от 04.02.2008 N 14767/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.07.2007 по делу N А06-5861/2006-13
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2009 по делу N А13-12027/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2009 по делу N А56-6623/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-6193/2007 (Определением ВАС РФ от 31.10.2008 N 13946/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2007 по делу N А56-28614/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2007 по делу N А05-1103/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.08.2007 по делу N А56-44211/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2006 по делу N А05-2343/2006-34
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.09.2006 по делу N А56-34421/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.05.2006 по делу N А56-18791/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2006 по делу N А21-946/2005-С1
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 по делу N А56-40185/04
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.06.2011 по делу N А53-17381/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.01.2009 по делу N А32-10162/2008-58/190
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.01.2009 по делу N А32-9519/2008-4/213 (Определением ВАС РФ от 06.04.2009 N ВАС-3805/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.05.2007 N Ф08-2033/2007-985А по делу N А63-11521/2006-С4
Постановление ФАС Уральского округа от 04.03.2009 N Ф09-890/09-С2 по делу N А47-3675/2007АК-22
Постановление ФАС Уральского округа от 25.02.2009 N Ф09-731/09-С2 по делу N А60-17954/2008-С10
Постановление ФАС Центрального округа от 09.02.2010 по делу N А14-14803/2008/500/24
Постановление ФАС Центрального округа от 16.02.2009 по делу N А54-1345/2008-С8
Статья: Налог на прибыль: как оценить экономическую оправданность расходов (Сушкова С.А., Филиппова Н.Г.) ("Налоговые споры: теория и практика", 2006, N 2)
Статья: К вопросу об обоснованности налоговых расходов (Брызгалин В.В.) ("Налоговые споры: теория и практика", 2006, N 10)
Статья: Право на посторонние услуги ("Налоговые споры", 2006, N 7)

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2014 по делу N А58-2180/2013
Суд отметил, что обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения полученного результата.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 15.07.2014 N Ф09-4004/14 по делу N А71-5235/2013

Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2011 N Ф09-8067/11 по делу N А76-8322/2011
Суд установил, что затраты на выполнение работ превысили полученное за них вознаграждение. Налогоплательщик объяснил, что это было необходимо для заключения последующих договоров. Суд отметил, что коммерческая деятельность подразумевает в том числе риск возникновения убытка. В связи с этим данное обстоятельство не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды и не препятствует учету затрат в целях налога на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2011 по делу N А56-60826/2010
Суд указал, что недостижение запланированного результата налогоплательщиком не может являться основанием для признания произведенных обществом затрат экономически неоправданными. Налоговое законодательство не исключает возможности получения убытка от предпринимательской деятельности.

Постановление ФАС Центрального округа от 15.06.2011 по делу N А09-7163/2010
Суд указал, что налоговое законодательство признание затрат обоснованными не ставит в зависимость от получения доходов от приобретенных по договору лизинга основных средств в конкретном налоговом периоде.

Постановление ФАС Московского округа от 30.08.2010 N КА-А40/10012-10 по делу N А40-168686/09-76-1218
Суд указал: налоговым законодательством не предусмотрено, что отнесение налогоплательщиком затрат на расходы возможно лишь в периоде получения доходов от соответствующей деятельности, в связи с которой произведены расходы.

Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2010 N КА-А40/2740-10 по делу N А40-93652/09-127-559
Суд указал, что отсутствие доходов в отчетном периоде не может являться основанием для отказа в признании расходов, понесенных налогоплательщиком.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.11.2007 N Ф09-8659/07-С3 по делу N А76-29311/06
Суд указал, что критерием экономической обоснованности расходов является предполагаемое получение дохода, а не конечный финансовый результат от сделки.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 10.01.2008 N Ф09-9325/07-С3 по делу N А47-934/07

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.05.2007 N Ф04-2507/2007(33689-А27-40) по делу N А27-14971/2006-6
Суд указал, что экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода. При оценке затрат каждого налогоплательщика на предмет возможности принятия их в целях налогообложения надо исходить из конкретных обстоятельств финансово-экономической деятельности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.01.2008 N Ф04-562/2008(1233-А27-40) по делу N А27-5498/2007-2

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.08.2007 N А74-3353/06-Ф02-3784/07 по делу N А74-3353/06 (Определением ВАС РФ от 30.11.2007 N 15474/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что доводы налогового органа основаны на определении экономической эффективности деятельности налогоплательщика в конкретном налоговом периоде. Однако в силу ст. 252 НК РФ для определения экономической обоснованности расходов нужно учитывать, соотносятся ли они с осуществляемой деятельностью и направлены ли на получение дохода от нее вообще, а не в определенном налоговом периоде.

Постановление ФАС Московского округа от 23.04.2008 N КА-А40/3195-08 по делу N А40-46485/07-108-270
Суд пришел к выводу, что принятие для целей налогообложения расходов, даже если доходов в том же периоде не было, не противоречит положениям гл. 25 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 08.07.2008 N КА-А40/6079-08 по делу N А40-64992/07-115-403
Суд указал, что в текущем налоговом периоде у налогоплательщика доходов не было. Однако расходы признать можно, так как налогоплательщик документально подтвердил намерение получить прибыль в последующих налоговых периодах.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.02.2012 по делу N А17-175/2010
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включал в расходы амортизационные отчисления по основному средству, несмотря на то что в спорном периоде не получил выручки от его эксплуатации. Это объясняется тем, что данное ОС создавалось именно с целью извлечения прибыли.

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.02.2010 по делу N А12-10777/2009
Суд признал правомерным включение в расходы текущего периода амортизационных отчислений по основному средству, которое не приносило дохода. Он отметил, что данное имущество использовалось налогоплательщиком для извлечения прибыли в будущем.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.09.2007 по делу N А05-12673/2006-19
Суд отклонил довод налоговой инспекции о том, что расходы на ремонт и аренду теплохода можно будет учесть в том периоде, когда будет получен доход от его эксплуатации. Суд указал, что такой порядок не предусмотрен нормами гл. 25 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.2007 N Ф08-7300/07-2721А по делу N А32-23188/2006-54/438 (Определением ВАС РФ от 26.02.2008 N 17732/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что оценка эффективности затрат не влияет на признание расходов как таковых. Налоговый кодекс РФ не содержит требований о получении экономического эффекта, исключении убытков и повышении эффективности деятельности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.04.2008 N Ф08-2112/08-765А по делу N А32-28046/2006-60/533

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.02.2006 по делу N А12-18671/05-С10
По мнению суда, в ст. 252 НК РФ нет требования о получении в результате несения расходов экономического эффекта, об исключении убытков, как не содержат такого условия и другие нормы налогового законодательства.

Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2009 N КА-А41/6973-09 по делу N А41-7187/08
Суд указал, что согласно п. 8 ст. 274 НК РФ принятие расходов для целей налогообложения не исключается и при получении налогоплательщиком убытка за отчетный (налоговый) период.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2009 N КА-А40/3278-09-Б по делу N А40-70378/08-141-296

Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2008 N КА-А40/1511-08-П по делу N А40-33678/06-117-246 (Определением ВАС РФ от 28.07.2008 N 8741/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал на следующее: убыточность в отдельные налоговые периоды не свидетельствует об общей убыточности проекта, а также не означает, что деятельность общества изначально не была направлена на получение прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.09.2008 по делу N А12-393/08

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.02.2009 N Ф04-6421/2008(598-А81-49), Ф04-6421/2008(358-А81-49) по делу N А81-1461/2008
По мнению суда, наличие у налогоплательщика убытков не может являться основанием для признания расходов экономически необоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.10.2008 N Ф04-6147/2008(13149-А27-40) по делу N А27-1356/2008-6
Постановление ФАС Московского округа от 06.10.2008 N КА-А40/9334-08 по делу N А40-58277/07-109-235
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.04.2007 по делу N А65-12566/06
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2008 по делу N А42-3065/2006

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.08.2010 по делу N А27-18789/2009
Суд указал: тот факт, что оказание спорных услуг не привело к увеличению прибыли налогоплательщика, не означает, что произведенные затраты являются экономически неоправданными и нецелесообразными.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 08.02.2007 по делу N А11-1646/2006-К2-24/107 (Определением ВАС РФ от 30.05.2007 N 6521/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
По мнению суда, доводы налогового органа о том, что спорные расходы привели к образованию у налогоплательщика убытков, являются несостоятельными, поскольку ст. 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от результатов деятельности налогоплательщика.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.05.2007 N Ф08-2033/2007-985А по делу N А63-11521/2006-С4
Суд отметил, что экономическая обоснованность расходов определяется направленностью этих расходов на получение дохода. Было также указано, что при определении эффективности деятельности организации не следует руководствоваться лишь наличием убытка по итогам налогового периода, так как по данным бухгалтерского учета более чем в 4 раза увеличились показатели долгосрочных финансовых вложений, чистых активов общества.

Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2010 N КА-А40/6672-10 по делу N А40-80407/09-140-601
Суд отверг как не соответствующие положениям гл. 25 НК РФ доводы инспекции об отсутствии у налогоплательщика права на учет затрат. При этом он исходил из того, что в текущем периоде у налогоплательщика не было налогооблагаемой прибыли.

Статья: Экономическая оправданность затрат как фактор налогового риска (Щекин Д.М.) ("Налоговед", 2007, N 3)
По мнению автора, практика непризнания расходов при отсутствии дохода в конкретных налоговых периодах ошибочна, так как экономическая обоснованность затрат подменяется экономической эффективностью. Но в Налоговом кодексе РФ законодатель квалифицирует затраты как экономически оправданные вне зависимости от их экономической эффективности, поскольку допускает принятие затрат и в случае несения компанией убытка, позволяя даже переносить этот убыток на будущее (ст. 283). К компетенции налоговых органов не отнесено рассмотрение целесообразности или эффективности тех или иных затрат. Оценка эффективности и целесообразности затрат принадлежит компании как субъекту предпринимательской деятельности.

Статья: Экономическая обоснованность расходов: проблемы определения понятия (Занкин Д.Б.) ("Ваш налоговый адвокат", 2006, N 3)
Автор отмечает, что оценка эффективности затрат не влияет на признание расходов обоснованными. Предпринимательская деятельность ведется на свой риск, и даже при максимальной осмотрительности невозможно дать гарантию, что та или иная сделка совершается на максимально выгодных условиях. Контроль же за ее эффективностью ведется в рамках частноправовых отношений собственником бизнеса. А на налоговое право возложены задачи финансового обеспечения органов публичной власти. Соответственно, в функции налогового органа не может входить понуждение предпринимателя более эффективно вести бизнес угрозами привлечения к налоговой ответственности.

Позиция 2. Расходы нельзя признать при отсутствии дохода (получении убытка) в конкретном отчетном (налоговом) периоде

Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2005, 14.11.2005 N КА-А40/11239-05
Суд установил, что управление обществом привело к получению убытка, в то время как нефтяная отрасль в данный период в Российской Федерации являлась прибыльной. Суд пришел к выводу о том, что расходы по управлению обществом являются экономически неоправданными.

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.09.2007 по делу N А65-20658/06
Суд не принял доводы налогоплательщика о получении прибыли от передачи прав на товарный знак в будущем, указав на то, что представленное налогоплательщиком обоснование носит предположительный характер, в то время как согласно данным декларации текущего налогового периода спорные расходы увеличили сумму убытка.

Постановление ФАС Московского округа от 07.05.2007, 11.05.2007 N КА-А41/3646-07 по делу N А41-К2-6838/05
Суд признал экономически необоснованными расходы на оплату вознаграждения финансовому агенту по договору факторинга, так как данная операция не была направлена на получение прибыли, а, напротив, являлась убыточной для него; при заключении договора факторинга налогоплательщик располагал такими сведениями.

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2006 по делу N А12-31539/05-С42 (Определением ВАС РФ от 18.01.2007 N 16214/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что результатом деятельности налогоплательщика за рассматриваемый период явился убыток, следовательно, организация необоснованно рассматривала расходы на юридические услуги как направленные на получение дохода.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.09.2005 N Ф09-4272/05-С7 по делу N А76-30863/04
Суд отметил, что расходы по агентскому договору не направлены на получение дохода, так как признание обществом спорных расходов в целях налогообложения увеличивает убыток по реализации товаров.

Постановление ФАС Уральского округа от 25.12.2008 N Ф09-9857/08-С2 по делу N А47-1120/08
Суд, признавая расходы экономически необоснованными, указал, в частности, на то, что налогоплательщиком получен убыток.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2006 N А33-20675/05-Ф02-5626/06-С1 по делу N А33-20675/05
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2006 N А33-9867/05-Ф02-1356/06-С1 по делу N А33-9867/05

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.12.2006 по делу N А65-2314/2006
Суд признал расходы экономически необоснованными, так как дохода от спорных операций не было получено, что противоречит экономической цели гражданско-правовой сделки по получению прибыли.

1.2. Признается ли расход для целей налога на прибыль экономически оправданным, если он не приводит к получению дохода, но необходим для деятельности налогоплательщика (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что расход, не приводящий к получению дохода, но необходимый для деятельности, результатом которой будет полученный доход, признается в целях налогообложения прибыли. Аналогичной позиции придерживаются и авторы.
Есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность данного подхода.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 27.09.2004 N 02-5-11/162@
По мнению финансового ведомства, из ст. 252 НК РФ следует, что расход, не приводящий к получению дохода, но необходимый для деятельности, результатом которой будет полученный доход, является экономически обоснованным.
Аналогичные выводы содержит:
Тематический выпуск: Нормируемые расходы в 2007 году (Васильева М., Карсетская Е., Кирюшина И., Чвыков И.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 12)

Постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2005 N А55-2176/05-10
Суд указал, что расходы можно признать экономически оправданными, даже если сами по себе они не приносят конкретной отдачи, но в целом необходимы для обеспечения деятельности, направленной на получение доходов.

Статья: К вопросу об обоснованности налоговых расходов (Брызгалин В.В.) ("Налоговые споры: теория и практика", 2006, N 10)
По мнению автора, экономическая оправданность расходов может выражаться не только в их осуществлении для деятельности, направленной на получение дохода, но и в необходимости таких расходов для налогоплательщика с учетом их конкретного экономического содержания.

1.3. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль экономически обоснованными при несоразмерности произведенных затрат полученному доходу (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указывается, что несоразмерность произведенных расходов полученному доходу однозначно не свидетельствует об экономической неоправданности данных расходов. Аналогичного подхода придерживаются и некоторые авторы.
В то же время есть судебные решения, в которых расход не был признан в связи с несоразмерностью произведенных затрат по отношению к доходам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Несоразмерность произведенных расходов полученному доходу не свидетельствует об экономической неоправданности расходов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 по делу N А05-11805/2010
Суд отклонил довод налогового органа о том, что превышение расходов налогоплательщика над полученным от сделки доходом свидетельствует о том, что его затраты необоснованны. Налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2008 по делу N А42-7508/2006
Суд указал, что превышение расходов над доходами не свидетельствует о намерении налогоплательщика получить убыток и совершении им сделки, заведомо противной основам правопорядка и нравственности.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.07.2007 N А10-4222/06-Ф02-4768/07 по делу N А10-4222/06
Суд сделал следующий вывод: налоговый орган подменяет понятие экономической необоснованности экономической неэффективностью. Низкая рентабельность и низкий доход общества не могут свидетельствовать об экономической необоснованности произведенных расходов.

Постановление ФАС Уральского округа от 20.11.2007 N Ф09-9544/07-С2 по делу N А76-18055/06
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что размер полученной выручки незначителен, а значит, расходы экономически необоснованны. Он также указал, что результат хозяйственной деятельности налогоплательщика сам по себе не свидетельствует о направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.03.2008 по делу N А13-1289/2007 (Определением ВАС РФ от 07.08.2008 N 8502/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что несоразмерность суммы дохода, полученного налогоплательщиком от использования кредитных средств, и процентов, выплаченных по кредитному договору, не свидетельствует об экономической необоснованности понесенных расходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.11.2007 по делу N А56-29782/2006 (Определением ВАС РФ от 13.02.2008 N 765/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд, приняв во внимание положительную динамику роста прибыли общества, пришел к следующему выводу: превышение расходов над прибылью, полученной компанией за год, не свидетельствует об экономической необоснованности расходов.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.05.2005 N Ф09-1927/05-С1 по делу N А50-42211/04
Суд пришел к выводу о том, что несоразмерность произведенных субарендодателем затрат на ремонт арендуемого помещения и полученного дохода от сдачи его в субаренду не может свидетельствовать об экономической необоснованности указанных затрат, поскольку такие расходы направлены не на одномоментное получение прибыли, а на получение ее в будущем.

Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2005, 27.07.2005 N КА-А40/6950-05
Суд признал экономически обоснованными расходы на оплату услуг агента по привлечению клиента на новый вид услуг, несмотря на то что размер затрат составил 99,9 процента от полученного дохода. При этом суд указал, что налоговый орган не доказал завышение налогоплательщиком данных расходов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 18.07.2007
По мнению авторов, из позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определениях N 320-О-П и N 366-О-П, в частности, следует, что, если доход был получен налогоплательщиком в меньшем размере, чем понесенные затраты, на экономическую обоснованность расходов это не влияет.

Позиция 2. Несоразмерность произведенных расходов полученному доходу может свидетельствовать об экономической неоправданности расходов

Постановление ФАС Московского округа от 18.05.2007, 25.05.2007 N КА-А40/4205-07 по делу N А40-65694/06-151-391 (Определением ВАС РФ от 16.11.2007 N 7419/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик заключал с иностранными организациями лицензионные договоры на право пользования товарными знаками, торговыми наименованиями различных марок пива. Оплата по таким договорам составляла 4 - 10 процентов дохода от реализации пива. Впоследствии налогоплательщик заключил с российской организацией сублицензионные соглашения, согласно условиям которых сублицензионные платежи составили 0,1 процента от дохода, полученного от реализации лицензионного пива. Суд указал, что деятельность налогоплательщика на протяжении всех проверяемых периодов была заведомо нерентабельной, а это не соответствует критериям ст. 252 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2007 по делу N А65-39224/2005-СА1-37 (Определением ВАС РФ от 19.10.2007 N 11381/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу, что затраты на услуги по управлению обществом несоразмерны полученным финансовым результатам, связанным с уменьшением убыточности налогоплательщика, поэтому данные затраты являются экономически неоправданными и необоснованными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 по делу N А56-2666/2006 (Определением ВАС РФ от 05.07.2007 N 7974/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что условия договора, согласно которым агентское вознаграждение превышает доход принципала более чем в 11 раз, заведомо свидетельствуют об экономической нецелесообразности такой сделки, соответственно, расходы по выплате агентского вознаграждения являются экономически неоправданными.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.11.2006 по делу N А12-8962/06
Суд признал расходы на доставку товаров экономически необоснованными, так как доход от сделки (торговая наценка) в 65 раз меньше стоимости приобретенных транспортных услуг.

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.05.2005 N А49-91/05-40А/19
Суд установил, что транспортные средства были сначала проданы, а затем арендованы налогоплательщиком у покупателя; в результате этих операций произведенные расходы многократно превысили полученный доход. Суд пришел к выводу об отсутствии экономической выгоды и разумной деловой цели у налогоплательщика, в связи с чем признал расходы экономически необоснованными.

Постановление ФАС Московского округа от 07.12.2006, 14.12.2006 N КА-А40/11985-06 по делу N А40-5860/06-35-59
Суд указал следующее: расходы по оплате услуг агента составили более 91 процента от стоимости реализованного агентом имущества, что не отвечает принципу экономически оправданных затрат.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.09.2005 N А33-10368/04-С3-Ф02-4349/05-С1
Суд указал, что доходы от деятельности налогоплательщика незначительно превышают расходы на юридические и консультационные услуги. Это обстоятельство, по мнению суда, свидетельствует о необоснованности данных расходов.

1.4. Признаются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, связанные с организацией деятельности (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции гл. 25 НК РФ не предусматривает ограничений относительно признания расходов по организации деятельности до момента начала ее осуществления. Авторы также указывают на то, что расходы по организации деятельности направлены на получение дохода.
Ранее финансовое ведомство придерживались иного мнения: расходы в отсутствие хозяйственной деятельности, в том числе текущие расходы по организации деятельности, не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по организации деятельности можно принять в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль

Письмо Минфина России от 17.07.2008 N 03-03-06/1/414
Финансовое ведомство, ссылаясь на ст. 252 НК РФ, признало право вновь созданного юридического лица отнести на расходы затраты, связанные с организацией деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821
Консультация эксперта, 2006

Письмо УФНС России по г. Москве от 11.01.2012 N 16-15/000705@
УФНС России по г. Москве отмечает, что практика делового оборота к расходам, связанным с организацией филиалов, относит: расходы по аренде помещений для вновь открываемого филиала; затраты на проведение ремонта помещений нового филиала; эксплуатационные расходы по содержанию зданий (помещений) нового филиала; затраты на оплату труда сотрудников, принятых в штат; расходы на подготовку документов на объекты недвижимости для регистрации договора аренды; оплату регистрации договора аренды нежилого помещения; расходы, связанные с изготовлением печати, заверением образцов подписей руководителя и главного бухгалтера; эксплуатационные расходы по содержанию зданий и ряд аналогичных расходов.
Такие затраты подлежат учету в составе расходов на основании пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Письмо Минфина России от 21.04.2010 N 03-03-06/1/279
В документе разъяснено, что вновь созданная организация имеет право признать расходы (в том числе оплату труда, арендные платежи и т.п.), которые произведены с момента ее госрегистрации, даже если она еще не получает прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.04.2008 N 03-03-06/1/265

Письмо Минфина России от 15.02.2007 N 03-03-06/2/26
Финансовое ведомство отмечает, что гл. 25 НК РФ не предусматривает запрета на принятие расходов, связанных с организацией структурного подразделения (аренда помещений, коммунальные услуги, ремонт и т.п.).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.07.2007 N 20-12/062179

Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/2/118
Финансовое ведомство разъясняет, что к расходам, связанным с организацией филиалов, относятся:
- расходы по аренде помещений для вновь открываемого филиала;
- расходы на проведение ремонта помещений нового филиала;
- эксплуатационные расходы по содержанию зданий (помещений) нового филиала;
- затраты на оплату труда сотрудников, принятых в штат банка;
- командировочные расходы, связанные с банковской деятельностью;
- расходы на подготовку документов на объекты недвижимости для регистрации договора аренды, оплату регистрации договора аренды нежилого помещения;
- расходы, связанные с изготовлением печати, заверением образцов подписей руководителя и главного бухгалтера, с внесением изменений и дополнений в устав кредитной организации, и ряд аналогичных расходов.
Такие расходы учитываются в соответствии с пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что налогоплательщик вправе учесть затраты по охране арендуемого для обособленного подразделения здания. При этом тот факт, что подразделение еще не приступило к своей деятельности, значения не имеет.

Статья: Оказывается, стартовые расходы компании невозможно учесть для налога на прибыль (Зайцева К.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 43)
Автор, комментируя Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/1/691, подчеркивает, что из текста нормы п. 1 ст. 252 НК РФ не следует, что расходы можно признавать только в период, когда компания предпринимает непосредственные шаги по извлечению дохода. Если компания несет затраты, рассчитывая в будущем получить доход, их можно учитывать для налога на прибыль.

Позиция 2. Расходы, связанные с организацией деятельности, не уменьшают базу по налогу на прибыль

Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/1/691
Финансовое ведомство, отвечая на вопрос, учитываются ли при исчислении налога на прибыль расходы по реконструкции здания, планируемого к использованию в качестве спортивного комплекса, указало на следующее. При отсутствии доходов от ведения деятельности налогоплательщик не вправе списывать расходы, связанные с подготовительными работами. Подобные расходы должны компенсироваться за счет взносов (вкладов) учредителей (участников) общества.

Письмо УФНС по Санкт-Петербургу от 03.04.2006 N 02-05/07859@
Разъясняется, что если возникающие в отчетном периоде расходы связаны с организацией деятельности, вид которой в уставе прямо не поименован, то в отчетном периоде они не могут быть учтены в качестве расходов, поскольку в этом случае невозможно подтвердить их соответствие условиям, установленным ст. 252 НК РФ.

1.5. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, связанные с оплатой услуг за период, когда они фактически не оказывались (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что налогоплательщик вправе включить в расходы абонентскую плату, несмотря на то что в конкретном периоде организация услугами контрагента не пользовалась. Также в одном из судебных решений сделан вывод о правомерности включения в расходы суммы фиксированного платежа, выплачиваемого исполнителю ежемесячно независимо от объема оказанных услуг.
В то же время есть пример судебного решения, в котором указывается, что оплата услуг при отсутствии их реального оказания в конкретном периоде является экономически необоснованной. Авторы также считают, что, если налогоплательщик в конкретном периоде не получал услуг, расходы по выплате абонентской платы нельзя учесть в силу ст. 252 НК РФ. Аналогичного подхода придерживаются и другие авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Письмо Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/1/330
Разъяснено, что организация вправе учесть расходы на абонентскую плату в том числе и за то время, когда услуги ей не оказывались.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6333/2007(38133-А27-15) по делу N А27-1206/2007-2 (Определением ВАС РФ от 30.01.2008 N 199/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным включение в расходы ежемесячного вознаграждения сторонней организации, выплачиваемого в виде фиксированной суммы независимо от конкретного объема услуг.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Постановление ФАС Центрального округа от 30.03.2007 по делу N А48-801/06-19 (Определением ВАС РФ от 16.07.2007 N 8531/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что в силу ч. 1 ст. 779 и ч. 1 ст. 781 ГК РФ оплата по договору возмездного оказания услуг может производиться только за реально оказанные услуги. Затраты налогоплательщика при отсутствии ответных действий, совершаемых контрагентом по договору, не имеют экономического обоснования.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, сотрудника Минфина России, если налогоплательщик в налоговом периоде фактически не получал консультаций, абонентскую плату нельзя считать расходом, связанным с получением доходов; налогоплательщик не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму таких затрат.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы организации на аудиторские и консультационные услуги (Ковалева Г.Б.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 16)

Статья: Абонентское обслуживание программного обеспечения (Карпова Р.П.) ("Советник бухгалтера", 2006, N 6)
Автор считает, что, если программный продукт еще не настроен и не используется, выплачиваемую абонентскую плату нельзя признать расходом в налоговом учете, так как не выполняются требования ст. 252 НК РФ.

1.6. Являются ли расходы для целей налога на прибыль экономически обоснованными, если они направлены на снижение совокупных расходов налогоплательщика (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых признаются экономически оправданными расходы, направленные на минимизацию совокупных расходов организации. Аналогичная точка зрения содержится и в некоторых авторских публикациях.

Подробнее см. документы

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.04.2016 N Ф05-2929/2016 по делу N А40-194209/2014
Суд указал, что расходы являются экономически обоснованными и соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, поскольку понесены в целях минимизации затрат в рамках предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, а также на повышение эффективности такой деятельности.

Постановление ФАС Московского округа от 30.07.2008 N КА-А40/6678-08-2 по делу N А40-57453/07-108-348
Суд признал продажу доли в уставном капитале по низкой цене, которая не покрывала затраты налогоплательщика, экономически обоснованной операцией, поскольку в противном случае расходы были бы несоизмеримо больше.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2007 по делу N А56-13698/2006
Суд признал экономически обоснованными лизинговые платежи, указав, что сделки по возвратному лизингу станков направлены на привлечение денежных средств для ремонта этих станков. Данные сделки позволили налогоплательщику с наименьшими затратами ввести в эксплуатацию и использовать в производственном процессе исправные станки.

Постановление ФАС Московского округа от 12.02.2007 N КА-А40/183-07 по делу N А40-30445/06-76-254
Суд указал, что налогоплательщик правомерно признавал затраты по содержанию технологических установок в режиме "ожидания", так как их консервация была бы экономически невыгодной.

Постановление ФАС Московского округа от 24.01.2007, 31.01.2007 N КА-А40/13675-06 по делу N А40-33919/06-111-164
По мнению суда, экономическая оправданность затрат при аренде скважин обусловлена, в частности, хозяйственно-правовыми отношениями, сложившимися с организациями - владельцами лицензий, и связана с сокращением общих издержек производства по добыче нефти.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.06.2006 по делу N А43-20521/2005-36-747
Суд признал расходы экономически обоснованными, указав, что благодаря заключенным договорам у налогоплательщика значительно снизились таможенные расходы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2006 по делу N А05-2343/2006-34
Суд признал арендную плату за неиспользуемое имущество экономически обоснованным расходом, так как целью этих расходов была минимизация расходов по оплате других услуг контрагента.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.09.2006 по делу N А42-5867/2005
Суд признал экономически оправданными расходы на оплату услуг управления, указав, что данные расходы позволили налогоплательщику не вводить в штат необходимых работников и сократить расходы по управлению.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2006 по делу N А56-10078/2005
Суд указал, что уплата вознаграждения финансовому агенту по договору факторинга является экономически обоснованным расходом, так как данные услуги позволили сэкономить финансовые и административные ресурсы налогоплательщика.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2006 N Ф04-1519/2006(20720-А67-15) по делу N А67-3976/05
Суд признал расходы по добровольному медицинскому страхованию экономически обоснованными, так как оперативное и качественное лечение за счет страховщика значительно сократит затраты общества по листкам нетрудоспособности.

Постановление ФАС Уральского округа от 03.10.2006 N Ф09-8840/06-С2 по делу N А07-3537/06 (Определением ВАС РФ от 07.02.2007 N 15107/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что уплата вознаграждения финансовому агенту по договору факторинга является экономически обоснованным расходом, так как данный расход привел к меньшим убыткам, чем те, которые могли возникнуть у налогоплательщика при отсутствии договора факторинга.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2006 по делу N А56-35713/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.09.2005 N А56-11266/04

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2007 по делу N А49-3942/06
Суд признал расходы на выплату процентов по кредиту обоснованными, так как получение кредитов было направлено на выполнение условий договора поставки, предусматривающего значительные суммы санкций за нарушение графика поставок.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 11.04.2007
Авторы, рассматривая вопрос об экономической обоснованности расходов на экспертизу в случае возникновения споров о причинах недостатков товара (абз. 3 п. 5 ст. 18 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей"), указывают на следующее. Сам факт подобного спора свидетельствует о том, что, по мнению продавца, недостатки товара возникли не по его вине. Его заинтересованность в проведении экспертизы означает стремление избежать больших финансовых потерь в виде компенсации стоимости товаров по сравнению с затратами на экспертизу. В этом и проявляется экономическая обоснованность рассматриваемых расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ), которая никак не связана с результатами экспертизы.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.03.2007
По мнению авторов, расходы на ксерокопирование документов для налоговых и судебных органов являются экономически обоснованными, так как, если организация не будет изготавливать копии документов для представления их в налоговые органы, в суды, это будет иметь для нее негативные финансовые последствия, которые будут более существенными, чем затраты на ксерокопирование документов.

2. РАСХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ОТСУТСТВИИ РЕЗУЛЬТАТА

2.1. Являются ли обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные при участии в проигранном конкурсе (тендере) (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
По мнению Минфина России, сам по себе проигрыш конкурса (тендера) не означает, что расходы не были направлены на получение дохода, следовательно, их можно рассматривать как экономически оправданные. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.
В то же время ранее финансовое ведомство высказывало противоположную позицию: расходы, которые налогоплательщик понес в связи с участием в проигранном конкурсе (тендере), не могут быть признаны экономически обоснованными.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать можно

Письмо Минфина России от 16.01.2008 N 03-03-06/1/7
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы организации на участие в тендерных торгах, которые проиграны, могут быть признаны для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов, если они понесены в связи с выполнением требований, предъявляемых организаторами торгов участникам, и не возвращаются при проигрыше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.11.2005 N 03-11-04/2/109
Письмо Минфина России от 31.10.2005 N 03-03-02/121
Письмо ФНС России от 18.11.2005 N ММ-6-02/961
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 N 20-12/5557
Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2006
Автор обращает внимание на то, что ст. 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в обязательную зависимость от положительного финансового результата сделки. Проигранные или выигранные торги - это заранее не предсказуемое событие, являющееся характерным признаком данного вида отношений. Следовательно, независимо от результата вероятность повышения доходов является следствием понесенных обязательных расходов (сбор за участие в конкурсе, расходы на приобретение тендерной документации и т.п.). Таким образом, они направлены на получение дохода, а значит, являются экономически оправданными.

Позиция 2. Расходы признать нельзя

Письмо Минфина России от 24.07.2006 N 03-03-04/2/179
Финансовое ведомство отмечает, что банк, который не стал лауреатом конкурса ежегодной международной премии в области банковского бизнеса, не может уменьшить налоговую базу на расходы по уплате регистрационного взноса.

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2005 N 20-12/19398
Налоговый орган разъясняет, что расходы организации, проигравшей конкурс (тендер) на заключение договора, нельзя учесть в налоговой базе, поскольку они не привели к получению дохода.

3. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТЬ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Признается ли расход для целей налога на прибыль экономически обоснованным, если налогоплательщик мог обойтись без расхода или понести меньший расход (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Для отношений, возникших с 19.08.2017, ситуация актуальна, если возможность для налогоплательщика получить тот же результат экономической деятельности, совершив иные сделки (операции), не является самостоятельным основанием для отказа в признании расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В п. 3 ст. 54.1 НК РФ, в частности, указано: возможность для налогоплательщика получить тот же результат экономической деятельности, совершив иные не запрещенные законодательством сделки (операции), не рассматривается как самостоятельное основание для того, чтобы признать неправомерным уменьшение налоговой базы и (или) суммы налога к уплате.
ФНС России подчеркивает, что налогоплательщик самостоятельно принимает бизнес-решения и вправе выбирать те из них, при которых налоговые последствия минимальны. При этом основной целью сделки должна быть не экономия на налогах, а определенный хозяйственный результат.
Согласно позиции Минфина России целесообразность расходов не является критерием для определения экономической обоснованности. Этот подход нашел отражение в Определениях Конституционного Суда РФ, Постановлениях Президиума ВАС РФ, судебных актах кассационной инстанции. Приведенные документы основаны на законодательстве, действовавшем до 18.08.2017 включительно. Сейчас, по нашему мнению, позиция актуальна в случаях, когда налогоплательщик мог, совершив иные сделки (операции), получить тот же результат экономической деятельности и этому сопутствовали другие обстоятельства.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@
Налогоплательщик вправе вести деятельность с учетом оптимизации налоговой нагрузки и сам выбирать вариант построения хозяйственных операций. Однако, если налоговый орган докажет, что экономия на налогах - основная цель сделки, он откажет налогоплательщику в учете расходов (пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30016
Финансовое ведомство разъясняет, что обоснованность расходов должна оцениваться с учетом намерений налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности. При этом критерии целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата не могут применяться при оценке обоснованности расходов. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Институт управления" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации"
Конституционный Суд РФ указал, что налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Аналогичные выводы содержит:
Определение Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 N 1072-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Центральная топливная компания" на нарушение его конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации"
Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации"

Постановление Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 N 14221/10 по делу N А71-12934/2009-А5
ВАС РФ поддержал довод налогоплательщика о том, что оценка обязательности действий по нанесению наклеек на алкогольную продукцию с точки зрения законодательства о производстве и обороте этилового спирта и спиртосодержащей продукции не имеет правового значения для решения вопроса об экономической оправданности затрат.

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 8905/10 по делу N А40-93885/08-112-491
Президиум ВАС РФ указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. При этом суд отметил, что субъекты предпринимательской деятельности обладают широкой дискрецией в принятии управленческих решений. В связи с этим вывод инспекции об экономической неоправданности расходов необоснован.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.08.2014 по делу N А27-12617/2013
Постановление ФАС Московского округа от 10.01.2014 N Ф05-15610/2012 по делу N А40-30013/12-91-149

Постановление Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 11542/07 по делу N А40-48303/06-142-294
Суд пришел к выводу, что хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Постановление ФАС Московского округа от 10.01.2013 по делу N А40-31524/12-91-159
Суд указал, что отсутствие у понесенных затрат признака обязательности не влияет на возможность их учета в составе расходов при их соответствии критериям ст. 252 НК РФ.

4. РАСХОДЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ДУБЛИРОВАНИИ ФУНКЦИЙ

4.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль по гражданско-правовому договору (в том числе аутсорсинга), если в штате имеются подразделения (сотрудники) с дублирующими функциями (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
4.2. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы по гражданско-правовому договору (в том числе аутсорсинга), если функции штатных сотрудников не дублируются (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
4.3. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы по договору со сторонней организацией, если сотрудники аналогичных подразделений налогоплательщика не имеют достаточной квалификации, необходимых знаний (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

4.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль по гражданско-правовому договору (в том числе аутсорсинга), если в штате имеются подразделения (сотрудники) с дублирующими функциями (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе включить произведенные затраты в состав расходов, если они экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Президиум ВАС РФ занимает следующую позицию: расходы по гражданско-правовым договорам можно признать, даже если у налогоплательщика имеются подразделения с аналогичными функциями. В некоторых судебных актах также отмечается, что возможность отнесения затрат к расходам по ст. 252 НК РФ не ставится в зависимость от наличия аналогичной службы в штате у налогоплательщика. Этой позиции придерживаются и некоторые авторы.
Иная точка зрения содержится в письмах Минфина России и судебных актах, изданных как до, так и после формирования Президиумом ВАС РФ своего подхода. Она заключается в том, что расходы могут рассматриваться как экономически обоснованные только в том случае, если функции, выполняемые по гражданско-правовому договору, не дублируют обязанностей штатного подразделения налогоплательщика. Подобные выводы содержатся в Письме ФНС России, выпущенном до формирования Президиумом ВАС РФ своего подхода. Аналогичной точки зрения придерживаются некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При наличии подразделений (сотрудников) с аналогичными (дублирующими) функциями налогоплательщик вправе признать расходы по гражданско-правовому договору

Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 14616/07 по делу N А50-20721/2006-А14
Президиум ВАС РФ указал, что расходы являются экономически обоснованными, даже если у налогоплательщика в структуре имеются подразделения, выполняющие аналогичные функции. Такой вывод следует из позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2012 по делу N А40-23728/08-108-75
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2009 N КА-А40/7049-09 по делу N А40-43834/08-140-136
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.09.2012 по делу N А32-36378/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2009 по делу N А35-991/08-С21
Консультация эксперта, 2012

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит выводов об обоснованности расходов по гражданско-правовым договорам при наличии в организации подразделений (сотрудников) с дублирующими функциями. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при подтверждении налогоплательщиками обоснованности указанных расходов.

Постановление ФАС Московского округа от 05.05.2009 N КА-А40/3335-09 по делу N А40-47054/08-108-151
Суд, ссылаясь на Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, признал экономически обоснованными расходы на оплату услуг по договорам, несмотря на наличие у налогоплательщика подразделений с дублирующими функциями.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2008 по делу N А05-1451/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.07.2007 по делу N А56-35010/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.07.2007 по делу N А05-11777/2006-36

Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2012 по делу N А40-131877/10-114-778
По мнению суда, налоговое законодательство не ставит признание затрат по оплате услуг экономически оправданными в зависимость от того, имеются ли у налогоплательщика структурные подразделения, которые решают аналогичные задачи.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.11.2007 N Ф03-А51/07-2/4297 по делу N А51-512/05-33-4
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.01.2008 N Ф04-231/2008(681-А27-40) по делу N А27-4616/2007-6 (Определением ВАС РФ от 12.05.2008 N 5971/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.06.2007 N Ф04-3766/2007(35114-А27-40) по делу N А27-16262/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.03.2007 N Ф04-5188/2006(32565-А27-40) по делу N А27-35712/2005-6 (Определением ВАС РФ от 12.07.2007 N 8299/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2007 N Ф04-1338/2007(32306-А46-26) по делу N А46-9827/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2006 N Ф04-7676/2006(28479-А27-40) по делу N А27-6524/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2006 N Ф04-5860/2006(26143-А27-26) по делу N А27-6195/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.06.2006 N Ф04-3818/2006(23936-А27-37) по делу N А27-37693/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2006 N Ф04-128/2006(22775-А81-35) по делу N А81-3959/2005
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-10064/2005(20874-А27-37) по делу N А27-25794/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.04.2006 N Ф04-2117/2006(21664-А27-3) по делу N А27-24140/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2006 N Ф04-1847/2006(20709-А67-40) по делу N А67-14893/05
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2010 N КА-А40/15170-10 по делу N А40-6915/10-115-79
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7963-09 по делу N А40-93568/08-87-466
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7656-09 по делу N А40-61406/08-14-295
Постановление ФАС Московского округа от 20.04.2005 N КА-А40/2944-05
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2011 по делу N А65-10683/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2009 по делу N А55-9610/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.12.2007 по делу N А72-2117/2007 (Определением ВАС РФ от 16.05.2008 N 3269/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.04.2007 по делу N А55-11750/06-3
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2007 по делу N А57-10728/06-25 (Определением ВАС РФ от 29.06.2007 N 7668/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 по делу N А12-19759/2005
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2006 по делу N А49-4172/2006-249А/17
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2006 по делу N А12-16188/05-С21
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 по делу N А05-586/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2007 по делу N А66-2645/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2007 по делу N А56-49413/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.02.2007 по делу N А66-16934/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А56-20288/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2006 по делу N А56-46375/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 по делу N А42-8823/04-28
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.06.2009 по делу N А32-14660/2008-59/250
Постановление ФАС Уральского округа от 18.05.2009 N Ф09-3078/09-С3 по делу N А76-10898/2008-38-154 (Определением ВАС РФ от 17.09.2009 N ВАС-11653/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 16.10.2008 N Ф09-7442/08-С3 по делу N А07-890/08
Постановление ФАС Уральского округа от 10.01.2008 N Ф09-10873/07-С2 по делу N А71-2350/07
Постановление ФАС Уральского округа от 13.12.2006 N Ф09-11058/06-С7 по делу N А60-25251/05 (Определением ВАС РФ от 11.05.2007 N 3538/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 12.04.2006 N Ф09-2615/06-С7 по делу N А50-43139/05
Постановление ФАС Центрального округа от 23.06.2006 по делу N А64-10456/05-13

Постановление ФАС Уральского округа от 23.12.2011 N Ф09-8273/11 по делу N А07-4203/11
Суд пришел к выводу, что наличие в штате общества сотрудников с должностными обязанностями, которые аналогичны оказанным услугам, само по себе не может служить основанием для признания понесенных затрат неоправданными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6333/2007(38133-А27-15) по делу N А27-1206/2007-2 (Определением ВАС РФ от 30.01.2008 N 199/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2007 N Ф04-2816/2007(34015-А27-15) по делу N А27-13010/2005-2
Постановление ФАС Московского округа от 28.02.2011 N КА-А40/980-11 по делу N А40-87119/10-114-328
Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2009 N КА-А40/11844-09 по делу N А40-16430/09-112-69
Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2009 N КА-А40/7910-09 по делу N А40-72025/08-126-320
Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N КА-А40/3332-09 по делу N А40-11268/08-128-47
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КА-А40/10001-07 по делу N А40-38224/06-140-265
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2008 по делу N А55-15619/2006 (Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-15297/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.05.2009 по делу N А56-9569/2008
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.03.2011 по делу N А53-16764/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 23.12.2008 N Ф09-8529/08-С2 по делу N А07-6263/08
Постановление ФАС Уральского округа от 29.09.2008 N Ф09-6975/08-С2 по делу N А47-8357/07
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2008 N Ф09-6810/08-С3 по делу N А71-8090/07
Постановление ФАС Уральского округа от 01.07.2008 N Ф09-4583/08-С2 по делу N А07-5882/07
Постановление ФАС Уральского округа от 18.06.2008 N Ф09-4346/08-С3 по делу N А76-26157/07
Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2008 N Ф09-11470/07-С3 по делу N А71-2973/07
Постановление ФАС Уральского округа от 19.09.2007 N Ф09-7701/07-С3 по делу N А07-350/07
Постановление ФАС Уральского округа от 20.10.2005 N Ф09-4732/05-С7 по делу N А50-7104/05
Постановление ФАС Центрального округа от 14.12.2007 по делу N А35-552/07-С15

Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2012 по делу N А40-14280/12-107-69
По мнению налогового органа, расходы на услуги сторонней организации (стороннего специалиста) экономически неоправданны, так как в штате у налогоплательщика имеются аналогичные специалисты. Однако суд указал, что налоговый орган не вправе оценивать целесообразность расходов организации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.08.2006 по делу N А29-4238/2005а
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2010 по делу N А27-7155/2009
Постановление ФАС Московского округа от 19.11.2012 по делу N А40-98375/11-107-416
Постановление ФАС Московского округа от 07.11.2008 N КА-А40/10247-08 по делу N А40-68774/07-151-412
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.04.2009 по делу N А55-9765/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.02.2008 по делу N А66-16934/2005 (Определением ВАС РФ от 07.05.2008 N 5948/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.08.2011 по делу N А53-8182/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 20.10.2008 N Ф09-7586/08-С3 по делу N А47-7383/07

Постановление ФАС Московского округа от 26.10.2010 N КА-А40/12672-10 по делу N А40-175632/09-35-1338
Суд признал правомерным учет расходов за услуги, оказанные сторонней организацией, несмотря на то, что у налогоплательщика имеются подразделения с аналогичными функциями. Суд также учел то обстоятельство, что налогоплательщик в спорные периоды проводил существенное сокращение штата данных подразделений.

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.04.2009 по делу N А12-17953/2008
Суд указал, что наличие в штате соответствующего персонала не свидетельствует об отсутствии у налогоплательщика деловой цели при привлечении стороннего специалиста.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.12.2007 по делу N А66-2645/2007
По мнению суда, налогоплательщик имеет право привлекать специалистов, оказывающих квалифицированную юридическую, бухгалтерскую и техническую помощь, независимо от того, есть ли в его штате подразделения, которые выполняют аналогичные функции.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.08.2010 по делу N А53-27162/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 10.01.2008 N Ф09-10873/07-С2 по делу N А71-2350/07

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.05.2006 по делу N А82-8772/2005-37
По мнению суда, тот факт, что в штате налогоплательщика есть собственная маркетинговая служба, не освобождает налоговый орган от доказывания необоснованности расходов на маркетинговые услуги.

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел затраты на привлечение представителей сторонних организаций. Как указал суд, без этого договорные обязательства налогоплательщика не были бы выполнены в срок, что повлекло бы начисление неустойки.

Позиция 2. При наличии подразделений (сотрудников) с аналогичными (дублирующими) функциями налогоплательщик не вправе признать расходы по гражданско-правовому договору

Письмо Минфина России от 16.10.2015 N 03-03-06/59283
Минфин России разъясняет, что затраты организации на услуги по предоставлению персонала можно учесть для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, если в штате организации отсутствуют такие специалисты.
Ведомство также отмечает, что гл. 25 НК РФ не предусматривает отраслевых особенностей учета для целей налогообложения прибыли организаций доходов и расходов, связанных с оказанием услуг по предоставлению работников сторонними организациями для участия в производственном процессе.

Письмо Минфина России от 05.04.2007 N 03-03-06/1/222
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты организации на оплату услуг по предоставлению персонала по договору аутсорсинга могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, если в штате организации нет таких специалистов.

Письмо Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/2/257
По мнению финансового ведомства, затраты на оплату услуг сторонних организаций будут учитываться в целях налогообложения прибыли при условии, что оказываемые сторонней организацией услуги не дублируют обязанностей собственной службы налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 20.10.2006 N 02-1-08/222@
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: Расходы организации на аудиторские и консультационные услуги (Ковалева Г.Б.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 16)

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.05.2014 по делу N А19-8781/2013
Суд отказал обществу в признании расходов в том числе из-за наличия в его штате сотрудников с функциями, аналогичными выполненным работам.

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2012 по делу N А65-21503/2011
Суд сделал вывод о том, что расходы могут рассматриваться как экономически обоснованные, только если работы (услуги), выполняемые по гражданско-правовому договору, не дублируют обязанности штатного подразделения или обязанности контрагентов, с которыми ранее были заключены договоры.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.05.2010 по делу N А53-16012/2009 (Определением ВАС РФ от 04.10.2010 N ВАС-13023/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что услуги по управлению обществом, являющиеся предметом договора с индивидуальным предпринимателем, дублируют должностные обязанности исполнительного органа. При таких обстоятельствах ФАС Северо-Кавказского округа пришел к выводу, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.08.2010 по делу N А27-25068/2009
Суд установил нахождение в штате налогоплательщика и контрагента одних и тех же лиц из числа руководящего состава, наличие в штате налогоплательщика подразделений, отвечающих за услуги, поименованные в договоре, а также учел полный контроль налогоплательщика за ходом выполнения работ. На этих основаниях суд отказал налогоплательщику в признании расходов.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.10.2015 N Ф08-6962/2015 по делу N А63-12010/2014
Суд установил, что оказанные налогоплательщику услуги дублировали должностные обязанности его работников, и пришел к выводу об экономической неоправданности оказанных налогоплательщику услуг.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2007 N А19-3714/06-40-5-Ф02-559/07-С1 по делу N А19-3714/06-40-5
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.12.2006 N А19-6451/06-33-Ф02-6879/06-С1 по делу N А19-6451/06-33 (Определением ВАС РФ от 03.05.2007 N 4362/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.05.2006 N А19-39593/05-51-Ф02-2541/06-С1 по делу N А19-39593/05-51
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2007 N Ф04-3725/2005(39893-А67-26) по делу N А67-6754/2006 (Определением ВАС РФ от 03.03.2008 N 2923/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2006 N Ф04-3285/2005(19082-А27-15)
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2006 по делу N А12-31539/05-С42 (Определением ВАС РФ от 18.01.2007 N 16214/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2007 по делу N А42-5065/2006 (Определением ВАС РФ от 21.08.2007 N 9765/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.04.2007 по делу N А05-5024/2006-12

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2006 по делу N А05-8199/2005-33 (Определением ВАС РФ от 22.01.2007 N 6/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал на следующее: хотя нормы Налогового кодекса РФ не содержат запрета на заключение гражданско-правовых договоров со своими работниками, совершенные налогоплательщиком сделки должны быть реальны. Таким образом, расходы по договору об оказании услуг признаны экономически необоснованными, так как аналогичные обязанности предусмотрены должностной инструкцией работника.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2007 N Ф04-3295/2007(34593-А46-40) по делу N 11-1220/04 (Определением ВАС РФ от 20.09.2007 N 11502/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что в силу специфики аудиторской деятельности расходы общества по оплате спорных консультационных услуг, оказываемых штатными юристами и аудиторами, не являются экономически оправданными.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.01.2006 N Ф04-9903/2005(18741-А27-40) по делу N А27-13752/2005-2
Суд, признавая расходы экономически необоснованными, указал, что общество не доказало возможности наступления неблагоприятных последствий в случае незаключения договора со сторонней организацией.

4.2. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы по гражданско-правовому договору (в том числе аутсорсинга), если функции штатных сотрудников не дублируются (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция, выраженная в Письме ФНС России, заключается в том, что, если функции по гражданско-правовому договору не дублируют обязанности штатного подразделения налогоплательщика, расходы можно учесть в целях налогообложения прибыли. Аналогичный подход нашел отражение в некоторых судебных решениях и авторских публикациях.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 20.10.2006 N 02-1-08/222@
Налоговое ведомство разъясняет, что в целях налогообложения прибыли договоры гражданско-правового характера не должны предусматривать выполнения работ (оказания услуг), которые осуществляются по трудовым договорам.

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2011 N КА-А41/8972-11 по делу N А41-24147/10
Суд пришел к выводу, что функции, осуществляемые сотрудниками налогоплательщика и сторонней организацией, не совпадают. Следовательно, расходы по оплате услуг сторонней организации не могут рассматриваться как экономически необоснованные.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.03.2006 по делу N А79-6184/2005
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.01.2007 N А19-16018/06-30-Ф02-7168/06-С1 по делу N А19-16018/06-30
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.08.2006 N А19-14994/05-40-Ф02-3415/06-С1, А19-14994/05-40-Ф02-4016/06-С1 по делу N А19-14994/05-40
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.12.2007 N Ф04-109/2007(126-А27-15) по делу N А27-4113/2007 (Определением ВАС РФ от 14.04.2008 N 4554/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 03.11.2010 N КА-А40/13398-10 по делу N А40-30286/10-127-131
Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10 по делу N А40-48569/08-14-170
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2006, 20.03.2006 N КА-А40/1845-06 по делу N А40-37010/05-176-309
Постановление ФАС Московского округа от 20.03.2006 N КА-А40/1706-06 по делу N А40-39056/05-141-288
Постановление ФАС Московского округа от 14.02.2006, 09.02.2006 N КА-А40/306-06 по делу N А40-36375/05-90-303
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.04.2011 по делу N А55-14064/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.04.2009 по делу N А55-9765/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2008 по делу N А55-17653/07 (Определением ВАС РФ от 14.04.2009 N ВАС-3597/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2008 по делу N А55-15619/2006 (Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-15297/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.07.2007 по делу N А55-16334/2006
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.10.2006 по делу N А57-6287/06-25
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2007 по делу N А56-49413/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 05.12.2007 N Ф09-10014/07-С3 по делу N А47-3894/06
Постановление ФАС Центрального округа от 22.08.2007 по делу N А36-1927/2007 (Определением ВАС РФ от 20.12.2007 N 16758/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Статья: О включении затрат на аутсорсинг в расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль (Буланова О.Ю.) ("Ваш налоговый адвокат", 2007, N 6)
По мнению автора, организация вправе учесть расходы на услуги по привлечению персонала, если:
- специальности штатных работников и привлеченного персонала не совпадают;
- специальности совпадают, но трудовые функции штатных работников и привлеченного персонала различны;
- специальности и функции совпадают, но фактически привлеченный персонал не занимался деятельностью, которую обязаны выполнять штатные работники.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что сам по себе факт наличия у налогоплательщика структурного подразделения или штатного сотрудника не может являться достаточным основанием для невключения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на оплату услуг кадрового агентства по подбору персонала. Экономическая обоснованность такого рода расходов определяется с учетом конкретных должностных обязанностей соответствующих сотрудников.

4.3. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы по договору со сторонней организацией, если сотрудники аналогичных подразделений налогоплательщика не имеют достаточной квалификации, необходимых знаний (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты и работы авторов, в которых указано, что отсутствие квалифицированных специалистов у налогоплательщика позволяет учитывать расходы на услуги сторонних организаций.
Однако в одном из актов суд отклонил довод налогоплательщика о недостаточной квалификации сотрудников и отказал в признании расходов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы являются обоснованными

Постановление ФАС Московского округа от 25.12.2012 по делу N А40-33743/12-115-147
Суд пришел к выводу о том, что деятельность налогоплательщика носит специфический характер и связана с работой в условиях Крайнего Севера. В связи с этим суд признал правомерным учет затрат, связанных с привлечением сторонних специалистов, обладающих узкоспециализированными знаниями. При этом суд отметил, что на основе полученных консультаций общество сумело наладить работу, практически исключающую какие-либо налоговые нарушения. Достижение таких результатов было бы невозможно без получения первичных консультационных услуг от компании, обладающей соответствующим опытом.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.03.2011 по делу N А53-16764/2010
Суд пришел к выводу, что у налогоплательщика не имелось в штате достаточно квалифицированных специалистов для выполнения поставленных задач, в связи с чем признал расходы по договору со сторонней организацией экономически обоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.10.2008 N Ф04-6350/2008(13755-А81-37) по делу N А81-2855/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.12.2007 N Ф04-109/2007(126-А27-15) по делу N А27-4113/2007 (Определением ВАС РФ от 14.04.2008 N 4554/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2009 N КА-А40/8211-09-2 по делу N А40-94656/08-117-462
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2005 N А66-12629/2004
Постановление ФАС Центрального округа от 14.12.2007 по делу N А35-552/07-С15

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.09.2007 по делу N А65-7573/2006-СА2-9
Суд пришел к выводу о том, что работники занимались текущей работой. Они не могли выполнять функции, которые по договору выполняла сторонняя организация.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.08.2006 N Ф04-3446/2006(25284-А27-33) по делу N А27-1343/2006-6

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 N Ф04-2459/2007(33640-А03-15) по делу N А03-12486/2006-18
Суд указал, что юридические услуги были оказаны налогоплательщику в рамках уголовного дела, тогда как штатные юристы хозяйственных организаций специализируются на сопровождении гражданско-правовых сделок и не имеют должной квалификации, необходимой для участия в уголовных процессах.

Консультация эксперта, 2011
По мнению автора, несмотря на наличие в штате переводчиков, затраты на оплату услуг сторонней организации по переводу являются обоснованными, поскольку штатные сотрудники не владеют необходимыми языками.

Консультация эксперта, 2006
По мнению сотрудника Минфина России, вопрос о дублировании функций штатного юриста сторонней организацией, оказывающей юридические услуги, должен решаться подробным анализом и сравнением должностных обязанностей, квалификации, специальности штатного юриста и характера юридических услуг сторонней организации.

Позиция 2. Расходы не являются обоснованными

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2007 N Ф04-3295/2007(34593-А46-40) по делу N 11-1220/04 (Определением ВАС РФ от 20.09.2007 N 11502/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик осуществляет аудиторскую деятельность. В связи с этим суд отклонил довод налогоплательщика об отсутствии у него в штате квалифицированных специалистов в области налогового права.

5. ОБЯЗАТЕЛЬНОСТЬ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В СИЛУ НОРМАТИВНОГО ИЛИ НЕНОРМАТИВНОГО ПРАВОВОГО АКТА

5.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы обоснованными, если они обязательны для налогоплательщика в силу нормативного правового акта (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных им расходов, если последние обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Имеются письма Минфина России, из которых следует, что если расход обязателен для налогоплательщика в силу предписания нормативного правового акта, то такой расход соответствует требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (в том числе требованиям об обоснованности) и уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Аналогичной позиции придерживаются суды.
В то же время есть письмо Минфина России, в котором выражена противоположная точка зрения. В нем указывается на невозможность учета в расходах затрат по уплате земельного налога, если земельный участок не использовался в производственной деятельности налогоплательщика, поскольку такие затраты не соответствуют критериям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы, обязательные в силу нормативного правового акта, являются обоснованными

Письмо Минфина России от 16.01.2014 N 03-03-10/1017 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 29.01.2014 N ГД-4-3/1399@ и Письмом УФНС России по г. Москве от 05.02.2014 N 16-03/009921@)
Минфин России разъяснил, что затраты, связанные с предоставлением выборным органам первичных профсоюзных организаций в пользование помещения, оргтехники, средств связи и необходимых нормативных правовых документов, нельзя рассматривать в качестве необоснованных расходов, поскольку обязанность по предоставлению такого имущества установлена законом (ст. 377 ТК РФ).

Письмо Минфина России от 09.08.2011 N 03-03-06/4/95
Разъясняется, что налогоплательщик правомерно учел затраты, связанные с улучшением условий и охраны труда, поскольку последнее является обязанностью, установленной Трудовым кодексом РФ.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.11.2015 N Ф04-24146/2015 по делу N А27-19327/2014
Довод налогового органа об отсутствии экономической оправданности расходов налогоплательщика в виде возмещения морального вреда семье погибшего работника суд отклонил. Указанные расходы являлись обязательными для налогоплательщика в силу ст. 22 Федерального закона от 20.06.1996 N 81-ФЗ.

Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2012 по делу N А40-132530/11-90-551
По мнению инспекции, общество неправомерно учитывало в расходах компенсации за квотирование рабочих мест для молодежи. Суд указал, что обязанность по перечислению компенсационной стоимости квотирования таких рабочих мест (созданию квотируемых мест) установлена Законом г. Москвы от 22.12.2004 N 90 и за невыполнение этой обязанности предусмотрены штрафные санкции. Следовательно, рассматриваемые расходы признаются обоснованными в силу их обязательности. Поскольку такие расходы не являются произвольными, а установлены законодательством, они соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 20.02.2012 по делу N А40-65927/11-99-292
Суд признал, что общество правомерно учло расходы в виде компенсационной стоимости квотируемого рабочего места, поскольку они являются обязательными в силу Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест".

Позиция 2. Расходы, обязательные в силу нормативного правового акта, могут быть необоснованными

Письмо Минфина России от 16.06.2006 N 03-03-04/3/12
Финансовое ведомство отмечает, что расходы по уплате земельного налога, уплаченного за период, когда земельный участок, приобретенный в собственность в целях использования в деятельности, направленной на получение дохода, фактически не использовался в хозяйственной деятельности организации, не подлежат учету в составе расходов, поскольку не отвечают критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.

6. СВЯЗЬ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ
С ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ

6.1. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные налогоплательщиком в целях заключения договора (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
6.2. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы по оплате услуг, если результаты услуг фактически не используются в производственной деятельности налогоплательщика (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

6.1. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные налогоплательщиком в целях заключения договора (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что расходы, понесенные в целях заключения договора, являются экономически оправданными. Есть судебные решения и работа автора, подтверждающие правомерность данного подхода.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/4/42
Финансовое ведомство отмечает, что расходы по оценке оборудования, нотариальному оформлению, страхованию предмета залога являются для налогоплательщика экономически обоснованными, как расходы, понесенные в связи с получением кредита.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2008 по делу N А56-27963/2007
Суд указал, что расходы по инвентаризации здания и изготовлению техпаспорта, понесенные в целях заключения договора, экономически оправданны.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.01.2007 по делу N А56-8506/2006
Суд установил, что наличие гарантии по обязательствам заемщика являлось необходимым условием для заключения кредитного соглашения, в связи с чем суд признал расходы на приобретение гарантии экономически оправданными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.11.2007 по делу N А56-40002/2006
Суд установил, что согласно заключенному договору кредита передаваемое в залог имущество должно быть застраховано, и пришел к следующему выводу: в данном случае расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2006 по делу N А56-27205/2005
Суд признал обоснованными расходы общества по рыночной оценке оборудования, так как они связаны с необходимостью получения банковского кредита под залог этого имущества.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.03.2007 по делу N А82-16032/2005-15 (Определением ВАС РФ от 20.07.2007 N 8285/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал экономически обоснованными следующие затраты: разовую комиссию, ежегодную комиссию за администрирование проекта и возмещение издержек, связанных с правовым обеспечением кредитного договора. Данные расходы по своей сути являются расходами, связанными с получением кредита.

Консультация эксперта, 2007
Автор указывает, что, если наличие отчетности, подтвержденной аудитором, является необходимым условием для заключения договора, расходы на проверку достоверности отчетности можно признать экономически оправданными.

6.2. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы по оплате услуг, если результаты услуг фактически не используются в производственной деятельности налогоплательщика (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указывается, что, даже если результаты оказанных услуг не используются в производственной деятельности налогоплательщика, расходы на оплату этих услуг можно признать экономически обоснованными.
В то же время есть судебные решения, в которых указывается, что при фактическом неиспользовании результатов услуг расходы нельзя принять в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы являются экономически обоснованными

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.10.2007 по делу N А56-1041/2007
Суд признал расходы на маркетинговые услуги, несмотря на то что налогоплательщик не заключил договоров с найденными арендаторами. Суд указал, что юридические лица в силу ст. 421 ГК РФ свободны в выборе контрагента по договору. Заключение договоров с иными лицами, не указанными в отчете исполнителя, не свидетельствует о том, что затраты по оплате маркетинговых услуг являются экономически неоправданными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2006 N А52-3453/2005/2
Суд установил, что налогоплательщик заключил договор на оказание консультационных услуг по вопросам приобретения газораспределительных сетей. Услуги были оказаны. Суд пришел к выводу об экономической обоснованности расходов, несмотря на то что налогоплательщик газораспределительные сети в итоге не приобрел.

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.02.2006 по делу N А65-28597/2004-СА1-32
Суд признал расходы налогоплательщика на изучение конъюнктуры китайского рынка экономически обоснованными даже при фактическом отсутствии поставок в КНР, вызванном объективными причинами (экономической ситуацией на рынке нефтепродуктов).

Позиция 2. Расходы не являются экономически обоснованными

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А12-3090/2011
Суд установил, что налогоплательщик понес расходы на изготовление чертежей для участия в тендере на поставку деталей по этим чертежам, однако в результате тендер проведен не был. В связи с тем что ни в периоде проверки, ни в ходе судебного разбирательства чертежи так и не были использованы для получения дохода, расходы на их изготовление признаны необоснованными.

Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2007 N Ф09-7889/07-С3 по делу N А71-9822/06
Суд сделал вывод об экономической необоснованности расходов на приобретение банковской гарантии, указав, в частности, на то, что на момент получения банковской гарантии уже происходило исполнение обеспеченного ею основного обязательства.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.05.2007 N Ф04-2799/2007(34019-А27-41) по делу N А27-15054/2006-6 (Определением ВАС РФ от 09.08.2007 N 9604/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик заключил договор на оказание услуг, согласно которому в обязанности контрагента входит изучение рынка угольной продукции, оказание консультационной помощи по вопросам поставок продукции на рынок и др. Налогоплательщик в проверяемый период добычу угля не производил, приобретение и продажу угля для коммерческих целей не осуществлял. Суд сделал вывод: оказываемые по договору услуги не связаны с осуществляемой деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 по делу N А56-2666/2006 (Определением ВАС РФ от 05.07.2007 N 7974/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал расходы по выплате агентского вознаграждения экономически необоснованными, указав, что агент не исполнил надлежащим образом обязательство по поиску арендаторов.

Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2007 по делу N А14-15515/2005/631/34
Суд установил, что согласно отчету агент во исполнение агентского договора заключил контракт с крестьянским хозяйством. Однако материалы дела свидетельствуют о том, что агент не принимал участие в данной сделке. Суд пришел к выводу о неправомерности отнесения на расходы вознаграждения агенту.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2006 N А33-20675/05-Ф02-5626/06-С1 по делу N А33-20675/05
Суд пришел к выводу об экономической необоснованности расходов на маркетинговые исследования по изучению рынка аудиторских и бухгалтерских услуг, указав, в частности, на то, что у налогоплательщика нет лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2006 N А33-9867/05-Ф02-1356/06-С1 по делу N А33-9867/05
Суд пришел к выводу об экономической необоснованности расходов на изучение конъюнктуры рынка, указав, в частности, на то, что налогоплательщик не использовал информацию, изложенную в отчетах.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.04.2007 по делу N А56-4088/2006
Суд указал на экономическую необоснованность расходов на подбор персонала, так как налогоплательщик самостоятельно нашел необходимого специалиста.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.06.2006 по делу N А05-15886/2005-13
Суд указал, что в случае, когда по агентскому договору найден поставщик, с которым налогоплательщик уже состоит в договорных отношениях, расходы по выплате агентского вознаграждения экономически необоснованны.

7. ОБОСНОВАННОСТЬ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ
В ПОЛЬЗУ ТРЕТЬИХ ЛИЦ

7.1. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные в пользу третьих лиц (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
7.2. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные в пользу дочерних (зависимых) организаций (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

7.1. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные в пользу третьих лиц (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе включить произведенные затраты в состав расходов, в случае если они экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Возникает вопрос: являются ли экономически обоснованными расходы, понесенные в пользу третьих лиц?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная точка зрения Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что расходы, понесенные в интересах других лиц, не могут быть признаны экономически обоснованными. Аналогичного подхода придерживаются суды и авторы.
В то же время есть судебные решения, в которых признано право налогоплательщика учитывать расходы, произведенные в пользу иных лиц.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы экономически необоснованны

Письмо Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/1/45
Финансовое ведомство указало, что расходы субабонентов, связанные с долевым участием в реконструкции индивидуального теплового пункта, принадлежащего абоненту, в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060976
В Письме разъясняется, что плательщиками экологических платежей являются природопользователи, которые осуществляют деятельность, приводящую к загрязнению окружающей среды. Организация-арендодатель, которая не является природопользователем и не загрязняет окружающую среду, не вправе учитывать такие платежи за организацию-арендатора в целях налогообложения.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.12.2010 по делу N А32-28733/2009-1/380
Суд установил, что между налогоплательщиком и банком заключен кредитный договор, в обеспечение данного договора третье лицо передало в залог имущество. Суд признал экономически необоснованными расходы налогоплательщика на страхование и оценку этого имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2007 по делу N А12-16837/06-С36 (Определением ВАС РФ от 09.08.2007 N 9549/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.08.2011 по делу N А12-17486/2010
Суд установил, что налогоплательщик по поручению собственника произвел страхование арендованного имущества для исполнения договора залога, стороной которого он не являлся. В связи с этим суд признал необоснованными затраты на страхование.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2011 по делу N А03-3554/2009
Суд признал расходы на аудит консолидированной отчетности группы компаний необоснованными, так как из представленных налогоплательщиком документов следовало, что услуги фактически были оказаны не налогоплательщику, а другому юридическому лицу.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.08.2011 по делу N А32-29438/2010
Суд признал неправомерным включение в состав расходов взносов по страхованию имущества, которое принадлежит третьему лицу и передано в залог по договору банковского кредита, заключенному с организацией.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А66-2735/2006

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.01.2007 по делу N А31-1488/2006-13
Суд признал экономически неоправданными расходы арендодателя по оплате электроэнергии, потребленной арендатором.

Постановление ФАС Московского округа от 28.08.2006, 01.09.2006 N КА-А40/7988-06 по делу N А40-55639/05-107-430
Суд пришел к выводу о том, что оплата консультационных услуг по подбору жилья лицам, являющимся работниками других организаций, не является экономически оправданным расходом налогоплательщика.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.06.2006 по делу N А05-19579/05-18
Суд указал, что расходы по сбору и подготовке материалов к заседанию совета директоров и годовому собранию акционеров не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, так как данные расходы касаются деятельности другого юридического лица.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.06.2006 по делу N А56-10319/2005 (Определением ВАС РФ от 12.01.2007 N 12290/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал экономически необоснованными расходы комитента по ремонту торговых секций, используемых комиссионерами для реализации товаров, указав, что договором комиссии не было предусмотрено выполнение комитентом ремонта. Суд сделал вывод о том, что налогоплательщик понес расходы в пользу третьего лица.

Статья: К вопросу об обоснованности налоговых расходов (Брызгалин В.В.) ("Налоговые споры: теория и практика", 2006, N 10)
По мнению автора, из смысла абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ следует, что принадлежность затрат к деятельности налогоплательщика, а не другого лица позволяет признать данные расходы в качестве налоговых расходов. В противном случае расходы, произведенные в пользу третьего лица (для его деятельности), рассматриваются как не соответствующие признаку обоснованности с исключением их из состава налоговых расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налог на прибыль: как оценить экономическую оправданность расходов (Сушкова С.А., Филиппова Н.Г.) ("Налоговые споры: теория и практика", 2006, N 2)

Консультация эксперта, 2007
По мнению автора, в случае самостоятельного заключения между банком и работником организации договора об открытии и обслуживании банковского счета с использованием банковской карты расходы, связанные с изготовлением банковских карт, не могут учитываться организацией для целей налогообложения прибыли.

Позиция 2. Расходы экономически обоснованны

Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2009 N Ф09-2737/09-С3 по делу N А07-13038/2008-А-АГФ
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы на страхование заложенного имущества, которое принадлежало третьему лицу, так как эта обязанность была возложена на него кредитным договором.

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.07.2008 по делу N А12-12758/07
Суд пришел к выводу о том, что затраты общества на оценку стоимости имущества третьих лиц обоснованны, поскольку такая оценка была необходима для получения банковского кредита.

7.2. Являются ли экономически обоснованными для целей налога на прибыль расходы, понесенные в пользу дочерних (зависимых) организаций (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе включить произведенные затраты в состав расходов, в случае если они экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Возникает вопрос: являются ли экономически обоснованными расходы, понесенные в пользу дочерних (зависимых) организаций?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России расходы, понесенные в интересах дочерних организаций, не могут быть признаны экономически обоснованными. Есть судебный акт и мнение автора с аналогичной точкой зрения.
В то же время имеются судебные акты, в которых признано право налогоплательщика учитывать расходы, произведенные в пользу дочерних организаций. Есть мнение автора с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы, понесенные в пользу дочерних (зависимых) организаций, экономически необоснованны

Письмо Минфина России от 06.10.2010 N 03-03-06/1/637
Разъясняется, что если одна компания несет расходы, связанные с управлением и ведением хозяйственной деятельности дочерней организации, то при отсутствии документального подтверждения факта и возмездности оказания услуг в интересах сторонней организации эти затраты не учитываются.

Письмо Минфина России от 13.01.2009 N 03-03-06/2/3
Ведомство разъясняет, что налогоплательщик неправомерно учел в расходах затраты по оплате юридических и консультационных услуг, понесенные им в период создания дочерней организации.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Поволжского округа от 12.07.2011 по делу N А12-3676/2010
Суд признал необоснованными расходы налогоплательщика, связанные с оплатой электроэнергии, технологического подключения, технического обслуживания, производственного контроля. Суд разъяснил, что обязанность по несению указанных расходов лежала на организации, учредителем которой являлся налогоплательщик. Такие затраты не имеют прямого отношения к извлечению последним доходов, поскольку фактически являются затратами (расходами) другой организации.

Позиция 2. Расходы, понесенные в пользу дочерних (зависимых) организаций, являются экономически обоснованными

Постановление ФАС Московского округа от 19.06.2012 по делу N А40-110493/11-99-474
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что затраты налогоплательщика на проезд его сотрудников к месту командировки не связаны с получением прибыли, поскольку направлены на получение доходов дочерних и зависимых организаций.
Суд отметил, что налогоплательщик является материнской компанией и занимается развитием зависимых от него обществ, при этом получая доходы в виде дивидендов по результатам их деятельности.

Постановление ФАС Московского округа от 06.04.2012 по делу N А40-76905/11-91-329
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик вправе учесть затраты на аудит дочернего общества, так как они являются экономически обоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.09.2010 по делу N А56-78678/2009 (Определением ВАС РФ от 25.01.2011 N ВАС-112/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод инспекции о том, что сопутствующие выпуску еврооблигаций услуги фактически были оказаны не налогоплательщику, а его дочерним организациям, в связи с чем являются экономически необоснованными.
Суд указал, что данные организации создавались исключительно с целью выпуска облигаций, что было обусловлено требованиями европейского законодательства. Таким образом, спорные затраты связаны с деятельностью налогоплательщика и являются экономически обоснованными.

Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2009 N КА-А40/13294-08 по делу N А40-3912/08-129-16
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учитывал расходы на рекламу продукции дочернего предприятия, так как он является собственником и продавцом этих товаров.

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2007 N КА-А40/12846-07 по делу N А40-3786/07-75-30
Суд пришел к выводу о том, что маркетинговые услуги по исследованию конъюнктуры рынка табачных изделий связаны с производственной деятельностью налогоплательщика, несмотря на то что прямыми продажами сигарет занималось его дочернее предприятие.

8. ИСТОЧНИК ФИНАНСИРОВАНИЯ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

8.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, понесенные за счет денежных средств, которые безвозмездно получены от учредителя (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве, расходы, произведенные за счет безвозмездно полученных от учредителя денежных средств, уменьшают базу по налогу на прибыль. Также финансовое ведомство указывает, что имущество, приобретенное на эти деньги, должно амортизироваться. Есть судебные решения и авторские публикации, в которых подтверждается правомерность данного подхода.
Однако ранее Минфин России указывал на невозможность учета расходов, осуществленных за счет безвозмездно полученных от учредителя денежных средств. Аналогичное мнение было выражено в Письме УФНС России по г. Москве.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы, произведенные за счет безвозмездно полученных от учредителя денежных средств, признать можно

Письмо Минфина России от 20.03.2012 N 03-03-06/1/142
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты, произведенные за счет денежных средств, безвозмездно полученных от учредителя, доля которого в уставном капитале организации более чем 50 процентов, учитываются в расходах при условии соответствия положениям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.01.2009 N 03-03-06/1/27
Консультация эксперта, 2009

Письмо Минфина России от 09.06.2009 N 03-03-06/1/380
Финансовое ведомство разъясняет, что безвозмездное получение дочерней организацией денежных средств от материнской компании и дальнейшее расходование их на приобретение каких-либо активов следует рассматривать как две различные хозоперации. После принятия таких сумм на учет они приобретают статус собственных денежных средств. Следовательно, их расходование квалифицируется как расходование собственных средств налогоплательщика и должно соответствовать общим условиям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.01.2008 N 03-03-05/2
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015203

Письмо Минфина России от 20.07.2007 N 03-03-06/1/513
Указано, что имущество, приобретенное за счет денежных средств, безвозмездно полученных от учредителя, доля участия которого в уставном капитале общества составляет более 50 процентов, амортизируется в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.06.2007 N 03-07-11/152
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2007 по делу N А56-13199/2006
Суд указал следующее: в соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности. Таким образом, налогоплательщик правомерно включил в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, затраты, которые произведены за счет безвозмездно полученных от учредителя средств.

Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2008 N КА-А40/1240-08 по делу N А41-К2-5086/07
Суд указал, что гл. 25 НК РФ не содержит нормы, запрещающей относить на расходы затраты, произведенные за счет доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.2006 N Ф04-4213/2006(24086-А27-35) по делу N А27-31715/2005-2

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2005 N А52-3234/2005/2
Суд не согласился с доводами инспекции о том, что налогоплательщик не понес затрат, поскольку произвел расходы за счет безвозмездной помощи учредителя. Право налогоплательщика на признание расходов не зависит от источника финансирования этих затрат.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.08.2006 по делу N А29-13543/2005а
Суд признал правомерным начисление амортизации на основное средство, которое приобретено за счет сумм, полученных безвозмездно от учредителя. Он отметил, что указанное имущество приобретено самим налогоплательщиком, в связи с чем оно не может быть квалифицировано как безвозмездно полученное.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что имущество, приобретенное за счет денежных средств учредителя, не поименовано ни в составе имущества, которое не подлежит амортизации, ни в составе имущества, исключаемого из амортизируемого.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 03.05.2007
По мнению авторов, организация, понесшая затраты за счет денежных средств, безвозмездно полученных от учредителя, может признать их расходами. Деньги носят обезличенный характер, поэтому однозначно установить, за счет каких именно средств были понесены затраты, невозможно. Кроме того, в ст. 270 НК РФ, которая содержит перечень не учитываемых в целях налогообложения расходов, рассматриваемые затраты не поименованы.

Позиция 2. Расходы, произведенные за счет безвозмездно полученных от учредителя денежных средств, признать нельзя

Письмо Минфина России от 27.03.2007 N 03-03-06/1/173
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы, осуществленные за счет безвозмездно полученных денежных средств, для целей налогообложения прибыли не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.07.2007 N 20-12/065016

Письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-03-04/1/751
Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, в которой налогоплательщик за счет безвозмездно полученных денежных средств от учредителя (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ) приобрел ценные бумаги и права требования. По мнению Минфина России, при реализации данных ценных бумаг и прав требования налогоплательщик не вправе уменьшить полученные доходы на расходы, связанные с их приобретением.

9. ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ НЕНАДЛЕЖАЩИХ ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫХ ДОГОВОРАХ

9.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль при отсутствии гражданско-правового договора (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
9.2. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль при отсутствии государственной регистрации договора (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

9.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль при отсутствии гражданско-правового договора (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, при отсутствии договора расходы не могут быть признаны. Аналогичная точка зрения представлена в судебных решениях.
В то же время есть примеры судебных решений и работа автора, в которых указывается, что отсутствие письменного договора не опровергает факта наличия договорных отношений между налогоплательщиком и контрагентом, произведенные расходы можно учесть.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать нельзя

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.09.2006 N 18-12/081446@
Разъясняется, что при отсутствии договора затраты не признаются обоснованными и документально подтвержденными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.10.2010 по делу N А32-16998/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 23.11.2010 N Ф09-9555/10-С3 по делу N А71-3672/2010-А31

Позиция 2. Расходы признать можно

Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N КА-А40/2332-11-П по делу N А40-140560/09-114-1092
Суд указал, что наличие договора между сторонами подтверждено счетом, выставленным контрагентом за оказанные услуги, и платежным поручением. ФАС отметил, что заключить договор путем направления оферты и получения соответствующего акцепта, т.е. без составления единого документа, возможно (ст. ст. 432, 435, 438 ГК РФ).

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2007 по делу N А55-3597/07
Суд указал, что ни ст. 252 НК РФ, ни ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не связывают документальное подтверждение произведенных затрат с наличием договора. Для целей налогообложения необходимы сведения о работах, их производственной направленности, цене и подтверждение исполнения договора. Вся информация в исчерпывающем объеме содержится в акте выполненных работ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.03.2008 N Ф04-1286/2008(1304-А46-25) по делу N А46-7489/2006
Суд признал документально подтвержденными расходы на ремонтные работы, поскольку налогоплательщик представил счета-фактуры и платежные поручения. Заключение договора на выполнение работ в письменной форме в силу закона обязательным не является.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 по делу N А05-11805/2010
Суд признал расходы, несмотря на отсутствие письменного договора, так как реальность расходов налогоплательщика подтверждена первичными документами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.02.2007 по делу N А82-7890/2005-15
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.06.2011 по делу N А67-5567/2010
Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2011 N КА-А40/9346-11 по делу N А40-131122/10-118-755
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2010 N КА-А40/6607-10 по делу N А40-12287/09-99-912
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.12.2010 по делу N А44-1300/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2010 по делу N А13-12374/2009 (Определением ВАС РФ от 30.03.2011 N ВАС-547/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.02.2009 по делу N А56-11610/2008
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Уральского округа от 03.09.2007 N Ф09-7069/07-С2 по делу N А07-3018/07
Суд указал, что отсутствие договора аренды не влияет на право налогоплательщика уменьшить налоговую базу по прибыли на арендную плату в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Центрального округа от 09.11.2006 по делу N А08-11753/05-25
Суд указал, что нормы права, регулирующие порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, не предусматривают зависимость включения документально подтвержденных и обоснованных расходов от наличия договора.

Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2007, 23.08.2007 N КА-А41/8039-07 по делу N А41-К2-20650/05
Суд отклонил довод налогового органа о том, что договор аренды нельзя признать заключенным ввиду отсутствия в нем предмета договора. Налогоплательщик фактически понес затраты, связанные с получением налогооблагаемого дохода.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2011 по делу N А44-4622/2010
Суд отклонил довод инспекции о том, что договор на оказание транспортных услуг не был заключен. Суд указал, что договор не является первичным учетным документом, подтверждающим выполнение хозяйственной операции.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2007 по делу N А42-3309/2006 (Определением ВАС РФ от 25.10.2007 N 12992/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что отсутствие договора между обществом и обучающими организациями не препятствует признанию расходов. Судом установлено, что обучение проводилось на основании гарантийных писем общества в соответствии с Приказом Комитета Российской Федерации по рыболовству от 18.10.1995 N 165 и Международным кодексом по управлению безопасной эксплуатацией судов и предотвращению загрязнения.

9.2. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль при отсутствии государственной регистрации договора (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

В ст. 252 НК РФ предусмотрено, что документально подтвержденными расходами являются затраты при наличии соответствующих документов, которые оформлены в соответствии с российским законодательством либо в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документов, косвенно подтверждающих произведенные расходы.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, ФНС России и УФНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы по незарегистрированному договору не могут быть признаны документально подтвержденными. Такого же подхода придерживаются некоторые авторы.
В то же время есть судебные акты и работы авторов, в которых говорится, что отсутствие государственной регистрации договора не влияет на возможность признать расходы по ст. 252 НК РФ.

По вопросу учета расходов при отсутствии государственной регистрации лицензионного договора см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по незарегистрированному договору не уменьшают базу по налогу на прибыль

Письмо Минфина России от 06.03.2008 N 03-03-06/1/152
Разъясняется, что обязательным условием учета расходов в виде платежей за арендуемый земельный участок является государственная регистрация договора аренды.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.07.2011 N 16-12/065620@
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2010 N 16-15/083639@
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121867

Письмо Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172
Финансовое ведомство указало, что установленный п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" порядок оформления первичных учетных документов предусматривает указание на содержание хозяйственной операции, определяемой условиями заключенных между сторонами договоров. Таким образом, расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, как не соответствующие условиям, которые содержатся в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.02.2006 N 03-03-04/3/3
Письмо Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/1/325
Письмо ФНС России от 13.07.2005 N 02-1-07/66
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.2
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.08.2006 N 20-12/74633
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.03.2006 N 18-11/2/18780
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14626
Консультация эксперта, 2006

Письмо Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/204
Финансовое ведомство разъяснило, что до момента государственной регистрации переоформления договора аренды земельного участка компания не является арендатором данного земельного участка и у нее отсутствуют правовые основания уплачивать за него арендную плату. Такие расходы не являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Статья: Можно ли учесть расходы на аренду офиса, если он расположен в жилом помещении? ("Налоговые споры", 2006, N 8)
Автор указывает, что при отсутствии государственной регистрации договоры считаются незаключенными, а потому арендная плата по этим договорам считается документально не подтвержденной и не может быть учтена в расходах.

Консультация эксперта, 2007
Автор делает вывод о том, что, поскольку у организации-лицензиата отсутствовало право пользования товарным знаком правообладателя (до государственной регистрации договора), она не имеет возможности осуществлять деятельность, направленную на получение дохода по договору. Следовательно, если договор не прошел государственную регистрацию, лицензионные платежи не могут быть отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг).

Позиция 2. Расходы по незарегистрированному договору уменьшают базу по налогу на прибыль

Постановление ФАС Поволжского округа от 24.09.2009 по делу N А65-26309/2008
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ учет арендных платежей в расходах в целях налогообложения прибыли не связывает с наличием государственной регистрации договора аренды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.02.2007, 07.02.2007 N Ф03-А59/06-2/5389 по делу N А59-1398/06-С24
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2008 по делу N А56-55188/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.07.2008 по делу N А42-2352/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.11.2006 по делу N А56-58414/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу N А56-24327/2005
Консультация эксперта, 2008
Статья: Когда аренда требует регистрации? (Карсетская Е.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 4)

Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2007, 23.08.2007 N КА-А40/7304-07 по делу N А40-51763/06-115-305
Суд сделал следующий вывод: даже если договор аренды не зарегистрирован, но факт использования арендованного имущества и оплаты арендных платежей подтвержден, понесенные расходы можно учесть в составе затрат.

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2006 по делу N А55-25816/2005
Суд при оценке обоснованности расходов исходил из характера произведенных налогоплательщиком расходов, а не из юридической силы договоров аренды. Имущество использовалось налогоплательщиком в производственных целях, следовательно, признание налогоплательщиком расходов на аренду правомерно.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.09.2006, 20.09.2006 N Ф03-А73/06-2/3152 по делу N А73-2443/2006-29
Суд пришел к выводу, согласно которому нарушение норм гражданского законодательства влияет на налогообложение лишь в случаях, специально предусмотренных законодательством. Если налоговая норма не обусловливает применение содержащегося в ней правила соблюдения норм гражданского законодательства, это правило должно применяться независимо от того, соблюдены нормы гражданского законодательства или нет. Поскольку учитываются затраты при наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством РФ, подтверждающих понесенные налогоплательщиком расходы, Налоговый кодекс РФ не ставит в зависимость учет затрат от оснований и правомерности пользования помещением - эти расходы учитываются в целях налогообложения вне зависимости от оснований и правомерности такого пользования.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.07.2007 по делу N А56-19610/2006
Суд указал, что факт отсутствия регистрации договоров коммерческой концессии не имеет значения в целях налогообложения, поскольку услуги реально оказаны, документально подтверждены и экономически обоснованны.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 06.04.2006
Автор отмечает, что недействительный договор не влечет юридических последствий, однако согласно ч. 3 ст. 2 ГК РФ указанные правовые последствия неприменимы к налоговым правоотношениям. Поэтому налоговое законодательство не предусматривает непризнания фактически понесенных затрат в случае недействительности договора. Таким образом, налогоплательщик может признавать в качестве расходов суммы вознаграждения, выплаченные правообладателю, до регистрации лицензионного договора.

Книга: Годовой отчет - 2006 (под общ. ред. В.И. Мещерякова) ("Бератор-Пресс", 2006)
По мнению автора, при отсутствии регистрации договор аренды является недействительным только с точки зрения гражданского законодательства, но не налогового. Налоговый кодекс РФ не содержит требования о регистрации договора.

10. ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ НЕНАДЛЕЖАЩИХ ТРУДОВЫХ ДОГОВОРАХ

10.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на оплату труда, если не соблюдена письменная форма трудового договора (п. 1 ст. 252, ст. 255 НК РФ)?

В ст. 252 НК РФ предусмотрено, что документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Согласно ст. 67 ТК РФ трудовой договор заключается в письменной форме. Трудовой договор, не оформленный письменно, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя (его уполномоченного на это представителя). Работодатель обязан оформить трудовой договор в письменной форме не позднее трех рабочих дней со дня фактического допущения работника к работе.
Официальной позиции нет.
Имеются судебные акты, в которых указано, что при фактическом несении подобных затрат их можно признать в качестве расходов. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.04.2010 по делу N А13-5979/2009
Суд пришел к выводу о том, что отсутствие трудового договора не влияет на право налогоплательщика учесть расходы на выплату заработной платы. Наличие трудовых отношений подтверждено объяснениями генерального директора и сотрудника, а также заявлением об увольнении.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2007 N А33-15270/06-Ф02-6504/07 по делу N А33-15270/06
Суд указал, что непредставление трудовых договоров не влияет на право налогоплательщика учесть расходы на оплату труда. Расходы фактически понесены и соответствуют критериям ст. 252 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2007 по делу N А42-5270/2006
Суд сделал следующий вывод: отсутствие в материалах дела трудового договора не свидетельствует о том, что трудовых отношений не было. Наличие трудовых отношений было подтверждено штатным расписанием, заявлением работника о приеме на работу и об увольнении, приказами о приеме на работу и об увольнении, лицевым счетом работника, расчетными листками по заработной плате.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

11. ПОДТВЕРЖДЕНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПЕРВИЧНЫМИ ДОКУМЕНТАМИ

11.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, если первичные документы отсутствуют (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
11.2. Можно ли подтвердить расходы для целей налога на прибыль электронными документами, подписанными электронной подписью (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
11.3. Могут ли расходы для целей налога на прибыль подтверждаться документами, составленными не по унифицированной форме (с ее нарушением) (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
11.4. Можно ли подтвердить расходы для целей налога на прибыль восстановленными копиями первичных документов при утрате их оригиналов (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
11.5. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, если формы первичной учетной документации заполнены в иностранной валюте (в условных денежных единицах) (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
11.6. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, если в первичном документе нет расшифровок подписей (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
11.7. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, отраженные с нарушением порядка ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

11.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, если первичные документы отсутствуют (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

В ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции организация должна оформлять первичными учетными документами. Данный Закон утрачивает силу с 01.01.2013. С этой даты применяется Федеральный закон от 06.12.2012 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", в котором содержатся аналогичные положения (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). В то же время согласно ст. 252 НК РФ расходы в целях налогообложения прибыли могут подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, которые косвенно подтверждают произведенные расходы.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы должны оформляться только первичными оправдательными документами. Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время имеются судебные акты, согласно которым расходы могут быть документально подтверждены, несмотря на отсутствие первичных документов. В работе автора высказана аналогичная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Без первичных документов расходы признать нельзя

Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/392
Финансовое ведомство указывает, что в силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами. Документы, косвенно подтверждающие произведенные затраты, могут служить только дополнением к уже имеющимся первичным документам. Таким образом, если первичные документы отсутствуют, расходы признать нельзя.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/392 (Алмазова Ю.Е.) ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 15)

Постановление ФАС Московского округа от 09.10.2013 по делу N А40-154832/12-91-678
Суд указал, что для подтверждения факта оказания услуг необходимо наличие первичных документов, в которых раскрывалось бы содержание этих услуг и были приведены доказательства их использования в деятельности налогоплательщика, направленной на получение дохода.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.10.2015 N Ф05-14320/2015 по делу N А40-179157/14
Суд отказал в признании расходов ввиду непредставления документов первичного учета, подтверждающих понесенные убытки.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 13.04.2015 N Ф06-22475/2013 по делу N А65-11907/2014
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.08.2013 по делу N А03-14608/2012 (Определением ВАС РФ от 03.12.2013 N ВАС-17101/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2011 по делу N А40-133852/10-129-408
Суд отклонил довод организации о реальности понесенных затрат, поскольку у налогоплательщика фактически отсутствовали первичные документы. Кроме того, суд указал, что презумпция добросовестности налогоплательщика не освобождает его от обязанности обеспечить сохранность первичных документов, ведение бухгалтерского и налогового учета на основании этих документов и представление их в налоговый орган для подтверждения произведенных расходов.

Постановление ФАС Поволжского округа от 12.12.2006 по делу N А12-29434/05-С60
Суд установил, что налогоплательщик подтвердил расходы по выгрузке и погрузке договором и актом погрузки. Однако суд указал, что товарно-транспортных накладных у налогоплательщика нет, а акт погрузочных работ не является документом первичной учетной бухгалтерской документации. То есть налогоплательщик не обосновал стоимость работ первичными учетными документами. Следовательно, расходы не могут быть признаны документально подтвержденными.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2008 N Ф03-А59/08-2/1401 по делу N А59-418/2007-С13
Суд указал, что расходы не могут считаться документально подтвержденными, если у налогоплательщика нет первичных документов. Договор, счета-фактуры, платежные поручения не являются бухгалтерскими документами, подтверждающими совершение хозяйственной операции.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.10.2010 по делу N А32-16998/2009
Суд отказал в признании расходов, поскольку налогоплательщиком не были представлены соответствующие первичные документы. А следовательно, не был подтвержден факт оказания услуг.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2010 N Ф09-8323/10-С3 по делу N А50-750/2010 (Определением ВАС РФ от 26.04.2011 N ВАС-4827/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отказал в признании расходов на транспортировку, поскольку налогоплательщиком не были представлены путевые листы и какие-либо иные подтверждающие документы.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.10.2008 N Ф09-7830/08-С3 по делу N А76-4784/08
Суд отказал налогоплательщику в уменьшении базы по налогу на прибыль на сумму понесенного убытка, так как не представлены первичные документы, подтверждающие его размер. По мнению суда, докладная записка налогового органа не удостоверяет размер убытка, поскольку содержит информацию лишь о том, что должностным лицом проверялась декларация по налогу на прибыль, но не первичные бухгалтерские документы.

Позиция 2. Расходы признать можно и без первичных документов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.02.2011 по делу N А56-16132/2010
Суд установил, что, руководствуясь п. 21 Инструкции от 21.11.1979 N 187 "О порядке организации коллективного питания экипажей судов транспортного и технического флота Министерства речного флота РСФСР", налогоплательщик уничтожил первичные документы, о чем свидетельствуют соответствующие акты. ФАС указал, что данное обстоятельство не повлекло невозможности документального подтверждения расходов. Суд принял в качестве такого подтверждения представленные обществом копии продовольственных отчетов, табелей учета рабочего времени, выписок банка по счетам карт, сведения о средних розничных ценах на продукты питания.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.03.2008 N Ф04-1286/2008(1304-А46-25) по делу N А46-7489/2006
Суд указал, что представленные документы (счета-фактуры, платежные документы) достаточны для подтверждения факта несения расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2007 по делу N А56-12751/2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А56-47433/2005
Суд пришел к следующему выводу: расходы налогоплательщика могут быть документально подтверждены договором и счетами-фактурами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.05.2006 по делу N А56-30073/2005

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.07.2007
Авторы указывают, что Налоговый кодекс РФ не содержит списка обязательных документов, которыми можно подтвердить понесенные расходы. Норма п. 1 ст. 252 НК РФ позволяет признать документально подтвержденными даже те затраты, которые подтверждены только косвенными документами. При этом перечень таких документов также не ограничен.

11.2. Можно ли подтвердить расходы для целей налога на прибыль электронными документами, подписанными электронной подписью (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить, в частности, документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
В ч. 5 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.
Согласно ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" информация в электронной форме, подписанная квалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью. Исключением является случай, когда федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе.
По рассматриваемому вопросу есть пять точек зрения.
Имеется письмо Минфина России со следующим выводом: расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными квалифицированной электронной подписью. Исключением являются случаи, когда документ на бумаге обязателен в силу нормативного правового акта.
Есть письмо Минфина России, в котором указано, что хозяйствующие стороны при оформлении первичных учетных документов могут организовать электронный документооборот, применяя простую электронную подпись. Это возможно, если соблюдены требования Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ.
Кроме того, имеются разъяснения Минфина России и ФНС России, по которым при оформлении первичных учетных документов можно применять простую и (или) усиленную неквалифицированную электронную подпись, если соблюдены требования Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ.
Согласно позиции, выраженной в письмах Минфина России, до принятия федеральных стандартов бухучета, устанавливающих виды электронных подписей для подписания бухгалтерских документов, при оформлении первичных учетных документов можно использовать любой вид электронной подписи, предусмотренный Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ.
Еще одна точка зрения следует из разъяснений ФНС России: расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными простой и (или) усиленной неквалифицированной электронной подписью. При этом контрагенты должны заключить соглашение, в котором зафиксирован порядок проверки электронных подписей.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными квалифицированной электронной подписью, если нормативный правовой акт не обязывает составлять документ на бумаге

Письмо Минфина России от 20.12.2017 N 03-03-06/1/85248
Минфин России разъяснил следующее: расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными квалифицированной электронной подписью. Исключением являются случаи, когда документ на бумаге обязателен в силу нормативного правового акта.

Позиция 2. Расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными простой электронной подписью, если соблюдены требования Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ

Письмо Минфина России от 17.07.2017 N 03-03-06/1/45323
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос о возможности признать первичный учетный документ, подписанный простой электронной подписью, юридически значимым для подтверждения расходов по налогу на прибыль.
Разъяснено: если хозяйствующие стороны соблюдают требования Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ, они могут при оформлении первичных учетных документов применять простую электронную подпись.

Позиция 3. Расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными простой и (или) усиленной неквалифицированной электронной подписью, если соблюдены требования Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ

Письмо Минфина России от 10.09.2018 N 03-03-06/1/64480
Из Письма следует, что хозяйствующие стороны могут организовать электронный документооборот, применяя простую и (или) усиленную неквалифицированную электронную подпись, при соблюдении требований Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.09.2017 N 03-03-06/1/58456
Письмо Минфина России от 21.09.2016 N 03-03-06/1/55073

Письмо ФНС России от 17.01.2014 N ПА-4-6/489
ФНС России рассмотрела вопрос о возможности применять электронную подпись при визировании первичных документов.
Отмечено, что при наличии юридически действительного соглашения между участниками электронного взаимодействия хозяйствующие стороны могут организовать электронный документооборот, применяя простую и (или) усиленную неквалифицированную электронную подпись.
Налоговое законодательство обязывает использовать квалифицированную электронную подпись при подготовке электронных счетов-фактур и электронном взаимодействии с налоговыми органами.

Позиция 4. До принятия соответствующего стандарта бухгалтерского учета расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными любым предусмотренным Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ видом электронной подписи

Письмо Минфина России от 02.06.2015 N 03-01-13/01/31906
Министерство разъяснило, что виды электронных подписей, используемых для подписания документов бухгалтерского учета, устанавливаются федеральными стандартами бухучета. В связи с этим до принятия соответствующих стандартов при оформлении первичных учетных документов в электронном виде организация может использовать любой вид электронной подписи, предусмотренный Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.05.2015 N 07-01-06/25701

Примечание. Вывод, содержащийся в данных документах, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Позиция 5. Расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными простой и (или) усиленной неквалифицированной электронной подписью, при наличии соглашения, содержащего порядок проверки электронных подписей

Письмо ФНС России от 20.02.2018 N ЕД-4-15/3372
Из разъяснений следует, что расходы можно подтвердить электронными документами, подписанными простой и (или) усиленной неквалифицированной электронной подписью. Для этого контрагенты должны заключить соглашение, в котором зафиксирован порядок проверки электронных подписей.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 19.05.2016 N СД-4-3/8904

11.3. Могут ли расходы для целей налога на прибыль подтверждаться документами, составленными не по унифицированной форме (с ее нарушением) (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить, в частности, документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно подтверждают произведенные расходы.
В силу п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России.
Возникает вопрос: могут ли расходы подтверждаться документами, составленными не по унифицированной форме (с ее нарушением)?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в письмах Минфина России и ФНС России, заключается в том, что затраты на командировочные расходы не могут включаться в расходы, если авансовые отчеты оформлены с нарушением унифицированной формы. Существуют судебные акты и работа автора, в которых отмечено, что при несоблюдении унифицированных форм первичной учетной документации организация не вправе учитывать суммы расходов.
В то же время есть судебные акты, согласно которым нарушение унифицированной формы первичного документа не опровергает факта совершения сделки.
Кроме того, в соответствии с судебным актом и авторской консультацией документы, составленные не по форме, предусмотренной в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, могут подтверждать произведенные расходы, если содержат все необходимые реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитывать нельзя

Письмо Минфина России от 19.11.2009 N 03-03-06/1/764
Финансовое ведомство разъясняет, что авансовый отчет, оформленный с нарушением установленных законодательством требований, не подтверждает командировочных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 25.11.2009 N МН-22-3/890

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2013 по делу N А72-1129/2012
Суд пришел к выводу о нереальности хозяйственных операций, в том числе и на том основании, что представленные обществом товарно-транспортные накладные по форме N 1-Т составлены с нарушением унифицированной формы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.09.2012 по делу N А05-6412/2011
Суд отказал в признании расходов, так как представленные документы составлены с нарушением требований Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.03.2010 по делу N А28-10410/2009 (Определением ВАС РФ от 30.07.2010 N ВАС-10026/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.08.2012 по делу N А78-10595/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.04.2011 по делу N А19-16712/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.03.2011 по делу N А19-13873/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.03.2011 по делу N А33-7556/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.02.2011 по делу N А74-1250/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2011 по делу N А78-928/2010 (Определением ВАС РФ от 26.04.2011 N ВАС-5515/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.02.2011 по делу N А33-7045/2010 (Определением ВАС РФ от 21.06.2011 N ВАС-7594/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.01.2011 по делу N А19-5996/10 (Определением ВАС РФ от 27.06.2011 N ВАС-6194/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.12.2010 по делу N А19-16527/09
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.09.2010 по делу N А78-9554/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.05.2010 по делу N А33-12996/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.03.2009 N Ф04-1773/2009(3217-А03-26), Ф04-1773/2009(4941-А03-26) по делу N А03-7981/2008-21
Постановление ФАС Московского округа от 10.05.2011 N КА-А40/2724-11 по делу N А40-175931/09-35-1340
Постановление ФАС Московского округа от 25.04.2011 N КА-А40/2799-11-2 по делу N А40-35952/10-112-219 (Определением ВАС РФ от 16.08.2011 N ВАС-10673/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2011 N КА-А40/1633-11 по делу N А40-30739/10-35-185
Постановление ФАС Московского округа от 25.03.2011 N КА-А40/1645-11 по делу N А40-56969/10-99-280
Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2011 N КА-А40/1053-11-2 по делу N А40-71194/10-127-352
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.02.2011 по делу N А55-5632/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.07.2010 по делу N А57-7689/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.01.2010 по делу N А57-16848/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.11.2009 по делу N А49-2926/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.05.2011 по делу N А05-9412/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2011 по делу N А13-19351/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2010 по делу N А56-84749/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2010 по делу N А05-14502/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2010 по делу N А05-14501/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.03.2009 по делу N А56-21158/2008
Постановление ФАС Уральского округа от 29.10.2012 N Ф09-10418/12 по делу N А60-5827/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 11.09.2012 N Ф09-8124/12 по делу N А60-49627/2011
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.12.2012 по делу N А57-11/2012
Суд отказал налогоплательщику в признании расходов, в частности, на том основании, что в представленных документах указаны не все необходимые реквизиты.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2011 по делу N А19-22660/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.10.2011 по делу N А78-6877/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.09.2011 по делу N А33-15579/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.01.2011 по делу N А19-12965/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.11.2010 по делу N А33-22358/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.09.2010 по делу N А33-17797/2009 (Определением ВАС РФ от 04.02.2011 N ВАС-15931/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.05.2009 N А33-15680/08-Ф02-2137/09 по делу N А33-15680/08
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.03.2009 N А19-10349/08-15-Ф02-684/09 по делу N А19-10349/08-15
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.10.2008 N А19-7918/07-56-41-Ф02-4698/08 по делу N А19-7918/07-56-41
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.08.2013 N Ф03-3454/2013 по делу N А73-4227/2012 (Определением ВАС РФ от 09.12.2013 N ВАС-17317/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.10.2011 по делу N А03-18272/2009 (Определением ВАС РФ от 10.02.2012 N ВАС-1308/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.07.2010 по делу N А75-9054/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.12.2009 по делу N А46-14429/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.12.2008 N Ф04-7937/2008(-А27-37) по делу N А27-6108/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А65-11363/2012 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5803/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.10.2011 по делу N А06-7353/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.10.2011 по делу N А57-15633/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.12.2010 по делу N А52-807/2010 (Определением ВАС РФ от 25.04.2011 N ВАС-5194/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.10.2010 по делу N А52-6884/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2010 по делу N А13-3905/2009 (Определением ВАС РФ от 26.01.2011 N ВАС-18427/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2010 по делу N А13-2609/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.02.2010 по делу N А05-11832/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2010 по делу N А13-11295/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2009 по делу N А13-901/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.08.2008 по делу N А05-10756/2007 (Определением ВАС РФ от 19.11.2008 N 14640/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.03.2010 по делу N А32-8745/2009-19/95
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.02.2009 по делу N А53-5999/2008-С5-23
Постановление ФАС Уральского округа от 08.02.2013 N Ф09-141/13 по делу N А50-7540/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2011 N Ф09-6516/11 по делу N А60-41592/10 (Определением ВАС РФ от 09.02.2012 N ВАС-511/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 23.06.2009 N Ф09-4190/09-С2 по делу N А71-8980/2008-А5

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.11.2012 N Ф03-4749/2012 по делу N А73-2068/2011 (Определением ВАС РФ от 18.02.2013 N ВАС-1946/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что товарные накладные, оформленные с нарушением требований по заполнению унифицированной формы N ТОРГ-12, не могут подтверждать расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2012 по делу N А57-7861/2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2010 по делу N А44-4/2010
Суд установил, что представленные налогоплательщиком документы не соответствуют тем, которые содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Поэтому такие документы не подтверждают осуществленные расходы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.10.2008 по делу N А13-40/2007
Суд указал, что первичные документы неустановленной формы не подтверждают расходы налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 по делу N А13-8805/2007

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.09.2009 по делу N А65-26375/07
Суд отказал в признании расходов на том основании, что справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 и акты приемки-передачи по форме N КС-2 не соответствуют требованиям, предусмотренным Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100.

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.04.2009 по делу N А65-12557/2008
Суд указал, что не надлежаще оформленные товарно-транспортные накладные не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих хозяйственные операции.

Постановление ФАС Центрального округа от 10.10.2006 по делу N А62-5749/2004 (Определением ВАС РФ от 07.02.2007 N 491/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что в представленных товарно-транспортных накладных не заполнены или неточно заполнены некоторые графы, и пришел к выводу, что по неправильно оформленным документам невозможно определить действительные затраты общества, их экономическую оправданность. Следовательно, нельзя принять указанные расходы в целях уменьшения базы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.02.2009 N Ф03-6311/2008 по делу N А73-519/2008-10
Суд отказал в признании расходов, в частности, на том основании, что акты приемки продукции не соответствуют требованиям, установленным Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, а накладные не содержат сведений о поставке товара на склад покупателя.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.12.2008 N Ф04-7500/2008(16942-А27-37) по делу N А27-4577/2008
Суд указал, что для автотранспортных организаций утверждена обязательная форма путевых листов. Следовательно, при отсутствии в путевом листе показаний спидометра и маршрута следования автомобиля расходы учесть нельзя.

Позиция 2. Расходы учитывать можно в случае реальности понесенных затрат

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2013 по делу N А13-10705/2011
Суд отклонил довод инспекции о том, что в актах выполненных работ не указано место их выполнения. Суд руководствовался тем, что в гл. 25 НК РФ не установлено, что к учету не могут быть приняты первичные документы с нарушением порядка оформления. Определяющим является тот факт, что приобретенные товары (работы, услуги) используются в производственной деятельности и поставлены на учет. Именно это имеет решающее значение для налогового учета и формирования базы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.04.2013 по делу N А27-8815/2012
Суд указал, что при доказанности принятия обществом товара к учету наличие пороков в оформлении товарных накладных само по себе не опровергает реальности хозяйственных операций.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.08.2012 по делу N А81-4307/2011
Суд, признавая расходы, указал, что нарушение порядка заполнения первичных документов не опровергает реальности хозяйственных операций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.11.2008 по делу N А82-14889/2007-28
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.08.2008 по делу N А29-3130/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.07.2011 по делу N А70-10479/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2008 N Ф04-6208/2008(13449-А45-15), Ф04-6208/2008(13307-А45-15) по делу N А45-13627/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.04.2007 N Ф04-2121/2007(33241-А27-14) по делу N А27-16846/2006-6
Постановление ФАС Московского округа от 06.04.2011 N КА-А40/2505-11 по делу N А40-29190/10-129-127
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.07.2011 по делу N А55-23224/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2011 по делу N А72-1981/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.04.2011 по делу N А55-16686/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 по делу N А55-14491/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.02.2011 по делу N А55-5367/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.12.2010 по делу N А55-6204/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А55-12031/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2010 по делу N А55-12707/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.09.2008 по делу N А12-18383/07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.03.2012 по делу N А26-3924/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2011 по делу N А13-12880/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.10.2011 по делу N А13-7747/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.09.2011 по делу N А21-8952/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2011 по делу N А13-7401/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.07.2011 по делу N А13-9738/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.06.2011 по делу N А66-9452/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2011 по делу N А13-4437/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2011 по делу N А52-3351/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2011 по делу N А42-10117/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.05.2011 по делу N А13-3793/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.04.2011 по делу N А13-7473/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2011 по делу N А42-91/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.04.2011 по делу N А42-3126/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.04.2011 по делу N А05-6423/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2011 по делу N А66-9765/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2011 по делу N А56-28722/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.03.2011 по делу N А52-4759/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2011 по делу N А26-1072/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.03.2011 по делу N А56-5540/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2011 по делу N А13-6636/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2011 по делу N А56-26509/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2011 по делу N А52-6216/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.02.2011 по делу N А56-24867/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.02.2011 по делу N А44-109/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2011 по делу N А56-12834/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.02.2011 по делу N А44-1942/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.01.2011 по делу N А56-27323/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2011 по делу N А56-85009/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.2011 по делу N А56-50411/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010 по делу N А05-3469/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.12.2010 по делу N А56-86498/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.12.2010 по делу N А66-2231/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2010 по делу N А13-8926/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 по делу N А52-3413/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2010 по делу N А66-12935/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.05.2010 по делу N А56-35828/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2010 по делу N А21-5232/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2009 по делу N А05-8773/2008 (Определением ВАС РФ от 13.10.2009 N ВАС-13307/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.02.2009 по делу N А13-10133/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.01.2009 по делу N А13-3235/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2007 по делу N А66-925/2007
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 по делу N А32-40880/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.06.2011 по делу N А53-15283/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.12.2010 по делу N А53-3254/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.09.2010 по делу N А53-31642/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.07.2010 по делу N А53-27929/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.10.2009 по делу N А53-2486/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.10.2008 N Ф08-5888/2008 по делу N А32-13120/2007-14/248
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.10.2007 N Ф08-6885/2007-2578А по делу N А53-19006/2006-С6-27
Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2011 N Ф09-913/11 по делу N А76-17497/10
Постановление ФАС Уральского округа от 30.06.2011 N Ф09-3562/11 по делу N А47-7014/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 17.01.2011 N Ф09-2174/10-С2 по делу N А47-9184/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 06.12.2010 N Ф09-10039/10-С3 по делу N А76-3685/2010-41-277
Постановление ФАС Уральского округа от 24.08.2010 N Ф09-6744/10-С3 по делу N А07-25289/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 26.02.2010 N Ф09-822/10-С2 по делу N А50-13673/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 10.03.2011 по делу N А54-2589/2010-С21
Постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2010 по делу N А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП
Постановление ФАС Центрального округа от 20.10.2010 по делу N А64-7579/09
Постановление ФАС Центрального округа от 30.10.2008 по делу N А35-4506/07-С15

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.11.2013 по делу N А22-2896/2012
Суд указал, что наличие недостатков в оформлении ТТН само по себе не является основанием для отказа в признании расходов. Однако в совокупности с другими обстоятельствами данный факт расценивается как опровергающий реальность хозяйственной операции.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.05.2013 по делу N А32-5772/2012

Постановление ФАС Центрального округа от 23.10.2012 по делу N А48-4736/2011
Суд указал, что представленные налогоплательщиком товарные накладные составлены в соответствии с унифицированной формой N ТОРГ-12 и содержат все необходимые реквизиты, позволяющие установить реальность хозяйственной операции и полностью идентифицировать поступивший товар. Незаполнение отдельных позиций, которые не влияют на идентификацию хозяйственной операции, не препятствует принятию таких документов к учету и не свидетельствует о нереальности затрат.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.09.2011 по делу N А33-13342/2010
Суд указал, что расхождения по датам между первичными документами не свидетельствуют о документальной неподтвержденности и необоснованности расходов налогоплательщика.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2012 по делу N А21-6291/2011
Суд признал расходы, поскольку гл. 25 НК РФ не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что первичные документы с нарушением порядка оформления нельзя принять к учету. Определяющим является то, что приобретенные товары (работы, услуги) используются в производственной деятельности и поставлены на учет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2011 по делу N А13-2913/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.06.2011 по делу N А13-7090/2010

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.08.2010 по делу N А55-3141/2010
Суд указал, что ненадлежащее составление накладных по форме 116а, приложенных к реестрам формы ЗПП-3, не может являться основанием для отказа включения затрат в расходы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2010 по делу N А13-16294/2009
Суд указал, что отсутствие в отрывных талонах к путевым листам некоторых реквизитов при наличии других документов не может влиять на доказанность реальности хозяйственных операций.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.08.2010 по делу N А78-8926/2009
Суд указал, что отсутствие в первичных документах отдельных реквизитов при наличии возможности проверки сведений, содержащихся в учетных документах, не может являться основанием для отказа в принятии расходов.

Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2009 N КА-А40/7535-09 по делу N А40-25922/08-112-80
Суд указал, что формальное несоответствие первичных документов унифицированной форме не может служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии их к учету, поскольку они не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых.

Постановление ФАС Поволжского округа от 20.04.2009 по делу N А06-4450/2008
Суд, оценивая довод инспекции об отсутствии в копиях актов выполненных работ и приходно-кассовых ордерах подписи контрагента, указал, что эти документы принимались налоговым органом по месту учета контрагента в подтверждение фактически полученных им доходов, с которых исчислялся и уплачивался налог.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.09.2007 по делу N А65-20084/06-СА1-29
Суд отклонил доводы инспекции о необходимости применять унифицированные формы первичных учетных документов (актов). Суд указал, что заполнение их по иным формам не является основанием для непринятия расходов, реально понесенных налогоплательщиком.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2007 по делу N А56-28614/2006
Суд отметил, что из-за допущенных в товарно-транспортных накладных ошибок нельзя исключить из состава расходов затраты налогоплательщика, потому что это не предусмотрено налоговым законодательством. При этом суд установил, что фактическое осуществление расходов подтверждено представленными первичными документами.

Позиция 3. Расходы учитывать можно при наличии реквизитов, предусмотренных п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 N Ф04-1851/2006(20801-А45-40) по делу N А45-2672/05-20/79
Суд признал, что первичные документы, составленные не по унифицированной форме, могут быть приняты к учету, если содержат все обязательные реквизиты.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

11.4. Можно ли подтвердить расходы для целей налога на прибыль восстановленными копиями первичных документов при утрате их оригиналов (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, которые косвенно подтверждают произведенные расходы.
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в течение четырех лет.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, при потере подлинников проездных документов для подтверждения командировочных расходов могут быть представлены: дубликат проездного документа, копия экземпляра билета или справка из транспортной организации с указанием реквизитов, позволяющих идентифицировать физическое лицо, маршрут его проезда, стоимость билета и дату поездки. В авторских консультациях также отмечается, что с целью подтверждения указанных расходов можно представить копию билета, заверенную перевозчиком.
Согласно судебным решениям налогоплательщик при утрате первичных документов также может подтвердить свои расходы их восстановленными копиями.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-05/18
Разъясняется, что в случае потери подлинников проездных документов физическое лицо может представить: дубликат проездного документа или копию экземпляра билета, оставшегося в распоряжении транспортной организации, осуществившей его перевозку, или справку из транспортной организации с указанием реквизитов, позволяющих идентифицировать данное физическое лицо, маршрут его проезда, стоимость билета и дату поездки.

Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2012 по делу N А40-41130/11-91-180
Суд указал, что при утрате первичных документов налогоплательщик для подтверждения расходов вправе представить в суд для оценки их восстановленные копии. Кроме того, подтвердить расходы можно копиями других документов, в частности счетов-фактур.

Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2012 по делу N А40-33539/11-99-146
Суд установил, что налогоплательщик не представил ряд первичных документов в ходе выездной проверки в связи с их утратой при переезде в другой офис. Однако вместе с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик представил восстановленные копии документов. Налоговый орган отказал в расходах, сославшись на то, что копии документов не заверены в соответствии с п. п. 3.22 и 3.26 Государственного стандарта Российской Федерации ГОСТ Р 6.30-2003.
Суд указал, что законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на подтверждение расходов копиями первичных документов.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.03.2011 по делу N А32-22309/2007 (Определением ВАС РФ от 27.06.2011 N ВАС-8176/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что общество в период рассмотрения дела восстановило и представило в суд первой и апелляционной инстанций первичную документацию. На основании этого ФАС сделал вывод о реальности понесенных по сделкам расходов.

Постановление ФАС Московского округа от 01.06.2010 N КА-А41/5166-10 по делу N А41-16046/09
Суд отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик не подтвердил расходы, поскольку представил восстановленные первичные бухгалтерские документы.

Постановление ФАС Московского округа от 05.10.2010 N КА-А41/11224-10 по делу N А41-18513/08
Суд установил, что налогоплательщик утратил акт выполненных работ, однако в ходе проведения контрольных мероприятий восстановил его, получив копию у контрагента, которую и представил в налоговый орган. При этом налоговый орган не оспаривает реальность затрат.

Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2009 N КА-А40/80-09 по делу N А40-15235/08-140-47 (Определением ВАС РФ от 20.04.2009 N 4405/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что организация в ходе налоговой проверки вовремя не представила документы из-за их утраты в результате пожара. Ввиду этого общество подало восстановленные документы непосредственно в суд, который определил, что отсутствие в некоторых документах подлинных подписей ответственных должностных лиц вызвано невозможностью их проставления. При этом суд отметил, что налоговым законодательством не установлено механизма восстановления утраченных документов и требований к их дубликатам.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.01.2010 по делу N А55-10367/2009
Суд сделал вывод о том, что совокупность представленных доказательств не свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды. Утрата и невосстановление первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, произошли не в результате виновных действий налогоплательщика, а обусловлены чрезвычайными, непреодолимыми обстоятельствами. Суд указал, что налогоплательщик предпринял меры к восстановлению утраченных документов, однако это не представилось возможным, поскольку контрагент был исключен из ЕГРЮЛ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.04.2010 по делу N А32-774/2009-33/44
С целью подтверждения затрат суд принял во внимание представленные предпринимателем в суд восстановленные первичные документы. Документы были представлены не в полном объеме, поскольку их значительная часть утрачена в результате кражи.

Постановление ФАС Уральского округа от 14.02.2011 N Ф09-10366/10-С2 по делу N А50-5110/2010
Суд установил: в связи с тем что налогоплательщик утратил ряд первичных документов, часть их он восстановил и представил с возражениями на акт проверки, а другую часть восстановил после проведения выездной налоговой проверки и представил с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган. На основании этих документов суд указал, что общество обоснованно приняло к учету приобретенные им товары (работы, услуги).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.09.2009 по делу N А43-2938/2008-45-54
Суд установил, что в судебное заседание общество представило восстановленные акты сдачи-приемки выполненных работ, претензий к оформлению которых инспекция не имеет. Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суды установили, что представленные документы свидетельствуют о реальности спорных хозяйственных операций.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2009 N Ф04-4575/2009(11959-А75-14) по делу N А75-7938/2008
Суд установил, что налогоплательщик не представил документы, поскольку они были уничтожены в результате пожара. Часть восстановленных первичных документов налогоплательщик представил в ходе проведения налоговой проверки, а другую часть - во время рассмотрения дела в суде первой инстанции. ФАС указал, что данные документы являются надлежащими доказательствами, подтверждающими расходы.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.11.2008 по делу N А82-9757/2007-28
Суд указал, что по объективным причинам налогоплательщик не имел возможности представить первичные документы, истребованные налоговым органом для проведения налоговой проверки. Общество предприняло меры по восстановлению утраченной документации и представило в суд документы, подтверждающие размер полученных доходов и понесенных расходов. Каких-либо претензий относительно недостоверности представленных налогоплательщиком документов инспекция не предъявила.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.01.2009 N А33-5811/08-Ф02-4/09 по делу N А33-5811/08

Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2008 N КА-А40/3721-08 по делу N А40-4302/07-107-33
Суд установил, что налогоплательщик письменно сообщил в инспекцию о невозможности представления документов по требованию в связи с их утратой при возгорании автомобиля, перевозившего документы общества (приложив к письму акт о пожаре). При этом в письме было указано, что сотрудниками ведется работа по восстановлению утраченных документов. Таким образом, налогоплательщик в силу причин объективного характера не имел возможности исполнить требование инспекции о представлении документов до окончания проверки. В связи с этим отказ в признании понесенных расходов является неправомерным.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе представить копии документов, полученные от контрагентов и аудиторов, взамен утраченных. При этом копии документов может заверить представитель контрагента.

Статья: Работник едет в командировку (Островская А.З.) ("Налоговый вестник", 2010, N 2)
Автор рассматривает ситуацию о необходимости документального подтверждения расходов на проезд командированного работника в случае, если билет утерян. Для подтверждения затрат можно, в частности, представить копию билета, заверенную перевозчиком.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010

11.5. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, если формы первичной учетной документации заполнены в иностранной валюте (в условных денежных единицах) (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно подтверждают произведенные расходы.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Согласно п. 1 ст. 8 Закона N 129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации (данный Закон утратил силу с 01.01.2013).
С 01.01.2013 вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". В нем также указывается, что денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте Российской Федерации (п. 2 ст. 12 Закона N 402-ФЗ).
При этом есть Письмо Росстата от 31.05.2005 N 01-02-9/381, в котором указано, что в силу п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - рублях. Соответственно, в унифицированных формах денежный измеритель (цена, стоимость и пр.) - это рубль. Применение в утвержденных Госкомстатом России унифицированных формах первичной учетной документации условных денежных единиц является неправомерным.
Возникает вопрос: можно ли признать расходы, если формы первичной учетной документации заполнены в иностранной валюте (в условных денежных единицах)?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что составление первичных документов в иностранной валюте (в условных денежных единицах) является нарушением требований законодательства Российской Федерации, соответственно, признать расходы по таким документам нельзя. В унифицированных формах документов должны содержаться измерители хозяйственной операции - рубли. Аналогичного подхода придерживаются и авторы, при этом предлагается включать в первичные документы дополнительные графы, отражающие суммы в условных единицах.
Есть судебное решение и работа автора, согласно которым составление первичных документов в иностранной валюте (в условных денежных единицах) не противоречит законодательству.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Унифицированные формы нельзя заполнять в валюте (условных единицах)

Письмо Минфина России от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866
Финансовое ведомство разъяснило, что в соответствии с п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Таким образом, в унифицированных формах документов должны содержаться измерители хозяйственной операции - рубли. Заполнение первичных документов в иностранной валюте будет являться нарушением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к первичным учетным документам.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Статья: Комментарий к Письму Федеральной службы госстатистики от 31.05.2005 N 01-02-9/381 ("Консультант", 2005, N 14)
Статья: Комментарий к Письму Росстата от 31.05.2005 N 01-02-9/381 "О порядке применения и заполнения унифицированных форм первичной учетной документации N N КС-2, КС-3 и КС-11" (Устьянцев Е.А.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2005, N 12)

Консультация эксперта, 2007
Автор обращает внимание на следующее. Заполнение типовых форм N КС-2 и N КС-3 в условных единицах (у. е.) не допускается. В то же время ст. 317 ГК РФ предоставляет право хозяйствующим субъектам заключать сделки в у. е. Следовательно, и результаты по исполнению таких сделок могут оформляться первичными документами с использованием у. е. В данной ситуации нужно составить акт в произвольной форме с указанием стоимости работ в условных единицах, а затем на его основании заполнить унифицированные формы N КС-2 и N КС-3 в рублях по согласованному сторонами курсу. Форму акта подрядная организация должна утвердить в качестве первичного документа в приложении к учетной политике и (или) в договоре подряда.

Статья: Типичные ошибки в учете и налогообложении (Начало) (Видимкина Е.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 3)
Автор указывает, что первичные учетные документы, в том числе товарные накладные, должны быть составлены в рублях. При этом организация вправе добавить в них дополнительные графы, где будут указаны суммы в долларах. Однако внесенные в форму накладной изменения следует отразить в учетной политике (п. 5 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").

Позиция 2. Унифицированные формы можно заполнять в валюте (условных единицах)

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7963-09 по делу N А40-93568/08-87-466
Суд указал, что обозначение в первичных документах сумм в условных денежных единицах (в иностранной валюте) не противоречит требованиям о наличии перечня обязательных реквизитов и об отражении в бухгалтерском учете операций в рублях.

Статья: Условные единицы в первичном документе: нелегально или на законных основаниях (Лелюх А.) ("Советник бухгалтера", 2007, N 8)
Автор указывает на правомерность составления первичных документов в иностранной валюте (в условных единицах). В случае когда на момент составления документа фактическое выражение суммы в рублях не может быть определено, в документ необходимо ввести дополнительную графу "Стоимость в иностранной валюте (условных единицах)", а в графе "Стоимость в рублях" проставить прочерк.

11.6. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, если в первичном документе нет расшифровок подписей (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить, в частности, документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно подтверждают произведенные расходы.
В п. 2 ст. 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" указано, что первичные учетные документы обязательно должны содержать наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, а также их личные подписи.
Согласно п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, первичные учетные документы обязательно должны содержать расшифровки подписей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.
Возникает вопрос: можно ли признать расходы, если в первичном документе нет расшифровок подписей?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
В некоторых судебных решениях указывается, что документы, в которых отсутствуют расшифровки подписей, не могут подтверждать расходы.
В то же время есть судебные решения, согласно которым расшифровка подписи не является основанием для признания документа недействительным.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если в первичном документе нет расшифровок подписей, расходы признать нельзя

Постановление ФАС Уральского округа от 13.08.2012 N Ф09-7003/12 по делу N А60-36999/2011
Суд отказал в признании расходов в том числе потому, что в документах отсутствовали расшифровки подписей.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.2011 по делу N А82-1814/2010
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2010 по делу N А82-2227/2010
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.03.2010 по делу N А28-10410/2009 (Определением ВАС РФ от 30.07.2010 N ВАС-10026/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.10.2011 по делу N А78-6877/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.02.2011 по делу N А74-1250/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.02.2011 по делу N А58-5163/2009 (Определением ВАС РФ от 06.06.2011 N ВАС-4338/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.11.2008 N А19-3256/08-50-Ф02-5280/08 по делу N А19-3256/08-50
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.10.2008 N А19-7918/07-56-41-Ф02-4698/08 по делу N А19-7918/07-56-41
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.12.2009 по делу N А46-14429/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2012 по делу N А55-3382/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.09.2011 по делу N А72-421/2011 (Определением ВАС РФ от 10.02.2012 N ВАС-1344/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.02.2011 по делу N А65-222/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.07.2010 по делу N А57-7689/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.01.2010 по делу N А57-16848/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2010 по делу N А52-4702/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2010 по делу N А44-4/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.10.2010 по делу N А52-6884/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2010 по делу N А13-3905/2009 (Определением ВАС РФ от 26.01.2011 N ВАС-18427/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2010 по делу N А05-14502/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2010 по делу N А13-904/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2010 по делу N А13-11295/2008
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.11.2012 по делу N А53-21257/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.12.2010 по делу N А32-28104/2009-19/567 (Определением ВАС РФ от 28.01.2011 N ВАС-187/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 09.08.2011 по делу N А23-4653/10А-21-219

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.03.2010 по делу N А38-2644/2009
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в частности, потому, что представленные документы не имели расшифровок подписей.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.09.2009 по делу N А82-13773/2008-99

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.08.2006, 02.08.2006 N Ф03-А73/06-2/2540 по делу N А73-15382/2005-18
Суд указал, что документы, подтверждающие расходы и не соответствующие требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", не могут служить основанием для признания расходов налогоплательщика, учитываемых при исчислении налога на прибыль. При этом суд сослался на п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ и п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2006, 24.05.2006 N Ф03-А73/06-2/1369 по делу N А73-9335/2005-50
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.02.2006 по делу N А13-1712/2005-28

Позиция 2. Если в первичном документе нет расшифровок подписей, расходы признать можно

Постановление ФАС Центрального округа от 19.06.2013 по делу N А54-3390/2012
Суд указал, что отсутствие в актах выполненных работ расшифровок подписей должностных лиц контрагентов является незначительным недостатком оформления документов и не свидетельствует о нереальности хозяйственных операций.
Суд отметил, что содержание других документов позволяет определить выполненные работы.

Постановление ФАС Московского округа от 27.09.2010 N КА-А40/10957-10 по делу N А40-169401/09-116-1035
Суд отклонил довод налогового органа о том, что отсутствие расшифровок подписей на актах выполненных услуг свидетельствует о нереальности хозяйственных операций.

Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2010 N КА-А40/7094-10 по делу N А40-100627/09-114-696
Суд указал, что отсутствие расшифровок подписей не свидетельствует о нереальности хозяйственных операций. Пунктом 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" такой обязательный реквизит, как "Расшифровка подписи", не предусмотрен.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.05.2011 по делу N А45-12997/2010
Суд указал, что отсутствие в товарной накладной расшифровки подписи лица, принявшего груз, не может служить основанием для отказа в признании расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2010 по делу N А45-10135/2010
Постановление ФАС Московского округа от 02.11.2009 N КА-А40/11423-09 по делу N А40-77437/08-87-337
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2010 по делу N А13-8926/2009

Постановление ФАС Центрального округа от 29.12.2011 по делу N А64-1900/2010
Суд указал, что отсутствие расшифровки подписи в накладной не является основанием для отказа в признании расходов. Кроме того, грузополучателем и покупателем товара являлось одно и то же лицо, подпись которого содержится в графе "Груз принял", а факт достоверности подписи подтверждается оттиском печати лица, получившего груз.

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.08.2010 по делу N А12-23001/2009 (Определением ВАС РФ от 13.12.2010 N ВАС-15973/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что незначительные недостатки в оформлении товарных накладных, такие как отсутствие расшифровки фамилии лица, сдавшего товар, не препятствуют признанию расходов в целях налога на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2011 по делу N А13-7842/2010
Суд указал: условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. Отсутствие расшифровок части подписей в товарных накладных не свидетельствует о непроявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагентов. Суд также отметил, что инспекция не представила данных, свидетельствующих о получении груза неуполномоченными лицами.

Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2011 N Ф09-913/11 по делу N А76-17497/10
Суд указал, что отсутствие в актах N КС-2 расшифровок подписей лиц, сдавших и принявших работу, не опровергает реальности хозяйственных операций.

Постановление ФАС Уральского округа от 30.06.2011 N Ф09-3562/11 по делу N А47-7014/2010
Суд указал, что отсутствие в товарных накладных расшифровок подписей лиц, отпустивших и принявших товар, не является безусловным основанием для отказа в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.09.2011 по делу N А52-4121/2010

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.03.2011 по делу N А53-11496/2010
Суд указал: отсутствие в товарной накладной расшифровки подписи при наличии оттиска печати организации (и непредставление доказательств, что документ подписан неуполномоченным лицом) не опровергает реальности хозяйственных операций.

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7963-09 по делу N А40-93568/08-87-466
Суд отклонил довод инспекции о том, что отсутствие расшифровок подписей в акте выполненных работ свидетельствует о документальном неподтверждении расходов, поскольку в договоре, подписанном генеральными директорами сторон, подписи расшифрованы и визуально идентичны подписям в спорном акте.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.09.2007 N А78-5307/06-Ф02-4651/07 по делу N А78-5307/06 (Определением ВАС РФ от 21.01.2008 N 18018/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд, ссылаясь на пп. "е" и "ж" п. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", пришел к выводу, что отсутствие расшифровок не является основанием для признания недействительным документа, имеющего печать фирмы, подписи должностных лиц и наименования их должностей.

Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2011 N КА-А40/5868-11 по делу N А40-94204/10-142-498
Суд указал, что отсутствие расшифровок подписей в актах выполненных услуг не свидетельствует о ненадлежащем оформлении документов и не влечет отказа в признании расходов. Суд при этом отметил, что во всех актах указаны стороны, составившие документы, имеются их подписи и печати.

11.7. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, отраженные с нарушением порядка ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить, в частности, документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно подтверждают произведенные расходы.
Возникает вопрос: можно ли признать расходы, отраженные с нарушением порядка ведения бухгалтерского учета?
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме ФНС России, нарушение порядка ведения бухгалтерского учета не препятствует признанию расходов. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 16.08.2011 N АС-4-3/13346
Суд указал, что нарушение порядка ведения бухгалтерского учета не является основанием для исключения затрат из состава расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 19.10.2010 N КА-А40/12034-10 по делу N А40-126242/09-4-990
Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N КА-А40/3332-09 по делу N А40-11268/08-128-47

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.11.2013 по делу N А33-8873/2012
Суд указал, что неотражение налогоплательщиком в оборотно-сальдовых ведомостях переходящего остатка транспортных средств на начало периода свидетельствует о нарушении правил ведения бухгалтерского учета расходов. Однако это не может являться основанием для отказа в учете расходов транспортных затрат.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2008 по делу N А42-3392/2007
Суд указал, что нарушение налогоплательщиком правил ведения бухучета (несоблюдение хронологии отражения операций по реализации) не повлияло на определение выручки для исчисления налога на прибыль.

Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2007, 14.05.2007 N КА-А40/2612-07 по делу N А40-58956/06-87-307
По мнению суда, налогоплательщик правомерно признал расходы на ГСМ, несмотря на то что в бухгалтерском учете данные операции не отражены. Затраты подтверждаются надлежаще оформленными первичными документами.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2006 по делу N А56-10934/2005
Суд указал, что расходы подтверждены соответствующими первичными документами, а неправильные проводки в бухгалтерском учете не привели к занижению налогооблагаемой базы.

12. ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ НЕДОСТОВЕРНОСТИ СВЕДЕНИЙ В ПЕРВИЧНЫХ ДОКУМЕНТАХ

12.1. Свидетельствует ли недостоверность сведений в первичных документах об отсутствии документального подтверждения расходов для целей налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
12.2. Могут ли подтверждать расходы для целей налога на прибыль первичные документы, выданные от имени незарегистрированного (несуществующего) юридического лица или индивидуального предпринимателя (ст. 54.1, п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
12.3. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если первичные документы подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

12.1. Свидетельствует ли недостоверность сведений в первичных документах об отсутствии документального подтверждения расходов для целей налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Ситуация с 19.08.2017 неактуальна для случаев искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ и Постановление Пленума ВАС РФ, согласно которым данные первичных документов должны соответствовать фактическим обстоятельствам.
В то же время имеются Постановления Президиума ВАС РФ, в которых указывается, что недостоверность первичных документов не влечет признания отсутствия затрат как таковых.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Недостоверность сведений в первичных документах влечет отказ в признании расходов

Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 по делу N А40-16436/07-107-121
Суд указал, что первичные документы, содержащие недостоверную информацию, не подтверждают произведенные расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.01.2014 по делу N А43-31817/2012
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.04.2016 N Ф02-1543/2016 по делу N А78-3479/2015
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.06.2017 N Ф05-7913/2017 по делу N А40-178123/2016
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.05.2016 N Ф05-6290/2016 по делу N А40-169028/2015
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.01.2014 по делу N А65-9519/2013

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53
Пленум ВАС РФ отметил, что налогоплательщик, который представил все надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, вправе получить налоговую выгоду, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2014 по делу N А42-7952/2012
Суд отказал в принятии расходов на том основании, что содержание первичных документов не подтверждает реальность совершенных операций.

Позиция 2. Недостоверность первичных документов не влечет отказа в признании расходов

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09 по делу N А40-31808/09-141-117
Суд установил, что первичные документы содержат недостоверные сведения, однако признал расходы соответствующими ст. 252 НК РФ, указав на их реальность.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 по делу N А79-6542/2008

12.2. Могут ли подтверждать расходы для целей налога на прибыль первичные документы, выданные от имени незарегистрированного (несуществующего) юридического лица или индивидуального предпринимателя (ст. 54.1, п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Согласно п. 3 ст. 54.1 НК РФ то обстоятельство, что первичные учетные документы подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом и (или) контрагент нарушил законодательство о налогах и сборах, нельзя рассматривать как самостоятельное основание, по которому признается неправомерным уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы уплачиваемого налога.
Уменьшение недопустимо, если оно получено путем искажения сведений о хозяйственной операции или об объекте налогообложения (п. 1 ст. 54.1 НК РФ).
Когда таких искажений нет, указанное уменьшение возможно, если одновременно соблюдены следующие условия:
- неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога не были основной целью сделки (пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ);
- обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной в договоре, и (или) лицом, которому оно передано по договору или закону (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).
См. также обзор изменений: Необоснованная налоговая выгода.

По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе постановления Президиума ВАС РФ, согласно которым документы, выданные от имени несуществующих юридических лиц или незарегистрированных индивидуальных предпринимателей, не могут подтверждать произведенные расходы.
В то же время есть судебный акт, а также Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым первичные документы, выданные от имени несуществующих юридических лиц, можно принять к учету, если товар принят к учету и использован в производственной деятельности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Документы, выданные от имени несуществующего юридического лица или незарегистрированного индивидуального предпринимателя, не могут подтверждать расходы

Постановление Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 N 17649/10 по делу N А26-11228/2009
ВАС РФ указал, что представленные налогоплательщиком документы, оформленные от имени несуществующего юридического лица, не могут служить основанием для учета расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.02.2016 N Ф01-6014/2015 по делу N А82-7065/2014
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.02.2015 N Ф07-140/2014 по делу N А66-3303/2013

Позиция 2. Документы, выданные от имени несуществующего юридического лица или незарегистрированного индивидуального предпринимателя, могут подтверждать расходы

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 по делу N А79-6542/2008
Суд установил, что к моменту заключения сделки контрагент прекратил свою деятельность, о чем в ЕГРЮЛ внесена соответствующая запись. Однако суд указал, что это не является основанием для отказа в признании расходов, реально понесенных налогоплательщиком.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.05.2011 по делу N А45-14516/2010
Суд указал, что совершение хозяйственной операции до государственной регистрации контрагента не препятствует признанию расходов.

12.3. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если первичные документы подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Согласно ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ первичные учетные документы должны содержать наименования должностей лиц, совершивших сделку (операцию) и ответственных за ее оформление, и их подписи с указанием фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
В п. 3 ст. 54.1 НК РФ, в частности, указано: подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом не может рассматриваться как самостоятельное основание для того, чтобы признать неправомерным уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы налога к уплате.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08, в которых указывается на невозможность признания расходов, поскольку, в частности, первичные документы подписаны неуполномоченным лицом.
Есть судебные акты, в том числе Постановления Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09 и от 25.05.2010 N 15658/09, в которых суд признал расходы подтвержденными, несмотря на то что первичные документы были подписаны неуполномоченным лицом. Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09 приведено также в п. 31 Обзора Постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года, который ФНС России направила для использования в работе (Письмо от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@). Документы, отражающие данную позицию, основаны на положениях законодательства, которые действовали до 18.08.2017 включительно. Сейчас она, по нашему мнению, актуальна в случаях, когда тому факту, что первичные документы подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом, сопутствуют иные обстоятельства.
С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Тот факт, что первичные документы подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом, в совокупности с другими обстоятельствами влечет отказ в признании расходов

Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 по делу N А40-16436/07-107-121
Суд пришел к выводу, что документы подписаны неуполномоченным лицом, и в том числе поэтому отказал в признании расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.09.2015 N Ф01-3586/2015 по делу N А11-2620/2013
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.12.2015 N Ф04-27356/2015 по делу N А75-11255/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.09.2015 N Ф06-881/2015 по делу N А12-39018/2014
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 03.02.2015 по делу N А05-3197/2014

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.02.2018 N Ф07-676/2018 по делу N А44-2009/2017
Суд пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (в частности, в виде уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль) в том числе потому, что от лица контрагентов документы подписаны неустановленными лицами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.06.2017 N Ф06-21662/2017 по делу N А12-61554/2016

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30.05.2017 N Ф01-1735/2017 по делу N А29-13257/2015
Суд указал, что отсутствуют правовые основания для отнесения налогоплательщиком в состав расходов затрат по хозяйственным операциям в том числе с одним из контрагентов. В частности, это связано с тем, что первичные документы от его имени подписаны неустановленным лицом.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.01.2017 N Ф04-5981/2016 по делу N А46-614/2016
Суд установил, что первичные и иные документы подписаны от имени контрагентов неустановленными либо неуполномоченными лицами. В частности, на этом основании суд пришел к выводу о нереальности произведенных расходов.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.07.2017 N Ф05-10806/2017 по делу N А40-223578/2016
Суд пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в том числе и потому, что заключением почерковедческой экспертизы подтвердилось подписание первичных документов от имени контрагента неустановленными (неуполномоченными) лицами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 11.03.2016 N Ф06-6375/2016 по делу N А65-13942/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2016 по делу N А21-8407/2014

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.06.2017 N Ф03-1891/2017 по делу N А73-9825/2016
Суд признал, что расходы налогоплательщика не подтверждены в том числе потому, что документы подписаны неустановленным лицом.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 29.02.2016 N Ф01-13/2016 по делу N А82-2714/2015
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28.03.2017 N Ф02-175/2017 по делу N А19-264/2016
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.02.2016 N Ф02-7856/2015 по делу N А78-7466/2015
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.04.2016 N Ф04-440/2016 по делу N А27-11069/2015
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.03.2016 N Ф05-2880/2016 по делу N А40-53704/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.03.2016 N Ф08-1373/2016 по делу N А53-12672/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 02.02.2016 N Ф09-10927/15 по делу N А76-22891/2014

Позиция 2. Подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом само по себе (до 18.08.2017 включительно) и (или) в совокупности с другими обстоятельствами не влечет отказ в признании расходов

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09 по делу N А40-31808/09-141-117
Суд установил, что документы, подтверждающие исполнение сделок, от имени контрагентов подписаны лицами, которые отрицают их подписание и наличие у них полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о них как о руководителях в ЕГРЮЛ). Суд указал, что данное обстоятельство не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 по делу N А60-13159/2008-С8
Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2013 по делу N А40-162037/12-115-1161
Постановление ФАС Московского округа от 09.10.2013 по делу N А40-26883/13-116-44
Постановление ФАС Московского округа от 13.02.2012 по делу N А40-29434/11-75-119
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.04.2013 по делу N А65-17639/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2012 по делу N А55-624/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2012 по делу N А55-12328/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.11.2012 по делу N А66-17100/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.08.2013 по делу N А32-12101/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2013 по делу N А32-5003/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 23.08.2013 по делу N А64-5546/2012

Письмо ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор Постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам, принятым за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года.
В п. 31 Обзора приведен вывод, сформулированный в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09. Он заключается в следующем. Тот факт, что документы, подтверждающие исполнение сделок, подписаны от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о них как о руководителях в ЕГРЮЛ), не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения.

Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012
Суд отклонил довод налогового органа о том, что представленные налогоплательщиком документы подписаны неустановленными лицами. Инспекция не доказала, что лицо, подписавшее первичные документы, не имело на то полномочий и что об этом было известно предпринимателю. Законодательство не предусматривает каких-либо последствий для участника предпринимательской деятельности в случае, если документы подписаны неустановленным лицом, в то время как сделка фактически исполнена и никем не оспорена.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.06.2013 по делу N А03-11485/2012
Суд указал: заключения эксперта о том, что подписи на первичных документах выполнены неуполномоченными лицами, сами по себе не опровергают реальности хозяйственных операций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2013 по делу N А56-61878/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2013 по делу N А32-29944/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.11.2013 по делу N А55-4659/2012

Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2013 N Ф09-8850/13 по делу N А76-16022/2012
Суд указал, что при реальности хозяйственных операций подписание первичных документов номинальными руководителями само по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 18.03.2013 N Ф09-510/13 по делу N А60-22079/2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.06.2013 по делу N А57-18662/2012
Суд указал: результаты почерковедческих экспертиз, свидетельствующих о подписании первичных документов контрагентов не их директорами, а иными лицами, не доказывают, что налогоплательщик знал или должен был знать об этом. Также суд отметил: если налогоплательщик подтвердил реальность сделок, то обстоятельство, что документы подписаны неустановленными лицами, не является достаточным основанием для отказа в учете расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.04.2013 по делу N А55-25490/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А65-18150/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2012 по делу N А65-12846/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2013 по делу N А27-16699/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.12.2012 по делу N А42-5406/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2013 N Ф09-5261/13 по делу N А76-13548/2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.03.2013 по делу N А56-34587/2012
Суд указал, что результаты почерковедческой экспертизы однозначно не подтверждают подписание документов неуполномоченными лицами, так как не исключают возможности передачи руководителями организаций прав на подписание документов третьим лицам.

Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2013 N Ф09-3481/13 по делу N А60-32251/2012
Суд указал, что подписание документов неустановленным лицом само по себе не является безусловным доказательством фиктивности заключенных налогоплательщиком сделок. При этом ФАС отметил, что в признании расходов может быть отказано, только если налоговый орган докажет, что общество действовало без должной осмотрительности и осторожности.

Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-4042/12 по делу N А60-41036/2011
По мнению инспекции, о нереальности хозяйственной операции свидетельствует, в частности, тот факт, что документы контрагента подписаны от имени его руководителя, который на момент заключения сделки являлся умершим. Суд указал, что инспекция не доказала недобросовестность налогоплательщика и его осведомленность о подложности подписей в документах. На дату совершения сделок это лицо, согласно ЕГРЮЛ, являлось директором поставщика, сведения о его смерти не внесены в ЕГРЮЛ до настоящего времени. Налогоплательщик не знал и не мог знать, что документы от имени контрагента подписаны иным лицом. Факт смерти руководителя контрагента не свидетельствует о нереальности поставки товара организацией.

Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2013 по делу N А57-9185/2012
Суд указал, что налоговый орган не установил, кем подписаны спорные документы и имело ли это лицо соответствующие полномочия. При этом суд подчеркнул, что подписание документов не руководителем, а иным лицом не свидетельствует о нереальности операций и направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А45-17556/2011
Суд указал, что подписание документов неустановленным лицом само по себе не является признаком недобросовестности налогоплательщика. Однако при наличии иных признаков направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в расходах может быть отказано.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2013 по делу N А03-11890/2012 (Определением ВАС РФ от 10.10.2013 N ВАС-13529/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2013 по делу N А27-12163/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2013 по делу N А27-17129/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.05.2013 по делу N А27-12399/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.10.2012 по делу N А75-7853/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 27.09.2013 по делу N А08-8259/2012

Постановление ФАС Уральского округа от 08.07.2013 N Ф09-6188/13 по делу N А76-11678/2012
Суд указал: при условии реальности хозяйственной операции и проявлении должной осмотрительности, выразившейся в проверке правоспособности контрагентов, то обстоятельство, что первичные документы подписаны неуполномоченными лицами, не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 21.12.2012 N Ф09-12396/12 по делу N А34-269/12

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2013 по делу N А26-5695/2012
Суд указал, что подписание первичных документов неустановленным лицом не подтверждает недобросовестность заявителя.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.08.2013 по делу N А32-12101/2012
Суд указал, что подписание первичных документов не тем лицом, которое указано в учредительных документах контрагента, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной.

13. ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
НА ОСНОВАНИИ ДОКУМЕНТОВ,
ОФОРМЛЕННЫХ В ИНОСТРАННОМ ГОСУДАРСТВЕ

13.1. Обязателен ли для признания расходов в целях налога на прибыль перевод первичных документов, составленных в соответствии с правилами иностранного государства, на русский язык (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что перевод первичных документов на русский язык обязателен. Есть судебные акты и работы авторов с аналогичным подходом.
Кроме того, в одном из постановлений суд сделал вывод, что налогоплательщик расходы документально не подтвердил, так как представленные документы не переведены на русский язык.
В то же время есть судебные акты и работа автора, согласно которым действующее законодательство не обязывает налогоплательщика переводить документы, составленные на иностранном языке.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Перевод документов, составленных на иностранном языке, обязателен

Письмо Минфина России от 28.02.2012 N 03-03-06/1/106
Разъясняется, что в соответствии со ст. 68 Конституции РФ и ст. 3 Закона РФ от 25.10.1991 N 1807-1 "О языках народов Российской Федерации" государственным языком России является русский. Следовательно, документы, составленные в соответствии с требованиями иностранного государства, должны быть переведены на русский язык.

Письмо Минфина России от 03.11.2009 N 03-03-06/1/725
Разъясняется, что первичные документы, составленные на иностранном языке, должны быть переведены на русский язык. Если такие документы составлены по типовой форме, то достаточно один раз перевести на русский язык постоянные показатели, а в последующем переводить только изменяющиеся данные.

Письмо Минфина России от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47
Финансовое ведомство указывает, что необходимые для налогового учета документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 26.04.2010 N ШС-37-3/656@
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.02.2009 N 16-15/016363
Письмо УФНС России по г. Москве от 08.08.2008 N 28-11/074505
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.12.2007 N 28-11/121388
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060968
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2007 N 20-12/035154
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.01.2007 N 21-11/003922@.а
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.10.2006 N 20-12/89132.1
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56631@
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 20-12/43886@
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2005 N 20-12/60183
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.10.2008 N Ф04-6232/2008(13382-А75-40) по делу N А75-205/2008
Статья: Расходы на загранкомандировки (Кузьмина Ж.В.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2008, N 3)
Консультация эксперта, 2008

Письмо Минфина России от 24.03.2010 N 03-03-07/6
Разъясняется, что при выписке авиабилетов и иных перевозочных документов на иностранном языке обязательно должны быть переведены реквизиты, необходимые для признания расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/168
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-05/57
Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-05/170

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.10.2014 N Ф03-4540/2014 по делу N А04-6762/2013
Суд пришел к выводу о том, что расходы на проезд командированных работников не подтверждены надлежаще оформленными документами, поскольку, в частности, представленные документы выполнены на корейском языке без перевода на русский язык.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2007 по делу N А21-6822/2006
Суд сделал вывод, что налогоплательщик расходы документально не подтвердил, поскольку представленные им документы не переведены на русский язык.

Консультация эксперта, 2013
Автор отмечает: налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в принятии документов, подтверждающих расходы, на том основании, что они составлены на английском языке и представлены без перевода на русский.

Позиция 2. Перевод документов, составленных на иностранном языке, необязателен

Постановление ФАС Московского округа от 21.04.2011 N КА-А40/2152-11 по делу N А40-162831/09-142-1356
Суд отклонил довод инспекции о том, что документы, составленные в соответствии с деловыми обычаями иностранного государства и не переведенные на русский язык, не могут подтверждать произведенные расходы.

Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2008 N КА-А40/8061-08 по делу N А40-7918/08-109-27
Суд указал, что, поскольку действующее законодательство не обязывает налогоплательщика переводить документы, составленные на иностранном языке, расходы учтены правомерно.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что напечатанный на латинице электронный билет можно не переводить, если наименования реквизитов совпадают с наименованиями аналогичных реквизитов, указанных в пассажирском билете автоматизированного оформления по установленной форме.

14. ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
НА ОСНОВАНИИ ДОКУМЕНТОВ, КОСВЕННО ПОДТВЕРЖДАЮЩИХ
ПРОИЗВЕДЕННЫЕ РАСХОДЫ

14.1. Можно ли подтвердить для целей налога на прибыль понесенные расходы счетом-фактурой, если нет первичных документов (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
14.2. Могут ли регистры бухгалтерского учета подтверждать для целей налога на прибыль произведенные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

14.1. Можно ли подтвердить для целей налога на прибыль понесенные расходы счетом-фактурой, если нет первичных документов (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

В ст. 252 НК РФ предусмотрено, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что счет-фактура вообще не может подтверждать расходы для целей налогообложения прибыли. Есть судебные решения и авторские публикации с аналогичной точкой зрения.
В то же время есть судебные решения, в которых расходы были признаны документально подтвержденными на основании счета-фактуры при отсутствии первичных документов. Аналогичная точка зрения выражена в авторских публикациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы нельзя подтвердить счетом-фактурой, если нет первичных документов

Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/4/35
По мнению финансового ведомства, счет-фактура не является документом, подтверждающим оплату услуг сторонних организаций.

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.05.2006 N 20-12/36664@
УФНС России по г. Москве указало, что в силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура служит основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. Таким образом, счет-фактура не должен рассматриваться в качестве документа, подтверждающего расходы по налогу на прибыль (ст. 252 НК РФ).

Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/392
Финансовое ведомство разъясняет, что документы, косвенно подтверждающие произведенные затраты, могут служить только дополнением к уже имеющимся первичным документам. Следовательно, расходы на закупку товаров и материалов не могут быть учтены в составе расходов, которые уменьшают налоговую базу по прибыли, только на основании счета-фактуры.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/392 (Алмазова Ю.Е.) ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 15)
По мнению автора, судебные решения, в которых расходы были признаны только на основании счетов-фактур (при отсутствии первичных документов), являются исключениями из общего правила. Автор рекомендует прислушаться к мнению финансового ведомства и учесть риски, возникающие в случае доведения спора до суда.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2008 N Ф03-А59/08-2/1401 по делу N А59-418/2007-С13
Суд пришел к выводу, что счета-фактуры не являются бухгалтерскими документами, подтверждающими расходы.

Постановление ФАС Московского округа от 12.10.2006, 16.10.2006 N КА-А40/9888-06-П по делу N А40-32410/05-90-256
Суд пришел к выводу о том, что счета-фактуры сами по себе оплату услуг не подтверждают. Кроме того, они предназначены для достоверного и полного учета сумм НДС, а не расходов налогоплательщика.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.04.2006 N А78-4606/05-С2-20/317-Ф02-1135/06-С1 по делу N А78-4606/05-С2-20/317
По мнению суда, нормы гл. 21 НК РФ не применяются при решении вопроса о документальном подтверждении понесенных налогоплательщиком затрат.

Позиция 2. Расходы можно подтвердить счетом-фактурой при отсутствии первичных документов

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.03.2008 N Ф04-1286/2008(1304-А46-25) по делу N А46-7489/2006
Суд указал, что представленные документы (счета-фактуры, платежные документы) достаточны для подтверждения факта несения расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2007 по делу N А56-12751/2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А56-47433/2005
Суд пришел к следующему выводу: расходы налогоплательщика могут быть документально подтверждены договором и счетами-фактурами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.05.2006 по делу N А56-30073/2005

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что налогоплательщик может учесть стоимость приобретенных услуг при отсутствии актов об оказании услуг, но при наличии правильно оформленного счета-фактуры.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.07.2007
Авторы указывают, что Налоговый кодекс РФ не содержит списка обязательных документов, которыми можно подтвердить понесенные расходы. Норма п. 1 ст. 252 НК РФ позволяет признать документально подтвержденными даже те затраты, которые подтверждены только косвенными документами. При этом перечень таких документов в Налоговом кодексе РФ также не ограничен, поэтому налогоплательщик вправе обосновать понесенные расходы, к примеру, счетом-фактурой и заключенным договором.

14.2. Могут ли регистры бухгалтерского учета подтверждать для целей налога на прибыль произведенные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами (данный Закон утратил силу с 01.01.2013).
С 01.01.2013 вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", в п. 1 ст. 9 которого указано, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
В соответствии со ст. 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Ранее ст. 10 Закона N 129-ФЗ устанавливалось, что регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.
Возникает вопрос: могут ли регистры бухгалтерского учета подтверждать произведенные расходы?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым регистры бухгалтерского учета в совокупности с другими документами могут подтверждать обоснованность расходов.
В то же время есть и противоположные судебные решения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Регистры бухгалтерского учета могут подтверждать обоснованность расходов

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2007 N Ф04-3586/2007(34911-А27-26) по делу N А27-15398/2006-6
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что бухгалтерские регистры не имеют отношения к расходам по налогу на прибыль, и принял регистры бухгалтерского учета в качества доказательства произведенных расходов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2006 N Ф04-6538/2006(27112-А27-26) по делу N А27-5952/2006-2
Суд признал, что представленные регистры бухгалтерского учета и копии первичных документов подтверждают обоснованность принятия расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Позиция 2. Регистры бухгалтерского учета не могут подтверждать обоснованность расходов

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.11.2005 по делу N А55-2420/05-11
Суд отклонил довод налогового органа о том, что для признания расходов необходимо представление регистров бухгалтерского учета, поскольку они предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах. Суд указал, что регистры бухгалтерского учета не являются первичными документами, служащими основанием для исчисления налога на прибыль. Соответственно, отказ в признании расходов в данном случае неправомерен.

15. ТОВАРНО-ТРАНСПОРТНАЯ НАКЛАДНАЯ
ПРИ ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

15.1. Нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) для обоснования в целях налога на прибыль расходов на транспортные услуги сторонних организаций (п. 1 ст. 252, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)? >>>
15.2. Нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) для обоснования в целях налога на прибыль расходов на приобретение товара, если доставка осуществлялась поставщиком без привлечения сторонних организаций (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
15.3. Нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) для обоснования в целях налога на прибыль расходов на приобретение товара, если доставка осуществляется покупателем собственным транспортом (на условиях самовывоза) (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
15.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по накладной, форма которой разработана самостоятельно и содержит элементы как формы N ТОРГ-12, так и формы N 1-Т (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

15.1. Нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) для обоснования в целях налога на прибыль расходов на транспортные услуги сторонних организаций (п. 1 ст. 252, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Правилами перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272 (далее - Правила), установлена форма транспортной накладной. В п. 6 Правил указано, что данная транспортная накладная, составленная грузоотправителем (если иное не предусмотрено договором перевозки груза), подтверждает заключение договора перевозки груза. Также применяется товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т (утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78).
Возникает вопрос: нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т) для обоснования транспортных услуг сторонних организаций?
Имеются письма Минфина России и ФНС России, согласно которым расходы на перевозку подтверждаются транспортной накладной по форме, приведенной в Приложении N 4 к Правилам. Имеются судебные акты, из которых следует, что расходы на транспортные услуги подтверждаются товарно-транспортной накладной.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.08.2018 N 03-03-06/1/61110
Из Письма следует, что для подтверждения расходов на перевозку груза необходимо оформить транспортную накладную по форме согласно Приложению N 4 к Правилам.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.12.2017 N 03-03-06/1/85703
Письмо Минфина России от 06.09.2016 N 03-03-06/1/52112
Письмо Минфина России от 28.03.2016 N 03-03-06/1/17056

Письмо Минфина России от 20.07.2015 N 03-03-06/1/41407
Указано, что на основании п. 6 Правил необходимо оформлять транспортную накладную по форме, приведенной в Приложении N 4 к Правилам, чтобы подтвердить заключение договора перевозки груза.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.11.2014 N 03-03-06/1/55918

Письмо ФНС России от 17.05.2016 N АС-4-15/8657@
Отмечено следующее. Статьей 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ определено, что перевозочным документом, подтверждающим заключение договора перевозки груза, является транспортная накладная, утвержденная Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272. Таким образом, в сфере регулирования перевозок автомобильным транспортом законодательство устанавливает специальные требования в отношении форм первичных учетных документов, необходимых для такого рода операций.

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.04.2016 N Ф02-1543/2016 по делу N А78-3479/2015
Суд пришел к выводу о получении необоснованной налоговой выгоды в том числе по причине отсутствия товарно-транспортных накладных, свидетельствующих о перевозке груза контрагентом налогоплательщику.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 07.04.2016 N Ф08-1621/2016 по делу N А25-269/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 25.03.2016 N Ф09-1688/16 по делу N А34-26/2015
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 31.08.2015 N Ф01-3201/2015 по делу N А11-8015/2013
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.07.2015 N Ф02-1859/2015 по делу N А69-2981/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 07.07.2015 N Ф06-25035/2015 по делу N А65-22522/2014
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 22.01.2015 N Ф10-4695/2014 по делу N А54-4153/2013

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 07.04.2016 N Ф08-1621/2016 по делу N А25-269/2015
Суд пришел к выводу о невозможности осуществления контрагентами перевозки спорного товара в том числе и по той причине, что налогоплательщик не представил товарно-транспортные накладные.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.07.2015 N Ф07-4560/2015 по делу N А56-24301/2014
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 17.06.2015 N Ф09-3157/15 по делу N А47-6085/2014

Постановление ФАС Уральского округа от 13.03.2013 N Ф09-1048/13 по делу N А60-27453/2012
Суд отказал налогоплательщику в учете расходов на транспортные услуги при отсутствии ТТН.
Суд разъяснил, что в представленных путевых листах общество не указано в качестве заказчика перевозки, также в них не заполнены иные обязательные реквизиты. Кроме того, протоколы взвешивания транспортных средств и сертификаты перевозимого товара, также представленные обществом, не содержат сведения, которые указываются в унифицированной форме товарно-транспортных накладных.

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.07.2013 по делу N А06-8882/2011
Суд пришел к выводу о неправомерном отнесении на расходы стоимости транспортных услуг, так как налогоплательщик не представил товарно-транспортные накладные.

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А65-11363/2012 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5803/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не представил путевые листы и товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт оказания транспортных услуг. Этим он нарушил положения Постановления Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом".

15.2. Нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) для обоснования в целях налога на прибыль расходов на приобретение товара, если доставка осуществлялась поставщиком без привлечения сторонних организаций (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

До 01.01.2013 первичные учетные документы принимались к учету, если были составлены по формам, установленным в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны были содержать обязательные реквизиты, указанные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
С 01.01.2013 Закон N 129-ФЗ утратил силу. С этой даты вступил в действие Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Требование об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России, отменено (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С указанной даты формы первичных документов, которые подлежат применению в организации, устанавливает ее руководитель (п. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
С 25.07.2011 вступили в силу Правила перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272. В них установлена новая форма транспортной накладной. При этом товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т не отменена.
Возникает вопрос: нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т) для обоснования расходов на приобретение товаров, если доставка осуществлялась поставщиком без привлечения сторонних организаций?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что если доставка товаров осуществляется поставщиком без привлечения сторонних организаций, то для подтверждения расходов на приобретение товаров не нужно представлять товарно-транспортную накладную. Есть судебные акты и авторская консультация, в которых выражена аналогичная позиция.
В то же время есть судебные акты, в которых делается вывод о невозможности признания расходов на приобретение товаров без товарно-транспортной накладной.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) не нужна, если доставка товара осуществлялась поставщиком самостоятельно

Письмо Минфина России от 15.06.2010 N 03-03-06/1/413
Разъясняется, что если покупатель не оплачивает транспортировку товаров, то для оприходования и отражения в учете их стоимости может служить товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т) либо товарная накладная (форма N ТОРГ-12).

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 01.06.2015 N Ф08-2612/2015 по делу N А32-39662/2012
Суд установил, что согласно договору обязанность по доставке товара лежала на поставщике. Отсутствие товарно-транспортной накладной при наличии других документов не свидетельствует о нереальности перемещения товара.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2012 по делу N А10-3391/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2011 по делу N А27-13263/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2012 по делу N А72-7536/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.07.2011 по делу N А55-23224/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2011 по делу N А72-1981/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2010 по делу N А55-32718/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.12.2009 по делу N А12-21173/2008 (Определением ВАС РФ от 24.05.2010 N ВАС-4494/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2012 по делу N А13-1246/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2012 по делу N А13-6216/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2012 по делу N А42-3168/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.03.2012 по делу N А52-1759/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2012 по делу N А52-2161/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2012 по делу N А52-658/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.09.2011 по делу N А13-12766/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2011 по делу N А13-8617/2008
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.11.2011 по делу N А32-30018/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.08.2011 по делу N А32-28811/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 17.06.2011 по делу N А68-14046/09
Постановление ФАС Центрального округа от 08.10.2010 по делу N А09-870/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 15.01.2010 по делу N А54-366/2007-С4-С5

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.02.2009 по делу N А55-7024/2008
Суд указал, что, если у налогоплательщика нет товарно-транспортных накладных, это не свидетельствует об отсутствии фактического движения товара, доставляемого непосредственно поставщиком.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.05.2011 по делу N А53-16333/2010
Суд, установив, что поставка товара производилась транспортом поставщика без привлечения организаций автомобильного транспорта, пришел к следующему выводу: передача товара не должна была оформляться товарно-транспортными накладными по форме N 1-Т.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2011 по делу N А27-16987/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.02.2007 N Ф04-8771/2006(31451-А27-27) по делу N А27-12677/2006-2
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2010 по делу N А05-20803/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2010 по делу N А21-5232/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2007 по делу N А05-3299/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2006 по делу N А05-4194/2006-33
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.08.2010 по делу N А32-56690/2009-11/1277
Постановление ФАС Центрального округа от 01.10.2010 по делу N А35-11362/2009

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2012 по делу N А27-5321/2011
Суд указал, что налогоплательщик не участвовал в перевозке товаров, следовательно, товарно-транспортная накладная не является первичным документом для подтверждения реальности операций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.02.2011 по делу N А45-11419/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2008 по делу N А05-811/2007 (Определением ВАС РФ от 21.05.2008 N 6342/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что составление товарно-транспортной накладной обязательно в случаях передачи товара покупателю от продавца через перевозчика. В данном случае доставка товара покупателю осуществлялась поставщиком, следовательно, товарно-транспортная накладная не нужна.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.12.2006 по делу N А13-16213/2005-19
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2013 по делу N А32-5003/2012
Суд указал, что согласно условиям договоров поставки расходы на доставку товара несут поставщики. В данном случае документом, подтверждающим оприходование обществом приобретенного товара, является не товарно-транспортная накладная, а товарная накладная.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А27-16988/2010 (Определением ВАС РФ от 05.12.2011 N ВАС-15520/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 N КА-А40/1164-11 по делу N А40-71085/10-111-368
Постановление ФАС Московского округа от 17.08.2009 N КА-А40/7659-09 по делу N А40-80021/08-141-369
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2011 по делу N А55-37642/2009 (Определением ВАС РФ от 31.10.2011 N ВАС-12985/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.12.2010 по делу N А55-3859/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.12.2010 по делу N А12-6009/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2009 по делу N А12-14512/2008 (Определением ВАС РФ от 07.10.2009 N ВАС-12820/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2008 по делу N А12-18020/07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2011 по делу N А13-6219/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2010 по делу N А56-8771/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2009 по делу N А13-106/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2008 по делу N А52-795/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.07.2008 по делу N А05-12327/2007 (Определением ВАС РФ от 19.11.2008 N ВАС-15128/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.11.2006 по делу N А56-41823/2005
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.08.2010 по делу N А32-40121/2009-4/922
Постановление ФАС Центрального округа от 04.03.2011 по делу N А48-1846/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 21.12.2009 по делу N А35-370/2009

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2005 N А19-5315/04-20-Ф02-5725/04-С1
Суд указал, что законодательством о налогах и сборах не установлена обязанность юридических лиц подтверждать понесенные расходы товарно-транспортными накладными, свидетельствующими о доставке приобретаемых товаров покупателю.

Позиция 2. Если доставка товара осуществлялась поставщиком самостоятельно, то транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) нужна

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.04.2016 N Ф02-1543/2016 по делу N А78-3479/2015
Суд установил, что согласно договору обязанность по доставке товара лежала на поставщике. Неполное представление, в частности, товарно-транспортных накладных, подтверждающих перевозку товаров, свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2011 по делу N А19-13404/2010 (Определением ВАС РФ от 08.06.2011 N ВАС-7245/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик (грузополучатель) обязан иметь в наличии товарно-транспортные накладные, которыми оформлялась перевозка приобретаемых им товаров.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.01.2011 по делу N А19-12965/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.11.2010 по делу N А33-4121/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2009 N А33-556/08-Ф02-728/09, А33-556/08-Ф02-733/09 по делу N А33-556/08
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.01.2009 N А33-5729/08-Ф02-6984/08 по делу N А33-5729/08
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.02.2010 по делу N А32-25360/2008-46/431

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.12.2008 N А19-6962/08-30-Ф02-5844/08 по делу N А19-6962/08-30
По мнению суда, перевозка груза, независимо от вида транспорта, подлежит оформлению транспортными накладными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.10.2008 N А19-4281/07-56-41-Ф02-9146/07 по делу N А19-4281/07-56-41

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2010 по делу N А33-736/2010 (Определением ВАС РФ от 06.12.2010 N ВАС-16209/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал одним из обстоятельств недобросовестности налогоплательщика непредставление товарно-транспортной накладной. Суд не принял во внимание то, что доставка товара осуществлялась автотранспортом поставщиков.

15.3. Нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) для обоснования в целях налога на прибыль расходов на приобретение товара, если доставка осуществляется покупателем собственным транспортом (на условиях самовывоза) (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

До 01.01.2013 первичные учетные документы принимались к учету, если были составлены по формам, установленным в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны были содержать обязательные реквизиты, указанные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
С 01.01.2013 Закон N 129-ФЗ утратил силу. С этой даты вступил в действие Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Требование об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России, отменено (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С указанной даты формы первичных документов, которые подлежат применению в организации, устанавливает ее руководитель (п. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
С 25.07.2011 вступили в силу Правила перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272. В них установлена новая форма транспортной накладной. При этом товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т не отменена.
В соответствии с п. п. 2, 6 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной. Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозки грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы N 1-Т.
В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т) предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.
Как следует из п. п. 1.2 и 2 Постановления N 78, требование об оформлении формы N 1-Т является обязательным для юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств и являющихся отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом.
Возникает вопрос: нужна ли транспортная накладная (товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т) для обоснования расходов на приобретение товара, если доставка осуществляется покупателем собственным транспортом (на условиях самовывоза)?
По этому вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России, если доставка осуществляется собственными силами покупателя, представление ТТН для подтверждения обоснованности расходов не является обязательным. Имеются судебные акты, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебные акты, содержащие вывод о невозможности признания расходов на приобретение товаров без товарно-транспортной накладной. В одной из публикаций автор поддерживает такую позицию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если доставка товара осуществляется самовывозом, то транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) не обязательна

Письмо Минфина России от 22.12.2011 N 03-03-10/123
Разъясняется, что, в случае если покупатель вывозит товар со склада грузоотправителя на собственном транспорте, факт оказания услуг по перевозке отсутствует. Значит, нет необходимости составлять транспортную накладную. При этом затраты на перевозку и факт транспортировки товара можно подтвердить путевым листом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.09.2011 N 03-03-06/1/540
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/1/500
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/1/499
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/1/498
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/1/497
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/1/492
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/1/501
Письмо Минфина России от 16.08.2011 N 03-03-06/1/487

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.06.2013 по делу N А53-3547/2012
Суд указал, что отсутствие товарно-транспортных накладных не свидетельствует о невозможности учесть расходы на приобретение товаров. Налогоплательщик не был заказчиком по договору перевозки, а получил товар непосредственно на складе поставщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2012 по делу N А78-190/2012

Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2012 N Ф09-2412/12 по делу N А60-12929/11
По мнению инспекции, общество не доказало реальность поставки товаров, так как не представило товарно-транспортные накладные. Суд признал данный довод необоснованным и указал, что у налогоплательщика отсутствует обязанность по представлению товарно-транспортных накладных, поскольку имеется накладная N ТОРГ-12. Кроме того, налогоплательщик представил путевые листы, подтверждающие доставку товара собственным транспортом.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.01.2011 по делу N А19-3787/2010
Суд установил, что товар был передан налогоплательщику до его транспортировки, которая осуществлялась самовывозом. ФАС указал, что в таком случае основанием для оприходования товара является не только ТТН, но и иные документы, подтверждающие произведенные расходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.05.2010 по делу N А55-14780/2008
Суд указал, что, если доставка товаров осуществляется транспортом покупателя (самовывоз) без привлечения автотранспортной организации, составления товарно-транспортных накладных не требуется. В этом случае для подтверждения передачи материалов от поставщика потребителю достаточно использовать товарную накладную.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.03.2010 по делу N А53-2634/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.08.2007 N Ф08-4809/2007-1842А по делу N А53-16694/2006-С6-22
Постановление ФАС Центрального округа от 29.12.2011 по делу N А64-1900/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 06.08.2007 по делу N А48-4281/06-15 (Определением ВАС РФ от 26.11.2007 N 15786/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Центрального округа от 11.02.2011 по делу N А68-4748/08-108/13
Суд указал, что товар налогоплательщику доставлял представитель организации на личном транспорте. Следовательно, составления товарно-транспортных накладных в данном случае не требовалось.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.12.2006 по делу N А13-16213/2005-19
Суд указал, что составление товарно-транспортной накладной обязательно в случаях передачи товара покупателю от продавца через перевозчика. В случае доставки груза транспортом поставщика или покупателя документами, подтверждающими транспортировку груза, являются путевые листы.

Позиция 2. Если доставка товара осуществляется самовывозом, то транспортная накладная (товарно-транспортная накладная) обязательна

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.09.2011 по делу N А13-8941/2010
Суд указал, что по условиям договора поставка товаров осуществлялась на условиях франко-склад поставщика (ИНКОТЕРМС-2000), что означает доставку товаров силами самого покупателя. Суд отметил, что в данном случае оформление ТТН обязательно.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2010 по делу N А33-18030/2009
Суд указал, что ТТН является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей. Суд отклонил доводы общества о том, что, поскольку оно доставляло товар от продавца самовывозом, товарно-транспортные накладные не составлялись.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.04.2009 N А19-10710/08-11-Ф02-1646/09 по делу N А19-10710/08-11

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.11.2008 N А19-4274/08-43-Ф02-5524/08 по делу N А19-4274/08-43
Суд установил, что согласно договору поставка продукции осуществляется самовывозом путем передачи продукции поставщиком покупателю на складе поставщика. Для принятия к учету товара, поступившего автомобильным транспортом, необходима в том числе товарно-транспортная накладная.

Консультация эксперта, 2011
Автор рекомендует налогоплательщикам во избежание претензий со стороны налоговых органов при доставке товаров собственным транспортом наряду с товарной накладной представлять и товарно-транспортную накладную по форме N 1-Т.

15.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по накладной, форма которой разработана самостоятельно и содержит элементы как формы N ТОРГ-12, так и формы N 1-Т (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах, должны содержать определенный в вышеуказанной норме перечень обязательных реквизитов.
Накладные по формам N N ТОРГ-12 и 1-Т содержатся в данных альбомах.
С 01.01.2013 Закон N 129-ФЗ утратил силу. С этой даты вступил в действие Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Требование об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России, отменено (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С указанной даты формы первичных документов, которые подлежат применению в организации, устанавливает ее руководитель (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
25.07.2011 вступили в силу Правила перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272. В них установлена новая форма транспортной накладной. При этом ТТН по форме N 1-Т не отменена и продолжает использоваться.
Законодательством РФ не разъясняется, можно ли подтверждать расходы документами, содержащими элементы разных документов, в частности накладной, форма которой разработана самостоятельно и включает реквизиты накладной как по форме N ТОРГ-12, так и по форме N 1-Т.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах УФНС России по г. Москве, налогоплательщики не вправе использовать для подтверждения расходов самостоятельно разработанную форму накладной.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 16.06.2011 N 16-15/058245@
Разъясняется, что налогоплательщики не вправе для подтверждения расходов использовать самостоятельно разработанную форму накладной, содержащую элементы накладной как по форме N ТОРГ-12, так и по форме N 1-Т. По мнению налогового ведомства, формы N ТОРГ-12 и N 1-Т относятся к унифицированным формам, а ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ допускает возможность использования самостоятельно разработанных форм документов только при условии отсутствия специальных унифицированных форм.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.03.2009 N 16-15/028267

16. ПУТЕВОЙ ЛИСТ ПРИ ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

16.1. Может ли организация, не являющаяся автотранспортной или специализированной, применять самостоятельно разработанную форму путевого листа для обоснования расходов на ГСМ (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
16.2. Обязательно ли в путевом листе, выписываемом организацией, которая не является автотранспортной, указывать маршрут следования автомобиля (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
16.3. Может ли организация, не являющаяся автотранспортной, составлять путевые листы, необходимые для признания расходов в целях налога на прибыль, не на каждый день, а на более длительный срок (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
16.4. Вправе ли бюджетная организация применять самостоятельно разработанную форму путевого листа для обоснования в целях налога на прибыль расходов на ГСМ (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
16.5. Нужны ли путевые листы для учета в целях налога на прибыль расходов по выплате компенсации сотрудникам за использование личных автомобилей для служебных целей (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
16.6. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на транспортные услуги сторонних организаций, если путевые листы у налогоплательщика отсутствуют или составлены с нарушениями (п. 1 ст. 252, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)? >>>

16.1. Может ли организация, не являющаяся автотранспортной или специализированной, применять самостоятельно разработанную форму путевого листа для обоснования расходов на ГСМ (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно подтверждают произведенные расходы.
В силу п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
Возникает вопрос: может ли организация, не являющаяся автотранспортной или специализированной, применять самостоятельно разработанную форму путевого листа для обоснования расходов на ГСМ?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции организация, не являющаяся автотранспортной, вправе разработать свою форму путевого листа. Аналогичного мнения придерживаются и авторы. Есть судебные акты, в которых указывается, что организации, не являющиеся автотранспортными, не обязаны применять унифицированную форму, утвержденную Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78.
Ранее финансовые и налоговые органы указывали на обязанность организаций применять унифицированную форму путевого листа.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Можно применять самостоятельно разработанную форму

Письмо Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327
Финансовое ведомство разъясняет, что форма N 3 "Путевой лист легкового автомобиля" (утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78) носит обязательный характер для автотранспортных организаций. Остальные организации могут разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведенные расходы на покупку горюче-смазочных материалов, в которой должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77
Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129
Письмо Минфина России от 20.09.2005 N 03-03-04/1/214
Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/117
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.10.2011 по делу N А56-56568/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2009 по делу N А26-5167/2008
Статья: Списание горюче-смазочных материалов (Блажко Г.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 4)
Статья: Арендуем автомобиль (Джабазян Е.Л.) ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6)
Статья: Транспортный вопрос: свой автомобиль или чужой? (Горбик Ю.) ("Московский бухгалтер", 2006, N 21)

Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 N 16-15/107268
Разъясняется, что путевой лист, содержащий обязательные реквизиты, поименованные в Приказе Минтранса России от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов", является одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение горюче-смазочных материалов.

Письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2
Указывается, что организация, не относящаяся к специализированной либо автотранспортной, может применять самостоятельно разработанную форму путевого листа, которая содержит все показатели ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и зафиксирована в учетной политике на соответствующий налоговый период.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100253
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.11.2006 N 20-12/100253
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.06.2006 N 20-12/54213@
Статья: Комментарий к Письму УФНС по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100253 "О самостоятельно разработанной форме путевого листа" (Демичева И.В.) ("Московский бухгалтер", 2006, N 24)

Постановление ФАС Московского округа от 18.09.2013 по делу N А40-19421/13-99-60
Суд указал, что составление путевого листа носит обязательный характер только для автотранспортных организаций. Поскольку налогоплательщик к таковым не относится, он вправе подтвердить произведенные расходы на ГСМ иными документами.

Постановление ФАС Московского округа от 19.03.2012 по делу N А40-64845/11-107-280
Суд отклонил довод налогового органа о том, что отсутствие в путевых листах сведений о регионе регистрации транспортных средств препятствует учету произведенных затрат. Поскольку налогоплательщик не является транспортной организацией, он не обязан составлять путевые листы, а значит, расходы учтены правомерно.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2012 по делу N А42-3168/2011
Суд отклонил довод налогового органа о неподтвержденности транспортных расходов по причине отсутствия в путевых листах некоторых реквизитов. Форма путевого листа, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, является обязательной только для автотранспортных организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 31.08.2010 N КА-А40/9859-10 по делу N А40-156204/09-33-1239
Постановление ФАС Московского округа от 18.11.2009 N КА-А40/12213-09 по делу N А40-33061/09-141-127
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.08.2011 по делу N А53-26379/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 25.08.2011 N Ф09-5209/11 по делу N А34-4865/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2009 по делу N А56-20450/2008 (Определением ВАС РФ от 29.10.2009 N ВАС-13691/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд не согласился с доводами налогового органа о несоответствии используемых обществом путевых листов форме N 3 "Путевой лист легкового автомобиля". Это связано с тем, что налогоплательщик не является автотранспортной организацией, поэтому форма N 3 носит для него рекомендательный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2008 N КА-А40/8513-08-2 по делу N А40-52908/07-115-325
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2007, 14.05.2007 N КА-А40/2612-07 по делу N А40-58956/06-87-307
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2009 по делу N А44-1106/2009

Постановление ФАС Московского округа от 19.03.2007, 26.03.2007 N КА-А40/1804-07 по делу N А40-58057/06-127-280
Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик не составлял ежедневные путевые листы по унифицированной форме N 3, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, отметив следующее: указанная форма носит обязательный характер только для автотранспортных организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.11.2008 N КА-А41/10639-08 по делу N А41-К2-19961/07

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 30.09.2009
По мнению автора, организация, не являющаяся автотранспортной, вправе подтверждать расходы на ГСМ самостоятельно разработанным путевым листом. При этом автор отмечает, что в данном документе следует указать все обязательные реквизиты, предусмотренные Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152. Поскольку в данном Приказе не определено, что его применяют только автотранспортные предприятия, инспекции будут требовать соблюдения его положений от всех юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих транспортные средства.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Позиция 2. Нужно применять унифицированную форму

Письмо Минфина России от 15.07.2005 N 03-03-04/1/75
Финансовое ведомство отмечает, что унифицированная форма путевого листа утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Следовательно, организация не вправе самостоятельно разработать и утвердить форму данного первичного учетного документа.

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.07.2005 N 20-12/53147
Разъяснено, что каждая организация, использующая в своей деятельности легковой автомобильный транспорт, обязана правильно и полно оформлять путевые листы легкового автомобиля по унифицированной форме.

16.2. Обязательно ли в путевом листе, выписываемом организацией, которая не является автотранспортной, указывать маршрут следования автомобиля (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Согласно ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно их подтверждают.
В силу п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
Возникает вопрос: обязательно ли в путевом листе, который выписывает организация, не являющаяся автотранспортной, указывать маршрут следования автомобиля?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что в самостоятельно разработанной форме путевого листа обязательно должно быть указано место следования автомобиля, при отсутствии данного реквизита расходы на ГСМ не могут быть признаны. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.
Есть судебные акты, в которых указывается, что путевые листы при отсутствии в них информации о маршруте, пробеге, показаниях спидометра не могут подтверждать расходы на ГСМ.
В то же время есть судебное решение, в котором признана возможность включения в расходы затрат на ГСМ, даже если путевые листы с указанием места следования автомобиля отсутствуют.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Для подтверждения расходов на ГСМ необходимо указание на маршрут следования автомобиля

Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129
Финансовое ведомство разъясняет, что целью составления путевого листа является подтверждение обоснованности расхода горюче-смазочных материалов. Отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте следования не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях. Подобные реквизиты являются обязательными и отражают содержание хозяйственной операции. Путевой лист, не содержащий в составе своих реквизитов информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение горюче-смазочных материалов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.11.2006 N 20-12/100253
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.06.2006 N 20-12/54213@
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.07.2010 по делу N А33-10451/2009 (Определением ВАС РФ от 11.10.2010 N ВАС-13567/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Книга: Годовой отчет. Строительство - 2006 (под общ. ред. Ю.А. Васильева) ("Консалтинговая группа "АЮДАР", 2006)
Статья: Путевые листы: оформление и порядок списания ГСМ (Сильвестрова Т.) ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 9)
Статья: Арендуем автомобиль (Джабазян Е.Л.) ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6)
Статья: Как оформить первичные документы, чтобы избежать санкций (Кислов Д.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 21)
Статья: Новости от 11.04.2006 ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2012 по делу N А27-10606/2011
Суд указал, что отсутствие в путевом листе информации о маршруте следования не позволяет сделать вывод об использовании транспортного средства в служебных целях и об обоснованности расходов по ГСМ. Спорные реквизиты являются обязательными, поскольку они отражают содержание хозяйственной операции.

Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2007 по делу N А14-15515/2005/631/34
Суд указал, что путевые листы, в которых не содержится, в частности, информация о маршруте, пробеге, показаниях спидометра, составлены с нарушением действующего законодательства и не могут подтверждать расходы на ГСМ.

Статья: Зеленый свет путевому листу (Спицына Д.) ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 5)
Автор отмечает, что записи в путевом листе "поездки по городу" или "по заданию организации" недопустимы, а документы, в которых они содержатся, не подтвердят расходы организации. Помимо всего прочего необходимо указывать показания спидометра, а также расход топлива.

Позиция 2. Для подтверждения расходов на ГСМ маршрут следования автомобиля указывать необязательно

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.08.2011 по делу N А53-26379/2010
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщики, которые не являются транспортными организациями, вправе указывать в путевых листах только обязательные реквизиты, к числу которых не относится информация о месте следования автомобиля.

Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2010 N КА-А41/9668-10 по делу N А41-7289/09
Суд, отклоняя ссылку инспекции на Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129, отметил, что указание пути следования автомобиля, а также адреса в маршруте не является обязательным реквизитом путевого листа.

Постановление ФАС Московского округа от 20.07.2010 N КА-А40/7436-10 по делу N А40-108334/09-142-830
Суд указал, что отсутствие в путевых листах данных о маршруте автомобиля не может являться основанием для отказа в подтверждении расходов на ГСМ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2009 по делу N А44-1106/2009
Суд указал, что отсутствие в путевых листах указания на место отправления и назначения не является основанием для признания расходов неподтвержденными.

Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2010 N КА-А40/10333-10 по делу N А40-170424/09-114-1452
Суд пришел к выводу, что отсутствие в путевых листах сведений о пунктах следования автомобиля не является основанием для признания расходов неподтвержденными.

Постановление ФАС Уральского округа от 05.03.2008 N Ф09-1053/08-С3 по делу N А76-8742/07
Суд пришел к выводу, что путь следования автомобиля, а также адрес в маршруте обязательными реквизитами путевых листов не являются.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.11.2010 по делу N А55-38009/2009
Суд указал, что организация, не являющаяся автотранспортной, не обязана оформлять путевые листы или аналогичные им документы и фиксировать место следования автомобиля. Обоснованность расходов на приобретение ГСМ подтверждена другими документами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 25.10.2010 N КА-А40/12353-10 по делу N А40-157143/09-127-1236
Постановление ФАС Московского округа от 25.09.2007, 28.09.2007 N КА-А41/9866-07 по делу N А41-К2-18913/05
Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2007, 08.06.2007 N КА-А40/4867-07 по делу N А40-48191/06-112-248

16.3. Может ли организация, не являющаяся автотранспортной, составлять путевые листы, необходимые для признания расходов в целях налога на прибыль, не на каждый день, а на более длительный срок (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Есть разъяснения Минтранса России, согласно которым путевой лист оформляется каждый раз перед рейсом.
Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что путевые листы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенного расхода.
Есть судебные акты, в которых указывается, что путевые листы можно оформлять не на каждый день.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Путевой лист должен оформляться каждый раз перед выездом

Письмо Минтранса России от 28.09.2018 N 03-01/21740-ИС
Разъясняется, что путевой лист оформляется каждый раз до выезда автомобиля в рейс с проставлением отметок о проведении мероприятий предрейсового контроля. Это распространяется в том числе на организации, эксплуатирующие транспортные средства.

Позиция 2. Путевой лист можно составлять не каждый день

Письмо Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327
Финансовое ведомство отмечает, что путевые листы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенного расхода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100253

Письмо Минфина России от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77
Разъяснено, что если еженедельное (ежемесячное, ежеквартальное) составление путевого листа позволяет организовать учет отработанного времени, расхода горюче-смазочных материалов, то путевой лист, составленный с такой периодичностью с приложением к нему кассовых чеков, которые отражают приобретение указанных материалов, может подтверждать вышеназванные расходы налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129
Письмо Минфина России от 03.02.2006 N 03-03-04/2/23
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 по делу N А56-10236/2007

Постановление ФАС Центрального округа от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что путевые листы, составляемые не на каждый день, не подтверждают расходы на ГСМ. Поскольку в путевых листах содержались все необходимые данные, налогоплательщик правомерно учел расходы на ГСМ.

Постановление ФАС Московского округа от 19.03.2007, 26.03.2007 N КА-А40/1804-07 по делу N А40-58057/06-127-280
Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик не составлял ежедневные путевые листы по унифицированной форме N 3, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, отметив следующее: указанная форма носит обязательный характер только для автотранспортных организаций.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2009 по делу N А38-4082/2008-17-282-17-282
Суд признал расходы на ГСМ документально подтвержденными, указав, что путевые листы оформлялись истцом с учетом специфики его деятельности один раз в месяц и содержали сведения о километраже и маршрутах необходимых поездок работников.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2006 по делу N А12-8443/06-С61
Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2008 N Ф09-9200/08-С3 по делу N А60-5889/08

16.4. Вправе ли бюджетная организация применять самостоятельно разработанную форму путевого листа для обоснования в целях налога на прибыль расходов на ГСМ (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Некоторые авторы отмечают, что бюджетные учреждения вправе разработать свою форму путевого листа.
Другая позиция, выраженная в работе автора, заключается в том, что бюджетные организации не вправе применять самостоятельно разработанную форму путевого листа, так как для них предусмотрена специальная форма путевого листа.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Можно применять самостоятельно разработанную форму

Статья: Путевые листы: оформление и порядок списания ГСМ (Сильвестрова Т.) ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 9)
Автор, ссылаясь на позицию Минфина России, указывает на возможность применения бюджетными организациями самостоятельно разработанной формы путевого листа.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Приобретаем автомобиль (Валова С.) ("Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)

Позиция 2. Применять самостоятельно разработанную форму нельзя

Статья: Приобретение и содержание служебного автотранспорта (Окончание) (Максимова Л.) ("Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 11)
По мнению автора, разъяснения Минфина России в Письме от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129, Письме от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77 не относятся к бюджетным организациям, поскольку в основном нормативном документе по бюджетному учету, которым является Инструкция N 25н, указаны формы путевых листов.

16.5. Нужны ли путевые листы для учета в целях налога на прибыль расходов по выплате компенсации сотрудникам за использование личных автомобилей для служебных целей (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции для получения компенсации работники должны вести учет служебных поездок в путевых листах. По мнению некоторых авторов, для подтверждения расходов на компенсацию налогоплательщику необходимо представить в том числе и путевые листы. Есть пример судебного решения, в котором указывается, что основанием для компенсационных выплат являются, в частности, путевые листы с отметками о служебных поездках.
В то же время в некоторых авторских публикациях высказывается точка зрения, согласно которой для выплаты компенсации и признания ее в качестве расходов необязательно составление путевых листов. Есть пример судебного решения, подтверждающего данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать нельзя

Письмо Минфина России от 13.04.2007 N 14-05-07/6
Указывается, что для получения компенсации работник представляет в бухгалтерию организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведет учет служебных поездок в путевых листах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.2007 N 20-12/016776
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2005 N 20-12/66690
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 29.12.2006 N 03-05-02-04/192 ("Консультант", 2007, N 6)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.02.2006 по делу N А66-7112/2005
Суд указал, что основанием для компенсационных выплат является приказ руководителя предприятия, документы, подтверждающие наличие у работника личного автомобиля, а также путевые листы с отметками о служебных поездках.

Консультация эксперта, 2011
По мнению автора, для документального подтверждения расходов на компенсацию необходимы, в частности, путевые листы.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Компенсация за использование личных автомобилей для служебных поездок (Блажко Г.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 7)

Консультация эксперта, 2006
Автор рекомендует в целях избежания споров с налоговыми органами вести путевые листы.

Позиция 2. Расходы признать можно

Постановление ФАС Центрального округа от 10.04.2006 по делу N А48-6436/05-8
Суд признал правомерность включения в расходы суммы компенсации, выплаченной работнику за использование личного автомобиля для служебной поездки. По мнению суда, у организации не было обязанности оформлять путевые листы, так как работник не являлся водителем организации.

Тематический выпуск: Нормируемые расходы в 2007 году (Васильева М., Карсетская Е., Кирюшина И., Чвыков И.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 12)
По мнению автора, путевые листы не предназначены для учета поездок работников на своих личных автомобилях, даже если эти поездки осуществляются в служебных целях. Путевые листы применяются организацией для учета работы ее автотранспорта, но никак не работником для учета своих служебных поездок на личном автомобиле.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что согласно нормам Трудового кодекса РФ и Налогового кодекса РФ для признания расходов путевой лист необязателен. Приказ руководства подтверждает, что компания нуждается в имуществе своих сотрудников для нормального ведения деятельности. Этим и обосновывается компенсация.

Статья: Путевой лист в разъяснениях контролирующих ведомств (Смирнов С.В.) ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)
По мнению автора, оформлять путевые листы нецелесообразно. Производственный характер пользования автомобилем подтверждается приказом руководителя о назначении компенсации за использование личного транспорта сотрудникам, работа которых связана с постоянными служебными разъездами. Разъездной характер работы может быть подтвержден должностными инструкциями работников.

16.6. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на транспортные услуги сторонних организаций, если путевые листы у налогоплательщика отсутствуют или составлены с нарушениями (п. 1 ст. 252, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этой проблеме существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
В одних судебных решениях указывается на то, что законодательство не устанавливает требования о наличии путевых листов у заказчиков транспортных услуг. Кроме того, некоторые суды отмечают, что расходы налогоплательщика на транспортные услуги могут подтверждаться и другими документами.
В то же время есть судебное решение, в котором сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Путевые листы необязательны для подтверждения расходов

Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2007, 05.07.2007 N КА-А41/6086-07 по делу N А41-К2-15348/06
Суд указал, что путевой лист является документом, целью которого является отчет водителя, состоящего в трудовых отношениях с работодателем-налогоплательщиком, об использовании транспортного средства и ГСМ в производственных целях. Для отчета исполнителя перед заказчиком транспортных услуг в качестве оправдательного документа применяется двусторонний акт приемки (сдачи-приемки) оказанных транспортных услуг.

Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2008 N КА-А40/8214-08 по делу N А40-67911/07-129-404
Суд отметил, что согласно Постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 необходимость составления путевых листов предусмотрена для эксплуатирующих организаций, тогда как налогоплательщик является не эксплуатирующей организацией, а получателем услуг.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.07.2008 N Ф04-3677/2008(6731-А46-26) по делу N А46-6925/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2007 N Ф04-231/2007(31203-А70-25) по делу N А70-3520/7-2006

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.03.2008 N Ф04-1659/2008(1921-А45-15) по делу N А45-5690/2007-24/123
Суд указал, что путевой лист выписывается в одном экземпляре и хранится у организации - собственника транспортного средства. Учитывая, что встречная проверка перевозчика проведена не была, данные документы истребованы не были, ссылка налогового органа на отсутствие путевых листов несостоятельна.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.08.2008 по делу N А05-9477/2007
Суд указал, что отсутствие путевых листов у заказчика транспортных услуг не опровергает факта получения (и оплаты) транспортных услуг и факта документального подтверждения расходов на эти услуги (с учетом совокупности иных представленных налогоплательщиком документов).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.04.2007 N Ф04-2185/2007(33314-А46-34) по делу N А46-2325/2006 (Определением ВАС РФ от 23.07.2007 N 8365/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 22.10.2008 N Ф09-7698/08-С3 по делу N А07-19659/07

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.10.2010 по делу N А49-442/2010
Суд указал, что действующее законодательство не устанавливает требования о наличии путевых листов у лица, которому оказаны транспортные услуги.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.05.2005 N Ф08-2608/2005-1047А
Постановление ФАС Уральского округа от 11.11.2010 N Ф09-8930/10-С2 по делу N А60-5762/2010-С6

Постановление ФАС Московского округа от 25.08.2011 N КА-А40/9306-11 по делу N А40-137437/10-107-792
Суд указал, что, несмотря на наличие недостатков в путевых листах, налогоплательщик правомерно учел произведенные расходы.

Позиция 2. Путевые листы обязательны для подтверждения расходов

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.12.2009 по делу N А33-15933/2008
Суд указал, что налогоплательщик в нарушение положений Постановления Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом", а также Общих правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Минавтотрансом РСФСР 30.07.1971, не представил путевые листы, подтверждающие факт оказания транспортных услуг.

17. АКТ О ВЫПОЛНЕНИИ РАБОТ (ОКАЗАНИИ УСЛУГ)
ПРИ ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

17.1. Является ли обязательным для признания расходов в целях налога на прибыль составление акта о выполнении работ (оказании услуг) (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
17.2. Нужно ли подробно описывать работы (услуги) в акте об их выполнении (оказании), необходимом для признания расходов в целях налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
17.3. Обязательно ли составлять ежемесячные акты для подтверждения для целей налога на прибыль расходов по договору аренды (п. 1 ст. 252, пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

17.1. Является ли обязательным для признания расходов в целях налога на прибыль составление акта о выполнении работ (оказании услуг) (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

До 01.01.2013 первичные учетные документы принимались к учету, если были составлены по формам, установленным в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны были содержать обязательные реквизиты, указанные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
С 01.01.2013 Закон N 129-ФЗ утратил силу. С этой даты вступил в действие Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". Требование об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом России, отменено (ст. 9 Закона N 402-ФЗ). С указанной даты формы первичных документов, которые подлежат применению в организации, устанавливает ее руководитель (п. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что акт выполненных работ (оказанных услуг) является обязательным подтверждающим документом, только если его составление необходимо в соответствии с гражданским законодательством и (или) заключенным договором. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
Вторая позиция приведена в судебном решении, согласно которому акт обязателен для подтверждения материальных расходов.
И, наконец, есть судебные решения и работа автора, в которых указано, что при отсутствии акта факт выполнения работ можно подтвердить другими доказательствами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Акт о выполнении работ при признании расходов необходим в случае, когда это предусмотрено гражданским законодательством и (или) договором

Письмо Минфина России от 30.04.2004 N 04-02-05/1/33
Финансовое ведомство разъясняет, что для признания расходов налогоплательщиков акт выполненных работ (оказанных услуг) является обязательным подтверждающим документом, только если составление данного документа является обязательным в соответствии с гражданским законодательством и (или) заключенным договором.

Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/1/576
В Письме рассмотрена ситуация, в которой налогоплательщик оплачивает услуги технического доступа к системе безналичных расчетов SWIFT. Согласно договору при отсутствии претензий к качеству услуг обязательства перед клиентом считаются выполненными без составления двустороннего акта об оказанных услугах. По мнению Минфина России, расходы клиента могут быть учтены на основании договора, счета, платежного поручения.

Письмо Минфина России от 17.11.2006 N 03-03-04/1/778
Указывается, что суммы авансовых платежей, полученные в качестве оплаты доступа к системе безналичных расчетов SWIFT, могут быть отнесены на доходы организации без составления двустороннего акта об оказанных услугах.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что составление акта обязательно только по двум видам договоров: по договору подряда (ст. 702 ГК РФ) и договору возмездного оказания услуг, к которому применяются содержащиеся в Гражданском кодексе РФ общие положения о подряде (ст. 783 ГК РФ).

Статья: Учет расходов на услуги кадрового агентства (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 17)
По мнению автора, при договоре возмездного оказания услуг оформление акта выполненных работ обязательно.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 17.11.2006 N 03-03-04/1/778 ("Консультант", 2007, N 2)
Автор считает, что заказчик услуг сможет включить в налоговую себестоимость расходы на оплату услуг без акта. В данном случае документами, подтверждающими факт оказания услуг, являются договор, счет, выставленный покупателю, платежное поручение клиента.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 17.11.2006 N 03-03-04/1/778 "Учет в налоговой себестоимости затрат на оплату доступа к системам безналичных расчетов" (Демина А.Н.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 24)

Позиция 2. Акт о выполнении работ обязателен только для подтверждения материальных расходов

Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2007, 10.04.2007 N КА-А40/809-07 по делу N А40-22309/06-127-102
Суд оставил в силе решение суда первой инстанции, в котором было указано, что законодательством о налогах и сборах не предусмотрено обязательное наличие акта, кроме случаев осуществления материальных расходов (ст. 254 НК РФ).

Позиция 3. Акт о выполнении работ для признания расходов необязателен

Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2009 N КА-А40/12411-08 по делу N А40-11299/08-35-49
Суд отклонил довод налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст. 702 ГК РФ из-за отсутствия актов выполненных работ, поскольку факт производства работ подтверждается совокупностью представленных доказательств.

Постановление ФАС Московского округа от 31.08.2010 N КА-А40/8796-10 по делу N А40-51604/09-143-335
Суд указал: отсутствие актов выполненных работ обусловлено тем, что они не составлялись подрядчиком и расчеты осуществлялись на основании договора и сметы. Следовательно, расходы налогоплательщика обоснованны.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2007 по делу N А56-12751/2006
Суд установил, что основанием для непринятия налоговым органом в качестве расходов стоимости работ, выполненных контрагентом, послужило отсутствие актов выполненных работ. Вместе с тем, признавая недействительным оспариваемое решение, суд указал, что счета-фактуры и платежные документы являются достаточными документами для подтверждения факта выполнения работ для общества.

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что налогоплательщик может учесть стоимость приобретенных услуг в расходах при отсутствии актов об оказании услуг, но при наличии правильно оформленного счета-фактуры.

17.2. Нужно ли подробно описывать работы (услуги) в акте об их выполнении (оказании), необходимом для признания расходов в целях налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы можно подтвердить, в частности, документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ и (или) косвенно подтверждают произведенные расходы.
В п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" указаны обязательные реквизиты первичных документов. Одним из них является содержание факта хозяйственной жизни (пп. 4 п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
Возникает вопрос: нужно ли подробно описывать работы (услуги) в акте об их выполнении (оказании)?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, в которых указывается, что степень подробности содержания актов выполненных работ (оказанных услуг) не является критерием для признания их оформленными ненадлежащим образом.
В то же время есть судебные решения, согласно которым акт приема-передачи работ (услуг) признается надлежаще оформленным, если в нем приведены не только названия выполненных работ или оказанных услуг, но и их конкретное описание, объем, цель выполнения (оказания). Суды исходят из того, что ненадлежащим образом оформленный акт не может подтверждать произведенные расходы.

Подробнее см. документы

Приведенная ниже практика, сформированная в период действия Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (до 01.01.2013), актуальна и сейчас, поскольку с принятием Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" регулирование ситуации не изменилось.

Позиция 1. Степень подробности содержания актов выполненных работ (оказанных услуг) не важна

Постановление Президиума ВАС РФ от 20.01.2009 N 2236/07 по делу N А40-11992/06-143-75
Суд отметил, что в актах приема-передачи работ указаны все обязательные реквизиты, установленные ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В связи с этим предъявление инспекцией дополнительных требований к их содержанию неправомерно.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.12.2016 N Ф08-9346/2016 по делу N А53-24140/2015
Суд указал, что законодательством о бухгалтерском учете, действовавшим в проверяемых периодах, не предусмотрена обязанность подробно перечислять в первичных документах все фактические действия, составляющие хозяйственную операцию. Кроме того, отдельные действия (услуги) невозможно измерить в натуральном выражении.
Одним из документов, который подтверждает расходы организации, является гражданско-правовой договор. Он служит информационным источником, из которого можно узнать о характере затрат налогоплательщика и тем самым определить их экономическую целесообразность (обоснованность). Отсутствие в актах выполненных работ ссылок на конкретные действия физических лиц не отменяет правовое значение тех документов, которые общество предоставило в качестве подтверждения получения услуг по договорам с физическими лицами.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.07.2015 N Ф08-4603/2015 по делу N А32-5124/2013
Суд указал, что довод налогового органа о необходимости включения всех конкретных действий по договору в акт выполненных работ (услуг) не основан на нормах налогового законодательства.

Позиция 2. Только названий выполненных работ или оказанных услуг недостаточно

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 04.05.2017 N Ф06-19919/2017 по делу N А65-29333/2015
Суд отметил, что в актах выполненных работ содержатся лишь общие сведения об исполнении услуг, указана однотипная формулировка, касающаяся проведенных поверенным действий по поиску клиентов, - "анализ рынка потребителей". В актах нет сведений о совершении иных конкретных действий (размещение рекламы, проведение преддоговорной работы, проведение акций, презентаций, формирование и рассылка коммерческих предложений и т.п.). Это свидетельствует об отсутствии признаков обоснованности и документального подтверждения затрат по услугам.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.12.2017 N Ф04-5263/2017 по делу N А27-3537/2017
Суд указал, что акты приема-сдачи работ носят обезличенный характер и не позволяют идентифицировать лиц, фактически задействованных при выполнении работ, не несут конкретной информации о видах проведенных работ, их объемах и стоимости отдельных их видов. Из-за этого невозможно определить характер выполненных работ, их состав, принадлежность к исполнению конкретного договора. С учетом этих и других обстоятельств суд пришел к выводу, что организация получила необоснованную налоговую выгоду.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12.12.2016 N Ф09-11081/16 по делу N А47-3690/2016

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.08.2015 N Ф06-27295/2015 по делу N А12-38469/2014
Суд указал, что представленные налогоплательщиком акты выполненных работ не раскрывают фактического содержания хозяйственных операций, не содержат конкретной информации о месте, объекте, гражданско-правовых основаниях, расчете стоимости оказанных услуг. Это, в частности, свидетельствует о формальном оформлении результатов сделки.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.12.2015 по делу N А42-8166/2014
Суд указал, что акты выполненных работ не содержат информации о том, какие именно услуги оказаны. Таким образом, акты не раскрывают существа хозяйственной операции и не могут подтверждать заявленные налогоплательщиком расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16.10.2015 N Ф08-7551/2015 по делу N А63-12594/2014

17.3. Обязательно ли составлять ежемесячные акты для подтверждения для целей налога на прибыль расходов по договору аренды (п. 1 ст. 252, пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Позиция Минфина России заключается в том, что для подтверждения расходов на аренду не требуется ежемесячно составлять акты оказанных услуг. Есть судебный акт с аналогичным выводом.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.11.2017 N 03-03-06/1/75483
Разъяснено, что ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей не требуется.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.10.2008 N 03-03-06/1/559

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.04.2016 N Ф04-799/2016 по делу N А27-12070/2015
Суд признал правомерным факт несения расходов по аренде, указав, в частности, что положениями действующего законодательства, а также условиями договора аренды не предусмотрена обязанность составления сторонами сделки ежемесячных актов оказанных услуг.

18. ОТЧЕТ О ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТАХ (ОКАЗАННЫХ УСЛУГАХ)
ПРИ ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

18.1. Является ли обязательным составление для целей налога на прибыль отчета о выполненных работах (оказанных услугах) (п. 1 ст. 252, пп. 14, 15, 18 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
18.2. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если отчет об оказанных услугах (выполненных работах) конкретных рекомендаций для налогоплательщика или сведений о проделанной работе не содержит (п. 1 ст. 252, пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
18.3. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если содержание отчета о выполненных работах (оказанных услугах) не соответствует целям, заявленным в договоре (п. 1 ст. 252, пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

18.1. Является ли обязательным составление для целей налога на прибыль отчета о выполненных работах (оказанных услугах) (п. 1 ст. 252, пп. 14, 15, 18 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ отчет о выполненных работах может быть документом, косвенно подтверждающим произведенные расходы. В то же время Налоговый кодекс РФ не содержит требований об обязательном составлении отчета о выполненных работах (оказанных услугах).
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указано, что в законодательстве требования об оформлении отчета об оказанных услугах нет. Кроме того, отмечено следующее: если договором составление отчета не предусмотрено, то налоговый орган не вправе требовать данный документ для подтверждения произведенных расходов.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2010 N КА-А40/7316-10 по делу N А40-128965/09-126-951
По мнению инспекции, налогоплательщик не может учесть в расходах затраты на информационно-консультационные и юридические услуги в связи с отсутствием отчетов об их оказании. Суд, отменяя решение налогового органа, указал, что унифицированной формы первичного документа о факте оказания услуг не предусмотрено. Кроме того, налогоплательщик представил другие документы, подтверждающие оказание спорных услуг.

Дополнительное постановление ФАС Московского округа от 16.03.2009 N КА-А40/1402-09 по делу N А40-34577/07-35-224
Суд указал, что закон не предусматривает обязательности составления отчета по результатам оказания услуг. Кроме того, отчеты не являются первичными документами, а налоговое и бухгалтерское законодательство не содержат требований по их хранению.

Постановление ФАС Московского округа от 13.03.2009 N КА-А40/1354-09 по делу N А40-32344/08-75-75
Суд с учетом п. 2 ст. 720 ГК РФ, а также ст. 783 ГК РФ указал, что требование об оформлении контрагентом отчета и иных документов по исполнению услуг касается только гражданско-правовых отношений, так как призвано исключить спор между сторонами. Поэтому непредставление отчета не является основанием для исключения затрат из состава расходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2009 по делу N А56-2942/2008 (Определением ВАС РФ от 27.04.2009 N ВАС-4853/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы на консультационные услуги, так как для договора возмездного оказания услуг законодательством не предусмотрено обязательного оформления отчета о выполнении задания.

Постановление ФАС Московского округа от 27.06.2011 N КА-А40/6029-11 по делу N А40-55988/10-142-307
Суд отклонил довод налогового органа о необходимости представления отчета о результатах оказанных услуг, отметив, что договор на оказание консультационных услуг по своей правовой природе является договором возмездного оказания услуг. При этом ни ст. ст. 779 - 783 ГК РФ, ни условиями договора не предусмотрено обязательное составление отчета о результатах оказанных услуг.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.03.2007 N А33-10956/06-Ф02-725/07 по делу N А33-10956/06
Суд отклонил доводы инспекции о необходимости представления отчета по итогам маркетинговых исследований, поскольку ни гражданское, ни налоговое законодательство не предусматривает в качестве обязательного условия признания расходов составление отчета по договору об оказании услуг.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.08.2007 по делу N А42-5718/2006
По мнению суда, приемка услуги осуществляется на основании акта возмездного оказания услуг. Налоговый орган не обосновал необходимость представления налогоплательщиком дополнительных документов - отчетов.

Постановление ФАС Московского округа от 15.01.2010 N КА-А40/14857-09 по делу N А40-51820/08-14-203
Суд пришел к выводу, что расходы документально подтверждены, несмотря на отсутствие отчета, поскольку составление такого документа договором не предусмотрено.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2007 по делу N А55-3597/07

Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2008 N КА-А40/8214-08 по делу N А40-67911/07-129-404
Суд отклонил довод налогового органа о том, что подрядчик после окончания работы в соответствии с п. 1 ст. 713 ГК РФ должен представить заказчику отчет об израсходовании материала. Форма такого документа законодательно не установлена. Поэтому акт приемки выполненных работ с указанием количества использованного материала и является отчетом подрядчика.

18.2. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если отчет об оказанных услугах (выполненных работах) конкретных рекомендаций для налогоплательщика или сведений о проделанной работе не содержит (п. 1 ст. 252, пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ отчет о выполненных работах может косвенно подтверждать произведенные расходы. Однако ни Налоговый кодекс РФ, ни другие нормативно-правовые акты конкретных требований к содержанию отчета об оказанных услугах (выполненных работах) не предусматривают.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых расходы были признаны документально не подтвержденными, так как в отчетах о выполненных работах (оказанных услугах) конкретных рекомендаций для налогоплательщика и сведений о проделанной работе не было.
В то же время есть судебные решения, в которых расходы были приняты, несмотря на то что в отчете были сведения только общего характера.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать нельзя

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.02.2010 по делу N А43-14355/2008-31-359
Суд отказал в признании расходов, так как в отчетах о выполнении договора указано лишь на надлежащее исполнение услуг, содержатся сведения о месяце исполнения и сумме, подлежащей уплате. На основании этого нельзя определить, какую именно работу выполнил контрагент.

Постановление ФАС Уральского округа от 05.02.2009 N Ф09-158/09-С3 по делу N А07-1294/08
Суд указал, что в отчетах об оказании консультационных услуг содержится лишь общее описание проведенных исследований и нет рекомендаций, выработанных конкретно для налогоплательщика. Поэтому расходы не соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.03.2007 N А19-20812/05-20-15-Ф02-1522/07 по делу N А19-20812/05-20-15
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2007 N А19-1558/06-52-Ф02-427/07-С1 по делу N А19-1558/06-52
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.01.2007 N А10-439/05-Ф02-3106/06-С1 по делу N А10-439/05
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2006 N А33-9867/05-Ф02-1356/06-С1 по делу N А33-9867/05

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.12.2006 N А19-6451/06-33-Ф02-6879/06-С1 по делу N А19-6451/06-33
Суд не принял в качестве документов, подтверждающих осуществление услуг, отчеты об оказанных услугах, которые конкретной информации о проведенных консультациях, представленных рекомендациях и выполненных работах, расчета стоимости оказанных услуг не содержат.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.08.2010 по делу N А27-25068/2009
Суд отказал в признании расходов, поскольку представленный отчет агента фиксировал только наименование операции без конкретных действий контрагента.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.09.2011 по делу N А45-18674/2010
Суд пришел к выводу о том, что отчеты агентов не подтверждают факт оказания агентских услуг, так как содержат только общую предъявленную к уплате сумму; в них нет каких-либо сведений о товарах, работах или услугах, приобретенных агентом для принципала, не указаны ни совершенные хозяйственные операции, ни их измерители в натуральном и денежном выражении.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2010 по делу N А29-7138/2009
Суд отказал в признании расходов, в частности, на том основании, что информация, содержащаяся в отчете, носит неконкретный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2007 N Ф04-5734/2007(37452-А03-15) по делу N А03-16023/2006-21 (Определением ВАС РФ от 26.11.2007 N 14588/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.04.2006 по делу N А65-22151/2005-СА2-11

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.06.2006 по делу N А65-31721/2005-СА2-11
Суд пришел к выводу, что отчет не содержит конкретных рекомендаций для заявителя по действиям на рынке ценных бумаг, в нем нет информации, недоступной для общего пользования, собранной и представленной специально для заявителя за плату. Затраты на получение справочного материала к расходам на консультационные услуги отнесены быть не могут.

Позиция 2. Расходы признать можно

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.07.2009 N Ф04-3856/2009(9737-А46-15) по делу N А46-18556/2008
Суд указал, что то, насколько подробно отражены сведения в первичных документах, не является критерием для признания их надлежаще или ненадлежащее оформленными. Поэтому довод инспекции об отсутствии в отчетах агента конкретных сведений о проделанной работе был отклонен.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22 - 29.03.2005 N А12-18384/04-С36
Суд признал расходы, несмотря на доводы налогового органа о том, что отчет об оказанных услугах содержит лишь рекомендации общего характера.

18.3. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если содержание отчета о выполненных работах (оказанных услугах) не соответствует целям, заявленным в договоре (п. 1 ст. 252, пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ отчет о выполненных работах может косвенно подтверждать произведенные расходы. Однако в Налоговом кодексе РФ нет разъяснений по вопросу, можно ли признать расходы, если отчет о выполненных работах (оказанных услугах) не соответствует целям договора.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что такие расходы учесть нельзя, так как они не соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.
В то же время есть пример судебного решения, в котором указано, что несоответствие первоначально поставленных целей исследования итоговому результату не отрицает возможности использования этого результата в производственной деятельности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать нельзя

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.02.2008 N А19-11279/07-50-Ф02-110/08 по делу N А19-11279/07-50 (Определением ВАС РФ от 19.03.2008 N 3741/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд в качестве одного из аргументов в пользу того, что расходы не подтверждены, отметил несоответствие содержания отчета по маркетинговым услугам условиям договора.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2007 по делу N А05-6495/2006-22
Суд отказал в признании расходов, так как отчет об оказании консультационных услуг не соответствует перечню вопросов к договору.

Позиция 2. Расходы признать можно

Постановление ФАС Уральского округа от 10.01.2008 N Ф09-9325/07-С3 по делу N А47-934/07
По мнению налогового органа, расходы учесть нельзя, так как отчет, составленный по результатам проведения маркетинговых исследований, не соответствует цели, поставленной договором. Суд указал, что несоответствие первоначально поставленных целей исследования итоговому результату не отрицает возможности использования этого результата для получения дохода, а также не означает, что спорные расходы являлись экономически необоснованными.

19. КАССОВЫЙ ЧЕК ПРИ ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

19.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если кассовый чек оформлен с применением незарегистрированной (зарегистрированной на третье лицо) ККТ (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
19.2. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если на кассовом чеке выцвели чернила (п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

19.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если кассовый чек оформлен с применением незарегистрированной (зарегистрированной на третье лицо) ККТ (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Под документально подтвержденными расходами для целей налога на прибыль понимаются затраты, подтвержденные документами, в частности, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Это следует из п. 1 ст. 252 НК РФ.
Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие расчеты, обязаны осуществлять регистрацию контрольно-кассовой техники в налоговых органах в порядке, установленном законодательством РФ о применении контрольно-кассовой техники (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
В некоторых судебных решениях указано, что кассовый чек, пробитый с помощью ККТ, которая не зарегистрирована (зарегистрирована на третье лицо) в налоговых органах, может подтверждать расходы.
В то же время есть судебные решения об отказе в признании расходов, в частности, потому, что ККТ поставщика не зарегистрирована (зарегистрирована на третье лицо) в инспекции.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать можно, если кассовые чеки оформлены с применением незарегистрированных (зарегистрированных на третье лицо) ККТ

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.09.2012 по делу N А57-25068/2011
Суд отклонил довод инспекции о том, что кассовые чеки, пробитые с использованием незарегистрированной ККТ, не могут подтверждать расходы. Данное обстоятельство не опровергает факта несения расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.03.2013 по делу N А52-1567/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.01.2012 по делу N А01-200/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 20.08.2012 по делу N А35-8786/2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2012 по делу N А44-1889/2011
Суд указал, что расходы учтены правомерно, несмотря на то что контрольно-кассовая техника была зарегистрирована не на налогоплательщика, а на других лиц. Суд отметил, что нарушение контрагентом обязанности зарегистрировать ККТ и выдать кассовый чек не является основанием для признания операций нереальными.

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 по делу N А12-18308/2011
По мнению суда, тот факт, что ККТ поставщиков не зарегистрирована, не является основанием для отказа в признании расходов. Налогоплательщик не может контролировать выполнение поставщиками возложенных на них обязанностей.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 09.07.2012 по делу N А41-44402/11
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.11.2012 по делу N А66-17100/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2012 по делу N А13-2670/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 02.05.2012 N Ф09-2954/12 по делу N А07-10556/2011

Позиция 2. Расходы признать нельзя, если, в частности, кассовые чеки оформлены с применением незарегистрированных (зарегистрированных на третье лицо) ККТ

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 09.07.2015 N Ф08-3137/2015 по делу N А53-16206/2014
Суд указал, что ККТ поставщика не была зарегистрирована в налоговых органах. Данный факт наряду с другими обстоятельствами дела свидетельствует о нереальности операций и о неправомерном включении в состав расходов затрат налогоплательщика, относящихся к данным операциям.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.08.2012 по делу N А29-7981/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.04.2013 N Ф03-1133/2013 по делу N А04-6315/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2013 по делу N А27-9391/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2013 по делу N А12-21366/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2012 по делу N А06-2686/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2012 по делу N А55-32425/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.09.2012 по делу N А12-1130/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2012 по делу N А05-2358/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2012 по делу N А66-260/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2013 по делу N А63-14453/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.07.2013 по делу N А32-5349/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.03.2013 по делу N А32-12618/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.10.2012 по делу N А32-1661/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.2012 по делу N А32-21999/2011 (Определением ВАС РФ от 08.02.2013 N ВАС-198/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 13.02.2013 N Ф09-14229/12 по делу N А76-21955/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2013 N Ф09-10978/12 по делу N А50-24299/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2012 N Ф09-6778/12 по делу N А34-4726/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15161/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 16.02.2012 N Ф09-573/12 по делу N А60-18965/11
Постановление ФАС Уральского округа от 09.02.2012 N Ф09-287/12 по делу N А71-2541/11

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.2013 по делу N А27-20892/2012
Суд отказал налогоплательщику в признании расходов на том основании, что чек оформлен с применением ККМ, зарегистрированной не на контрагента, а на третье лицо.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.11.2012 по делу N А65-25287/2011 (Определением ВАС РФ от 26.03.2013 N ВАС-2690/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.10.2012 по делу N А57-21871/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.03.2013 по делу N А66-3963/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2012 по делу N А32-34826/2010

19.2. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если на кассовом чеке выцвели чернила (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

В ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции организация должна оформлять первичными учетными документами. Данный Закон утрачивает силу с 01.01.2013. С этой даты применяется Федеральный закон от 06.12.2012 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", в котором содержатся аналогичные положения (ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
Возникает вопрос: можно ли признать расходы, если на кассовом чеке выцвели чернила?
Официальная позиция заключается в том, что расходы можно подтвердить надлежаще заверенными копиями чеков ККТ. Аналогичная точка зрения выражена и в работах авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.09.2008 N 03-03-07/22
По мнению финансового ведомства, если в процессе хранения мастика кассового чека выцветает и отраженная на нем информация становится не видна, расходы можно подтвердить ксерокопиями чеков ККТ, заверенными подписью должностного лица и печатью организации, с приложением оригиналов чеков.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-03-06/1/209
Статья: Актуальные вопросы оформления первичных документов (Ларцева Л.) ("Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 5)

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56636@
Разъяснено, что при невозможности чтения чеков ККТ по каким-то причинам такие чеки не могут подтверждать произведенные расходы. Рекомендуется делать заверенные должным образом копии таких чеков либо иметь мягкие (товарные) чеки с соответствующими реквизитами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2006 N 20-12/29007
Статья: Обезопасьте себя от потери "первички" (Борисова Т., Черевадская О.) ("Московский бухгалтер", 2006, N 22)

20. ПРИЗНАНИЕ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ПРЕДСТАВЛЕНИИ ДОКУМЕНТОВ В СУД, МИНУЯ НАЛОГОВЫЙ ОРГАН

20.1. Можно ли признать расходы для целей налога на прибыль, если не представленные в налоговый орган документы представлены в суд (п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ расходами налогоплательщика признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты.
Официальной позиции нет.
Конституционный Суд РФ указал, что арбитражный суд обязан проанализировать представленные налогоплательщиком документы независимо от того, были ли они истребованы и рассмотрены налоговым органом при проведении проверки. В связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 утратило силу Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, в котором разъяснялось, что суд должен рассмотреть документы, представленные налогоплательщиком в обоснование возражений по акту налоговой проверки, даже если они не были представлены в инспекцию. Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 не содержит разъяснений по данному вопросу.
Есть иные судебные акты (в том числе содержащие выводы, основанные на положениях утратившего силу Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5), в которых также указано на возможность подтверждения расходов документами, не представленными в инспекцию, но представленными в суд. Некоторые суды ссылаются на нормы Арбитражного процессуального кодекса РФ, согласно которым расходы можно учесть на основании документов, представленных только в суд.

Подробнее см. документы

Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О "По жалобе открытого акционерного общества "Востоксибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации"
Суд указал, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Обратите внимание! Есть документы, в которых содержатся выводы, основанные на положениях Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, утратившего силу в связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.

Постановление ФАС Центрального округа от 28.07.2011 по делу N А09-8107/2010
Суд, ссылаясь на п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, указал на возможность принятия документов в качестве подтверждающих расходы, несмотря на то что документы не представлялись налоговому органу во время проверки, а были представлены только в суд.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.08.2007 по делу N А82-1385/2006-15
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.08.2007 N А19-23364/06-11-Ф02-5063/07 по делу N А19-23364/06-11
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.07.2008 N А78-6029/07-С3-11/283-Ф02-2872/08 по делу N А78-6029/07-С3-11/283
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2008 N А78-1610/07-С3-9/56-Ф02-1751/08 по делу N А78-1610/07-С3-9/56
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2007 N А19-1558/06-52-Ф02-427/07-С1 по делу N А19-1558/06-52
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.02.2007 N А33-13184/05-Ф02-7122/06 по делу N А33-13184/05
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.11.2006 N А78-2637/06-С1-17/106-Ф02-6280-С1 по делу N А78-2637/06-С1-17/106
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 N Ф04-5556/2008(11394-А03-42) по делу N А03-596/2008-5
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2007 N Ф04-618/2007(31572-А27-26) по делу N А27-12117/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-5499/2006(30645-А27-33), Ф04-5499/2006(29496-А27-33) по делу N А27-1340/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-5370/2006(30401-А27-26), Ф04-5370/2006(30402-А27-26) по делу N А27-9215/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2006 N Ф04-6538/2006(27112-А27-26) по делу N А27-5952/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.10.2006 N Ф04-3268/2005(27054-А27-15) по делу N А27-435/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2006 N Ф04-4423/2006(24519-А27-33) по делу N А27-3824/06-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.04.2006 N Ф04-2117/2006(21664-А27-3) по делу N А27-24140/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.01.2006 N Ф04-10047/2005(19199-А27-15)
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2007 N КА-А40/13151-07 по делу N А40-192/07-4-2
Постановление ФАС Московского округа от 30.10.2006, 03.11.2006 N КА-А40/10573-06 по делу N А40-4141/06-141-36
Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2006, 08.09.2006 N КА-А40/8435-06 по делу N А40-7946/06-127-38
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2006 N КА-А40/5163-06 по делу N А40-64616/05-111-573, А40-64538/05-111-572
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.03.2009 по делу N А72-6890/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.11.2007 по делу N А65-28516/06-СА1-37
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.09.2007 по делу N А65-20084/06-СА1-29
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.11.2006 по делу N А55-4145/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2011 по делу N А56-42827/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2008 по делу N А56-7265/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2008 по делу N А56-46178/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2006 по делу N А66-5847/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2006 по делу N А21-946/2005-С1
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.03.2006 по делу N А13-8082/2005-19
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.09.2011 по делу N А32-34943/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.02.2009 по делу N А32-14397/2008-3/205
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.01.2008 N Ф08-8816/2007-3308А по делу N А22-360/2007/1-40
Постановление ФАС Уральского округа от 17.04.2007 N Ф09-824/07-С3 по делу N А07-17405/06
Постановление ФАС Уральского округа от 24.04.2006 N Ф09-2909/06-С7 по делу N А60-35156/05
Постановление ФАС Центрального округа от 25.02.2009 по делу N А54-4913/2007-С8
Постановление ФАС Центрального округа от 01.10.2008 по делу N А36-3507/2007
Постановление ФАС Центрального округа от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2007 по делу N А54-5701/2006-С18 (Определением ВАС РФ от 28.02.2008 N 2725/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 30.03.2007 по делу N А48-801/06-19
Постановление ФАС Центрального округа от 11.10.2006 по делу N А14-1293-2006/9/25

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.05.2007 по делу N А31-3678/2006-16
Суд принял от налогоплательщика дополнительные доказательства, подтверждающие расходы налогоплательщика, сославшись на ч. 2 ст. 66 АПК РФ.

Постановление ФАС Центрального округа от 19.09.2011 по делу N А14-6986/2010
Суд принял в качестве доказательства документальной подтвержденности расходов документы, ранее не представлявшиеся налоговому органу, сославшись на п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 и на Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.08.2007 N А19-23364/06-11-Ф02-5063/07 по делу N А19-23364/06-11
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.06.2008 по делу N А11-10792/2007-К2-21/537
Постановление ФАС Московского округа от 01.09.2008 N КА-А40/8144-08 по делу N А40-56143/07-99-249
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КА-А40/11424-07 по делу N А40-36898/07-4-207
Постановление ФАС Московского округа от 30.10.2006, 03.11.2006 N КА-А40/10573-06 по делу N А40-4141/06-141-36
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.07.2011 по делу N А65-10994/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2009 по делу N А65-4857/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.10.2007 по делу N А55-3249/2007-3
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2008 по делу N А56-3517/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2008 по делу N А56-46360/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2008 по делу N А13-11658/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.02.2008 по делу N А56-44481/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.12.2007 по делу N А21-5500/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.10.2007 по делу N А56-12075/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 13.11.2008 N Ф09-8290/08-С2 по делу N А07-4379/08
Постановление ФАС Уральского округа от 13.10.2008 N Ф09-7385/08-С2 по делу N А07-10974/07
Постановление ФАС Уральского округа от 20.11.2007 N Ф09-9550/07-С2 по делу N А47-5653/07
Постановление ФАС Центрального округа от 19.09.2011 по делу N А14-6986/2010

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.06.2009 N Ф04-3764/2009(9413-А27-40) по делу N А27-11479/2008-2
Суд отклонил довод инспекции о том, что представление налогоплательщиком без уважительных причин документов непосредственно в суд (а не в ходе проверки налоговому органу) является основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований. При этом ФАС указал следующее: согласно ст. ст. 2, 7 - 9, 65 АПК РФ налогоплательщик вправе подтвердить правомерность своих доводов и действий в суде, в том числе путем подачи иных документов, которые должны быть приняты и исследованы в силу ст. ст. 68, 71 АПК РФ.

21. НЕДОБРОСОВЕСТНОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА.
НЕОБОСНОВАННАЯ НАЛОГОВАЯ ВЫГОДА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

21.1. Какие признаки могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)? >>>
21.1.1. Является ли отсутствие разумной деловой цели сделки признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)? >>>
21.1.2. Является ли отсутствие ресурсов у участников сделки признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)? >>>
21.1.2.1. Свидетельствует ли отсутствие основных средств у контрагента о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)? >>>
21.1.2.2. Свидетельствует ли низкая численность или отсутствие работников о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.3. Являются ли расчеты наличными, векселями или путем взаимозачета признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.4. Может ли взаимозависимость (подконтрольность) участников сделки свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды (незаконной оптимизации) по налогу на прибыль (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.5. Является ли использование посредников при осуществлении операций признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.6. Является ли транзитный характер платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.7. Является ли тот факт, что учредитель (руководитель) контрагента выступает учредителем (руководителем) нескольких фирм, признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)? >>>
21.1.8. Является ли отсутствие контрагента по юридическому адресу признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.9. Является ли тот факт, что контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации, признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.10. Является ли непредставление контрагентом отчетности (представление отчетности с нулевыми показателями) признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>
21.1.11. Свидетельствует ли о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль несовпадение основного вида деятельности контрагента и вида отношений с налогоплательщиком (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)? >>>

21.1. Какие признаки могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
В Постановлении от 12.10.2006 N 53 Пленум ВАС РФ ввел понятие "необоснованная налоговая выгода", а также критерии признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, необоснованной. ВАС РФ разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Кроме того, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если налогоплательщик получил ее не в результате осуществления реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Судебная практика, а также некоторые авторы называют следующие признаки направленности сделки исключительно на уменьшение налоговой базы.

21.1.1. Является ли отсутствие разумной деловой цели сделки признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)?

Пунктом 2 ст. 54.1 НК РФ предусмотрено, в частности, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога, если основной целью сделки (операции) не являлась неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.
Есть Постановление Пленума ВАС РФ, в котором указано, что отсутствие разумной экономической цели является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Полагаем, что данный вывод, сформированный до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. Хотя ФНС России заявила об отсутствии полной преемственности ст. 54.1 НК РФ с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, по рассматриваемому вопросу она высказала позицию, подобную подходу Пленума ВАС РФ.

Подробнее см. документы

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
Суд указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если операции не обусловлены разумным экономическим смыслом, а также такая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@
ФНС России разъяснила применение пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ, запрещающего уменьшать налоговую базу или налог к уплате, если основной целью сделки является неуплата (неполная уплата) налога или его возврат (зачет). Налоговый орган откажет налогоплательщику в учете расходов и применении вычетов, если докажет, что тот преследовал именно такую основную цель. Нужно доказать, что налогоплательщик действовал в рамках схемы, целью которой было уменьшение налоговых обязательств, и намеревался получить налоговую экономию, хотя основной целью сделки должна быть разумная деловая цель.

21.1.2. Является ли отсутствие ресурсов у участников сделки признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)?

21.1.2.1. Свидетельствует ли отсутствие основных средств у контрагента о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)?

По вопросу о том, свидетельствует ли о должной осмотрительности проверка налогоплательщиком наличия у контрагента необходимых ресурсов, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Одним из условий уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога является исполнение обязательства по сделке (операции) лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).
Операция, которую налогоплательщик отражает в учете и отчетности, должна быть реально осуществлена. Иначе данные учета и отчетности искажены и налоговая база (сумма налога) уменьшена неправомерно (п. 1 ст. 54.1 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
В п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 указывается, что отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, в частности основных средств, может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды. Есть судебные акты, в которых налогоплательщик был признан недобросовестным в том числе на том основании, что у контрагентов отсутствовали необходимые основные средства.
В то же время из некоторых судебных актов, в том числе из Определения Верховного Суда РФ (приведено в Обзоре судебной практики Верховного Суда РФ N 1 (2017), а также в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@), следует, что отсутствие у контрагентов основных средств не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.
Приведенная практика сформировалась до появления ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что она актуальна и сейчас.

Примечание
С учетом разъяснений, приведенных в Письме ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@, существует высокая вероятность, что налоговые органы не будут учитывать сформированную до появления ст. 54.1 НК РФ практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Отсутствие основных средств у контрагента может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
В п. 5 Постановления указывается, что отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, в частности основных средств, может свидетельствовать о направленности действий на получение необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 07.10.2015 N Ф01-3952/2015 по делу N А28-9283/2014
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 09.02.2016 N Ф01-6051/2015 по делу N А28-226/2015
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.06.2015 N Ф02-3125/2015 по делу N А78-10338/2014
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.12.2015 N Ф04-27115/2015 по делу N А03-8255/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 09.12.2015 N Ф06-3394/2015 по делу N А06-1624/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2016 по делу N А21-8407/2014
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.05.2015 N Ф07-2594/2015 по делу N А05-4641/2013
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.02.2015 N Ф08-10929/2014 по делу N А32-36423/2013
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 26.11.2015 N Ф09-7647/15 по делу N А47-2837/2014

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 25.01.2017 N Ф03-6267/2016 по делу N А51-2166/2016
Суд отказал в признании расходов в том числе на том основании, что у контрагента отсутствовали основные средства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12.01.2016 N Ф02-6977/2015 по делу N А19-423/2015
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.05.2014 по делу N А19-8781/2013
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 04.05.2017 N Ф03-1128/2017 по делу N А16-1582/2016
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 19.01.2016 N Ф03-6001/2015 по делу N А51-10552/2014
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.06.2017 N Ф04-1592/2017 по делу N А27-19319/2015
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13.01.2017 N Ф04-6288/2016 по делу N А27-6292/2016
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.04.2016 N Ф04-825/2016 по делу N А75-3267/2015
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 11.01.2017 N Ф05-19729/2016 по делу N А40-24620/2016
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.03.2016 N Ф05-2880/2016 по делу N А40-53704/2015
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 11.03.2016 N Ф06-6375/2016 по делу N А65-13942/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.11.2017 N Ф07-11804/2017 по делу N А13-106/2016
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.01.2017 N Ф08-9691/2016 по делу N А53-30233/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.03.2016 N Ф08-755/2016 по делу N А63-4717/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24.01.2017 N Ф09-11878/16 по делу N А60-13357/2016
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 02.02.2016 N Ф09-11829/15 по делу N А47-1655/2015

Позиция 2. Отсутствие основных средств у контрагента не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Определение Верховного Суда РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399 по делу N А40-71125/2015 (приведено в п. 7 Обзора правовых позиций, направленного Письмом ФНС России от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@, п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 1 (2017))
Инспекция пришла к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в частности, на основании того, что у контрагента отсутствовали основные средства.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ указала: условие признания расходов по налогу на прибыль - действительное (реальное) совершение хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика. Как установили суды первой и апелляционной инстанций, спорные хозяйственные операции были реальны, формальный документооборот по рассматриваемым сделкам отсутствовал. Следовательно, у инспекции не было оснований для вывода о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.
Коллегия также отметила, что противоречия в доказательствах последовательности товародвижения, не опровергающие поступление товара налогоплательщику, и неисполнение поставщиками обязанности уплатить налоги сами по себе не могут быть основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.04.2016 N Ф06-8244/2016 по делу N А12-31927/2015
Суд указал, что отсутствие имущества у контрагента не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 08.09.2015 N Ф01-3525/2015 по делу N А28-8060/2014
Суд указал, что отсутствие у налогового органа сведений о наличии у контрагентов, в частности, основных средств не свидетельствует о невозможности выполнения ими работ. Доказательств, указывающих на невозможность привлечения организациями-контрагентами необходимых средств, представлено не было.

21.1.2.2. Свидетельствует ли низкая численность или отсутствие работников о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

По вопросу о том, свидетельствует ли о должной осмотрительности проверка налогоплательщиком наличия у контрагента необходимых ресурсов, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Обстоятельства, при которых налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму налога к уплате, предусмотрены ст. 54.1 НК РФ. Низкая численность или отсутствие работников в качестве таковых не указаны.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Из п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 следует, что отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала может свидетельствовать о необоснованной налоговой выгоде. Данная точка зрения приведена также в Письме ФНС России. В некоторых судебных актах отмечается, что низкая численность или отсутствие работников могут являться признаками получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности).
Отметим, что указанное Постановление Пленума ВАС РФ издано до введения в действие ст. 54.1 НК РФ.
Есть судебные акты, в которых отмечается, что низкая численность или отсутствие работников у участников сделки не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды.
Полагаем, что практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Низкая численность или отсутствие работников могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
Из п. 5 Постановления следует, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами налогового органа доводы об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности из-за отсутствия управленческого или технического персонала.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.08.2015 N Ф01-3312/2015 по делу N А29-8663/2014
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.04.2013 по делу N А11-3287/2012 (Определением ВАС РФ от 04.09.2013 N ВАС-11642/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.06.2015 N Ф02-2432/201 по делу N А78-6705/2014
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.12.2013 по делу N А78-1132/2013
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.09.2013 по делу N А78-6840/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2013 по делу N А58-4857/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2013 по делу N А19-19767/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А19-7273/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2013 по делу N А19-14032/2012
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.04.2016 N Ф04-215/2016 по делу N А70-3713/2015
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.11.2013 по делу N А46-29024/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А75-7607/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А27-21480/2012 (Определением ВАС РФ от 15.10.2013 N ВАС-14552/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2013 по делу N А27-20428/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2013 по делу N А03-11890/2012 (Определением ВАС РФ от 10.10.2013 N ВАС-13529/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А27-16356/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2013 по делу N А70-6132/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2013 по делу N А75-8467/2011 (Определением ВАС РФ от 22.08.2013 N ВАС-11345/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2013 по делу N А27-14031/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2013 по делу N А27-12163/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2013 по делу N А27-17129/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.04.2013 по делу N А03-7880/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2013 по делу N А27-9641/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.03.2013 по делу N А27-8371/2012 (Определением ВАС РФ от 11.07.2013 N ВАС-9148/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2013 по делу N А27-9094/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2013 по делу N А27-8779/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4705/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2013 по делу N А03-3707/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2013 по делу N А45-17992/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2013 по делу N А45-14895/2012
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2013 N Ф05-15098/2013 по делу N А40-16694/13-20-57
Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2013 N Ф05-12019/2013 по делу N А40-125754/12-140-819 (Определением ВАС РФ от 14.03.2014 N ВАС-2741/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 22.08.2013 по делу N А40-121132/12-140-748 (Определением ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17085/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2013 по делу N А40-80250/12-108-81
Постановление ФАС Московского округа от 06.08.2013 по делу N А40-143375/12-108-225
Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2013 по делу N А40-164295/12-20-726 (Определением ВАС РФ от 22.11.2013 N ВАС-16185/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2013 по делу N А40-91093/12-115-605
Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-57797/12-90-331
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-120188/12-140-733 (Определением ВАС РФ от 06.11.2013 N ВАС-14868/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2013 по делу N А40-118591/12-20-610 (Определением ВАС РФ от 03.10.2013 N ВАС-13140/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 19.06.2013 по делу N А40-80516/12-91-441
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-94438/12-99-518
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-121369/12-140-750
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2013 по делу N А40-98947/12-140-714 (Определением ВАС РФ от 30.07.2013 N ВАС-9939/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2013 по делу N А40-97058/12-140-594 (Определением ВАС РФ от 27.08.2013 N ВАС-10874/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-80193/11-90-350 (Определением ВАС РФ от 27.06.2013 N ВАС-7683/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-38655/12-20-198
Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2013 по делу N А41-20688/11
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.07.2013 по делу N А57-13162/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-22954/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.06.2013 по делу N А65-22685/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2013 по делу N А55-17849/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.06.2013 по делу N А72-3628/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.04.2013 по делу N А55-20302/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2013 по делу N А06-5392/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.04.2013 по делу N А12-11246/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.04.2013 по делу N А65-19599/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А06-2687/2012 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8230/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.02.2013 по делу N А12-4642/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А49-9037/2011 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5978/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2013 по делу N А42-546/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-29365/2012 (Определением ВАС РФ от 18.12.2013 N ВАС-17616/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.07.2013 по делу N А53-13002/2012
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.12.2015 N Ф09-8590/15 по делу N А76-28930/2014
Постановление ФАС Уральского округа от 18.09.2013 N Ф09-7276/13 по делу N А60-48174/2012 (Определением ВАС РФ от 23.01.2014 N ВАС-19557/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 28.08.2013 N Ф09-8173/13 по делу N А47-13941/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 17.07.2013 N Ф09-7242/13 по делу N А47-8523/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 28.05.2013 N Ф09-1608/13 по делу N А71-8293/12
Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2013 N Ф09-8381/12 по делу N А71-14266/11
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3274/13 по делу N А60-26096/12
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3216/13 по делу N А71-8637/12
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2013 N Ф09-3058/13 по делу N А60-27363/2012 (Определением ВАС РФ от 05.11.2013 N ВАС-12322/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 24.04.2013 N Ф09-3057/13 по делу N А60-36192/12 (Определением ВАС РФ от 06.09.2013 N ВАС-11684/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 11.04.2013 N Ф09-1788/13 по делу N А60-24642/12
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2013 N Ф09-10978/12 по делу N А50-24299/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 08.02.2013 N Ф09-141/13 по делу N А50-7540/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 07.02.2013 N Ф09-13861/12 по делу N А60-25211/2012 (Определением ВАС РФ от 22.04.2013 N ВАС-5039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.03.2016 N Ф06-6692/2016 по делу N А55-29381/2014
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в силу в том числе отсутствия у его контрагента необходимого персонала.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.04.2014 по делу N А79-3311/2013
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.07.2013 по делу N А11-4601/20122
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.04.2013 по делу N А11-4429/2012
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.05.2016 N Ф02-2021/2016 по делу N А78-11065/2015
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.04.2016 N Ф02-1543/2016 по делу N А78-3479/2015
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2013 по делу N А78-10484/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А19-17145/2012 (Определением ВАС РФ от 24.10.2013 N ВАС-14854/13 по делу N А19-17145/2012 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2013 по делу N А74-1907/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.07.2013 N Ф03-3144/2013 по делу N А51-21397/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.07.2013 N Ф03-2458/2013 по делу N А73-3744/2012 (Определением ВАС РФ от 25.10.2013 N ВАС-14867/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2013 N Ф03-1101/2013 по делу N А04-5713/2012 (Определением ВАС РФ от 20.06.2013 N ВАС-8000/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2013 N Ф03-192/2013 по делу N А73-3517/2012 (Определением ВАС РФ от 16.04.2013 N ВАС-3207/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2013 по делу N А27-179/2013
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2013 по делу N А70-5789/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2013 по делу N А27-16831/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2013 по делу N А45-20678/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А27-13517/2012 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5882/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2013 по делу N А27-2398/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4730/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2013 по делу N А81-4906/2011 (Определением ВАС РФ от 18.03.2013 N ВАС-3405/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 03.07.2013 по делу N А40-46654/12-116-100
Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2013 по делу N А40-71881/12-99-409
Постановление ФАС Московского округа от 16.04.2013 по делу N А40-66383/12-20-374
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013 по делу N А40-73552/12-99-423 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-6039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2013 по делу N А12-21366/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.07.2013 по делу N А06-8882/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.06.2013 по делу N А72-9146/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.06.2013 по делу N А72-6855/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2013 по делу N А06-4680/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.06.2013 по делу N А57-16464/2012 (Определением ВАС РФ от 22.08.2013 N ВАС-10653/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2013 по делу N А72-4894/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2013 по делу N А49-1795/2012 (Определением ВАС РФ от 10.09.2013 N ВАС-12221/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.04.2013 по делу N А12-15015/2012 (Определением ВАС РФ от 02.07.2013 N ВАС-8509/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.11.2013 по делу N А22-2896/2012 (Определением ВАС РФ от 22.01.2014 N ВАС-19737/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2013 по делу N А53-24100/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.06.2013 по делу N А53-29014/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2013 N Ф09-8808/13 по делу N А60-33890/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 25.09.2013 N Ф09-9435/13 по делу N А50П-1052/12
Постановление ФАС Уральского округа от 17.09.2013 N Ф09-11118/12 по делу N А50-2306/12
Постановление ФАС Уральского округа от 06.09.2013 N Ф09-8681/13 по делу N А76-16958/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 27.08.2013 N Ф09-7713/13 по делу N А76-17360/2012 (Определением ВАС РФ от 10.12.2013 N ВАС-17077/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 21.08.2013 N Ф09-6898/13 по делу N А50-23015/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 07.08.2013 N Ф09-6909/13 по делу N А71-12606/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 06.08.2013 N Ф09-6724/13 по делу N А50-16295/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 10.07.2013 N Ф09-7024/13 по делу N А60-46598/2012 (Определением ВАС РФ от 03.09.2013 N ВАС-11533/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 24.06.2013 N Ф09-7686/12 по делу N А76-11498/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2013 N Ф09-5047/13 по делу N А60-34769/2012 (Определением ВАС РФ от 18.10.2013 N ВАС-14370/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2013 N Ф09-5000/13 по делу N А76-17899/2012 (Определением ВАС РФ от 09.09.2013 N ВАС-12201/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2013 N Ф09-4789/13 по делу N А50-19028/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2013 N Ф09-4477/13 по делу N А60-33964/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 07.05.2013 N Ф09-3857/13 по делу N А60-38105/2012 (Определением ВАС РФ от 03.09.2013 N ВАС-11549/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 04.04.2013 N Ф09-2041/13 по делу N А47-1307/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 13.02.2013 N Ф09-1150/12 по делу N А47-9900/2011 (Определением ВАС РФ от 06.06.2013 N ВАС-6259/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 05.02.2013 N Ф09-13590/12 по делу N А76-9629/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2013 N Ф09-13594/12 по делу N А07-348/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2013 N Ф09-13485/12 по делу N А50-7076/12 (Определением ВАС РФ от 14.06.2013 N ВАС-6833/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 17.01.2013 N Ф09-13184/12 по делу N А50-7068/12

Письмо ФНС России от 09.10.2015 N ЕД-4-2/17621
В п. 3 Письма налоговая служба приводит правовую позицию Пленума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 12.10.2006 N 53, согласно которой о необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать в том числе такое обстоятельство, как отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия, в частности, трудовых ресурсов.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.05.2017 N Ф05-5408/2017 по делу N А40-170438/2016
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в том числе ввиду отсутствия у контрагента персонала.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 09.02.2016 N Ф01-6051/2015 по делу N А28-226/2015
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12.01.2016 N Ф02-6977/2015 по делу N А19-423/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.03.2016 N Ф08-755/2016 по делу N А63-4717/2015 (Определением Верховного Суда РФ от 24.06.2016 N 308-КГ16-7847 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 01.02.2016 N Ф09-11065/15 по делу N А60-12889/2015

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2016 по делу N А21-8407/2014
Суд указал на неправомерность расходов налогоплательщика и потому, что у контрагентов отсутствовал необходимый персонал.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.06.2013 по делу N А11-3915/2012
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.02.2013 по делу N А11-4529/2011 (Определением ВАС РФ от 17.06.2013 N ВАС-7000/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 15.03.2016 N Ф03-744/2016 по делу N А51-14279/2015
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.08.2013 N Ф03-3454/2013 по делу N А73-4227/2012 (Определением ВАС РФ от 09.12.2013 N ВАС-17317/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-89154/12-116-191
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-85373/12-99-480 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8335/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-24312/12-90-109
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2013 по делу N А40-8920/11-116-23

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А27-7397/2012
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в том числе в силу малочисленности управленческого и технического персонала у его контрагента.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2013 по делу N А55-20364/2012
Суд отказал в признании расходов на том основании, что по данным декларации контрагента по ЕСН его среднесписочная численность равна нулю.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.07.2013 по делу N А56-21645/2011
Поскольку у контрагента не было квалифицированных сотрудников для оказания соответствующих работ, суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.01.2013 N Ф03-5628/2012 по делу N А73-3010/2012

Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2013 по делу N А40-124318/12-140-792
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как в штате контрагента числился только один работник.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.08.2013 N Ф03-3969/2013 по делу N А73-14815/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.04.2013 N Ф03-994/2013 по делу N А37-1032/2012 (Определением ВАС РФ от 23.07.2013 N ВАС-9229/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.03.2013 N Ф03-966/2013 по делу N А73-1786/2012
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-65843/12-108-18 (Определением ВАС РФ от 26.02.2014 N ВАС-1359/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-93167/11-20-391 (Определением ВАС РФ от 24.04.2013 N ВАС-4291/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2013 по делу N А40-34046/12-20-161 (Определением ВАС РФ от 21.05.2013 N ВАС-6053/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2013 по делу N А65-30369/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.06.2013 по делу N А55-25559/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.04.2013 по делу N А55-15516/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2013 по делу N А12-13780/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А12-9589/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А55-14373/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.03.2013 по делу N А55-15491/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2013 по делу N А72-726/2012 (Определением ВАС РФ от 14.05.2013 N ВАС-5514/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.10.2013 по делу N А53-20323/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2013 по делу N А63-14453/2012 (Определением ВАС РФ от 27.11.2013 N ВАС-16410/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20.09.2013 по делу N А53-24630/2012 (Определением ВАС РФ от 24.01.2014 N ВАС-19896/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.07.2013 по делу N А53-25432/2012 (Определением ВАС РФ от 19.12.2013 N ВАС-15721/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.06.2013 по делу N А32-8346/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.03.2013 по делу N А53-18225/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2013 N Ф09-8732/13 по делу N А76-15115/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 12.04.2013 N Ф09-2932/13 по делу N А60-26837/2012

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2013 по делу N А27-17780/2012 (Определением ВАС РФ от 07.11.2013 N ВАС-15506/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отказал в расходах, поскольку среднесписочная численность сотрудников контрагента на момент заключения сделок составляла не более двух человек.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-9713/13 по делу N А76-24327/2012
Суд отказал в признании расходов потому, что в штате контрагента числились всего два работника.

Позиция 2. Низкая численность или отсутствие работников не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 N Ф05-2665/2016 по делу N А40-43923/2015
Суд указал, что отсутствие у контрагента трудовых ресурсов не может являться основанием признания хозяйственной деятельности отсутствующей, поскольку действующее законодательство не запрещает привлекать работников по договорам подряда. Также суд учел показания генерального директора контрагента, согласно которым контрагент привлекал для выполнения спорных работ третье лицо.

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2013 по делу N А12-13611/2012
Суд указал, что отсутствие у контрагентов трудовых ресурсов не является доказательством недобросовестности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А41-1669/12
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2013 по делу N А40-102938/11-107-438
Постановление ФАС Центрального округа от 31.07.2013 по делу N А68-9427/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2013 по делу N А56-49654/2012
Суд указал, что отсутствие у контрагентов управленческого и технического персонала не опровергает реальности хозяйственных операций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.03.2013 по делу N А11-13062/2011
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-66547/12-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2013 по делу N А40-41467/12-99-223
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2013 по делу N А57-9185/2012

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.08.2013 N Ф03-3708/2013 по делу N А51-24529/2012
Суд указал на то, что отсутствие работников в штате у контрагента не является основанием для отказа в признании расходов.

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.04.2013 по делу N А65-17639/2012
Суд указал, что отсутствие у контрагентов собственного персонала не является доказательством недобросовестности налогоплательщика, поскольку это обстоятельство было выявлено в результате проведения встречной проверки поставщиков, и налоговый орган не доказал осведомленность налогоплательщика об этом обстоятельстве.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2013 по делу N А12-13353/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2013 по делу N А55-19697/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2013 по делу N А65-10094/2012

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2013 по делу N А45-841/2012
Суд указал на то, что отсутствие работников в штате у контрагента не является доказательством отсутствия реальных операций по взаимоотношениям в цепочке.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2013 по делу N А27-16699/2012
Суд указал: то обстоятельство, что в спорный период контрагент не имел штатной численности сотрудников, не свидетельствует о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку контрагент привлекал субподрядчиков для выполнения работ по договору.

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.07.2013 по делу N А65-23563/2012
Суд указал, что отсутствие сотрудников в штате контрагентов не опровергает реальности совершения операций, поскольку действующее законодательство предоставляет возможность заключения гражданско-правовых договоров с работниками на выполнение работ, возможность привлечения иных организаций и заключения трудовых договоров для выполнения определенных работ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 16.08.2013 N Ф09-7834/13 по делу N А71-11284/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.06.2013 N Ф09-6015/13 по делу N А71-10920/2012

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 05.11.2015 N Ф06-2046/2015 по делу N А12-2519/2015
Суд указал, что отсутствие трудовых ресурсов у контрагента не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку привлечение работников возможно по гражданско-правовым договорам, а также по договорам аутсорсинга и аутстаффинга.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.05.2013 по делу N А65-20948/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.05.2013 по делу N А55-27199/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.03.2013 по делу N А12-11400/2012

Постановление ФАС Московского округа от 21.05.2013 по делу N А40-81762/12-20-444
Суд указал, что отсутствие сотрудников в штате поставщиков не опровергает реальности совершения операций, поскольку для этих целей могли привлекаться третьи лица.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2013 по делу N А12-13793/2012

Постановление ФАС Московского округа от 11.04.2013 по делу N А40-66540/12-20-376
Суд указал, что отсутствие сотрудников в штате поставщиков не опровергает реальности совершения операций, поскольку для этих целей могут привлекаться другие поставщики на договорных условиях.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.06.2013 по делу N А42-5719/2012
Суд указал, что отсутствие сотрудников в штате поставщиков не опровергает реальности совершения операций, поскольку для этих целей могли привлекаться работники по гражданско-правовым договорам.

Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-77255/12-116-165
Суд отклонил довод инспекции о том, что низкая (или недостаточная) численность сотрудников контрагента является подтверждением недобросовестности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 21.02.2013 по делу N А40-46043/12-99-256
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2013 по делу N А13-10705/2011

Постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2013 по делу N А14-13171/2011
Суд указал следующее: тот факт, что в штате организации числится один человек, не влияет на возможность налогоплательщика признавать затраты в расходах.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.06.2013 по делу N А19-18555/2012
Суд указал, что отсутствие у контрагентов трудовых ресурсов не свидетельствует о невозможности выполнения обязательств по договору поставки и недобросовестности налогоплательщика. Суд пояснил, что контрагент не являлся производителем товаров, а осуществлял поставку в качестве посредника.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2013 по делу N А65-5012/2012
Суд отклонил довод налогового органа об отсутствии штата работников для вывода о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды. Суд указал, что заключение трудового договора не является единственной возможностью привлечь рабочую силу для выполнения работ.

21.1.3. Являются ли расчеты наличными, векселями или путем взаимозачета признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

Обстоятельства, при которых налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму налога к уплате, предусмотрены ст. 54.1 НК РФ. Расчетов наличными, векселями или путем взаимозачета среди них нет.
В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 указано, что при осуществлении особых форм расчетов суд должен исследовать наличие разумных экономических причин. Отметим, что это Постановление издано до введения ст. 54.1 НК РФ.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в которых признано, что оплата по договору векселями и наличными денежными средствами свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.
Однако в других судебных решениях указывается на то, что сам по себе факт оплаты векселями или наличными денежными средствами еще не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.
Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расчеты наличными, векселями или путем взаимозачета являются признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2013 по делу N А41-20688/11
Суд признал налогоплательщика недобросовестным, в частности, потому, что он производил расчеты с контрагентами в наличной форме.

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А49-9037/2011 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5978/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что о недобросовестности налогоплательщика свидетельствуют следующие факты: использование такой формы расчета с контрагентом, как собственные векселя налогоплательщика; согласованность действий при оплате векселей; подписание документов по их оплате от имени предъявителей неустановленным лицом.

Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2013 N Ф09-10978/12 по делу N А50-24299/2011
Суд указал: действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, в частности, потому, что расчеты производились собственными векселями при предъявлении к оплате в короткие сроки, а также путем оформления актов взаимозачетов и уступки прав требований.

Позиция 2. Расчеты наличными, векселями или путем взаимозачета не являются признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 по делу N А12-18308/2011
Суд указал, что использование в расчетах наличных денежных средств не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

21.1.4. Может ли взаимозависимость (подконтрольность) участников сделки свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды (незаконной оптимизации) по налогу на прибыль (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

В ст. 54.1 НК РФ взаимозависимость участников сделки не указана в числе обстоятельств, при которых уменьшение налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) считается неправомерным.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, сама по себе взаимозависимость участников сделки не может свидетельствовать о необоснованной налоговой выгоде. Данное Постановление выпущено до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Поскольку в отдельных положениях ст. 54.1 НК РФ прослеживается преемственность с идеями, заложенными в указанное Постановление Пленума ВАС РФ, допускаем, что правоприменительная практика будет обращаться к нему и в будущем. По той же причине сохраняют актуальность приведенная ниже судебная практика и официальные разъяснения, относящиеся к периоду до вступления в силу ст. 54.1 НК РФ.

Примечание
С учетом разъяснений, приведенных в Письме ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@, высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать сформированную до появления ст. 54.1 НК РФ практику при вынесении решений по проверкам.

Вывод о том, что взаимозависимость участников сделки не является достаточным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, сделан в Постановлениях Президиума ВАС РФ и Определении Верховного Суда РФ (приведено в Обзоре судебной практики (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016) и в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России для использования в работе). Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
Также есть судебные акты, включая Определение Верховного Суда РФ (приведено в п. 4 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых во втором полугодии 2016 года по вопросам налогообложения, выпущенного ФНС России), в которых сделан вывод о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в том числе на основании факта взаимозависимости между ним и контрагентами. Есть разъяснения Минфина России со сходными выводами.
Исходя из разъяснений ФНС России о применении ст. 54.1 НК РФ, если участники сделки вовлечены в налоговую схему, их подконтрольность может свидетельствовать о незаконном уменьшении налоговой базы (суммы налога) в результате искажения данных учета и отчетности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Взаимозависимость сторон сделки сама по себе не может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (п. 6)
Пленум ВАС РФ разъяснил, что взаимозависимость сторон сделки сама по себе не может свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 28.10.2010 N 8867/10 по делу N А40-41114/09-151-229
Постановление Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 11542/07 по делу N А40-48303/06-142-294
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.07.2013 по делу N А29-7480/2012
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А40-71307/12-20-397
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.09.2017 N Ф06-24976/2017 по делу N А12-66175/2016
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2013 по делу N А12-13611/2012
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.03.2018 N Ф07-601/2018 по делу N А13-10470/2015
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.02.2014 по делу N А21-2836/2013
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.03.2013 по делу N А56-34587/2012

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.2008 N 9520/08 по делу N А40-38248/07-107-220
Суд указал, что участие в сделках взаимозависимого лица не свидетельствует об экономической неоправданности расходов и получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый участник сделок осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск, несет свою долю налогового бремени.
Суд также отметил, что инспекция не доказала влияния взаимозависимости сторон сделки на необоснованность налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.10.2017 N Ф04-3970/2017 по делу N А27-20387/2016
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25.02.2016 по делу N А26-9458/2014
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.08.2015 N Ф08-6050/2015 по делу N А63-14115/2014

Определение Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 по делу N А63-11506/2014 (приведено в Обзоре судебной практики (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016) и в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России от 07.07.2016 N СА-4-7/12211@ для использования в работе)
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ со ссылкой на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 указала, что сама по себе взаимозависимость участников сделок не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Она может иметь юридическое значение при условии, что используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.
Инспекция ограничилась констатацией факта взаимозависимости и не установила иных обстоятельств, свидетельствующих о получении необоснованной налоговой выгоды. Таким образом, у инспекции отсутствовали основания для принятия решения о доначислении налогов, пеней и штрафов.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.09.2013 по делу N А33-3767/2012
Суд указал, что сама по себе взаимозависимость организаций при отсутствии доказательств того, что это привело к совершению сделок по завышенным ценам, в отсутствие реальной экономической цели, не является основанием для отказа в учете расходов.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.03.2015 N Ф04-17411/2015 по делу N А46-7351/2014
Суд указал, что наличие признаков взаимозависимости налогоплательщика и контрагентов само по себе не свидетельствует о необоснованности понесенных затрат.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 02.03.2015 N Ф04-16255/2015 по делу N А70-4269/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.11.2014 N Ф06-17486/2013 по делу N А12-8865/2014
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.03.2014 по делу N А12-16799/2013
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 09.07.2015 N Ф09-3803/15 по делу N А76-3235/2013

Позиция 2. Взаимозависимость (подконтрольность) сторон сделки в совокупности с другими признаками может свидетельствовать о необоснованной налоговой выгоде (незаконной оптимизации) по налогу на прибыль

Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации"
В целях применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ искажение сведений учета и отчетности может быть только умышленным. Подконтрольность участников сделки сама по себе не свидетельствует об умысле. Однако если участники сделки вовлечены в налоговую схему, то их подконтрольность может указывать на умышленное искажение данных учета и отчетности. В этом случае в соответствии с п. 1 ст. 54.1 НК РФ уменьшать налоговую базу (сумму налога) запрещено.

Определение Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 по делу N А40-63374/2015 (приведено в п. 4 Обзора правовых позиций, выпущенного ФНС России)
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела ситуацию, когда налогоплательщик реализовал взаимозависимым лицам здания по цене в несколько раз ниже рыночной. По мнению инспекции, он тем самым занизил доход при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Суд указал, что многократное отклонение цены, указанной в договорах купли-продажи зданий, от рыночного уровня ставит под сомнение саму возможность совершения на таких условиях операций по реализации дорогостоящего имущества. С учетом взаимозависимости участников сделок и отсутствия разумных экономических причин к тому, чтобы установить столь заниженную цену, можно сделать вывод: налогоплательщик определял условия сделок прежде всего с целью получения налоговой экономии.

Письмо Минфина России от 13.07.2016 N 03-01-18/40957
Отмечено, что, если налогоплательщиком искусственно создаются условия для того, чтобы сделка не отвечала признакам контролируемой, или манипулирование налогоплательщиком ценами в сделках приводит к получению необоснованной налоговой выгоды, со стороны налоговых органов возможно установление фактической взаимозависимости лиц, а также доказывание получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. При этом обоснованность получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды оценивается в каждом конкретном случае в зависимости от совокупности установленных обстоятельств.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 18.02.2016 N Ф05-20328/2015 по делу N А40-182409/14
Суд установил направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в том числе на основании установленного факта взаимозависимости между ним и контрагентами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.01.2013 по делу N А28-10580/2011 (Определением ВАС РФ от 21.03.2013 N ВАС-2928/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.07.2013 N Ф03-3554/2013 по делу N А51-25064/2012 (Определением ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17100/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.01.2013 N Ф03-5628/2012 по делу N А73-3010/2012
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.04.2015 N Ф04-17605/2015 по делу N А03-5799/2013
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.05.2013 по делу N А46-14881/2011 (Определением ВАС РФ от 02.08.2013 N ВАС-9509/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 19.02.2015 N Ф05-430/2015 по делу N А40-77345/13
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2013 N Ф05-15098/2013 по делу N А40-16694/13-20-57
Постановление ФАС Московского округа от 21.05.2013 по делу N А40-113245/12-99-583
Постановление ФАС Московского округа от 25.04.2013 по делу N А40-86308/12-20-469 (Определением ВАС РФ от 24.07.2013 N ВАС-8880/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2013 по делу N А65-11252/2012 (Определением ВАС РФ от 29.07.2013 N ВАС-9198/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.12.2014 N Ф08-8994/2014 по делу N А53-8589/2013
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-15425/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2013 по делу N А53-24100/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.08.2013 по делу N А32-14370/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 13.11.2013 N Ф09-11520/13 по делу N А60-52384/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-9713/13 по делу N А76-24327/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 16.05.2014 по делу N А09-6646/2012

21.1.5. Является ли использование посредников при осуществлении операций признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

Налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате налога уменьшаются, в частности, если одновременно соблюдены следующие условия (п. 2 ст. 54.1 НК РФ):
- неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога не были основной целью сделки;
- обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной в договоре, и (или) лицом, которому обязательство передано по договору или закону.
См. дополнительно обзор изменений.

По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
В соответствии с позицией, выраженной Пленумом ВАС РФ и Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ, использование посредников при осуществлении операций само по себе не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды. Данная точка зрения также нашла отражение в некоторых судебных актах.
Однако есть судебные акты, согласно которым налогоплательщик признан недобросовестным, так как использовал в своей деятельности посредников.
Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Использование посредников при осуществлении операций не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
Среди обстоятельств, которые сами по себе не могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, суд указал использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Определение Верховного Суда РФ от 04.03.2015 по делу N 302-КГ14-3432, А33-666/2013
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ разъяснила, что само по себе наличие посредника не позволяет расценивать действия налогоплательщика как совершенные с намерением получить необоснованную налоговую выгоду. При этом суд учел реальность спорных операций по приобретению товара у данного поставщика.

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 02.09.2014 по делу N А36-4073/2013
Суд кассационной инстанции поддержал вывод судов нижестоящих инстанций о том, что возможность приобретения товара, минуя посредников, непосредственно у производителя не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Позиция 2. Использование посредников при осуществлении операций является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.09.2014 N Ф05-10514/2014 по делу N А40-124863/13-20-452
Суд кассационной инстанции согласился с нижестоящими судами, которые отказали обществу в признании расходов в связи с тем, что налогоплательщиком искусственно создана схема приобретения импортного товара через цепочку посредников с целью увеличения его стоимости и получения необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2014 N Ф05-6434/2014 по делу N А40-156923/13-115-786 (Определением Верховного Суда РФ от 19.09.2014 N 305-КГ14-1976 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд указал следующее: налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду, в частности, потому, что использовал посредников для совершения операций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.07.2013 по делу N А21-4590/2012

21.1.6. Является ли транзитный характер платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

Налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога, в частности, если основной целью сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).
Из п. 3 ст. 54.1 НК РФ следует: если контрагент нарушил законодательство о налогах и сборах, это само по себе не основание признать, что налогоплательщик неправомерно уменьшил налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Согласно п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций само по себе не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды. Есть судебные акты, в которых выражена аналогичная позиция.
В то же время есть судебные акты, согласно которым осуществление транзитных платежей может являться признаком направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Транзитный характер платежей не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности)

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
Среди обстоятельств, которые сами по себе не могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, суд указал осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 23.05.2013 по делу N А68-6431/12

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.05.2017 N Ф06-20337/2017 по делу N А12-39242/2016
Суд счел недоказанными доводы налогового органа о том, что одним из обстоятельств, свидетельствующих о нереальности хозяйственных операций, является транзитный характер движения денежных средств по счетам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.09.2015 N Ф07-6496/2015 по делу N А05-14689/2014
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 02.02.2015 N Ф10-4780/2014 по делу N А14-443/2014

Позиция 2. Транзитный характер платежей может являться признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.05.2017 N Ф05-5408/2017 по делу N А40-170438/2016
Суд сделал следующий вывод: налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду в том числе потому, что операции по расчетным счетам носят транзитный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 31.08.2015 N Ф01-3201/2015 по делу N А11-8015/2013
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.05.2016 N Ф02-2021/2016 по делу N А78-11065/2015
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24.12.2015 N Ф02-6936/2015 по делу N А19-4457/2015
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 15.03.2016 N Ф03-744/2016 по делу N А51-14279/2015
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.04.2016 N Ф04-215/2016 по делу N А70-3713/2015
Постановление ФАС Московского округа от 28.02.2014 N Ф05-1050/2014 по делу N А40-21130/13
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 21.04.2016 N Ф06-25386/2015 по делу N А65-28259/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 21.12.2015 N Ф06-3397/2015 по делу N А06-9193/2014
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.05.2015 N Ф07-2594/2015 по делу N А05-4641/2013
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12.02.2016 N Ф08-41/2016 по делу N А53-983/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 25.03.2016 N Ф09-1630/16 по делу N А76-16611/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 02.12.2015 N Ф09-9142/15 по делу N А50-6847/2015
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 24.02.2016 N Ф10-260/2016 по делу N А09-2365/2015

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.03.2018 N Ф07-1880/2018 по делу N А66-5093/2017
Суд указал на нереальность хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентом, указав, что одним из оснований для этого является то обстоятельство, что движение денежных средств по расчетным счетам носит транзитный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.02.2016 N Ф05-490/2016 по делу N А40-149469/2014
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.12.2015 N Ф05-18584/2015 по делу N А40-157397/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12.11.2015 N Ф06-2045/2015 по делу N А12-5643/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 05.04.2016 N Ф07-66/2016 по делу N А05-4383/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13.03.2018 N Ф09-939/18 по делу N А60-11336/2017
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 17.12.2015 N Ф10-4440/2015 по делу N А62-6299/2014

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.09.2015 N Ф08-6592/2015 по делу N А53-23595/2014
Одним из обстоятельств, свидетельствующих о создании налогоплательщиком искусственного документооборота, не связанного с осуществлением реальной предпринимательской деятельности, суд признал транзитный характер проведения операций (перечисление денежных средств в течение 1 - 3 дней).

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.05.2014 по делу N А19-8781/2013
Суд отказал в признании расходов, поскольку движение денежных средств носило транзитный характер, поступившие суммы не расходовались на ведение хозяйственной деятельности, а обналичивались.

21.1.7. Является ли тот факт, что учредитель (руководитель) контрагента выступает учредителем (руководителем) нескольких фирм, признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. 252 НК РФ)?

Пунктом 3 ст. 54.1 НК РФ, в частности, предусмотрено, что если контрагент нарушил законодательство о налогах и сборах, то этот факт не рассматривается как самостоятельное основание признать неправомерным уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы уплачиваемого налога.
Налоговая база и (или) сумма уплачиваемого налога уменьшаются, в частности, если одновременно соблюдены следующие условия (п. п. 1, 2 ст. 54.1 НК РФ):
- отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения, отражаемых в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика;
- неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога не были основной целью сделки;
- обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной в договоре, и (или) лицом, которому обязательство передано по договору или закону.
См. дополнительно обзор изменений.

По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
В некоторых судебных решениях указано, что заключение сделок с контрагентом, учредитель которого одновременно является учредителем нескольких других фирм, свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.
В то же время есть судебные решения с противоположными выводами.
Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность.
При этом с учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Тот факт, что учредитель (руководитель) контрагента выступает учредителем (руководителем) нескольких фирм, является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27.05.2016 N Ф01-1821/2016 по делу N А82-4323/2014
Суд отказал налогоплательщику в признании расходов, в частности, потому, что учредители (руководители) его контрагентов являются учредителями (руководителями) еще нескольких организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.02.2013 по делу N А11-4529/2011 (Определением ВАС РФ от 17.06.2013 N ВАС-7000/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.08.2013 N Ф03-3969/2013 по делу N А73-14815/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2013 по делу N А81-3746/2012
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2013 по делу N А40-98947/12-140-714 (Определением ВАС РФ от 30.07.2013 N ВАС-9939/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2013 по делу N А65-30369/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.11.2013 по делу N А22-2896/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-9713/13 по делу N А76-24327/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 28.03.2013 по делу N А68-2818/12

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.08.2015 N Ф03-3051/2015 по делу N А73-13158/2014
Суд пришел к выводу о неправомерном учете расходов, в частности, по той причине, что учредители данных контрагентов обладают признаками "массовый" руководитель и "массовый" учредитель.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 15.03.2016 N Ф05-1855/2016 по делу N А40-22327/2015

Позиция 2. Тот факт, что учредитель (руководитель) контрагента выступает учредителем (руководителем) нескольких фирм, не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2013 по делу N А42-4948/2012
Суд указал, что наличие у контрагента "массового" руководителя (при отсутствии доказательств согласованности с действиями налогоплательщика для неправомерного уменьшения налогового бремени) не является основанием для отказа в принятии расходов.

Постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2013 по делу N А14-13171/2011
По мнению суда, то обстоятельство, что учредитель контрагента является "массовым" учредителем, а руководитель - "массовым" руководителем, не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2013 по делу N А55-19697/2012

21.1.8. Является ли отсутствие контрагента по юридическому адресу признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

Обстоятельства, при которых налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму налога к уплате, предусмотрены ст. 54.1 НК РФ. Отсутствие контрагента по юридическому адресу в качестве такового не указано.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Согласно некоторым судебным актам, в том числе Постановлению Президиума ВАС РФ, налогоплательщик может быть признан недобросовестным, в частности, потому, что контрагент не находится по адресу, указанному в учредительных документах.
Есть судебные акты, согласно которым отсутствие контрагента по юридическому адресу не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды.
Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность.
При этом с учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Отсутствие контрагента по юридическому адресу может являться признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 по делу N А40-16436/07-107-121
Суд в качестве одного из признаков необоснованной налоговой выгоды указал отсутствие контрагентов налогоплательщика по адресам, указанным в учредительных документах.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.03.2016 N Ф08-755/2016 по делу N А63-4717/2015
В качестве одного из признаков получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды суд признал отсутствие контрагента по месту регистрации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 19.01.2016 N Ф03-6001/2015 по делу N А51-10552/2014
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02.06.2015 N Ф02-1854/2015 по делу N А19-12813/2014
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.09.2015 N Ф04-24455/2015 по делу N А81-5604/2014
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 13.10.2015 по делу N А42-768/2014

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2016 по делу N А21-8407/2014
Одной из причин отказа в признании расходов являлось то, что контрагент не располагается по своему юридическому адресу.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.04.2016 N Ф04-1495/2016 по делу N А27-18074/2015
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.03.2016 N Ф05-2880/2016 по делу N А40-53704/2015
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 11.03.2016 N Ф06-6375/2016 по делу N А65-13942/2015
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.02.2016 N Ф09-11881/15 по делу N А76-5926/2015

Позиция 2. Отсутствие контрагента по юридическому адресу не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 06.07.2015 N Ф06-25192/2015 по делу N А12-38607/2014
По мнению суда, отсутствие контрагента по юридическому адресу не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.09.2013 по делу N А33-3767/2012
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А40-71307/12-20-397
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2013 по делу N А12-13611/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2013 по делу N А52-1356/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.10.2013 по делу N А53-28979/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 12.11.2013 N Ф09-10826/13 по делу N А71-12237/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 31.07.2013 по делу N А68-9427/2012

21.1.9. Является ли тот факт, что контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации, признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

Одним из условий уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога является исполнение обязательства по сделке (операции) лицом, являющимся стороной заключенного с налогоплательщиком договора, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ). Среди других условий стоит выделить требование о реальности операции, которую налогоплательщик отражает в учете и налоговой отчетности. Если оно не соблюдено, данные учета (налоговой отчетности) искажены. В таком случае уменьшение налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) не допускается (п. 1 ст. 54.1 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
По мнению некоторых судов, налогоплательщик признается недобросовестным, если его контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации.
Однако есть судебные акты и с противоположными выводами.
Полагаем, что судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Регистрация контрагента по адресу массовой регистрации является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 23.05.2016 N Ф03-1921/2016 по делу N А04-6507/2015
Суд признал налогоплательщика недобросовестным в том числе потому, что его контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.08.2015 N Ф01-3312/2015 по делу N А29-8663/2014
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22.01.2015 N Ф02-6327/2014 по делу N А19-1717/2014
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.12.2015 N Ф05-18522/2015 по делу N А40-44441/2015

Позиция 2. Регистрация контрагента по адресу массовой регистрации не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 11.11.2014 по делу N А56-73082/2013
По мнению суда, регистрация контрагентов по адресам массовой регистрации не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.08.2013 по делу N А57-14156/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2013 по делу N А52-1356/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 19.06.2013 по делу N А54-3390/2012

21.1.10. Является ли непредставление контрагентом отчетности (представление отчетности с нулевыми показателями) признаком получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль (недобросовестности) (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

Для отношений, возникших с 19.08.2017, ситуация актуальна, если нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не является самостоятельным основанием для отказа в признании расходов.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
При отсутствии указанных обстоятельств налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога, если одновременно соблюдены следующие условия (п. 2 ст. 54.1 НК РФ):
- неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога не были основной целью сделки;
- обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной в договоре, и (или) лицом, которому обязательство по ее исполнению передано по договору или закону.
В п. 3 ст. 54.1 НК РФ, в частности, указано, что в целях п. п. 1, 2 ст. 54.1 НК РФ нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания неправомерным уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
В некоторых судебных актах указывается, что непредставление отчетности контрагентами (представление отчетности с нулевыми показателями) свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.
В то же время есть судебные акты с противоположными выводами.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Непредставление контрагентом отчетности (представление отчетности с нулевыми показателями) является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 по делу N А40-16436/07-107-121
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как у его контрагента отсутствует налоговая и бухгалтерская отчетность.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2013 N Ф05-12019/2013 по делу N А40-125754/12-140-819
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2013 по делу N А40-80250/12-108-81

Постановление ФАС Московского округа от 28.02.2014 N Ф05-1050/2014 по делу N А40-21130/13
Суд указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в частности, на том основании, что его контрагенты представляют налоговую отчетность с показателями, не соответствующими объему полученной от него выручки.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А27-21480/2012 (Определением ВАС РФ от 15.10.2013 N ВАС-14552/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал на недобросовестность налогоплательщика в том числе и потому, что его контрагенты не представляли бухгалтерскую и налоговую отчетность (либо представляли с нулевыми показателями).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.04.2013 по делу N А11-3287/2012 (Определением ВАС РФ от 04.09.2013 N ВАС-11642/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.01.2013 по делу N А28-10580/2011 (Определением ВАС РФ от 21.03.2013 N ВАС-2928/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2013 по делу N А58-4857/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.2013 по делу N А27-20892/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2013 по делу N А27-179/2013
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2013 по делу N А46-29654/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2013 по делу N А27-17780/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2013 по делу N А70-6132/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.06.2013 по делу N А27-2580/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А27-7397/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.03.2013 по делу N А27-8371/2012 (Определением ВАС РФ от 11.07.2013 N ВАС-9148/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 17.04.2013 по делу N А40-69829/12-108-55
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-85373/12-99-480 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8335/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013 по делу N А40-73552/12-99-423 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-6039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2013 по делу N А65-30369/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2013 по делу N А12-21366/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.06.2013 по делу N А65-22685/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.06.2013 по делу N А72-9146/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.04.2013 по делу N А12-11246/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.04.2013 по делу N А12-15015/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А55-14373/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2013 по делу N А72-726/2012 (Определением ВАС РФ от 14.05.2013 N ВАС-5514/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.01.2013 по делу N А42-4382/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2013 по делу N А42-546/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-29365/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-15425/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.09.2013 по делу N А53-18684/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.07.2013 по делу N А53-13002/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.07.2013 по делу N А32-5349/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.06.2013 по делу N А32-8346/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 23.09.2013 N Ф09-9660/13 по делу N А76-13324/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 12.09.2013 N Ф09-8225/13 по делу N А76-16389/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 28.08.2013 N Ф09-8173/13 по делу N А47-13941/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 17.07.2013 N Ф09-7242/13 по делу N А47-8523/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2013 N Ф09-10978/12 по делу N А50-24299/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2013 N Ф09-13485/12 по делу N А50-7076/12 (Определением ВАС РФ от 14.06.2013 N ВАС-6833/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2013 по делу N А70-5789/2012
Суд пришел к выводу о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, в частности, по той причине, что его контрагенты представляли отчетности с минимальными суммами налогов к уплате.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2013 N Ф03-192/2013 по делу N А73-3517/2012 (Определением ВАС РФ от 16.04.2013 N ВАС-3207/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А27-13517/2012 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5882/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2013 по делу N А27-9094/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2013 по делу N А81-4906/2011 (Определением ВАС РФ от 18.03.2013 N ВАС-3405/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2013 по делу N А40-124318/12-140-792
Постановление ФАС Московского округа от 16.04.2013 по делу N А40-66383/12-20-374
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А06-2687/2012 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8230/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.03.2013 по делу N А05-3162/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2013 N Ф09-9951/13 по делу N А71-12564/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 14.10.2013 N Ф09-9505/13 по делу N А60-34425/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 09.10.2013 N Ф09-10577/13 по делу N А60-47947/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2013 N Ф09-8808/13 по делу N А60-33890/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2013 N Ф09-8732/13 по делу N А76-15115/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 06.08.2013 N Ф09-6724/13 по делу N А50-16295/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 10.07.2013 N Ф09-7024/13 по делу N А60-46598/2012 (Определением ВАС РФ от 03.09.2013 N ВАС-11533/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 09.07.2013 N Ф09-5754/13 по делу N А60-39694/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2013 N Ф09-5000/13 по делу N А76-17899/2012 (Определением ВАС РФ от 09.09.2013 N ВАС-12201/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 07.06.2013 N Ф09-4329/13 по делу N А76-16959/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2013 N Ф09-4477/13 по делу N А60-33964/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2013 N Ф09-3481/13 по делу N А60-32251/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.04.2013 N Ф09-3057/13 по делу N А60-36192/12 (Определением ВАС РФ от 06.09.2013 N ВАС-11684/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 11.04.2013 N Ф09-1788/13 по делу N А60-24642/12
Постановление ФАС Уральского округа от 28.03.2013 N Ф09-7120/12 по делу N А47-6133/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 13.02.2013 N Ф09-1150/12 по делу N А47-9900/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2013 N Ф09-13594/12 по делу N А07-348/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2013 N Ф09-13485/12 по делу N А50-7076/12
Постановление ФАС Уральского округа от 17.01.2013 N Ф09-13184/12 по делу N А50-7068/12

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.04.2013 по делу N А11-4429/2012
Суд отказал в признании расходов, в частности, потому, что контрагенты организации не представляют налоговую отчетность либо представляют ее с "нулевыми" показателями.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.10.2013 по делу N А10-3704/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2013 N Ф03-1101/2013 по делу N А04-5713/2012 (Определением ВАС РФ от 20.06.2013 N ВАС-8000/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.05.2013 по делу N А27-14031/2012
Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2013 по делу N А40-42766/12-115-243
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-38655/12-20-198
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-24312/12-90-109
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2013 по делу N А40-8920/11-116-23
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2013 по делу N А65-25287/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2013 по делу N А72-1129/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2013 по делу N А65-11650/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.05.2013 по делу N А05-6303/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2013 по делу N А63-14453/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20.09.2013 по делу N А53-24630/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 02.07.2013 N Ф09-4573/13 по делу N А47-7319/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 28.06.2013 N Ф09-5936/13 по делу N А47-10711/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 07.05.2013 N Ф09-3857/13 по делу N А60-38105/2012 (Определением ВАС РФ от 03.09.2013 N ВАС-11549/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2013 N Ф09-8381/12 по делу N А71-14266/11
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3216/13 по делу N А71-8637/12
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3274/13 по делу N А60-26096/12
Постановление ФАС Центрального округа от 23.08.2013 по делу N А64-5546/2012

Постановление ФАС Уральского округа от 06.09.2013 N Ф09-8681/13 по делу N А76-16958/2012
Суд отказал в признании расходов, поскольку контрагенты налогоплательщика представляли налоговую отчетность с минимальными или "нулевыми" показателями при значительных оборотах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-65843/12-108-18 (Определением ВАС РФ от 26.02.2014 N ВАС-1359/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-9713/13 по делу N А76-24327/2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А49-9037/2011 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5978/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что представление контрагентам налоговой отчетности с нулевыми или с незначительными показателями свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Позиция 2. Непредставление контрагентом отчетности (представление отчетности с нулевыми показателями) не является признаком получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности)

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"
Суд указал, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.06.2013 по делу N А32-22250/2012

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.09.2013 по делу N А33-3767/2012
По мнению суда, тот факт, что контрагент организации представляет "нулевую" отчетность или не представляет ее вовсе, не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А41-1669/12
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2013 по делу N А40-102938/11-107-438
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-66547/12-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2013 по делу N А40-41467/12-99-223
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.07.2013 по делу N А65-25230/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.06.2013 по делу N А57-18662/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2013 по делу N А12-13353/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2013 по делу N А55-19697/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2013 по делу N А65-10094/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 23.05.2013 по делу N А68-6431/12
Постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2013 по делу N А14-13171/2011

Постановление ФАС Центрального округа от 19.06.2013 по делу N А54-3390/2012
Суд указал, что представление контрагентами отчетности с минимальными налогами к уплате не является подтверждением недобросовестности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-23278/2012

Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-30420/12-107-144
Суд указал, что представление контрагентом отчетности без отражения операции с налогоплательщиком не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

21.1.11. Свидетельствует ли о получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль несовпадение основного вида деятельности контрагента и вида отношений с налогоплательщиком (ст. ст. 54.1, 252 НК РФ)?

В ст. 54.1 НК РФ перечислены обстоятельства, при которых налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму налога к уплате. В этом перечне не указана ситуация, когда основной вид деятельности контрагента не совпадает с видом его отношений с налогоплательщиком.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым одним из признаков получения необоснованной налоговой выгоды может являться несовпадение основного вида деятельности контрагента с видом отношений между ним и налогоплательщиком.
В то же время есть судебные акты, согласно которым несовпадение основного вида деятельности контрагента с видом отношений между ним и налогоплательщиком не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.
Отметим, что судебные акты были приняты до введения ст. 54.1 НК РФ. Однако полагаем, что выводы судов актуальны. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Несовпадение основного вида деятельности контрагента с видом отношений между ним и налогоплательщиком может являться одним из признаков получения необоснованной налоговой выгоды

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.04.2014 по делу N А27-4324/2013
Суд, установив, в частности, что характер оказываемых контрагентом услуг не соответствует заявленному виду деятельности, пришел к выводу о доказанности факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.05.2013 по делу N А32-5772/2012
Суд отказал в признании расходов, в частности, на том основании, что вид хозяйственных операций, осуществляемых между налогоплательщиком и контрагентом, отсутствует в перечне видов деятельности последнего согласно выписке из ЕГРЮЛ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А12-13593/2012
Суд отказал в признании расходов в том числе на том основании, что основной вид деятельности контрагента не совпадает с видом услуг, оказываемых им налогоплательщику.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.08.2012 по делу N А29-7981/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.12.2012 N Ф03-4908/2012 по делу N А24-1070/2012 (Определением ВАС РФ от 11.03.2013 N ВАС-2682/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2012 по делу N А55-32425/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2013 по делу N А63-14453/2012 (Определением ВАС РФ от 27.11.2013 N ВАС-16410/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 19.10.2012 по делу N А36-3411/2011 (Определением ВАС РФ от 05.03.2013 N ВАС-525/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-29365/2012 (Определением ВАС РФ от 18.12.2013 N ВАС-17616/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отказал налогоплательщику в признании расходов, в частности, на том основании, что вид оказываемых контрагентом услуг не являлся профильным для деятельности данной организации.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2012 по делу N А27-353/2010
Одним из обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, суд признал тот факт, что спорные финансово-хозяйственные отношения были нехарактерны для контрагентов.

Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2012 по делу N А41-39947/10
Как указал суд, о нереальности хозяйственной операции свидетельствует в том числе тот факт, что предмет сделок между налогоплательщиком и контрагентом не соответствует видам деятельности, заявленным ими при государственной регистрации.

Позиция 2. Несовпадение основного вида деятельности контрагента с видом отношений между ним и налогоплательщиком само по себе не свидетельствует о направленности действий на получение необоснованной налоговой выгоды

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 25.09.2014 по делу N А14-79/2014
Суд указал: то обстоятельство, что характер сделки не соответствует основному виду деятельности контрагента, само по себе не может являться доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды при наличии других документальных доказательств.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.04.2013 по делу N А32-29944/2010
Суд указал: то обстоятельство, что основной вид деятельности контрагента по ОКВЭД не соответствует фактически осуществляемой деятельности, само по себе не свидетельствует о нереальности хозяйственных отношений с налогоплательщиком.

Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2013 по делу N А40-70444/12-20-391
Суд отклонил довод инспекции о том, что о нереальности сделки свидетельствует, в частности, несоответствие кода основного вида деятельности оказанным услугам.
Присвоение организации какого-либо кода по ОКВЭД не лишает ее права на осуществление других видов деятельности и не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

22. ДОЛЖНАЯ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТЬ В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

22.1. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагента дополнительных документов (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.1.1. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.1.2. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагента учредительных документов (уставов, их копий) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.1.3. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагентов свидетельств о постановке на учет в налоговом органе (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.1.4. Свидетельствуют ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль установление личности и (или) проверка полномочий лиц, выступающих от имени контрагента (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.1.5. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагента документов, подтверждающих его право на осуществление определенных видов деятельности (лицензий) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.1.6. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль получение приказов о назначении (вступлении в должность) руководителей контрагента (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.2. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка контрагентов путем использования информации, размещенной на официальных сайтах госорганов (агентств и т.п.) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.3. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль использование официальных источников информации для получения сведений о контрагенте (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.4. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка деловой репутации контрагентов (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.5. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка наличия у контрагента ресурсов, необходимых для исполнения договоров (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.6. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль оплата безналичными средствами (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.7. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль получение информации из органов статистики (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.8. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль осуществление операций с контрагентами на условиях отсрочки платежа (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>
22.9. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка исполнения контрагентами их налоговых обязательств (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)? >>>

22.1. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагента дополнительных документов (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

22.1.1. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Полагаем, что приведенная ниже практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
По рассматриваемому вопросу также следует учитывать, что формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.
Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать то обстоятельство, что он проверил наличие регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП)?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, является проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ.
Кроме того, в Постановлениях Президиума ВАС РФ указано, что если налогоплательщик не проверил наличие государственной регистрации у его контрагентов, то налоговая выгода признается необоснованно полученной, поскольку налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности. Есть также судебные решения, согласно которым проверка факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
В то же время имеются судебные акты с противоположной точкой зрения, согласно которой проверка факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) сама по себе еще не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проверка факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Письмо Минфина России от 06.07.2009 N 03-02-07/1-340
Ведомство разъясняет, что одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, является проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177
Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009
ВАС РФ указал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, поскольку не удостоверился в государственной регистрации контрагента в качестве юридического лица.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 по делу N А43-17064/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.04.2012 по делу N А78-3877/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.08.2013 N Ф03-3454/2013 по делу N А73-4227/2012 (Определением ВАС РФ от 09.12.2013 N ВАС-17317/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.09.2011 N Ф03-4230/2011 по делу N А59-4877/2010
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-128085/10-116-572
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2012 по делу N А40-46187/11-75-192
Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2011 N КА-А40/1322-11 по делу N А40-78928/10-35-395 (Определением ВАС РФ от 22.06.2011 N ВАС-7494/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2009 по делу N А72-8427/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2013 по делу N А13-6661/2012 (Определением ВАС РФ от 20.11.2013 N ВАС-15758/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2013 по делу N А42-546/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.10.2012 по делу N А26-7671/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2011 по делу N А42-4488/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.05.2011 по делу N А32-15879/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 07.02.2013 N Ф09-13861/12 по делу N А60-25211/2012 (Определением ВАС РФ от 22.04.2013 N ВАС-5039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 03.10.2012 N Ф09-8882/2012 по делу N А07-22403/2011 (Определением ВАС РФ от 13.02.2013 N ВАС-517/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 04.07.2012 по делу N А08-4411/2011 (Определением ВАС РФ от 26.10.2012 N ВАС-14076/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 31.03.2011 по делу N А54-2733/2009С5

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.10.2015 N Ф05-12958/2015 по делу N А40-165689/14
Суд указал, что общество проявило должную осмотрительность, поскольку, в частности, получило выписку из ЕГРЮЛ в отношении контрагента как действующего предприятия.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2012 по делу N А10-3391/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2012 по делу N А19-19118/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.03.2013 N Ф03-450/2013 по делу N А37-2233/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.10.2012 N Ф03-3418/2012 по делу N А37-1719/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.09.2012 N Ф03-4020/2012 по делу N А51-20705/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2011 N Ф03-4402/2011 по делу N А51-15675/2010
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.09.2011 N Ф03-4127/2011 по делу N А73-9250/2010
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 17.01.2011 N Ф03-9486/2010 по делу N А73-3018/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2013 по делу N А27-16699/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2012 по делу N А27-5321/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2010 по делу N А45-11237/2009
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.02.2015 N Ф05-436/2015 по делу N А40-87545/2013
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-31370/12-107-151
Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2013 по делу N А40-70042/12-90-381
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-81671/12-91-447
Постановление ФАС Московского округа от 10.04.2013 по делу N А40-47037/12-107-254
Постановление ФАС Московского округа от 05.02.2013 по делу N А40-31032/12-90-149
Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2013 по делу N А40-48838/12-90-270
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-44979/12-99-248
Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2012 по делу N А40-120327/11-75-479
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 по делу N А40-37326/11-107-159
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-47930/11-99-212
Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2012 по делу N А41-22792/10
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2011 по делу N А40-8938/11-99-37
Постановление ФАС Московского округа от 20.10.2011 по делу N А40-4758/11-75-20
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-124553/10-4-722
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2011 по делу N А40-141138/10-127-831
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2011 N КА-А40/9465-11-2 по делу N А40-104992/10-112-547
Постановление ФАС Московского округа от 25.08.2011 N КА-А40/9664-11 по делу N А40-65060/10-76-276
Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2011 N КА-А40/5326-11 по делу N А40-71840/10-140-339
Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4872-11 по делу N А40-57982/10-35-301
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 N КА-А40/2549-11 по делу N А40-160091/09-142-1315
Постановление ФАС Московского округа от 20.04.2011 N КА-А40/2827-11-П по делу N А40-53322/07-108-320
Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2011 N КА-А40/2886-11 по делу N А40-32985/10-90-242
Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/2216-11 по делу N А40-173829/09-13-1480
Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/2153-11 по делу N А40-72165/10-140-344
Постановление ФАС Московского округа от 23.03.2011 N КА-А40/1464-11 по делу N А40-44573/10-129-232
Постановление ФАС Московского округа от 14.03.2011 N КА-А40/690-11 по делу N А40-46678/10-127-218
Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 N КА-А40/1136-11 по делу N А40-74769/09-98-503
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/1216-11 по делу N А40-18087/09-108-81
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/900-11 по делу N А40-11816/10-20-114
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/708-11 по делу N А40-73686/10-13-377
Постановление ФАС Московского округа от 28.02.2011 N КА-А40/776-11 по делу N А40-83376/10-118-429
Постановление ФАС Московского округа от 11.02.2011 N КА-А40/20-11 по делу N А40-20075/10-99-78
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2011 N КА-А40/17265-10 по делу N А40-19215/10-112-145
Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2011 N КА-А40/16716-10 по делу N А40-32867/10-99-177
Постановление ФАС Московского округа от 11.01.2011 N КА-А40/15481-10 по делу N А40-170912/09-112-1373
Постановление ФАС Московского округа от 16.09.2010 N КА-А40/8912-10 по делу N А40-70333/09-98-448
Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2010 N КА-А40/9438-10 по делу N А40-121128/09-13-946
Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А41/8945-10 по делу N А41-1782/09
Постановление ФАС Московского округа от 11.08.2010 N КА-А40/6919-10 по делу N А40-139744/09-114-1089
Постановление ФАС Московского округа от 09.08.2010 N КА-А40/8403-10 по делу N А40-116215/09-75-811
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2010 N КА-А40/5112-10 по делу N А40-44270/09-142-251
Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2009 N КА-А40/7853-09 по делу N А40-61252/08-115-257
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2009 N КА-А40/2621-09 по делу N А40-38022/08-4-97
Постановление ФАС Московского округа от 02.03.2009 N КА-А40/12580-08-Б-2 по делу N А40-25410/08-115-64
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.02.2014 по делу N А12-13947/2013
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-23278/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2013 по делу N А12-16741/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2013 по делу N А57-17434/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.02.2013 по делу N А12-8911/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2013 по делу N А65-22024/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2012 по делу N А55-2739/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.09.2012 по делу N А55-27473/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2012 по делу N А06-3/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2012 по делу N А55-624/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2012 по делу N А65-21743/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 по делу N А57-7066/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 по делу N А12-9496/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.02.2012 по делу N А65-14837/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-699/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.10.2011 по делу N А65-28269/2010 (Определением ВАС РФ от 27.12.2011 N ВАС-15137/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.09.2011 по делу N А65-29238/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2011 по делу N А65-1631/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2011 по делу N А65-29146/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.09.2011 по делу N А55-24782/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.09.2011 по делу N А55-2876/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2011 по делу N А65-27977/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2011 по делу N А55-3764/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.08.2011 по делу N А65-17767/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2011 по делу N А72-1981/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А55-16346/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 по делу N А12-17729/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 по делу N А12-17246/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.03.2011 по делу N А55-12797/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.03.2011 по делу N А65-15788/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.2011 по делу N А65-9084/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А55-5900/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.12.2010 по делу N А55-12020/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.12.2010 по делу N А55-2067/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2010 по делу N А65-20471/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.10.2008 по делу N А12-2958/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 по делу N А65-610/2007-СА2-22
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.06.2007 по делу N А55-18897/06
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 12.11.2015 по делу N А13-6459/2014
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.03.2013 по делу N А05-7543/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2012 по делу N А56-34469/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2011 по делу N А56-48376/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.06.2011 по делу N А05-11486/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2010 по делу N А05-1369/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.10.2010 по делу N А56-8/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.07.2010 по делу N А13-6219/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.08.2012 по делу N А53-11863/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.11.2011 по делу N А32-30018/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2013 N Ф09-12918/12 по делу N А76-7458/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 28.08.2012 N Ф09-4941/11 по делу N А07-18396/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 21.08.2012 N Ф09-6586/12 по делу N А60-51909/11
Постановление ФАС Уральского округа от 09.08.2012 N Ф09-6167/12 по делу N А60-34756/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-5926/12 по делу N А71-9763/11
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-4842/12 по делу N А60-25925/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2012 N Ф09-2412/12 по делу N А60-12929/11
Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2012 N Ф09-1082/12 по делу N А07-6905/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 06.02.2012 N Ф09-9716/11 по делу N А60-11405/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 26.10.2011 N Ф09-6755/11 по делу N А07-9826/10
Постановление ФАС Уральского округа от 22.09.2011 N Ф09-5876/11 по делу N А60-40979/10
Постановление ФАС Уральского округа от 11.08.2011 N Ф09-4879/11 по делу N А60-32096/2010-С8
Постановление ФАС Уральского округа от 25.08.2010 N Ф09-6772/10-С3 по делу N А07-22156/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 23.08.2013 по делу N А64-5546/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 27.02.2013 по делу N А64-1283/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 10.10.2012 по делу N А64-5267/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 15.03.2012 по делу N А64-2298/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2012 по делу N А64-3327/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 06.10.2011 по делу N А62-6220/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 06.04.2011 по делу N А14-6119/2010/213/28
Постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2010 по делу N А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП
Постановление ФАС Центрального округа от 19.10.2010 по делу N А64-364/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 06.09.2010 по делу N А62-249/2010

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16.02.2016 N Ф09-443/16 по делу N А60-29540/2015
Суд указал, что проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности предполагает, в частности, проверку правоспособности контрагента, т.е. установление его юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.01.2012 по делу N А33-4317/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2011 по делу N А33-13933/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.08.2011 по делу N А74-3273/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.06.2011 по делу N А33-12940/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.06.2011 по делу N А19-15720/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.05.2011 по делу N А19-17547/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.05.2011 по делу N А19-18795/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.05.2011 по делу N А19-14757/10 (Определением ВАС РФ от 25.08.2011 N ВАС-11170/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2011 по делу N А19-16918/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.04.2011 по делу N А33-12381/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.04.2011 по делу N А33-917/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.02.2011 по делу N А19-12564/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.10.2010 по делу N А33-19290/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.10.2010 по делу N А33-1300/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.09.2010 по делу N А33-399/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.08.2010 по делу N А33-19963/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.08.2010 по делу N А33-14147/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.06.2010 по делу N А33-16942/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.03.2010 по делу N А33-10782/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.01.2010 по делу N А78-1556/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.01.2010 по делу N А33-16826/2008
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.01.2010 по делу N А33-5055/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.12.2009 по делу N А33-5078/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.12.2009 по делу N А33-6032/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.11.2009 по делу N А33-17428/2008 (Определением ВАС РФ от 22.03.2010 N ВАС-2928/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.09.2009 по делу N А19-993/09
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.07.2009 по делу N А19-18066/08
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.08.2011 N Ф03-3975/2011 по делу N А73-14189/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А27-1454/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2011 по делу N А75-2572/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.06.2010 по делу N А75-1460/2009
Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2010 N КА-А40/15207-10 по делу N А40-122531/09-20-1033
Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2010 N КА-А40/8606-10 по делу N А40-75903/09-109-340
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.10.2012 по делу N А06-8719/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.09.2010 по делу N А55-34723/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2010 по делу N А55-32718/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2010 по делу N А05-14501/2008
Постановление ФАС Уральского округа от 08.10.2013 N Ф09-7915/13 по делу N А76-23657/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2012 N Ф09-9105/12 по делу N А76-24513/11
Постановление ФАС Уральского округа от 03.05.2011 N Ф09-6944/10-С2 по делу N А07-12171/2008 (Определением ВАС РФ от 04.08.2011 N ВАС-16638/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25.12.2014 N Ф02-6168/2014 по делу N А74-5171/2013
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил от контрагента документы, свидетельствующие о его правоспособности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-89502/11-75-382
Постановление ФАС Центрального округа от 09.07.2013 по делу N А64-6176/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2012 по делу N А65-12846/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2013 N Ф09-10062/13 по делу N А47-15075/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 10.09.2012 N Ф09-8123/12 по делу N А60-37759/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 18.07.2012 N Ф09-4978/12 по делу N А76-17132/11
Постановление ФАС Уральского округа от 16.02.2012 N Ф09-19/12 по делу N А07-4443/2011

Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-10252/13
Суд указал, что налогоплательщик принял меры предусмотрительности и осторожности, истребовав у контрагентов свидетельства о государственной регистрации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 по делу N А82-16091/2011
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2010 по делу N А43-2114/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2012 по делу N А78-190/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2007, 12.07.2007 N Ф03-А24/07-2/2671 по делу N А24-1038/06-12
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.04.2011 по делу N А45-14908/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.11.2008 N Ф04-7152/2008(16246-А03-41) по делу N А03-9990/2007-31
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 N Ф04-5535/2008(11352-А46-25) по делу N А46-11619/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.05.2008 N Ф04-2550/2008(3981-А03-42) по делу N А03-9492/2007-31
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.04.2008 N Ф04-2792/2008(4587-А46-41) по делу N А46-7426/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.03.2008 N Ф04-2090/2008(2775-А46-25) по делу N А46-11242/2007
Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-30420/12-107-144
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-106782/12-99-556
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-43861/12-90-233
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2013 по делу N А40-60068/12-90-329
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-11288/12-20-57
Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2013 по делу N А40-44629/12-107-240
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-66547/12-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2013 по делу N А40-32442/12-129-151
Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2012 по делу N А40-41130/11-91-180
Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А40-131200/11-129-549
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2012 по делу N А40-89509/11-115-284
Постановление ФАС Московского округа от 25.04.2012 по делу N А40-21814/11-90-94
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-66252/11-91-284
Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2012 по делу N А40-34483/11-90-144
Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2011 по делу N А40-138664/10-127-789
Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2011 по делу N А40-9253/11-90-38
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2011 по делу N А40-102956/10-4-530
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2011 по делу N А40-2925/11-107-12
Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2011 по делу N А40-1550/11-20-8
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2011 N КА-А40/8610-11-2 по делу N А40-124588/10-116-532
Постановление ФАС Московского округа от 03.08.2011 N КА-А40/8278-11 по делу N А40-98216/10-4-450
Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2011 N КА-А41/7327-11 по делу N А41-10299/10
Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2011 N КА-А40/6107-11 по делу N А40-91683/10-114-411
Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2011 N КА-А40/5765-11 по делу N А40-110799/10-118-611
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А40/4631-11 по делу N А40-79498/10-76-408
Постановление ФАС Московского округа от 15.06.2011 N КА-А40/5582-11-П по делу N А40-51127/09-20-308
Постановление ФАС Московского округа от 10.06.2011 N КА-А40/4733-11 по делу N А40-82171/10-76-422
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2011 N КА-А40/4948-11 по делу N А40-37140/10-4-170
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2011 N КА-А40/4084-11 по делу N А40-93854/10-13-427
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 N КА-А40/3485-11 по делу N А40-78080/10-13-400
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2011 N КА-А40/2826-11 по делу N А40-83175/10-140-423
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N КА-А40/2194-11 по делу N А40-56534/10-4-308
Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/17948-10 по делу N А40-54251/10-111-293
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1291-11 по делу N А40-54048/10-4-298
Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 N КА-А40/1164-11 по делу N А40-71085/10-111-368
Постановление ФАС Московского округа от 02.03.2011 N КА-А41/555-11 по делу N А41-37364/09
Постановление ФАС Московского округа от 16.02.2011 N КА-А40/310-11 по делу N А40-3087/10-90-39
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/18181-10 по делу N А40-50172/10-111-271
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/18027-10 по делу N А40-43633/10-118-258
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А40/16321-10 по делу N А40-914/10-115-16
Постановление ФАС Московского округа от 29.11.2010 N КА-А40/14525-10 по делу N А40-3713/10-118-57
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/4262-10 по делу N А40-52274/09-115-309
Постановление ФАС Московского округа от 09.04.2010 N КА-А41/3033-10 по делу N А41-22426/09
Постановление ФАС Московского округа от 30.01.2009 N КА-А40/12878-08 по делу N А40-12926/08-129-45
Постановление ФАС Московского округа от 15.01.2009 N КА-А40/12805-08 по делу N А40-30621/08-112-99
Постановление ФАС Московского округа от 28.08.2008 N КА-А40/6740-08 по делу N А40-49582/07-111-242 (Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N 16791/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2008 N КА-А40/6517-08 по делу N А40-3034/08-127-13
Постановление ФАС Московского округа от 05.03.2008 N КА-А40/1376-08-П по делу N А40-456/07-4-4
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2012 по делу N А55-27896/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2012 по делу N А72-9723/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.10.2012 по делу N А65-7001/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.05.2012 по делу N А55-17426/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2012 по делу N А55-14466/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2012 по делу N А65-11035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.12.2011 по делу N А55-2555/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2011 по делу N А65-1964/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2011 по делу N А57-13884/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.07.2011 по делу N А55-21819/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.05.2011 по делу N А65-19049/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.05.2011 по делу N А55-16741/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2011 по делу N А57-26682/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2011 по делу N А55-18325/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2011 по делу N А65-13423/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.03.2011 по делу N А55-15361/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А65-8579/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А55-1941/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.10.2010 по делу N А65-2296/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.10.2010 по делу N А12-1820/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.08.2010 по делу N А12-317/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2010 по делу N А65-23705/2009 (Определением ВАС РФ от 14.02.2011 N ВАС-15622/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.07.2010 по делу N А12-23566/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.12.2009 по делу N А55-3807/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.07.2009 по делу N А55-19992/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.07.2009 по делу N А57-23188/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.06.2009 по делу N А55-17520/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.03.2009 по делу N А12-13127/2008 (Определением ВАС РФ от 13.07.2009 N ВАС-8421/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.12.2008 по делу N А49-3872/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.09.2008 по делу N А12-18383/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А55-1511/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А12-7039/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.08.2008 по делу N А65-22248/2007 (Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N 14524/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.07.2008 по делу N А55-609/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.04.2008 по делу N А55-10075/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2008 по делу N А55-11049/07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2013 по делу N А21-6633/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2013 по делу N А05-11571/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2013 по делу N А66-5521/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2013 по делу N А21-7204/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2012 по делу N А21-6291/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А56-36565/2010 (Определением ВАС РФ от 26.12.2011 N ВАС-16630/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.03.2011 по делу N А56-18805/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2011 по делу N А13-6636/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.12.2010 по делу N А56-86498/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2010 по делу N А56-91778/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2010 по делу N А05-19628/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.08.2010 по делу N А13-16559/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.03.2010 по делу N А44-3283/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2010 по делу N А05-11831/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2009 по делу N А05-8773/2008 (Определением ВАС РФ от 13.10.2009 N ВАС-13307/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.05.2008 по делу N А56-18079/2007
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.08.2013 по делу N А53-23760/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 по делу N А32-17249/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.08.2010 по делу N А32-40121/2009-4/922
Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2013 N Ф09-427/13 по делу N А71-5109/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 23.08.2012 N Ф09-6584/12 по делу N А47-6150/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-5337/11 по делу N А76-22275/10
Постановление ФАС Уральского округа от 06.07.2012 N Ф09-5916/12 по делу N А50-19726/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.06.2012 N Ф09-5072/12 по делу N А07-11923/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2011 N Ф09-2376/11-С3 по делу N А07-14332/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2010 N Ф09-8555/10-С3 по делу N А47-9363/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 25.06.2009 N Ф09-4344/08-С3 по делу N А47-744/2008АК-22
Постановление ФАС Уральского округа от 26.01.2009 N Ф09-10521/08-С2 по делу N А76-4801/08
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2012 по делу N А54-5075/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 07.08.2012 по делу N А64-7005/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 11.07.2012 по делу N А64-4326/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2012 по делу N А36-1984/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2012 по делу N А64-3717/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 13.03.2012 по делу N А54-2055/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 29.09.2011 по делу N А48-4435/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 11.05.2011 по делу N А54-2672/2008-С5
Постановление ФАС Центрального округа от 13.12.2010 по делу N А68-9235/09

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.05.2013 по делу N А65-20948/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку убедился в том, что контрагенты зарегистрированы в установленном порядке, имеют ОГРН и ИНН.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2013 по делу N А40-102938/11-107-438
Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2011 N КА-А40/9178-11 по делу N А40-124161/10-114-723
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2011 N КА-А40/9000-11 по делу N А40-134041/10-129-410
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 по делу N А65-30918/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.05.2012 по делу N А55-16670/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.06.2011 по делу N А65-18828/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.04.2011 по делу N А65-14124/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-3931/12 по делу N А60-33018/11

Постановление ФАС Уральского округа от 10.09.2013 N Ф09-8731/13 по делу N А76-21586/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку удостоверился в надлежащей регистрации контрагентов в качестве юридических лиц.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.08.2013 по делу N А43-23765/2012
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.04.2013 по делу N А43-16178/2012
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.03.2013 по делу N А11-2369/2012
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.11.2012 по делу N А43-6988/2012
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.09.2012 по делу N А43-33023/2011
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2010 по делу N А43-15626/2009
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.09.2012 N Ф03-3962/2012 по делу N А73-15325/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2008 N Ф03-А24/08-2/1409 по делу N А24-193/2007-12
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.06.2011 по делу N А45-28245/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.04.2011 по делу N А45-8330/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.12.2010 по делу N А45-313/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.11.2010 по делу N А45-26455/2009
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-93724/12-99-511
Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2013 по делу N А40-48875/12-99-277
Постановление ФАС Московского округа от 27.12.2012 по делу N А40-60034/12-116-132
Постановление ФАС Московского округа от 14.11.2012 по делу N А40-19362/12-115-46
Постановление ФАС Московского округа от 28.05.2012 по делу N А40-72439/11-99-320
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2012 по делу N А40-65663/11
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А40-76724/11-20-324
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А41-21175/11
Постановление ФАС Московского округа от 13.03.2012 по делу N А40-37130/11-140-164
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2012 по делу N А41-10342/11
Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2011 по делу N А40-15392/11-99-71
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2011 по делу N А40-3177/11-116-10
Постановление ФАС Московского округа от 27.10.2011 по делу N А40-3100/11-140-14
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2011 N КА-А40/9506-11 по делу N А40-127239/10-140-711
Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2011 N КА-А40/9120-11-2 по делу N А40-125633/10-140-698
Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2011 N КА-А40/6173-11-2 по делу N А40-52607/10-90-299
Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2011 N КА-А40/5741-11 по делу N А40-106442/10-90-556
Постановление ФАС Московского округа от 06.06.2011 N КА-А40/4956-11 по делу N А40-89641/10-114-384
Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2011 N КА-А40/2942-11 по делу N А40-79295/10-76-407
Постановление ФАС Московского округа от 24.03.2011 N КА-А40/1590-11 по делу N А40-175480/09-13-1502
Постановление ФАС Московского округа от 22.03.2011 N КА-А40/566-11 по делу N А40-169170/09-90-1250
Постановление ФАС Московского округа от 17.03.2011 N КА-А40/1276-11 по делу N А40-58486/10-35-308
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/18258-10 по делу N А40-58020/10-35-298
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/16553-10 по делу N А40-141193/09-76-892
Постановление ФАС Московского округа от 07.02.2011 N КА-А40/17658-10 по делу N А40-42715/10-118-248
Постановление ФАС Московского округа от 03.02.2011 N КА-А40/18052-10 по делу N А40-119345/09-20-1010
Постановление ФАС Московского округа от 16.01.2011 по делу N А40-38603/11-99-170
Постановление ФАС Московского округа от 13.08.2010 N КА-А40/8935-10 по делу N А40-151647/09-108-1138
Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2010 N КА-А41/7076-10 по делу N А41-31012/09
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.11.2011 по делу N А65-2843/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.05.2010 по делу N А55-27384/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.10.2008 по делу N А12-17604/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.06.2008 по делу N А12-18401/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.12.2007 по делу N А12-9522/07 (Определением ВАС РФ от 14.04.2008 N 4066/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2011 по делу N А56-59060/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.08.2011 по делу N А13-6774/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010 по делу N А05-3469/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2010 по делу N А13-261/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.2012 по делу N А63-5253/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.07.2012 по делу N А32-13855/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.01.2012 по делу N А01-200/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 16.10.2013 N Ф09-11085/13 по делу N А71-13725/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-10078/13 по делу N А71-13609/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2013 N Ф09-5254/13 по делу N А07-6787/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2013 N Ф09-840/13 по делу N А76-4032/12
Постановление ФАС Уральского округа от 20.02.2013 N Ф09-383/13 по делу N А76-13120/12
Постановление ФАС Уральского округа от 27.12.2012 N Ф09-12992/12 по делу N А71-4931/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 31.10.2012 N Ф09-10449/12 по делу N А76-24854/11
Постановление ФАС Уральского округа от 30.10.2012 N Ф09-9861/12 по делу N А71-17831/11
Постановление ФАС Уральского округа от 25.10.2012 N Ф09-10261/12 по делу N А76-16295/11
Постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2012 N Ф09-9651/12 по делу N А76-24615/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 05.09.2012 N Ф09-7418/12 по делу N А71-6001/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 04.07.2012 N Ф09-4778/12 по делу N А60-27869/11
Постановление ФАС Уральского округа от 27.06.2012 N Ф09-5191/12 по делу N А76-15952/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-4042/12 по делу N А60-41036/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.05.2012 N Ф09-4188/12 по делу N А60-30522/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 18.05.2012 N Ф09-3389/12 по делу N А60-25761/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 26.03.2012 N Ф09-808/12 по делу N А07-11977/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 22.03.2012 N Ф09-1851/12 по делу N А76-10161/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 26.12.2011 N Ф09-8058/11 по делу N А07-3003/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2011 N Ф09-6144/11 по делу N А60-45526/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2011 N Ф09-6095/11 по делу N А60-44811/10
Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2011 N Ф09-5781/11 по делу N А76-23731/10
Постановление ФАС Уральского округа от 19.07.2011 N Ф09-4348/11 по делу N А76-22515/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2011 N Ф09-3306/11-С3 по делу N А07-14333/2010-А-ЧМА
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2011 N Ф09-2097/11-С3 по делу N А07-16980/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 18.06.2010 N Ф09-4486/10-С2 по делу N А60-42437/2009-С6
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2009 N Ф09-5527/08-С3 по делу N А76-3009/08
Постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2013 по делу N А14-13171/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 11.10.2012 по делу N А54-6548/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 17.04.2012 по делу N А09-5309/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 11.02.2011 по делу N А68-4748/08-108/13

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2014 N Ф05-1007/2014 по делу N А40-145905/12
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил регистрационные документы контрагентов (или их копии).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.06.2011 по делу N А03-10480/2010
Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2013 по делу N А40-20430/12-107-93
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2012 по делу N А40-14280/12-107-69
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2011 N КА-А40/3911-11 по делу N А40-77934/10-127-414
Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2011 N КА-А40/1643-11 по делу N А40-153434/09-112-1226
Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2011 N КА-А40/1599-11 по делу N А40-176952/09-112-1464
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1417-11 по делу N А40-44711/10-114-245
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17927-10 по делу N А40-49468/10-142-270
Постановление ФАС Московского округа от 27.01.2011 N КА-А40/17544-10 по делу N А40-34337/10-116-165
Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2011 N КА-А40/16846-10 по делу N А40-174564/09-35-1326
Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2011 N КА-А40/16841-10 по делу N А40-36366/10-107-191
Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2011 N КА-А40/15764-10 по делу N А40-31420/10-129-155
Постановление ФАС Московского округа от 29.12.2010 N КА-А40/16657-10 по делу N А40-26321/10-35-139
Постановление ФАС Московского округа от 29.11.2010 N КА-А40/14260-10 по делу N А40-167944/09-4-1352
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2008 N КА-А40/1809-08 по делу N А40-22206/07-109-84
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.02.2011 по делу N А65-13786/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.11.2010 по делу N А55-3776/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2009 по делу N А65-22192/20088 (Определением ВАС РФ от 17.11.2009 N ВАС-14347/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.09.2011 по делу N А13-10116/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 24.01.2012 по делу N А54-901/2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2010 по делу N А66-12520/2009
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе субподрядчиков, поскольку получил копии свидетельств о госрегистрации.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2011 по делу N А26-1072/2010
Суд указал, что при ведении предпринимательской деятельности налогоплательщик в силу ст. 2 ГК РФ должен проявить достаточную осмотрительность и проверить правоспособность контрагента, а также наличие у него необходимой регистрации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.04.2005 N Ф08-1187/2005-507А
Статья: Об экономической обоснованности и документальной подтвержденности расходов при исчислении налога на прибыль организаций (Начало) (Куцко М.В.) ("Налоговый вестник", 2006, N 4)

Постановление ФАС Московского округа от 17.04.2013 по делу N А40-69829/12-108-55
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не запросил выписки из ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2012 по делу N А45-22279/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.03.2009 N Ф04-1904/2009(3556-А67-40) по делу N А67-4720/2008
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А40/16339-10 по делу N А40-164434/09-142-1370

Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-57797/12-90-331
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не запросил свидетельство о регистрации в налоговом органе.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2012 по делу N А41-9836/11
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2013 по делу N А65-15309/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2012 N Ф09-6778/12 по делу N А34-4726/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15161/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.06.2011 по делу N А12-11667/2010
Суд указал, что общество, получив от контрагентов первичную документацию, не удостоверилось, в частности, в их правоспособности и государственной регистрации. Приняв товары (работы, услуги) и осуществив их оплату наличными денежными средствами, общество не предприняло указанных мер и на стадии исполнения сделки. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что общество действовало без должной осмотрительности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 10.03.2011 по делу N А08-3883/2010-16

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2012 по делу N А66-260/2012
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не принял мер по выяснению правоспособности контрагентов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.05.2011 по делу N А43-14215/2010
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.08.2010 по делу N А82-12503/2008-19
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.09.2012 по делу N А74-3101/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2012 по делу N А33-4891/2011 (Определением ВАС РФ от 24.07.2012 N ВАС-8784/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.04.2011 по делу N А45-9566/2010 (Определением ВАС РФ от 29.06.2011 N ВАС-7911/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.11.2007 N Ф04-8144/2007(40410-А70-42) по делу N А70-1877/20-2007
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2012 по делу N А41-39947/10
Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2007, 16.03.2007 N КА-А40/1494-07 по делу N А40-36846/06-114-173
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А55-5120/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2012 по делу N А13-17338/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2012 по делу N А66-5564/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2012 по делу N А26-5506/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 17.07.2012 N Ф09-6225/12 по делу N А07-19543/11
Постановление ФАС Уральского округа от 25.08.2011 N Ф09-5379/11 по делу N А47-4542/2010

Постановление ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/14839-07-2 по делу N А40-3291/07-115-46 (Определением ВАС РФ от 19.05.2008 N 6127/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осторожности, так как в своих взаимоотношениях с контрагентом руководствовался только письмами, направленными в адрес бухгалтерии, и при этом не запросил у контрагента ни учредительных документов, ни выписок из ЕГРЮЛ, а также открытых сведений в регистрирующем органе.

Позиция 2. Проверка факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) сама по себе не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30.06.2015 N Ф04-19930/2015 по делу N А27-20001/2014
Суд указал, что получение выписки из ЕГРЮЛ само по себе не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Такие действия являются необходимым, но не достаточным условием для вывода о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Должны быть также приведены доводы в обоснование выбора спорных контрагентов.

Постановление ФАС Уральского округа от 27.06.2014 N Ф09-3777/14 по делу N А76-10502/2013
Суд отклонил довод налогоплательщика о проявлении должной осмотрительности путем получения, в частности, выписки из ЕГРЮЛ в отношении контрагента.

Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2013 по делу N А40-91093/12-115-605
Суд указал, что свидетельство о государственной регистрации и постановке на учет, выписка из ЕГРЮЛ, устав общества свидетельствуют лишь о наличии юридического лица в системе государственной регистрации лиц и не характеризуют организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию.
По мнению суда, полученные налогоплательщиком сведения не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств уполномоченными представителями.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2013 N Ф05-15098/2013 по делу N А40-16694/13-20-57
Постановление ФАС Московского округа от 22.08.2013 по делу N А40-121132/12-140-748
Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2013 по делу N А40-164295/12-20-726 (Определением ВАС РФ от 22.11.2013 N ВАС-16185/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-120188/12-140-733
Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2013 по делу N А40-58364/12-20-328
Постановление ФАС Московского округа от 19.06.2013 по делу N А40-80516/12-91-441
Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2013 по делу N А40-116146/12-115-834
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-94438/12-99-518

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А75-7068/2011 (Определением ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17151/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что представленные налогоплательщиком копии свидетельств о госрегистрации, выписки из ЕГРЮЛ не могут свидетельствовать о проявлении им должной осмотрительности. Факт регистрации контрагента в ЕГРЮЛ не является достаточным доказательством, свидетельствующим о реальности хозяйственных операций. Данная информация носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений. При этом суд учел следующее: представитель налогоплательщика пояснил, что до заключения сделки документы не запрашивались, а период получения документов установить невозможно.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2013 по делу N А27-17780/2012
Суд указал, что доказательством должной осмотрительности служат не только учредительные документы, выписки из ЕГРЮЛ, но и обоснование мотивов выбора контрагентов, обстоятельств заключения и исполнения договоров. В данном случае общество не привело убедительных мотивов относительно выбора им данного контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.05.2013 N Ф03-1765/2013 по делу N А73-6239/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2013 N Ф03-1101/2013 по делу N А04-5713/2012 (Определением ВАС РФ от 20.06.2013 N ВАС-8000/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.04.2013 N Ф03-994/2013 по делу N А37-1032/2012 (Определением ВАС РФ от 23.07.2013 N ВАС-9229/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.03.2013 N Ф03-966/2013 по делу N А73-1786/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.12.2012 N Ф03-5454/2012 по делу N А04-8492/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.11.2012 N Ф03-4706/2012 по делу N А24-5489/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.11.2012 N Ф03-4749/2012 по делу N А73-2068/2011 (Определением ВАС РФ от 18.02.2013 N ВАС-1946/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 по делу N А27-8625/2012
Суд счел, что запрос данных из ЕГРЮЛ нельзя считать проявлением должной осмотрительности, поскольку налогоплательщик не смог разъяснить, каким образом происходило его взаимодействие с контрагентом и проверялись ли полномочия руководителя контрагента.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.03.2012 по делу N А63-3591/2010
Суд указал, что наличие сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ на момент заключения сделок не может являться подтверждением проявления должной осмотрительности со стороны налогоплательщика.

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.08.2012 по делу N А55-26872/2011
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что он проявил должную осмотрительность, проверив надлежащую регистрацию контрагента в ЕГРЮЛ на момент совершения хозяйственных операций.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А45-17556/2011
Суд указал, что получение выписки из ЕГРЮЛ не может служить достаточным доказательством проявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе партнеров.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-27870/12-129-128

Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А41-32923/10 (Определением ВАС РФ от 28.12.2012 N ВАС-17508/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих государственную регистрацию контрагента, не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Общество не доказало, что им были приняты все зависящие от него меры по проверке правоспособности и порядочности контрагента.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.2012 по делу N А32-21999/2011 (Определением ВАС РФ от 08.02.2013 N ВАС-198/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что представление налогоплательщиком свидетельства о внесении информации о контрагенте в ЕГРИП не свидетельствует о проявлении им должной осмотрительности, поскольку было установлено, что информация в ЕГРИП о контрагенте отсутствует.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2013 по делу N А06-5392/2012
Суд указал, что получение документов, подтверждающих государственную регистрацию контрагента, не говорит о проявлении должной осмотрительности. Налогоплательщик не представил доказательств сотрудничества с директором, а также не проверил полномочия лица, действовавшего от имени контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.04.2013 по делу N А03-7880/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.11.2012 по делу N А12-4632/2012 (Определением ВАС РФ от 28.12.2012 N ВАС-17805/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А06-2687/2012 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8230/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что к мерам проявления должной осмотрительности относится не только проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ, но и получение доверенности или иного документа, уполномочивающего лицо подписывать документы от имени контрагента.

Постановление ФАС Центрального округа от 28.03.2013 по делу N А68-2818/12
Суд разъяснил, что проявление должной осмотрительности предполагает не только получение выписок из ЕГРЮЛ в целях установления правоспособности контрагента, но и проверку полномочий лиц, наличия лицензий, оборудования и получение иных сведений о репутации организации.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А55-14373/2012
Суд указал, что проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ еще не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. К проявлению таковой также относятся: получение копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2010 N КА-А40/9035-10-П по делу N А40-70486/08-151-327
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/3698-10 по делу N А40-100513/09-33-658
Постановление ФАС Московского округа от 30.03.2010 N КА-А40/2307-10-2 по делу N А40-34695/09-107-160
Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2010 N КА-А40/842-10 по делу N А40-29372/09-117-121
Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2010 N КА-А40/368-10 по делу N А40-47225/09-129-263
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2010 N КА-А40/15087-09 по делу N А40-86768/08-112-449 (Определением ВАС РФ от 23.07.2010 N ВАС-7363/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2010 N КА-А40/14254-09 по делу N А40-48381/09-75-313
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2010 N КГ-А40/13848-09 по делу N А40-35281/09-75-173
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14061-09 по делу N А40-64256/09-33-436
Постановление ФАС Московского округа от 15.12.2009 N КА-А40/13630-09 по делу N А40-21671/09-115-103
Постановление ФАС Московского округа от 23.10.2009 N КА-А40/8947-09 по делу N А40-52129/08-139-195
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2009 N КА-А40/10661-09 по делу N А40-85800/08-98-432
Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2009 N КА-А40/8080-09 по делу N А40-88257/08-107-468

Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2012 по делу N А40-81073/11-107-351 (Определением ВАС РФ от 12.12.2012 N ВАС-15828/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, т.е. установление юридического статуса. Необходимо также установить личность выступающего от имени контрагента лица и проверить, обладает ли представитель контрагента соответствующими полномочиями на совершение юридически значимых действий. Последнее подтверждается решением общего собрания или доверенностью.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.11.2012 по делу N А05-2358/2012
Суд отклонил доводы общества о том, что оно проявило должную степень осмотрительности при выборе контрагентов. Общество лишь получило свидетельства о постановке организаций на учет как юридических лиц. При этом данный документ подтверждает только факт государственной регистрации и не содержит информации о деловой репутации, профессионализме и компетентности юридического лица.

Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2013 N Ф05-12019/2013 по делу N А40-125754/12-140-819
Суд указал, что получение свидетельств и выписок из ЕГРЮЛ не указывает на проявление должной осмотрительности, поскольку подобные меры не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение обязательств своими представителями и имеющего деловую репутацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-121369/12-140-750
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-38655/12-20-198
Постановление ФАС Московского округа от 17.07.2012 по делу N А41-31588/10
Постановление ФАС Московского округа от 13.07.2012 по делу N А40-85053/11-116-243

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2013 по делу N А27-9094/2012
Суд указал, что проверка сведений из ЕГРЮЛ не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Эта информация не позволяет установить наличие у контрагентов необходимых ресурсов, персонала и оценить их деловую репутацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 19.04.2012 N Ф09-2373/12 по делу N А71-5465/11

Постановление ФАС Поволжского округа от 12.01.2012 по делу N А65-6678/2011
Суд указал, что запрос документов, подтверждающих государственную регистрацию контрагента, еще не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Суд разъяснил, что налогоплательщик не проверил полномочия лица, выступающего от имени контрагента, учредительные документы, а также наличие соответствующих лицензий.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.03.2013 N Ф09-7120/12 по делу N А47-6133/2012
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку ограничился проверкой правоспособности контрагента и при этом не удостоверился в полномочиях лиц, подписавших договоры.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.06.2012 по делу N А19-14702/2011 (Определением ВАС РФ от 31.08.2012 N ВАС-10752/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.07.2009 по делу N А19-15923/08
Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2010 N КА-А40-3570-10-2 по делу N А40-52182/09-109-274
Постановление ФАС Московского округа от 30.06.2009 N КА-А40/5794-09 по делу N А40-41936/08-151-153
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.11.2012 по делу N А06-1909/2012 (Определением ВАС РФ от 21.03.2013 N ВАС-2777/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2012 N Ф09-4150/12 по делу N А60-39056/2011 (Определением ВАС РФ от 10.10.2012 N ВАС-12731/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-3894/12 по делу N А60-34024/2011 (Определением ВАС РФ от 12.09.2012 N ВАС-11900/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А41-3114/12 (Определением ВАС РФ от 27.02.2013 N ВАС-1347/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, истребовав у контрагента только выписки из ЕГРЮЛ. Общество должно было проверить полномочия лиц, выступающих от имени контрагента, а также истребовать какие-либо документы, подтверждающие фактическую деятельность организации.

Постановление ФАС Центрального округа от 19.12.2012 по делу N А68-10378/2011
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку ограничился получением выписок из ЕГРЮЛ, в то время как следовало проверить полномочия лиц, выступающих от имени контрагента, наличие лицензий, оборудования, а также получить сведения о репутации организации.

Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А41-15154/10
Суд указал, что проверка налогоплательщиком сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ еще не свидетельствует о проявлении им должной осмотрительности. Суд пояснил, что при выборе контрагента следует проверить его деловую репутацию, платежеспособность, наличие необходимых ресурсов, а также оценить риск неисполнения обязательств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.10.2012 по делу N А75-7853/2010

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.06.2013 по делу N А32-43329/2011
Суд указал, что информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица и постановке его на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует его как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2012 по делу N А58-5937/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2009 N А33-556/08-Ф02-728/09, А33-556/08-Ф02-733/09 по делу N А33-556/08 (Определением ВАС РФ от 13.05.2009 N ВАС-5377/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.02.2009 N А19-9642/08-18-Ф02-544/09 по делу N А19-9642/08-18
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.05.2012 N Ф03-1576/2012 по делу N А51-10958/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1582/2012 по делу N А51-10960/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2012 по делу N А46-15471/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.08.2012 по делу N А45-18244/2011 (Определением ВАС РФ от 15.10.2012 N ВАС-13499/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-82842/11-20-350
Постановление ФАС Московского округа от 11.12.2012 по делу N А40-121269/11-90-503
Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу N А40-7436/12-116-15
Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2012 по делу N А40-129763/11-91-533
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-103278/11-140-436
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2013 по делу N А12-24959/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.05.2012 по делу N А55-15941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2011 по делу N А55-1144/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2013 по делу N А53-24100/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.06.2013 по делу N А32-8346/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2012 по делу N А32-34826/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.09.2012 по делу N А53-10123/2011 (Определением ВАС РФ от 28.01.2013 N ВАС-18315/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.12.2011 по делу N А53-21549/2010 (Определением ВАС РФ от 20.04.2012 N ВАС-4506/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2010 N КА-А40/6325-10 по делу N А40-39944/09-128-187 (Определением ВАС РФ от 21.10.2010 N ВАС-13987/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик в качестве подтверждения проявления им должной осмотрительности представил учредительные документы контрагентов и лицензии на осуществление ими услуг в сфере связи. ФАС, указывая на специфику оказанных услуг, длительность действия договора и значительный объем расчетов, отметил, что с целью проявления должной осмотрительности общество также должно было убедиться в наличии у контрагентов соответствующего оборудования и персонала.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А75-7607/2011
Суд указал, что проверка факта регистрации контрагентов в качестве юридических лиц еще не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Факт регистрации организации сам по себе не подтверждает осуществление ею реальной хозяйственной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2011 по делу N А19-22660/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.10.2010 по делу N А19-3822/10
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2013 по делу N А27-16831/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2013 по делу N А65-25287/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-30238/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.05.2012 по делу N А72-6326/2011 (Определением ВАС РФ от 12.09.2012 N ВАС-11926/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.12.2010 по делу N А27-2229/2010
Суд указал, что проявление должной осмотрительности предполагает не только проверку юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией контрагента. Необходимо истребовать учредительные и подтверждающие постановку на налоговый учет документы.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.03.2010 по делу N А19-15776/09
Суд указал, что факт запроса у контрагента копии свидетельства о государственной регистрации не служит доказательством проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности. При заключении сделок компании следовало удостовериться в реальной возможности контрагента исполнять условия договора, проверив наличие соответствующей лицензии и основного средства, с помощью которого будет оказана услуга.

22.1.2. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагента учредительных документов (уставов, их копий) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Полагаем, что приведенная ниже судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
По рассматриваемому вопросу также следует учитывать, что формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.
Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым истребование у контрагента его учредительных документов (уставов или копий уставов) может свидетельствовать о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Соответственно, суды указывают, что, в свою очередь, неистребование учредительных документов контрагента говорит о том, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности.
В то же время есть судебные акты с противоположной точкой зрения, согласно которым истребование у контрагента его учредительных документов (уставов или копий уставов) само по себе не является достаточным доказательством проявления налогоплательщиком должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Истребование у контрагента учредительных документов (уставов, копий уставов) может свидетельствовать о проявлении должной осмотрительности

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2014 N Ф05-1007/2014 по делу N А40-145905/12
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку в том числе ознакомился с учредительными документами контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 по делу N А82-16091/2011
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2010 по делу N А43-2114/2010
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2010 по делу N А43-15626/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А19-12547/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2012 по делу N А78-190/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2012 по делу N А19-19118/2011
Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 26.02.2015 N Ф03-413/2015 по делу N А51-13142/2014
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1769/2012 по делу N А37-1558/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.10.2013 по делу N А46-31736/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.02.2013 по делу N А45-4969/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 по делу N А27-11212/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2012 по делу N А27-5321/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2011 по делу N А27-13263/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.06.2011 по делу N А03-10480/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.04.2011 по делу N А45-14908/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.04.2011 по делу N А45-8330/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.12.2010 по делу N А45-313/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.11.2010 по делу N А45-26455/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2010 по делу N А45-11237/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.11.2008 N Ф04-7152/2008(16246-А03-41) по делу N А03-9990/2007-31
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.05.2008 N Ф04-2550/2008(3981-А03-42) по делу N А03-9492/2007-31
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.03.2008 N Ф04-2090/2008(2775-А46-25) по делу N А46-11242/2007
Постановление ФАС Московского округа от 27.01.2014 N Ф05-7033/2013 по делу N А40-31236/12
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-10252/13
Постановление ФАС Московского округа от 09.10.2013 по делу N А40-26883/13-116-44
Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2013 по делу N А40-161419/12
Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-30420/12-107-144
Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2013 по делу N А40-62991/12-107-357
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-31370/12-107-151
Постановление ФАС Московского округа от 21.05.2013 по делу N А40-81762/12-20-444
Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2013 по делу N А40-70042/12-90-381
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-43861/12-90-233
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А40-71307/12-20-397
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2013 по делу N А40-60068/12-90-329
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2013 по делу N А40-102938/11-107-438
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-11288/12-20-57
Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2013 по делу N А40-81607/12-20-442
Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2013 по делу N А40-20430/12-107-93
Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2013 по делу N А40-44629/12-107-240
Постановление ФАС Московского округа от 20.02.2013 по делу N А40-77113/12-99-440
Постановление ФАС Московского округа от 18.02.2013 по делу N А40-58973/12-116-130
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-66547/12-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-77255/12-116-165
Постановление ФАС Московского округа от 05.02.2013 по делу N А40-31032/12-90-149
Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2013 по делу N А40-41467/12-99-223
Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2013 по делу N А40-48838/12-90-270
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2012 по делу N А40-62135/11-107-266
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2012 по делу N А40-12080/12-107-58
Постановление ФАС Московского округа от 19.11.2012 по делу N А40-98375/11-107-416
Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2012 по делу N А40-41130/11-91-180
Постановление ФАС Московского округа от 14.11.2012 по делу N А40-19362/12-115-46
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2012 по делу N А40-14280/12-107-69
Постановление ФАС Московского округа от 22.10.2012 по делу N А40-12122/12-75-58
Постановление ФАС Московского округа от 01.10.2012 по делу N А40-4824/12-129-24
Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А40-131200/11-129-549
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2012 по делу N А40-18576/12-99-86
Постановление ФАС Московского округа от 20.06.2012 по делу N А40-38962/11-90-164
Постановление ФАС Московского округа от 04.06.2012 по делу N А40-34092/11-107-145
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 по делу N А40-37326/11-107-159
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2012 по делу N А40-89509/11-115-284
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-66252/11-91-284
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-47930/11-99-212
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2012 по делу N А40-62412/11-116-177
Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2012 по делу N А41-27583/10
Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2012 по делу N А40-34483/11-90-144
Постановление ФАС Московского округа от 20.10.2011 по делу N А40-4758/11-75-20
Постановление ФАС Московского округа от 20.10.2011 по делу N А40-117721/10-127-631
Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2011 по делу N А40-9253/11-90-38
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2011 по делу N А40-2925/11-107-12
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-124553/10-4-722
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2011 по делу N А40-141138/10-127-831
Постановление ФАС Московского округа от 19.09.2011 по делу N А40-143399/10-127-860
Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2011 по делу N А40-151120/10-107-901
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2011 N КА-А40/9465-11-2 по делу N А40-104992/10-112-547
Постановление ФАС Московского округа от 25.08.2011 N КА-А40/9664-11 по делу N А40-65060/10-76-276
Постановление ФАС Московского округа от 03.08.2011 N КА-А40/8278-11 по делу N А40-98216/10-4-450
Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2011 N КА-А41/7327-11 по делу N А41-10299/10
Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2011 N КА-А40/6107-11 по делу N А40-91683/10-114-411
Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2011 N КА-А40/5741-11 по делу N А40-106442/10-90-556
Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2011 N КА-А40/5765-11 по делу N А40-110799/10-118-611
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А40/4631-11 по делу N А40-79498/10-76-408
Постановление ФАС Московского округа от 15.06.2011 N КА-А40/5582-11-П по делу N А40-51127/09-20-308
Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2011 N КА-А40/5326-11 по делу N А40-71840/10-140-339
Постановление ФАС Московского округа от 10.06.2011 N КА-А40/4733-11 по делу N А40-82171/10-76-422
Постановление ФАС Московского округа от 06.06.2011 N КА-А40/4956-11 по делу N А40-89641/10-114-384
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2011 N КА-А40/4948-11 по делу N А40-37140/10-4-170
Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4872-11 по делу N А40-57982/10-35-301
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2011 N КА-А40/4929-11 по делу N А40-68516/10-76-325
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2011 N КА-А40/4084-11 по делу N А40-93854/10-13-427
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2011 N КА-А40/3911-11 по делу N А40-77934/10-127-414
Постановление ФАС Московского округа от 04.05.2011 N КА-А40/4136-11-П по делу N А40-171717/09-35-1281
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 N КА-А40/3485-11 по делу N А40-78080/10-13-400
Постановление ФАС Московского округа от 20.04.2011 N КА-А40/2827-11-П по делу N А40-53322/07-108-320
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2011 N КА-А40/2826-11 по делу N А40-83175/10-140-423
Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2011 N КА-А40/3405-11-П по делу N А40-135474/09-33-1008
Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2011 N КА-А40/2942-11 по делу N А40-79295/10-76-407
Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2011 N КА-А40/2886-11 по делу N А40-32985/10-90-242
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N КА-А40/2194-11 по делу N А40-56534/10-4-308
Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/17948-10 по делу N А40-54251/10-111-293
Постановление ФАС Московского округа от 24.03.2011 N КА-А40/1590-11 по делу N А40-175480/09-13-1502
Постановление ФАС Московского округа от 23.03.2011 N КА-А40/1464-11 по делу N А40-44573/10-129-232
Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2011 N КА-А40/1643-11 по делу N А40-153434/09-112-1226
Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2011 N КА-А40/1599-11 по делу N А40-176952/09-112-1464
Постановление ФАС Московского округа от 17.03.2011 N КА-А40/1276-11 по делу N А40-58486/10-35-308
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1417-11 по делу N А40-44711/10-114-245
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1291-11 по делу N А40-54048/10-4-298
Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 N КА-А40/1136-11 по делу N А40-74769/09-98-503
Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 N КА-А40/1164-11 по делу N А40-71085/10-111-368
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/900-11 по делу N А40-11816/10-20-114
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/708-11 по делу N А40-73686/10-13-377
Постановление ФАС Московского округа от 02.03.2011 N КА-А41/555-11 по делу N А41-37364/09
Постановление ФАС Московского округа от 01.03.2011 N КА-А40/572-11 по делу N А40-45801/10-111-241
Постановление ФАС Московского округа от 11.02.2011 N КА-А40/20-11 по делу N А40-20075/10-99-78
Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2011 N КА-А40/18178-10 по делу N А40-32995/10-127-152
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/18258-10 по делу N А40-58020/10-35-298
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/17599-10 по делу N А40-12065/10-35-109
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/16553-10 по делу N А40-141193/09-76-892
Постановление ФАС Московского округа от 07.02.2011 N КА-А40/17658-10 по делу N А40-42715/10-118-248
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/18181-10 по делу N А40-50172/10-111-271
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/18027-10 по делу N А40-43633/10-118-258
Постановление ФАС Московского округа от 03.02.2011 N КА-А40/18052-10 по делу N А40-119345/09-20-1010
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17927-10 по делу N А40-49468/10-142-270
Постановление ФАС Московского округа от 27.01.2011 N КА-А40/17544-10 по делу N А40-34337/10-116-165
Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2011 N КА-А40/17530-10 по делу N А40-20960/10-114-137
Постановление ФАС Московского округа от 24.01.2011 N КА-А40/16994-10 по делу N А40-47829/10-129-255
Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2011 N КА-А40/16846-10 по делу N А40-174564/09-35-1326
Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2011 N КА-А40/15764-10 по делу N А40-31420/10-129-155
Постановление ФАС Московского округа от 16.01.2011 по делу N А40-38603/11-99-170
Постановление ФАС Московского округа от 29.12.2010 N КА-А40/16657-10 по делу N А40-26321/10-35-139
Постановление ФАС Московского округа от 27.12.2010 N КА-А40/16894-10 по делу N А40-31225/10-35-191
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А40/16420-10 по делу N А40-26035/10-75-123 (Определением ВАС РФ от 12.04.2011 N ВАС-3791/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А40/16321-10 по делу N А40-914/10-115-16
Постановление ФАС Московского округа от 29.11.2010 N КА-А40/14260-10 по делу N А40-167944/09-4-1352
Постановление ФАС Московского округа от 22.11.2010 N КА-А40/14412-10 по делу N А40-152944/09-127-1182
Постановление ФАС Московского округа от 22.11.2010 N КА-А40/14154-10 по делу N А40-104367/09-108-690
Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2010 N КА-А40/9438-10 по делу N А40-121128/09-13-946
Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А41/8945-10 по делу N А41-1782/09
Постановление ФАС Московского округа от 13.08.2010 N КА-А40/8935-10 по делу N А40-151647/09-108-1138
Постановление ФАС Московского округа от 11.08.2010 N КА-А40/6919-10 по делу N А40-139744/09-114-1089
Постановление ФАС Московского округа от 09.08.2010 N КА-А40/8403-10 по делу N А40-116215/09-75-811
Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2010 N КА-А41/7076-10 по делу N А41-31012/09
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/4262-10 по делу N А40-52274/09-115-309
Постановление ФАС Московского округа от 09.04.2010 N КА-А41/3033-10 по делу N А41-22426/09
Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2008 N КА-А40/9227-08 по делу N А40-19718/07-108-82
Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2008 N КА-А40/6517-08 по делу N А40-3034/08-127-13
Постановление ФАС Московского округа от 19.06.2008 N КА-А40/5311-08 по делу N А40-51812/07-20-310
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2008 N КА-А40/1809-08 по делу N А40-22206/07-109-84
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2013 по делу N А12-16741/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2013 по делу N А12-13353/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.02.2013 по делу N А12-8911/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2013 по делу N А65-9706/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.12.2012 по делу N А55-7808/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2012 по делу N А55-27896/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу N А55-10395/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2012 по делу N А72-9723/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.10.2012 по делу N А65-7001/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2012 по делу N А55-2739/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.09.2012 по делу N А72-9670/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2012 по делу N А12-10631/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.05.2012 по делу N А55-17426/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2012 по делу N А65-21743/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 по делу N А57-7066/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 по делу N А12-9496/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.02.2012 по делу N А65-14837/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-699/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2011 по делу N А55-7302/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2011 по делу N А65-1964/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2011 по делу N А12-22104/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.10.2011 по делу N А55-1733/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.09.2011 по делу N А65-29238/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.09.2011 по делу N А12-476/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2011 по делу N А65-1631/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2011 по делу N А65-29146/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2011 по делу N А55-3764/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.08.2011 по делу N А65-17767/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2011 по делу N А55-22649/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.07.2011 по делу N А55-21819/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2011 по делу N А72-1981/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.06.2011 по делу N А65-23215/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.06.2011 по делу N А72-6500/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А55-16346/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 по делу N А12-17729/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 по делу N А12-17246/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.05.2011 по делу N А65-19049/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.05.2011 по делу N А55-16741/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2011 по делу N А57-26682/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2011 по делу N А55-18325/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2011 по делу N А65-13423/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.03.2011 по делу N А55-12797/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.03.2011 по делу N А55-15361/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А55-5900/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А65-8579/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А55-1941/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.12.2010 по делу N А55-2067/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.11.2010 по делу N А55-3776/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.10.2010 по делу N А12-1820/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2010 по делу N А65-20471/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.08.2010 по делу N А12-317/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2010 по делу N А65-23705/2009 (Определением ВАС РФ от 14.02.2011 N ВАС-15622/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.07.2010 по делу N А12-23566/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.05.2010 по делу N А55-27384/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.07.2009 по делу N А55-19992/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.07.2009 по делу N А57-23188/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2009 по делу N А65-22192/20088 (Определением ВАС РФ от 17.11.2009 N ВАС-14347/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.06.2009 по делу N А55-17520/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.03.2009 по делу N А12-13127/2008 (Определением ВАС РФ от 13.07.2009 N ВАС-8421/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А12-7039/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 по делу N А12-16206/07-С60
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.06.2008 по делу N А12-18401/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.04.2008 по делу N А55-10075/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2008 по делу N А55-11049/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.06.2007 по делу N А55-18897/06
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2013 по делу N А21-6633/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2013 по делу N А05-11571/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2013 по делу N А66-5521/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2012 по делу N А44-1889/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2011 по делу N А56-40217/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.12.2010 по делу N А56-86498/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2010 по делу N А56-91778/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.08.2010 по делу N А13-16559/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2010 по делу N А66-12520/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.03.2010 по делу N А44-3283/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2010 по делу N А05-11831/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.10.2009 по делу N А05-14784/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.12.2008 по делу N А05-1787/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.05.2008 по делу N А56-18079/2007
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.08.2013 по делу N А53-23760/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 по делу N А32-17249/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.01.2012 по делу N А01-200/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.11.2011 по делу N А32-30018/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.08.2010 по делу N А32-40121/2009-4/922
Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2013 N Ф09-5254/13 по делу N А07-6787/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2013 N Ф09-427/13 по делу N А71-5109/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2013 N Ф09-12918/12 по делу N А76-7458/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 21.08.2012 N Ф09-6586/12 по делу N А60-51909/11
Постановление ФАС Уральского округа от 09.08.2012 N Ф09-6167/12 по делу N А60-34756/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 18.07.2012 N Ф09-4978/12 по делу N А76-17132/11
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-5337/11 по делу N А76-22275/10
Постановление ФАС Уральского округа от 06.07.2012 N Ф09-5916/12 по делу N А50-19726/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.06.2012 N Ф09-5072/12 по делу N А07-11923/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2012 N Ф09-2412/12 по делу N А60-12929/11
Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2012 N Ф09-1082/12 по делу N А07-6905/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2012 N Ф09-661/12 по делу N А50П-473/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 06.02.2012 N Ф09-9716/11 по делу N А60-11405/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2011 N Ф09-8067/11 по делу N А76-8322/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 26.10.2011 N Ф09-6755/11 по делу N А07-9826/10
Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2011 N Ф09-5781/11 по делу N А76-23731/10
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2011 N Ф09-3306/11-С3 по делу N А07-14333/2010-А-ЧМА
Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2011 N Ф09-2376/11-С3 по делу N А07-14332/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2011 N Ф09-2097/11-С3 по делу N А07-16980/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2010 N Ф09-8555/10-С3 по делу N А47-9363/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 25.06.2009 N Ф09-4344/08-С3 по делу N А47-744/2008АК-22
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2009 N Ф09-5527/08-С3 по делу N А76-3009/08
Постановление ФАС Центрального округа от 09.07.2013 по делу N А64-6176/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 25.01.2013 по делу N А09-2388/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2012 по делу N А54-5075/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 07.08.2012 по делу N А64-7005/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 11.07.2012 по делу N А64-4326/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2012 по делу N А36-1984/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2012 по делу N А64-3717/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 13.03.2012 по делу N А54-2055/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2012 по делу N А64-3327/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 24.01.2012 по делу N А54-901/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 06.10.2011 по делу N А62-6220/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 29.09.2011 по делу N А48-4435/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 29.08.2011 по делу N А14-15356-2009/475/34
Постановление ФАС Центрального округа от 10.06.2011 по делу N А68-10048/07-437/13
Постановление ФАС Центрального округа от 11.05.2011 по делу N А54-2672/2008-С5
Постановление ФАС Центрального округа от 11.02.2011 по делу N А68-4748/08-108/13
Постановление ФАС Центрального округа от 12.01.2011 по делу N А35-4194/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 13.12.2010 по делу N А68-9235/09
Постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2010 по делу N А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17.07.2015 N Ф04-21440/2015 по делу N А75-9865/2014
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не истребовал у контрагентов учредительные документы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2012 по делу N А45-22279/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2011 по делу N А45-19861/2010 (Определением ВАС РФ от 20.07.2011 N ВАС-9512/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2008 N Ф04-3895/2008(7275-А27-15) по делу N А27-9786/2007-2
Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-57797/12-90-331
Постановление ФАС Московского округа от 17.04.2013 по делу N А40-69829/12-108-55
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-27870/12-129-128
Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2012 по делу N А41-9836/11
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2012 по делу N А41-39947/10
Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2010 N КА-А41/1610-10 по делу N А41-К2-8979/07
Постановление ФАС Московского округа от 14.12.2009 N КА-А40/13615-09 по делу N А40-13835/09-87-56
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2013 по делу N А65-15309/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2012 по делу N А55-3550/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.12.2011 по делу N А55-4181/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 07.02.2013 N Ф09-13861/12 по делу N А60-25211/2012 (Определением ВАС РФ от 22.04.2013 N ВАС-5039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 31.03.2011 по делу N А54-2733/2009С5

Позиция 2. Истребование у контрагента учредительных документов (уставов, копий уставов) само по себе не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.04.2016 N Ф04-440/2016 по делу N А27-11069/2015
Суд, исходя из непроявления налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, указал, что он должен был не только проверить правоспособность контрагентов, запросив учредительные документы, но и оценить условия сделки, проверить деловую репутацию и платежеспособность контрагентов, риск неисполнения им обязательств, а также убедиться в том, что подписание документов от имени контрагентов осуществляется полномочными представителями, сами документы содержат достоверные сведения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.12.2015 N Ф04-27240/2015 по делу N А75-11907/2014

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13.04.2016 N Ф08-1470/2016 по делу N А32-3809/2015
Суд указал на непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорных контрагентов с учетом следующего. Меры, принимаемые налогоплательщиком при проверке контрагентов на стадии их выбора, свидетельствуют об осмотрительности и осторожности налогоплательщика в том случае, если они включают не только использование официальных источников информации, характеризующих деятельность юридического лица, получение копий учредительных документов контрагента, выданных ему свидетельств, лицензий, но и в том числе получение налогоплательщиком доверенности либо иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента и (или) выступать от его имени.

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 13.05.2015 N Ф03-1671/2015 по делу N А51-20239/2014
Суд указал, что довод налогоплательщика о проявлении должной степени осмотрительности посредством истребования учредительных документов контрагентов признан несостоятельным в силу следующего. Налогоплательщиком не представлено в том числе доказательств, свидетельствующих о проверке реальности существования указанных контрагентов как субъектов предпринимательской деятельности, а также доказательств, указывающих на обстоятельства сотрудничества с руководителями контрагентов.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.06.2015 N Ф04-20431/2015 по делу N А03-17007/2013
Суд указал, что налогоплательщик, проявляя осмотрительность, должен был не только затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у контрагентов статуса юридического лица, но и удостовериться в личности лиц, действующих от имени юридических лиц, а также в наличии у них соответствующих полномочий, информации о деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, наличии у контрагентов необходимых ресурсов, производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала и соответствующего опыта. Вместе с тем налогоплательщик должным образом не проверил контрагентов по сделкам, тем самым не проявил должную степень осторожности и осмотрительности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.06.2014 по делу N А45-3141/2013
Суд указал, что получение в том числе учредительных документов само по себе не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Совершенные им действия являются необходимыми, но не достаточным условием для вывода о проявлении должной осмотрительности при заключении сделок, поскольку им не приведены доводы в обоснование выбора контрагента.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.04.2013 по делу N А03-7880/2012
Суд указал, что получение, в частности, учредительных документов контрагентов не говорит о проявлении должной осмотрительности. Налогоплательщик не представил доказательств сотрудничества с директором, а также не проверил полномочия лиц, действовавших от имени контрагентов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2013 по делу N А06-5392/2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-30238/2012
Суд указал, что получение учредительных документов контрагентов еще не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.08.2013 N Ф03-3454/2013 по делу N А73-4227/2012 (Определением ВАС РФ от 09.12.2013 N ВАС-17317/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А45-17556/2011
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2013 N Ф05-15098/2013 по делу N А40-16694/13-20-57
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.02.2013 по делу N А12-4642/2012

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А27-1454/2012
Суд указал, что для проявления должной осмотрительности следует не только истребовать учредительные документы контрагента, но и проверить деловую репутацию. Кроме того, нужно убедиться в наличии статуса юридического лица, материально-технической базы и трудовых ресурсов, а также установить личность и полномочия лиц, выступающих от имени контрагента.

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-82842/11-20-350
Суд указал, что факт получения уставных и регистрационных документов сам по себе не может рассматриваться как проявление должной осмотрительности. Информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговых органах не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.05.2012 N Ф03-1576/2012 по делу N А51-10958/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1582/2012 по делу N А51-10960/2011
Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2013 N Ф05-12019/2013 по делу N А40-125754/12-140-819
Постановление ФАС Московского округа от 22.08.2013 по делу N А40-121132/12-140-748
Постановление ФАС Московского округа от 11.12.2012 по делу N А40-121269/11-90-503
Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2012 по делу N А40-129763/11-91-533
Постановление ФАС Московского округа от 17.07.2012 по делу N А41-31588/10
Постановление ФАС Московского округа от 13.07.2012 по делу N А40-85053/11-116-243
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-103278/11-140-436

Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2013 по делу N А40-164295/12-20-726 (Определением ВАС РФ от 22.11.2013 N ВАС-16185/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что истребование учредительных документов контрагента не является доказательством того, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность. Наличие таких документов свидетельствует лишь о наличии юридического лица в системе государственной регистрации и не характеризует его как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров, работ), действующее через уполномоченного представителя и обеспечивающее интересы общества.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-121369/12-140-750
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-94438/12-99-518
Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу N А40-7436/12-116-15

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.10.2012 по делу N А75-7853/2010
Суд указал следующее. Получение от контрагента копий уставов не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности со стороны налогоплательщика. При заключении сделки необходимо оценить деловую репутацию, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств. Налогоплательщик должен убедиться в наличии у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. У контрагента следует истребовать документы, подтверждающие эти возможности, а также документы, подтверждающие подписи на первичных документах.

Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-93167/11-20-391 (Определением ВАС РФ от 24.04.2013 N ВАС-4291/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод налогоплательщика о получении им учредительных документов контрагента как о проявлении должной осмотрительности. Суд указал, что данное обстоятельство не свидетельствует о проявлении должной степени осмотрительности без проверки возможности реального исполнения самой сделки, в том числе наличия репутации на рынке, сертификатов и иных документов на реализуемые специфические товары.

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А49-9037/2011 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5978/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что, ограничившись истребованием учредительных документов контрагента, налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку он не проверил деловую репутацию и местонахождение контрагента, а также не удостоверился в личности и полномочиях лиц, действующих от его имени.

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.05.2012 по делу N А72-6326/2011 (Определением ВАС РФ от 12.09.2012 N ВАС-11926/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что истребование у контрагента учредительных документов не является проявлением должной осмотрительности, поскольку факт государственной регистрации общества не свидетельствует о реальном осуществлении хозяйственной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2011 по делу N А19-22660/10
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.09.2012 по делу N А53-10123/2011 (Определением ВАС РФ от 28.01.2013 N ВАС-18315/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.01.2012 по делу N А53-9823/2011

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.11.2012 по делу N А06-1909/2012 (Определением ВАС РФ от 21.03.2013 N ВАС-2777/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Как указал суд, запросив учредительные документы, налогоплательщик не подтвердил, что им была осуществлена проверка реальности существования контрагентов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2013 по делу N А27-17780/2012
Суд указал, что о должной осмотрительности при выборе контрагента свидетельствует не только получение у них учредительных документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента, обстоятельств заключения и исполнения договоров.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.05.2013 N Ф03-1101/2013 по делу N А04-5713/2012 (Определением ВАС РФ от 20.06.2013 N ВАС-8000/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.04.2013 N Ф03-994/2013 по делу N А37-1032/2012 (Определением ВАС РФ от 23.07.2013 N ВАС-9229/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.03.2013 N Ф03-966/2013 по делу N А73-1786/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.12.2012 N Ф03-5454/2012 по делу N А04-8492/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.11.2012 N Ф03-4706/2012 по делу N А24-5489/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.11.2012 N Ф03-4749/2012 по делу N А73-2068/2011 (Определением ВАС РФ от 18.02.2013 N ВАС-1946/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 по делу N А27-8625/2012
Суд счел, что получение копий учредительных документов нельзя считать проявлением должной осмотрительности, поскольку налогоплательщик не смог разъяснить, каким образом происходило его взаимодействие с контрагентом и проверялись ли полномочия руководителя контрагента.

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А41-3114/12 (Определением ВАС РФ от 27.02.2013 N ВАС-1347/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, истребовав у контрагентов лишь уставы. Общество должно было проверить полномочия лиц, выступающих от имени контрагента, а также истребовать какие-либо документы, подтверждающие фактическую деятельность организации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.11.2012 по делу N А12-4632/2012 (Определением ВАС РФ от 28.12.2012 N ВАС-17805/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А41-32923/10 (Определением ВАС РФ от 28.12.2012 N ВАС-17508/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что истребование у контрагента учредительных документов не свидетельствует о том, что он вел деятельность на законных основаниях, и не подтверждает проявления налогоплательщиком должной осмотрительности.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.04.2012 N Ф09-2373/12 по делу N А71-5465/11
Суд указал, что проверка учредительных документов контрагента не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Эта информация не позволяет установить наличие у организации необходимых ресурсов, лицензий, персонала и оценить ее деловую репутацию.

Постановление ФАС Центрального округа от 04.03.2011 по делу N А36-2348/2008
Суд указал, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов выражается в проверке не только правоспособности юридического лица путем получения от контрагента устава организации и выписки об избрании директора, но и соответствующих полномочий определенных лиц на совершение юридически значимых действий. Также в данном случае важно использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2010 по делу N А27-9588/2009
Суд указал, что представленные налогоплательщиком копии учредительных документов контрагентов не свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности, поскольку из документов не усматривается, когда они были получены.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.03.2010 по делу N А19-15776/09
Суд указал, что факт запроса у контрагента копии устава и свидетельства о государственной регистрации не служит доказательством проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности. При заключении сделок компании следовало удостовериться в реальной возможности контрагента исполнять условия договора, проверив наличие соответствующей лицензии и основного средства, с помощью которого будет оказана услуга.

22.1.3. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагентов свидетельств о постановке на учет в налоговом органе (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Полагаем, что приведенная ниже практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
По рассматриваемому вопросу также следует учитывать, что формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.
Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать то обстоятельство, что он истребовал у контрагентов свидетельства о постановке на учет в налоговом органе?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, является получение свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.
Есть судебные акты с аналогичной точкой зрения.
Вместе с тем имеются судебные акты, согласно которым наличие у налогоплательщика информации о постановке контрагента на налоговый учет не свидетельствует о проявлении им должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Истребование свидетельства о постановке на учет в налоговом органе свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Письмо Минфина России от 06.07.2009 N 03-02-07/1-340
Ведомство разъясняет, что одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, является получение свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177
Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 05.04.2016 N Ф06-7389/2016 по делу N А57-5617/2015
Суд указал, что одним из признаков проявления налогоплательщиком должной осмотрительности является получение им копии свидетельства контрагента о постановке на учет в налоговом органе.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 по делу N А82-16091/2011
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2010 по делу N А43-2114/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.11.2012 по делу N А78-190/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2012 по делу N А10-3391/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2012 по делу N А19-19118/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2007, 12.07.2007 N Ф03-А24/07-2/2671 по делу N А24-1038/06-12
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2013 по делу N А27-16699/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2012 по делу N А27-5321/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 N Ф04-5535/2008(11352-А46-25) по делу N А46-11619/2007
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-31370/12-107-151
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-106782/12-99-556
Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2013 по делу N А40-70042/12-90-381
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-43861/12-90-233
Постановление ФАС Московского округа от 10.04.2013 по делу N А40-47037/12-107-254
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2013 по делу N А40-60068/12-90-329
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-66547/12-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-77255/12-116-165
Постановление ФАС Московского округа от 05.02.2013 по делу N А40-31032/12-90-149
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2013 по делу N А40-32442/12-129-151
Постановление ФАС Московского округа от 27.12.2012 по делу N А40-60034/12-116-132
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-44979/12-99-248
Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2012 по делу N А40-120327/11-75-479
Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А40-131200/11-129-549
Постановление ФАС Московского округа от 08.06.2012 по делу N А41-2153/11
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2012 по делу N А40-89509/11-115-284
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2012 по делу N А40-65663/11
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-66252/11-91-284
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2012 по делу N А40-62412/11-116-177
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А41-21175/11
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А40-76724/11-20-324
Постановление ФАС Московского округа от 13.03.2012 по делу N А40-37130/11-140-164
Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2012 по делу N А41-27583/10
Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2012 по делу N А40-34483/11-90-144
Постановление ФАС Московского округа от 27.10.2011 по делу N А40-3100/11-140-14
Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2011 по делу N А40-138664/10-127-789
Постановление ФАС Московского округа от 20.10.2011 по делу N А40-4758/11-75-20
Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2011 по делу N А40-9253/11-90-38
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2011 по делу N А40-2925/11-107-12
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-124553/10-4-722
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2011 по делу N А40-141138/10-127-831
Постановление ФАС Московского округа от 25.08.2011 N КА-А40/9664-11 по делу N А40-65060/10-76-276
Постановление ФАС Московского округа от 03.08.2011 N КА-А40/8278-11 по делу N А40-98216/10-4-450
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2011 N КА-А40/4948-11 по делу N А40-37140/10-4-170
Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4872-11 по делу N А40-57982/10-35-301
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2011 N КА-А40/4929-11 по делу N А40-68516/10-76-325
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 N КА-А40/3485-11 по делу N А40-78080/10-13-400
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N КА-А40/2194-11 по делу N А40-56534/10-4-308
Постановление ФАС Московского округа от 22.03.2011 N КА-А40/566-11 по делу N А40-169170/09-90-1250
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1291-11 по делу N А40-54048/10-4-298
Постановление ФАС Московского округа от 16.02.2011 N КА-А40/310-11 по делу N А40-3087/10-90-39
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2011 N КА-А40/17265-10 по делу N А40-19215/10-112-145
Постановление ФАС Московского округа от 16.01.2011 по делу N А40-38603/11-99-170
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2010 N КА-А40/9035-10-П по делу N А40-70486/08-151-327
Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А41/8945-10 по делу N А41-1782/09
Постановление ФАС Московского округа от 13.08.2010 N КА-А40/8935-10 по делу N А40-151647/09-108-1138
Постановление ФАС Московского округа от 11.08.2010 N КА-А40/6919-10 по делу N А40-139744/09-114-1089
Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2010 N КА-А41/7076-10 по делу N А41-31012/09
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/3698-10 по делу N А40-100513/09-33-658
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/4262-10 по делу N А40-52274/09-115-309
Постановление ФАС Московского округа от 30.03.2010 N КА-А40/2307-10-2 по делу N А40-34695/09-107-160
Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2010 N КА-А40/842-10 по делу N А40-29372/09-117-121
Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2010 N КА-А40/368-10 по делу N А40-47225/09-129-263
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2010 N КА-А40/15087-09 по делу N А40-86768/08-112-449 (Определением ВАС РФ от 23.07.2010 N ВАС-7363/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2010 N КА-А40/14254-09 по делу N А40-48381/09-75-313
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2010 N КГ-А40/13848-09 по делу N А40-35281/09-75-173
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14061-09 по делу N А40-64256/09-33-436
Постановление ФАС Московского округа от 15.12.2009 N КА-А40/13630-09 по делу N А40-21671/09-115-103
Постановление ФАС Московского округа от 23.10.2009 N КА-А40/8947-09 по делу N А40-52129/08-139-195
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2009 N КА-А40/10661-09 по делу N А40-85800/08-98-432
Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2009 N КА-А40/8080-09 по делу N А40-88257/08-107-468
Постановление ФАС Московского округа от 28.08.2008 N КА-А40/6740-08 по делу N А40-49582/07-111-242 (Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N 16791/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2013 по делу N А12-16741/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2013 по делу N А57-17434/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.02.2013 по делу N А12-8911/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2012 по делу N А55-27896/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу N А55-10395/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2012 по делу N А72-9723/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.10.2012 по делу N А65-7001/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2012 по делу N А06-3/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2012 по делу N А55-624/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.05.2012 по делу N А55-17426/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2012 по делу N А65-21743/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2012 по делу N А55-14466/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 по делу N А57-7066/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 по делу N А12-9496/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2012 по делу N А65-11035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-699/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.12.2011 по делу N А55-2555/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2011 по делу N А65-1964/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.10.2011 по делу N А55-26855/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.09.2011 по делу N А65-29238/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.09.2011 по делу N А12-476/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2011 по делу N А65-1631/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.09.2011 по делу N А55-24782/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.09.2011 по делу N А55-2876/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2011 по делу N А65-27977/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.08.2011 по делу N А65-17767/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.07.2011 по делу N А55-21819/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2011 по делу N А72-1981/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А55-16346/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.05.2011 по делу N А55-16741/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2011 по делу N А55-18325/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.03.2011 по делу N А55-12797/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.03.2011 по делу N А55-15361/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А55-5900/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.10.2010 по делу N А65-2296/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А55-1511/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.08.2008 по делу N А65-22248/2007 (Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N 14524/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.07.2008 по делу N А55-609/08
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2013 по делу N А21-6633/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2013 по делу N А05-11571/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2013 по делу N А21-7204/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2012 по делу N А21-6291/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.09.2011 по делу N А13-10116/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А56-36565/2010 (Определением ВАС РФ от 26.12.2011 N ВАС-16630/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2011 по делу N А56-48376/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2011 по делу N А56-40217/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2011 по делу N А13-6636/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010 по делу N А05-3469/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2010 по делу N А05-19628/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.08.2010 по делу N А13-16559/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.12.2008 по делу N А05-1787/2008
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.08.2012 по делу N А32-14753/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 по делу N А32-17249/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.11.2011 по делу N А32-30018/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.07.2011 по делу N А32-56123/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2013 N Ф09-427/13 по делу N А71-5109/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2013 N Ф09-12918/12 по делу N А76-7458/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 31.10.2012 N Ф09-10449/12 по делу N А76-24854/11
Постановление ФАС Уральского округа от 10.09.2012 N Ф09-8123/12 по делу N А60-37759/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 21.08.2012 N Ф09-6586/12 по делу N А60-51909/11
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-5337/11 по делу N А76-22275/10
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-4842/12 по делу N А60-25925/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 06.07.2012 N Ф09-5916/12 по делу N А50-19726/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 04.07.2012 N Ф09-4778/12 по делу N А60-27869/11
Постановление ФАС Уральского округа от 29.06.2012 N Ф09-5072/12 по делу N А07-11923/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.05.2012 N Ф09-4188/12 по делу N А60-30522/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2012 N Ф09-2412/12 по делу N А60-12929/11
Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2012 N Ф09-1082/12 по делу N А07-6905/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 26.10.2011 N Ф09-6755/11 по делу N А07-9826/10
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2011 N Ф09-6095/11 по делу N А60-44811/10
Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2011 N Ф09-5781/11 по делу N А76-23731/10
Постановление ФАС Уральского округа от 11.08.2011 N Ф09-4879/11 по делу N А60-32096/2010-С8
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 09.07.2013 по делу N А64-6176/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2012 по делу N А54-5075/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 07.08.2012 по делу N А64-7005/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2012 по делу N А36-1984/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2012 по делу N А64-3717/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 13.03.2012 по делу N А54-2055/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2012 по делу N А64-3327/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 24.01.2012 по делу N А54-901/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 06.10.2011 по делу N А62-6220/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 29.09.2011 по делу N А48-4435/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 29.08.2011 по делу N А14-15356-2009/475/34
Постановление ФАС Центрального округа от 13.12.2010 по делу N А68-9235/09
Постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2010 по делу N А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.10.2013 по делу N А46-31736/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку проверил факт постановки контрагентов на налоговый учет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-10252/13
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-93724/12-99-511
Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2013 по делу N А40-48875/12-99-277
Постановление ФАС Уральского округа от 16.10.2013 N Ф09-11085/13 по делу N А71-13725/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 30.10.2012 N Ф09-9861/12 по делу N А71-17831/11
Постановление ФАС Уральского округа от 25.10.2012 N Ф09-10261/12 по делу N А76-16295/11
Постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2012 N Ф09-9651/12 по делу N А76-24615/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012

Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2012 по делу N А41-9836/11
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не истребовал от контрагентов свидетельства о постановке на налоговый учет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2012 по делу N А55-3550/2012

Постановление ФАС Центрального округа от 10.03.2011 по делу N А08-3883/2010-16
Суд указал, что общество, получив от контрагентов первичную документацию, не удостоверилось, в частности, в их постановке на налоговый учет. Приняв товары (работы, услуги) и осуществив их оплату наличными денежными средствами, общество не предприняло указанных мер и на стадии исполнения сделки. Таким образом, общество действовало без должной осмотрительности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2008 N Ф04-3895/2008(7275-А27-15) по делу N А27-9786/2007-2
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не истребовал документы, подтверждающие постановку контрагента на налоговый учет.

Позиция 2. Истребование свидетельства о постановке на налоговый учет в налоговом органе не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13.05.2016 N Ф04-1435/2016 по делу N А27-15861/2015
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, он проявил должную осмотрительность при выборе контрагента, истребовав свидетельство о постановке контрагента на учет в налоговом органе.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 09.03.2016 N Ф05-1224/2016 по делу N А40-105885/15
Суд указал, что истребование у контрагентов свидетельств о регистрации и постановке на учет само по себе не свидетельствует о проявлении осмотрительности, поскольку информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц носит справочный характер и не характеризует их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А06-2687/2012 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8230/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что к мерам проявления должной осмотрительности относится получение не только свидетельства о постановке на учет в налоговых органах, но и доверенности или иного документа, уполномочивающего лицо подписывать документы от имени контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А55-14373/2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.08.2012 по делу N А55-26872/2011
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что он проявил должную осмотрительность, проверив факт постановки контрагента на налоговый учет в периоде совершения хозяйственных операций.

Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2013 N Ф05-12019/2013 по делу N А40-125754/12-140-819
Суд указал, что свидетельство о постановке на учет не характеризует организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию, как конкурентоспособное лицо на рынке услуг (товаров, работ), действующее через уполномоченного представителя, обеспечивающего интересы общества. Меры по получению свидетельств и иных документов регистрационного характера не являются достаточными. Имеющиеся у организации сведения не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств уполномоченными представителями.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2013 N Ф05-15098/2013 по делу N А40-16694/13-20-57
Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2013 по делу N А40-164295/12-20-726 (Определением ВАС РФ от 22.11.2013 N ВАС-16185/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2013 по делу N А40-116146/12-115-834
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-38655/12-20-198

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2013 по делу N А27-17780/2012
Суд указал, что получение копии свидетельства о постановке контрагента на налоговый учет не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.10.2012 по делу N А32-1661/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.2012 по делу N А32-21999/2011 (Определением ВАС РФ от 08.02.2013 N ВАС-198/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

22.1.4. Свидетельствуют ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль установление личности и (или) проверка полномочий лиц, выступающих от имени контрагента (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Полагаем, что приведенная ниже практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
По рассматриваемому вопросу также следует учитывать, что формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.
Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать то обстоятельство, что он установил личность и (или) проверил полномочия лиц, выступавших от имени контрагента?
Согласно официальной позиции Минфина России одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, является получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента.
Также есть Постановления Президиума ВАС РФ, в которых сделан вывод о том, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, поскольку не удостоверился в личности лица, представляющего контрагента, и в наличии у него соответствующих полномочий. Подобного подхода придерживаются и ФАСы.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.07.2009 N 03-02-07/1-340
Ведомство разъясняет, что одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, является получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177
Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009
ВАС РФ указал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, поскольку не удостоверился в личности лица, действовавшего от имени контрагента, а также в наличии у него соответствующих полномочий.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.06.2012 по делу N А79-7460/2011
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 по делу N А43-17064/2010
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.07.2015 N Ф02-1859/2015 по делу N А69-2981/2014
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.11.2013 по делу N А19-2807/2013
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 по делу N А58-8013/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2013 по делу N А19-19767/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.09.2012 по делу N А74-3101/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А19-18913/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15173/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.08.2012 по делу N А19-21372/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.05.2012 по делу N А19-8330/2011 (Определением ВАС РФ от 11.09.2012 N ВАС-11375/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.04.2012 по делу N А74-1862/2011 (Определением ВАС РФ от 29.06.2012 N ВАС-8483/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.08.2011 по делу N А33-12605/2010 (Определением ВАС РФ от 26.12.2011 N ВАС-16518/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.06.2011 по делу N А19-19805/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.06.2011 по делу N А19-13472/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.05.2011 по делу N А33-11402/2010 (Определением ВАС РФ от 28.09.2011 N ВАС-11974/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.04.2011 по делу N А19-13189/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2011 по делу N А19-13404/2010 (Определением ВАС РФ от 08.06.2011 N ВАС-7245/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.02.2011 по делу N А33-7045/2010 (Определением ВАС РФ от 21.06.2011 N ВАС-7594/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.01.2011 по делу N А33-5410/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.01.2011 по делу N А74-1572/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.07.2009 по делу N А19-15923/08
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.04.2014 N Ф03-1399/2014 по делу N А73-6522/2013
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.04.2013 N Ф03-1133/2013 по делу N А04-6315/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.12.2012 N Ф03-4908/2012 по делу N А24-1070/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.02.2014 по делу N А75-4567/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2013 по делу N А27-17780/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.04.2013 по делу N А03-7880/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2012 по делу N А46-15471/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2012 по делу N А45-22279/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.08.2012 по делу N А46-12960/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А27-12781/2011 (Определением ВАС РФ от 13.11.2012 N ВАС-14378/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2012 по делу N А75-71/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2012 по делу N А27-18161/2011 (Определением ВАС РФ от 10.09.2012 N ВАС-11715/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А45-7607/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2012 по делу N А45-6605/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2012 по делу N А27-6574/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2012 по делу N А27-1433/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2011 по делу N А45-19861/2010 (Определением ВАС РФ от 20.07.2011 N ВАС-9512/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2009 N Ф04-4094/2009(10350-А27-49) по делу N А27-73/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.03.2009 N Ф04-1904/2009(3556-А67-40) по делу N А67-4720/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2008 N Ф04-3895/2008(7275-А27-15) по делу N А27-9786/2007-2
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-65843/12-108-18 (Определением ВАС РФ от 26.02.2014 N ВАС-1359/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 22.08.2013 по делу N А40-121132/12-140-748
Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2013 по делу N А40-164295/12-20-726 (Определением ВАС РФ от 22.11.2013 N ВАС-16185/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2013 по делу N А40-91093/12-115-605
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-120188/12-140-733
Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2013 по делу N А40-58364/12-20-328
Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2013 по делу N А40-118591/12-20-610
Постановление ФАС Московского округа от 19.06.2013 по делу N А40-80516/12-91-441
Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2013 по делу N А40-116146/12-115-834
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-121369/12-140-750
Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2013 по делу N А40-94438/12-99-518
Постановление ФАС Московского округа от 17.04.2013 по делу N А40-69829/12-108-55
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-27870/12-129-128
Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2013 по делу N А40-38655/12-20-198
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-82842/11-20-350
Постановление ФАС Московского округа от 11.12.2012 по делу N А40-121269/11-90-503
Постановление ФАС Московского округа от 19.11.2012 по делу N А40-12003/12-99-61 (Определением ВАС РФ от 11.03.2013 N ВАС-1966/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу N А40-7436/12-116-15
Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А41-32923/10 (Определением ВАС РФ от 28.12.2012 N ВАС-17508/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 14.09.2012 по делу N А40-85915/11-91-367
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2012 по делу N А41-39947/10
Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2012 по делу N А40-81073/11-107-351 (Определением ВАС РФ от 12.12.2012 N ВАС-15828/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 08.08.2012 по делу N А40-108463/10-90-578 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15554/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2012 по делу N А40-68488/11-91-292
Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2012 по делу N А40-99694/11-90-426 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15397/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 17.07.2012 по делу N А41-31588/10
Постановление ФАС Московского округа от 13.07.2012 по делу N А40-85053/11-116-243
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-128085/10-116-572
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-103278/11-140-436
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2012 по делу N А41-27211/11
Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2012 по делу N А41-9830/11
Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2012 по делу N А41-3037/11
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2012 по делу N А40-70003/11-140-306
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2012 по делу N А40-50376/11-140-224 (Определением ВАС РФ от 30.07.2012 N ВАС-9001/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2012 по делу N А40-106578/11-116-291 (Определением ВАС РФ от 16.07.2012 N ВАС-9068/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 05.04.2012 по делу N А40-21337/11-90-92 (Определением ВАС РФ от 04.07.2012 N ВАС-8024/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 28.10.2011 по делу N А41-5639/10
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А41/4177-11 по делу N А41-11612/10
Постановление ФАС Московского округа от 10.05.2011 N КА-А40/2724-11 по делу N А40-175931/09-35-1340
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2011 N КА-А40/1633-11 по делу N А40-30739/10-35-185
Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2011 N КА-А40/1322-11 по делу N А40-78928/10-35-395 (Определением ВАС РФ от 22.06.2011 N ВАС-7494/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 14.01.2011 N КА-А40/16143-10 по делу N А40-5822/10-99-27
Постановление ФАС Московского округа от 24.11.2010 N КА-А40/11987-10 по делу N А40-161495/09-108-1268
Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13632-10 по делу N А40-157660/09-35-1233
Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2010 N КА-А40-3570-10-2 по делу N А40-52182/09-109-274
Постановление ФАС Московского округа от 18.03.2010 N КА-А41/1610-10 по делу N А41-К2-8979/07
Постановление ФАС Московского округа от 14.12.2009 N КА-А40/13615-09 по делу N А40-13835/09-87-56
Постановление ФАС Московского округа от 30.06.2009 N КА-А40/5794-09 по делу N А40-41936/08-151-153
Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2007, 16.03.2007 N КА-А40/1494-07 по делу N А40-36846/06-114-173
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 03.02.2015 N Ф06-19034/2013 по делу N А72-5849/2014
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2013 по делу N А06-5392/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.03.2013 по делу N А55-15491/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А49-9037/2011 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5978/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2012 по делу N А57-7861/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2012 по делу N А06-2686/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.11.2012 по делу N А12-4632/2012 (Определением ВАС РФ от 28.12.2012 N ВАС-17805/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.11.2012 по делу N А06-1909/2012 (Определением ВАС РФ от 21.03.2013 N ВАС-2777/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.10.2012 по делу N А12-4775/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.09.2012 по делу N А65-30765/2011 (Определением ВАС РФ от 16.01.2013 N ВАС-18289/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.08.2012 по делу N А12-16964/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.06.2012 по делу N А65-19742/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.05.2012 по делу N А55-15941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.05.2012 по делу N А06-3120/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.04.2012 по делу N А65-6062/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.03.2012 по делу N А65-17711/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.03.2012 по делу N А55-11766/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.02.2012 по делу N А65-14837/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 по делу N А55-4035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.01.2012 по делу N А55-8309/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.01.2012 по делу N А12-2206/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.01.2012 по делу N А65-6678/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.12.2011 по делу N А55-4181/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2011 по делу N А57-4455/2011 (Определением ВАС РФ от 15.03.2012 N ВАС-2300/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.06.2011 по делу N А12-11667/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2013 по делу N А42-546/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2012 по делу N А66-5564/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2012 по делу N А66-6996/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А05-12704/2010
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.01.2016 N Ф08-10147/2015 по делу N А32-5409/2015
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2013 по делу N А53-18390/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2012 по делу N А53-5049/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.03.2012 по делу N А32-7162/2011 (Определением ВАС РФ от 26.06.2012 N ВАС-7791/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 19.11.2015 N Ф09-8133/15 по делу N А71-1202/2015
Постановление ФАС Уральского округа от 08.10.2013 N Ф09-7915/13 по делу N А76-23657/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2013 N Ф09-8732/13 по делу N А76-15115/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2013 N Ф09-5026/13 по делу N А76-19338/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 28.03.2013 N Ф09-7120/12 по делу N А47-6133/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 07.02.2013 N Ф09-13861/12 по делу N А60-25211/2012 (Определением ВАС РФ от 22.04.2013 N ВАС-5039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 03.10.2012 N Ф09-8882/2012 по делу N А07-22403/2011 (Определением ВАС РФ от 13.02.2013 N ВАС-517/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2012 N Ф09-8570/12 по делу N А71-18074/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 17.07.2012 N Ф09-6225/12 по делу N А07-19543/11
Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2012 N Ф09-4150/12 по делу N А60-39056/2011 (Определением ВАС РФ от 10.10.2012 N ВАС-12731/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-3894/12 по делу N А60-34024/2011 (Определением ВАС РФ от 12.09.2012 N ВАС-11900/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 21.05.2012 N Ф09-3134/12 по делу N А60-34556/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.08.2011 N Ф09-8136/10 по делу N А60-11016/10
Постановление ФАС Уральского округа от 25.08.2011 N Ф09-5379/11 по делу N А47-4542/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 28.03.2013 по делу N А68-2818/12
Постановление ФАС Центрального округа от 19.10.2012 по делу N А36-3411/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 31.03.2011 по делу N А54-2733/2009С5

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.03.2015 N Ф05-2274/2015 по делу N А40-83202/14
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, проверив личности и полномочия лиц, заключивших договоры от имени контрагентов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.07.2011 по делу N А38-3044/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А19-12547/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.09.2012 по делу N А19-2863/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.08.2011 по делу N А19-20480/10
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1769/2012 по делу N А37-1558/2011
Постановление ФАС Московского округа от 14.11.2012 по делу N А40-19362/12-115-46
Постановление ФАС Московского округа от 04.10.2011 по делу N А41-29070/10
Постановление ФАС Московского округа от 08.06.2011 N КА-А40/5575-11 по делу N А40-111616/10-127-533
Постановление ФАС Московского округа от 18.05.2011 N КА-А41/4280-11 по делу N А41-41635/09
Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2010 N КА-А40/13144-10 по делу N А40-113562/09-20-933
Постановление ФАС Московского округа от 12.10.2010 N КА-А40/11991-10 по делу N А40-164644/09-129-1274
Постановление ФАС Московского округа от 13.08.2010 N КА-А40/8935-10 по делу N А40-151647/09-108-1138
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2010 N КА-А40/7620-10 по делу N А40-165086/09-33-1351
Постановление ФАС Московского округа от 17.03.2010 N КА-А40/1792-10 по делу N А40-65266/09-87-356
Постановление ФАС Московского округа от 18.02.2010 N КА-А40/15397-09 по делу N А40-57968/09-20-383
Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2009 N КА-А41/6973-09 по делу N А41-7187/08
Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2008 N КА-А40/9227-08 по делу N А40-19718/07-108-82
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-23278/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.06.2011 по делу N А65-18828/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.02.2011 по делу N А65-13786/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2012 по делу N А21-6291/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.04.2012 по делу N А21-3883/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2012 N Ф09-9105/12 по делу N А76-24513/11
Постановление ФАС Уральского округа от 06.02.2012 N Ф09-9716/11 по делу N А60-11405/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 09.07.2013 по делу N А64-6176/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 07.08.2012 по делу N А64-7005/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2012 по делу N А64-3717/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 05.03.2012 по делу N А64-3327/2010

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.09.2012 N Ф03-4020/2012 по делу N А51-20705/2011
Суд сделал вывод о том, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку установил соответствие сведений о лицах, заключивших с ним договоры, с данными ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.10.2012 по делу N А06-8719/2011

Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2013 N Ф09-5254/13 по делу N А07-6787/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил сведения о лице, действовавшем от имени контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 27.06.2012 N Ф09-5191/12 по делу N А76-15952/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 23.04.2013 по делу N А14-13171/2011

Постановление ФАС Московского округа от 11.02.2013 по делу N А40-49516/12-91-276
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку затребовал доверенность в целях подтверждения полномочий лица, действовавшего от имени контрагента.

Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-10252/13
Суд указал, что налогоплательщик затребовал паспорт руководителя контрагента, тем самым удостоверившись в его личности и проявив должную осмотрительность.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2012 по делу N А19-19118/2011
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-43861/12-90-233
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-124553/10-4-722
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2012 по делу N А54-5075/2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А55-14373/2012
Суд указал, одним из признаков проявления налогоплательщиком должной осмотрительности является получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2011 по делу N А19-22660/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.12.2010 по делу N А33-4122/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.12.2010 по делу N А33-3312/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.12.2009 по делу N А46-14429/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.08.2009 N Ф04-4661/2009(12165-А46-14) по делу N А46-2266/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2008 N Ф04-1048/2008(747-А27-34) по делу N А27-5203/2007-2
Постановление ФАС Московского округа от 03.11.2010 N КА-А40/13198-10 по делу N А40-10249/10-118-141 (Определением ВАС РФ от 21.03.2011 N ВАС-1550/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2010 N КА-А40/9035-10-П по делу N А40-70486/08-151-327
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/3698-10 по делу N А40-100513/09-33-658
Постановление ФАС Московского округа от 21.04.2010 N КА-А41/3655-10-П по делу N А41-10358/07
Постановление ФАС Московского округа от 30.03.2010 N КА-А40/2307-10-2 по делу N А40-34695/09-107-160
Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2010 N КА-А40/842-10 по делу N А40-29372/09-117-121
Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2010 N КА-А40/368-10 по делу N А40-47225/09-129-263
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2010 N КА-А40/15087-09 по делу N А40-86768/08-112-449 (Определением ВАС РФ от 23.07.2010 N ВАС-7363/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2010 N КА-А40/14254-09 по делу N А40-48381/09-75-313
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2010 N КГ-А40/13848-09 по делу N А40-35281/09-75-173
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14061-09 по делу N А40-64256/09-33-436
Постановление ФАС Московского округа от 15.12.2009 N КА-А40/13630-09 по делу N А40-21671/09-115-103
Постановление ФАС Московского округа от 14.12.2009 N КА-А40/11869-09 по делу N А40-33207/08-143-99
Постановление ФАС Московского округа от 23.10.2009 N КА-А40/8947-09 по делу N А40-52129/08-139-195
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2009 N КА-А40/10661-09 по делу N А40-85800/08-98-432
Постановление ФАС Московского округа от 31.08.2009 N КА-А40/8554-09 по делу N А40-90055/08-99-67
Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2009 N КА-А40/8080-09 по делу N А40-88257/08-107-468
Постановление ФАС Московского округа от 08.06.2009 N КА-А40/5013-09-П по делу N А40-58087/08-33-249
Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2009 N КА-А40/2372-09 по делу N А40-22024/08-128-70
Постановление ФАС Московского округа от 16.10.2008 N КА-А40/9460-08 по делу N А40-1727/08-116-4 (Определением ВАС РФ от 10.02.2009 N 496/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 28.05.2008 N КА-А40/4448-08 по делу N А40-53216/07-109-209
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КА-А40/11424-07 по делу N А40-36898/07-4-207
Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2007, 02.05.2007 N КА-А40/3348-07 по делу N А40-36745/06-20-175 (Определением ВАС РФ от 13.08.2007 N 9983/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.04.2011 по делу N А56-40217/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2008 N Ф09-6322/08-С3 по делу N А71-557/08
Постановление ФАС Центрального округа от 08.07.2009 по делу N А48-4704/08-8

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А27-1454/2012
Суд указал, что проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности предполагает проверку соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2011 по делу N А33-13933/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.08.2011 по делу N А74-3284/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.06.2011 по делу N А33-12940/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.06.2011 по делу N А19-15720/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.05.2011 по делу N А19-17547/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.05.2011 по делу N А19-18795/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.05.2011 по делу N А19-14757/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2011 по делу N А19-16918/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.04.2011 по делу N А33-12381/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.04.2011 по делу N А33-917/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.02.2011 по делу N А19-12564/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.10.2010 по делу N А33-19290/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.10.2010 по делу N А33-1300/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.09.2010 по делу N А33-399/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.08.2010 по делу N А33-19963/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.08.2010 по делу N А33-14147/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.06.2010 по делу N А33-16942/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.03.2010 по делу N А33-10782/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.01.2010 по делу N А78-1556/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.01.2010 по делу N А33-16826/2008
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.01.2010 по делу N А33-5055/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.12.2009 по делу N А33-5078/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.12.2009 по делу N А33-6032/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.11.2009 по делу N А33-17428/2008 (Определением ВАС РФ от 22.03.2010 N ВАС-2928/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.09.2009 по делу N А19-993/09
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.07.2009 по делу N А19-18066/08
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.08.2011 N Ф03-3975/2011 по делу N А73-14189/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2011 по делу N А75-2572/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.06.2010 по делу N А75-1460/2009
Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2010 N КА-А40/8606-10 по делу N А40-75903/09-109-340
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2012 по делу N А55-3550/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2011 по делу N А55-1144/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2010 по делу N А05-14501/2008
Постановление ФАС Уральского округа от 05.03.2012 N Ф09-1248/12 по делу N А76-5413/11
Постановление ФАС Уральского округа от 03.05.2011 N Ф09-6944/10-С2 по делу N А07-12171/2008 (Определением ВАС РФ от 04.08.2011 N ВАС-16638/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 19.12.2012 по делу N А68-10378/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 17.04.2012 по делу N А09-3630/2011

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А75-7068/2011 (Определением ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17151/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал: налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, в частности, на том основании, что не предпринял мер по проверке факта подписания документов полномочными представителями контрагентов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2012 по делу N А27-353/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2013 по делу N А65-15309/2012

Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2012 по делу N А41-9836/11
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не проверил паспорта и данные руководителей контрагентов.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.01.2011 по делу N А19-8237/10
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не проверил личности руководителей контрагентов, а также факт возврата контрагентами взятых ими займов.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.12.2010 по делу N А19-8821/2010
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не проверил полномочия лиц, заключавших сделки, а также не контролировал исполнение контрагентами своих обязательств по ним.

22.1.5. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль истребование у контрагента документов, подтверждающих его право на осуществление определенных видов деятельности (лицензий) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Полагаем, что приведенная ниже судебная практика, сформированная до того, как критерии оценки налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы (суммы уплачиваемого налога) были закреплены в ст. 54.1 НК РФ, сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
По рассматриваемому вопросу также следует учитывать, что формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.
Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Официальной позиции нет.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Есть судебные акты, согласно которым истребование у контрагента документов, подтверждающих его право на занятие определенными видами деятельности, свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
Вместе с тем есть судебные акты, согласно которым истребование документов, подтверждающих право заниматься определенными видами деятельности, еще не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Истребование документов, подтверждающих право контрагента на осуществление определенных видов деятельности, свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.01.2016 N Ф08-10147/2015 по делу N А32-5409/2015
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что он проявил осмотрительность, поскольку проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает установление не только правоспособности юридического лица до момента заключения сделки, но и в том числе наличия соответствующих лицензий.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 26.06.2015 N Ф06-24944/2015 по делу N А12-23764/2014
Суд, оценив в совокупности материалы дела, указал на отсутствие получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выводы. Данный вывод сделан в том числе на основании того, что налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении должной осмотрительности в выборе подрядчиков представил лицензии контрагентов.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 15.12.2014 N Ф06-17180/2013, Ф06-19007/2013 по делу N А12-1309/2014
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, в том числе на основании того, что перед заключением договоров были запрошены свидетельства о допуске к работам (лицензии), которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.03.2014 N Ф07-1273/2014 по делу N А13-12979/2012
Суд указал, что налогоплательщиком в подтверждение проявления должной осмотрительности представлены в налоговый орган в том числе лицензии контрагента на осуществление строительства зданий и сооружений.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 14.10.2014 по делу N А57-13074/2012
Суд указал, что налогоплательщик проверил у контрагентов наличие необходимых для осуществления деятельности лицензий, что свидетельствует о проявлении им должной осмотрительности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 по делу N А82-16091/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 17.01.2011 N Ф03-9486/2010 по делу N А73-3018/2010
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-43861/12-90-233
Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2013 по делу N А40-81671/12-91-447
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-66547/12-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2013 по делу N А40-20430/12-107-93
Постановление ФАС Московского округа от 08.06.2012 по делу N А41-2153/11
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2012 по делу N А40-65663/11
Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2012 по делу N А41-27583/10
Постановление ФАС Московского округа от 19.09.2011 по делу N А40-138427/10-99-790
Постановление ФАС Московского округа от 19.09.2011 по делу N А40-143399/10-127-860
Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2011 по делу N А40-151120/10-107-901
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2011 N КА-А40/9465-11-2 по делу N А40-104992/10-112-547
Постановление ФАС Московского округа от 01.08.2011 N КА-А40/8021-11 по делу N А40-101582/10-13-536
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А40/4631-11 по делу N А40-79498/10-76-408
Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4872-11 по делу N А40-57982/10-35-301
Постановление ФАС Московского округа от 04.05.2011 N КА-А40/4136-11-П по делу N А40-171717/09-35-1281
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/1216-11 по делу N А40-18087/09-108-81
Постановление ФАС Московского округа от 02.03.2011 N КА-А41/555-11 по делу N А41-37364/09
Постановление ФАС Московского округа от 16.02.2011 N КА-А40/310-11 по делу N А40-3087/10-90-39
Постановление ФАС Московского округа от 27.01.2011 N КА-А40/17544-10 по делу N А40-34337/10-116-165
Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2011 N КА-А40/16841-10 по делу N А40-36366/10-107-191
Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А41/8945-10 по делу N А41-1782/09
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2009 N КА-А40/2621-09 по делу N А40-38022/08-4-97
Постановление ФАС Московского округа от 30.01.2009 N КА-А40/12878-08 по делу N А40-12926/08-129-45
Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2008 N КА-А40/10833-08-П по делу N А40-16576/07-117-110
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.10.2012 по делу N А65-7001/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2012 по делу N А55-2739/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2012 по делу N А55-14466/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.02.2012 по делу N А65-14837/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2012 по делу N А65-11035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.12.2011 по делу N А55-2555/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2011 по делу N А65-29146/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2011 по делу N А55-22649/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2011 по делу N А57-13884/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.06.2011 по делу N А65-18828/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.05.2011 по делу N А65-19049/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.03.2011 по делу N А65-15788/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.2011 по делу N А65-9084/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.02.2011 по делу N А65-13786/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.08.2010 по делу N А12-317/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.04.2012 по делу N А21-3883/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.06.2011 по делу N А05-11486/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2010 по делу N А05-19628/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.12.2008 по делу N А05-1787/2008
Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2013 N Ф09-427/13 по делу N А71-5109/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2012 N Ф09-1082/12 по делу N А07-6905/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 06.02.2012 N Ф09-9716/11 по делу N А60-11405/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2011 N Ф09-2376/11-С3 по делу N А07-14332/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2012 по делу N А36-1984/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 17.04.2012 по делу N А09-3630/2011

Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2012 по делу N А40-14280/12-107-69
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил у контрагента лицензии на ведение строительной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.04.2009 N Ф04-2494/2009(5380-А45-26) по делу N А45-10099/2008-24/196
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А41-21175/11
Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2011 по делу N А40-138664/10-127-789
Постановление ФАС Московского округа от 10.06.2011 N КА-А40/4733-11 по делу N А40-82171/10-76-422
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N КА-А40/2194-11 по делу N А40-56534/10-4-308
Постановление ФАС Московского округа от 11.02.2011 N КА-А40/20-11 по делу N А40-20075/10-99-78
Постановление ФАС Московского округа от 16.12.2009 N КА-А40/13427-09 по делу N А40-55690/08-76-189
Постановление ФАС Московского округа от 08.06.2009 N КА-А40/3473-09-П по делу N А40-74980/06-115-464
Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2008 N КА-А40/10833-08-П по делу N А40-16576/07-117-110
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.10.2008 по делу N А55-4446/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.04.2008 по делу N А57-10434/06
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-5337/11 по делу N А76-22275/10
Постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2010 по делу N А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2010 по делу N А66-12520/2009
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе субподрядчиков, поскольку получил у них копии лицензий на осуществление строительной деятельности.

Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-122173/12-20-621
По мнению суда, налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, так как не проверил у контрагентов наличие, в частности, необходимых лицензий.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.05.2011 по делу N А19-20761/10 (Определением ВАС РФ от 31.08.2011 N ВАС-9984/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А45-7607/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2009 N Ф04-4094/2009(10350-А27-49) по делу N А27-73/2009
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013 по делу N А40-73552/12-99-423 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-6039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2012 по делу N А55-3550/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.09.2012 по делу N А65-30765/2011 (Определением ВАС РФ от 16.01.2013 N ВАС-18289/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.07.2008 по делу N А55-16398/2007 (Определением ВАС РФ от 13.10.2008 N 12680/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 28.03.2013 по делу N А68-2818/12

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2013 по делу N А06-5392/2012
Суд указал, что одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, является проверка наличия у контрагентов необходимых лицензий.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 19.12.2012 по делу N А68-10378/2011

Позиция 2. Истребование документов, подтверждающих право контрагента на осуществление определенных видов деятельности, не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.12.2015 N Ф05-18584/2015 по делу N А40-157397/2014
Суд отметил, что истребование у контрагента в том числе лицензий на проведение строительно-монтажных работ не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Налогоплательщик не привел доводов в обоснование выбора именно этих организаций, их деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, наличия у них необходимых ресурсов.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.01.2015 N Ф04-13559/2014 по делу N А27-1834/2014
Суд указал, что само по себе наличие лицензии на определенный вид деятельности не свидетельствует о возможности контрагента фактически совершать указанную деятельность, следовательно, не является безусловным доказательством проявленной налогоплательщиком должной осмотрительности.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.09.2014 N Ф05-10266/14 по делу N А40-45849/12
Суд указал, что информация, в том числе о наличии у контрагентов лицензий, полученная из общедоступных источников, без учета показаний допрошенных руководителей организаций-контрагентов, отрицавших причастность к этим организациям, а также смерти одного из них на момент совершения операций не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А45-17556/2011
Суд указал, что истребование у контрагента лицензий на осуществление определенных видов деятельности еще не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности. Совершенные обществом действия (в частности, истребование лицензии) являются необходимым, но не достаточным условием проявления должной осмотрительности при заключении сделок, поскольку налогоплательщик должен привести доводы в обоснование выбора контрагента.

22.1.6. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль получение приказов о назначении (о вступлении в должность) руководителей контрагента (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что практика сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать то обстоятельство, что он истребовал у контрагента приказы о назначении (о вступлении в должность) руководителей контрагента?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым истребование у контрагента приказов о назначении руководителей или о вступлении их в должность свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
В то же время есть судебные акты с противоположной точкой зрения, согласно которым истребование у контрагента приказов о назначении руководителей (или о вступлении их в должность) само по себе не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Получение приказов о назначении (о вступлении в должность) руководителей контрагента свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2013 по делу N А05-11571/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, истребовав у контрагента приказы (решения) о назначении руководителей.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 по делу N А82-16091/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2012 по делу N А19-19118/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1769/2012 по делу N А37-1558/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.10.2013 по делу N А46-31736/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.11.2008 N Ф04-7152/2008(16246-А03-41) по делу N А03-9990/2007-31
Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-30420/12-107-144
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-31370/12-107-151
Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-106782/12-99-556
Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2013 по делу N А40-70042/12-90-381
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А40-71307/12-20-397
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2013 по делу N А40-60068/12-90-329
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2013 по делу N А40-102938/11-107-438
Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2013 по делу N А40-44629/12-107-240
Постановление ФАС Московского округа от 05.02.2013 по делу N А40-31032/12-90-149
Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2013 по делу N А40-41467/12-99-223
Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2013 по делу N А40-48838/12-90-270
Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2012 по делу N А40-131200/11-129-549
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-89502/11-75-382
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 по делу N А40-37326/11-107-159
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2012 по делу N А40-89509/11-115-284
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-66252/11-91-284
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2012 по делу N А40-62412/11-116-177
Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2012 по делу N А41-22792/10
Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2012 по делу N А40-34483/11-90-144
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2011 по делу N А40-102956/10-4-530
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-124553/10-4-722
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2011 по делу N А40-141138/10-127-831
Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2011 по делу N А40-1550/11-20-8
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2011 N КА-А40/9465-11-2 по делу N А40-104992/10-112-547
Постановление ФАС Московского округа от 25.08.2011 N КА-А40/9664-11 по делу N А40-65060/10-76-276
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2011 N КА-А40/8610-11-2 по делу N А40-124588/10-116-532
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А40/4631-11 по делу N А40-79498/10-76-408
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2011 N КА-А40/4948-11 по делу N А40-37140/10-4-170
Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4872-11 по делу N А40-57982/10-35-301
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2011 N КА-А40/4929-11 по делу N А40-68516/10-76-325
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2011 N КА-А40/4084-11 по делу N А40-93854/10-13-427
Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 N КА-А40/3485-11 по делу N А40-78080/10-13-400
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N КА-А40/2194-11 по делу N А40-56534/10-4-308
Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/17948-10 по делу N А40-54251/10-111-293
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1291-11 по делу N А40-54048/10-4-298
Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 N КА-А40/1164-11 по делу N А40-71085/10-111-368
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/900-11 по делу N А40-11816/10-20-114
Постановление ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/708-11 по делу N А40-73686/10-13-377
Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2011 N КА-А40/17530-10 по делу N А40-20960/10-114-137
Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2011 N КА-А40/16716-10 по делу N А40-32867/10-99-177
Постановление ФАС Московского округа от 11.01.2011 N КА-А40/15481-10 по делу N А40-170912/09-112-1373
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2010 N КА-А40/16321-10 по делу N А40-914/10-115-16
Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А41/8945-10 по делу N А41-1782/09
Постановление ФАС Московского округа от 11.08.2010 N КА-А40/6919-10 по делу N А40-139744/09-114-1089
Постановление ФАС Московского округа от 09.08.2010 N КА-А40/8403-10 по делу N А40-116215/09-75-811
Постановление ФАС Московского округа от 09.04.2010 N КА-А41/3033-10 по делу N А41-22426/09
Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2009 N КА-А40/2621-09 по делу N А40-38022/08-4-97
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2013 по делу N А65-22024/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2012 по делу N А72-9723/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2011 по делу N А55-7302/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.09.2011 по делу N А12-476/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2011 по делу N А57-26682/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2011 по делу N А65-13423/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.03.2011 по делу N А65-15788/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А55-5900/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2013 по делу N А66-5521/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.09.2011 по делу N А13-10116/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.04.2011 по делу N А13-15657/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.03.2010 по делу N А44-3283/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.08.2013 по делу N А53-23760/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 по делу N А32-17249/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.08.2010 по делу N А32-40121/2009-4/922
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2010 N Ф09-8555/10-С3 по делу N А47-9363/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2012 по делу N А54-5075/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 15.03.2012 по делу N А64-2298/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 06.10.2011 по делу N А62-6220/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 13.12.2010 по делу N А68-9235/09

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2013 по делу N А65-15309/2012
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не истребовал приказа о назначении директора контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-27870/12-129-128
Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2012 N Ф09-6778/12 по делу N А34-4726/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15161/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Позиция 2. Получение приказов о назначении (о вступлении в должность) руководителей контрагентов само по себе не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-103278/11-140-436
Суд указал, что истребование приказов о назначении на должность руководителя контрагента не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Данная информация носит справочный характер и не определяет контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2012 по делу N А66-260/2012
Суд указал, что истребование приказа о назначении руководителя контрагента еще не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Суд отметил, что спорные сделки были совершены после исключения контрагента из ЕГРЮЛ. Приказ о назначении руководителя контрагента был получен до исключения.

Постановление ФАС Московского округа от 02.09.2010 N КА-А40/9665-10 по делу N А40-67673/09-90-371
Суд пришел к выводу о том, что истребование, в частности, приказов о назначении руководителей еще не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности.

22.2. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка контрагентов путем использования информации, размещенной на официальных сайтах госорганов (агентств и т.п.) (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что она сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать то обстоятельство, что для проверки контрагента он использовал информацию, размещенную на официальных интернет-сайтах госорганов?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым проверка контрагентов путем использования информации, размещенной на официальных интернет-сайтах госорганов (агентств и т.д.), свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
В то же время есть судебные акты с противоположной точкой зрения, согласно которому проверка контрагентов путем использования информации, размещенной на официальных интернет-сайтах госорганов (агентств и т.д.), не означает, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проверка контрагентов путем использования информации, размещенной на официальных интернет-сайтах госорганов, свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009
ВАС РФ указал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, поскольку не воспользовался общедоступной информацией о госрегистрации контрагента, находящейся на официальном сайте регистрирующего органа в сети Интернет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 по делу N А43-17064/2010
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.04.2012 по делу N А78-3877/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.10.2012 по делу N А26-7671/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2012 по делу N А26-5506/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 04.07.2012 по делу N А08-4411/2011 (Определением ВАС РФ от 26.10.2012 N ВАС-14076/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.10.2015 N Ф05-12958/2015 по делу N А40-165689/14
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку проверил факт внесения в ЕГРЮЛ записи о контрагенте на интернет-сайте ФНС России.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2013 по делу N А40-41467/12-99-223
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-44979/12-99-248
Постановление ФАС Московского округа от 09.04.2012 по делу N А40-97970/11-140-414
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/17851-10 по делу N А40-47262/10-114-262
Постановление ФАС Московского округа от 07.02.2011 N КА-А40/17797-10 по делу N А40-12652/10-118-162
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/17459-10 по делу N А40-158779/09-13-1297
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2011 N КА-А40/16789-10 по делу N А40-46411/10-13-246
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.05.2015 N Ф06-18473/2013, Ф06-23096/2015 по делу N А65-20192/2014
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2013 по делу N А65-9706/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2011 по делу N А65-1964/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.06.2011 по делу N А65-24464/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2009 по делу N А55-8440/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.12.2008 по делу N А55-1835/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2011 по делу N А56-48376/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 по делу N А32-17249/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 20.06.2014 N Ф09-3227/14 по делу N А76-12153/2013
Постановление ФАС Уральского округа от 27.12.2012 N Ф09-12992/12 по делу N А71-4931/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2012 N Ф09-9105/12 по делу N А76-24513/11
Постановление ФАС Уральского округа от 05.09.2012 N Ф09-7418/12 по делу N А71-6001/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-4842/12 по делу N А60-25925/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 27.06.2012 N Ф09-5191/12 по делу N А76-15952/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-3931/12 по делу N А60-33018/11
Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2012 N Ф09-4042/12 по делу N А60-41036/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 05.04.2012 N Ф09-1557/12 по делу N А47-1491/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2011 N Ф09-5781/11 по делу N А76-23731/10
Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2010 N Ф09-10129/10-С3 по делу N А76-6257/2010-38-190
Постановление ФАС Уральского округа от 25.10.2010 N Ф09-6406/10-С2 по делу N А07-22493/09
Постановление ФАС Центрального округа от 25.01.2013 по делу N А09-2388/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 04.12.2012 по делу N А54-1087/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 24.01.2012 по делу N А54-901/2011

Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2013 N Ф09-5254/13 по делу N А07-6787/2012
Как указал суд, налогоплательщик проявил должную осмотрительность, что выразилось в проверке правоспособности контрагентов на основании сведений с официального сайта ФНС России.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 24.12.2012 по делу N А54-5075/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 23.10.2012 по делу N А48-4736/2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2012 по делу N А56-34469/2011
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку воспользовался данными сайта ФНС России (раздел "Проверь себя и контрагента"), согласно которым адреса его контрагентов не являются адресами массовой регистрации.

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.06.2011 по делу N А65-25387/2010
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку воспользовался информацией о регистрации контрагента, опубликованной в общедоступных электронных средствах массовой информации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.06.2011 по делу N А65-24464/2010

Постановление ФАС Московского округа от 11.02.2011 N КА-А40/20-11 по делу N А40-20075/10-99-78
Суд указал, что общество проявило должную осмотрительность, поскольку запросило у контрагентов копии уставов, свидетельства о внесении записи в ЕГРЮЛ, лицензии на осуществление строительства. Представленные сведения также были проверены через официальные сайты инспекции (http://www.nalog.ru/) и Федерального лицензионного центра (http://www.flc.ru/).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.06.2011 N КА-А40/4733-11 по делу N А40-82171/10-76-422

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2011 по делу N А57-13884/2010
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, так как при заключении сделок он с целью проверки контрагентов обращался к интернет-сайту Федеральной налоговой службы. Таким образом, налогоплательщик удостоверился в том, что контрагенты не находятся по адресу массовой регистрации и не являются организациями, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.

Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2013 по делу N А65-22024/2011
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку убедился в правоспособности контрагента путем проверки сведений о нем на официальном сайте ФНС России (http://egrul.nalog.ru).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.04.2013 по делу N А65-5012/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2012 по делу N А65-11035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2011 по делу N А42-4488/2010
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не запросил у контрагентов доказательства их регистрации в качестве юридических лиц и не воспользовался сведениями на интернет-сайте www.nalog.ru.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2009 по делу N А72-8427/2008
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.05.2011 по делу N А32-15879/2010

Позиция 2. Проверка контрагентов путем использования информации, размещенной на официальных интернет-сайтах госорганов, не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности

Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2012 по делу N А40-103278/11-140-436
Суд указал, что использование налогоплательщиком, в частности, информации, размещенной на официальных сайтах государственных органов, не свидетельствует о проявлении им должной осмотрительности.

Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2012 по делу N А40-151135/10-116-691
Суд отклонил довод налогоплательщика о том, что тот проявил должную осмотрительность, поскольку в обоснование этого он ссылался лишь на то, что получал сведения о своих контрагентах, размещенные на сайте ФНС России.

Постановление ФАС Центрального округа от 19.01.2011 по делу N А62-1/2010 (Определением ВАС РФ от 29.04.2011 N ВАС-5577/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Одним из обстоятельств, свидетельствующих о непроявлении должной осмотрительности, суд признал то, что налогоплательщик производил согласования по телефону, а сведения о госрегистрации контрагентов получил через Интернет.

22.3. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль использование официальных источников информации для получения сведений о контрагенте (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что практика сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций ФНС России (Письмо от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать судебную практику, сформированную до появления ст. 54.1 НК РФ при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Согласно позиции Минфина России одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, является использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Также есть судебные акты, согласно которым проверка контрагентов путем использования официальной информации для получения сведений о контрагентах (например, сайта ФНС России) свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.07.2009 N 03-02-07/1-340
Ведомство разъясняет, что одним из обстоятельств, свидетельствующих о проявлении налогоплательщиком осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, является использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177
Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12.02.2016 N Ф06-5498/2016 по делу N А65-12123/2015
Суд указал, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и в том числе использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Постановление ФАС Уральского округа от 16.06.2014 N Ф09-3586/14 по делу N А76-11328/2013
Суд указал, что меры, включающие в себя использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 25.09.2014 по делу N А14-79/2014
Суд указал, что налогоплательщиком была проявлена разумная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента в том числе на основании того, что он на сайте ФНС России проверил факт надлежащей регистрации контрагента.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.03.2013 по делу N А55-14373/2012
Суд указал, что одним из признаков проявления должной осмотрительности является использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2010 N КА-А40/9035-10-П по делу N А40-70486/08-151-327
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/3698-10 по делу N А40-100513/09-33-658
Постановление ФАС Московского округа от 30.03.2010 N КА-А40/2307-10-2 по делу N А40-34695/09-107-160
Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2010 N КА-А40/842-10 по делу N А40-29372/09-117-121
Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2010 N КА-А40/368-10 по делу N А40-47225/09-129-263
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2010 N КА-А40/15087-09 по делу N А40-86768/08-112-449 (Определением ВАС РФ от 23.07.2010 N ВАС-7363/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2010 N КА-А40/14254-09 по делу N А40-48381/09-75-313
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2010 N КГ-А40/13848-09 по делу N А40-35281/09-75-173
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14061-09 по делу N А40-64256/09-33-436
Постановление ФАС Московского округа от 15.12.2009 N КА-А40/13630-09 по делу N А40-21671/09-115-103
Постановление ФАС Московского округа от 23.10.2009 N КА-А40/8947-09 по делу N А40-52129/08-139-195
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2009 N КА-А40/10661-09 по делу N А40-85800/08-98-432
Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2009 N КА-А40/8080-09 по делу N А40-88257/08-107-468
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2011 по делу N А55-1144/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 21.12.2012 N Ф09-12396/12 по делу N А34-269/12
Постановление ФАС Уральского округа от 13.06.2012 N Ф09-4458/12 по делу N А76-14102/11
Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2011 N Ф09-5781/11 по делу N А76-23731/10
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2011 N Ф09-1936/11-С3 по делу N А07-12520/2010

Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2011 N Ф09-8067/11 по делу N А76-8322/2011
Было отмечено, что использование официальных источников информации о контрагенте свидетельствует об осмотрительности налогоплательщика. Суд не принял доводы инспекции о недостаточности принятых налогоплательщиком мер для проявления должной осмотрительности. Как указал суд, границы проявления должной осмотрительности определяются доступностью сведений о контрагентах.

Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2011 N КА-А40/4929-11 по делу N А40-68516/10-76-325
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку проверил информацию о поставщиках на сайте ФНС России.

Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2011 N КА-А40/3277-11 по делу N А40-93116/10-13-423
Суд указал, что о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности свидетельствует получение им из официальных источников сведений о наличии у контрагента лицензии.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.05.2007 N Ф04-3306/2007(34569-А46-31) по делу N А46-4401/2006
Суд указал, что налогоплательщик при выборе поставщиков проявил должную осмотрительность: он предъявил запросы в ОРЧ КМ БЭП N 1 УВД, УФНС России, УНП УВД и ответы на них. Из этих документов следует, что налогоплательщик не может представить запрашиваемую информацию в связи с отсутствием у него оснований для получения таких сведений, а также по причине того, что данная информация составляет налоговую тайну.

22.4. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка деловой репутации контрагентов (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что практика сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций ФНС России (Письмо от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую судебную практику при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым проверка деловой репутации контрагентов может свидетельствовать о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
Имеются разъяснения ФНС России, из которых следует, что проверка в том числе деловой репутации поставщиков свидетельствует о должной осмотрительности налогоплательщика.
Также существуют судебные акты, согласно которым налогоплательщик, не оценивший деловую репутацию контрагентов, действовал без должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 по делу N А60-13159/2008-С8
Суд указал, что для подтверждения проявления должной осмотрительности налогоплательщики при выборе контрагента должны руководствоваться, в частности, сведениями о его деловой репутации, а также наличием у него соответствующего опыта для выполнения условий договора.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.11.2013 по делу N А19-2807/2013
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.06.2012 по делу N А19-14702/2011 (Определением ВАС РФ от 31.08.2012 N ВАС-10752/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.08.2011 N Ф03-3261/2011 по делу N А51-17029/2010
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2011 N Ф03-2533/2011 по делу N А73-10283/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.10.2012 по делу N А75-7853/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2012 по делу N А46-15471/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2012 по делу N А45-22279/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2012 по делу N А03-17269/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.08.2012 по делу N А27-15887/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.08.2012 по делу N А45-18244/2011 (Определением ВАС РФ от 15.10.2012 N ВАС-13499/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.08.2012 по делу N А27-11941/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-14908/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А27-12781/2011 (Определением ВАС РФ от 13.11.2012 N ВАС-14378/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2012 по делу N А45-17786/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.07.2012 по делу N А75-6673/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2012 по делу N А75-12047/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2012 по делу N А75-71/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.02.2012 по делу N А27-6417/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.09.2011 по делу N А27-14854/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.09.2011 по делу N А45-446/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2011 по делу N А27-1441/2011 (Определением ВАС РФ от 11.01.2012 N ВАС-17132/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.09.2011 по делу N А75-7718/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2011 по делу N А70-11210/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А27-15601/2010
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-85373/12-99-480 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8335/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 18.09.2012 по делу N А40-88752/11-129-389 (Определением ВАС РФ от 21.01.2013 N ВАС-17837/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2012 по делу N А40-68655/11-116-196
Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу N А40-81218/09-112-522
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А41-15154/10
Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2011 по делу N А40-138637/10-129-481
Постановление ФАС Московского округа от 31.08.2011 по делу N А40-88300/10-76-464
Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2011 N КА-А40/9037-11-2 по делу N А40-88565/10-114-359 (Определением ВАС РФ от 09.12.2011 N ВАС-16035/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2012 по делу N А55-3550/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 по делу N А55-4035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2011 по делу N А55-18206/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.07.2013 по делу N А53-24293/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2013 по делу N А53-18390/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.10.2012 по делу N А32-1661/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2012 по делу N А32-20334/2010 (Определением ВАС РФ от 25.01.2013 N ВАС-18257/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.04.2012 по делу N А22-1463/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.04.2012 по делу N А32-28960/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.09.2011 по делу N А32-51445/2009
Постановление ФАС Уральского округа от 06.09.2013 N Ф09-8681/13 по делу N А76-16958/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 17.07.2013 N Ф09-7242/13 по делу N А47-8523/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 22.01.2013 N Ф09-12606/12 по делу N А76-2912/12
Постановление ФАС Уральского округа от 22.08.2012 N Ф09-6990/12 по делу N А47-8682/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 08.09.2011 N Ф09-5178/11 по делу N А34-5269/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 22.07.2011 N Ф09-9555/10 по делу N А71-3672/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 19.12.2012 по делу N А68-10378/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 17.04.2012 по делу N А09-3630/2011

Письмо ФНС России от 16.03.2015 N ЕД-4-2/4124
Разъясняется, что на этапе выбора поставщиков налогоплательщику необходимо проверять в том числе их деловую репутацию, тем самым проявляя должную осмотрительность.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.05.2017 N Ф05-5408/2017 по делу N А40-170438/2016
Суд указал на непроявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, поскольку налогоплательщик не проверил в том числе деловую репутацию контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.06.2016 N Ф04-2536/2016 по делу N А27-16036/2015 (Определением Верховного Суда РФ от 02.11.2016 N 304-КГ16-12647 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 07.12.2015 N Ф05-16859/2015 по делу N А40-212275/14
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13.05.2016 N Ф04-1435/2016 по делу N А27-15861/2015

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.02.2016 N Ф04-54/2015 по делу N А27-9482/2015
Суд указал, что налогоплательщик при выборе контрагента не проявил должной осмотрительности. По условиям делового оборота субъектам предпринимательской деятельности надлежит оценивать не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию контрагента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.12.2015 N Ф04-27888/2015 по делу N А75-11715/2014

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.05.2014 по делу N А12-17717/2013
Суд отметил, что исследование налогоплательщиком сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ, без проверки в том числе деловой репутации контрагентов является недостаточным и свидетельствует об отсутствии в действиях общества должной осмотрительности.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.10.2014 N Ф05-12168/14 по делу N А41-29834/12
Доводы налогоплательщика о проявлении должной осмотрительности суд отклонил на том, в частности, основании, что при заключении договоров не была проверена правоспособность и деловая репутация контрагентов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А75-7068/2011 (Определением ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17151/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, так как не истребовал рекомендации, подтверждающие деловую репутацию контрагента.

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.11.2012 по делу N А55-10206/2011
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку предпринял действия по проверке деловой репутации контрагента.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 по делу N А27-11212/2011
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку направлял запросы о контрагенте ряду организаций, состоявших с ним в хозяйственных отношениях.

Постановление ФАС Московского округа от 29.11.2010 N КА-А40/14525-10 по делу N А40-3713/10-118-57
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку при выборе контрагентов организация учитывала такие показатели, как репутация, опыт работы и надежность.

Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2008 N КА-А40/10833-08-П по делу N А40-16576/07-117-110
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, так как при выборе контрагента принял во внимание рекомендации коллег-строителей.

Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку принял к сведению то обстоятельство, что контрагент длительное время сотрудничал с другой организацией в области, аналогичной области отношений с налогоплательщиком.

Постановление ФАС Центрального округа от 28.03.2013 по делу N А68-2818/12
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не проверял деловую репутацию своих контрагентов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А41-3114/12 (Определением ВАС РФ от 27.02.2013 N ВАС-1347/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.07.2013 по делу N А06-8882/2011

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-30238/2012
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не проверял деловую репутацию контрагента и не получал информации о его деятельности. Кроме того, организация-контрагент была создана незадолго до взаимоотношений с налогоплательщиком.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А27-21480/2012
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не оценил, в частности, деловую репутацию и платежеспособность контрагента и риск неисполнения им своих обязательств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2013 по делу N А19-19767/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.10.2012 по делу N А19-1898/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А19-18913/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15173/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.06.2012 по делу N А33-16632/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.04.2012 по делу N А33-10512/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2012 по делу N А33-4891/2011 (Определением ВАС РФ от 24.07.2012 N ВАС-8784/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А33-12466/2010 (Определением ВАС РФ от 30.09.2011 N ВАС-12692/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2010 по делу N А33-4457/2010 (Определением ВАС РФ от 18.04.2011 N ВАС-4663/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.05.2013 N Ф03-595/2013 по делу N А51-6344/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.04.2013 N Ф03-1133/2013 по делу N А04-6315/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2013 N Ф03-192/2013 по делу N А73-3517/2012 (Определением ВАС РФ от 16.04.2013 N ВАС-3207/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.12.2012 N Ф03-5454/2012 по делу N А04-8492/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.05.2012 N Ф03-1576/2012 по делу N А51-10958/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1582/2012 по делу N А51-10960/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.11.2013 по делу N А46-29024/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.10.2013 по делу N А81-3995/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.2013 по делу N А27-20892/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2013 по делу N А27-179/2013
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А75-7607/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А45-17556/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2013 по делу N А27-16831/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.08.2013 по делу N А75-7294/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А27-17953/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2013 по делу N А70-6132/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2013 по делу N А27-14370/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2013 по делу N А27-12163/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2013 по делу N А27-17129/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2013 по делу N А45-20678/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А27-13517/2012 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5882/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2013 по делу N А27-2398/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4730/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2013 по делу N А27-9094/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2013 по делу N А27-8779/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4705/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2013 по делу N А03-3707/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2013 по делу N А81-4906/2011 (Определением ВАС РФ от 18.03.2013 N ВАС-3405/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2013 по делу N А45-17992/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2013 по делу N А45-14895/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2012 по делу N А27-353/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А27-1454/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А03-5023/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.11.2012 по делу N А70-7879/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.07.2012 по делу N А70-9552/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2012 по делу N А27-18161/2011 (Определением ВАС РФ от 10.09.2012 N ВАС-11715/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.05.2012 по делу N А75-11588/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2012 по делу N А45-6605/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.02.2012 по делу N А03-13461/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.01.2012 по делу N А27-1661/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2011 по делу N А03-15613/2009
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-65843/12-108-18 (Определением ВАС РФ от 26.02.2014 N ВАС-1359/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-122173/12-20-621
Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2013 по делу N А40-71881/12-99-409
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А40-41679/12-20-224 (Определением ВАС РФ от 05.08.2013 N ВАС-10258/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-80193/11-90-350 (Определением ВАС РФ от 27.06.2013 N ВАС-7683/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2013 по делу N А41-20688/11
Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-93167/11-20-391 (Определением ВАС РФ от 24.04.2013 N ВАС-4291/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2013 по делу N А40-34046/12-20-161 (Определением ВАС РФ от 21.05.2013 N ВАС-6053/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013 по делу N А40-73552/12-99-423 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-6039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 08.08.2012 по делу N А40-62483/11-129-264 (Определением ВАС РФ от 06.12.2012 N ВАС-15697/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2012 по делу N А41-3563/11
Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2012 по делу N А41-43832/09
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2013 по делу N А65-30369/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2013 по делу N А12-24959/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.06.2013 по делу N А72-6855/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2013 по делу N А72-4894/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А06-2687/2012 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8230/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2013 по делу N А49-9037/2011 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5978/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу N А12-515/2012 (Определением ВАС РФ от 19.03.2013 N ВАС-2703/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2012 по делу N А55-10206/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2012 по делу N А13-19351/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2013 по делу N А63-14453/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-15425/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2013 по делу N А53-24100/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.07.2013 по делу N А53-17105/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.06.2013 по делу N А32-43329/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.05.2013 по делу N А53-17351/2012 (Определением ВАС РФ от 31.07.2013 N ВАС-9578/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.11.2012 по делу N А53-21257/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2012 по делу N А32-34826/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2012 по делу N А53-5049/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.03.2012 по делу N А32-7162/2011 (Определением ВАС РФ от 26.06.2012 N ВАС-7791/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-9713/13 по делу N А76-24327/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 08.10.2013 N Ф09-7915/13 по делу N А76-23657/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 27.09.2013 N Ф09-8911/13 по делу N А60-37679/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2013 N Ф09-8808/13 по делу N А60-33890/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2013 N Ф09-8732/13 по делу N А76-15115/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 23.09.2013 N Ф09-9660/13 по делу N А76-13324/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.06.2013 N Ф09-7686/12 по делу N А76-11498/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2013 N Ф09-5026/13 по делу N А76-19338/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2013 N Ф09-4789/13 по делу N А50-19028/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 04.06.2013 N Ф09-4569/13 по делу N А47-14575/2012 (Определением ВАС РФ от 30.07.2013 N ВАС-9195/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2013 N Ф09-4477/13 по делу N А60-33964/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2013 N Ф09-8381/12 по делу N А71-14266/11
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3274/13 по делу N А60-26096/12
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3216/13 по делу N А71-8637/12
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2013 N Ф09-3481/13 по делу N А60-32251/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.04.2013 N Ф09-3057/13 по делу N А60-36192/12 (Определением ВАС РФ от 06.09.2013 N ВАС-11684/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 28.03.2013 N Ф09-7120/12 по делу N А47-6133/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 13.03.2013 N Ф09-1048/13 по делу N А60-27453/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 13.02.2013 N Ф09-1150/12 по делу N А47-9900/2011 (Определением ВАС РФ от 06.06.2013 N ВАС-6259/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2013 N Ф09-10978/12 по делу N А50-24299/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 08.02.2013 N Ф09-141/13 по делу N А50-7540/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 05.02.2013 N Ф09-13590/12 по делу N А76-9629/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2013 N Ф09-13594/12 по делу N А07-348/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2013 N Ф09-13485/12 по делу N А50-7076/12 (Определением ВАС РФ от 14.06.2013 N ВАС-6833/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 17.01.2013 N Ф09-13184/12 по делу N А50-7068/12
Постановление ФАС Уральского округа от 27.12.2012 N Ф09-12895/12 по делу N А60-16051/12
Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2013 по делу N А54-4896/2012

Постановление ФАС Московского округа от 14.01.2011 N КА-А40/16143-10 по делу N А40-5822/10-99-27
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку заключал договоры с организациями, не имеющими деловой репутации и необходимого профессионального опыта.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.05.2011 N КА-А40/2724-11 по делу N А40-175931/09-35-1340

Постановление ФАС Уральского округа от 29.08.2011 N Ф09-8136/10 по делу N А60-11016/10
Суд указал: налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, так как не доказал, что контрагента ему рекомендовали другие партнеры по бизнесу.

22.5. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка наличия у контрагента ресурсов, необходимых для исполнения договоров (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что практика сохраняет актуальность. Полагаем, что она сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым проверка наличия у контрагентов ресурсов, необходимых для исполнения договоров, свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.
Также имеются судебные акты, согласно которым, если налогоплательщик не убедился в наличии у контрагента необходимых для исполнения договоров ресурсов, это свидетельствует о том, что должную осмотрительность он не проявил.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 по делу N А60-13159/2008-С8
Суд пришел к выводу о том, что при выборе контрагента следует учитывать, в частности, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых ресурсов, в том числе производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.11.2013 по делу N А19-2807/2013
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.10.2012 по делу N А19-1898/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А19-18913/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15173/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.08.2012 по делу N А19-21372/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.06.2012 по делу N А19-14702/2011 (Определением ВАС РФ от 31.08.2012 N ВАС-10752/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А33-12466/2010 (Определением ВАС РФ от 30.09.2011 N ВАС-12692/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.05.2013 N Ф03-595/2013 по делу N А51-6344/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.04.2013 N Ф03-1133/2013 по делу N А04-6315/2012
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2013 N Ф03-192/2013 по делу N А73-3517/2012 (Определением ВАС РФ от 16.04.2013 N ВАС-3207/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.12.2012 N Ф03-5454/2012 по делу N А04-8492/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.05.2012 N Ф03-1576/2012 по делу N А51-10958/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.05.2012 N Ф03-1582/2012 по делу N А51-10960/2011
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.08.2011 N Ф03-3261/2011 по делу N А51-17029/2010
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2011 N Ф03-2533/2011 по делу N А73-10283/2010
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.02.2016 N Ф04-54/2015 по делу N А27-9482/2015
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.12.2015 N Ф04-27888/2015 по делу N А75-11715/2014
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.11.2013 по делу N А46-29024/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.10.2013 по делу N А81-3995/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.2013 по делу N А27-20892/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2013 по делу N А27-179/2013
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А45-17556/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2013 по делу N А70-6132/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2013 по делу N А27-14370/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2013 по делу N А27-12163/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2013 по делу N А27-17129/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2013 по делу N А45-20678/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2013 по делу N А27-13517/2012 (Определением ВАС РФ от 23.05.2013 N ВАС-5882/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2013 по делу N А27-2398/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4730/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2013 по делу N А27-9094/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2013 по делу N А27-8779/2012 (Определением ВАС РФ от 23.04.2013 N ВАС-4705/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.02.2013 по делу N А03-3707/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2013 по делу N А81-4906/2011 (Определением ВАС РФ от 18.03.2013 N ВАС-3405/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2013 по делу N А45-17992/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2013 по делу N А45-14895/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2012 по делу N А27-353/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А27-1454/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 по делу N А03-5023/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.11.2012 по делу N А70-7879/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.10.2012 по делу N А75-7853/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2012 по делу N А46-15471/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2012 по делу N А45-22279/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2012 по делу N А03-17269/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.08.2012 по делу N А27-15887/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.08.2012 по делу N А45-18244/2011 (Определением ВАС РФ от 15.10.2012 N ВАС-13499/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.08.2012 по делу N А27-11941/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-14908/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А27-12781/2011 (Определением ВАС РФ от 13.11.2012 N ВАС-14378/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2012 по делу N А45-17786/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.07.2012 по делу N А75-6673/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.07.2012 по делу N А75-12047/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.07.2012 по делу N А70-9552/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2012 по делу N А75-71/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.05.2012 по делу N А75-11588/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2012 по делу N А45-6605/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.02.2012 по делу N А27-6417/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.09.2011 по делу N А27-14854/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.09.2011 по делу N А45-446/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2011 по делу N А27-1441/2011 (Определением ВАС РФ от 11.01.2012 N ВАС-17132/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.09.2011 по делу N А75-7718/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2011 по делу N А70-11210/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А27-15601/2010
Постановление ФАС Московского округа от 14.06.2013 по делу N А40-71881/12-99-409
Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2013 по делу N А40-41679/12-20-224 (Определением ВАС РФ от 05.08.2013 N ВАС-10258/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-80193/11-90-350 (Определением ВАС РФ от 27.06.2013 N ВАС-7683/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2013 по делу N А41-20688/11
Постановление ФАС Московского округа от 06.02.2013 по делу N А40-93167/11-20-391 (Определением ВАС РФ от 24.04.2013 N ВАС-4291/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2013 по делу N А40-34046/12-20-161 (Определением ВАС РФ от 21.05.2013 N ВАС-6053/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2013 по делу N А40-73552/12-99-423 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-6039/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 18.09.2012 по делу N А40-88752/11-129-389 (Определением ВАС РФ от 21.01.2013 N ВАС-17837/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2012 по делу N А40-68655/11-116-196
Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу N А40-81218/09-112-522
Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2012 по делу N А41-3563/11
Постановление ФАС Московского округа от 16.03.2012 по делу N А41-15154/10
Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2011 по делу N А40-138637/10-129-481
Постановление ФАС Московского округа от 31.08.2011 по делу N А40-88300/10-76-464
Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2011 N КА-А40/9037-11-2 по делу N А40-88565/10-114-359 (Определением ВАС РФ от 09.12.2011 N ВАС-16035/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.05.2014 по делу N А12-17717/2013
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2013 по делу N А65-30369/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2013 по делу N А06-2687/2012 (Определением ВАС РФ от 10.07.2013 N ВАС-8230/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.11.2012 по делу N А12-515/2012 (Определением ВАС РФ от 19.03.2013 N ВАС-2703/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.07.2011 по делу N А55-18206/2010
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.06.2015 N Ф08-2003/2015 по делу N А61-1736/2014
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2013 по делу N А63-14453/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.07.2013 по делу N А53-17105/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.05.2013 по делу N А53-17351/2012 (Определением ВАС РФ от 31.07.2013 N ВАС-9578/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.11.2012 по делу N А53-21257/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2012 по делу N А32-34826/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.09.2012 по делу N А32-20334/2010 (Определением ВАС РФ от 25.01.2013 N ВАС-18257/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.04.2012 по делу N А22-1463/2011
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.04.2012 по делу N А32-28960/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2013 N Ф09-9713/13 по делу N А76-24327/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 08.10.2013 N Ф09-7915/13 по делу N А76-23657/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 27.09.2013 N Ф09-8911/13 по делу N А60-37679/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 26.09.2013 N Ф09-8808/13 по делу N А60-33890/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2013 N Ф09-8732/13 по делу N А76-15115/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 23.09.2013 N Ф09-9660/13 по делу N А76-13324/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 17.07.2013 N Ф09-7242/13 по делу N А47-8523/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.06.2013 N Ф09-7686/12 по делу N А76-11498/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2013 N Ф09-5026/13 по делу N А76-19338/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2013 N Ф09-4789/13 по делу N А50-19028/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 04.06.2013 N Ф09-4569/13 по делу N А47-14575/2012 (Определением ВАС РФ от 30.07.2013 N ВАС-9195/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2013 N Ф09-4477/13 по делу N А60-33964/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2013 N Ф09-8381/12 по делу N А71-14266/11
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3274/13 по делу N А60-26096/12
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2013 N Ф09-3216/13 по делу N А71-8637/12
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2013 N Ф09-3481/13 по делу N А60-32251/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 24.04.2013 N Ф09-3057/13 по делу N А60-36192/12 (Определением ВАС РФ от 06.09.2013 N ВАС-11684/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 13.03.2013 N Ф09-1048/13 по делу N А60-27453/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 13.02.2013 N Ф09-1150/12 по делу N А47-9900/2011 (Определением ВАС РФ от 06.06.2013 N ВАС-6259/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 12.02.2013 N Ф09-10978/12 по делу N А50-24299/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 08.02.2013 N Ф09-141/13 по делу N А50-7540/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 05.02.2013 N Ф09-13590/12 по делу N А76-9629/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2013 N Ф09-13594/12 по делу N А07-348/2012
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2013 N Ф09-13485/12 по делу N А50-7076/12 (Определением ВАС РФ от 14.06.2013 N ВАС-6833/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 22.01.2013 N Ф09-12606/12 по делу N А76-2912/12
Постановление ФАС Уральского округа от 17.01.2013 N Ф09-13184/12 по делу N А50-7068/12
Постановление ФАС Уральского округа от 27.12.2012 N Ф09-12895/12 по делу N А60-16051/12
Постановление ФАС Уральского округа от 22.08.2012 N Ф09-6990/12 по делу N А47-8682/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 22.07.2011 N Ф09-9555/10 по делу N А71-3672/2010

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.11.2012 по делу N А55-10206/2011
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку убедился в наличии у контрагента достаточного опыта и необходимых ресурсов для выполнения обязательств по договору.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.05.2017 N Ф05-5408/2017 по делу N А40-170438/2016
Суд указал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности при выборе контрагента, поскольку не убедился в наличии у него ресурсов, необходимых для исполнения договоров.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2013 по делу N А19-19767/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.06.2012 по делу N А33-16632/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.05.2012 по делу N А19-8330/2011 (Определением ВАС РФ от 11.09.2012 N ВАС-11375/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.04.2012 по делу N А33-10512/2011
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2012 по делу N А33-4891/2011 (Определением ВАС РФ от 24.07.2012 N ВАС-8784/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2011 по делу N А19-22660/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.06.2011 по делу N А19-19805/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.06.2011 по делу N А19-13472/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.05.2011 по делу N А19-20761/10 (Определением ВАС РФ от 31.08.2011 N ВАС-9984/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.05.2011 по делу N А33-11402/2010 (Определением ВАС РФ от 28.09.2011 N ВАС-11974/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.04.2011 по делу N А19-13189/10
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.02.2011 по делу N А33-7045/2010 (Определением ВАС РФ от 21.06.2011 N ВАС-7594/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А75-7607/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2013 по делу N А27-21480/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.2013 по делу N А27-16831/2012
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А75-7068/2011 (Определением ВАС РФ от 11.12.2013 N ВАС-17151/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.07.2013 по делу N А27-17953/2012
Постановление ФАС Московского округа от 31.10.2013 по делу N А40-65843/12-108-18 (Определением ВАС РФ от 26.02.2014 N ВАС-1359/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-122173/12-20-621
Постановление ФАС Московского округа от 14.09.2012 по делу N А40-85915/11-91-367
Постановление ФАС Московского округа от 08.08.2012 по делу N А40-62483/11-129-264 (Определением ВАС РФ от 06.12.2012 N ВАС-15697/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2012 по делу N А41-43832/09
Постановление ФАС Московского округа от 07.08.2008 N КА-А40/6770-08 по делу N А40-58945/07-111-307
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2013 по делу N А12-24959/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.06.2013 по делу N А72-6855/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2013 по делу N А72-4894/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 по делу N А55-4035/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2012 по делу N А55-10206/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.07.2008 по делу N А55-16398/2007 (Определением ВАС РФ от 13.10.2008 N 12680/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2012 по делу N А66-6996/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2012 по делу N А13-19351/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А05-12704/2010
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.09.2013 по делу N А32-15425/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.2013 по делу N А53-24100/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2013 по делу N А53-18390/2012
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2012 по делу N А53-5049/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2013 N Ф09-5000/13 по делу N А76-17899/2012 (Определением ВАС РФ от 09.09.2013 N ВАС-12201/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 21.05.2012 N Ф09-3134/12 по делу N А60-34556/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 27.06.2011 N Ф09-3564/11 по делу N А47-4387/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 31.05.2013 по делу N А54-4896/2012
Постановление ФАС Центрального округа от 28.03.2013 по делу N А68-2818/12

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.02.2013 по делу N А12-4642/2012
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не изучил производственный потенциал контрагента.

Постановление ФАС Московского округа от 14.09.2012 по делу N А40-85915/11-91-367
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не убедился в наличии у контрагента материальной базы для исполнения договоров.

Постановление ФАС Московского округа от 24.05.2010 N КА-А40/4942-10 по делу N А40-83881/08-115-405
Суд указал, что при выборе контрагента необходимо проявлять должную осмотрительность и осторожность. Это означает, что добросовестно действующий налогоплательщик должен оценить, возможно ли исполнение договорных обязательств силами данного поставщика: располагает ли он материальными и человеческими ресурсами для выполнения работ (оказания услуг), достаточны ли его оборотные и внеоборотные активы для обеспечения исполнения договорных обязательств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 01.12.2008 N КА-А40/9505-08-П по делу N А40-55181/06-108-279

Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2010 N КА-А40/6325-10 по делу N А40-39944/09-128-187 (Определением ВАС РФ от 21.10.2010 N ВАС-13987/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик в качестве подтверждения проявления им должной осмотрительности представил учредительные документы контрагентов и лицензии на осуществление ими услуг в сфере связи. ФАС, указывая на специфику оказанных услуг, длительность действия договора и значительный объем расчетов, отметил, что с целью проявления должной осмотрительности общество также должно было убедиться в наличии у контрагентов соответствующего оборудования и персонала.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2012 по делу N А27-18161/2011 (Определением ВАС РФ от 10.09.2012 N ВАС-11715/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик для подтверждения проявления им должной осмотрительности должен был убедиться в наличии у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, персонала).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2010 по делу N А33-4457/2010 (Определением ВАС РФ от 18.04.2011 N ВАС-4663/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.02.2012 по делу N А03-13461/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.01.2012 по делу N А27-1661/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2011 по делу N А03-15613/2009

22.6. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль оплата безналичными средствами (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что практика сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать оплата по договору безналичными средствами?
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в том числе Постановления Президиума ВАС РФ, согласно которым, если налогоплательщик осуществлял оплату наличными денежными средствами, это свидетельствует о непроявлении им должной осмотрительности.
Кроме того, имеются судебные решения, согласно которым оплата по договору безналичными средствами свидетельствует о проявлении должной осмотрительности и осторожности.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009
ВАС РФ указал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности, поскольку оплата осуществлялась наличными средствами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.05.2011 по делу N А43-14215/2010
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 по делу N А43-17064/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.01.2013 по делу N А42-546/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2012 N Ф09-6778/12 по делу N А34-4726/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15161/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 16.02.2012 N Ф09-573/12 по делу N А60-18965/11

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.10.2012 по делу N А53-20857/2011
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку расчеты проводились в безналичном порядке.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2011 N Ф03-4402/2011 по делу N А51-15675/2010
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2010 по делу N А45-11237/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 13.03.2012 по делу N А54-2055/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2010 по делу N А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП

Постановление ФАС Центрального округа от 10.03.2011 по делу N А08-3883/2010-16
Суд указал, что общество, получив от контрагентов первичную документацию, не удостоверилось в их правоспособности, государственной регистрации и постановке на налоговый учет. Приняв товары (работы, услуги) и осуществив их оплату наличными денежными средствами, общество не предприняло указанных мер и на стадии исполнения сделки. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что общество действовало без должной осмотрительности.

22.7. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль получение информации из органов статистики (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже судебная практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что она сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде, инспекция должна опровергнуть реальность совершения сделки контрагентом (ст. 54.1 НК РФ, Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Возникает вопрос: какие обстоятельства свидетельствуют о проявлении должной осмотрительности? В частности, может ли о должной осмотрительности налогоплательщика свидетельствовать получение им информации из органов статистики?
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым получение информации из органов статистики свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-106782/12-99-556
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, так как получил информационное письмо об учете в Статрегистре Росстата.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2010 по делу N А43-2114/2010
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-124553/10-4-722
Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2011 по делу N А40-1550/11-20-8
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2011 N КА-А40/4948-11 по делу N А40-37140/10-4-170
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2011 N КА-А40/4929-11 по делу N А40-68516/10-76-325
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2011 N КА-А40/1291-11 по делу N А40-54048/10-4-298
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2011 по делу N А55-18325/2009
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 по делу N А32-17249/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2013 по делу N А35-7542/2012

Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2013 по делу N А40-30420/12-107-144
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил, в частности, справки из Росстата и Мосгорстата.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2013 по делу N А40-44629/12-107-240

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2013 по делу N А55-23278/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, так как воспользовался информацией из органов статистики.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.08.2012 по делу N А19-19118/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2011 по делу N А57-13884/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А55-5900/2010

Постановление ФАС Московского округа от 14.03.2011 N КА-А40/648-11 по делу N А40-35710/10-4-186
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку помимо прочего получил письма Мосгорстата об учете в статрегистре и присвоении кодов.

Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2013 по делу N А40-41467/12-99-223
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил письма с кодами статистики.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А40/4631-11 по делу N А40-79498/10-76-408
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.09.2011 по делу N А12-476/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2013 по делу N А66-5521/2012

Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 N КА-А40/3485-11 по делу N А40-78080/10-13-400
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку, в частности, направил письма в ГМЦ Госкомстата России о наличии контрагента в ЕГРЮЛ.

Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2010 N КА-А40/4262-10 по делу N А40-52274/09-115-309
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку получил письмо Госкомстата России.

22.8. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль осуществление операций с контрагентами на условиях отсрочки платежа (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что она сохраняет актуальность. С учетом рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@) высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать такую практику при вынесении решений по проверкам.
Следует также отметить, что формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде (Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). Имеет значение реальность совершения сделки (см. п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым осуществление операций с контрагентами на условиях отсрочки платежа свидетельствует о проявлении должной осмотрительности.

Подробнее см. документы

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21.05.2015 N Ф09-2955/15 по делу N А71-6611/2014
Суд пришел к выводу о недоказанности инспекцией непроявления налогоплательщиком должной осмотрительности в том числе на основании того, что последний при заключении сделок руководствовался возможностью отсрочки оплаты выполненных работ.

Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4872-11 по делу N А40-57982/10-35-301
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, в частности, потому, что операции с контрагентом проводились с условием об отсрочке платежа.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2011 N Ф09-2542/10-С3 по делу N А50-32041/2009

22.9. Свидетельствует ли о проявлении должной осмотрительности в целях налога на прибыль проверка исполнения контрагентами их налоговых обязательств (ст. 252 НК РФ, п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53)?

Обратите внимание! Приведенная ниже практика сформировалась до того, как критерии оценки налоговой выгоды были закреплены в ст. 54.1 НК РФ. Полагаем, что практика сохраняет актуальность. С учетом содержания Письма ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ высока вероятность, что налоговые органы не будут учитывать сформированную до появления ст. 54.1 НК РФ практику при вынесении решений по проверкам.
Также стоит отметить разъяснения налоговой службы, согласно которым формальные претензии к контрагентам не являются самостоятельным основанием для отказа в налоговой выгоде (Письмо ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@). Для налоговых последствий имеет значение реальность совершения сделки контрагентом (п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ). В связи с этим при выборе контрагента стоит обратить особое внимание на то, может ли он исполнить обязательство.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если инспекция докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом). Однако в Постановлении Пленума ВАС РФ не указано, каким образом можно доказать, что налогоплательщик действовал с должной осмотрительностью и осторожностью.
В Налоговом кодексе РФ не содержится упоминаний о должной осмотрительности или необоснованной налоговой выгоде.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым проверка добросовестности контрагента, факта исполнения им своих налоговых обязательств свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Если же налогоплательщик не удостоверился в отсутствии налоговых нарушений у контрагента, то данное обстоятельство будет говорить о том, что должной осмотрительности он не проявил.

Подробнее см. документы

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.09.2014 N Ф05-10222/14 по делу N А40-141031/13
Суд указал, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при заключении договоров с контрагентами, поскольку в том числе не проверил надлежащее исполнение данными организациями их налоговых обязательств.

Постановление ФАС Московского округа от 22.05.2013 по делу N А40-31370/12-107-151
Суд указал: налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку удостоверился в том, что контрагент сдает налоговую и бухгалтерскую отчетность.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-93724/12-99-511
Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2013 по делу N А40-48875/12-99-277
Постановление ФАС Московского округа от 27.12.2012 по делу N А40-60034/12-116-132

Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2012 по делу N А41-9830/11
Суд указал, что налогоплательщик не проявил достаточной осмотрительности, поскольку не проверил надлежащее исполнение данной организацией своих налоговых обязательств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.08.2012 по делу N А19-21372/2011
Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2012 по делу N А40-68488/11-91-292
Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2012 по делу N А40-99694/11-90-426 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15397/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 17.07.2012 по делу N А41-31588/10
Постановление ФАС Московского округа от 13.07.2012 по делу N А40-85053/11-116-243
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2012 по делу N А40-70003/11-140-306
Постановление ФАС Московского округа от 05.04.2012 по делу N А40-21337/11-90-92 (Определением ВАС РФ от 04.07.2012 N ВАС-8024/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А41/4177-11 по делу N А41-11612/10
Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2011 N КА-А40/1633-11 по делу N А40-30739/10-35-185
Постановление ФАС Московского округа от 24.11.2010 N КА-А40/11987-10 по делу N А40-161495/09-108-1268
Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13632-10 по делу N А40-157660/09-35-1233

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.08.2012 по делу N А19-18913/2011 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-15173/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, поскольку не принимал соответствующие меры, чтобы выяснить, нарушал ли контрагент налоговое законодательство.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.10.2012 по делу N А65-7001/2012
Суд указал, что налогоплательщик проявил должную осмотрительность, поскольку затребовал у контрагента его налоговую отчетность.

Постановление ФАС Московского округа от 13.08.2010 N КА-А40/8935-10 по делу N А40-151647/09-108-1138
По мнению суда, проверка налогоплательщиком факта сдачи контрагентом отчетности и уплаты налогов на момент заключения сделки свидетельствует о проявлении должной осмотрительности.

Постановление ФАС Московского округа от 17.08.2009 N КА-А40/7659-09 по делу N А40-80021/08-141-369
Суд указал, что при выборе контрагента налогоплательщик запросил информацию о его добросовестности, а также получил акт выездной налоговой проверки, из которого следовало, что у контрагента не было нарушений по налогу на прибыль и НДС.

РАСХОДЫ, СВЯЗАННЫЕ С ПРОИЗВОДСТВОМ И РЕАЛИЗАЦИЕЙ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
(ПО СТ. 253 НК РФ)

1. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ
БЕЗВОЗМЕЗДНО ПОЛУЧЕННОГО ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Уменьшают ли налогооблагаемую прибыль расходы на содержание имущества, которое получено безвозмездно (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции расходы на содержание безвозмездно полученного имущества могут уменьшать прибыль, если имущество используется в деятельности, направленной на извлечение прибыли. Аналогичная точка зрения отражена в судебном решении. В авторских консультациях также отмечается дополнительное условие - в договоре должна быть закреплена обязанность ссудополучателя содержать полученное имущество.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.04.2007 N 03-03-06/4/37
В документе разъясняется, что при использовании имущества, полученного в безвозмездное пользование, в деятельности, которая направлена на получение дохода, налогоплательщик вправе отнести к расходам затраты, связанные с использованием и содержанием такого имущества.

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2008 по делу N А49-6107/07
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что затраты налогоплательщика на отопление, электроэнергию и поддержку технического состояния помещений, находящихся в безвозмездном временном владении, необоснованны. Расходы на содержание объектов, которые использовались организацией в производственных целях, правомерны.

Статья: Договор ссуды: налоговые последствия (Вагапова А.) ("Финансовая газета", 2006, N 39)
По мнению автора, расходы на поддержание в рабочем состоянии имущества, полученного безвозмездно, уменьшают прибыль, если такое имущество используется в деятельности, направленной на получение дохода, а договором ссуды предусмотрена обязанность получателя осуществлять такие расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Безвозмездное пользование имуществом: бухгалтерский и налоговый учет (Тихонова Е.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 2)
Статья: Ремонт безвозмездно полученного имущества (Якимович И.С.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 41)
Статья: О безвозмездном пользовании имуществом (Климова М.А.) ("Налоговый вестник", 2005, N 7)
Статья: Передача основных средств в безвозмездное пользование (Никишина М.) ("Финансовая газета", 2005, N 17)

2. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ТЮНИНГ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на тюнинг приобретенного транспортного средства (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 257, ст. 260 и пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная УФНС России по г. Москве, заключается в том, что затраты на тюнинг автомобиля не увеличивают его первоначальную стоимость, а также не учитываются как расходы на ремонт. Автор поддерживает данную позицию.
В то же время есть судебные решения и работы авторов, в которых выражено противоположное мнение.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на тюнинг автомобиля не учитываются

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.12.2008 N 19-12/116029
Разъясняется, что затраты на тюнинг автомобиля не увеличивают его первоначальную стоимость, а также не учитываются в расходах на ремонт, поскольку транспортное средство на момент проведения таких работ не введено в эксплуатацию.

Книга: Особенности налогообложения прибыли организаций в 2006 году (Красноперова О.А.) ("ГроссМедиа", 2006)
По мнению автора, не все затраты на тюнинг можно оправдать и включить в расходы. Автор считает, что аксессуары, влияющие на аэродинамические характеристики, подсветку днища вряд ли удастся учесть независимо от того, в какой момент была усовершенствована машина: до ввода в эксплуатацию или после.

Позиция 2. Затраты на тюнинг автомобиля учитываются

Постановление ФАС Московского округа от 27.06.2011 N КА-А40/6029-11 по делу N А40-55988/10-142-307
Суд установил, что монитор, установленный в автомобиль, использовался для подготовки к служебным совещаниям, изучения производственной документации и предложений деловых партнеров. Исходя из этого, суд признал расходы по установке монитора отвечающими требованиям ст. 252 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 23.12.2008 N Ф09-8529/08-С2 по делу N А07-6263/08
Суд указал, что затраты на тонирование стекол и обивку салона служебного автомобиля обоснованны, так как связаны с обеспечением деятельности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.04.2009
По мнению автора, затраты на тюнинг автомобиля можно учесть в прочих расходах на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, если они будут обоснованы, например, необходимостью обеспечить безопасность сотрудников компании либо использованием автомобиля для поддержания имиджа организации (обоснование проведения таких работ целесообразно подробно изложить в приказе руководителя). С другой стороны, затраты на тюнинг, произведенный до ввода в эксплуатацию автомобиля, который, например, согласно приказу директора будет использоваться для представительских целей, можно включить в его первоначальную стоимость.

Статья: Учет автотранспортных средств (Окончание) (Соснаускене О.И.) ("Горячая линия бухгалтера", 2008, N 19)
Автор считает, что на первый взгляд затраты на оплату тюнинга экономически необоснованны и не должны учитываться при налогообложении прибыли. Однако все зависит от вида тюнинга, например, затраты на установку дополнительной защиты кузова автомобиля от механических повреждений учитываются как расходы на модернизацию автомобиля. Не исключено, что отстоять свою позицию организация сможет и при выполнении других видов тюнинга, если затраты по этим услугам она включит в стоимость транспортного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Нюансы учета операций по обслуживанию, ремонту и "тюнингу" автомобиля (Булаев С.В.) ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 6)

Книга: Особенности налогообложения прибыли организаций в 2006 году (Красноперова О.А.) ("ГроссМедиа", 2006)
По мнению автора, некоторые затраты на тюнинг (двигатель последней модели, бронированные стекла) можно оправдать и включить в расходы. Для этого необходимо издать приказ о том, что двигатель последней модели нужен для более эффективной эксплуатации машины, а установка бронированных стекол - для безопасного передвижения сотрудников (например, кассира при поездках в банк). При этом автор предлагает способ, с помощью которого возможно списать расходы, - покупка заранее укомплектованной машины. В таком случае стоимость и двигателя, и тонированных стекол сразу будет включена в цену автомобиля, по которой организация оприходует его и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

МАТЕРИАЛЬНЫЕ РАСХОДЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 254 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 254 НК РФ	

1. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты на содержание имущества, полученного по договору об отступном (ст. 254, п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы, связанные с содержанием (обслуживанием) имущества, если оно не используется в деятельности и не переведено в состав основных средств (пп. 2 п. 1 ст. 253, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

1.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты на содержание имущества, полученного по договору об отступном (ст. 254, п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 272 НК РФ)?

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ налогоплательщик при реализации имущества вправе уменьшить доходы на сумму расходов, непосредственно связанных с этой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах затраты на содержание имущества, полученного по договору об отступном?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на содержание имущества, полученного по соглашению об отступном, можно учесть при его дальнейшей реализации на основании п. 1 ст. 268 НК РФ. В случае если это имущество будет переведено в состав основных средств, затраты на его содержание можно будет отнести к материальным расходам. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.01.2013 N 03-03-06/2/7
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы, связанные с содержанием имущества (в том числе коммунальные платежи и расходы на охрану), полученного по договору отступного, не учитываются до принятия решения о реализации этого имущества или о его переводе в состав основных средств. В то же время, если данное имущество будет в дальнейшем реализовано, сумма расходов по его содержанию может уменьшить доходы от его продажи (п. 1 ст. 268 НК РФ). В случае же принятия решения о переводе имущества, полученного по договору отступного, в состав основных средств расходы на оплату коммунальных услуг и охрану имущества можно включить в состав материальных расходов (в том числе и за период, когда указанное имущество учитывалось в составе основных средств как недвижимость, временно не используемая в основной деятельности).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-03-06/2/41
Письмо Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/2/39
Письмо Минфина России от 16.09.2010 N 03-03-06/2/165
Письмо Минфина России от 18.03.2010 N 03-03-06/2/49
Статья: Учет операций, связанных с погашением проблемной задолженности (Начало) (Колчигин Е.В., Поздняков Е.Г., Нестерова Ю.В., Миркина Е.) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2010, N 9)

Письмо Минфина России от 25.01.2013 N 03-03-06/2/5
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы (в том числе оплата стоянки), связанные с содержанием имущества, полученного по договору об отступном, до момента принятия решения о его реализации или переводе в состав основных средств не могут учитываться для целей налогообложения прибыли организации как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ.
При этом ведомство отмечает, что при реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы в том числе на сумму расходов по содержанию данного имущества.
В случае если будет принято решение о переводе имущества, полученного по договору об отступном, в состав основных средств, вышеуказанные расходы (в том числе и за период, когда имущество временно не использовалось в основной деятельности) могут быть включены в состав материальных расходов при определении базы по налогу на прибыль.

Консультация эксперта, 2012
Автор разъясняет, что после принятия к налоговому учету имущества, полученного в рамках соглашения об отступном, расходы на его содержание, понесенные до момента ввода его в эксплуатацию, могут быть учтены в составе материальных расходов.

1.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы, связанные с содержанием (обслуживанием) имущества, если оно не используется в деятельности и не переведено в состав основных средств (пп. 2 п. 1 ст. 253, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в том числе затраты на содержание, эксплуатацию, ремонт, техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии. Об этом говорится в пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ.
Другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим затратам.
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы, связанные с содержанием (обслуживанием) имущества, если оно не используется в деятельности и не переведено в состав основных средств?
Согласно официальной позиции Минфина России до перевода имущества в состав основных средств затраты, связанные с его содержанием, не учитываются в расходах как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ. Если будет принято решение о переводе имущества в состав основных средств, указанные затраты (в том числе за период, когда имущество не использовалось в деятельности) включаются в состав материальных расходов.
Судебной практики нет.

По вопросу включения в первоначальную стоимость основного средства затрат на содержание (обслуживание) имущества, понесенных до его перевода в состав основных средств, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.05.2013 N 03-03-06/2/18071
Минфин России рассмотрел вопрос учета расходов, которые были понесены банком до ввода в эксплуатацию здания, приобретенного для осуществления деятельности. Ведомство пояснило, что затраты, связанные с содержанием имущества (в том числе коммунальные платежи, расходы на охрану и уборку помещений), до его перевода в состав основных средств не учитываются в расходах как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ.
Если будет принято решение о переводе здания в состав основных средств, затраты на его содержание могут быть включены в состав материальных расходов.

Письмо Минфина России от 24.05.2012 N 03-05-05-01/27
Финансовое ведомство считает, что расходы, связанные с содержанием имущества, которое не используется в основной деятельности, до момента его перевода в состав основных средств не могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ.

Письмо Минфина России от 24.02.2012 N 03-03-06/2/23
Разъясняется, что если налогоплательщик примет решение о переводе здания в состав основных средств, то расходы на его содержание (в том числе за период, когда это имущество не использовалось в деятельности) могут быть включены в состав материальных затрат.
Расходы на содержание имущества, понесенные до принятия указанного решения, учитываться не могут, так как не соответствуют положениям ст. 252 НК РФ.

2. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ХОЗЯЙСТВЕННЫЕ НУЖДЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Учитывается ли в составе расходов для целей налога на прибыль стоимость санитарно-гигиенических средств и принадлежностей (туалетной бумаги, мыла, полотенец, стирального порошка и пр.) (пп. 2 п. 1 ст. 254, пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов учитываются затраты на хозяйственные нужды. В то же время положения пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяют включить в состав расходов затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством.
Официальная позиция заключается в том, что затраты на приобретение санитарно-гигиенических средств и принадлежностей учесть в расходах можно.
Есть судебные акты, подтверждающие такую точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.07.2011 N 03-03-06/2/112
Минфин России, рассмотрев вопрос о включении в состав расходов, в частности, моющих средств, указал следующее.
Если столовая (комната приема пищи), не являющаяся объектом обслуживающих производств и хозяйств в соответствии со ст. 275.1 НК РФ, оборудована согласно требованиям трудового законодательства, затраты на ее содержание можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией на основании пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Примечание. Вывод, содержащийся в приведенном выше документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Письмо Минфина России от 11.04.2007 N 03-03-06/1/229
Финансовое ведомство отмечает, что расходы налогоплательщиков на приобретение хозяйственных товаров и бытовой химии (туалетной бумаги, одноразовых бумажных полотенец, салфеток, туалетного мыла, губок для посуды, чистящих средств и т.д.) относятся к расходам на хозяйственные нужды на основании пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.09.2006 N 03-11-04/2/182

Письмо Минфина России от 15.08.2005 N 03-11-04/2/45
В Письме говорится, что расходы организации по оплате товаров бытовой химии, приобретаемых для содержания в чистоте витрин, помещения и соблюдения санитарных норм, учитываются в целях налогообложения в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.10.2006 N 20-12/89121.1
В Письме отмечается, что затраты на санитарно-гигиенические принадлежности, в частности на приобретение полотенец, туалетной бумаги, гигиенических покрытий на унитазы, мыла и т.п., можно учесть в расходах в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Налоговый орган указал, что обязанность работодателя обеспечивать санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников установлена в ст. 223 ТК РФ и п. 2 ст. 25 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения".

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.07.2007 по делу N А65-20634/06
Суд указал, что обязанность налогоплательщика как работодателя обеспечивать безопасность и условия труда, соответствующие государственным нормативным требованиям охраны труда, бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей, закреплена в ст. 22 ТК РФ. По мнению суда, расходы на приобретение чашек, жидкости для мытья посуды, стирального порошка, туалетной бумаги, стакана граненого обусловлены необходимостью обеспечения нормальных условий труда и бытовых нужд работников. Следовательно, подобные расходы можно учесть на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 25.12.2006, 27.12.2006 N КА-А40/12681-06 по делу N А40-20791/06-118-198
Суд указал, что чистящие, моющие и иные аналогичные средства приобретаются с целью соблюдения установленных санитарно-гигиенических требований и содержания помещений в надлежащем состоянии, в связи с чем затраты на их приобретение уменьшают налогооблагаемую прибыль.

3. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ
СПЕЦИАЛЬНОЙ И ФОРМЕННОЙ ОДЕЖДЫ

3.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль стоимость спецодежды, выдаваемой сверх норм, предусмотренных законодательством (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Согласно ст. ст. 212 и 221 ТК РФ обязанности по обеспечению безопасных условий и охраны труда возлагаются на работодателя. В частности, работодатель обеспечивает приобретение и выдачу за счет собственных средств специальной одежды и обуви, других средств индивидуальной защиты, а также смывающих и (или) обезвреживающих средств, прошедших обязательную сертификацию или декларирование соответствия. При этом работодатель вправе устанавливать нормы выдачи спецодежды, улучшающие защиту работников по сравнению с типовыми нормами, которые устанавливаются Правительством РФ (ст. 221 ТК РФ).
Налоговый кодекс РФ (пп. 3 п. 1 ст. 254), оговаривая, что в расходах учитываются затраты на спецодежду, выдача которой предусмотрена законодательством, не уточняет, относится это ограничение только к случаям выдачи спецодежды либо также к нормам ее выдачи.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах стоимость спецодежды, выдаваемой сверх норм, предусмотренных законодательством?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Есть письма Минфина России, из которых следует, что стоимость спецодежды, выдаваемой сверх норм, предусмотренных законодательством, можно учесть в расходах.
В то же время в письмах УФНС России по г. Москве изложена противоположная точка зрения, которая заключается в том, что на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ можно учесть только расходы на выдачу спецодежды в пределах норм, утвержденных законодательно. Есть судебный акт, подтверждающий данную позицию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стоимость спецодежды, выдаваемой сверх норм, предусмотренных законодательством, можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 16.09.2016 N 03-03-06/1/54239
Отмечено, что расходы работодателя на приобретение средств индивидуальной защиты можно учесть в целях налога на прибыль в составе материальных расходов в пределах норм, установленных законодательством, или по повышенным нормам, утвержденным локальными нормативными актами, по результатам проведенной аттестации рабочих мест. При этом должны выполняться требования ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.08.2016 N 03-03-06/1/48743
Письмо Минфина России от 08.04.2016 N 03-03-06/1/20165

Позиция 2. В расходах учитываются расходы только на спецодежду, выдаваемую по нормам

Письмо УФНС России по г. Москве от 15.01.2009 N 19-12/001813
Разъяснено, что расходы организации на приобретение спецодежды для рабочих в пределах законодательно установленных норм могут быть учтены при исчислении налоговой базы по прибыли в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.07.2008 N 20-12/063172

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.06.2008 N Ф08-2581/2008 по делу N А53-5313/2007-С5-23
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно завысил расходы на спецодежду и средства индивидуальной защиты, так как передавал их в производство сверх утвержденных норм.

4. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ЗЕМЛИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Можно ли в качестве "другого имущества, не являющегося амортизируемым" учесть в материальных расходах стоимость земельного участка, не находящегося в государственной и муниципальной собственности и приобретенного в период с 01.01.2007 и до 31.12.2011 (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в качестве материальных расходов учитываются затраты на приобретение другого имущества, не являющегося амортизируемым. В силу п. 2 ст. 256 НК РФ земля не подлежит амортизации.
Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ Налоговый кодекс РФ был дополнен ст. 264.1 об учете расходов на приобретение прав на земельный участок. Эта статья распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. Она регулирует лишь порядок признания расходов в случае приобретения земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретаются для целей капстроительства объектов основных средств, а также в случае приобретения прав на заключение договора аренды земельных участков.
Однако вопрос о том, можно ли учесть в материальных расходах стоимость приобретенного в период с 1 января 2007 г. до 31 декабря 2011 г. земельного участка, не находящегося в государственной и муниципальной собственности, в качестве "другого имущества, не являющегося амортизируемым", остался неразрешенным и после вступления в силу Федерального закона N 268-ФЗ.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, согласно которому стоимость приобретенного в 2010 г. земельного участка, находящегося в частной собственности, можно учесть в расходах в случае его последующей реализации.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2014 по делу N А55-15295/2013
Суд установил, что земельные участки были приобретены обществом в 2010 г. При продаже построенных на этих участках жилых домов общество уменьшило доходы от реализации на стоимость участков, занятых такими домами.
Признавая действия общества правомерными, суд указал следующее: по смыслу пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ земельные участки относятся к прочему имуществу, которое не является амортизируемым. Следовательно, на основании приведенной нормы Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации земельных участков на стоимость их приобретения, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с реализацией.

5. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ
ЗАПАСНЫХ ЧАСТЕЙ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

5.1. Можно ли на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение запчастей для основных средств?

Налоговый кодекс РФ (пп. 3 п. 1 ст. 254) содержит открытый перечень имущества, которое можно отнести к материальным расходам. Запрета учитывать расходы на приобретение запчастей в Налоговом кодексе РФ нет.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых отмечается, что пп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ применяется и при покупке запчастей, необходимых для ремонта основных средств.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2006 по делу N А05-17287/2005-31
Суд указал, что стоимость комплектующих для компьютеров, установленных взамен вышедших из строя, можно учесть на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2006 по делу N А26-3346/2005-210
Суд указал, что расходы на балки, приобретенные обществом для текущего ремонта уже готовых конструкций, учитываются в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

6. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ЭНЕРГИЮ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

6.1. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость энергии, потребленной сверх установленных нормативов (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ)? >>>
6.2. Как арендатор помещения учитывает для целей налога на прибыль стоимость потребленной энергии, если расчеты с энергоснабжающими организациями производит арендодатель (пп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
6.3. Может ли арендодатель учитывать в составе материальных расходов для целей налога на прибыль стоимость энергии, потребленной арендатором, если по договору арендатор не компенсирует расходы на энергию (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ)? >>>
6.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение энергии, если ее поставщик не имеет лицензии (не является энергоснабжающей организацией) (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ)? >>>

6.1. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость энергии, потребленной сверх установленных нормативов (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 5 п. 1 ст. 254) не устанавливает никаких требований по нормированию затрат на приобретение энергии.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что сверхнормативные расходы учесть нельзя.
Есть судебное решение, из которого следует, что никаких нормативов для учета расходов на энергию не предусмотрено. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы нормируются

Письмо Минфина России от 12.08.2005 N 03-03-04/1/166
Финансовое ведомство разъясняет, что в соответствии с Постановлением Совета Министров РСФСР от 25.05.1983 N 273 "О мерах по экономному расходованию материальных ресурсов в жилищно-коммунальном хозяйстве РСФСР" сумма платы за сверхлимитное водопотребление определяется по повышенным в пятикратном размере тарифам исходя из объемов фактически израсходованного количества воды за каждый отчетный период. Расход воды свыше установленных лимитов является правонарушением. Поэтому расходы по оплате организациями воды, израсходованной из коммунальных водопроводов сверх лимитов, относятся на убытки этих организаций.

Позиция 2. Расходы не нормируются

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.12.2005 N Ф08-6171/2005-2454А
Суд указал, что сверхнормативные расходы топливно-энергетических ресурсов нельзя учесть, только если они не являются экономически оправданными (в частности, если они не обусловлены технологическим процессом).

Консультация эксперта, 2005
Автор отмечает, что, если потребление газа в объеме, превышающем нормы, которые установлены договором, необходимо для осуществления деятельности организации, в целях налогообложения признается вся сумма, уплачиваемая поставщику газа. Соответствующие затраты включаются в состав материальных расходов налогоплательщика (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе 25 НК РФ (Подпорин Ю.) ("Вершина", 2005)
Автор отмечает, что расходы по оплате газа, израсходованного сверх договорного количества, по повышенному тарифу организации имеют право учитывать при налогообложении прибыли в полной сумме.

6.2. Как арендатор помещения учитывает для целей налога на прибыль стоимость потребленной энергии, если расчеты с энергоснабжающими организациями производит арендодатель (пп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по учету энергии арендаторами.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции затраты арендатора на потребляемую энергию учитываются в составе прочих расходов.
Ранее Минфин России отмечал, что арендатор вправе учитывать стоимость энергии, необходимой для обеспечения арендованного помещения, в расходах по правилам пп. 5 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ. Эту позицию подтверждают и некоторые авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты арендатора на потребляемую энергию относятся к прочим расходам

Письмо Минфина России от 08.06.2010 N 03-03-06/1/394
Финансовое ведомство со ссылкой на п. 22 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 указало, что в такой ситуации затраты арендатора на потребляемую электроэнергию учитываются в составе прочих расходов как составная часть арендной платы.

Позиция 2. Затраты арендатора на потребляемую энергию относятся к материальным расходам

Письмо Минфина России от 07.07.2005 N 03-03-04/2/21
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на приобретение электрической энергии, топлива, воды, необходимые для эксплуатации лизингового имущества (при условии его использования в производственной деятельности), даже если это лизинговое имущество не находится в собственности лизингополучателя, относятся к его материальным расходам.

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56637
В Письме отмечается, что если по договору аренды оплачивать коммунальные расходы должен арендатор, то он вправе учесть в составе материальных расходов оплату коммунальных платежей и (или) услуг связи, относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду. Указанные расходы должны быть документально подтверждены прилагаемыми арендодателем к счетам за аренду расчетами коммунальных платежей, составленными на основании счетов тепло-, водо- и энергоснабжающих предприятий, счетов городской телефонной службы, отражающих поставку энергии (воды) или оказание услуг телефонной связи.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2006 N 19-11/4436
Статья: Торговля электрической и тепловой энергией (Семенихин В.) ("Аудит и налогообложение", 2007, N 2)

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации арендованного помещения материалов включаются у арендатора в состав материальных затрат на основании пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ.

6.3. Может ли арендодатель учитывать в составе материальных расходов для целей налога на прибыль стоимость энергии, потребленной арендатором, если по договору арендатор не компенсирует расходы на энергию (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, на трансформацию и передачу энергии.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения и работа автора, из которых следует, что если по договору аренды расходы по оплате коммунальных платежей и потребляемой энергии возложены на арендодателя, то он вправе учесть их в составе материальных расходов.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.10.2007 по делу N А56-36615/2006
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в расходы стоимость электроэнергии, потребленной арендатором, поскольку договором предусмотрена обязанность арендодателя оплачивать электроэнергию. Налоговый орган не доказал, что арендная плата сформирована без учета стоимости электроэнергии.

Постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2005 N Ф09-531/05-АК по делу N А60-23238/04
Суд указал следующее. Договорами аренды помещений предусматривалась обязанность арендодателя нести расходы, связанные с эксплуатацией и обслуживанием этих помещений. Поэтому коммунальные платежи, произведенные арендодателем, являются экономически обоснованными расходами, которые связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода. Такие платежи учитываются по правилам пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

6.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение энергии, если ее поставщик не имеет лицензии (не является энергоснабжающей организацией) (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 5 п. 1 ст. 254) не содержит в качестве обязательного условия учета расходов на энергию заключение договора именно с энергоснабжающей организацией.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых суд признал законным учет расходов на энергию, приобретенную у организации, не имеющей статуса энергоснабжающей.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2007 по делу N А56-52299/2006 (Определением ВАС РФ от 24.03.2008 N 3888/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что если у поставщика электроэнергии нет лицензий и документов, подтверждающих балансовую принадлежность энергопринимающих устройств и приборов учета, это не влияет на признание расходов по оплате услуг энергоснабжения. Контроль за соблюдением правил в области энергоснабжения не входит в компетенцию налоговых органов.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.12.2005 N А82-4797/2004-15
Суд разрешил учесть в расходах затраты на энергию, приобретенную у организации, не являющейся энергоснабжающей.

7. УЧЕТ ПЛАТЫ ЗА ВРЕДНЫЕ ВЫБРОСЫ В ОКРУЖАЮЩУЮ СРЕДУ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

7.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в окружающую среду, если такие выбросы (сбросы) производятся сверх допустимых нормативов, но в пределах лимитов (с 01.01.2019 - в пределах временно разрешенных выбросов (сбросов)) (пп. 7 п. 1 ст. 254, п. 4 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 7 п. 1 ст. 254) разрешает учесть в расходах платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду. При этом п. 4 ст. 270 НК РФ запрещает учитывать в расходах плату за сверхнормативные выбросы.
Для предотвращения негативного воздействия на окружающую среду устанавливаются нормативы допустимых выбросов и сбросов веществ (ст. ст. 22, 23 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (с 01.01.2019 - ст. ст. 21, 22 Закона N 7-ФЗ)). Если их соблюдение невозможно, то в целях поэтапного достижения предусмотренных нормативов могут устанавливаться лимиты на выбросы и сбросы (с 01.01.2019 - временно разрешенные выбросы (сбросы)). Это предусмотрено ст. 23 (с 01.01.2019 - ст. 23.1) Закона N 7-ФЗ.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что выбросы в пределах лимитов относятся к сверхнормативным и в расходах не учитываются. Есть судебные акты, подтверждающие такой подход.
В то же время есть судебный акт, в котором указывается на возможность включения в расходы платы за выбросы в пределах лимитов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Плата за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в пределах лимитов (с 01.01.2019 - временно разрешенных выбросов (сбросов)) в расходах не учитывается

Письмо Минфина России от 01.12.2005 N 03-03-04/403
Разъяснено, что согласно ст. 23 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" лимиты на выбросы устанавливаются при невозможности соблюдения нормативов допустимых выбросов и сбросов, поэтому такие выбросы являются сверхнормативными. Следовательно, плата за выбросы, сбросы загрязняющих веществ, другие виды вредного воздействия, находящиеся в пределах установленных лимитов (временно согласованных нормативов), но превышающие предельно допустимые нормативы, при налогообложении не учитывается.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.05.2006 N А33-11449/05-Ф02-2414/06-С1, А33-11449/05-Ф02-2416/06-С1 по делу N А33-11449/05
Суд указал, что предельно допустимыми выбросами (сбросами) загрязняющих веществ в природную среду являются выбросы, произведенные в пределах установленных нормативов. При соблюдении лимитов нормативы качества окружающей среды не обеспечиваются. При таком правовом регулировании спорных правоотношений плата за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду в пределах установленных лимитов является платой за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и в силу пп. 7 п. 1 ст. 254, п. 4 ст. 270 НК РФ не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.01.2006 N А33-4367/05-Ф02-6812/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.06.2005 N А33-31805/04-С3-Ф02-2741/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.06.2005 N А33-21929/04-С3-Ф02-2671/05-С1

Позиция 2. Плату за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в пределах лимитов (с 01.01.2019 - временно разрешенных выбросов (сбросов)) можно учесть в расходах

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2007 по делу N А26-7961/2006-218
Суд указал, что лимиты на выбросы и сбросы загрязняющих веществ представляют собой предельно допустимые размеры фактических выбросов (сбросов) этих веществ, согласованные с органом исполнительной власти в области охраны окружающей природной среды на период выполнения утвержденного этим органом плана по достижению нормативов допустимых выбросов (сбросов). В связи с этим такие выбросы (сбросы) могут называться временно согласованными выбросами (сбросами). Платежи за них могут учитываться в качестве материальных расходов на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ.

8. СТОИМОСТЬ МПЗ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

8.1. Включаются ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль суммы НДС, которые нельзя зачесть из-за отсутствия документов (п. 2 ст. 254 НК РФ)? >>>
8.2. Включается ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль плата за приобретение квот (п. 2 ст. 254 НК РФ)? >>>
8.3. Включается ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль плата за простой вагонов (п. 2 ст. 254 НК РФ)? >>>
8.4. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость материалов, полученных при модернизации (реконструкции) основного средства, в случае их дальнейшего использования в производстве (ст. 254 НК РФ)? >>>

8.1. Включаются ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль суммы НДС, которые нельзя зачесть из-за отсутствия документов (п. 2 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на включение НДС в стоимость при оценке материальных расходов.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, в котором отмечается, что незачтенный НДС нельзя учитывать в стоимости МПЗ. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.02.2005 N А78-2022/04-С2-58/225-Ф02-5660/04-С1
Суд указал, что налоговое законодательство не предусматривает возможности отнесения уплаченных сумм НДС в состав налоговых вычетов по налогу на доходы, если данные суммы налога не были предъявлены к вычету при исчислении налога на добавленную стоимость.

Консультация эксперта, 2005
Автор отметил, что суммы НДС, предъявленные организации при приобретении материалов, которые используются при производстве товаров, не принятые к вычету в связи с отсутствием документов, подтверждающих их уплату, в расходы, уменьшающие доходы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не включаются.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Большая книга бухгалтера страховой компании (БКБСК): ежегодный справочник-альманах. Часть I. Налогообложение (Романова М.В.) ("Регламент", 2006)

8.2. Включается ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль плата за приобретение квот (п. 2 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 254) разрешает включить в стоимость МПЗ все затраты, связанные с их приобретением.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, согласно которому налогоплательщик вправе учесть в стоимости МПЗ затраты на приобретение квот.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.06.2006, 05.06.2006 N Ф03-А37/06-2/814 по делу N А37-2780/05-5
Суд признал правомерным отнесение расходов на приобретение промышленных квот к материальным расходам.

8.3. Включается ли в стоимость МПЗ для целей налога на прибыль плата за простой вагонов (п. 2 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 254) разрешает включить в стоимость МПЗ все затраты, связанные с их приобретением.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, согласно которому налогоплательщик вправе учесть в стоимости МПЗ плату за простой вагонов.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2005 N А13-16812/04-19
Суд указал, что суммы за простой вагонов, задержку вагонов под выгрузкой не являются штрафами, пенями или иными санкциями. Поэтому налогоплательщик правомерно отнес указанные затраты на расходы, уменьшающие базу, облагаемую налогом на прибыль, как материальные расходы.

8.4. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость материалов, полученных при модернизации (реконструкции) основного средства, в случае их дальнейшего использования в производстве (ст. 254 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ в расходах учитывается стоимость имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при их ремонте. Можно ли признать расходами материалы, полученные в ходе модернизации (реконструкции) основного средства, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что стоимость имущества, образовавшегося при модернизации и реконструкции, в расходах не учитывается.
В то же время есть работа автора, в которой сделан противоположный вывод.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стоимость материалов, полученных при модернизации (реконструкции) основного средства, не учитывается в расходах

Письмо Минфина России от 17.02.2010 N 03-03-06/1/75
Разъясняется, что согласно п. 2 ст. 254 НК РФ в расходах учитывается стоимость МПЗ, полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при их ремонте. При этом учет в расходах стоимости имущества, образовавшегося при модернизации и реконструкции, Налоговым кодексом РФ не предусмотрен.

Позиция 2. Стоимость материалов, полученных при модернизации (реконструкции) основного средства, учитывается в расходах

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.03.2010
Автор считает, что МПЗ, полученные при модернизации или реконструкции основного средства, при их использовании в производстве можно учесть в материальных расходах, так как перечень, приведенный в п. 1 ст. 254 НК РФ, является открытым.

9. СТОИМОСТЬ ВОЗВРАТНЫХ ОТХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Как оценить для целей налога на прибыль стоимость возвратных отходов, если они реализуются на сторону (п. 6 ст. 254 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 6 ст. 254 НК РФ возвратные отходы, которые реализуются на сторону, оцениваются по цене реализации. О том, следует ли при этом применять рыночные цены, в Налоговом кодексе РФ не сказано.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что сумма возвратных отходов определяется по рыночной стоимости. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебный акт и работы авторов, в которых указано, что стоимость возвратных отходов должна формироваться на основании фактической цены реализации.
Также имеется мнение автора, согласно которому при реализации возвратных отходов на сторону налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать способ оценки их стоимости. При этом выбранный им способ должен быть закреплен в учетной политике.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Возвратные отходы оцениваются по рыночной стоимости

Письмо Минфина России от 26.04.2010 N 03-03-06/4/49
Финансовое ведомство отмечает, что при реализации на сторону возвратные отходы следует оценивать исходя из действующих рыночных цен, определяемых в порядке, который предусмотрен ст. 40 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.09.2009 N 03-03-06/1/595
Письмо Минфина России от 24.08.2007 N 03-03-06/1/591
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2008

Консультация эксперта, 2013
Автор, учитывая разъяснения Минфина России о том, что возвратные отходы оцениваются исходя из действующих рыночных цен, определяемых в порядке ст. 40 НК РФ, отмечает, что указанная норма не применяется по сделкам, доходы и расходы по которым учитываются после 01.01.2012. В связи с этим автор полагает, что стоимость возвратных отходов нужно определять по цене продажи с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Позиция 2. Возвратные отходы оцениваются исходя из фактической цены реализации

Постановление ФАС Уральского округа от 13.09.2011 N Ф09-5521/11 по делу N А60-43783/2010
Суд отметил, что в силу пп. 2 п. 6 ст. 254 НК РФ возвратные отходы, которые реализуются на сторону, оцениваются по цене реализации.

Статья: Налоговый учет возвратных отходов (Гаджиев Р., Долгова Е.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 31)
Автор отмечает, что НК РФ не указывает на возможность оценки стоимости возвратных отходов по рыночным ценам, поскольку пп. 2 п. 6 ст. 254 НК РФ не содержит отсылки на ст. 40 НК РФ. Следовательно, оценка их стоимости определяется исходя из фактической цены реализации, а не из рыночных или иных возможных (предполагаемых) цен.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Проблемы налогового учета возвратных отходов (Левин Л.) ("Финансовая газета", 2006, N 8)

Позиция 3. При реализации возвратных отходов на сторону налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать способ оценки их стоимости

Статья: Возвратные отходы: организация бухгалтерского учета, оценка и налогообложение (Саяпина Е.Н.) ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 8)
Автор приходит к выводу, что в случае реализации возвратных отходов на сторону налогоплательщик может провести оценку их стоимости следующими способами: по цене возможного использования, по уже сложившейся на предприятии цене реализации соответствующих отходов, по цене возможной реализации или по рыночной цене. При этом налогоплательщик должен закрепить выбранный метод оценки в учетной политике и обосновать свой выбор.

10. УЧЕТ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ С ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛЬЮ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

10.1. Можно ли признать в расходах для целей налога на прибыль потери, если не утверждены нормы естественной убыли (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ)? >>>
10.2. Как учитывать для целей налога на прибыль потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания (пп. 2 п. 7 ст. 254, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>

10.1. Можно ли признать в расходах для целей налога на прибыль потери, если не утверждены нормы естественной убыли (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что потери от естественной убыли по тем категориям продукции, для которых нормы не утверждены, учитывать нельзя.
В то же время есть примеры судебных решений, в которых говорится, что неутверждение органами власти норм естественной убыли не лишает налогоплательщика права на учет соответствующих расходов. Аналогичного подхода придерживается и автор.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Потери учитывать нельзя

Письмо Минфина России от 23.05.2014 N 03-03-РЗ/24762
Разъясняется, что нельзя учитывать в составе материальных расходов потери товаров от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке, если не утверждены нормы естественной убыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.07.2010 N 16-15/080278@

Письмо УФНС России по г. Москве от 17.01.2007 N 20-12/004115
В документе отмечается, что в отсутствие норм естественной убыли, утвержденных федеральными органами исполнительной власти, нельзя учесть потери от убыли (смерти) при транспортировке живых морских декоративных рыб и беспозвоночных.

Позиция 2. Потери учитывать можно

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-6193/2007
Суд указал, что Правительством РФ не утверждены нормы естественной убыли. Поэтому налогоплательщик для учета потерь в виде недостачи лесопродукции правомерно воспользовался нормами, предусмотренными в Руководящих технико-экономических материалах по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов от 1983 г.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15) по делу N А03-1336/2006-31 (Определением ВАС РФ от 28.04.2007 N 2942/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд, сославшись на Определение Конституционного Суда РФ от 09.04.2002 N 68-О, указал следующее: отсутствие норм естественной убыли, утвержденных в порядке, который установлен Правительством РФ, не может быть основанием для отказа в признании расходов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2006 N Ф04-5368/2006(25679-А27-14) по делу N А27-41382/05-5
Суд отметил, что несвоевременное утверждение Правительством Российской Федерации норм естественной убыли не должно препятствовать применению налогоплательщиками положений пп. 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.12.2005 N А19-13273/05-45-Ф02-6493/05-С1
Постановление ФАС Московского округа от 12.10.2005, 06.10.2005 N КА-А41/9793-05

Статья: Налоговый учет излишков и недостачи имущества (Мясников О.А.) ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 7)
Автор приходит к выводу, что, несмотря на отсутствие утвержденных норм естественной убыли, организация вправе учесть при налогообложении прибыли в качестве материальных расходов потери от недостачи и (или) порчи при хранении МПЗ.

10.2. Как учитывать для целей налога на прибыль потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания (пп. 2 п. 7 ст. 254, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания учитываются как внереализационные расходы на основании пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ. Аналогичное мнение выражено в работе автора.
Однако ранее финансовое ведомство придерживалось иной точки зрения, согласно которой потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания можно учесть на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ в материальных расходах. Есть судебные решения, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания учитываются во внереализационных расходах

Письмо Минфина России от 08.11.2010 N 03-03-06/1/695
Разъясняется, что организация вправе учесть в расходах стоимость товаров, украденных из магазина самообслуживания, если факт отсутствия виновных лиц подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Письмо Минфина России от 11.09.2007 N 03-03-06/1/658
Финансовое ведомство указывает, что потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания учитываются во внереализационных расходах, если уполномоченный орган государственной власти документально подтвердил факт отсутствия виновных лиц.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.03.2007 N 03-03-06/1/159
Статья: Предупрежден - значит вооружен: как избежать ошибок в убытках (Киселева И.А.) ("Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 7)

Позиция 2. Потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания учитываются в материальных расходах

Письмо Минфина России от 29.11.2005 N 03-03-04/1/392
Финансовое ведомство разъяснило, что организация вправе учитывать в составе материальных расходов потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания в пределах норм, установленных Приказом Министерства торговли СССР от 23.03.1984 N 75 "Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь товаров в магазинах самообслуживания".
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2009 N Ф09-1165/09-С2 по делу N А07-1768/2008-А-ВЕТ

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2006 по делу N А56-2227/2006
Суд указал, что если недостача не превысила норм естественной убыли, то в соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ налогоплательщик может включить потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания в состав материальных расходов.

11. УЧЕТ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ С ТЕХНОЛОГИЧЕСКИМИ ПОТЕРЯМИ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

11.1. Нужно ли для учета в расходах для целей налогообложения прибыли нормировать технологические потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг)? Если нужно, то как определить их норматив (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ)?

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Данная норма не содержит требования об учете расходов на технологические потери в пределах каких-либо норм.
Возникает вопрос: нужно ли для учета в расходах нормировать технологические потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг)? Если нужно, то как определить их норматив?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, налогоплательщик вправе сам определить нормативы технологических потерь для каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, исходя из технологических особенностей производственного цикла и (или) процесса транспортировки.
Есть письмо Минфина России, согласно которому в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено нормирование технологических потерь для целей налогообложения прибыли организаций. Есть судебные акты с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Нормы для учета в расходах технологических потерь при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг) можно определить самостоятельно исходя из технологических особенностей производства или транспортировки

Письмо Минфина России от 16.02.2017 N 03-03-06/1/8847
Финансовое ведомство отмечает, что исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщики могут определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данные нормативы могут быть установлены внутренними документами, которые разрабатываются специалистами организации, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными лицами организации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.09.2016 N 03-03-05/52297

Позиция 2. Нормы для учета в расходах технологических потерь при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг) не установлены

Письмо Минфина России от 21.02.2012 N 03-03-06/1/95
Разъяснено, что в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено нормирование технологических потерь для целей налогообложения прибыли организаций.

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 18.04.2018 N Ф03-1105/2018 по делу N А51-28686/2016
Из судебного акта следует, что технологические потери при производстве учитываются в расходах исходя из их фактического размера. Они должны быть обоснованны и документально подтверждены. Налоговое законодательство не содержит положений, устанавливающих нормирование технологических потерь в целях исчисления налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 03.12.2010 N КА-А41/15048-10 по делу N А41-32175/09
Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2010 N КА-А40/13095-10 по делу N А40-156407/09-35-1220
Постановление ФАС Уральского округа от 23.06.2010 N Ф09-4666/10-С2 по делу N А76-33986/2009-45-720 (Определением ВАС РФ от 11.10.2010 N ВАС-13687/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.03.2016 N Ф06-6560/2016 по делу N А12-9192/2015
Суд признал правильным вывод о том, что нормативы технологических потерь применимы для ценообразования, а не для налогообложения. Это связано с тем, что они не учитывают особенностей осуществления расчетов между энергосбытовыми и сетевыми организациями и не устанавливают особенностей определения расходов, признаваемых для целей налога на прибыль.

12. МЕТОДЫ ОЦЕНКИ СЫРЬЯ И МАТЕРИАЛОВ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

12.1. Может ли организация при списании сырья и материалов применять для целей налога на прибыль разные методы оценки (п. 8 ст. 254 НК РФ)?

Согласно п. 8 ст. 254 НК РФ при оценке размера материальных расходов применяется один из четырех (с 01.01.2015 - один из трех) методов, названных в этом пункте.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, состоит в следующем: при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров, налогоплательщики вправе применять разные методы их оценки. Такой порядок должен быть предусмотрен учетной политикой.
Позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что организация может применить только один из четырех возможных методов оценки по всем материальным запасам. Аналогичный подход выражен в работах авторов.
Также есть работы авторов, которые считают, что допустимо использовать один метод оценки по группе однородных материалов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров, налогоплательщик вправе применять разные методы их оценки

Письмо Минфина России от 29.11.2013 N 03-03-06/1/51819
Минфин России разъяснил, что применение в отношении различных групп товаров разных методов списания стоимости материально-производственных запасов не противоречит положениям гл. 25 НК РФ. В связи с этим при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров, налогоплательщики вправе применять разные методы их оценки. Такой порядок должен быть предусмотрен учетной политикой.

Обратите внимание! В зависимости от варианта толкования данного Письма можно выделить случаи, в которых организации в целях налогообложения могут использовать разные методы оценки стоимости сырья и материалов, списываемых в производство. Примерный перечень таких случаев приведен в Обзоре: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.01.2014.

Позиция 2. При списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров, налогоплательщик может применить только один метод оценки по всем материальным запасам

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7391 "Об оценке материально-производственных запасов"
В Письме указано, что для целей налогообложения организация может использовать только один из четырех методов оценки по всем материальным запасам, закрепив его применение в учетной политике. Применение более одного метода оценки материально-производственных запасов в налоговом учете противоречит налоговому законодательству.

Статья: "Налог на прибыль организаций, доходы и расходы" (2-е издание) (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2012)
Автор считает, что организация может применить только один метод по всем материальным запасам, указав его в учетной политике.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налог на прибыль организаций, доходы и расходы. Налог на прибыль и материальные расходы (Семенихин В.В.) ("Налоги" (газета), 2012, N 10)
Статья: Материалы: налог на прибыль и материальные расходы (Авдеев В.В.) ("Налоги" (газета), 2010, N 19)
Статья: Налог на прибыль организаций: расходы в налоговом учете (Авдеев В.В.) ("Налоги" (газета), 2010, N 12)
Статья: "Материалы. Бухгалтерский и налоговый учет" (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

Позиция 3. При списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров, допустимо применять один метод по группе однородных материалов

Тематический выпуск: Прибыль-2006: считаем налоговую базу по-новому (Рассказова-Николаева С.А., Калинина Е.М., Журавлева О.Ю., Довгалев Е.Ю., Калинин Н.Д.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 4)
Автор считает, что из содержания п. 8 ст. 254 НК РФ невозможно установить, должна ли организация выбрать один из методов оценки в отношении всех списываемых материалов или она может применить разные методы для оценки неоднородных материалов. Он отмечает, что поскольку гл. 25 НК РФ не установлен порядок применения методов списания материалов, то на основании ст. ст. 11 и 54 НК РФ организация может обратиться к порядку, предусмотренному законодательством о бухгалтерском учете. В нем подробно описано, как применять методы оценки, перечисленные в п. 8 ст. 254 НК РФ. Предусматривается использование одного метода по группе однородных материалов. Этот же порядок налогоплательщики могут применять в налоговом учете, поскольку целесообразно использовать одинаковые способы списания материалов как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. Выбранный организацией способ должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Учетная политика организации: бухгалтерский учет и налогообложение (под ред. С.А. Рассказовой-Николаевой) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2006)

РАСХОДЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
(ПО СТ. 255 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 255 НК РФ	

1. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА ИНОСТРАННЫМ РАБОТНИКАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Относится ли к расходам для целей налога на прибыль оплата труда иностранным работникам, если у организации истек срок действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы (п. 1 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит норм, согласно которым право на признание расходов на оплату труда зависит от того, есть у работодателя разрешение на привлечение иностранной рабочей силы или нет.
Официальная точка зрения заключается в том, что при заключении трудового договора с иностранным работником все выплаты, предусмотренные этим договором, относятся к расходам на оплату труда. Отсутствие у работодателя разрешения на привлечение иностранной рабочей силы не влияет на возможность признания расходов.
Аналогичного мнения придерживаются авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 26.12.2005 N 03-03-04/1/444
Финансовое ведомство разъясняет, что при наличии трудового договора с иностранным работником работодатель относит к расходам на оплату труда выплаты в пользу этого работника независимо от наличия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.02.2009 N 16-15/012340
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 26.12.2005 N 03-03-04/1/444 "Об учете заработной платы и единого социального налога с иностранных работников в период их работы без оформленного разрешения на привлечение иностранной рабочей силы" (Пальмина Е.С., Осмоловская И.В.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 2)

2. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА В НАТУРАЛЬНОЙ ФОРМЕ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль оплату труда в натуральной форме, превышающую 20 процентов от начисленной зарплаты (п. 1 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит норм, ограничивающих размеры, в которых заработная плата, выданная в натуральной форме, может признаваться расходом. Согласно ст. 131 ТК РФ доля зарплаты, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.
Согласно позиции Минфина России расходы в виде выплаты зарплаты в натуральной форме сверх установленного Трудовым кодексом РФ 20-процентного размера учесть нельзя.
Судебной практики нет.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 05.11.2009 N 03-03-05/200
Разъясняется, что зарплата в натуральной форме сверх установленного Трудовым кодексом РФ 20-процентного размера не учитывается в расходах.

3. УЧЕТ КОМПЕНСАЦИИ ЗА ЗАДЕРЖКУ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль сумма компенсации, выплаченной работнику за задержку заработной платы (п. 1 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит ответа на этот вопрос.
По данному вопросу существует три точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что суммы компенсаций, выплачиваемые за задержку заработной платы, не признаются расходами, поскольку не связаны с условиями или режимом работы.
В то же время есть судебные решения, согласно которым компенсацию за задержку заработной платы можно учесть в качестве внереализационного расхода по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Согласно третьей точке зрения, изложенной в судебном решении, такие компенсации включаются в расходы на оплату труда.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Сумму компенсации нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/2/164
В документе отмечено, что компенсации работникам за задержку заработной платы расходами по налогу на прибыль не признаются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.12.2009 N 03-03-06/2/232
Письмо Минфина России от 17.04.2008 N 03-03-05/38

Позиция 2. Компенсацию можно учесть как внереализационный расход

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.08.2010 по делу N А55-35672/2009
Суд указал, что расходы в виде суммы денежной компенсации, выплаченной работодателем работникам на основании ст. 236 ТК РФ, являются санкцией за нарушение договорных обязательств. Подпункт 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не содержит каких-либо ограничений по учету санкций в составе расходов в зависимости от того, в рамках каких правоотношений (гражданско-правовых или трудовых) нарушаются договорные обязательства, поэтому понесенные расходы учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.08.2008 по делу N А29-5775/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2007 по делу N А49-6366/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 14.04.2008 N Ф09-2239/08-С3 по делу N А60-14685/07

Позиция 3. Сумма компенсации признается расходом на оплату труда

Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2009 N КА-А40/1267-09 по делу N А40-29503/08-20-73
Суд, проанализировав ст. 255 НК РФ и ст. 236 ТК РФ, указал, что денежная компенсация за несвоевременную выплату зарплаты правомерно включена налогоплательщиком в расходы.

4. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВЫПЛАТУ АВТОРСКОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Включается ли в расходы на оплату труда в целях налогообложения прибыли вознаграждение, выплаченное работнику (автору) за созданный им в рамках исполнения трудовых обязанностей объект интеллектуальной собственности (служебное произведение, изобретение) (ст. 255 НК РФ)?

Под служебным произведением понимается произведение науки, литературы или искусства, созданное в пределах установленных для работника (автора) трудовых обязанностей (п. 1 ст. 1295 ГК РФ). Исключительное право на служебное произведение принадлежит работодателю, если трудовым или иным договором между работодателем и автором не предусмотрено иное. Автор имеет право на вознаграждение, если в предусмотренный п. 2 ст. 1295 ГК РФ срок работодатель начнет использовать служебное произведение или передаст исключительное право другому лицу, а также в случае, когда работодатель принял решение о сохранении служебного произведения в тайне и по этой причине не начал его использовать в указанный срок (п. 2 ст. 1295 ГК РФ).
До 01.01.2008 согласно п. 2 ст. 8 Патентного закона РФ от 23.09.1992 N 3517-1 право на получение патента на изобретение, полезную модель, промышленный образец, созданные работником (автором) при выполнении трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя, принадлежало работодателю, если договором не было предусмотрено иное.
В силу положений ст. 135 ТК РФ система оплаты труда, доплат и надбавок компенсационного, стимулирующего характера и система премирования устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Согласно п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, в частности, относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
При определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). Об этом говорится в п. 21 ст. 270 НК РФ.
Возникает вопрос: включается ли в состав расходов на оплату труда вознаграждение, выплаченное работнику (автору) за созданный им в рамках исполнения трудовых обязанностей объект интеллектуальной собственности (служебное произведение, изобретение)?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России единовременное вознаграждение, выплаченное работнику, создавшему служебное изобретение, учитывается в расходах на оплату труда после того, как исключительные права на данное изобретение будут включены в состав амортизируемого имущества.
Однако ранее финансовое ведомство считало: такое вознаграждение признается расходом лишь при условии, что указанные выплаты предусмотрены трудовым договором. Есть работы авторов, где высказана аналогичная точка зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Вознаграждение работнику (автору) за созданный им в рамках исполнения трудовых обязанностей объект интеллектуальной собственности (служебное произведение, изобретение) учитывается в расходах на оплату труда

Письмо Минфина России от 04.07.2013 N 03-03-06/1/25599
Разъясняется, что затраты на выплату единовременного вознаграждения сотруднику за создание служебного изобретения учитываются в составе расходов на оплату труда. Минфин России уточняет, что исключительные права на данное изобретение должны быть включены в состав амортизируемого имущества.

Позиция 2. Вознаграждение работнику (автору) за созданный им в рамках исполнения трудовых обязанностей объект интеллектуальной собственности (служебное произведение, изобретение) учитывается в расходах на оплату труда, если указанные выплаты предусмотрены в трудовом договоре

Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/207
Финансовое ведомство разъясняет, что вознаграждение за изобретение, созданное работником в связи с исполнением им своих трудовых обязанностей, признается расходом на оплату труда, если эти выплаты предусмотрены в трудовом договоре.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Бухгалтерия на дому, или "Аутстаффинг по-русски" (Царенко Ю.В.) ("Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2006, N 20)

Письмо ФНС России от 31.10.2005 N ММ-8-02/326 "О порядке учета для целей налогообложения прибыли расходов по выплате авторских вознаграждений"
Разъясняется, что авторское вознаграждение, выплаченное за созданную в рамках исполнения трудовых обязанностей интеллектуальную собственность, учитывается в составе расходов на оплату труда, если оно предусмотрено в трудовом договоре.

Консультация эксперта, 2010
Автор считает, что сумма авторского вознаграждения, которая выплачена работнику, создавшему литературное произведение, в рамках исполнения служебных обязанностей, учитывается в расходах по налогу на прибыль. В трудовом договоре или дополнительном соглашении необходимо указать, что организации принадлежит исключительное право на литературные произведения, создаваемые работником в рамках исполнения трудовых обязанностей, а работнику выплачивается авторское вознаграждение, и отразить порядок расчета и выплаты этого вознаграждения.

5. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА
В НЕРАБОЧИЕ ПРАЗДНИЧНЫЕ ДНИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

5.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата труда сдельщикам в нерабочие праздничные дни, установленная трудовым договором (п. 1 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не определяет порядок признания расходов на оплату труда сдельщиков в нерабочие праздничные дни.
В то же время редакция ст. 112 ТК РФ, действующая с 1 января 2005 г., устанавливает, что работникам, за исключением получающих должностной оклад, за нерабочие праздничные дни, в которые они не привлекались к работе, выплачивается вознаграждение, определяемое трудовым и (или) коллективным договором либо иным локальным нормативным актом.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции, высказанной Минфином России, вознаграждение, выплачиваемое сдельщикам за нерабочие праздничные дни, в которые они не привлекались к работе, признается расходом в размере, установленном в локальном нормативном акте и отраженном в трудовых договорах с работниками. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые авторы.
Согласно позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, выплаты сдельщикам в нерабочие праздничные дни могут учитываться в качестве расходов, если они установлены локальным актом организации. Аналогичная точка зрения встречается и в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты сдельщикам за нерабочие праздничные дни должны быть установлены локальным актом или коллективным договором и закреплены в трудовых договорах с работниками

Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/154
Финансовое ведомство разъясняет, что оплата сдельщикам и повременщикам за нерабочие праздничные дни может быть отнесена к расходам на оплату труда, если размер такой оплаты не только установлен положением, применяемым на предприятии, но и закреплен в трудовых (коллективных) договорах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.07.2005 N 03-03-04/1/38
Книга: Заработная плата в 2006 году. Практические рекомендации, примеры расчета (Бакина С.И.) ("Юстицинформ", 2005)
Консультация эксперта, 2005
Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 10.08.2005 ("Главбух", 2005, N 16)

Позиция 2. Выплаты сдельщикам за нерабочие праздничные дни могут быть установлены локальным актом или трудовым договором

Письмо УФНС России по г. Москве от 31.05.2005 N 21-11/39161
Разъяснено, что оплата сдельщикам и повременщикам за нерабочие праздничные дни может быть отнесена к расходам на оплату труда, если размер такой оплаты установлен в локальном акте организации.

Статья: Отдохни и получи... (Михайлов И.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 1)
По мнению автора, оплата труда сдельщиков в нерабочие праздничные дни может быть установлена как трудовым, так и коллективным договором либо локальным нормативным актом.

6. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ СВЕРХУРОЧНОЙ РАБОТЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

6.1. Включается ли в расходы для целей налога на прибыль оплата сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов в год (п. 3 ст. 255 НК РФ)? >>>
6.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата сверхурочной работы и работы в выходные и праздничные дни в размерах, превышающих установленные Трудовым кодексом РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ)? >>>
6.3. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты, связанные с выплатой работникам компенсации за дни отъезда в командировку и прибытия из нее, приходящиеся на выходные (праздничные) дни (п. 3 ст. 255 НК РФ)? >>>

6.1. Включается ли в расходы для целей налога на прибыль оплата сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов в год (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится оплата сверхурочной работы.
Согласно ст. 99 ТК РФ работодатель может привлекать работника к сверхурочным работам, причем продолжительность таких работ не может превышать для каждого работника 4 часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год.
В ст. 152 ТК РФ указано, что сверхурочная работа оплачивается за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы - не менее чем в двойном размере. Конкретные размеры оплаты за сверхурочную работу могут определяться коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором. По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно.
Возникает вопрос: включается ли в расходы оплата сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов в год?
По данному вопросу существует три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России оплата сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов, относится к расходам по налогу на прибыль. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие такой подход.
Также имеется точка зрения, выраженная Минфином России, согласно которой оплата сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов, учитывается в расходах, если условие об оплате предусмотрено трудовым и (или) коллективным договорами. Данная точка зрения поддержана ФНС России и УФНС России по Санкт-Петербургу. Аналогичное мнение выражено в судебных актах и работах авторов.
Третья точка зрения, представленная в ранних разъяснениях финансового ведомства и налоговых органов, заключалась в том, что привлечение к сверхурочным работам продолжительностью свыше 120 часов в год нарушает трудовое законодательство, поэтому оплата таких работ не признается расходом по налогу на прибыль. Аналогичное мнение было выражено в судебном акте и работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплата сверхурочных работ, превышающих 120 часов в год, признается расходом

Письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18410
Ведомство разъясняет, что на основании ст. 152 ТК РФ сверхурочная работа должна быть оплачена в повышенном размере независимо от того, соблюден ли порядок привлечения к сверхурочным работам, установленный ст. 99 ТК РФ. Учитывая данное обстоятельство, финансовое ведомство указало, что суммы затрат на оплату труда лиц, работающих сверхурочно, относятся к расходам на оплату труда.

Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/278
Ведомство разъясняет, что сверхурочная работа должна быть оплачена в повышенном размере независимо от того, соблюден ли порядок привлечения к ней. При этом согласно заключению Федеральной службы по труду и занятости нарушение работодателем порядка привлечения к сверхурочной работе (например, превышение максимально допустимого числа часов сверхурочной работы в год) не должно отразиться на реализации права работника на оплату труда за сверхурочную работу. Таким образом, трудовым законодательством предусмотрена обязанность работодателя оплатить в повышенном размере труд сотрудника, привлекаемого к работе сверхурочно с нарушением ст. 99 ТК РФ.
Учитывая изложенное, суммы затрат на оплату труда сотрудников, работающих сверхурочно (в том числе, если количество отработанных ими часов превышает 120 часов в год), можно учесть в расходах на оплату труда.

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.09.2006 по делу N А55-28161/05
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть расходы на оплату сверхурочной работы, превышающей 120 часов в год.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005
Статья: Налог на прибыль - 2005: подводим итоги (Мошкович М.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 3)
Статья: Оплата труда на предприятиях общественного питания (Булаев С.В.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1-2)
Статья: Оплата труда на предприятиях ЖКХ: особенности расчета и налогообложения (Смирнов С.В.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)
Статья: Сколько стоят трудоголики? (Анищенко Е.) ("Московский бухгалтер", 2006, N 2)

Консультация эксперта, 2013
По мнению автора, расходы на оплату сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов в год, уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.07.2009
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.08.2006

Позиция 2. Оплата сверхурочных работ, превышающих 120 часов в год, признается расходом, если условие об оплате предусмотрено трудовым и (или) коллективным договорами или другим локальным актом

Письмо Минфина России от 07.11.2006 N 03-03-04/1/724
Разъясняется, что оплата сверхурочных работ, превышающих 120 часов в год, учитывается на основании п. 3 ст. 255 НК РФ при условии, если это предусмотрено трудовым или коллективным договором.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.02.2006 N 03-03-04/4/22
Письмо ФНС России от 23.09.2005 N 02-1-08/195@ "По вопросу учета для целей налогообложения прибыли расходов по оплате сверхурочных работ, превышающих 120 часов в год"
Письмо УФНС России по Санкт-Петербургу от 03.04.2006 N 02-05/07859@
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005
Статья: Кодекс на кодекс - кто победит? (Фельцман Н.) ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 1)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.09.2008 N Ф04-5432/2008(11097-А75-25) по делу N А75-7400/2007
Суд указал, что сверхурочная работа была направлена на получение дохода, а возможность привлечения сотрудников к такой работе предусмотрена коллективным договором. Следовательно, налогоплательщик правомерно включил суммы оплаты сверхурочной работы в расходы.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.2008 N Ф04-3947/2008(7394-А75-14) по делу N А75-6319/2007
Суд сделал следующий вывод: работодатель обязан оплатить в повышенном размере труд работника, привлекаемого к работе сверхурочно. Поэтому расходы на оплату сверхурочной работы, превышающей 120 часов в год, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2007 по делу N А55-17548/06
Суд указал, что трудовым законодательством предусмотрена обязанность работодателя оплатить в повышенном размере труд сотрудника, привлекаемого к работе сверхурочно с нарушением ограничений, установленных ст. 99 ТК РФ. Следовательно, оплата сверхурочной работы с согласия работника является обоснованным расходом.
Таким образом, затраты на оплату труда сотрудников, работающих сверхурочно (в том числе, если количество часов, отработанных им сверхурочно, превышает 120 часов в год), относятся к расходам на оплату труда при условии, если такая обязанность предусмотрена трудовым договором.

Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2006 N Ф09-628/06-С7 по делу N А71-383/05
Суд признал правомерным отнесение к расходам оплаты сверхурочных работ продолжительностью свыше 120 часов в год. При этом суд указал, что в налоговом законодательстве не предусмотрено ограничений продолжительности сверхурочных работ, оплата которых будет признаваться расходом по налогу на прибыль. Кроме того, условие об оплате предусмотрено локальным актом налогоплательщика.

Консультация эксперта, 2013
Автор считает, что оплата сверхурочных работ продолжительностью свыше 120 часов в год учитывается в расходах.
По мнению автора, такие сверхурочные часы должны быть отражены в табеле рабочего времени, а их оплата предусмотрена в трудовом и (или) коллективном договорах.

Позиция 3. Оплата сверхурочных работ, превышающих 120 часов в год, расходом не признается

Письмо Минфина России от 09.03.2005 N 03-03-01-04/1/102
Разъяснено, что оплата сверхурочных работ, продолжительность которых превышает 120 часов в год, не признается расходом, поскольку нарушается трудовое законодательство (ст. 99 ТК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.03.2009 N 16-15/025787.1
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2006 N Ф04-5008/2006(25216-А75-40) по делу N А75-12558/2005
Суд указал, что расходы на оплату сверхурочных работ, произведенные в связи с нарушением трудового законодательства (свыше 120 часов в год), которые направлены налогоплательщиком на получение дохода, не включаются в расходы по налогу на прибыль, так как они экономически неоправданны.

6.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата сверхурочной работы и работы в выходные и праздничные дни в размерах, превышающих установленные Трудовым кодексом РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

Согласно ст. 99 ТК РФ сверхурочная работа - это работа, выполняемая работником по инициативе работодателя за пределами установленной для работника продолжительности рабочего времени - ежедневной работы (смены), а при суммированном учете рабочего времени - сверх нормального числа рабочих часов за учетный период. Продолжительность сверхурочной работы не должна превышать для каждого работника 4 часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год. Нормы оплаты сверхурочной работы установлены в ст. 152 ТК РФ.
В Налоговом кодексе РФ не содержится разъяснений о размерах, в которых оплата сверхурочных работ может признаваться расходом.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Позиция, высказанная Минфином России, заключается в том, что расходами признается оплата сверхурочных работ в размерах, установленных Трудовым кодексом РФ. Данная точка зрения также поддерживается некоторыми авторами.
Согласно позиции ФНС России оплата сверхурочных работ в размерах, превышающих установленные Трудовым кодексом РФ, также уменьшает налоговую базу по прибыли. Аналогичную позицию занимают и отдельные авторы, указывая дополнительно, что размеры выплат должны быть установлены в трудовом или коллективном договоре.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплата сверхурочной работы и работы в праздничные дни признается расходом в размерах, установленных Трудовым кодексом РФ

Письмо Минфина России от 20.05.2005 N 03-03-01-02/2/90
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы за сверхурочную работу, работу в праздничные и выходные дни в размерах, превышающих установленные Трудовым кодексом РФ, не учитываются в составе расходов по оплате труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.03.2005 N 03-03-01-04/1/88
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Оплата сверхурочной работы и работы в праздничные дни признается расходом в полном объеме

Письмо ФНС России от 28.04.2005 N 02-3-08/93 "О составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль"
Разъяснено, что оплата сверхурочной работы и работы в праздничные дни в размерах, превышающих минимальные размеры, указанные в ст. ст. 152 и 153 ТК РФ, уменьшает полученные доходы, если для работника не установлен ненормированный рабочий день.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налог на прибыль - 2005: подводим итоги (Мошкович М.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 3)
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщики вправе учесть в расходах на оплату труда суммы, начисленные работникам-сверхурочникам за количество часов, превышающее 120 часов в год, в размере, превышающем норму, установленную ст. 152 ТК РФ.

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что организация вправе учесть доплаты в повышенных размерах на основании условий коллективного договора за работу в выходные дни, если для работника не установлен ненормированный рабочий день.

Статья: Оплата за работу в вечернюю смену (Пашков А.В.) ("Главбух". Приложение "Учет в строительстве", 2006, N 1)
По мнению автора, оплату сверхурочной работы в большем размере, чем это установлено ст. 152 ТК РФ, можно учесть в качестве расхода, если размер выплаты предусмотрен в коллективном или трудовом договоре.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Особенности начисления премий (Шарманова И.А.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 6)
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2006

6.3. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты, связанные с выплатой работникам компенсации за дни отъезда в командировку и прибытия из нее, приходящиеся на выходные (праздничные) дни (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

В силу п. 5 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, оплата труда работника в случае привлечения его к работе в выходные или нерабочие праздничные дни производится в соответствии с трудовым законодательством РФ. Трудовой кодекс РФ устанавливает обязанность работодателя оплачивать (в повышенном размере) работу в выходной или нерабочий праздничный день (ст. 153).
В п. 3 ст. 255 НК РФ указано, что к расходам на оплату труда относятся, в частности, начисления за работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России компенсации работникам за дни отъезда в командировку и дни прибытия из нее, приходящиеся на выходные дни, можно учесть в расходах при условии, что правила внутреннего трудового распорядка, действующие в организации, предусматривают работу в выходные (праздничные) дни.
В более раннем Письме Минфин России разъяснял, что подобные затраты можно учесть в расходах. При этом финансовое ведомство не указывало на необходимость установления режима работы в выходные и праздничные дни.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсации за дни отъезда в командировку и прибытия из нее, приходящиеся на выходные дни, можно учесть в расходах на оплату труда на основании п. 3 ст. 255 НК РФ, если работа в выходные (праздничные) дни предусмотрена локальными нормативными актами организации

Письмо Минфина России от 16.10.2015 N 03-03-06/2/59267
Минфин России разъясняет, что, если правила внутреннего распорядка предусматривают режим работы в выходные и праздничные дни, компенсации работникам за дни отъезда в командировку и прибытия из нее, приходящиеся на выходные дни, можно учесть в расходах на оплату труда на основании п. 3 ст. 255 НК РФ при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.08.2014 N 03-03-10/39800
Письмо Минфина России от 18.04.2014 N 03-03-06/2/17862
Письмо Минфина России от 04.02.2009 N 03-03-06/1/39
Письмо Минфина России от 27.03.2008 N 03-03-06/1/206

Позиция 2. Компенсации за дни отъезда в командировку и прибытия из нее, приходящиеся на выходные (праздничные) дни, можно учесть в расходах на оплату труда на основании п. 3 ст. 255 НК РФ

Письмо Минфина России от 31.01.2011 N 03-03-06/1/41
Финансовое ведомство со ссылкой на ст. 153 ТК РФ указывает, что компенсации работникам за дни отъезда в командировку и прибытия из нее, приходящиеся на выходные (праздничные) дни, можно учесть в расходах на оплату труда на основании п. 3 ст. 255 НК РФ при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

7. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА
РАБОТНИКОВ НЕОСНОВНОГО ПРОИЗВОДСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

7.1. Является ли расходом для целей налога на прибыль заработная плата работников здравпункта предприятия (ст. ст. 255, 264 НК РФ)? >>>
7.2. Включается ли в расходы на оплату труда в целях налогообложения прибыли заработная плата работников столовой, оказывающей услуги бесплатного (льготного) питания сотрудникам организации (п. 1 ст. 255 НК РФ)? >>>

7.1. Является ли расходом для целей налога на прибыль заработная плата работников здравпункта предприятия (ст. ст. 255, 264 НК РФ)?

Каких-либо исключений для учета расходов на заработную плату работников здравпунктов предприятия ст. 255 НК РФ не предусматривает.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной точке зрения заработная плата работников здравпунктов на предприятиях относится к расходам на оплату труда, если на работодателя законодательством возложена обязанность проведения медицинских осмотров. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
Однако есть пример судебного решения, в котором сделан вывод, что заработная плата работников здравпункта включается в состав прочих расходов на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Заработная плата работникам здравпункта включается в состав расходов на оплату труда

Письмо Минфина России от 18.04.2006 N 03-03-04/1/356
Финансовое ведомство разъясняет, что организации, на которые законодательством РФ возложена обязанность проведения предварительных и периодических медицинских осмотров, могут включать в расходы на оплату труда выплаты медицинскому персоналу здравпунктов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.03.2005 N 03-03-01-04/1/90
Статья: Медпункт на предприятии (Ничук Р.П.) ("Советник бухгалтера", 2006, N 9)
Статья: О медпункте предприятия (Климова М.А.) ("Налоговый вестник", 2006, N 7)
Статья: Особенности налогового учета затрат организаций на содержание медпунктов (Шишкоедова Н.Н.) ("Советник бухгалтера бюджетной сферы", 2006, N 8)
Консультация эксперта, 2005

Статья: Предрейсовый медосмотр (Ермолаева Е.В.) ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)
Автор приводит несколько вариантов учета выплат медицинскому персоналу здравпунктов:
1) в качестве расходов на обеспечение нормальных условий труда;
2) в качестве расходов на оплату труда;
3) в качестве иных расходов, связанных с производством и реализацией.

Позиция 2. Заработная плата работникам здравпункта включается в состав расходов на обеспечение нормальных условий труда

Постановление ФАС Уральского округа от 30.08.2007 N Ф09-6469/07-С2 по делу N А71-9535/06
Суд указал, что затраты по оплате труда работников здравпункта предприятия обоснованно включены в состав прочих расходов, поскольку они произведены в связи с выполнением налогоплательщиком возложенных на него обязанностей по обеспечению нормальных условий труда и лечебно-профилактическим обслуживанием работников предприятия.

Статья: Предрейсовый медосмотр (Ермолаева Е.В.) ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)
Автор приводит несколько вариантов учета выплат медицинскому персоналу здравпунктов:
1) в качестве расходов на обеспечение нормальных условий труда;
2) в качестве расходов на оплату труда;
3) в качестве иных расходов, связанных с производством и реализацией.

7.2. Включается ли в расходы на оплату труда в целях налогообложения прибыли заработная плата работников столовой, оказывающей услуги бесплатного (льготного) питания сотрудникам организации (п. 1 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции оплата труда работников столовой, состоящих в штате организации, признается расходами.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 13.03.2008 N 03-03-06/1/173
Финансовое ведомство указало, что, если столовая находится в здании организации, а работники столовой состоят в штате, расходы по выплате заработной платы работникам столовой учитываются по правилам ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.03.2008 N 03-03-06/2/19
Письмо Минфина России от 11.09.2007 N 03-03-06/1/659
Письмо Минфина России от 30.03.2005 N 03-03-01-04/2/50
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2007 N 20-12/119671

8. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА СОВМЕСТИТЕЛЯМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

8.1. В каком размере для целей налога на прибыль можно учесть расходы на оплату труда совместителей (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

В ст. 284 ТК РФ указано, что работа по совместительству не должна превышать четырех часов в день. В течение одного месяца (другого учетного периода) продолжительность рабочего времени совместителя не должна превышать половины месячной нормы рабочего времени (нормы рабочего времени за другой учетный период), установленной для соответствующей категории работников. В соответствии со ст. 285 ТК РФ оплата труда совместителей производится пропорционально отработанному времени, в зависимости от выработки либо на других условиях, определенных трудовым договором.
Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по размеру, в котором оплата труда совместителя признается расходом.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции оплата труда совместителей учитывается в размере, который не превышает должностного оклада замещаемой штатной единицы. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения. При этом другие авторы дополнительно указывают, что доплата может быть больше суммы, рассчитанной пропорционально отработанному времени.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что оплата труда совместителям признается расходом в размере, установленном трудовым договором.
Третья точка зрения, высказанная автором, заключается в том, что расходы должны признаваться пропорционально отработанному времени. Установленный трудовым законодательством лимит продолжительности рабочего времени совместителей должен учитываться при признании расходов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходами признаются выплаты совместителям в пределах должностного оклада замещаемой штатной единицы

Письмо Минфина России от 01.02.2007 N 03-03-06/1/50
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на оплату труда совместителя учитываются в пределах, не превышающих размер оплаты труда, который предусмотрен ст. ст. 284 и 285 ТК РФ. При этом нужно исходить из должностного оклада, определенного коллективным договором организации для совмещаемой штатной единицы.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2005 N 20-12/69936
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2007

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.02.2007
Автор отмечает, что в соответствии со ст. 285 ТК РФ оплата труда лиц, работающих по совместительству, производится пропорционально отработанному времени в зависимости от выработки либо на других условиях, определенных трудовым договором. Таким образом, размер доплаты за совместительство, который установлен таким договором, может быть больше суммы, рассчитанной пропорционально отработанному времени. И если такая "увеличенная" доплата не превышает должностной оклад совмещаемой штатной единицы, определенный коллективным договором организации, то ее полностью можно учитывать в целях налогообложения прибыли.

Позиция 2. Расходами признаются выплаты совместителям в размере, установленном трудовым договором

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.05.2006 по делу N А56-18935/2005
Суд признал правомерным отнесение к расходам оплаты труда совместителям в размере, установленном трудовым договором.

Позиция 3. Расходы признаются пропорционально отработанному времени

Статья: По итогам аудиторских проверок ("Аудит и налогообложение", 2006, N 9)
Автор указал, что оклад в штатном расписании определяется исходя из нормальной продолжительности рабочего времени. Продолжительность работы по совместительству ограничена нормами ТК РФ. Следовательно, при признании расходов зарплата совместителя учитывается исходя из штатного расписания с учетом отработанного времени.

9. УЧЕТ ПРЕМИЙ РАБОТНИКАМ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата премии руководителю ГУП (п. 2 ст. 255 НК РФ)? >>>
9.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль премии, не поименованные в трудовых договорах с работниками (п. 2 ст. 255 НК РФ)? >>>
9.3. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль премии работникам, выплаченные на основании распоряжения руководителя и не предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами (п. 2 ст. 255 НК РФ)? >>>
9.4. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль премии, выплаченные сотрудникам к праздничным датам (п. 2 ст. 255 НК РФ)? >>>
9.5. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль премии, выплаченные вновь принятым сотрудникам до того, как они приступили к работе в организации (п. 2 ст. 255 НК РФ)? >>>
9.6. Признается ли расходом для целей налога на прибыль доплата работнику за ученую степень, предусмотренная коллективным договором (п. п. 2 и 25 ст. 255 НК РФ)? >>>

9.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата премии руководителю ГУП (п. 2 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты и иные подобные показатели.
В то же время в п. 4 Положения об условиях оплаты труда руководителей государственных предприятий при заключении с ними трудовых договоров (контрактов), утвержденного Постановлением Правительства РФ от 21.03.1994 N 210, прямо указано, что вознаграждение за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия выплачивается руководителю госпредприятия за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции выплата премии руководителю может учитываться в составе расходов, только если такие вознаграждения предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами. Есть судебное решение и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время есть работы авторов, придерживающихся противоположной точки зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Вознаграждение руководителю ГУП признается расходом

Письмо Минфина России от 30.11.2009 N 03-03-06/4/101
Финансовое ведомство указывает, что вознаграждение руководителю ГУП может быть учтено в качестве расхода, если оно установлено трудовым договором.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/4/85
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.09.2006 по делу N А55-262/2006
Статья: Премии из прибыли. Как вести учет и налогообложение? (Карпович Л.В.) ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)

Письмо ФНС России от 20.05.2010 N ШС-37-3/1977@
Разъясняется, что вознаграждение руководителю ГУП можно учесть в расходах, если оно предусмотрено трудовым договором и источником выплаты не является чистая прибыль.

Письмо Минфина России от 24.04.2007 N 07-05-10/27
Финансовое ведомство отмечает, что вознаграждения руководителю унитарного предприятия за результаты финансово-хозяйственной деятельности признаются расходом на оплату труда, только если такие выплаты предусмотрены коллективным или трудовым договором.

Письмо Минфина России от 08.11.2005 N 03-03-04/1/345
В Письме разъясняется, что вознаграждение руководителю ГУП признается расходом на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. Вознаграждение руководителю ГУП расходом не признается

Статья: О налоге на прибыль (Назаров А.А.) ("Налоговый вестник", 2005, N 2)
По мнению автора, вознаграждение руководителей ГУП за результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия выплачивается за счет средств специального назначения, поэтому оно не учитывается в качестве расхода.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

9.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль премии, не поименованные в трудовых договорах с работниками (п. 2 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии со ст. 255 НК РФ расходами признаются выплаты в пользу работников, предусмотренные законодательством РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Однако согласно п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений руководству или работникам, помимо выплачиваемых на основании трудовых договоров.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах премии, не поименованные в трудовых договорах?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России выплаты в пользу работника признаются расходами, если они установлены в трудовом договоре с конкретным работником. Если выплаты предусмотрены коллективным договором или локальным нормативным актом, трудовой договор должен содержать ссылку на указанный документ.
Есть судебный акт с подобным выводом.
В то же время в других разъяснениях Минфина России сделан следующий вывод: если выплата премии предусмотрена трудовым и (или) коллективным договором, то такие расходы на основании ст. 255 НК РФ должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Есть судебные решения, в соответствии с которыми премии признаются расходами, даже если в трудовом договоре отсутствует условие об их выплате.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Премии можно учесть в расходах, если они предусмотрены трудовым договором с работником

Письмо Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/606
Финансовое ведомство разъясняет, что вознаграждения работникам учитываются для целей налогообложения, если они предусмотрены трудовыми договорами. Если указанные вознаграждения установлены локальным нормативным актом, в трудовых договорах должна быть ссылка на соответствующий акт.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.02.2008 N 03-03-06/1/81
Письмо Минфина России от 27.11.2007 N 03-03-06/1/827
Письмо Минфина России от 19.10.2007 N 03-03-06/1/726
Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/288
Письмо ФНС России от 01.04.2011 N КЕ-4-3/5165

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.07.2016 N Ф05-9407/2016 по делу N А40-127925/2015
Суд пришел к выводу, что расходы на выплату премий работникам не соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, так как не предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором. В связи с этим они не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Позиция 2. Премии можно признать в расходах, если они предусмотрены коллективным договором или иным локальным актом

Письмо Минфина России от 19.03.2007 N 03-03-06/1/158
В Письме указано, что если выплата премии предусмотрена трудовым и (или) коллективным договором, то такие расходы на основании ст. 255 НК РФ должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.03.2007 N 03-03-06/1/151
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.04.2007 N 21-11/030637@

Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2010 N КА-А40/368-10 по делу N А40-47225/09-129-263
Суд указал, что премии были выплачены за производственные результаты на основании локальных актов организации. Данные выплаты правомерно учтены в расходах.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.01.2008 по делу N А05-12892/2006 (Определением ВАС РФ от 03.06.2008 N 6669/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным отнесение к расходам премий, предусмотренных коллективным договором, положениями о премировании и об оплате труда и выплаченных на основании приказа руководителя.

9.3. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль премии работникам, выплаченные на основании распоряжения руководителя и не предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами (п. 2 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, условием признания премий расходами является их установление трудовыми и (или) коллективными договорами. Поэтому, если премии выплачиваются на основании распоряжения руководителя, но не предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами, они не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
Есть судебные решения, свидетельствующие о правомерности такого подхода.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22796
Разъяснено, что единовременные выплаты, назначенные приказом руководителя сотрудникам за добросовестное исполнение трудовых обязанностей, не предусмотренные трудовыми или коллективными договорами, не признаются расходами по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2005 N 20-08/18981
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2008 по делу N А56-15358/2007
Суд указал, что премиальные выплаты, не предусмотренные системой оплаты труда и произведенные на основании приказа руководителя, не учитываются в составе расходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.06.2006 по делу N А56-25980/2005
Суд признал неправомерным включение в состав расходов на оплату труда премий, не предусмотренных трудовыми или коллективными договорами и выплаченных на основании распоряжения руководителя.

9.4. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль премии, выплаченные сотрудникам к праздничным датам (п. 2 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся выплаты стимулирующего характера за производственные достижения. В то же время к расходам могут быть отнесены любые выплаты работникам, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Возникает вопрос: признаются ли расходами премии, выплаченные сотрудникам к праздничным датам?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России, УФНС России по г. Москве выплаты к праздничным датам не признаются стимулирующими и не связаны с производственной деятельностью, поэтому не могут быть учтены в качестве расходов.
Аналогичное мнение высказывают сотрудники Минфина России и налоговых органов в авторских консультациях. Есть судебные акты, подтверждающие такой подход.
Вторая позиция, выраженная в постановлениях судов кассационных инстанций, заключается в том, что выплаты сотрудникам к праздничным датам могут быть учтены, если они предусмотрены трудовым договором.
Согласно третьей позиции выплаты к праздничным датам признаются расходами, если они предусмотрены коллективным договором или иным локальным актом. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие эту позицию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты к праздничным датам расходами не признаются

Письмо Минфина России от 09.07.2014 N 03-03-06/1/33167
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы в виде выплат к профессиональным праздникам, знаменательным, а также персональным юбилейным датам и иные подобные выплаты не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ, так как они не связаны с производственными результатами работников и не могут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.04.2013 N 03-03-06/1/14283
Письмо Минфина России от 15.03.2013 N 03-03-10/7999
Письмо Минфина России от 22.11.2012 N 03-04-06/6-329
Письмо Минфина России от 28.05.2012 N 03-03-06/1/281
Письмо Минфина России от 23.04.2012 N 03-03-06/2/42
Письмо Минфина России от 22.02.2011 N 03-03-06/4/12
Письмо Минфина России от 21.02.2011 N 03-03-06/4/12

Письмо Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474
Разъясняется, что выплаты к юбилейным датам сотрудников, за успехи в спорте, а также к праздничным дням не учитываются в расходах, поскольку не связаны с производственными результатами работников.

Письмо Минфина России от 16.11.2007 N 03-04-06-02/208
Финансовое ведомство указывает, что выплаты к праздничным датам не могут признаваться стимулирующими, поэтому они не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.11.2007 N 03-03-06/1/786
Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/287
Письмо Минфина России от 17.10.2006 N 03-05-02-04/157

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22796
Разъясняется, что выплаты работникам к праздничным датам не связаны с производственной деятельностью работника, поэтому не могут быть учтены в качестве расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.10.2006 по делу N А65-3412/2006-СА2-41
Консультация эксперта, 2005

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.04.2015 N Ф08-894/2015 по делу N А18-138/2014
Суд указал, что расходы в виде выплат к праздничным датам не соответствуют требованиям ст. 129 ТК РФ и ст. 255 НК РФ. Такие выплаты не связаны с производственными результатами работников и не могут учитываться в составе расходов по налогу на прибыль.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.07.2016 N Ф05-9407/2016 по делу N А40-127925/2015
Суд установил, что выплаты к праздничным датам не связаны с производственными результатами работников. Следовательно, их нельзя учесть в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2012 по делу N А74-2038/2011

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 06.03.2007 N 03-03-06/1/151 "Налоговый учет премий" (Тарасова Е.Н.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 7)
По мнению автора, подтвердить экономическую обоснованность непроизводственной премии практически невозможно, следовательно, такая премия не может быть признана расходом.

Статья: Поощрение работников: налоговые последствия и вопросы учета (Труханова Е.Т.) ("Зарплата", 2007, N 1)
Автор отмечает, что даже если в положении о премировании предусмотрена премия к праздничным датам, то расходом на оплату труда она не является, поскольку не соответствует критерию экономической обоснованности.

Статья: Осторожно: материальное стимулирование (Мясников О.) ("Консультант", 2006, N 13)
Автор приводит судебные решения и разъяснения финансовых органов, свидетельствующие о том, что премии, не связанные с производственной деятельностью работника, не признаются расходами.

Статья: Поощрения без нарушения (Руденкова Н.А.) ("Практическая бухгалтерия", 2007, N 1)
Автор указывает, что расходы на премии и подарки, выданные сотрудникам к юбилеям или праздничным датам (например, к Новому году, 23 февраля или 8 марта), не будут соответствовать критериям, которые установлены ст. 252 НК РФ. И даже если эти выплаты предусмотрены трудовыми контрактами, начислять их придется за счет чистой прибыли.

Позиция 2. Премии к праздничным датам могут признаваться расходами, если предусмотрены трудовым договором

Постановление ФАС Центрального округа от 15.09.2006 по делу N А64-1004/06-11
Содержит вывод суда о том, что премии работникам к праздничным датам предусмотрены трудовым договором (контрактом) и локальным нормативным актом - положением об оплате и стимулировании труда, входят в систему оплаты труда, связаны с производственной деятельностью и выполнением работником трудовых обязанностей, носят поощрительный и стимулирующий характер и поэтому признаются расходами.

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.04.2005 N А55-8485/04-44
Суд указал, что выплаты работникам были произведены на основании локального акта, а также предусмотрены коллективным договором и трудовыми контрактами с работниками. Поэтому данная премия признается расходом, несмотря на то, что она была выплачена в связи с 10-летием организации, так как это не меняет сущности самой надбавки, которая выплачивается за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Позиция 3. Премии к праздничным датам могут признаваться расходами, если они предусмотрены коллективным договором (иным локальным актом)

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.12.2014 N Ф05-13874/2014 по делу N А40-12724/2014
Суд установил, что премии работникам к праздничным датам установлены локальным актом организации. Они связаны с выполнением работниками плановых производственных показателей. Возможность их получения учитывается работниками при оценке целесообразности трудоустройства в организацию.
Суд пришел к выводу, что упомянутые выплаты соответствуют критериям ст. 252 НК РФ и правомерно учтены при исчислении налога на прибыль на основании п. 2 ст. 255 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 17.12.2014 N Ф09-8372/14 по делу N А50-2698/2014
Суд установил, что коллективным договором общества предусмотрено поощрение работников, в том числе к профессиональным праздникам. В соответствующих приказах были определены условия премирования и круг лиц, представляемых к премированию, а также установлено, что премии сотрудникам выплачиваются за достигнутые производственные результаты.
Суд пришел к следующему выводу: премии работникам к праздникам являются составной частью системы оплаты труда, предусмотрены локальными актами налогоплательщика и непосредственно связаны с его производственной деятельностью, в связи с чем на основании ст. ст. 252, 255 НК РФ подлежат включению в состав расходов по налогу на прибыль.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 10.08.2016 N Ф05-10182/2016 по делу N А40-17590/2015
Суд установил, что коллективным договором предусмотрены единовременные поощрения ко дню рождения работников с учетом их стажа работы. По мнению суда, эти выплаты стимулирующие, их можно учесть в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 05.09.2011 N Ф09-5411/11 по делу N А07-20330/2010

Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2009 N КА-А40/4234-09 по делу N А40-17745/08-80-41
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах премии, предусмотренные коллективным договором и другими локальными актами организации. Эти премии, выплачиваемые в связи с юбилейными и праздничными датами, направлены на получение дохода, носят стимулирующий характер, поскольку работник учитывает возможность их получения при заключении трудового договора с налогоплательщиком.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2008 N Ф04-222/2008(688-А27-37), Ф04-222/2008(741-А27-37) по делу N А27-3194/2007-6
Суд указал, что премии за производственные и трудовые показатели, выплаченные работникам в честь празднования Дня шахтера, признаны расходом правомерно, поскольку данные выплаты предусмотрены коллективным договором и Положением о премировании, а также подтверждены приказом руководителя и актами выполненных работ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33) по делу N А70-3499/25-06
Содержит вывод суда о том, что премии к профессиональному празднику, предусмотренные коллективным договором, признаются расходами. Суд указал, что выплаты имели стимулирующий характер и служили обеспечением социальных гарантий работников предприятия, производились в пользу работников, непосредственно участвующих в финансово-хозяйственной деятельности организации, за высокие показатели в работе, за долголетний добросовестный труд, были направлены на повышение производительности труда.

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.04.2005 N А55-8485/04-44
Суд указал, что выплаты работникам были произведены на основании локального акта, а также предусмотрены коллективным договором и трудовыми контрактами с работниками. Поэтому данная премия признается расходом, несмотря на то что она была выплачена в связи с 10-летием организации, так как это не меняет сущности самой надбавки, которая выплачивается за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2005 N А56-17963/04
Суд признал неправомерным включение в расходы премий работникам к праздничным датам, которые не были предусмотрены положением о премировании.

Статья: Премия к Новому году (Изотова Л.) ("Расчет", 2007, N 12)
По мнению автора, для включения "праздничной" премии в расходы достаточно, чтобы она была названа в положении о премировании, коллективном договоре или другом локальном нормативном акте, на который есть ссылка в трудовом договоре. Однако если собрание участников (акционеров) вынесло решение о выплате работникам "праздничной" премии за счет чистой прибыли, то такие суммы в расходы на оплату труда не включаются.

9.5. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль премии, выплаченные вновь принятым сотрудникам до того, как они приступили к работе в организации (п. 2 ст. 255 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 255 НК РФ налогоплательщик вправе учесть в расходах на оплату труда начисления стимулирующего характера, премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и другие подобные показатели.
Можно ли признать расходом премию, выплаченную вновь принятому работнику до начала его деятельности в организации, в Налоговом кодексе РФ не разъясняется.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России премии признаются расходом, если выплачены по итогам работы. Поэтому премии, выплаченные работнику до начала его трудовой деятельности в организации, не признаются расходом.
Вместе с тем есть мнение автора, согласно которому, в случае если трудовой договор предусматривает разовую премию за его заключение, такую премию можно учесть в расходах.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Премия, выплаченная сотрудникам до того, как они приступили к работе в организации, не признается расходом

Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-04/2/246
Финансовое ведомство разъясняет, что премия, выплаченная работнику до начала его работы в организации (для стимуляции к смене работодателя), не признается расходом.

Позиция 2. Премию, выплаченную сотрудникам до того, как они приступили к работе в организации, можно признать расходом, если такие выплаты предусмотрены трудовым договором

Консультация эксперта, 2012
Автор рассмотрел ситуацию, в которой сотруднику при приеме на работу была выплачена премия за смену работодателя (за заключение трудового договора). Автор приходит к выводу, что, в случае если трудовой договор предусматривает разовую премию за его заключение, такую премию можно учесть в расходах.

9.6. Признается ли расходом для целей налога на прибыль доплата работнику за ученую степень, предусмотренная коллективным договором (п. п. 2 и 25 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 255) относит к расходам на оплату труда начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
Кроме того, в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда могут быть отнесены любые выплаты в пользу работников, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в которых указывается, что доплата работникам за ученую степень не относится ни к одному из перечисленных в ст. 255 НК РФ начислений и не может включаться в состав расходов по оплате труда.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2006, 05.10.2006 N КА-А40/9312-06-П по делу N А40-38847/05-118-381
Суд указал, что расходами по налогу на прибыль признаются выплаты работникам в денежной и (или) натуральной формах, а также стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы на содержание этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Доплата за ученую степень ни к одному из перечисленных начислений не относится, поэтому она не включается в состав расходов по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 06.04.2006, 30.03.2006 N КА-А40/2484-06 по делу N А40-42010/05-75-354

10. ВЫПЛАТЫ ЗА РАЗЪЕЗДНОЙ ХАРАКТЕР РАБОТ

10.1. Подлежат ли включению в состав расходов выплаты за разъездной характер работ (п. п. 3, 25 ст. 255, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 06.10.2006.

В соответствии с п. 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся выплаты работникам, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством.
Выплаты за разъездной характер труда напрямую не поименованы в качестве расходов в Налоговом кодексе.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции выплаты в пользу работников, чья работа носит разъездной характер, признаются расходами, но только после вступления в силу ст. 168.1 ТК РФ (т.е. после 6 октября 2006 г.). Эта статья предусматривает обязанность работодателя компенсировать расходы работнику, чья работа имеет разъездной характер.
Есть работа автора, поддерживающая данную точку зрения.
Другие авторы исходят из того, что перечень расходов на оплату труда закрытым не является и согласно п. 25 ст. 255 НК РФ расходами признаются иные выплаты, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором. Поэтому выплаты за разъездной характер работ могут признаваться расходами, если они установлены трудовым и (или) коллективным договором.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты работникам за разъездной характер работ не признаются расходами до вступления в силу ст. 168.1 ТК РФ

Письмо Минфина России от 24.01.2007 N 03-03-06/1/29
Финансовое ведомство разъясняет, что компенсации расходов сотрудников, чья работа носит разъездной характер, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль в составе расходов на оплату труда только после вступления в силу ст. 168.1 ТК РФ, предусматривающей обязанность работодателя компенсировать работнику такие расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.08.2006 N 03-03-04/1/642
Статья: Компенсация расходов при разъездной работе: разбираемся с "первичкой" и налогами (Огиренко Е.А.) ("Главбух", 2006, N 18)

Позиция 2. Выплаты работникам за разъездной характер работ признаются расходами, если предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором

Статья: Налогообложение компенсационных выплат страховым агентам на проезд (Юрген Н.В.) ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 3)
По мнению автора, выплаты работникам, чья работа носит разъездной характер, признаются расходами, если они предусмотрены трудовым и (или) коллективным договорами.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.06.2007 N 03-03-06/1/358 ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 15)
Автор отмечает, что до вступления в силу ст. 168.1 ТК РФ, предусматривающей обязанность работодателя компенсировать расходы работнику, чья работа имеет разъездной характер, данные выплаты могли уменьшать налогооблагаемую прибыль, если они были предусмотрены трудовым и (или) коллективным договорами.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.10.2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: Компенсацию за разъездную работу можно будет учесть в расходах (Ситникова Е.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 37)

11. УЧЕТ КОМПЕНСАЦИИ ЗА УСЛОВИЯ ТРУДА,
ОТКЛОНЯЮЩИЕСЯ ОТ НОРМАЛЬНЫХ, ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

11.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль компенсации за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, предусмотренные коллективным или трудовым договором, если специальная оценка условий труда (аттестация рабочих мест) не проводилась (п. 3 ст. 255 НК РФ)? >>>
11.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль предусмотренные коллективным и (или) трудовым договорами, локальными актами компенсации за работу с условиями труда, отклоняющимися от нормальных (п. 3 ст. 255 НК РФ)? >>>

11.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль компенсации за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, предусмотренные коллективным или трудовым договором, если специальная оценка условий труда (аттестация рабочих мест) не проводилась (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

С 01.01.2014 действует Федеральный закон от 28.12.2013 N 426-ФЗ "О специальной оценке условий труда", согласно которому работодатель обязан обеспечить проведение специальной оценки условий труда на рабочих местах (п. 1 ч. 2 ст. 4 Закона N 426-ФЗ). Она проводится для определения вредных и (или) опасных производственных факторов и оценки их воздействия на работника (ч. 1 ст. 3 Закона N 426-ФЗ).
До 01.01.2014 для выявления вредных и (или) опасных производственных факторов и осуществления мероприятий по приведению условий труда в соответствие с государственными нормативами по охране труда проводилась аттестация рабочих мест (абз. 10 ч. 2 ст. 212, ч. 12 ст. 209 ТК РФ).
Статья 219 ТК РФ предусматривает право работника на гарантии и компенсации за работу с вредными и (или) опасными условиями труда. Данные выплаты необходимо закрепить в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте, трудовом договоре. При этом указано, что в случае обеспечения на рабочих местах безопасных условий труда, подтвержденных результатами специальной оценки условий труда (до 01.01.2014 - аттестации рабочих мест) или заключением государственной экспертизы условий труда, гарантии и компенсации работникам не устанавливаются.
Согласно п. 3 ст. 255 НК РФ в расходах на оплату труда учитываются начисления компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, производимые в соответствии с законодательством РФ.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учитывать в расходах установленные трудовым (коллективным) договором компенсации за вредные и (или) опасные условия труда без проведения специальной оценки условий труда (аттестации рабочих мест).
Есть постановление суда и работа автора с противоположным выводом: доплата за вредные условия труда не зависит от проведения аттестации рабочих мест.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Уральского округа от 07.10.2010 N Ф09-8271/10-С3 по делу N А60-4798/2010-С10
Суд указал, что доплаты за вредные условия труда, предусмотренные локальными нормативными актами общества, правомерно включены в расходы на основании п. 3 ст. 255 НК РФ. Осуществление таких выплат не зависит от проведения аттестации рабочих мест. Отсутствие аттестации не освобождает работодателя от обязанности предоставлять доплаты и компенсации сотруднику, занятому на тяжелых работах, работах с вредными (опасными) условиями труда.

Консультация эксперта, 2011
Автор отмечает, что надбавки работникам, занятым на работах с вредными и опасными условиями труда, при отсутствии аттестации рабочих мест учитываются в составе расходов, если выплата таких надбавок предусмотрена либо локальными актами организации, либо коллективным (трудовым) договором.

11.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль предусмотренные коллективным и (или) трудовым договорами, локальными актами компенсации за работу с условиями труда, отклоняющимися от нормальных (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 3 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся выплаты работникам, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством.
Согласно официальной точке зрения надбавки за особые условия труда, установленные коллективными или трудовыми договорами, а также локальными актами, уменьшают налогооблагаемую прибыль. Есть судебный акт, подтверждающий данный вывод. Аналогичная точка зрения выражена в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/1/122
В документе отмечено, что если надбавка к заработной плате в связи с особо сложными условиями труда установлена трудовым или коллективным договором, то она признается расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008

Письмо Минфина России от 19.05.2006 N 03-05-02-04/65
Разъясняется, что надбавки за сложную и напряженную работу на территории Чеченской Республики, установленные коллективными (трудовыми) договорами, признаются расходом по налогу на прибыль.

Письмо Минфина России от 03.08.2005 N 03-03-04/1/29
Финансовое ведомство разъясняет, что надбавка за работу в вечернее время признается расходом, если она установлена трудовым договором.

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.03.2008 N 20-12/030157
В документе указано, что надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, которые выплачиваются в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка, включаются в расходы на оплату труда.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2008 по делу N А05-7552/2007
Суд указал, что надбавки за напряженность в работе, предусмотренные коллективным договором, налогоплательщик правомерно учел в расходах.

12. УЧЕТ КОМПЕНСАЦИИ МОРАЛЬНОГО ВРЕДА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

12.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль компенсация морального вреда при необоснованном увольнении работника (п. 3 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 255) предусматривает, что к расходам на оплату труда относятся начисления компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что компенсация морального вреда за необоснованное увольнение работника не относится к расходам на оплату труда, поскольку не связана ни с режимом работы, ни с условиями труда. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
В то же время есть судебные решения и работа автора, согласно которым компенсации морального вреда при необоснованном увольнении учитываются в расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсацию морального вреда нельзя отнести к расходам

Письмо Минфина России от 24.01.2007 N 03-04-06-02/6
Финансовое ведомство отмечает, что возмещение морального вреда за необоснованное увольнение работника не связано ни с режимом работы, ни с условиями труда, следовательно, к расходам на оплату труда не относится (п. 3 ст. 255 НК РФ). Также оно не может быть приравнено к возмещению причиненного ущерба (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Следовательно, такие расходы не уменьшают налоговую базу по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.06.2005 N 03-03-04/1/28
Письмо Минфина России от 30.03.2005 N 03-03-01-02/100
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.12.2009 N 16-15/139693
Статья: Отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в организациях машиностроения и металлообработки (Н.С. Кулаева) ("Налоги" (газета), 2006, N N 32, 33)

Позиция 2. Компенсацию морального вреда можно отнести к расходам

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.10.2009 по делу N А78-6936/08
Суд сделал вывод, что компенсацию морального вреда при необоснованном увольнении работника можно отнести к расходам (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Основание - НК РФ не конкретизирует, какой именно ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный, а также не содержит запрета на включение в расходы затрат на возмещение морального вреда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2009 по делу N А42-6526/2007

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.04.2007
В документе отмечается, что если суд обязывает работодателя возместить работнику моральный вред, причиненный незаконным увольнением, то соответствующие затраты организации обоснованы именно таким решением суда. Следовательно, на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ суммы компенсации морального вреда можно отнести к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль.

13. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ ЖИЛЬЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

13.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть расходы на оплату (компенсацию стоимости) жилья работникам (п. п. 4, 25 ст. 255, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья.
Согласно п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Из писем Минфина России и ФНС России следует, что расходы на оплату жилья можно учесть, если они предусмотрены трудовым (коллективным) договором как оплата труда в натуральной форме. Учитывать такие выплаты в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, нельзя.
В то же время имеется судебный акт, согласно которому оплату жилья иностранным работникам можно учесть в полном объеме в составе расходов на оплату труда либо в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на оплату жилья (компенсацию затрат на его оплату) можно учесть в составе расходов на оплату труда, если они предусмотрены трудовым (коллективным) договором как оплата труда в натуральной форме

Письмо Минфина России от 13.02.2018 N 03-04-06/8731
Из разъяснений следует, что предусмотренные в трудовых договорах расходы на оплату жилья сотрудников уменьшают налогооблагаемую прибыль, если они являются формой оплаты труда и не носят социальный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.11.2017 N 03-03-06/1/77516
Письмо ФНС России от 17.10.2017 N ГД-4-11/20938@

Письмо Минфина России от 12.01.2018 N 03-03-06/1/823
Минфин России указал, что возмещение расходов работника, связанных с удовлетворением его социально-хозяйственных потребностей, не может рассматриваться как осуществленное в рамках деятельности самой организации. Данные выплаты могут осуществляться только в качестве системы оплаты труда, принятой в организации (оплата труда в натуральной форме).
Таким образом, компенсацию расходов работника по найму жилого помещения нельзя учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 28.02.2018 N ГД-4-11/3931@
Письмо Минфина России от 14.11.2016 N 03-03-06/1/66710

Письмо Минфина России от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40369
Из документа можно сделать вывод, что при решении вопроса о возможности учета в расходах стоимости аренды жилья для сотрудников пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ не применяется. Порядок учета данных затрат урегулирован ст. ст. 255 и 270 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на оплату жилья иностранным работникам можно учесть в полном объеме в составе расходов на оплату труда либо в составе прочих расходов

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 01.10.2015 N Ф05-11410/2015 по делу N А40-6591/15
Суд установил, что налогоплательщик нес расходы по найму жилья для своих иностранных сотрудников в соответствии с требованиями миграционного законодательства. Предоставление жилья было согласовано в трудовом договоре. Суд отклонил довод инспекции, что такие расходы могли быть учтены в размере, не превышающем 20% от начисленной заработной платы.
Суд пришел к выводу, что эти расходы можно учесть в полном объеме на основании п. 25 ст. 255 НК РФ или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

14. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ ПИТАНИЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

14.1. Можно ли признавать в качестве расходов для целей налога на прибыль стоимость питания, предоставляемого сотрудникам, если такая обязанность предусмотрена не законодательством, а трудовым договором (п. п. 4, 25 ст. 255, п. 25 ст. 270 НК РФ)? >>>
14.2. Можно ли признавать в качестве расходов для целей налога на прибыль стоимость питания, предоставляемого сотрудникам, если такая обязанность предусмотрена коллективным договором (п. п. 4, 25 ст. 255 НК РФ)? >>>
14.3. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на организацию для сотрудников бесплатного питания в форме шведского стола (п. п. 4 и 25 ст. 255 НК РФ)? >>>
14.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на бесплатную выдачу молока (других равноценных пищевых продуктов) работникам, если условия труда на их рабочих местах не признавались вредными по результатам специальной оценки условий труда (аттестации) либо такая оценка (аттестация) не проводилась (п. п. 4 и 25 ст. 255, пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

14.1. Можно ли признавать в качестве расходов для целей налога на прибыль стоимость питания, предоставляемого сотрудникам, если такая обязанность предусмотрена не законодательством, а трудовым договором (п. п. 4, 25 ст. 255, п. 25 ст. 270 НК РФ)?

В соответствии с п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов.
Из п. 25 ст. 270 НК РФ следует, что в расходах не учитывается стоимость бесплатного питания. Исключение составляют случаи, когда его предоставление предусмотрено трудовыми или коллективными договорами.
Также в п. 25 ст. 255 НК РФ говорится о том, что в составе расходов на оплату труда учитываются любые виды расходов, произведенных в пользу работника, если они предусмотрены трудовыми или коллективными договорами.
В связи с этим возникает вопрос: можно ли признать в качестве расходов стоимость питания, предоставляемого сотрудникам, если такая обязанность установлена не законодательством, а трудовым договором?
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России расходы на питание сотрудников, которое предусмотрено трудовыми и (или) коллективными договорами, уменьшают налогооблагаемую прибыль, если они являются частью системы оплаты труда.
Есть судебные акты, согласно которым расходы на питание сотрудников, предусмотренное трудовым договором, можно учесть для целей налогообложения прибыли.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на питание, предусмотренное трудовым договором, можно учесть для целей налогообложения прибыли, если они являются частью системы оплаты труда

Письмо Минфина России от 23.07.2018 N 03-03-07/51494
Из разъяснений следует, что стоимость предоставляемого питания может быть учтена в составе расходов на оплату труда при условии, что такое питание предусмотрено трудовыми и (или) коллективными договорами в качестве оплаты труда. В обоснование этого Минфин России сослался, в частности, на положения ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.06.2012 N 03-03-06/1/292

Письмо Минфина России от 09.01.2017 N 03-03-06/1/80065
В документе отмечено, что затраты на питание, которое предусмотрено трудовыми и (или) коллективными договорами, учитываются в расходах, только если они являются частью системы оплаты труда. Это объясняется тем, что включение сумм в состав расходов на оплату труда предполагает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника. Если такой возможности нет, затраты на питание не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда. Иной порядок учета подобных выплат, являющихся по сути социальными, не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.02.2014 N 03-04-05/5487

Позиция 2. Расходы на питание, предусмотренное трудовым договором, можно учесть для целей налогообложения прибыли

Постановление ФАС Московского округа от 14.03.2013 по делу N А41-33151/11
Суд указал, что единственным условием для включения в расходы сумм оплаты бесплатного питания является наличие в трудовом или коллективном договоре, ином локальном акте организации положения о предоставлении работнику такого питания или соответствующее законодательное требование.
Суд установил, что предоставление бесплатного питания работникам было закреплено в локальном акте организации (Положении о дополнительных льготах работникам), а также в трудовых договорах, в соответствии с которыми на работников распространяются все льготы и гарантии, предусмотренные законодательством и внутренними нормативными актами. Согласно преамбуле указанного Положения оно является неотъемлемой частью трудовых договоров с работниками. В связи с этим суд признал учет расходов на бесплатное питание правомерным.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2012 по делу N А41-43832/09

14.2. Можно ли признавать в качестве расходов для целей налога на прибыль стоимость питания, предоставляемого сотрудникам, если такая обязанность предусмотрена коллективным договором (п. п. 4, 25 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов. В то же время согласно п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся иные выплаты в пользу работников, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России расходы на питание учитываются, если оно предусмотрено трудовым и (или) коллективным договором и является частью оплаты труда.
Есть судебные акты, согласно которым расходы на питание сотрудников учитываются, если они предусмотрены в том числе коллективными договорами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются, если питание предусмотрено коллективным договором и является частью оплаты труда

Письмо Минфина России от 23.07.2018 N 03-03-07/51494
Из разъяснений следует, что стоимость предоставляемого работникам питания можно учесть в расходах на оплату труда, если оно предусмотрено в трудовом и (или) коллективном договорах в качестве оплаты труда. В обоснование этого Минфин России сослался, в частности, на положения ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.06.2012 N 03-03-06/1/292

Письмо Минфина России от 09.01.2017 N 03-03-06/1/80065
Разъясняется, что стоимость питания, предоставляемого работникам, может быть учтена в составе расходов на оплату труда при условии, что такое питание предусмотрено трудовым и (или) коллективным договорами.
При этом расходы на питание, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами, рассматриваются в налоговом законодательстве в качестве расходов, уменьшающих размер налоговой базы по налогу на прибыль, только если они являются частью системы оплаты труда. Это связано с тем, что включение сумм стоимости питания в состав расходов на оплату труда, как и в случае иных начислений по оплате труда, предполагает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника (с начислением НДФЛ). В случае отсутствия такой возможности расходы на питание не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда. Иного порядка учета подобных выплат в пользу работников, являющихся по сути социальными, не предусмотрено. Тогда указанные расходы не будут являться исключением, оговоренным в п. 25 ст. 270 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.02.2014 N 03-04-05/5487

Позиция 2. Расходы учитываются, если питание предусмотрено коллективным договором

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.07.2008 по делу N А57-6558/2006-22 (Определением ВАС РФ от 19.11.2008 N 14718/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что в коллективном договоре могут устанавливаться условия труда более благоприятные, чем те, которые определены в законах и иных нормативных актах. Поэтому оплату лечебно-профилактического питания работникам, установленную коллективным договором, налогоплательщик правомерно учел в составе расходов.

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2007 по делу N А65-10093/2007-СА1-37 (Определением ВАС РФ от 13.02.2008 N 490/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что выплата работникам компенсации на удорожание питания признается расходом, так как коллективным договором предусмотрена обязанность работодателя обеспечивать сотрудников ежедневным одноразовым питанием, 50 процентов стоимости которого компенсирует предприятие.

Постановление ФАС Московского округа от 05.12.2007 N КА-А40/12530-07 по делу N А40-79453/06-76-505
Суд отметил, что налогоплательщик правомерно признал в расходах стоимость бесплатного питания, которое предоставлялось отдельным категориям работников на основании коллективного договора, зарегистрированного в Комитете труда и занятости.

Постановление ФАС Московского округа от 14.02.2007, 21.02.2007 N КА-А40/331-07 по делу N А40-50766/06-112-274
Суд указал, что у налогоплательщика имелись все права на исчисление налога с учетом расходов по предоставлению своим работникам питания по льготным ценам, так как такая обязанность работодателя была предусмотрена в коллективном договоре.

14.3. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на организацию для сотрудников бесплатного питания в форме шведского стола (п. п. 4 и 25 ст. 255 НК РФ)?

В силу п. п. 4 и 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ питания и продуктов, а также иные расходы в пользу работника, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором. Из п. 25 ст. 270 НК РФ следует, что не учитываются расходы в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно, за исключением в том числе случаев, когда бесплатное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Согласно позиции Минфина России данные затраты учитываются в расходах, если питание по системе "шведский стол" предусмотрено в трудовом и (или) коллективном договоре. Имеются судебные акты и работы авторов с аналогичным выводом.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.03.2015 N 03-07-11/12142
Минфин России дал разъяснения по вопросу исчисления налога на прибыль организаций при предоставлении сотрудникам безвозмездно продуктов питания по принципу шведского стола. Ведомство указало, что стоимость такого питания учитывается в составе расходов на оплату труда, если оно предусмотрено трудовым и (или) коллективным договором.

Постановление ФАС Московского округа от 06.04.2012 по делу N А40-65744/11-90-285
Суд указал, что предоставление работникам питания является условием трудовых договоров, а также предусмотрено внутренним документом организации. Таким образом, налогоплательщик правомерно учел затраты на организацию питания в форме шведского стола в составе расходов на оплату труда.
Суд отклонил довод налогового органа о том, что в данном случае невозможно определить фактический доход каждого работника, поскольку данное обстоятельство не свидетельствует о неправомерности признания произведенных затрат в составе расходов на оплату труда.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.07.2011 по делу N А29-11750/2009 (Определением ВАС РФ от 15.12.2011 N ВАС-14312/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу о том, что продукты питания, предоставляемые в форме "шведского стола", приобретены для обеспечения работников горячим питанием в соответствии с условиями трудовых договоров. Следовательно, затраты на их приобретение связаны с деятельностью организации по обеспечению работников нормальными условиями труда и учитываются в расходах.

Статья: Обеды как проблема (с точки зрения налогов) (Начало) (Орлова Е.В.) ("Налоговый вестник", 2005, N 10)
По мнению автора, расходы работодателя на организацию услуги "шведский стол" учитываются при определении налоговой базы, если такая обязанность работодателя предусмотрена в трудовом и (или) коллективном договоре.

Статья: Услуги шведского стола (Масленникова Л.А.) ("Упрощенка", 2007, N 6)
Автор отмечает, что если бесплатное питание по типу шведского стола предусмотрено трудовыми договорами, то работодатель может учесть произведенные затраты на основании п. 4 или п. 25 ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

14.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на бесплатную выдачу молока (других равноценных пищевых продуктов) работникам, если условия труда на их рабочих местах не признавались вредными по результатам специальной оценки условий труда (аттестации) либо такая оценка (аттестация) не проводилась (п. п. 4 и 25 ст. 255, пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии со ст. 222 ТК РФ на работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты. Их выдача по письменным заявлениям работников может быть заменена компенсационной выплатой в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, если это предусмотрено коллективным договором и (или) трудовым договором.
С 01.01.2014 для определения вредных и (или) опасных производственных факторов и оценки уровня их воздействия на работника проводится специальная оценка условий труда (ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 28.12.2013 N 426-ФЗ "О специальной оценке условий труда"). До указанной даты для выявления вредных и (или) опасных производственных факторов проводилась аттестация рабочих мест (абз. 10 ч. 2 ст. 212, ч. 12 ст. 209 ТК РФ).
В соответствии с п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, относится в том числе стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации питания и продуктов. Налогоплательщик может учесть в расходах на оплату труда и другие виды произведенных в пользу работника расходов, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).
В силу пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ. При этом согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в прочих расходах могут быть учтены и другие затраты, связанные с производством и реализацией.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что если рабочие места не признаны вредными по результатам аттестации, то налогоплательщик не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на стоимость выданного молока. Есть консультация эксперта, поддерживающая данный подход.
Согласно разъяснениям Минфина России, если по результатам аттестации рабочих мест условия труда признаны допустимыми, стоимость бесплатно выданного работникам молока (других равноценных пищевых продуктов) или сумму компенсации за молоко можно учесть в расходах на оплату труда как выплату в натуральной форме. Есть судебные акты и работа автора, в которых указано, что затраты на молоко, выдаваемое работникам без проведения соответствующей аттестации рабочих мест, учитываются в расходах.
Ранее позиция Минфина России заключалась в том, что, если условия труда на рабочих местах не были признаны вредными по результатам аттестации либо она не была проведена, расходы организации по бесплатной выдаче молока работникам не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Есть Письмо УФНС России по г. Москве, в котором разъясняется, что, если условия труда на рабочих местах не были признаны вредными по результатам аттестации, затраты, связанные с бесплатной выдачей молока, не учитываются в расходах. Есть работа автора, в которой указано, что в случае непроведения аттестации рабочих мест налогоплательщик не вправе учесть в расходах стоимость бесплатно выданного молока.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик может учесть расходы по бесплатной выдаче молока работникам, если условия труда на их рабочих местах не были признаны вредными по результатам специальной оценки условий труда (аттестации) либо такая оценка (аттестация) не была проведена

Письмо Минфина России от 31.03.2014 N 03-03-РЗ/13985
Финансовое ведомство указало, что если по результатам аттестации условия труда признаны допустимыми, то расходы организации по бесплатной выдаче молока работникам не относятся к компенсационным выплатам. В то же время стоимость бесплатно выданного молока (других равноценных пищевых продуктов) или сумма компенсации за молоко может быть включена в состав расходов на оплату труда как выплата в натуральной форме.

Постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2011 N Ф09-4144/11 по делу N А60-31200/2010
Суд указал, что бесплатная выдача молока не зависит от результатов аттестации рабочих мест. Основанием для такой выдачи является фактическая занятость сотрудников на работах, на которых имеются вредные производственные факторы. Поэтому суд признал расходы налогоплательщика обоснованными.

Постановление ФАС Уральского округа от 18.01.2011 N Ф09-11222/10-С3 по делу N А60-13303/2010-С8
Суд указал, что бесплатная выдача работникам молока не зависит от аттестации рабочих мест, а обусловлена занятостью сотрудников на работах с особо вредными условиями труда. Кроме того, работники фактически осуществляли трудовую деятельность по договорам подряда в других организациях на работах с вредными условиями труда, в подтверждение чего были представлены карты аттестации рабочих мест у заказчиков. При таких обстоятельствах затраты на выдачу молока относятся к расходам на обеспечение нормальных условий труда (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Уральского округа от 23.08.2010 N Ф09-6633/10-С3 по делу N А60-60200/2009-С8
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно включал в расходы затраты на выдачу работникам молока и кефира, не проводя аттестацию их рабочих мест. Кроме того, суд установил, что до перевода данных физических лиц к налогоплательщику они выполняли аналогичные работы на том же объекте. Аттестацию рабочих мест проводил прежний работодатель.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.03.2011 по делу N А42-2321/2009
Суд указал, что бесплатная выдача молока не зависит от результатов аттестации рабочих мест. Основанием для такой выдачи является фактическая занятость сотрудников на работах, связанных с производством или применением химических веществ. В связи с этим суд признал расходы налогоплательщика обоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.10.2008 по делу N А31-8961/2006-15

Консультация эксперта, 2009
Автор считает, что, если аттестация не проводилась, предусмотренные коллективным договором расходы по бесплатной выдаче молока в профилактических целях сотрудникам, которые заняты на работах с вредными условиями, налогоплательщик вправе учитывать на основании п. 25 ст. 255 НК РФ или пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Налогоплательщик не может учесть расходы по бесплатной выдаче молока работникам, если условия труда на их рабочих местах не были признаны вредными по результатам специальной оценки условий труда (аттестации) либо такая оценка (аттестация) не была проведена

Письмо Минфина России от 27.08.2009 N 03-03-06/1/550
Финансовое ведомство разъяснило, что затраты на выдачу молока в связи с вредными условиями труда, подтвержденными аттестацией в структурных подразделениях, на базе которых создано новое юридическое лицо, не могут быть учтены в расходах этой организации.
Для признания данных расходов вновь созданному юридическому лицу необходимо провести аттестацию рабочих мест после ввода их в эксплуатацию в установленном порядке.

Письмо Минфина России от 01.08.2007 N 03-03-06/4/104
Финансовое ведомство отмечает, что, если по результатам аттестации условия труда на рабочих местах не были признаны вредными, расходы организации по бесплатной выдаче молока работникам в таких условиях не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.06.2007 N 03-04-06-01/192

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2010 N 16-15/137682@
Разъяснено, что расходы, связанные с бесплатной выдачей молока сотрудникам организации, занятым на рабочих местах, не признанных по результатам аттестации вредными, не учитываются в расходах на оплату труда в соответствии с п. 4 ст. 255 НК РФ.

Консультация эксперта, 2010
Автор приходит к выводу, что в расходах не учитывается стоимость молока, выдаваемого сотрудникам, которые заняты на работах, связанных с вредными производственными факторами, если не была проведена аттестация рабочих мест.

15. ПЕРЕДАЧА ФОРМЕННОЙ ОДЕЖДЫ

15.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на приобретение форменной одежды, если она не передается в собственность работника (п. 5 ст. 255 НК РФ)? >>>
15.2. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на одежду с логотипом для работников налогоплательщика (пп. 3 п. 1 ст. 254, п. 5 ст. 255, пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>

15.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на приобретение форменной одежды, если она не передается в собственность работника (п. 5 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 5 ст. 255 НК РФ в расходы включается стоимость форменной одежды, которая остается в личном постоянном пользовании работников.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальным разъяснениям такие расходы нужно учесть, если одежда выдается на время исполнения работником трудовых обязанностей. Авторы также разъясняют, что стоимость бесплатно передаваемой форменной одежды можно учесть в расходах, если одежда предоставляется в постоянное пользование работнику, а не только в собственность. При этом выдача форменной одежды должна быть предусмотрена локальным нормативным актом.
Ранее Минфин России выражал позицию, согласно которой расходы на приобретение форменной одежды можно учесть, только если ее передают в собственность работника. Аналогичное мнение высказывают отдельные авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы могут учитываться, если форменная одежда не передается в собственность

Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/2/109
Разъясняется, что затраты на форменную одежду и обувь, которые предоставляются работникам во временное пользование и не передаются при этом в собственность, можно учесть в составе материальных расходов в качестве затрат на приобретение другого имущества, не являющегося амортизируемым, на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.12.2007 N 20-12/124753
В документе отмечено, что затраты на приобретение форменной одежды, бесплатно выдаваемой на время исполнения трудовых обязанностей работникам, налогоплательщик вправе учесть в расходах.

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2007 N 20-12/064121
Разъяснено, что затраты на приобретение форменной одежды включаются в состав расходов даже в случае возврата работником этой одежды при увольнении и ее последующей передачи вновь принятому сотруднику. Однако при такой передаче данные затраты повторно в состав расходов не включаются (п. 5 ст. 252 НК РФ).

Статья: По одежке встречают... (бухгалтерский и налоговый учет форменной одежды) (Филимонова Е.М.) ("Главная книга", 2006, N 11)
По мнению автора, если расходы на приобретение форменной одежды документально подтверждены, направлены на получение дохода, экономически оправданны и прямо не поименованы в ст. 270 НК РФ, то стоимость одежды можно учесть в момент первой выдачи ее работнику в составе материальных (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) либо в составе прочих расходов (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Статья: Учет специальной и форменной одежды (Нефедова Н.Н.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1-2)
Автор разъясняет, что расходы на приобретение форменной одежды, которая не передается в собственность работника, могут быть учтены, если порядок и условия выдачи одежды предусмотрены локальным нормативным актом организации.

Статья: Форменная одежда и налог на прибыль в 2006 году (Огурцова А.В.) ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 3)
По мнению автора, стоимость форменной одежды, которая выдается в соответствии с законодательством, учитывается в расходах независимо от передачи форменной одежды в собственность работнику.

Статья: Учитываем затраты на форменную одежду (Валентинов В.Н.) ("Главбух". Приложение "Учет в медицине", 2006, N 3)
Автор считает, что расходы на выдачу форменной одежды сотрудникам могут быть учтены в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом организация должна иметь соответствующее экономическое обоснование необходимости ношения форменной одежды сотрудниками.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.11.2006
По мнению автора, расходы на форменную одежду можно учитывать в расходах, если она передается в пользование работнику, поскольку "собственность" и "постоянное пользование" - не равноценные понятия. Согласно п. 1 ст. 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом, а свободно распоряжаться полученной форменной одеждой работник не имеет права: он обязан ее использовать в служебных целях.

Позиция 2. Расходы на приобретение форменной одежды учитываются на основании п. 5 ст. 255 НК РФ, если одежда передается в собственность работникам

Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/394
Финансовое ведомство отмечает, что в соответствии с п. 5 ст. 255 НК РФ организация вправе признать расходы на приобретение для своих работников форменной одежды только в случае, если она передает одежду в собственность работнику. При этом затраты на приобретение форменной одежды, наименование которой не предусмотрено Типовыми нормами, организация не вправе отнести к расходам даже на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Статья: Форменная одежда (Начало) (Никерова Ю.А.) ("Зарплата", 2008, N 5)

Письмо Минфина России от 18.02.2008 N 03-03-06/1/102
Финансовое ведомство разъясняет, что стоимость форменной одежды признается расходом, если одежда передается работнику в собственность. Это правило действует и в том случае, если выдача такой одежды предусмотрена трудовым или коллективным договором.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.10.2006 N 03-03-04/1/686
Письмо Минфина России от 09.10.2006 N 03-03-04/4/156
Письмо Минфина России от 07.06.2006 N 03-03-04/1/502
Письмо Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/203
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Статья: Особенности учета форменной одежды (Филиппова Е.) ("Аудит и налогообложение", 2006, N 9)
Статья: Форменная одежда на предприятиях торговли (Миронова Л.Д.) ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7)

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что, если в трудовом договоре не установлена обязанность передать форменную одежду и такая одежда не передается в собственность, организация не вправе учесть ее стоимость в расходах.

15.2. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на одежду с логотипом для работников налогоплательщика (пп. 3 п. 1 ст. 254, п. 5 ст. 255, пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, расходы на форменную одежду можно учитывать в составе материальных расходов.
Ранее Минфин России указывал, что затраты на фирменную одежду с логотипом следует учитывать в качестве материальных расходов или расходов на оплату труда, если обязанность по предоставлению одежды установлена законодательством РФ.
В то же время имеется судебное решение, в котором указано, что затраты на изготовление форменной одежды, используемой в рекламных акциях, могут полностью учитываться в качестве расходов на рекламу. Есть работа автора, в которой высказана аналогичная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на одежду можно учитывать в составе материальных расходов

Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/2/109
Разъясняется, что затраты на форменную одежду и обувь можно учесть в составе материальных расходов в качестве затрат на приобретение другого имущества, не являющегося амортизируемым, на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на одежду учитываются либо как материальные расходы, либо как расходы на оплату труда, если законодательством предусмотрена ее выдача

Письмо Минфина России от 24.08.2005 N 03-03-04/2/51
Финансовое ведомство разъяснило, что фирменную одежду, приобретенную для сотрудников, нельзя считать рекламой (рекламной продукцией), даже если на ней изображен зарегистрированный товарный знак (логотип). Это объясняется тем, что одежда не может распространять информацию о видах деятельности организации, ее целях и задачах. Если же законодательством РФ предусмотрена выдача такой одежды, то понесенные расходы могут быть учтены либо в качестве материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ), либо в качестве расходов на оплату труда (п. 5 ст. 255 НК РФ).

Позиция 3. Расходы признаются рекламными, если одежда используется для привлечения интереса к организации

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 N А43-1729/2004-32-152
Суд установил, что работники организации, надевая форменную одежду с логотипом общества во время акций по дегустации напитков компании, а также при оформлении витрин в местах реализации, тем самым вызывают интерес потребителя к продукции компании. Затраты на изготовление одежды связаны с оформлением витрин, выставок-продаж, экспозиции, а потому правомерно учтены налогоплательщиком в качестве ненормируемых расходов на рекламу.

Статья: Рекламный "оброк" (Андреева И.) ("ЭЖ-Юрист", 2007, N 33)
Автор указывает, что если форменная одежда с логотипом организации используется для привлечения потенциальных клиентов (в ходе переговоров, акций), то это - распространение рекламы. Если же одежда используется сотрудниками исключительно по своему функциональному назначению, то рекламой это признать нельзя.

16. УЧЕТ СУММ ОПЛАТЫ ЗА ВРЕМЯ ПРОХОЖДЕНИЯ ВОЕННЫХ СБОРОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

16.1. Включается ли в расходы для целей налога на прибыль выплата среднего заработка работникам за время прохождения ими военных сборов (п. 6 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 6 ст. 255 НК РФ расходом признается сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей.
Согласно п. 3 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 N 704, и п. 26 Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 29.05.2006 N 333 (ранее - п. 3 Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 03.03.2001 N 157, и пп. 18 п. 2 Постановления Правительства РФ от 26.02.1999 N 223), компенсация среднего заработка работнику за время его нахождения на военных сборах производится военными комиссариатами.
Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос, признается ли расходом оплата среднего заработка работнику, проходящему военные сборы.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на оплату среднего заработка работникам, находящимся на военных сборах, учитываются в расходах работодателя.
В то же время есть судебные решения и работа автора, в которых выражена противоположная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Средний заработок, сохраняемый на время прохождения работником военных сборов, признается расходом

Письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/2/170
Финансовое ведомство разъясняет, что сумма начисленного работнику среднего заработка, сохраняемого на время его пребывания на военных сборах, относится к расходам на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/473
Письмо Минфина России от 28.10.2005 N 03-05-01-04/346
Письмо Минфина России от 21.02.2005 N 03-05-01-04/42
Статья: Долг Родине налоговым платежом красен (Егоров В.) ("Новая бухгалтерия", 2005, N 8)
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Средний заработок, выплачиваемый работнику на время прохождения им военных сборов, не признается расходом

Постановление ФАС Уральского округа от 22.11.2006 N Ф09-10453/06-С2 по делу N А07-11384/06 (Определением ВАС РФ от 12.02.2007 N 522/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Содержит вывод суда о том, что оплата среднего заработка работникам, проходящим военные сборы, производится за счет средств бюджетов, поэтому она не признается расходом работодателя.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 15.06.2005 N Ф09-2472/05-С2 по делу N А47-9272/04
Консультация эксперта, 2009

17. УЧЕТ ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЫ ЗА ВРЕМЯ ПРОХОЖДЕНИЯ МЕДОСМОТРОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

17.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата зарплаты за время прохождения медосмотров, если они не обязательны (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Согласно мнению авторов работодатель может учесть в расходах оплату труда за время прохождения медосмотра только в тех случаях, когда прохождение медосмотра для работника обязательно в соответствии с законодательством.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Статья: Расходы на медицинский осмотр работников (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 1)
Автор считает, что заработная плата за время прохождения медосмотра, предусмотренного законодательством, признается расходом.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Учет расходов на проведение медицинских осмотров работников (Карпович Л.В.) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)

Статья: Налоговый учет расходов на медосмотр работников (Нестеркина О.Н.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 15)
По мнению автора, средний заработок за время прохождения медосмотра сохраняется только за теми работниками, которые должны его обязательно пройти.

18. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ОТПУСКА ДЛЯ УЧЕТА
СООТВЕТСТВУЮЩИХ РАСХОДОВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

18.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату отпускных, если предоставление отпуска не оформлено документально (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
В авторских консультациях сотрудники Минфина России отмечают, что расходы на оплату отпуска не признаются, если предоставление отпуска не оформлено соответствующими первичными документами.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы на отпуск не учитываются, если предоставление отпуска не оформлено соответствующими первичными документами. Такими документами являются форма N Т-6 "Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику" и форма N Т-60 "Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику", утвержденные Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1.

19. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ПРОЕЗДА К МЕСТУ ОТПУСКА
И ОБРАТНО ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

19.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата проезда к месту отпуска и обратно у работодателей, не расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
19.2. Признаются ли иждивенцами совершеннолетние дети работника, обучающиеся по дневной (очной) форме обучения (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
19.3. Включается ли в расходы на оплату проезда к месту отпуска и обратно оплата страховки по добровольному страхованию от несчастных случаев на транспорте (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
19.4. В каком размере для целей налога на прибыль признается оплата проезда самолетом к месту отпуска и обратно, если работник провел отпуск за границей (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
19.5. Как рассчитывается наименьшая стоимость проезда для определения величины компенсации проезда к месту отпуска и обратно, учитываемой в расходах в целях налога на прибыль, если у работника отсутствуют проездные документы (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
19.6. Можно ли признать расходом для целей налога на прибыль оплату проезда к месту отпуска и обратно, если работник проводит отпуск в нескольких местах (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
19.7. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата проезда к месту отпуска и обратно лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, до истечения 12 месяцев непрерывной работы (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>

19.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата проезда к месту отпуска и обратно у работодателей, не расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

В п. 7 ст. 255 НК РФ указано, что расходом признается оплата проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях).
В соответствии с п. 3 Постановления ВС РФ от 19.02.1993 N 4521-1 льгота на бесплатный проезд к месту проведения отпуска и обратно распространяется на не отнесенные к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям северные районы, в которых начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к заработной плате.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах оплату проезда к месту отпуска и обратно работнику организации (лицам, находящимся у него на иждивении), если организация не находится в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России оплата проезда к месту отпуска и обратно работникам не расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях организаций, в которых начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к зарплате, учитывается в расходах. При этом компенсации должны быть предусмотрены коллективными, трудовыми договорами или локальными нормативными актами организации. Есть судебные решения с аналогичными выводами.
Ранее финансовое ведомство выражало иную позицию: оплату проезда могут учесть в расходах только организации, расположенные в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Также есть судебный акт, из которого следует, что оплата проезда к месту отпуска учитывается всеми работодателями независимо от их местонахождения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходом признается оплата проезда не расположенными в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях организациями, в которых начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к зарплате, если данные компенсации установлены коллективными, трудовыми договорами или локальными нормативными актами

Письмо Минфина России от 05.12.2014 N 03-03-06/1/62368
Разъясняется, что оплата проезда к месту отпуска и обратно работникам организаций, в которых начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к зарплате, учитывается в расходах, несмотря на то что данные организации не расположены в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Указанная компенсация должна быть предусмотрена коллективными, трудовыми договорами или локальными нормативными актами организации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.12.2011 N 03-03-06/1/842
Письмо Минфина России от 17.02.2011 N 03-03-06/1/105

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.10.2011 по делу N А27-17765/2010
Суд указал: несмотря на то что общество расположено не в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, оплата проезда работников к месту отдыха и обратно предусмотрена отраслевым тарифным соглашением и коллективным договором, которые работодатель должен исполнять. Следовательно, такие затраты включаются в состав расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2006 N А74-1719/06-Ф02-6720/06-С1, А74-1719/06-Ф02-6651/06-С1 по делу N А74-1719/06

Позиция 2. Расходом признается только оплата проезда работникам организациями, расположенными в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях

Письмо Минфина России от 08.11.2010 N 03-03-06/1/697
Разъясняется, что оплата проезда работника и находящихся на его иждивении лиц к месту отдыха и обратно (включая провоз багажа) учитывается в расходах только организациями, расположенными в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.09.2010 N 03-03-06/1/614
Письмо Минфина России от 29.01.2010 N 03-03-06/2/10

Письмо Минфина России от 01.02.2010 N 03-03-06/1/37
Финансовое ведомство разъясняет, что учет в качестве расходов оплаты проезда работников и членов их семей к месту отпуска и обратно организациями, расположенными в иных местностях Российской Федерации, кроме районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, Налоговым кодексом РФ не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72

Позиция 3. Оплата проезда признается расходом независимо от месторасположения работодателя

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.09.2006 N А74-546/06-Ф02-4562/06-С1 по делу N А74-546/06
Суд указал, что налогоплательщик вправе включать в расходы на оплату труда фактические расходы по оплате проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно независимо от расположения организаций в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

19.2. Признаются ли иждивенцами совершеннолетние дети работника, обучающиеся по дневной (очной) форме обучения (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной точке зрения, высказанной Минфином России, неработающие совершеннолетние дети-студенты до 23-х лет признаются иждивенцами, если находятся на полном содержании работника. Есть примеры судебных решений, поддерживающих данную позицию. Авторы считают, что для признания расходом оплаты проезда работник должен доказать, что совершеннолетний ребенок находится на его полном содержании.
Однако согласно позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, иждивенцами могут признаваться только несовершеннолетние дети.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Совершеннолетние дети-студенты признаются иждивенцами

Письмо Минфина России от 13.01.2005 N 03-03-01-04/1/7
Финансовое ведомство разъясняет, что иждивенцами признаются неработающие совершеннолетние дети-студенты, обучающиеся по очной форме в образовательном учреждении и не достигшие возраста 23-х лет.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.08.2006 N Ф04-5052/2006(25215-А75-27) по делу N А75-1550/06
Суд указал, что совершеннолетние дети работников, обучающиеся по очной форме в образовательных учреждениях, являются нетрудоспособными членами семьи работников, находятся на их содержании, поэтому признаются иждивенцами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.06.2006 N Ф04-3545/2006(23516-А75-32) по делу N А75-13194/05

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.10.2005 N А19-5465/04-5-Ф02-4848/05-С1
Суд признал правомерным оплату проезда к месту отпуска и обратно детей работников старше 18 лет и родителей-пенсионеров.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.02.2006 N Ф04-525/2006(19865-А75-33)
Суд признал правомерным оплату проезда к месту отпуска и обратно детей работников, обучающихся в учебных заведениях по очной форме и не имеющих своего дохода, поскольку такая обязанность была установлена коллективным договором.

Статья: "Неработающий" - еще не "иждивенец" (Букач Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 17)
Автор высказывает мнение, согласно которому совершеннолетние дети работника могут быть признаны иждивенцами, если работник представит доказательства нетрудоспособности и факт нахождения ребенка на полном содержании работника.

Позиция 2. Иждивенцами признаются только несовершеннолетние дети

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2005 N 20-12/60152
Разъяснено, что иждивенцами признаются неработающие несовершеннолетние дети.

19.3. Включается ли в расходы на оплату проезда к месту отпуска и обратно оплата страховки по добровольному страхованию от несчастных случаев на транспорте (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
В авторских консультациях высказано мнение, согласно которому расходы на добровольное страхование работника от несчастных случаев на транспорте при следовании к месту отпуска и обратно не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Такое страхование не является обязательным и осуществляется по желанию работника.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, расходы на добровольное страхование от несчастных случаев на транспорте при следовании к месту отпуска и обратно не уменьшают налогооблагаемую прибыль, поскольку данный вид страхования осуществляется по согласию работника и обязательным не является.

19.4. В каком размере для целей налога на прибыль признается оплата проезда самолетом к месту отпуска и обратно, если работник провел отпуск за границей (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ расходом на оплату труда признается оплата проезда работников и лиц, находящихся у них на иждивении, к месту проведения отпуска на территории Российской Федерации и обратно.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходом признается оплата проезда в пределах РФ до пересечения государственной границы. Есть судебные решения, в которых сделан аналогичный вывод. При этом в некоторых из них уточняется, что работнику должен оплачиваться проезд до ближайшего к месту пересечения границы аэропорта на территории РФ.
Ранее финансовое ведомство указывало, что, если работник летит на самолете, проезд оплачивается до международного аэропорта, из которого производится вылет, потому что именно пропускной пункт этого аэропорта будет пунктом пропуска через границу РФ. Такое же мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплата проезда признается расходом в пределах стоимости проезда до фактического пересечения государственной границы

Письмо Минфина России от 18.10.2010 N 03-03-06/1/651
Финансовое ведомство разъяснило, что в случае проведения работником отпуска за пределами РФ в расходах учитывается оплата проезда до места пересечения государственной границы РФ. Для подтверждения данных затрат необходимо запросить у авиакомпании справку о стоимости перевозки по территории РФ.

Письмо Минфина России от 12.04.2010 N 03-03-06/2/72
Разъясняется: если в коллективном договоре организации предусмотрено, что при выезде работника за границу для проведения отпуска оплата стоимости проезда производится до места пересечения границы РФ, то такая оплата учитывается в соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.06.2007 N Ф04-4290/2007(35713-А75-40) по делу N А75-9482/2006
Суд сделал следующий вывод: при оплате расходов на проезд к месту отпуска и обратно за пределами территории РФ в расходы включается стоимость проезда в пределах государственной границы РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 N КА-А40/17007-10;2 по делу N А40-51805/09-20-309
Суд указал, что при проведении отпуска за границей работнику оплачивается проезд в пределах территории РФ. Территорией РФ является все пространство, находящееся внутри линии государственной границы. Поскольку пунктом пропуска аэропорта территория РФ не заканчивается, работнику должен оплачиваться проезд по тарифам до ближайшего к месту пересечения границы аэропорта на территории РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2009 N КА-А40/7049-09 по делу N А40-43834/08-140-136
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2007 по делу N А42-328/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 по делу N А26-4765/2006-28

Позиция 2. Оплата проезда признается расходом в пределах стоимости проезда до аэропорта, из которого производится вылет

Письмо Минфина России от 20.12.2005 N 03-03-04/1/431
Разъяснено, что при следовании работника в отпуск на территорию иностранного государства расходы на оплату проезда к месту отпуска и обратно учитываются в размере стоимости проезда до аэропорта, в котором работник осуществляет вылет к месту своего отдыха. Это связано с тем, что в ст. 9 Федерального закона от 01.04.1993 N 4730-1 "О Государственной границе Российской Федерации" пунктом пропуска через государственную границу признается территория в пределах железнодорожного, автомобильного вокзала, станции, морского, речного порта, аэропорта, аэродрома, открытого для международных сообщений (международных полетов), где организован пропуск через государственную границу.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.08.2006 N 03-05-01-04/242
Письмо Минфина России от 19.08.2005 N 03-05-02-04/159
Тематический выпуск: Гарантии и компенсации для работников (Васильева М., Егоров В., Карсетская Е., Михайлов И.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2005, N 2)

19.5. Как рассчитывается наименьшая стоимость проезда для определения величины компенсации проезда к месту отпуска и обратно, учитываемой в расходах в целях налога на прибыль, если у работника отсутствуют проездные документы (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции при отсутствии проездных документов (проезде к месту отпуска на личном транспорте) в расходы включается стоимость проезда кратчайшим путем в плацкартном вагоне пассажирского поезда. Аналогичное мнение выражено в авторской консультации.
В то же время есть примеры судебных решений, согласно которым оплатой проезда будет считаться оплата проезда кратчайшим путем тем видом транспорта, который определит работодатель. Аналогичное мнение выражено в консультации автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Наименьшей стоимостью проезда является стоимость проезда в общем вагоне пассажирского поезда

Письмо Минфина России от 18.01.2005 N 03-03-01-04/1-11
Финансовое ведомство разъясняет, что при отсутствии документов, подтверждающих стоимость проезда, но при наличии документов, подтверждающих проведение отпуска в другой местности, возмещение расходов осуществляется по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем. При этом наименьшей стоимостью проезда следует считать стоимость проезда в общем вагоне пассажирского поезда на основании справки железной дороги.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 12.09.2006 N ВЕ-6-16/918@ "О порядке применения положений статьи 325 Трудового кодекса Российской Федерации" (вместе с Письмом Минздравсоцразвития России от 24.08.2006 N 1010-13, Письмом ФНС России от 24.07.2006 N 16-0-07/001583)
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Наименьшей стоимостью признается стоимость проезда любым видом транспорта

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2006 N Ф04-2813/2006(22639-А75-33) по делу N А75-9467/2005
Суд признал правомерным признание расходом суммы компенсации проезда к месту отпуска на личном автотранспорте, рассчитанной в соответствии с коллективным договором. Указанным договором установлено, что при использовании личного автотранспорта оплата производится одному работнику по авиатарифу в оба конца (из расчета компенсации проезда всем членам семьи, сопровождающим работника), с предоставлением справки из конечного пункта нахождения в отпуске всех членов семьи.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2005 по делу N А42-8421/04-17
Суд указал, что при отсутствии проездных билетов или проезде к месту отпуска и обратно на личном транспорте расходы работника возмещаются исходя из наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем.

19.6. Можно ли признать расходом для целей налога на прибыль оплату проезда к месту отпуска и обратно, если работник проводит отпуск в нескольких местах (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции при проведении работником отпуска в нескольких местах расходом признается оплата проезда до любого выбранного работником места и оплата обратного проезда из того же места кратчайшим путем.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.04.2004 N 04-02-05/1/29
Финансовое ведомство разъясняет, что, если работник проводит отпуск в нескольких местах отдыха, в расходы включается оплата проезда до любого выбранного им места и оплата обратного проезда из того же места кратчайшим путем.

19.7. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата проезда к месту отпуска и обратно лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, до истечения 12 месяцев непрерывной работы (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно п. 40 Инструкции N 2 о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, оплата проезда производится начиная со второго года работы (т.е. по истечении 12 месяцев непрерывной работы).
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что оплата проезда к месту отпуска и обратно лицу, не отработавшему 12 месяцев, признается расходом, поскольку налоговое законодательство не предусматривает последствий нарушения периодичности компенсационных выплат.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2006 N А05-8372/2005-26
Суд признал правомерным оплату проезда к месту отпуска и обратно лицу, работающему в районах Крайнего Севера, в нарушение п. 40 Инструкции N 2 о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Согласно данной Инструкции право на льготы (в том числе оплата проезда к месту отпуска) предоставляется начиная со второго года работы, т.е. по истечении 12 месяцев непрерывной работы. Также суд указал, что при нарушении порядка выплат их природа не меняется, а налоговое законодательство не предусматривает последствий нарушения периодичности компенсационных выплат.

20. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО ОТПУСКА
В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

20.1. В каком размере для целей налога на прибыль учитывается оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>
20.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата дополнительного отпуска, не предусмотренного законодательством (п. 7 ст. 255 НК РФ)? >>>

20.1. В каком размере для целей налога на прибыль учитывается оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать в качестве расходов оплату труда, сохраняемую на время отпуска, предусмотренного законодательством (п. 7 ст. 255).
В соответствии со ст. 119 ТК РФ работникам за ненормированный рабочий день положен отпуск, продолжительность которого определяется коллективным или трудовым договором и составляет не менее трех дней.
Согласно официальной позиции оплата дополнительного отпуска признается расходом в размере, установленном трудовым договором.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что продолжительность дополнительного отпуска устанавливает работодатель. Оплата этого отпуска признается расходом в полном объеме.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/4/6
Финансовое ведомство разъясняет следующее: оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день признается расходом в фактических размерах при условии, что порядок предоставления такого отпуска определяется трудовым договором.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/2/131
Письмо Минфина России от 13.01.2006 N 03-03-04/2/5
Письмо Минфина России от 28.01.2005 N 03-03-01-04/1/38
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.10.2006 по делу N А56-28496/2005
Суд пришел к следующему выводу: ст. 119 ТК РФ утвержден только минимальный размер продолжительности дополнительного отпуска (не менее трех календарных дней); работодатель самостоятельно в коллективном договоре устанавливает продолжительность дополнительного отпуска, оплата которого подлежит включению в состав расходов в полном объеме.

20.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата дополнительного отпуска, не предусмотренного законодательством (п. 7 ст. 255 НК РФ)?

В ст. 116 ТК РФ установлено, что дополнительный отпуск предоставляется работникам за вредные и (или) опасные условия труда, особый характер работы, ненормированный рабочий день, работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в случаях, предусмотренных законодательством. В то же время данная статья предоставляет работодателю право самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска. Основания для их предоставления не оговариваются.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции финансового ведомства оплата дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством, не признается расходом. Аналогичное мнение встречается в авторских материалах.
Есть судебный акт, из которого следует, что оплата дополнительного отпуска за непрерывный стаж работы не является расходом, потому что предоставление такого отпуска законодательством не предусмотрено.
Ранее Минфин России придерживался другой позиции: оплата дополнительного отпуска за работу в многосменном режиме признается расходом, если отпуск установлен коллективным договором. Есть авторские консультации со следующим выводом: оплата дополнительного отпуска, продолжительность которого превышает установленный законодательством срок, может быть учтена в расходах, если такой отпуск предусмотрен коллективным или трудовым договором.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплата дополнительного отпуска, не предусмотренного законодательством, не признается расходом

Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/689
Финансовое ведомство указывает, что Трудовой кодекс РФ не обязывает работодателя предоставлять дополнительный оплачиваемый отпуск лицам, работающим в многосменном режиме. Поэтому налогоплательщик не сможет признать расходы на оплату таких отпусков, даже если их предоставление предусмотрено в коллективном договоре.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.12.2007 N 03-03-06/1/900

Письмо УФНС России по г. Москве от 11.01.2005 N 28-11/230
Разъяснено, что оплата дополнительного отпуска, не предусмотренного законодательством РФ, не признается расходом для целей налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Социальный пакет компании (Труханова Е.Т.) ("Зарплата", 2007, N 3)
Статья: Отпуск можно удлинить (Зеленкова Л.) ("Расчет", 2006, N 5)
Статья: Дополнительными днями отпуск не испортишь (Якимович И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 7)

Постановление ФАС Уральского округа от 08.11.2005 N Ф09-4994/05-С7
Суд признал неправомерным отнесение к расходам оплаты дополнительного отпуска, поскольку предоставление такого отпуска за непрерывный трудовой стаж не предусмотрено законодательством.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, оплата дополнительных отпусков для сотрудников, чья работа предполагает частые командировки, расходом не признается, потому что подобные отпуска законодательством не предусмотрены.

Позиция 2. Компенсация дополнительного отпуска, установленного коллективным или трудовым договором, признается расходом

Письмо Минфина России от 27.02.2006 N 03-03-04/1/143
Финансовое ведомство разъясняет, что если обязанность предоставления дополнительных отпусков в связи с работой в многосменном режиме закреплена в коллективном договоре, то их оплата признается расходом.

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, ст. 116 ТК РФ позволяет работодателям самостоятельно устанавливать работникам дополнительные отпуска за особые условия труда. Поэтому, если дополнительный отпуск установлен трудовым договором, его оплата признается расходом.

Статья: Учет дополнительных отпусков (Вагапова А.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 22)
По мнению автора, чтобы избежать споров с инспекцией, оплату дополнительных дней нужно рассматривать не как затраты на дополнительный отпуск, а как другие виды расходов в пользу работника, предусмотренные трудовым или коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).

21. УЧЕТ КОМПЕНСАЦИИ ЗА НЕИСПОЛЬЗОВАННЫЙ ОТПУСК
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

21.1. В каком размере учитывается в расходах для целей налога на прибыль компенсация за неиспользованный отпуск (п. 8 ст. 255 НК РФ)? >>>
21.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль денежная компенсация взамен дополнительного отпуска, предоставляемого лицам, которые заняты на работах с вредными и опасными условиями труда (п. 8 ст. 255 НК РФ)? >>>
21.3. В какой части признается расходом денежная компенсация взамен неиспользованного отпуска при переносе отпусков до вступления в силу Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ (п. 8 ст. 255 НК РФ)? >>>
21.4. В какой части признается расходом для целей налога на прибыль денежная компенсация взамен неиспользованного отпуска при переносе отпусков после вступления в силу Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ (п. 8 ст. 255 НК РФ)? >>>
21.5. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль компенсации дополнительных отпусков, предоставление которых не предусмотрено законодательством (п. 8 ст. 255 НК РФ)? >>>

21.1. В каком размере учитывается в расходах для целей налога на прибыль компенсация за неиспользованный отпуск (п. 8 ст. 255 НК РФ)?

В п. 8 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством.
В соответствии со ст. 126 ТК РФ компенсацией может быть заменена часть отпуска, превышающая 28 календарных дней.
По данному вопросу есть две позиции.
Согласно официальной точке зрения Минфина России расходом признается компенсация только части отпуска, превышающей 28 календарных дней. ФНС России и УФНС России по г. Москве подтверждают данный подход. Есть судебные акты с аналогичной точкой зрения.
В то же время есть постановление суда, из которого следует, что компенсация взамен отпуска признается расходом в силу прямого указания в Налоговом кодексе. При этом нарушение порядка, установленного Трудовым кодексом, значения не имеет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходом признается компенсация части отпуска, превышающей 28 календарных дней

Письмо Минфина России от 24.01.2014 N 03-03-07/2516
Финансовое ведомство разъяснило, что с учетом трудового законодательства денежная компенсация работнику за неиспользованный отпуск (в том числе за неиспользованный дополнительный отпуск) учитывается в расходах на оплату труда в части, превышающей 28 календарных дней.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.11.2013 N 03-03-06/1/46713
Письмо Минфина России от 15.12.2010 N 03-03-06/2/212

Письмо Минфина России от 11.10.2007 N 03-03-06/2/189
Разъяснено, что расходом признается денежная компенсация части не использованного работником отпуска, превышающей 28 календарных дней.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 28.04.2005 N 02-3-08/93
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.2011 N 16-15/049788@
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.08.2010 N 16-15/083217@
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2005 N 20-12/77740

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-2108/2006(21481-А27-37) по делу N А27-26560/05-2
Суд признал неправомерным отнесение к расходам денежной компенсации взамен основного отпуска и указал, что расходом может признаваться только компенсация части отпуска, превышающей 28 календарных дней.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 16.05.2005 N Ф09-2009/05-С2 по делу N А60-36589/04

Позиция 2. Расходом признается компенсация всего неиспользованного отпуска

Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2006, 27.07.2006 N Ф09-6575/06-С2 по делу N А50-45680/05
Суд указал, что нарушение правила, установленного ст. 126 ТК РФ, является нарушением трудового законодательства и не влияет на порядок налогообложения, поскольку компенсации за неиспользованный отпуск в любом случае подлежат выплате работникам и в силу п. 8 ст. 255 НК РФ безусловно относятся к расходам на оплату труда.

21.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль денежная компенсация взамен дополнительного отпуска, предоставляемого лицам, которые заняты на работах с вредными и опасными условиями труда (п. 8 ст. 255 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014.

В п. 8 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством.
В соответствии со ст. 126 ТК РФ не допускается замена отпуска денежной компенсацией работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда.
Официальной позиции по данному вопросу нет.
Есть примеры судебных актов, из которых следует, что денежные выплаты взамен отпуска работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными условиями труда, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, поскольку противоречат трудовому законодательству.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.05.2006 N Ф04-2720/2005(22307-А27-29) по делу N А27-27385/04-2
Суд указал, что замена отпуска денежной компенсацией лицам, занятым на работах с вредными и опасными условиям труда, запрещена ст. 126 ТК РФ. Поэтому такие выплаты не признаются расходами по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.06.2006 N Ф04-3463/2006(23416-А27-27) по делу N А27-35090/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2006 N Ф04-2819/2006(22643-А27-31) по делу N А27-40794/2005-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2006 N Ф04-2364/2006(22214-А27-3) по делу N А27-38057/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2006 N Ф04-2433/2006(20470-А27-14) по делу N А27-25789/2005-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.02.2006 N Ф04-2636/2005(19198-А27-14), Ф04-2636/2005(19592-А27-14)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.03.2005 N Ф04-1459/2005(9708-А27-35)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2005 N Ф04-1442/2005(9592-А27-15)

21.3. В какой части признается расходом денежная компенсация взамен неиспользованного отпуска при переносе отпусков до вступления в силу Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ (п. 8 ст. 255 НК РФ)?

В п. 8 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством.
В соответствии со ст. 126 ТК РФ (редакция до 2006 г.) компенсацией может быть заменена часть отпуска, превышающая 28 календарных дней.
В Письме Минтруда России от 25.04.2002 N 966-10 "О применении положений статьи 126 Трудового кодекса РФ по замене части отпуска денежной компенсацией" разъяснено, что при замене части отпуска денежной компенсацией, исходя из ст. 126 ТК РФ, возможны два варианта действий:
1) выплата денежной компенсации за все дни неиспользованных отпусков, т.е. при соединении нескольких отпусков (в частности, за прошлые годы) компенсация выплачивается за все количество дней, превышающее основной отпуск продолжительностью 28 календарных дней;
2) выплата денежной компенсации только взамен части каждого из неиспользованных отпусков, которая превышает 28 календарных дней.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно первой позиции, выраженной Минфином России, расходом признается компенсация, выплаченная взамен отпуска, превышающего 28 календарных дней, т.е. при соединении нескольких отпусков (в частности, за прошлые года) компенсация выплачивается за все количество дней, превышающих основной отпуск. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход. Аналогичного мнения придерживаются авторы.
Согласно второй точке зрения, также озвученной Минфином России, к расходам можно отнести компенсацию только части каждого из неиспользованных отпусков, которая превышает 28 календарных дней. Аналогичного мнения придерживаются авторы.
Финансовое ведомство отмечает, что налогоплательщик может относить к расходам компенсацию за неиспользованный отпуск, выплаченную любым из приведенных способов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходом признается компенсация, выплаченная за все количество дней, превышающих 28 дней

Письмо Минфина России от 21.06.2006 N 03-03-04/4/110
Финансовое ведомство разъясняет, что при суммировании отпусков компенсация за неиспользованный отпуск будет признаваться расходом, если выплачена одним из двух способов:
1) взамен всей части отпуска, превышающей 28 календарных дней;
2) взамен части каждого из неиспользованных отпусков, которая превышает 28 календарных дней.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-03-04/1/24
Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/3/10
Письмо Минфина России от 08.02.2006 N 03-05-02-04/13
Статья: Учитываем компенсацию за неиспользованный отпуск (Газизова А.Р.) ("Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", 2006, N 3)
Статья: Налогообложение компенсационных выплат сотрудникам (Холоднова О.А.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Консультация эксперта, 2006

Письмо ФНС России от 28.04.2005 N 02-3-08/93
В Письме разъясняется, что при суммировании отпусков расходом может признаваться часть, превышающая 28 календарных дней.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2005 N 20-12/77740
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2008 N КА-А40/14328-07 по делу N А40-21297/07-108-91
Суд указал, что при соединении работником нескольких отпусков работодатель вправе учесть в составе расходов компенсацию за все дни неиспользованных отпусков, превышающие количество дней отпуска текущего года.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.03.2007 по делу N А44-1709/2006-7

Позиция 2. Расходом признается компенсация части каждого из неиспользованных отпусков, которая превышает 28 календарных дней

Письмо Минфина России от 21.06.2006 N 03-03-04/4/110
Финансовое ведомство разъясняет, что при суммировании отпусков компенсация за неиспользованный отпуск будет признаваться расходом, если выплачена одним из двух способов:
1) взамен всей части отпуска, превышающей 28 календарных дней;
2) взамен части каждого из неиспользованных отпусков, которая превышает 28 календарных дней.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-03-04/1/24
Статья: Учитываем компенсацию за неиспользованный отпуск (Газизова А.Р.) ("Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", 2006, N 3)
Статья: Налогообложение компенсационных выплат сотрудникам (Холоднова О.А.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Консультация эксперта, 2006

21.4. В какой части признается расходом для целей налога на прибыль денежная компенсация взамен неиспользованного отпуска при переносе отпусков после вступления в силу Федерального закона от 30.06.2006 N 90-ФЗ (п. 8 ст. 255 НК РФ)?

В п. 8 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством.
В соответствии со ст. 126 ТК РФ при суммировании ежегодных отпусков или перенесении ежегодного оплачиваемого отпуска на следующий рабочий год денежной компенсацией могут быть заменены часть каждого ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, или любое количество дней из этой части.
Официальной позиции нет.
Есть мнения авторов, согласно которым при суммировании отпусков расходом признается только компенсация части каждого отпуска, превышающей 28 календарных дней.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что после вступления в силу новой редакции ст. 126 ТК РФ при суммировании отпусков расходом будет признаваться компенсация части каждого ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающей 28 календарных дней, или любое количество дней из этой части.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Новый порядок расчета и выплат компенсаций за неиспользованные отпуска (Климова М.А.) ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 10)

21.5. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль компенсации дополнительных отпусков, предоставление которых не предусмотрено законодательством (п. 8 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции компенсация дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством, расходом не признается. Аналогичное мнение высказано в авторских материалах.
Есть судебный акт, подтверждающий данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 18.10.2005 N 03-03-04/1/284
Финансовое ведомство разъясняет, что компенсация дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством, а предоставляемых в соответствии с коллективным договором, расходом не признается.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, денежная компенсация за неиспользованный дополнительный отпуск, установленный коллективным договором, не учитывается в расходах по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Компенсация за неиспользованный отпуск: расчет, учет, налоги (Васильев Ю.А.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 11)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.04.2006 N Ф04-4099/2005(21317-А27-29) по делу N А27-4323/05-2
Суд указал, что дополнительный отпуск для работников, проводящих не менее 50 процентов рабочего времени за компьютером, не предусмотрен трудовым законодательством. В связи с этим суммы компенсации за неиспользованный отпуск расходами не признаются.

22. УЧЕТ ВЫПЛАТ ПРИ УВОЛЬНЕНИИ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

22.1. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль затраты на выплату вознаграждений (выходного пособия) при увольнении работника, установленных дополнительным соглашением к трудовому договору (ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ)? >>>
22.2. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль выплаты, установленные соглашением о расторжении трудового договора (выходные пособия) (п. п. 9, 25 ч. 2 ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ)? >>>
22.3. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата заработной платы работникам-пенсионерам, уволенным в связи с сокращением, за третий месяц нетрудоустройства (п. 9 ст. 255 НК РФ)? >>>
22.4. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата заработной платы уволенным в связи с сокращением пенсионерам - работникам организаций, расположенных в районах Крайнего Севера, за четвертый - шестой месяцы нетрудоустройства (п. 9 ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ)? >>>

22.1. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль затраты на выплату вознаграждений (выходного пособия) при увольнении работника, установленных дополнительным соглашением к трудовому договору (ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты начисления увольняемым работникам, в частности, выплачиваемые работодателем при прекращении трудового договора выходные пособия, которые предусмотрены трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями между их сторонами, включаются в расходы на оплату труда на основании п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Согласно ч. 1 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами.
В составе расходов на оплату труда можно учесть и другие виды расходов в пользу работника, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договорами (п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ). Кроме того, в силу п. 21 ст. 270 НК РФ не учитываются в составе расходов любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
В соответствии со ст. 78 ТК РФ трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон.
В ч. 3 ст. 57 ТК РФ указано, что дополнительное соглашение к трудовому договору является его неотъемлемой частью.
В ст. 178 ТК РФ перечислены случаи выплаты работникам выходного пособия. Согласно ч. 4 данной нормы трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться их повышенные размеры.
Возникает вопрос: включаются ли в расходы затраты на выплату вознаграждений (выходного пособия) при увольнении работника, установленные дополнительным соглашением к трудовому договору?
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, выплаты при увольнении работника, предусмотренные дополнительным соглашением к трудовому договору, учитываются в составе расходов. Подобной позиции также придерживается УФНС России по г. Москве. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.
Ранее Минфин России высказывал противоположное мнение, в соответствии с которым установленные дополнительным соглашением компенсации, выплачиваемые при увольнении работника, в расходах не учитываются. Есть Письмо ФНС России и судебные акты, согласно которым спорные выплаты учесть в расходах нельзя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на выплату вознаграждений (выходного пособия) при увольнении работника, установленные дополнительным соглашением к трудовому договору, можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 16.07.2014 N 03-03-06/1/34828
Разъясняется, что при увольнении сотрудника по основаниям, не указанным в ст. 178 ТК РФ, выплата выходного пособия, предусмотренная трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору, учитывается в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.07.2014 N 03-03-06/1/34831
Письмо Минфина России от 13.05.2014 N 03-03-РЗ/22276
Письмо Минфина России от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11639
Письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-06/1/30009
Письмо Минфина России от 10.06.2013 N 03-03-06/1/21465
Письмо Минфина России от 31.03.2011 N 03-03-06/1/188
Письмо Минфина России от 14.03.2011 N 03-03-06/2/40
Письмо Минфина России от 03.12.2010 N 03-03-06/4/117
Письмо Минфина России от 07.10.2010 N 03-03-06/1/639
Письмо Минфина России от 09.07.2010 N 03-03-06/4/66
Письмо Минфина России от 16.02.2010 N 03-03-06/1/73

Письмо Минфина России от 19.06.2014 N 03-03-06/2/29308
Министерство разъясняет, что выплата выходного пособия при расторжении трудового договора (в том числе по соглашению сторон), установленная в соответствии с Трудовым кодексом РФ, учитывается в расходах, если она предусмотрена, в частности, дополнительным соглашением к трудовому договору.

Письмо Минфина России от 03.05.2012 N 03-03-06/2/47
Финансовое ведомство разъясняет, что компенсации при расторжении трудового договора можно учесть в расходах в случае, если такая выплата предусмотрена трудовым договором, дополнительным соглашением, являющимся его неотъемлемой частью, или коллективным договором. Налогоплательщик вправе учесть полную сумму выплаченных работникам выходных пособий вне зависимости от их величины.

Письмо Минфина России от 24.01.2012 N 03-03-06/1/29
Разъясняется, что компенсацию, перечисляемую работникам при увольнении по соглашению сторон, можно учесть в расходах, если такие выплаты предусмотрены дополнительным соглашением к трудовому договору.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.04.2011 N 03-03-06/1/224

Письмо Минфина России от 17.11.2010 N 03-04-06/6-268
Финансовое ведомство разъяснило, что компенсации, выплачиваемые руководителю организации при прекращении с ним трудового договора, учитываются в расходах на оплату труда (ст. 255 НК РФ).

Письмо Минфина России от 02.12.2009 N 03-03-05/219
Разъяснено, что выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работника независимо от оснований расторжения трудового договора и установленное дополнительным соглашением, учитывается в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-03-06/1/464
Письмо Минфина России от 08.07.2009 N 03-03-06/1/449
Письмо Минфина России от 30.04.2009 N 03-03-06/1/289
Письмо Минфина России от 19.03.2009 N 03-03-06/2/55
Письмо Минфина России от 17.03.2009 N 03-03-06/1/146
Письма Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/2/171, N 03-03-06/2/172
Письмо Минфина России от 15.12.2008 N 03-03-06/2/168
Письмо Минфина России от 26.09.2008 N 03-03-06/1/546
Письмо Минфина России от 11.09.2008 N 03-03-06/1/525
Письмо Минфина России от 12.12.2007 N 03-03-06/2/222
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.06.2009 N 16-15/063486
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.04.2009 N 16-15/041186
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2009 N 16-12/026609@
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.11.2008 N 19-12/107952

Письмо Минфина России от 07.12.2009 N 03-03-06/1/789
Разъясняется, что выходное пособие при увольнении сотрудника по основаниям, не предусмотренным ст. 178 ТК РФ, учитывается в расходах, если такая выплата предусмотрена трудовым договором, дополнительным соглашением к нему или коллективным договором.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-06/2/168

Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2014 N Ф05-6899/2014 по делу N А40-149407/13-20-533
Суд пришел к следующему выводу: выплата компенсаций при расторжении трудового договора являлась обязанностью работодателя, поскольку спорные выплаты установлены дополнительными соглашениями, являющимися неотъемлемой частью трудовых договоров (ст. 57 ТК РФ). Суд отклонил довод о том, что выплаты при увольнении не имели стимулирующего характера и не были связаны с производственной деятельностью организации. Суд отметил, что спорные суммы выплачены во исполнение обязанностей, установленных трудовыми договорами с работниками. Квалификация их как затрат, которые произведены в рамках деятельности, направленной на получение дохода, не меняется.

Позиция 2. Затраты на выплату вознаграждений (выходного пособия) при увольнении работника, установленные дополнительным соглашением к трудовому договору, в расходах не учитываются

Письмо Минфина России от 21.02.2007 N 03-03-06/2/38
Финансовое ведомство разъясняет, что дополнительная компенсация, выплачиваемая работнику в соответствии с дополнительным соглашением при прекращении трудового договора по соглашению сторон, не учитывается в составе расходов на оплату труда, как не соответствующая ст. 255 НК РФ.

Письмо ФНС России от 28.07.2014 N ГД-4-3/14565@
По мнению налоговой службы, для включения выплат в пользу работника в расходы необходимо соблюдение двух условий:
- отражение данных выплат в коллективном и (или) трудовом договорах либо в дополнительных соглашениях к ним с обязательным указанием на то, что такие соглашения являются неотъемлемой частью соответствующего договора;
- производственный характер выплат и наличие их связи с режимом работ и условиями труда работника.
Примечание. В Письме не содержится прямого вывода о необоснованности учета в расходах выплат работникам при их увольнении по соглашению сторон. Однако подход, отраженный в рассматриваемом Письме, свидетельствует о том, что налогоплательщикам будет отказано в признании спорных выплат. Это следует из приведенного в Письме вывода арбитражных судов о том, что такие выплаты носят непроизводственный характер и не связаны с оплатой труда работника. Включение в трудовой договор условия о выплате компенсации при увольнении по соглашению сторон не стимулирует работника к продолжению трудовых обязанностей, а направлено на их прекращение, что противоречит п. 3 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 03.03.2017 N Ф07-413/2017 по делу N А05-12521/2015
Суд признал неправомерным включение в расходы компенсаций, которые установлены дополнительными соглашениями к трудовым договорам и выплачиваются работникам при расторжении трудового договора. Данные расходы не являются обоснованными (экономически оправданными).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 10.03.2016 N Ф05-1318/2016 по делу N А40-74105/2015

22.2. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль выплаты, установленные соглашением о расторжении трудового договора (выходные пособия) (п. п. 9, 25 ч. 2 ст. 255, п. 21 ст. 270 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты начисления увольняемым работникам, в частности выходные пособия, которые предусмотрены в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, включаются в расходы на оплату труда на основании п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Согласно п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ к расходам относятся выплаты работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.
В расходах на оплату труда можно учесть и другие виды произведенных в пользу работника расходов, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами (п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ). Согласно п. 21 ст. 270 НК РФ не учитываются затраты в виде любых вознаграждений, выплачиваемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, установленных на основании трудовых договоров (контрактов).
В силу ст. 78 ТК РФ трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон.
В ст. 178 ТК РФ перечислены случаи выплаты работникам выходного пособия. Согласно ч. 4 данной нормы трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться их повышенные размеры, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ.
В соответствии с ч. 3 ст. 57 ТК РФ при необходимости можно включить в трудовой договор какие-либо условия после его заключения. Для этого необходимо составить в письменной форме приложение к договору либо отдельное соглашение сторон, которые являются неотъемлемой частью трудового договора.
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Есть определения Верховного Суда РФ, из которых следует, что, если выплаты работникам произведены во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров, это не исключает возможности признать их в расходах по налогу на прибыль. При значительном размере и несопоставимости выплат обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, налогоплательщик для их учета в расходах должен обосновать природу и экономическую оправданность таких выплат. В письме Минфина России разъясняется, что затраты на выплату выходного пособия, предусмотренного соглашением о прекращении (расторжении) трудового договора, можно учесть в расходах. Есть судебные акты, подтверждающие данную точку зрения.
Иная позиция выражена в письмах ФНС России и судебных актах: включить такие выплаты в состав расходов нельзя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты, установленные соглашением о расторжении трудового договора (выходные пособия), можно учесть в расходах

Определение Верховного Суда РФ от 20.02.2018 N 305-КГ17-15790 по делу N А40-171348/2016
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ указала следующее.
Для признания расходов на выплату работникам, увольняемым по соглашению сторон, экономически оправданными нужно установить цель - намерение получить положительный экономический эффект.
Если размер таких выплат значителен, явно несопоставим с выходным пособием, на которое увольняемый работник вправе рассчитывать на основании ст. 178 ТК РФ, с длительностью трудового стажа, с внесенным работником трудовым вкладом, а также с иными обстоятельствами, характеризующими его трудовую деятельность, налогоплательщик должен обосновать природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.
Аналогичные выводы содержит:
Определение Верховного Суда РФ от 27.03.2017 N 305-КГ16-18369 по делу N А40-213762/2014 (приведено в п. 26 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 3 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017))

Определение Верховного Суда РФ от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939 по делу N А40-94960/2015 (приведено в п. 16 Обзора правовых позиций, направленного Письмом ФНС России от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@, и п. 14 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 4 (2016) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016))
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ указала следующее. То обстоятельство, что выплаты работникам произведены во исполнение, в частности, соглашений о расторжении трудовых договоров, само по себе не исключает возможности признать такие выплаты в целях налога на прибыль по ст. 255 НК РФ.
Выплаты, производимые на основании названных соглашений, могут выполнять функцию выходного пособия или являться платой за согласие работника на расторжение трудового договора. Если размер таких выплат значителен, явно несопоставим с выходным пособием, на которое увольняемый работник вправе рассчитывать на основании ст. 178 ТК РФ, не соответствует длительности трудового стажа, внесенному работником трудовому вкладу и иным обстоятельствам, характеризующим его трудовую деятельность, налогоплательщик должен обосновать природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.
Данная обязанность не отменяется в связи с вступлением в силу 01.01.2015 новой редакции п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ, которая устраняет неопределенность в вопросе о том, можно ли учесть расходы на оплату труда, если выплаты при увольнении основаны на соглашении о расторжении трудового договора, но не дозволяет учитывать любые расходы.
При отсутствии указанного обоснования налоговый орган вправе исходить из того, что выплаты являются личным обеспечением работников, предоставляемым на период после увольнения, и не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.12.2017 N Ф05-19038/2017 по делу N А40-153074/2016

Письмо Минфина России от 19.06.2014 N 03-03-06/2/29308
Финансовое ведомство разъясняет, что выплата выходного пособия при расторжении трудового договора (в том числе по соглашению сторон), установленная в соответствии с Трудовым кодексом РФ, учитывается в расходах, если она предусмотрена, в частности, соглашением о расторжении трудового договора.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 16.03.2016 N Ф05-1846/2016 по делу N А40-120299/2015
Суд пришел к выводу о том, что выплаты, установленные соглашением о прекращении трудовых отношений, можно учесть в расходах на основании п. 25 ст. 255 НК РФ.
Данный вывод также подтверждается последующим (с 01.01.2015) изменением редакции п. 9 ст. 255 НК РФ, в соответствии с которым к расходам на оплату труда относятся начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Позиция 2. Выплаты, установленные соглашением о расторжении трудового договора (выходные пособия), в расходах не учитываются

Письмо ФНС России от 28.07.2014 N ГД-4-3/14565@
По мнению налоговой службы, выплаты в пользу работника можно включить в состав расходов при соблюдении двух условий:
- отражение данных выплат в коллективном и (или) в трудовом договорах либо в дополнительных соглашениях к ним с обязательным указанием, что такие соглашения являются неотъемлемой частью соответствующего договора;
- производственный характер выплат и наличие их связи с режимом работ и условиями труда работника.
Примечание. В Письме не содержится прямого вывода о необоснованности учета в расходах выплат работникам при их увольнении по соглашению сторон. Однако подход, выраженный налоговой службой в рассматриваемом Письме, свидетельствует о том, что налогоплательщикам будет отказано в признании спорных выплат. Это следует из приведенного в Письме вывода арбитражных судов, согласно которому такие выплаты носят непроизводственный характер и не связаны с оплатой труда работника. Включение в трудовой договор условия о компенсации при увольнении по соглашению сторон не стимулирует работника к продолжению трудовых обязанностей, а направлено на их прекращение, что противоречит п. 3 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 03.03.2016 N Ф01-234/2016 по делу N А11-3967/2015
Суд указал, что выплаты по соглашениям о расторжении трудовых договоров не носят производственного характера и не связаны с оплатой труда работников, с исполнением работниками обязанностей в рамках трудовых договоров. Основания для отнесения таких выплат к расходам отсутствуют.
Ссылку налогоплательщика на новую редакцию п. 9 ст. 255 НК РФ, согласно которой возможность отнесения спорных выплат к расходам закреплена законодательно, суд признал несостоятельной, поскольку упомянутые изменения вступили в силу с 01.01.2015, следовательно, к спорным правоотношениям (возникшим до указанной даты) применяться не могут.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10.07.2015 N Ф04-20773/2015 по делу N А27-20085/2014
Отказывая налогоплательщику в признании расходов в виде сумм, выплаченных в соответствии с соглашениями о расторжении трудового договора, суд указал следующее. Данные суммы нельзя отнести к выплатам, предусмотренным ст. 178 ТК РФ. Они не являются расходами работодателя на оплату труда и не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 06.03.2015 N Ф05-1364/2015 по делу N А40-40945/14
Суд указал, что компенсации, выплачиваемые на основании соглашения о расторжении трудового договора, не могут быть признаны экономически обоснованными и учтены на основании п. 1 ст. 252 НК РФ в составе расходов. Произведенные выплаты не связаны с исполнением работниками обязанностей в рамках трудовых договоров, следовательно, не являются расходами работодателя на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.09.2015 N Ф05-12629/2015 по делу N А40-158301/14

22.3. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата заработной платы работникам-пенсионерам, уволенным в связи с сокращением, за третий месяц нетрудоустройства (п. 9 ст. 255 НК РФ)?

Согласно п. 9 ст. 255 НК РФ к расходам относятся начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с сокращением численности или штата работников налогоплательщика. Под такими начислениями понимаются, в частности, выходные пособия при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права. Каких-либо ограничений в отношении пенсионеров Налоговый кодекс РФ не устанавливает.
Согласно ст. 178 ТК РФ при расторжении трудового договора в связи с сокращением численности или штата работников за увольняемым работником сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с учетом выходного пособия). В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется в течение третьего месяца по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.
Для признания гражданина безработным ему необходимо обратиться в органы службы занятости. При этом граждане, которым в соответствии с законодательством РФ назначена страховая пенсия по старости (в том числе досрочно) и (или) накопительная пенсия, пенсия по старости или за выслугу лет по государственному пенсионному обеспечению, не считаются безработными (п. п. 1, 3 ст. 3 Закона РФ от 19.04.1991 N 1032-1).
Согласно официальной позиции Минфина России выплаты сокращенным работникам-пенсионерам в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения признаются расходами.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-03-04/1/234
Финансовое ведомство разъясняет, что выплаты работникам-пенсионерам, высвобождаемым в связи с сокращением численности или штата работников налогоплательщика, в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения учитываются в составе расходов на оплату труда.

22.4. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата заработной платы уволенным в связи с сокращением пенсионерам - работникам организаций, расположенных в районах Крайнего Севера, за четвертый - шестой месяцы нетрудоустройства (п. 9 ст. 255 НК РФ)?

Согласно п. 9 ст. 255 НК РФ к расходам относятся начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата. Под такими начислениями понимаются выходные пособия при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.
В силу ст. 318 ТК РФ за работником, увольняемым из организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в связи с ее ликвидацией (п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением ее численности или штата (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше трех месяцев со дня увольнения. В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за указанным работником в течение четвертого, пятого и шестого месяцев со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, что в месячный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен. Выплата сохраняемого среднего месячного заработка производится работодателем по прежнему месту работы за счет его средств.
Для признания гражданина безработным ему необходимо обратиться в органы службы занятости. При этом граждане, которым в соответствии с законодательством РФ назначена страховая пенсия по старости (в том числе досрочно) и (или) накопительная пенсия, пенсия по старости или за выслугу лет по государственному пенсионному обеспечению, не считаются безработными (п. п. 1, 3 ст. 3 Закона РФ от 19.04.1991 N 1032-1).
Налоговый кодекс РФ не устанавливает каких-либо ограничений в отношении учета в расходах выплат сокращенным работникам-пенсионерам.
Согласно официальной позиции признаются расходами выплаты сокращенным пенсионерам - работникам организации, расположенной в районах Крайнего Севера, в виде среднего месячного заработка за четвертый - шестой месяцы со дня увольнения по решению органа службы занятости населения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 09.06.2010 N ШС-37-3/3837@
Налоговое ведомство указало, что начисления пенсионерам, высвобождаемым в связи с сокращением численности или штата работников организации, расположенной в районах Крайнего Севера, в виде среднего месячного заработка за четвертый - шестой месяцы со дня увольнения по решению органа службы занятости населения, если в месячный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен, учитываются в расходах на оплату труда на основании п. 9 ст. 255 НК РФ.

23. УЧЕТ ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ЗА ВЫСЛУГУ ЛЕТ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

23.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль выплаты за выслугу лет, предусмотренные трудовым (коллективным) договором или локальными актами (п. 10 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет учитывать в качестве расходов вознаграждение за выслугу лет, предусмотренное законодательством (п. 10 ст. 255).
Разъяснений по поводу того, можно ли включать в расходы вознаграждения за выслугу лет, установленные в коллективном (трудовом) договоре или локальных актах организации, Налоговый кодекс РФ не содержит.
Позиция Минфина России, ФНС России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что вознаграждения за выслугу лет признаются расходами, если они предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами, а также локальными актами организации. Есть судебные акты, из которых следует, что вознаграждение за выслугу лет, установленное в коллективном (трудовом) договоре или в локальном акте, уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 11.08.2014 N ГД-4-3/15717@
Финансовое ведомство разъясняет следующее: единовременное вознаграждение за выслугу лет признается расходом по налогу на прибыль при условии, что порядок, размер и условия его выплаты предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами, а также локальными нормативными актами.
В документе отмечено, что позиция ФНС России согласована с Минфином России и должна быть доведена до сведения нижестоящих налоговых органов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.01.2008 N 03-03-06/2/5
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.06.2010 N 16-15/062759@

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.2008 по делу N А28-1630/2008-43/29
Суд указал, что вознаграждения за выслугу лет, предусмотренные коллективным и трудовыми договорами, а также положениями о порядке выплат таких вознаграждений, в силу п. п. 2, 3, 25 ст. 255 НК РФ относятся к расходам на оплату труда.
Примечание. В рассматриваемом деле суммы вознаграждений за выслугу лет не учитывались налогоплательщиком в составе расходов согласно п. 1 ст. 270 НК РФ, поскольку источником их выплаты была прибыль текущих отчетных периодов, оставшаяся после перечисления в бюджет налогов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2006 по делу N А66-14500/2005
Суд указал следующее. Системное толкование п. 10 ст. 255 и п. 21 ст. 270 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что выплачиваемые на основании трудовых договоров вознаграждения за выслугу лет входят в состав расходов на оплату труда. Учитывая, что выплата вознаграждения за выслугу лет предусмотрена коллективным договором, суд признал правомерным отнесение спорных сумм к расходам.

24. УЧЕТ РАЙОННЫХ НАДБАВОК ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

24.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль районные коэффициенты, начисленные на премии, если локальными актами организации такое начисление не предусмотрено (п. 11 ст. 255 НК РФ)? >>>
24.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль процентные надбавки и районные коэффициенты, начисленные на суммы материальной помощи работникам (п. 11 ст. 255 НК РФ)? >>>
24.3. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль надбавки и (или) выплаты по районным коэффициентам, начисленные на заработную плату работникам филиала, находящегося в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, если организация на данной территории не зарегистрирована (п. 11 ст. 255 НК РФ)? >>>
24.4. В каком размере включаются в расходы для целей налога на прибыль надбавки и (или) районные коэффициенты к заработной плате, которые выплачены лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, организациями, не относящимися к бюджетной сфере, если размер выплат превышает предусмотренный законодательством (п. 11 ст. 255 НК РФ)? >>>
24.5. Можно ли признать расходами надбавки к заработной плате, установленные в соответствии с Постановлением Совмина РСФСР от 04.02.1991 N 76 (п. 11 ст. 255 НК РФ)? >>>

24.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль районные коэффициенты, начисленные на премии, если локальными актами организации такое начисление не предусмотрено (п. 11 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что процентные надбавки и районные коэффициенты, начисленные на премии, признаются расходами, даже если это не предусмотрено приказом о начислении премий. Аналогичного мнения придерживаются авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 11.10.2006, 04.10.2006 N Ф03-А80/06-2/3215 по делу N А80-22/2006
Суд признал правомерным отнесение к расходам процентных надбавок и районных коэффициентов, начисленных на премии, несмотря на отсутствие в локальном нормативном акте указания на то, что премии выплачиваются с начислением на них этих надбавок и коэффициентов.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.12.2006

24.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль процентные надбавки и районные коэффициенты, начисленные на суммы материальной помощи работникам (п. 11 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Согласно точке зрения, высказанной в авторских материалах, процентные надбавки и районные коэффициенты, начисленные на материальную помощь, расходами не признаются.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что процентные надбавки и районные коэффициенты, начисленные на материальную помощь, признаются расходами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Процентные надбавки и районные коэффициенты не применяются к материальной помощи

Статья: Материальная помощь: бухгалтерский и налоговый учет (Антошина О., Титкова Н.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 8)
По мнению автора, к материальной помощи не применяются районные коэффициенты и процентные надбавки, установленные для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Это связано с тем, что материальная помощь не является вознаграждением за труд и не относится к выплатам стимулирующего и компенсационного характера.

Позиция 2. Процентные надбавки и районные коэффициенты применяются к материальной помощи

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.11.2005 N Ф03-А04/05-1/3174
Суд признал правомерным начисление районного коэффициента и надбавок на материальную помощь работникам.

24.3. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль надбавки и (или) выплаты по районным коэффициентам, начисленные на заработную плату работникам филиала, находящегося в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, если организация на данной территории не зарегистрирована (п. 11 ст. 255 НК РФ)?

Оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате (ст. 315 ТК РФ).
Повышенные размеры районных коэффициентов и процентной надбавки к заработной плате работников государственных органов, государственных учреждений субъектов РФ, органов местного самоуправления и муниципальных учреждений устанавливают соответственно органы государственной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления. Данные суммы относятся к расходам на оплату труда в полном размере. Это установлено ст. ст. 316, 317 ТК РФ, ст. ст. 10, 11 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".
Для лиц, работающих у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, аналогичные положения не предусмотрены. При этом согласно ст. 313 ТК РФ дополнительные гарантии и компенсации лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, могут устанавливаться также коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами.
Согласно п. п. 11 и 12 ст. 255 НК РФ в расходах по налогу на прибыль можно учесть надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, а также надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями.
Возникает вопрос: признаются ли расходами надбавки и (или) выплаты по районным коэффициентам, начисленные на заработную плату работникам филиала, находящегося в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, если организация на данной территории не зарегистрирована?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России организация, находящаяся на территории, где не действует районное регулирование оплаты труда, вправе учесть расходы на выплату начислений по районным коэффициентам в отношении сотрудников обособленного подразделения, расположенного на территории, где действует районное регулирование оплаты труда.
Вместе с тем согласно позиции УФНС России по г. Москве организация, находящаяся на территории, где не действует районное регулирование оплаты труда, вправе учесть в расходах выплаты по надбавкам и (или) районным коэффициентам сотрудникам филиала, расположенного на территории, где действует районное регулирование оплаты труда, только если они предусмотрены трудовыми договорами.
Также есть мнение автора, согласно которому организация, которая создает обособленное подразделение в районах Крайнего Севера и при этом сама там не находится, может учитывать в расходах надбавки, обусловленные районным регулированием труда, если повышающий коэффициент оплаты труда установлен местными органами власти в соответствии с п. 11 ст. 255 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Организация, находящаяся на территории, на которой не действует районное регулирование оплаты труда, вправе учесть в расходах выплаты по районным коэффициентам сотрудникам филиала, расположенного в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях

Письмо Минфина России от 01.03.2013 N 03-03-06/1/6115
Ведомство разъясняет, что организация, находящаяся на территории, на которой не действует районное регулирование оплаты труда, вправе учесть расходы на выплату начислений по районным коэффициентам сотрудникам обособленных подразделений, находящихся в районах Крайнего Севера.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5822

Позиция 2. Организация, находящаяся на территории, на которой не действует районное регулирование оплаты труда, вправе учесть в расходах выплаты по надбавкам и (или) районным коэффициентам сотрудникам филиала, расположенного в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, если они предусмотрены трудовыми договорами

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121863
Разъясняется, что если районные коэффициенты к заработной плате предусмотрены трудовыми договорами, а работники исполняют свои обязанности в обособленных подразделениях, расположенных в районах Крайнего Севера либо приравненных к ним местностях, то налогоплательщик может учитывать расходы на оплату труда с учетом районных коэффициентов, законодательно установленных для данных местностей.

Позиция 3. Организация, находящаяся на территории, на которой не действует районное регулирование оплаты труда, вправе учесть в расходах выплаты по надбавкам и (или) районным коэффициентам сотрудникам филиала, расположенного в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, если повышающий коэффициент установлен местными органами власти

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 11.05.2006
По мнению автора, организация, которая создает обособленное подразделение в районах Крайнего Севера (головное подразделение там не находится), может учитывать в расходах надбавки, обусловленные районным регулированием труда, если повышающий коэффициент оплаты труда установлен местными органами власти в соответствии с п. 11 ст. 255 НК РФ.

24.4. В каком размере включаются в расходы для целей налога на прибыль надбавки и (или) районные коэффициенты к заработной плате, которые выплачены лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, организациями, не относящимися к бюджетной сфере, если размер выплат превышает предусмотренный законодательством (п. 11 ст. 255 НК РФ)?

Оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате (ст. 315 ТК РФ).
Размер районного коэффициента и процентная надбавка к зарплате работникам организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются Правительством РФ.
Согласно п. п. 11 и 12 ст. 255 НК РФ в расходах по налогу на прибыль можно учесть надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, а также надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями.
Повышенные размеры районных коэффициентов и процентной надбавки к заработной плате работников государственных органов, государственных учреждений субъектов РФ, органов местного самоуправления и муниципальных учреждений устанавливают соответственно органы государственной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления. Данные суммы относятся к расходам на оплату труда в полном размере. Это установлено ст. ст. 316, 317 ТК РФ, ст. ст. 10, 11 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".
Для лиц, работающих у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, аналогичные положения не предусмотрены. При этом согласно ст. 313 ТК РФ дополнительные гарантии и компенсации лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, могут устанавливаться также коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами.
Возникает вопрос: в каком размере включаются в расходы надбавки и (или) районные коэффициенты к заработной плате, выплаченные лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, организациями, не относящимися к бюджетной сфере, если они превышают предусмотренный законодательством размер?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России и ФНС России организации внебюджетной сферы вправе учесть в расходах начисления по повышающим районным коэффициентам, которые установлены коллективным, трудовым договорами или локальным нормативным актом. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
Ранее Минфин России придерживался точки зрения о том, что районные коэффициенты и надбавки к заработной плате учитываются в размерах, установленных законодательством РФ. Превышение ставок районного коэффициента и надбавок над размером, установленным в соответствии с законодательством РФ, не учитывается в расходах.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начисления по повышенным районным коэффициентам, установленным в организации, не относящейся к бюджетной сфере, учитываются в расходах в размере, закрепленном коллективным, трудовым договорами или иным локальным актом

Письмо Минфина России от 18.04.2013 N 03-03-06/1/13277
Разъясняется, что организации внебюджетной сферы вправе учесть в составе расходов на оплату труда начисления по повышенным коэффициентам, которые устанавливаются коллективным, трудовым договорами или локальным нормативным актом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-10/5973

Письмо ФНС России от 26.03.2013 N ЕД-4-3/5169
Налоговая служба, сославшись на Письмо Минтруда России от 26.11.2012 N 11-4/660, дала следующие разъяснения. Организации внебюджетной сферы вправе учесть в составе расходов на оплату труда начисления по повышенным коэффициентам, которые устанавливаются коллективным, трудовым договорами или локальным нормативным актом исходя из финансовых возможностей работодателей.

Консультация эксперта, 2013
Автор отметил, что организации, установившие работникам повышенный размер районного коэффициента в коллективном договоре, соглашении либо локальном нормативном акте, вправе учесть его в составе расходов в соответствии с п. 11 ст. 255 НК РФ.
По мнению автора, начисления по указанным районным коэффициентам учитываются в полном размере, предусмотренном данными документами.

Позиция 2. Начисления по повышенным районным коэффициентам, установленным в организации, не относящейся к бюджетной сфере, не учитываются в расходах

Письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-04-06-02/23
Разъясняется, что если трудовым договором предусмотрена процентная надбавка за стаж работы в районах Крайнего Севера в размере, который превышает сумму, установленную Правительством РФ, то выплата данной суммы осуществляется налогоплательщиком за счет чистой прибыли.

Письмо Минфина России от 19.05.2005 N 03-03-01-04/1/269
Финансовое ведомство разъясняет, что превышение ставок районного коэффициента и надбавок к заработной плате над размером, установленным соответствующими нормативно-правовыми актами, не признается расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/225

24.5. Можно ли признать расходами надбавки к заработной плате, установленные в соответствии с Постановлением Совмина РСФСР от 04.02.1991 N 76 (п. 11 ст. 255 НК РФ)?

Ситуация актуальна для правоотношений, возникших до 27.06.2011.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
В соответствии со ст. 316 ТК РФ размер районного коэффициента и порядок его применения должны быть установлены Правительством РФ. Однако такого нормативно-правового акта в настоящее время не принято.
Согласно официальной позиции до принятия соответствующего нормативно-правового акта в расходах можно учитывать районные коэффициенты, установленные в соответствии с Постановлением Совмина РСФСР от 04.02.1991 N 76. Пункт 13 указанного Постановления предоставляет право определенным органам исполнительной власти устанавливать районные коэффициенты к заработной плате работников в пределах действующих на территории субъектов минимальных и максимальных размеров этих коэффициентов. Есть пример судебного решения и работа автора, в которых поддерживается данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 12.04.2006 N 03-03-04/1/334
Разъясняется, что до принятия нормативно-правового акта, устанавливающего размеры районных коэффициентов к заработной плате, они признаются в расходах в размерах, установленных в соответствии с Постановлением Совмина РСФСР от 04.02.1991 N 76.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.08.2005 N 03-03-04/1/173
Письмо ФНС России от 16.06.2011 N ЕД-4-3/9545@
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.09.2008 N 20-12/083100
Статья: Учет и налогообложение выплат, входящих в расходы на оплату труда (Мясников О.А.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 10)

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.07.2010 по делу N А78-5353/2009
Суд пришел к выводу о том, что надбавки к заработной плате в размере районного коэффициента, установленного нормативным правовым актом субъекта РФ, правомерно учтены в расходах.

25. УЧЕТ НАДБАВОК ЗА СТАЖ РАБОТЫ В РАЙОНАХ КРАЙНЕГО СЕВЕРА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

25.1. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль надбавка за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, установленная с первого дня работы на предприятии (п. 12 ст. 255 НК РФ)?

Согласно п. 12 ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах Европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями.
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений о том, нужно ли учитывать в этих расходах надбавки за непрерывный стаж работы, установленные с первого дня работы сотрудника на предприятии.
Согласно официальной позиции надбавка за непрерывный стаж признается расходом, если выплачена за стаж работы на конкретном предприятии. Если такая надбавка выплачивается сотруднику с первого дня работы на предприятии, она не признается расходом по налогу на прибыль.
Аналогичная точка зрения высказана в работе автора.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.12.2010 N 03-03-06/1/764
Разъясняется, что надбавка за стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, которая выплачивается сотрудникам с даты действия трудового договора и установлена только этим документом, в расходах не учитывается.

Письмо Минфина России от 11.08.2006 N 03-03-04/1/626
Указано, что надбавка за непрерывный стаж работы выплачивается за непрерывный стаж работы на данном конкретном предприятии, а не за общий стаж работы. Поэтому надбавка за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях не признается расходом, если установлена лицу с первого дня работы на предприятии.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 11.08.2006 N 03-03-04/1/626 "Налоговый учет надбавок за работу на Крайнем Севере" (Мишина Е.В.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 18)

26. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОБУЧЕНИЕ СОТРУДНИКОВ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

26.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль дополнительная стипендия, выплаченная работнику за время обучения в системе повышения квалификации (п. 19 ст. 255 НК РФ)? >>>
26.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата учебного отпуска, если работник получает образование по специальности, не связанной с его должностными обязанностями (п. 13 ст. 255 НК РФ)? >>>
26.3. Можно ли признать расходом для целей налога на прибыль оплату отпуска, предоставленного работнику, который получает второе образование (п. 13 ст. 255 НК РФ)? >>>
26.4. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата проезда к месту учебы и обратно, если работник получает образование по специальности, не связанной с его должностными обязанностями (п. 13 ст. 255 НК РФ)? >>>
26.5. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, связанные с участием работников налогоплательщика в конкурсах профессионального мастерства (п. 19 ст. 255 НК РФ)? >>>

26.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль дополнительная стипендия, выплаченная работнику за время обучения в системе повышения квалификации (п. 19 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 19 ст. 255 НК РФ к расходам относятся предусмотренные законодательством Российской Федерации начисления по основному месту работы во время обучения работников с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров. Можно ли признавать расходом стипендии, выплаченные работникам за время обучения, Налоговый кодекс не разъясняет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УМНС России по г. Москве, дополнительные стипендии обучающимся штатным сотрудникам не признаются расходами, поскольку они не предусмотрены законодательством. Это подтверждают и некоторые авторы.
Вторая точка зрения, высказанная в авторских консультациях, заключается в том, что расходы по выплате стипендии работникам, обучающимся с отрывом от производства, можно признать, если заключить с ним ученический договор. В этом случае выплата будет предусмотрена ст. 204 ТК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стипендия расходом не признается

Письмо УМНС России по г. Москве от 20.11.2003 N 26-12/64787
Разъясняется, что дополнительные стипендии обучающимся штатным сотрудникам не признаются расходами, поскольку не предусмотрены законодательством.

Статья: Расходы на профессиональную подготовку и обучение работников (Крюков С.Е.) ("Бухгалтерский учет", 2004, N 20)
По мнению автора, дополнительные стипендии, назначаемые по решению работодателя, не включаются в состав расходов, поскольку включение подобных расходов возможно только в случаях, предусмотренных законодательством.

Позиция 2. Стипендия признается расходом, если заключен ученический договор

Консультация эксперта, 2004
Автор считает, что, если с работником заключен ученический договор, выплачиваемая ему стипендия признается расходом, потому что она предусмотрена ст. 204 ТК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Учеба в обмен на работу (Афанасьева Н.В.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 31)

26.2. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата учебного отпуска, если работник получает образование по специальности, не связанной с его должностными обязанностями (п. 13 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 13 ст. 255 НК РФ расходом признается оплата труда, сохраняемая в соответствии с законодательством Российской Федерации на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика.
Налоговый кодекс не предусматривает каких-либо ограничений, связанных со специальностью, которую получает работник.
Согласно официальной позиции оплата учебного отпуска работнику, который получает специальность, не связанную с его должностными обязанностями, признается расходом. Это объясняется тем, что такого условия не предусматривает ст. 173 ТК РФ, устанавливающая обязанность работодателя оплатить учебный отпуск. Аналогичного мнения придерживаются авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/389
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на оплату труда, сохраняемую на время учебных отпусков, если работник обучается по специальности, не связанной с его должностными обязанностями, учитываются при исчислении прибыли. Это объясняется следующим: ст. 173 ТК РФ, устанавливающая обязанность работодателя оплатить учебный отпуск, не предусматривает, что работник должен обучаться по специальности, связанной с его должностными обязанностями.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/389 "О налоговом учете расходов на оплату труда, сохраняемую на время учебных отпусков" (Мамцова М.А.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 11)

26.3. Можно ли признать расходом для целей налога на прибыль оплату отпуска, предоставленного работнику, который получает второе образование (п. 13 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
В соответствии со ст. 177 ТК РФ работнику, получающему второе высшее образование, по соглашению с работодателем могут предоставляться те же гарантии и компенсации, что и лицам, получающим первое высшее образование.
Официальной позиции нет.
В авторских консультациях высказано следующее мнение: расходы на оплату отпуска работнику, который получает второе образование, уменьшают налогооблагаемую прибыль, если работник направлен на обучение работодателем.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, оплата отпуска работнику, получающему второе высшее образование по направлению работодателя, уменьшает расходы по налогу на прибыль.

26.4. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата проезда к месту учебы и обратно, если работник получает образование по специальности, не связанной с его должностными обязанностями (п. 13 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 13 ст. 255 НК РФ расходом признается оплата проезда к месту учебы и обратно.
Налоговый кодекс не предусматривает каких-либо ограничений, связанных со специальностью, которую получает работник.
Согласно официальной позиции оплата проезда к месту учебы и обратно работнику, который получает специальность, не связанную с его должностными обязанностями, признается расходом. Это связано с тем, что в ст. 173 ТК РФ, которая устанавливает обязанность работодателя оплатить проезд к месту учебы и обратно, не предусматривается, что работник должен обучаться по специальности, связанной с его должностными обязанностями.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/389
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно (если работник обучается по специальности, не связанной с его должностными обязанностями) учитываются при исчислении прибыли. Это объясняется следующим: ст. 173 ТК РФ, устанавливающая обязанность работодателя оплатить проезд к месту учебы и обратно, не предусматривает, что работник должен обучаться по специальности, связанной с его должностными обязанностями.

26.5. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы, связанные с участием работников налогоплательщика в конкурсах профессионального мастерства (п. 19 ст. 255 НК РФ)?

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу п. 19 ст. 255 НК РФ к расходам относятся предусмотренные законодательством РФ начисления по основному месту работы во время обучения сотрудников с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров с отрывом от работы.
В соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо выплачиваемых на основании трудовых договоров.
Налоговым кодексом РФ не установлено, можно ли в целях исчисления налога на прибыль учесть затраты, связанные с участием работников налогоплательщика в конкурсах профессионального мастерства.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на участие в конкурсах профессионального мастерства признать нельзя, поскольку они не связаны с выполнением работниками трудовой функции. Кроме того, есть судебные акты, согласно которым вышеуказанные затраты не учитываются, так как они не соответствуют понятию расходов, установленному гл. 25 НК РФ.
В то же время есть судебное решение, согласно которому затраты на участие работников в конкурсах учесть можно, если проводимые конкурсы связаны с деятельностью налогоплательщика.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на участие в конкурсах профессионального мастерства расходами не признаются

Письмо Минфина России от 12.12.2012 N 03-03-06/4/114
Ведомство разъясняет, что расходы на проведение конкурсов профессионального мастерства, в том числе выплаты работникам, победившим в этих конкурсах, не связаны с выполнением ими трудовой функции. В связи с этим они не могут учитываться в составе расходов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.06.2009 N Ф04-3695/2009(9227-А67-15), Ф04-3695/2009(10057-А67-15) по делу N А67-6097/2008 (Определением ВАС РФ от 07.10.2009 N ВАС-12629/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что в ходе проведения конкурсов профессионального мастерства участники демонстрировали полученные в процессе своей трудовой деятельности профессиональные навыки, новых навыков не получали, повышения квалификации не происходило, процесс обучения не осуществлялся. Исходя из этого, суд пришел к выводу о несоответствии затрат на проведение таких конкурсов понятию расходов, установленному Налоговым кодексом РФ, и не признал их.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 17.12.2007 по делу N А68-719/07-26/11

Позиция 2. Затраты на участие в конкурсах профессионального мастерства можно признать расходами

Постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2009 N Ф09-5313/09-С3 по делу N А07-10290/2007-А-АГФ
Суд пришел к следующему выводу: целью проводимых конкурсов профессионального мастерства является существенное повышение качества работ, уровня подготовки персонала, промышленной безопасности производства. Тема конкурса непосредственно связана с деятельностью налогоплательщика. Исходя из этого, суд признал правомерным отнесение произведенных затрат к расходам.

27. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ВЫНУЖДЕННОГО ПРОГУЛА
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

27.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль оплата за время вынужденного прогула, выплаченная по решению суда (п. 14 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать в расходах оплату труда за время вынужденного прогула в случаях, предусмотренных законодательством (п. 14 ст. 255).
Можно ли отнести к расходам оплату вынужденного прогула по решению суда, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
Согласно официальной позиции оплата вынужденного прогула по решению суда признается расходом.
Есть судебное решение, а также работа автора, подтверждающие данную позицию.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.10.2005 N 03-05-02-04/191
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы по выплате среднего заработка за время вынужденного прогула, осуществляемой работодателем на основании решения суда, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Постановление ФАС Уральского округа от 20.04.2006 N Ф09-2917/06-С7 по делу N А50-39586/05
Суд указал, что оплата вынужденного прогула работникам на основании решения суда признается расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

28. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ДОПЛАТУ ДО ФАКТИЧЕСКОГО ЗАРАБОТКА
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

28.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством (ст. 255 НК РФ)? >>>
28.1.1. До 01.01.2010. Признается ли расходом выплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством (п. 15 ст. 255 НК РФ)? >>>
28.1.2. После 01.01.2010. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством (п. 25 ст. 255 НК РФ)? >>>
28.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму пособия по беременности и родам, превышающую максимальный размер, установленный законодательством (ст. 255 НК РФ)? >>>
28.2.1. После 01.01.2010. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму пособия по беременности и родам, превышающую максимальный размер, установленный законодательством (п. 25 ст. 255 НК РФ)? >>>

28.1. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством (ст. 255 НК РФ)?

28.1.1. До 01.01.2010. Признается ли расходом выплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством (п. 15 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России доплата сотруднику суммы разницы между размером пособия, выплачиваемого из средств Фонда социального страхования, и его фактическим заработком признается расходом. Аналогичная точка зрения представлена в авторских материалах. Есть пример судебного решения, подтверждающего данную позицию.
Вторая точка зрения, также предложенная финансовым ведомством, позволяет учитывать в расходах сумму пособия по временной нетрудоспособности сверх размеров, предусмотренных законодательством, если повышенная оплата установлена коллективными или трудовыми договорами. Имеются судебные акты, подтверждающие данный подход. Так же считают и отдельные авторы.
В то же время УФНС России по г. Москве считает, что оплата пособий по временной нетрудоспособности сверх сумм, установленных законодательством, не признается расходом по налогу на прибыль. Данную позицию поддерживают Президиум ВАС РФ и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством, признается расходом

Письмо Минфина России от 29.12.2008 N 03-03-06/1/724
В документе указано, что доплаты до фактического заработка сверх сумм, погашаемых за счет средств ФСС РФ, признаются расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/720
Письмо Минфина России от 08.08.2007 N 03-04-05-01/287
Письмо Минфина России от 17.04.2007 N 03-03-06/1/242
Письмо Минфина России от 05.04.2007 N 03-03-06/2/64
Письмо Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/142
Письмо Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/2/12
Письмо Минфина России от 20.12.2006 N 03-03-04/1/846
Письмо Минфина России от 26.09.2006 N 03-03-04/2/212
Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/2/52
Письмо Минфина России от 31.10.2005 N 03-03-04/2/95
Письмо Минфина России от 11.05.2005 N 03-03-01-04/2/83
Письмо Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74
Письмо Минфина России от 13.01.2005 N 03-03-01-04/2/6
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.05.2007 N 20-12/049601
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.11.2006, 25.10.2006 N Ф03-А59/06-2/3557 по делу N А59-165/06-С19
Статья: Учет и налогообложение выплат, входящих в расходы на оплату труда (Мясников О.А.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 10)
Статья: Доплата до фактического заработка по больничному листу (Васильева М.) ("Малая бухгалтерия", 2006, N 5)
Статья: Чиновники спорят о доплатах по больничным листам (Петухова И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 29)
Статья: Доплаты к пособиям (Шишкин В.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 8)
Статья: Доплаты к больничным: налоговые последствия (Климова М.А.) ("Налоговый вестник", 2006, N 3)

Позиция 2. Оплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством, признается расходом, если она предусмотрена коллективным или трудовым договором

Письмо Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/1/299
Финансовое ведомство разъясняет, что, если сумма пособия по временной нетрудоспособности превышает максимальный размер пособия, установленный законодательством, расходы на доплату до фактического заработка учитываются при условии, что это отражено в трудовых (коллективных) договорах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.04.2009 N 03-03-06/1/248
Письмо Минфина России от 16.04.2009 N 03-03-06/1/252
Письмо Минфина России от 12.02.2009 N 03-03-06/1/61
Письмо Минфина России от 12.02.2009 N 03-03-06/1/60
Письмо Минфина России от 26.11.2008 N 03-03-06/1/652
Письмо Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/336
Письмо Минфина России от 17.11.2005 N 03-03-04/3/17
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.07.2009 N 16-15/076551
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2006 N 21-18/196
Статья: Социальный пакет компании (Труханова Е.Т.) ("Зарплата", 2007, N 3)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/142 "Налоговый учет доплат по больничным" (Князева Д.А.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 7)
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2007 по делу N А56-14309/2006
Суд указал, что доплата к пособиям по временной нетрудоспособности выплачивалась на основании приказа генерального директора, трудовых договоров с работниками. Таким образом, в силу п. 25 ст. 255 НК РФ данная доплата уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

Позиция 3. Оплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством, не признается расходом

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.02.2009 N 16-15/017266
Разъясняется, что при решении вопроса об отнесении к расходам сумм превышения фактически выплачиваемого пособия по временной нетрудоспособности над максимальным размером пособия, возмещаемого из ФСС РФ, необходимо руководствоваться Постановлением Президиума ВАС РФ от 03.07.2007 N 1441/07, которое запрещает налогоплательщику подобные действия.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.12.2008 N 19-12/112990

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2007 N 1441/07 по делу N А58-8726/05
Президиум ВАС РФ указал, что п. 15 ст. 255 НК РФ применяется до 01.01.2005 только к случаям оплаты пособия по временной нетрудоспособности лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ с 01.01.2005 обязанность работодателей выплачивать пособия по временной нетрудоспособности в размере полного заработка с учетом районного коэффициента и процентной надбавки исключена из ст. 24 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях". Поэтому с 01.01.2005 доплата до фактического заработка, превышающая максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, в состав расходов на основании п. 15 ст. 255 НК РФ не включается.

Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2010 N КА-А40/13095-10 по делу N А40-156407/09-35-1220
Суд пришел к выводу, что у налогоплательщика отсутствует возможность списывать доплату до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности. Основание - п. п. 15, 25 ст. 255 НК РФ.

Статья: Какими налогами облагается выплата пособия по больничному в 2007 г. (Шаповал Е.А., Шаронова Е.А.) ("Главная книга", 2007, спецвыпуск)
По мнению автора, расходы на доплату по больничным листам до заработной платы сверх сумм, установленных законодательством, не относятся к расходам на доплату до фактического заработка и налогооблагаемую прибыль не уменьшают.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что доплату до фактического заработка в случае временной утраты работником трудоспособности нельзя квалифицировать как пособие, или вознаграждение за труд, или выплату стимулирующего характера, или компенсацию. Следовательно, данные доплаты к расходам на оплату труда не относятся.

Статья: Доплата по больничному листу: новые нюансы налогообложения (Никитина С.В.) ("Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 4)
По мнению автора, согласно п. 15 ст. 255 НК РФ доплата до фактического заработка учитывается только в случаях, установленных законодательством РФ. В силу ст. 183 ТК РФ в качестве гарантий работнику при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает пособие в соответствии с федеральными законами. В настоящее время действующее законодательство не предусматривает случаев, когда организации могут начислять суммы сверх положенного пособия. Таким образом, для обеспечения социальной защиты сотрудников возможна доплата по больничному за счет чистой прибыли организации.

28.1.2. После 01.01.2010. Признается ли расходом для целей налога на прибыль выплата пособий по временной нетрудоспособности сверх максимального размера, установленного законодательством (п. 25 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ в расходах на оплату труда учитываются выплаты в пользу работника, предусмотренные коллективным и (или) трудовым договорами.
Согласно официальной позиции Минфина России, УФНС России по г. Москве спорные суммы признаются расходами, если они установлены трудовым и (или) коллективным договорами. Аналогичная точка зрения выражена в судебных актах и авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.12.2012 N 03-03-06/1/723
Разъяснено, что налогоплательщик имеет право учесть сумму доплаты работнику до фактического заработка на период временной утраты трудоспособности, если такая доплата предусмотрена трудовым и (или) коллективным договорами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.12.2012 N 03-03-06/1/702
Письмо Минфина России от 03.05.2012 N 03-03-06/2/47
Письмо Минфина России от 15.12.2010 N 03-03-06/2/212
Письмо Минфина России от 08.12.2010 N 03-03-06/2/209
Письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/508
Письмо Минфина России от 27.07.2010 N 03-03-06/1/487
Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/4/62
Письмо Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/1/340
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/158
Письмо Минфина России от 26.10.2009 N 03-03-06/1/691
Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-06/2/169
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2010 N 16-15/022064@
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 11.02.2013 по делу N А40-15167/12-107-72
Суд установил, что в трудовых договорах и в положении об оплате труда и материальном стимулировании сотрудников установлено право налогоплательщика производить доплату работникам до фактического заработка в размере, превышающем установленный максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности. Таким образом, общество правомерно учитывало данные выплаты в расходах на основании п. 25 ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2012 по делу N А40-14994/12-99-72

28.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму пособия по беременности и родам, превышающую максимальный размер, установленный законодательством (ст. 255 НК РФ)?

28.2.1. После 01.01.2010. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму пособия по беременности и родам, превышающую максимальный размер, установленный законодательством (п. 25 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ в расходах на оплату труда учитываются выплаты в пользу работника, предусмотренные коллективным и (или) трудовым договорами.
Согласно официальной позиции Минфина России спорные суммы признаются расходами, если они установлены трудовым и (или) коллективным договорами.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.04.2014 N 03-03-06/1/19699
Финансовое ведомство разъяснило, что налогоплательщик имеет право учесть доплату работнице до размера должностного оклада на период отпуска по беременности и родам в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, в соответствии с положениями п. 25 ст. 255 НК РФ.

Письмо Минфина России от 18.05.2012 N 03-03-06/1/254
Разъяснено, что налогоплательщик имеет право учесть сумму доплаты работнику до фактического заработка на период отпуска по беременности и родам, только если такая доплата предусмотрена трудовым и (или) коллективным договорами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.02.2012 N 03-03-06/1/98
Письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/508
Письмо Минфина России от 27.07.2010 N 03-03-06/1/487
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/158
Письмо Минфина России от 26.10.2009 N 03-03-06/1/691

29. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

29.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль страховые взносы, уплаченные работодателями в неденежной форме (п. 16 ч. 2 ст. 255 и п. 6 ст. 272 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 11 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 страховая премия (страховые взносы) уплачивается страхователем в валюте РФ, за исключением случаев, предусмотренных валютным законодательством РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами органов валютного регулирования.
На основании п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ расходами признаются суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых согласно Федеральному закону от 30.04.2008 N 56-ФЗ, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников.
Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ, в частности, расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты и работы авторов, согласно которым страховые взносы, уплаченные в неденежной форме, не признаются расходами в целях налога на прибыль.
В то же время есть судебный акт, в котором суд пришел к выводу о том, что отнесение к расходам страховых взносов, уплаченных в неденежной форме, правомерно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Страховые взносы, уплаченные в неденежной форме, не признаются расходами

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.06.2009 по делу N А57-22036/2008 (Определением ВАС РФ от 19.08.2009 N ВАС-10113/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что исходя из буквального толкования п. 6 ст. 272 НК РФ расходы на страхование, оплаченные неденежными средствами, в том числе путем передачи иного имущества, в частности векселя, не могут быть признаны расходами для целей налогообложения. Данный вывод согласуется и с положениями ст. ст. 2, 9 - 11 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2005 N А13-6053/04-21
Суд указал, что норма п. 6 ст. 272 НК РФ, которая регламентирует порядок (в том числе форму оплаты) признания расходов при методе начисления по обязательному и добровольному страхованию, является специальной. Из ее буквального толкования следует, что расходы на страхование, оплаченные неденежными средствами, в том числе путем передачи иного имущества, в частности векселя, не могут быть признаны расходами для целей налогообложения.
Суд также отметил, что согласно ст. ст. 2, 9 - 11 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 страховые взносы уплачиваются страховщику (страховой организации) только в денежной форме.

Статья: Налоговый учет расходов на страхование работников (Мясников О.А.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 7)
По мнению автора, расходы на страхование, оплаченные неденежными средствами, в том числе путем передачи иного имущества (например, векселя), не могут быть признаны расходами для целей налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Страховые взносы, уплаченные в неденежной форме, могут быть признаны расходами

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.11.2006 по делу N А28-2243/2006-61/15 (Определением ВАС РФ от 20.02.2007 N 1721/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным отнесение к расходам страховых взносов на добровольное медицинское страхование, уплаченных путем зачета взаимных требований. Он отметил, что п. 6 ст. 272 НК РФ определяет прежде всего момент учета произведенных расходов в виде страховых взносов, уплаченных в денежной форме. Данное положение не содержит запрета на отнесение к затратам расходов, осуществленных в формах, отличных от денежной.
По мнению суда, правовые последствия при уплате страховых взносов путем зачета встречных требований и денежными средствами равнозначны применительно как к налоговому, так и к гражданскому законодательству.

30. УЧЕТ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ НА НЕГОСУДАРСТВЕННОЕ
ПЕНСИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

30.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения в части, направляемой на обеспечение деятельности фонда (п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ)? >>>

30.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения в части, направляемой на обеспечение деятельности фонда (п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ)?

Ситуация частично утратила актуальность с 01.01.2014 в связи с утратой силы ст. 17 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ. Данная статья предусматривала возможность направления части пенсионных взносов на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда, при соблюдении установленных законом условий.
Ситуация сохраняет актуальность для вкладчиков фондов - некоммерческих организаций до их реорганизации в акционерные пенсионные фонды либо до истечения сроков, отведенных на нее.

Согласно п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ расходами признаются в том числе страховые взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников.
В силу абз. 7 п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ совокупная сумма взносов, уплачиваемых работодателями в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ, и платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в размере, не превышающем 12 процентов суммы расходов на оплату труда.
На основании абз. 4 ст. 17 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" часть перечисленных фонду пенсионных взносов (но не более 3 процентов суммы взноса) направляется на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, в случае, если формирование данного имущества за счет взносов предусмотрено правилами фонда и соответствующим договором.
Согласно официальной позиции Минфина России работодатель может признать расходом всю сумму страховых взносов, перечисленных по договору негосударственного пенсионного обеспечения, даже если часть средств направляется на обеспечение уставной деятельности фонда. Аналогичная точка зрения высказана в работе автора.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.04.2013 N 03-03-06/1/10817
Разъясняется, что имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности фонда, образуется в том числе за счет части сумм пенсионных взносов, если право фонда на направление части соответствующих взносов на формирование такого имущества предусмотрено правилами фонда и соответствующим договором. Финансовое ведомство отмечает, что налогоплательщик в составе расходов на оплату труда учитывает всю сумму взносов, рассчитанную в соответствии с п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.05.2011 N 03-03-06/4/46

Письмо Минфина России от 20.03.2007 N 03-03-06/1/171
Финансовое ведомство разъясняет, что организация признает расходом 100 процентов суммы взносов, уплаченных по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, если согласно правилам негосударственного пенсионного фонда и договору на именные счета работников зачисляются средства в размере не менее 97 процентов от суммы пенсионных взносов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-04-06-02/20
Письмо Минфина России от 05.05.2006 N 03-05-02-04/53
Консультация эксперта, 2006

Письмо Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/46
Минфин России рассмотрел вопрос учета в расходах взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения, часть которых на основании ст. 17 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ направляется на формирование имущества, предназначенного для обеспечения деятельности фонда. Ведомство пришло к выводу, что в расходах учитывается вся выплачиваемая по договору негосударственного пенсионного обеспечения работников сумма взносов, рассчитанная в соответствии с п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

31. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ДОБРОВОЛЬНОЕ ЛИЧНОЕ СТРАХОВАНИЕ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

31.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль страховые взносы, если в полисе в качестве страхователей указаны работники, а не работодатель (п. 16 ст. 255 НК РФ)? >>>
31.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль взносы по договорам добровольного личного страхования работников, если список застрахованных лиц меняется в течение года (п. 16 ст. 255 НК РФ)? >>>
31.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль уплаченные взносы, если договор добровольного личного страхования расторгнут раньше окончания срока действия (п. 16 ст. 255 НК РФ)? >>>

31.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль страховые взносы, если в полисе в качестве страхователей указаны работники, а не работодатель (п. 16 ст. 255 НК РФ)?

В п. 16 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются страховые взносы по договорам, заключенным в пользу работников.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения: страховые взносы, уплаченные по договорам страхования, заключенным от имени работника, в которых работник указан в качестве страхователя, расходами не признаются.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.10.2006 N А33-6493/06-Ф02-5210/06-С1, А33-6493/06-Ф02-5324/06-С1 по делу N А33-6493/06 (Определением ВАС РФ от 15.02.2007 N 953/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отказал налогоплательщику в признании расходами уплаченных им страховых взносов на добровольное страхование, потому что в полисах в качестве страхователей были указаны работники общества.

31.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль взносы по договорам добровольного личного страхования работников, если список застрахованных лиц меняется в течение года (п. 16 ст. 255 НК РФ)?

В абз. 5 п. 16 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, заключенным на срок не менее года.
Как следует из абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ, при изменении существенных условий договора страхования жизни, договора добровольного пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения взносы работодателя, ранее включенные в состав расходов, облагаются налогом на прибыль с момента изменения условий. Упоминания о договорах добровольного личного страхования данное правило не содержит.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции при изменении состава застрахованных лиц уплаченные взносы признаются расходами, если договор добровольного личного страхования предусматривает возможность изменения состава застрахованных лиц и действует не менее года. Данная точка зрения подтверждается судебными решениями и работами авторов.
Ранее финансовое ведомство и УФНС России по г. Москве придерживались иного подхода: при включении в договор добровольного личного страхования новых лиц суммы страховых взносов не признаются расходами, если дополнительное соглашение заключено на срок менее года. Аналогичная позиция встречается в авторских материалах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы при изменении состава застрахованных лиц признаются, если договор страхования действует больше года

Письмо Минфина России от 10.05.2018 N 03-03-07/31371
Финансовое ведомство отмечает, что если налогоплательщик заключил договор добровольного медицинского страхования работников с правом изменять количество застрахованных, то дополнительную страховую премию при оформлении дополнительного соглашения он имеет право признать расходом. При этом должны соблюдаться все существенные условия договора добровольного личного страхования работников.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.11.2010 N 03-03-06/1/731
Письмо Минфина России от 29.01.2010 N 03-03-06/2/11
Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/15
Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/13
Консультация эксперта, 2010

Письмо Минфина России от 18.12.2007 N 03-03-06/1/869
Разъясняется, что страховые взносы по договорам добровольного личного страхования работников, предусматривающим возможность изменения списка застрахованных лиц, могут учитываться в качестве расходов, если существенные условия договора (срок, количество застрахованных лиц и т.п.) не изменились.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.10.2007 N 03-03-06/1/709
Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/4/118
Письмо Минфина России от 29.06.2007 N 03-03-06/1/444
Письмо Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/2/260
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.2007 N 28-11/018463.1
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/2/260 ("Консультант", 2007, N 4)
Статья: Страхование работников и имущества - вопросы налогообложения (Климова М.А.) ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 9)
Статья: Смена застрахованных - налоговый риск (Богданов И.К.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 19)

Письмо Минфина России от 16.10.2007 N 03-04-06-02/201
Финансовое ведомство указало, что одним из основных условий для признания расходов по договору добровольного медицинского страхования работников является срок, на который заключен указанный договор. Поэтому если договор заключен на срок не менее одного года и при изменении списка застрахованных лиц вследствие увольнения одних и поступления на работу других работников срок остается прежним, то суммы уплаченных страховых взносов учитываются при налогообложении прибыли.

Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/2/61
В документе сделан следующий вывод: расходы по договору добровольного страхования работников, в котором предусмотрена возможность изменения списка застрахованных лиц, могут учитываться при налогообложении прибыли, только если указанный договор заключен на календарный год и учтены ограничения, предусмотренные п. 16 ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2007 N 20-12/096637

Постановление ФАС Уральского округа от 15.12.2009 N Ф09-9912/09-С3 по делу N А07-7280/2009
Суд отклонил довод налогового органа о том, что факт увольнения работников до истечения срока договора страхования свидетельствует о неправомерности включения затрат по такому договору. Суд указал, что ст. 255 НК РФ содержит ограничение только по сроку, на который заключается договор добровольного медицинского страхования работников, а ограничений по сроку, на который застрахованы работники, не содержит.

Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2008 N КА-А40/14448-07 по делу N А40-8668/07-111-22
Суд признал, что затраты на добровольное медицинское страхование работников, которые были включены в состав застрахованных на основании дополнительных соглашений к уже заключенному договору добровольного медицинского страхования, относятся на расходы.

Консультация эксперта, 2012
По мнению автора, платежи (взносы) по дополнительному соглашению, предусматривающему включение новых сотрудников в договор добровольного личного страхования работников, можно учесть в расходах. Автор обосновывает этот вывод следующим образом:
- договоры, даже заключенные только на один год, перезаключаются на второй, третий и так далее сроки. В данном случае срок действия договора для новых работников никак не составит менее одного года;
- даже если срок действия договора для новых работников составит менее одного года, то никакого нарушения нет, поскольку сам договор заключен на один год, как того и требует гл. 25 НК РФ.

Позиция 2. Расходы при изменении списка застрахованных лиц не признаются, если срок действия дополнительного соглашения составляет менее года

Письмо Минфина России от 04.02.2005 N 03-03-01-04/1/51
Разъясняется, что если организация в связи с включением в список застрахованных лиц (вновь принятых работников) по договорам добровольного личного страхования заключает дополнительное соглашение на срок менее года, то страховые взносы, уплаченные за этих лиц, не признаются расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.06.2007 N 20-12/059654
Тематический выпуск: Нормируемые расходы (Васильева М., Егоров В., Карсетская Е., Кирюшина И., Чвыков И.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2005, N 8)

Консультация эксперта, 2006
Автор рассмотрел ситуацию, в которой организация заключила договор медицинского страхования работников на год, после чего принимает на работу новых сотрудников и подписывает со страховой компанией дополнительное соглашение. Автор отмечает, что срок действия дополнительных соглашений в данном случае меньше года, поскольку они действуют с момента подписания до окончания срока действия договора. Следовательно, взносы на страховку вновь принимаемых работников учесть в расходах нельзя.

31.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль уплаченные взносы, если договор добровольного личного страхования расторгнут раньше окончания срока действия (п. 16 ст. 255 НК РФ)?

В абз. 5 п. 16 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, заключенным на срок не менее года.
Как следует из абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ, при изменении существенных условий договора страхования жизни, договора пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения взносы работодателя, ранее включенные в состав расходов, облагаются налогом на прибыль с момента изменения условий.
Упоминания о договорах добровольного личного страхования данное правило не содержит.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Позиция Минфина России следующая: если договор добровольного страхования расторгнут раньше чем через год, то налоговую базу необходимо скорректировать на сумму взносов, учтенных в составе расходов.
В 2005 г. финансовое ведомство разъясняло, что при расторжении договоров добровольного личного страхования в связи с обстоятельствами непреодолимой силы (например, ухудшение финансового положения страховой компании) ранее уплаченные страховые взносы признаются расходами пропорционально времени действия договора.
В то же время имеется авторская консультация, в которой указано, что положения абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ к добровольному личному страхованию не применяются, поэтому налогоплательщик вправе признать понесенные расходы полностью.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При расторжении договора ранее чем через год налоговую базу нужно скорректировать на сумму взносов, учтенных в расходах

Письмо Минфина России от 10.05.2018 N 03-03-07/31371
Из Письма следует: если договор добровольного личного страхования работников расторгается ранее чем через год, то расходы, учтенные по такому договору, должны быть исключены из состава расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.10.2017 N 03-03-06/1/67067

Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/327
Минфин России указал: если договор личного страхования работников расторгается ранее чем через год, расходы в виде взносов по нему нужно восстановить в составе доходов.

Позиция 2. Расходы признаются пропорционально времени действия договора

Письмо Минфина России от 05.08.2005 N 03-03-04/1/150
Финансовое ведомство разъясняет, что, если договор добровольного медицинского страхования расторгнут страховой компанией по причине ее неблагоприятного финансового состояния, ранее уплаченные страховые взносы признаются расходами пропорционально времени действия договора.

Позиция 3. Расходы признаются полностью

Статья: Добровольное страхование работников (Мармышева И.И.) ("Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 8)
Автор указывает, что положения абз. 8 п. 16 ст. 255 НК РФ к добровольному личному страхованию не применяются.

32. УЧЕТ ВЫПЛАТ ПО ДОГОВОРАМ ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВОГО ХАРАКТЕРА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

32.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль выплаты по гражданско-правовым договорам сотрудникам, с которыми заключен трудовой договор (п. 21 ст. 255, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учесть в расходах оплату труда работников, не состоящих в штате налогоплательщика, за выполнение ими работ по договорам гражданско-правового характера (п. 21 ст. 255). Ответа на вопрос, можно ли учесть в расходах оплату по гражданско-правовым договорам лицам, с которыми также заключен и трудовой договор, Налоговый кодекс РФ не дает.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, ФНС России, заключается в том, что выплаты по гражданско-правовым договорам лицам, с которыми уже заключен трудовой договор, могут признаваться расходами на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть судебные решения и работа автора, подтверждающие данный подход.
Ранее финансовое ведомство считало, что выплаты сотрудникам, с которыми заключен гражданско-правовой договор, не могут уменьшать налогооблагаемую базу по прибыли. Данная позиция высказана в работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты признаются расходами

Письмо Минфина России от 21.09.2012 N 03-03-06/1/495
Финансовое ведомство разъясняет, что если выплаты по договорам гражданско-правового характера работникам, состоящим в штате организации, экономически обоснованны, то они включаются в расходы при исчислении налога на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.08.2008 N 03-03-06/2/107
Письмо Минфина России от 27.03.2008 N 03-03-06/3/7
Письмо Минфина России от 22.08.2007 N 03-03-06/4/115
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.12.2008 по делу N А55-869/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2008 по делу N А55-15619/2006 (Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-15297/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.06.2008 по делу N А55-14265/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.03.2008 по делу N А55-11216/07
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.01.2009 по делу N А32-10162/2008-58/190
Постановление ФАС Центрального округа от 30.10.2008 по делу N А35-4506/07-С15
Консультация эксперта, 2009

Письмо Минфина России от 29.03.2007 N 03-04-06-02/46
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы на выплату вознаграждений по договорам гражданско-правового характера лицам, состоящим в штате организации, могут учитываться в целях налогообложения прибыли на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Вместе с тем договоры гражданско-правового характера со штатными работниками не должны заключаться для выполнения (оказания) данными лицами тех работ (услуг), которые исполняются ими в рамках трудовых договоров.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/4/7
Письмо Минфина России от 26.01.2007 N 03-04-06-02/11
Письмо Минфина России от 19.01.2007 N 03-04-06-02/3
Письмо ФНС России от 20.10.2006 N 02-1-08/222@

Письмо ФНС России от 13.07.2010 N ШС-37-3/6521
Налоговое ведомство разъяснило, что выплаты по гражданско-правовому договору с предпринимателем, состоящим в штате, учитываются в материальных расходах, если выполняемые работы носят производственный характер. Если же предприниматель выполняет работы непроизводственного характера, выплаты учитываются в составе прочих расходов.

Позиция 2. Выплаты не признаются расходами

Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/382
Финансовое ведомство разъясняет, что выплаты сотрудникам, с которыми заключен трудовой договор, за выполнение ими работ или оказание услуг по гражданско-правовым договорам не признаются расходами по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.11.2005 N 03-05-02-04/205
Консультация эксперта, 2006
Статья: Выплаты по гражданско-правовым договорам (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 12)

Письмо Минфина России от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/234
В Письме разъяснено, что оплата труда по договорам подряда, заключенным с работниками организации, состоящими в штате, не поименована в перечне расходов, который содержится в ст. 255 НК РФ, и не предусмотрена коллективным или трудовым договором. Поэтому она не является расходом, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

33. УЧЕТ ВЫПЛАТ ВЫБОРНЫМ ОРГАНАМ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОБЩЕСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

33.1. Как учитываются в расходах для целей налога на прибыль выплаты членам совета директоров (п. п. 25, 21 ст. 255, пп. 18 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть четыре точки зрения.
Согласно официальной точке зрения выплаты членам совета директоров признаются расходами на оплату труда, если с ними заключен трудовой или гражданско-правовой договор. В противном случае указанные выплаты расходами не являются. Имеются работы авторов, в которых выражена аналогичная точка зрения.
В то же время есть Письмо УФНС России по г. Москве, в котором указано, что выплаты членам совета директоров признаются расходами на управление и учитываются по пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичные выводы содержатся в некоторых судебных решениях и авторских консультациях.
Согласно третьей позиции, подтвержденной судебным решением, выплаты членам совета директоров признаются расходами на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Четвертая точка зрения, высказанная УФНС России по г. Москве, заключается в том, что выплаты членам совета директоров не учитываются в расходах при исчислении налога на прибыль. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты членам совета директоров могут признаваться расходами на оплату труда, если с указанными лицами заключен трудовой или гражданско-правовой договор

Письмо Минфина России от 28.05.2007 N 03-04-07-02/16
Финансовое ведомство разъясняет, что выплаты членам совета директоров не признаются расходами на оплату труда, если с указанными лицами не был заключен ни трудовой, ни гражданско-правовой договор.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.07.2007 N 03-03-06/1/475
Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/355
Письмо Минфина России от 23.04.2007 N 03-04-06-02/86
Письмо Минфина России от 19.04.2007 N 03-04-06-02/81
Письмо Минфина России от 19.04.2007 N 03-04-06-02/80
Письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-04-06-02/72
Письмо Минфина России от 09.04.2007 N 03-04-06-02/63
Письмо Минфина России от 26.01.2007 N 03-04-07-02/2
Письмо Минфина России от 22.06.2006 N 03-05-02-04/85
Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/166
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.12.2008 N 19-12/111834@
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2007 N 21-11/124242@
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.07.2007 N 21-11/065123@
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.05.2007 N 21-11/043778@
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.04.2007 N 21-11/030626@
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2006 N 21-11/13287
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Письмо Минфина России от 27.04.2007 N 03-03-06/2/77
Финансовое ведомство делает следующий вывод: если члены совета директоров не состоят в штате организации, то вознаграждения и иные выплаты, производимые в их пользу, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/1/1
Финансовое ведомство отмечает, что выплаты членам совета директоров, с которыми не заключен трудовой договор, не признаются расходами на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.09.2005 N 03-03-04/1/221
Интервью: Акционерное общество проводит собрание. Что учесть бухгалтеру? ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 7)
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

Письмо Минфина России от 13.11.2006 N 03-03-04/1/755
Разъяснено, что оплата семинара для председателя совета директоров общества не относится к расходам на оплату труда, поскольку с членами совета директоров не заключен трудовой договор.

Письмо Минфина России от 27.10.2005 N 03-03-04/1/312
Финансовое ведомство отмечает, что, если член совета директоров является одновременно членом исполнительного коллегиального органа, с ним может быть заключен трудовой договор. В этом случае выплаты члену совета директоров будут признаваться расходами на оплату труда.

Консультация эксперта, 2005
Автор отмечает, что выплаты председателю совета директоров не признаются расходами на оплату труда, если в штатном расписании организации отсутствует должность председателя совета директоров и с ним не заключен трудовой договор.

Позиция 2. Выплаты членам совета директоров признаются расходами на управление

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2005 N 20-12/3923
Разъясняется, что выплаты членам совета директоров являются расходами на управление обществом и учитываются на основании пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.07.2010 по делу N А27-17930/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.12.2007 N Ф04-8190/2007(40487-А27-25) по делу N А27-5496/2007-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2007 N Ф04-2729/2007(33978-А70-25) по делу N А70-7289/29-2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-8917/2006(30055-А75-15) по делу N А75-4656/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.07.2006 N Ф04-4214/2006(24108-А45-26) по делу N А45-20947/05-52/175
Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2011 N КА-А40/9496-11 по делу N А40-69515/10-76-347
Постановление ФАС Московского округа от 07.11.2008 N КА-А40/10247-08 по делу N А40-68774/07-151-412
Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2008 N КА-А40/6853-08 по делу N А40-46888/07-116-163
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.12.2009 по делу N А65-6054/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.05.2009 по делу N А12-17769/2008 (Определением ВАС РФ от 18.08.2009 N ВАС-10023/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.05.2008 по делу N А56-22397/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.03.2008 по делу N А52-3156/2007
Постановление ФАС Уральского округа от 10.04.2008 N Ф09-2195/08-С2 по делу N А76-4118/07
Постановление ФАС Уральского округа от 15.05.2006 N Ф09-3694/06-С7 по делу N А60-27787/05
Постановление ФАС Центрального округа от 18.12.2006 по делу N А54-1667/2006С2
Статья: Управленческие расходы (Мошкович М.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 4)
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 14.07.2006

Позиция 3. Выплаты членам совета директоров признаются внереализационными расходами

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.12.2006 по делу N А43-15277/2006-37-399
Суд подтвердил правомерность включения налогоплательщиком вознаграждения, выплаченного членам совета директоров, в состав внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, поскольку деятельность организации зависит от осуществления советом управленческих функций.

Позиция 4. Выплаты членам совета директоров не учитываются в расходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 21-11/116748@
Сделан вывод, согласно которому затраты на выплату вознаграждений членам совета директоров не могут быть учтены ни в качестве расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ), ни в качестве расходов на управление (пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 21-11/116748

Статья: О расходах на проведение годового собрания акционеров и налогообложении выплат членам совета директоров (Васильев Ю.А.) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4)
По мнению автора, выплаты членам совета директоров независимо от того, состоят они в штате организации или нет, не должны учитываться в качестве расходов на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Интервью: Акционерное общество проводит собрание. Что учесть бухгалтеру? ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 7)

34. УЧЕТ ВЫПЛАТ ПРОФСОЮЗНЫМ РАБОТНИКАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

34.1. Признаются ли расходами на оплату труда в целях налогообложения прибыли выплаты профсоюзным работникам (п. п. 21, 25 ст. 255 НК РФ)?

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В силу п. 21 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся затраты на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (в том числе по договорам подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.
К расходам на оплату труда также относятся другие виды расходов в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона от 12.01.1996 N 10-ФЗ "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" профсоюзы независимы в своей деятельности от органов исполнительной власти, органов местного самоуправления, работодателей, их объединений (союзов, ассоциаций), политических партий и других общественных объединений, им не подотчетны и не подконтрольны.
При избрании работника на выборную должность в выборный орган первичной профсоюзной организации он освобождается от работы в организации или у индивидуального предпринимателя. Данный факт является основанием для расторжения с таким работником трудового договора (п. 5 ч. 1 ст. 77 ТК РФ).
На основании ч. 7 ст. 377 ТК РФ оплата труда руководителя выборного органа первичной профсоюзной организации может производиться за счет средств работодателя в размерах, установленных коллективным договором.
Освобожденные профсоюзные работники обладают такими же трудовыми правами, гарантиями и льготами, как и работники организации (индивидуального предпринимателя) в соответствии с коллективным договором (ст. 375 ТК РФ).
Возникает вопрос: признаются ли расходами на оплату труда выплаты профсоюзным работникам?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России выплаты освобожденным и штатным работникам профсоюзной организации, производимые на основании отраслевого соглашения, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, потому что в трудовых отношениях с организацией данные лица не состоят. Также есть более ранние разъяснения Минфина России и УФНС России по г. Москве, согласно которым не признаются расходами на оплату труда выплаты освобожденному от основной работы председателю профсоюзного комитета, произведенные в соответствии с коллективным договором. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебный акт, в котором говорится, что выплаты профсоюзным работникам, с которыми не расторгнут трудовой договор, входят в состав расходов на оплату труда.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты освобожденным от основной работы профсоюзным работникам, производимые на основании отраслевого соглашения и (или) коллективного договора, не признаются расходами

Письмо Минфина России от 16.01.2014 N 03-03-10/1017 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 29.01.2014 N ГД-4-3/1399)
Минфин России указал, что налогоплательщик не является работодателем по отношению к освобожденным и штатным работникам профсоюзной организации. Отраслевое соглашение, по условиям которого производятся выплаты таким работникам, по своему статусу не относится к гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг).
Таким образом, премии, выплаченные освобожденным и штатным работникам профсоюзной организации, не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку указанные лица не состоят с работодателем в трудовых отношениях и не выполняют работы по договору гражданско-правового характера.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.06.2013 N 03-03-06/4/20244

Письмо Минфина России от 29.11.2006 N 03-05-02-04/181
Финансовое ведомство разъясняет, что председатель профсоюзного комитета, освобожденный от работы в связи с избранием его на должность, не является лицом, состоящим в трудовых отношениях с налогоплательщиком. Коллективный договор, по условиям которого производятся выплаты председателю профкома, по своему статусу не относится к гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг). Следовательно, организация осуществляет выплаты председателю профкома как физическому лицу, не связанному с организацией трудовым договором либо договором гражданско-правового характера. Поэтому выплаты данному лицу не признаются расходом на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 N 20-12/005978

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.07.2008 N Ф08-3873/2008 по делу N А53-1161/2008-С5-23
Суд указал, что премия председателю профсоюзного комитета, которая предусмотрена коллективным договором, не может быть отнесена к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль, поскольку он не состоит с налогоплательщиком в трудовых отношениях и не выполняет для него работ по гражданско-правовому договору.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 5 Лалаев Г.Г.
Статья: ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2010, N 11) (Никитин В.В.)

Путеводитель по кадровым вопросам. Профсоюз
Автор указывает, что согласно ч. 7 ст. 377 ТК РФ оплата труда руководителя выборного органа первичной профсоюзной организации может производиться в том числе из средств работодателя в размерах, установленных коллективным договором. Однако по отношению к руководителю первичной профсоюзной организации, освобожденному от основной работы, работодателем выступает сама профсоюзная организация, а не тот работодатель, у которого действует профсоюз.
В связи с этим на практике часто возникают вопросы об оплате труда такого руководителя, поскольку исходя из смысла ст. ст. 56, 57, 129 ТК РФ заработная плата выплачивается работнику на основании заключенного трудового договора. В рассматриваемом случае работодатель перечисляет денежные средства на счет первичной профсоюзной организации или того объединения профсоюзов, членом которого он является. Данные выплаты не относятся к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль организации. При этом автор ссылается на разъяснения Минфина России и УФНС России по г. Москве.

Консультация эксперта, 2009
Автор указывает, что с лицом, избранным на должность председателя первичной профсоюзной организации, трудовой договор расторгается. Поэтому любые выплаты, производимые в соответствии с коллективным договором в пользу данного лица, не признаются расходами в целях налогообложения прибыли.

Позиция 2. Выплаты избранным на выборную должность в профсоюзный орган работникам, с которыми не расторгнут трудовой договор, признаются расходами

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.04.2008 по делу N А72-4703/07
Судом установлено, что общество включило в расходы суммы заработной платы, выплаченные освобожденным работникам первичного профсоюзного органа. Налоговая инспекция сочла это неправомерным, поскольку данные суммы не связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение прибыли.
Суд отклонил указанный довод. Профсоюзные работники (председатель профкома, главный бухгалтер) состояли с налогоплательщиком в трудовых отношениях, на них велся табель учета рабочего времени, в соответствии с Трудовым кодексом РФ выплачивалась заработная плата.
Основываясь на положениях ст. ст. 252, 253, 255 НК РФ, суд указал, что выплаты профсоюзным работникам, которые состоят в трудовых отношениях с налогоплательщиком, входят в состав расходов на оплату труда.

35. УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНОЙ ПОМОЩИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

35.1. Признаются ли расходами на оплату труда в целях налогообложения прибыли суммы материальной помощи работникам, предусмотренной коллективным или трудовыми договорами (п. 25 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по вопросу включения в состав расходов сумм материальной помощи, предусмотренной коллективными или трудовыми договорами.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что суммы материальной помощи, предусмотренной трудовыми или коллективными договорами, уменьшают налогооблагаемую прибыль. Такого же подхода придерживаются и некоторые авторы.
Есть работы авторов, согласно которым суммы материальной помощи не признаются расходом, даже если выплата материальной помощи предусмотрена коллективным или трудовыми договорами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Материальная помощь, предусмотренная коллективным или трудовыми договорами, может являться расходом на оплату труда

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-6193/2007
Суд указал, что выплата материальной помощи к отпуску является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную на предприятии систему оплаты труда, поскольку данная выплата предусмотрена в коллективном договоре. Поэтому суммы материальной помощи к отпуску признаются расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.09.2005 N А82-7994/2004-27
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2006 по делу N А44-3851/2005-9
Постановление ФАС Уральского округа от 26.06.2006 N Ф09-5478/06-С2 по делу N А50-35563/05
Постановление ФАС Уральского округа от 11.05.2006 N Ф09-3490/06-С7 по делу N А07-18435/04

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 N Ф04-949/2006(26899-А75-25) по делу N А75-6762/05
Суд отметил, что если выплаты материальной помощи связаны непосредственно с выполнением трудовых обязанностей, производились на основании коллективного и трудовых договоров, приказов, осуществлялись за добросовестный труд, выполнение особо важных заданий, расширенный объем работ, а также по иным показателям выполнения трудовых обязанностей, то они включаются в расходы.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33) по делу N А70-3499/25-06
Суд указал следующее: материальная помощь к отпуску, на похороны и несчастные случаи, на приобретение оздоровительных путевок, предусмотренная коллективным договором, признается расходом. Суд отметил, что выплаты имели стимулирующий характер и служили обеспечением социальных гарантий работников предприятия, производились в пользу работников, непосредственно участвующих в финансово-хозяйственной деятельности организации, за высокие показатели в работе, за долголетний добросовестный труд, были направлены на повышение производительности труда.

Статья: Материальная помощь: бухгалтерский и налоговый учет (Антошина О., Титкова Н.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 8)
По мнению автора, единовременная материальная помощь к отпуску, предусмотренная трудовым договором, признается расходом.

Статья: Выплаты физическим лицам (Аборин Д.Е.) ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1-2)
Автор считает, что при указании сумм материальной помощи в трудовых договорах и придании им производственного характера данные выплаты признаются расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Материальная помощь или премия: что выбрать? (Аборин Д.) ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 1)

Позиция 2. Материальная помощь, предусмотренная коллективным или трудовыми договорами, расходом на оплату труда не является

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что единовременная выплата к отпуску штатным сотрудникам в размере оклада, предусмотренная коллективным договором, является материальной помощью и на основании п. 23 ст. 270 НК РФ при налогообложении не учитывается.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

36. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ДОСТАВКУ СОТРУДНИКОВ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

36.1. При каких условиях доставка (оплата проезда) сотрудников к месту работы и обратно признается расходом для целей налога на прибыль (п. 25 ч. 2 ст. 255, п. 26 ст. 270 НК РФ)? >>>
36.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси (п. 25 ч. 2 ст. 255, п. 26 ст. 270 НК РФ)? >>>

36.1. При каких условиях доставка (оплата проезда) сотрудников к месту работы и обратно признается расходом для целей налога на прибыль (п. 25 ч. 2 ст. 255, п. 26 ст. 270 НК РФ)?

Согласно п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся выплаты в пользу работников, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами.
Не учитываются для целей налогообложения расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, которые в силу технологических особенностей производства подлежат включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг), и за исключением случаев, когда такая оплата предусмотрена трудовыми и (или) коллективными договорами. Это закреплено в п. 26 ст. 270 НК РФ.
Налоговым кодексом РФ не установлено, достаточно ли выполнения одного из условий или необходимо, чтобы доставка сотрудников была предусмотрена коллективным или трудовым договором и обусловлена технологическими особенностями производства одновременно.
По рассматриваемому вопросу есть четыре точки зрения.
Согласно позиции Минфина России затраты на оплату проезда к месту работы и обратно учитываются в расходах, если они предусмотрены трудовым (коллективным) договором и являются формой оплаты труда.
Есть судебный акт, согласно которому затраты на оплату проезда к месту работы и обратно учитываются в расходах, если предусмотрены трудовым и (или) коллективным договорами.
Имеются письма Минфина России и судебный акт о том, что расходы на доставку работников, предусмотренную коллективным и (или) трудовым договорами, можно учесть, если она обусловлена технологическими особенностями производства.
Существует точка зрения, выраженная в письме Минфина России: расходы на доставку сотрудников, произведенную в силу технологических особенностей производства, могут учитываться при налогообложении прибыли.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на оплату проезда сотрудников к месту работы и обратно признаются в расходах, если они предусмотрены коллективным (трудовым) договором и являются формой оплаты труда

Письмо Минфина России от 16.03.2017 N 03-04-06/15198
Разъясняется, что оплата проезда работников к месту работы, предусмотренная трудовыми и (или) коллективными договорами, учитывается в расходах, только если она является частью системы оплаты труда. Это связано с тем, что включение указанных сумм в состав расходов на оплату труда предполагает возможность выявить величину доходов каждого работника (с начислением НДФЛ). Если такая возможность отсутствует, то эти суммы нельзя учесть в составе расходов на оплату труда. Другой порядок учета таких выплат, являющихся по сути социальными, не предусмотрен. В этом случае расходы не будут рассматриваться как исключение, указанное в п. 26 ст. 270 НК РФ.

Письмо Минфина России от 22.12.2016 N 03-04-06/77047
Минфин России разъясняет, что если расходы на оплату проезда к месту работы и обратно являются формой оплаты труда и закреплены в трудовом договоре, то их можно учесть на основании п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Позиция 2. Затраты на доставку сотрудников к месту работы и обратно признаются в расходах, если такая доставка предусмотрена трудовым и (или) коллективным договорами

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.12.2012 по делу N А21-9527/2011
Суд установил, что строительные объекты располагались на значительном расстоянии от местонахождения налогоплательщика. Коллективным договором предусмотрено, что в случае их удаленности налогоплательщик обязался осуществлять доставку работников. Таким образом, налогоплательщик правомерно признал расходы по доставку сотрудников к месту работы и обратно.

Позиция 3. Признаются предусмотренные коллективным и (или) трудовым договорами расходы на доставку сотрудников, если она обусловлена технологическими особенностями производства

Письмо Минфина России от 18.03.2015 N 03-03-06/14664
По мнению ведомства, если доставка работников обусловлена технологическими особенностями производства и удаленностью от населенных пунктов и труднодоступностью, при этом работники не имеют возможности добираться до работы и обратно общественным транспортом, компенсация проезда работников признается расходом для целей налога на прибыль при условии, что такие расходы предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Письмо Минфина России от 21.01.2013 N 03-03-06/1/18
Финансовое ведомство разъясняет, что предусмотренные трудовым договором затраты на доставку сотрудников до места работы можно учесть в расходах, если у работников отсутствует возможность добраться до производственной или офисной территории общественным транспортом.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2013 по делу N А27-11302/2012
Суд отметил, что режим работы общественного транспорта не позволяет сотрудникам вовремя прибыть к месту работы. По мнению суда, налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на доставку сотрудников служебным транспортом, так как данное положение предусмотрено коллективным договором.

Позиция 4. Расходы признаются, если они обусловлены технологическими особенностями производства

Письмо Минфина России от 10.01.2017 N 03-03-06/1/80079
Отмечено, что расходы налогоплательщика по договору с транспортной организацией, осуществляющей перевозку его работников к месту работы и обратно по согласованному маршруту, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, если нет возможности доставить работников до места работы общественным транспортом, а также при условии соответствия таких расходов требованиям ст. 252 НК РФ.

36.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси (п. 25 ч. 2 ст. 255, п. 26 ст. 270 НК РФ)?

В соответствии с п. 26 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, включаемых в расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Согласно п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся иные виды расходов в пользу работников, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами.
По рассматриваемому вопросу существует четыре точки зрения.
Согласно позиции Минфина России организация вправе учесть в расходах затраты, связанные с перевозкой работников на такси, если такие затраты обусловлены технологическими особенностями производства либо предусмотрены трудовым договором (контрактом) и (или) коллективным договором как система оплаты труда.
Вторая точка зрения, выраженная в Письмах УФНС России по г. Москве, заключается в том, что рассматриваемые затраты не признаются расходами для целей налога на прибыль.
Есть судебный акт, согласно которому организация правомерно учла в расходах оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси, поскольку такие затраты связаны с технологическими особенностями производства.
В то же время имеется судебный акт, согласно которому организация правомерно признала в расходах оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси, поскольку обеспечение перевозки работников обусловлено технологическими особенностями производства и предусмотрено трудовыми договорами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси можно учесть в расходах, если она обусловлена технологическими особенностями производства либо предусмотрена трудовым договором (контрактом) и (или) коллективным договором как система оплаты труда

Письмо Минфина России от 27.11.2015 N 03-03-06/1/69181
Минфин России рассмотрел вопрос учета расходов на проезд работников на такси. По мнению ведомства, организация вправе учесть расходы, связанные с перевозкой работников службами такси, если они обусловлены технологическими особенностями производства либо предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами как система оплаты труда, а также произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Позиция 2. Оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси нельзя учесть в расходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 N 20-12/060976
Налоговый орган разъясняет, что оплата проезда сотрудников к месту работы и обратно на такси не включается в состав расходов независимо от наличия такого обязательства работодателя в трудовом или коллективном договоре.

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 N 20-12/5434
Разъясняется, что оплата проезда сотрудников к месту работы и обратно на такси не включается в состав расходов для целей налогообложения прибыли, поскольку Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможности оплаты проезда таким видом транспорта.

Позиция 3. Оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси можно учесть в расходах, если она обусловлена технологическими особенностями производства

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.05.2011 N Ф03-2085/2011 по делу N А59-3144/2010
Суд указал, что затраты на оплату услуг по перевозке работников на работу и с работы на такси понесены налогоплательщиком в связи с производственной деятельностью, являются экономически обоснованными. Они связаны с технологическими особенностями производства, режимом производственных объектов, их удаленностью, вахтовым режимом работы работников.

Позиция 4. Оплату работникам проезда до места работы и обратно на такси можно учесть в расходах, если она обусловлена технологическими особенностями производства и предусмотрена трудовым договором

Постановление ФАС Московского округа от 01.04.2009 N КА-А40/2218-09 по делу N А40-36530/08-75-97
По мнению суда, налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на оплату услуг по перевозке работников на такси.
Суд установил, что автотранспорт предоставлялся только для служебных заданий. Обеспечение организацией своих работников проездом к месту работы и обратно на такси обусловлено технологическими особенностями производства. Это подтверждается удаленностью фабрики от жилого массива и остановок транспорта общего пользования, отсутствием общественного транспорта в месте нахождения фабрики. Условие о предоставлении транспорта для проезда к месту работы и обратно является неотъемлемой частью заключаемых трудовых договоров. Расходы на поездки от станций метро до места работы и обратно обусловлены выполнением налогоплательщиком своих обязательств перед работниками.
Суд пришел к выводу о том, что спорные затраты налогоплательщика имеют непосредственное отношение к его производственной деятельности и правомерно учтены в расходах.

37. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВОЗМЕЩЕНИЕ ЗАТРАТ РАБОТНИКОВ
ПО УПЛАТЕ ПРОЦЕНТОВ ПО ЗАЙМАМ (КРЕДИТАМ)
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

37.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на возмещение сотруднику процентов по займу на приобретение жилья, оформленного им в общую долевую (совместную) собственность с членом семьи, близким родственником или иным лицом (п. 24.1 ст. 255 НК РФ)?

В силу п. 24.1 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения. Указанные затраты для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда.
Согласно официальной позиции Минфина России налогоплательщик вправе учесть расходы на возмещение сотруднику процентов по займу на приобретение жилья, если оно оформлено в общую совместную или в общую долевую собственность с членом семьи, близким родственником или иным лицом. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 13.01.2014 N 03-03-07/291
Разъясняется, что организация вправе учитывать в расходах затраты на возмещение работнику процентов по кредиту (займу), в том числе если работник, получивший заем (кредит), приобрел квартиру в общую долевую собственность с членом семьи, близким родственником или иным лицом. При этом затраты по уплате процентов по займу (кредиту) должен нести непосредственно сам работник, а не его супруг или иное лицо.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.12.2012 N 03-03-06/1/728

Письмо Минфина России от 26.06.2013 N 03-03-06/1/24140
Ведомство разъясняет, что налогоплательщики вправе учитывать затраты на возмещение расходов работника по уплате процентов по кредиту, в том числе и в случае, если квартира оформлена в общую долевую собственность с супругой (супругом).
При этом учет данных расходов возможен, если расходы по уплате процентов несет непосредственно сам работник.

Письмо Минфина России от 03.04.2012 N 03-03-06/1/176
Разъясняется, что факт приобретения жилого помещения в общую долевую собственность с любым другим лицом не имеет значения для целей учета возмещаемой суммы процентов по займам (кредитам).

Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-04-06/6-108
Ведомство отмечает, что условием для признания расходов на уплату работнику процентов по займу на приобретение жилья является документальное подтверждение указанных затрат сотрудника и расходов организации по возмещению данных сумм. При возмещении работнику процентов, которые он уплатил по кредиту на приобретение (строительство) жилья, оформленного в долевую собственность с супругой (супругом), работодатель вправе признать такие расходы в полном размере с учетом ограничения, установленного п. 24.1 ст. 255 НК РФ.

Письмо Минфина России от 02.03.2010 N 03-03-06/1/102
Указывается, что организация может учесть возмещение работнику процентов по займу на приобретение жилья, оформленного в общую долевую (совместную) собственность с супругой (супругом), если фактические затраты нес именно сотрудник. При этом не имеет значения тот факт, что кредитный договор оформлен на супругу (супруга) работника.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 02.03.2010 N 03-03-06/1/102 <Налог на прибыль: возмещение работникам уплаченных процентов по займам и кредитам на приобретение жилья> (Королева Я.В.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2010, N 10)

Письмо Минфина России от 25.09.2009 N 03-03-06/1/615
Разъяснено, что если жилое помещение, на приобретение (строительство) которого взят заем (кредит), оформлено в общую долевую или общую совместную собственность сотрудника и его супруги (супруга), то возмещение работнику затрат по уплате процентов по займам (кредитам) учитывается в расходах.

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что налоговое законодательство не ограничивает возможность применения нормы п. 24.1 ст. 255 НК РФ, если жилую недвижимость работник приобретает не в единоличную собственность. Поэтому организация вправе учитывать все затраты (с учетом ограничения, установленного п. 24.1 ст. 255 НК РФ) на возмещение работнику процентов по кредитному договору (договору займа), если именно он несет обязанность по погашению кредита (займа) и уплате процентов.

Консультация эксперта, 2009
Автор считает, что, если проценты по кредиту на приобретение жилья полностью уплачиваются от имени работника, организация в силу п. 24.1 ст. 255 НК РФ вправе учесть затраты на возмещение процентов. Тот факт, что жилое помещение приобретено в совместную собственность работника и его супруги (супруга), не может являться основанием для отказа в принятии возмещаемых сумм в качестве расходов.

38. УЧЕТ ИНЫХ ВЫПЛАТ, ПРЕДУСМОТРЕННЫХ КОЛЛЕКТИВНЫМ
И (ИЛИ) ТРУДОВЫМ ДОГОВОРОМ, ЛОКАЛЬНЫМИ АКТАМИ,
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

38.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль начисления работникам, предусмотренные коллективным договором, к которому присоединился налогоплательщик (ст. 255 НК РФ)? >>>
38.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль единовременные выплаты при выходе на пенсию, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами, локальными актами (п. 25 ст. 255 НК РФ)? >>>
38.3. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль доплаты до оклада сотрудникам, находившимся в командировке (п. 25 ст. 255 НК РФ)? >>>

38.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль начисления работникам, предусмотренные коллективным договором, к которому присоединился налогоплательщик (ст. 255 НК РФ)?

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение со следующим выводом: премии, предусмотренные коллективным договором единственного участника общества, к которому присоединился налогоплательщик, учитываются в расходах.
В то же время есть судебное решение, в котором сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начисления работникам, предусмотренные коллективным договором, к которому присоединился налогоплательщик, учесть в расходах можно

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.11.2008 по делу N А43-19686/2007-31-671
Суд указал на правомерность учета в расходах премий, предусмотренных коллективным договором единственного участника, к которому присоединился налогоплательщик.

Позиция 2. Начисления работникам, предусмотренные коллективным договором, к которому присоединился налогоплательщик, учесть в расходах нельзя

Постановление ФАС Уральского округа от 12.03.2008 N Ф09-1326/08-С3 по делу N А60-11974/07
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно учел в расходах дотации, установленные коллективным договором учредителя, так как трудовое законодательство не предусматривает возможности заключения коллективного договора путем подписания допсоглашения о распространении действия коллективного договора, заключенного другим юридическим лицом со своими работниками.

38.2. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль единовременные выплаты при выходе на пенсию, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами, локальными актами (п. 25 ст. 255 НК РФ)?

Перечень расходов на оплату труда не является исчерпывающим. Налоговый кодекс РФ разрешает включать в расходы выплаты работникам, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами (п. 25 ст. 255).
В то же время согласно п. 25 ст. 270 НК РФ расходы в виде единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда не учитываются.
Возникает вопрос: признаются ли расходами единовременные выплаты при выходе на пенсию, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами, локальными актами?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России и ФНС России выплаты при увольнении в связи с выходом на пенсию не признаются расходами по налогу на прибыль.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, из которых следует, что данные расходы, предусмотренные коллективными или трудовыми договорами, не связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, поэтому не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Такой вывод также приведен в Обзоре Постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам за период с 2010 г. по первое полугодие 2011 г., который ФНС России направила для использования в работе нижестоящим органам (Письмо от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@). Есть работы авторов с аналогичной точкой зрения.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что выплаты в связи с выходом на пенсию, предусмотренные коллективными и (или) трудовыми договорами, признаются расходами по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты при выходе на пенсию не признаются расходами

Письмо Минфина России от 20.03.2013 N 03-04-06/8592
Разъясняется, что единовременные поощрительные выплаты работникам при увольнении в связи с выходом на пенсию, предусмотренные коллективным договором, не признаются расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.02.2012 N 03-03-06/4/8
Письмо Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/1/679
Письмо Минфина России от 07.12.2005 N 03-03-04/1/414
Письмо Минфина России от 17.10.2005 N 03-03-04/1/277
Консультация эксперта, 2009

Письмо Минфина России от 21.02.2011 N 03-03-06/1/111
Минфин России разъяснил, что согласно п. 25 ст. 270 НК РФ в расходах не учитываются единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда. Данную норму также необходимо применять и в отношении выплат выходящим на пенсию сотрудникам, не имеющим звания "Ветеран труда".

Письмо Минфина России от 27.08.2010 N 03-03-06/4/79
Финансовое ведомство разъяснило, что выплаты единовременного пособия при увольнении работников в связи с выходом на пенсию и иные подобные доплаты не учитываются в расходах, поскольку не связаны с производственными результатами работников.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474
Письмо ФНС России от 27.04.2010 N ШС-37-3/698@

Постановление Президиума ВАС РФ от 01.03.2011 N 13018/10 по делу N А19-25409/09-43
Президиум ВАС РФ указал, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде надбавок к пенсиям, а также единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда (п. 25 ст. 270 НК РФ). Выплата директору единовременной надбавки к пенсии по старости аналогична по своему содержанию данным расходам. Она носит непроизводственный характер и не связана с оплатой труда работника.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор Постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по налоговым спорам за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года включительно (направлен ФНС России для использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2013 по делу N А81-1945/2012
Суд указал, что единовременные выплаты в связи с выходом на пенсию не являются расходами на оплату труда, стимулирующими начислениями и надбавками, компенсационными начислениями, премиями или расходами, связанными с содержанием работников. Данные суммы по своему содержанию и правовой природе аналогичны выплатам, поименованным в п. 25 ст. 270 НК РФ, носят непроизводственный характер и не связаны с оплатой труда работника.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.06.2011 по делу N А42-11132/2009
Суд указал, что выплаты единовременных пособий уходящим на пенсию работникам являются дополнительными социальными гарантиями и компенсациями и не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Следовательно, такие расходы не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2007 N Ф04-6686/2007(38514-А27-41) по делу N А27-18890/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2007 N Ф04-1230/2007(32174-А27-34) по делу N А27-14543/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2007 N Ф04-1221/2007(32186-А27-34) по делу N А27-13784/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2006, 07.11.2006 N Ф04-7732/2006(28422-А27-26) по делу N А27-1344/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2006 N Ф04-5267/2006(25547-А27-14) по делу N А27-2340/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2006 N Ф04-5264/2006(25546-А27-14) по делу N А27-2339/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.06.2006 N Ф04-3897/2006(23957-А27-37) по делу N А27-40662/05-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2006 N Ф04-2777/2006(22568-А27-14) по делу N А27-38058/2005-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2006 N Ф04-2364/2006(22214-А27-3) по делу N А27-38057/05-6

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2007 N Ф04-5713/2007(37500-А27-42), Ф04-5713/2007(37345-А27-42) по делу N А27-803/2007-6
Суд указал, что выплаты единовременных пособий уходящим на пенсию работникам не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-310/2007(31188-А27-34) по делу N А27-13341/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-258/2007(31173-А27-25) по делу N А27-11765/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-255/2006(31162-А27-25) по делу N А27-13462/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-254/2006(31186-А27-25) по делу N А27-12792/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-252/2006(31184-А27-25) по делу N А27-12791/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.02.2007 N Ф04-241/2007(31189-А27-25) по делу N А27-11766/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2007 N Ф04-284/2007(31170-А27-25) по делу N А27-13461/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2007 N Ф04-283/2007(31153-А27-25) по делу N А27-13098/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2007 N Ф04-260/2007(31146-А27-25) по делу N А27-13583/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2007 N Ф04-257/2007(31149-А27-25) по делу N А27-13909/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2007 N Ф04-256/2007(31167-А27-25) по делу N А27-13460/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.02.2007 N Ф04-8679/2006(29765-А27-34) по делу N А27-13464/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.02.2007 N Ф04-49/2007(30863-А27-14) по делу N А27-13231/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2007, 24.01.2007 N Ф04-9403/2006(30471-А27-26) по делу N А27-11330/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2007 N Ф04-9222/2006(30398-А27-6) по делу N А27-12254/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.01.2007 N Ф04-8823/2006(29874-А27-37) по делу N А27-11324/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.01.2007 N Ф04-8662/2006(29771-А27-33) по делу N А27-13463/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.01.2007 N Ф04-8608/2006(29673-А27-34) по делу N А27-11839/06-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.01.2007 N Ф04-8602/2006(29672-А27-34) по делу N А27-11838/06-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.12.2006 N Ф04-8549/2006(29582-А27-41) по делу N А27-12044/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.12.2006 N Ф04-8010/2006(28923-А27-33) по делу N А27-10876/06-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2006 N Ф04-6382/2006(26928-А27-42) по делу N А27-4688/2006-5
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2006 N Ф04-5267/2006(25547-А27-14) по делу N А27-2340/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2006 N Ф04-5264/2006(25546-А27-14) по делу N А27-2339/06-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2006 N Ф04-5249/2006(25397-А27-6), Ф04-5249/2006(26004-А27-6) по делу N А27-41195/05-5
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2005 N Ф04-6226/2005(15067-А27-15)

Консультация эксперта, 2011
Разъясняется, что расходы налогоплательщика на выплату единовременной материальной помощи (пособия, надбавки) работникам за многолетний и добросовестный труд в связи с уходом на пенсию по старости или инвалидности не учитываются.

Позиция 2. Выплаты при выходе на пенсию являются расходом

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.2008 N Ф04-3910/2008(7317-А81-14) по делу N А81-1660/2007
Суд пришел к следующему выводу: единовременные пособия уходящим на пенсию работникам выплачивались в соответствии с условиями коллективного договора не всем сотрудникам, а только тем, которые отработали в организации не менее пяти лет. Поэтому данные выплаты стимулируют работников на долгосрочные трудовые отношения с работодателем и могут учитываться в расходах на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.12.2007 N Ф04-8408/2007(40770-А81-41) по делу N А81-2115/2007 (Определением ВАС РФ от 06.03.2008 N 2746/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.09.2008 по делу N А29-813/2008
Суд указал, что единовременные выплаты при увольнении работника в связи с выходом на пенсию, предусмотренные коллективным договором, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

38.3. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль доплаты до оклада сотрудникам, находившимся в командировке (п. 25 ст. 255 НК РФ)?

В соответствии со ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется сохранение среднего заработка. Расчет заработка производится исходя из фактически начисленной сотруднику заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 предыдущих календарных месяцев (ст. 139 ТК РФ).
На основании ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки. Также к расходам на оплату труда относятся компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы на содержание этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Таким образом, может сложиться ситуация, когда средняя заработная плата, подлежащая выплате командированному сотруднику, окажется меньше установленного ему оклада. При такой ситуации многие работодатели производят доплаты до полного оклада.
Согласно официальной позиции если доплата до заработной платы как за фактически отработанное время командированному сотруднику предусмотрена локальным актом, то данные затраты учитываются в расходах.
Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.04.2014 N 03-03-06/1/19699
Разъяснено, что если доплаты до размера оклада сотрудникам, находившимся в командировке производственного характера, предусмотрены в локальном нормативном акте (в трудовом и (или) коллективном договорах), то расходы по их начислению можно учитывать в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли.

Письмо Минфина России от 03.12.2010 N 03-03-06/1/756
Финансовое ведомство разъяснило, что если доплаты до заработной платы как за фактически отработанное время сотрудникам, находившимся в командировке, предусмотрены в локальном нормативном акте, то затраты по начислению подобных выплат могут учитываться в составе расходов на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.09.2010 N 03-03-06/2/164
Письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/2/77
Письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/208
Письмо Минфина России от 12.02.2009 N 03-03-06/1/62
Письмо Минфина России от 27.01.2009 N 03-03-06/1/34
Письмо Минфина России от 18.11.2008 N 03-03-06/1/638
Письмо Минфина России от 26.09.2008 N 03-03-06/1/548
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2009
Статья: Можно ли начислять за время командировки не средний заработок, а оклад (Шаповал Е.А.) ("Главная книга", 2010, N 5)
Статья: Некоторые сложные вопросы, связанные с установлением, выплатой и налогообложением доплат и надбавок в бюджетных учреждениях (Кувшинов Ю.Г.) ("Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 8)
Статья: Расходы на командировки: нестандартные ситуации (Куликова Л.И., Леонтьев С.Ю.) ("Бухгалтерский учет", 2009, N 11)

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.02.2008 N 20-12/009705
Налоговый орган отметил, что если работнику, который находится в командировке, надбавка до его должностного оклада выплачивается в соответствии с заключенным трудовым договором, то организация вправе учитывать ее в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.01.2008 N 21-18/77

РАСХОДЫ НА НАУЧНЫЕ ИССЛЕДОВАНИЯ
И (ИЛИ) ОПЫТНО-КОНСТРУКТОРСКИЕ РАЗРАБОТКИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 262 НК РФ)

1. ПОНЯТИЕ НИОКР

1.1. Можно ли признать научно-исследовательскими или опытно-конструкторскими работы по созданию модели (образца) новой техники, которая будет реализована третьим лицам (ст. 262 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что работы по созданию опытных моделей (образцов), которые впоследствии будут проданы, не признаются научно-исследовательскими либо опытно-конструкторскими.
Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.09.2004 N 03-03-01-04/1/40
Финансовое ведомство разъясняет, что работы по созданию опытной модели (образца), которая потом будет реализована третьим лицам, не признаются научно-исследовательскими или опытно-конструкторскими, так как представляют собой комплекс работ, связанных с обычной производственной деятельностью организации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.07.2004 N 03-03-05/1/61
Письмо Минфина России от 08.07.2004 N 03-03-05/1/62

Статья: Проблемы признания расходов на НИОКР в налоговом учете (Новоселов К.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 21)
По мнению автора, опытные образцы при НИОКР должны создаваться не для продажи третьим лицам.

2. ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РЕЗУЛЬТАТОВ НИОКР

2.1. В каком порядке учитывать расходы на НИОКР, результаты которых начинают использоваться через некоторое время после завершения работ, но до окончания срока, установленного для списания этих расходов (п. 2 ст. 262 НК РФ)? >>>
2.2. Можно ли признать расходы на НИОКР, результаты которых начали использоваться после истечения срока, отведенного на их списание (п. 2 ст. 262 НК РФ)? >>>

2.1. В каком порядке учитывать расходы на НИОКР, результаты которых начинают использоваться через некоторое время после завершения работ, но до окончания срока, установленного для списания этих расходов (п. 2 ст. 262 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2012.

Срок признания расходов на НИОКР, давшие положительный результат, неоднократно изменялся в связи с внесением изменений в п. 2 ст. 262 НК РФ.
С 2007 г. этот срок равен одному году.
С 2006 г. он составлял два года.
До 2006 г. - три года.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ затраты на НИОКР равномерно включаются в расходы в течение одного года с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований). Признать расходы можно при условии использования исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по вопросу признания расходов по НИОКР, результаты которых начинают использоваться через некоторое время после их завершения, но до истечения срока, установленного на списание расходов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на НИОКР, результаты которых начинают использоваться в производстве не сразу после их завершения, учитываются равномерно в течение времени, оставшегося до окончания периода, установленного для списания данных расходов. Срок для списания расходов исчисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором данные работы были завершены (в настоящее время - один год).
Аналогичное мнение высказывают некоторые авторы.
В то же время ФНС России разъясняет, что налогоплательщик, начав использование результатов НИОКР в производстве, должен признавать эти расходы равномерно в течение одного года (двух или трех лет) начиная с первого числа месяца после завершения исследований. Для этого придется пересчитать налоговую базу прошлых периодов и подать уточненные декларации. Аналогичная точка зрения выражена в судебном решении и консультации автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются в течение периода, оставшегося до окончания срока, установленного для списания расходов

Письмо Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/1/478
Финансовое ведомство разъясняет, что если в течение двух лет налогоплательщик начал использовать результаты НИОКР в производстве, то расходы по данным работам признаются равномерно в течение срока, оставшегося до окончания двухлетнего срока, исчисляемого с даты окончания соответствующих работ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.05.2006 N 20-12/42379@
Статья: Проблемы признания расходов на НИОКР в налоговом учете (Новоселов К.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 21)
Статья: Особенности учета расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (Белова Н.Н.) ("Налоговый вестник", 2006, N 8)

Статья: Налоговый учет расходов на НИОКР: правила меняются (Ежек Д.Ю.) ("Российский налоговый курьер", 2005, N 20)
По мнению автора, расходы на НИОКР, результаты которых начинают использоваться не сразу, учитываются равномерно в течение срока, оставшегося до истечения трех лет с момента окончания этих работ.
Аналогичные выводы содержит:
Тематический выпуск: Нормируемые расходы (Васильева М., Егоров В., Карсетская Е., Кирюшина И., Чвыков И.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2005, N 8)

Позиция 2. Расходы учитываются с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены НИОКР

Письмо ФНС России от 18.08.2009 N 3-2-13/183@
Налоговое ведомство рассмотрело ситуацию принятия на учет расходов на НИОКР при начале использования их результатов до истечения 12 (24, 36) месяцев. Разъяснено, что такие затраты учитываются с первого числа месяца, следующего за тем, в котором указанные работы были завершены. При этом налогоплательщик может сдать уточненный расчет по периодам начиная с месяца, следующего за тем, в котором завершены исследования (их отдельные этапы).

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.07.2012 по делу N А67-5352/2011
Суд указал, что у налогового органа отсутствовали основания для перерасчета расходов на НИОКР, результаты которых начинают использоваться не сразу после их завершения и принятия, а по истечении некоторого времени, но в пределах годичного срока их списания. Налогоплательщик правомерно учитывал спорные расходы равномерно в течение года, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором НИОКР были завершены.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.06.2006
Автор разъясняет, что расходы на НИОКР учитываются с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены исследования. Условием, без которого признание расходов невозможно, является использование работ в производстве. Но данное условие не определяет момент признания расходов. Автор приходит к выводу о том, что организация, начав использование результатов НИОКР в производстве не сразу после окончания работ, должна признавать эти расходы равномерно в течение двух лет начиная с первого числа месяца после завершения исследований. Для этого придется пересчитать налоговую базу предыдущих отчетных периодов (а также предыдущего налогового периода, если работы были окончены в предыдущем году) и подать уточненные декларации.

2.2. Можно ли признать расходы на НИОКР, результаты которых начали использоваться после истечения срока, отведенного на их списание (п. 2 ст. 262 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2012.

Срок признания расходов на НИОКР, давшие положительный результат, неоднократно изменялся в связи с внесением изменений в п. 2 ст. 262 НК РФ.
С 2007 г. этот срок равен одному году.
С 2006 г. он составлял два года.
До 2006 г. - три года.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ расходы на НИОКР равномерно включаются в состав прочих расходов в течение одного года с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования, при условии использования их результатов в производстве.
Налоговый кодекс РФ не содержит ответа на вопрос, можно ли признать расходы на НИОКР, положительные результаты которых начинают использоваться после истечения срока на их списание.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что в подобной ситуации затраты на НИОКР включаются в состав прочих расходов равномерно в течение одного года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором началось использование этих результатов.
Ранее Минфин России считал, что спорные расходы не учитываются в целях исчисления прибыли. Некоторые авторы разделяли это мнение.
ФНС России разъясняет, что, если результаты НИОКР начинают использоваться после истечения срока, установленного для признания расходов, организация вправе равномерно учесть затраты на такие НИОКР начиная со следующего месяца после завершения работ. Для этого необходимо пересчитать налоговую базу за прошедшие периоды и подать уточненную декларацию (не более чем за три предыдущих налоговых периода). Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно учесть с момента начала использования результатов НИОКР

Письмо Минфина России от 01.10.2009 N 03-03-06/1/630
Разъясняется, что если результаты НИОКР начинают использоваться после истечения срока, отведенного на их списание, то затраты на них включаются в состав прочих расходов равномерно в течение одного года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором началось использование этих результатов.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/1/478
Финансовое ведомство разъясняет, что нельзя отнести к расходам затраты на НИОКР, давшие положительный результат, использование которых начато по истечении двух лет после их завершения.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Проблемы признания расходов на НИОКР в налоговом учете (Новоселов К.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 21)

Статья: Налоговый учет расходов на НИОКР: правила меняются (Ежек Д.Ю.) ("Российский налоговый курьер", 2005, N 20)
По мнению автора, если результаты проведенных НИОКР будут использованы уже после окончания трехлетнего срока, то учесть их в целях налогообложения прибыли организация-заказчик не сможет.

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что, если до истечения срока, установленного для признания расходов на НИОКР п. 2 ст. 262 НК РФ (в настоящее время - один год), налогоплательщик не начнет использовать результаты таких работ в производственной деятельности, указанные расходы не учитываются в целях исчисления прибыли.

Позиция 3. Расходы можно учесть начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором НИОКР были завершены

Письмо ФНС России от 18.08.2009 N 3-2-13/183@
Налоговое ведомство рассмотрело ситуацию принятия на учет расходов на НИОКР при начале использования их результатов по истечении 12 (24, 36) месяцев. Разъяснено, что такие затраты учитываются с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором указанные работы были завершены. При этом налогоплательщик может сдать уточненный расчет по периодам начиная с месяца, следующего за тем, в котором завершены исследования (их отдельные этапы).

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.06.2006
По мнению автора, если результаты НИОКР начинают использоваться после истечения двухлетнего срока, организация вправе равномерно признать их в течение двухлетнего периода, начиная со следующего после завершения работ месяца. При этом необходимо будет подать уточненные декларации за прошлые периоды.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, налогоплательщик может списать расходы на НИОКР независимо от того, истек установленный срок с момента завершения исследований (отдельных этапов) или нет.

3. ПЕРЕХОДНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ

3.1. Можно ли признавать расходы на НИОКР по новым правилам, если налогоплательщик уже начал их учитывать в ранее действующем порядке (абз. 2 и 3 п. 2 ст. 262 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2012.

Порядок и срок признания расходов на НИОКР изменялся дважды.
До 01.01.2006 расходы на НИОКР, которые дали положительный результат, учитывались в течение трех лет с момента завершения работ (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ), а на НИОКР, не давшие положительного результата, включались в состав расходов в размере 70 процентов от фактически произведенных затрат также в течение трех лет (абз. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ).
С 2006 г. (с вступлением в силу Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) затраты на НИОКР, которые дали положительный результат, включались в состав расходов в течение двух лет с момента завершения работ (абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ), а на НИОКР, не давшие положительного результата, - в полном размере, но в течение трех лет (абз. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ).
С 2007 г. (после вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 144-ФЗ) признавать расходы на НИОКР (как в случае положительного результата, так и в случае его отсутствия) следует равномерно в течение года с момента завершения этих работ (абз. 2 и 3 п. 2 ст. 262 НК РФ).
Переходных положений ни Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ, ни Федеральный закон от 27.07.2006 N 144-ФЗ не предусматривают.
Налоговый кодекс РФ также не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на НИОКР признаются в том порядке, который существовал на момент их завершения. Если налогоплательщик уже начал учитывать расходы на проведенные НИОКР, он не может менять порядок их признания и пересчитывать сроки признания таких расходов.
Аналогичное мнение высказывают и некоторые авторы.
Альтернативная позиция высказана сотрудниками финансового ведомства в авторских консультациях. Она заключается в том, что налогоплательщик после вступления в силу норм, предусматривающих новый порядок списания расходов, может применять этот порядок, несмотря на то, что расходы на НИОКР начали учитываться по старым правилам. В этом случае налогоплательщик должен произвести перерасчет расходов, исходя из новых правил их признания.
Такая же точка зрения высказана и некоторыми авторами.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Новый порядок признания расходов не применяется, если НИОКР были завершены до вступления в силу изменений

Письмо Минфина России от 16.11.2005 N 03-03-04/1/370
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на НИОКР, которые были завершены до 2006 г., признаются по правилам, действующим на момент их завершения. Налогоплательщик не может применять новый порядок к расходам на НИОКР, которые он начал учитывать до этой даты.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Статья: Проблемы признания расходов на НИОКР в налоговом учете (Новоселов К.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 21)
Статья: Расходы на НИОКР (Букач Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 19)
Статья: Прибыль за первый квартал - как бы чего не упустить... (Горшкова И.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 4)

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, если списание расходов на НИОКР началось до 1 января 2006 г. и срок списания до этой даты еще не истек, в данной ситуации необходимо применять прежний порядок признания расходов.

Статья: Как учесть доходы и расходы будущих периодов в налоговом учете (Сбитнева И.Н.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 8)
По мнению автора, если НИОКР были завершены до 2006 г., то новый порядок признания расходов по ним не применяется.

Позиция 2. Новый порядок признания расходов применяется к расходам на НИОКР, которые были завершены до вступления в силу изменений

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, организация может применять двухгодичный срок списания расходов на НИОКР, несмотря на то, что эти расходы начали учитываться по правилам, действующим в 2005 г. В этом случае налогоплательщик может пересчитать суммы ежемесячно списываемых расходов начиная с 1 января 2006 г. и полностью списать затраты в течение двух лет.

КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2007 года
По мнению автора, организация вправе применить одногодичный срок признания расходов на НИОКР также и по тем работам, которые были завершены до 1 января 2007 г. и расходы по которым уже начали равномерно признаваться. По тем НИОКР, расходы на которые еще не признаны полностью, можно пересчитать срок на одногодичный с 1 января 2007 г. Это значит, что по НИОКР, оставшийся срок признания расходов на которые по состоянию на 1 января 2007 г. составляет более года, несписанную часть расходов можно равномерно признать в течение 2007 г. А по НИОКР, оставшийся срок признания которых составляет менее года, нужно признавать расходы в прежнем порядке.

Статья: НИОКР: менять договоры ради будущей выгоды? (Лерина А.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 34)
По мнению автора, налогоплательщик может сократить до одного года срок списания расходов, которые он начал учитывать до 2007 г.

РАСХОДЫ НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ И ДОБРОВОЛЬНОЕ
ИМУЩЕСТВЕННОЕ СТРАХОВАНИЕ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 263 НК РФ)

1. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ДОБРОВОЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ ТРАНСПОРТА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Учитываются ли в качестве расходов для целей налога на прибыль страховые взносы по договорам страхования транспортных средств от угона и ущерба (каско) (пп. 1 п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>
1.2. Может ли арендатор признать для целей налога на прибыль расходы на страхование неисправных транспортных средств (пп. 1 п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>

1.1. Учитываются ли в качестве расходов для целей налога на прибыль страховые взносы по договорам страхования транспортных средств от угона и ущерба (каско) (пп. 1 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет признавать расходами страховые взносы на добровольное страхование средства транспорта, в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией. В пп. 1 п. 1 ст. 263 НК РФ не содержится перечня рисков, страховые взносы по которым уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Согласно официальной позиции расходы на страхование транспортных средств, в том числе арендованных, по риску "угон" и "ущерб" (каско) уменьшают налоговую базу по прибыли.
Аналогичное мнение высказывается и в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.02.2008 N 03-03-06/1/119
Разъясняется, что расходы на добровольное страхование автомобиля от угона и ущерба (каско) уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.08.2007 N 20-12/073169
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.03.2006 N 20-12/16322
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2005 N 20-12/56808
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2007
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 29.09.2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: На балансе - автотранспорт. Учет операций по страхованию и техобслуживанию (Бондарь Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 15)

Статья: Без страховки далеко не уедешь (Илюшечкин А.В.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 22)
Автор считает, что расходы на добровольное страхование арендованного транспортного средства учитываются, если такое страхование возложено на арендатора договором.

1.2. Может ли арендатор признать для целей налога на прибыль расходы на страхование неисправных транспортных средств (пп. 1 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учесть в качестве расходов по налогу на прибыль затраты арендатора на страхование неисправного имущества.
Согласно официальной точке зрения, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, взносы на страхование неисправного арендованного имущества не учитываются в качестве расходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.02.2006 N 20-12/11320
Разъясняется, что расходы арендатора на ремонт и страхование принятых в аренду неисправных транспортных средств (включая воздушные) не учитываются при определении налоговой базы по прибыли.

2. УЧЕТ РАСХОДОВ
НА ДОБРОВОЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на страхование основного средства до ввода его в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>
2.2. В каком размере можно учесть для целей налога на прибыль взносы на добровольное страхование основного средства - здания, если часть здания находится на реконструкции (пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>

2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на страхование основного средства до ввода его в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на добровольное страхование основных средств, в том числе арендованных, уменьшают налоговую базу по прибыли.
Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос, можно ли признать указанные расходы до введения основного средства в эксплуатацию.
Согласно официальной позиции после фактической уплаты страховых взносов на добровольное страхование имущества страховщику налогоплательщик может учесть их в расходах независимо от того, введено основное средство в эксплуатацию или нет.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.05.2006 N 03-03-04/1/440
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на добровольное страхование основного средства, предназначенного для передачи в лизинг, понесенные до ввода этого основного средства в эксплуатацию, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

2.2. В каком размере можно учесть для целей налога на прибыль взносы на добровольное страхование основного средства - здания, если часть здания находится на реконструкции (пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет признать расходы на добровольное страхование основного средства (пп. 3 п. 1 ст. 263), однако не разъясняет, в каком размере можно учесть страховые взносы на страхование основного средства, часть которого находится на реконструкции.
Согласно официальной позиции страховые взносы по договору добровольного страхования основного средства (если его часть находится на реконструкции) признаются расходами в полном объеме.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/2/116
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на добровольное страхование основного средства - здания учитываются в полном размере, даже если часть здания находится на реконструкции.

3. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ДОБРОВОЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ ИМУЩЕСТВА,
ПРИНЯТОГО НА ХРАНЕНИЕ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на страхование чужого имущества, принятого на хранение (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет признать расходы на добровольное страхование имущества, которое налогоплательщик использовал при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263).
Ответа на вопрос, может ли организация признать расходы на страхование имущества, принятого по договору хранения, НК РФ не содержит.
Согласно официальной позиции, выраженной УФНС России по г. Москве, организация может отнести к расходам страховые взносы на страхование имущества, принятого по договору хранения. Такое же мнение выражено и в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 16.06.2006 N 20-12/53511@
Разъясняется, что расходы на страхование имущества, принятого по договору хранения, уменьшают налоговую базу по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Оптимальные приемы бухгалтерского и налогового учета при страховании имущества (Каляев К.С.) ("Главбух", 2005, N 12)
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

Статья: Минфин пишет о налоге на прибыль (Букач Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 5)
По мнению автора, если договором хранения предусмотрено обязательное страхование полученного на хранение имущества, расходы на страхование такого имущества уменьшают налогооблагаемую прибыль.

4. УЧЕТ РАСХОДОВ
НА СТРАХОВАНИЕ ЗАЛОЖЕННОГО ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Может ли залогодатель признать для целей налога на прибыль расходы на страхование имущества, переданного в залог (п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>
4.2. Может ли залогодатель признать для целей налога на прибыль расходы на страхование предмета залога, который принадлежит третьему лицу (п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>

4.1. Может ли залогодатель признать для целей налога на прибыль расходы на страхование имущества, переданного в залог (п. 1 ст. 263 НК РФ)?

В случае когда заложенное имущество остается у залогодателя, он обязан страховать это имущество за свой счет, если иное не предусмотрено законом или договором (пп. 1 п. 1 ст. 343 ГК РФ).
Налоговый кодекс РФ позволяет учитывать расходы на добровольное страхование имущества, которое налогоплательщик использовал при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ).
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции залогодатель вправе учесть расходы на страхование предмета залога. Такой же вывод сделан в судебном акте и авторских работах. Есть судебный акт, из которого следует, что данные расходы учитываются на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
В то же время существует работа, автор которой придерживается следующего подхода: залогодатель может учесть затраты на страхование, если по условиям договора предмет залога должен находиться у него.
Также есть работы авторов, согласно которым залогодатель может признать расходы на страхование предмета залога, если договором оно предусмотрено за его счет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Залогодатель вправе признать расходы на страхование предмета залога

Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-04/1/103
Разъясняется, что налогоплательщик имеет право учесть в составе расходов затраты по оценке и страхованию предмета залога на основании пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-06/1/103

Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/4/42
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на страхование залога по договору кредита несет залогодатель (т.е. должник по договору кредита). Они являются для него экономически обоснованными и могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2009 N Ф09-2737/09-С3 по делу N А07-13038/2008-А-АГФ
Суд указал, что расходы налогоплательщика по страхованию предмета залога являются экономически обоснованными, в связи с чем подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.07.2005 N А52-7567/2004/2
Суд пришел к выводу, что расходы налогоплательщика по страхованию залогового имущества являются обоснованными и связанными с производством и реализацией.

Статья: Расходы на страхование предмета залога (Романова М.В.) ("Российский налоговый курьер", 2007, N 10)
Автор указал, что предмет залога страхуется за счет залогодателя, у которого данные затраты признаются экономически оправданными. Он также отметил, что, если заложенное имущество передается залогодержателю, последний может являться страхователем. В этой ситуации залогодатель может учесть расходы на страхование при условии, что он уплачивает страховые взносы в качестве выгодоприобретателя по договору страхования. Кроме того, автор подчеркнул, что залог обеспечивает определенное обязательство залогодателя. Для признания расходов обоснованными необходимо учитывать, связано обеспечиваемое обязательство с ведением предпринимательской деятельности или нет.

Статья: Решаем вопросы, которые возникают при залоге имущества (Юдевич Е.В.) ("Главбух", 2006, N 22)
Автор указал, что страхование предмета залога является видом добровольного страхования имущества. Затраты на добровольное страхование основных средств производственного назначения, материально-производственных запасов, которые могут являться предметами залога, учитываются в расходах.

Позиция 2. Залогодатель признает расходы на страхование, если по условиям договора предмет залога должен находиться у него

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, залогодатель (должник по договору кредита) может учесть расходы на страхование предмета залога по договору кредита на основании пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ. При этом согласно договору предмет залога должен находиться у него и использоваться в деятельности, направленной на получение дохода.

Позиция 3. Залогодатель признает расходы на страхование предмета залога, если договором оно предусмотрено за его счет

Статья: Обязательное и добровольное страхование транспортных средств: бухгалтерский и налоговый учет (Вагапова А.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 23)
По мнению автора, организация-залогодатель учитывает расходы на страхование предмета залога, если договором предусмотрено страхование заложенного имущества за ее счет.

Консультация эксперта, 2005
Автор указал, что организация-залогодатель может учесть расходы на страхование предмета залога на основании пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ. При этом договором должно быть предусмотрено страхование имущества за ее счет, а также использование имущества в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода.

4.2. Может ли залогодатель признать для целей налога на прибыль расходы на страхование предмета залога, который принадлежит третьему лицу (п. 1 ст. 263 НК РФ)?

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 343 ГК РФ заложенное имущество страхуется за счет залогодателя. Страхование осуществляет залогодатель или залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится предмет залога, если иное не предусмотрено законом или договором.
Залогодателем может выступать как должник, так и третье лицо (п. 1 ст. 335 ГК РФ). В соответствии с п. 2 ст. 335 ГК РФ (в редакции после 01.07.2014) передать вещь в залог может собственник, а в случаях, предусмотренных ГК РФ, - лицо, имеющее иное вещное право. До 01.07.2014 залогодателем может быть собственник вещи или лицо, имеющее на нее право хозяйственного ведения.
Налоговый кодекс РФ позволяет учитывать расходы на добровольное страхование имущества, которое налогоплательщик использовал при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ).
Возникает вопрос: может ли залогодатель учесть расходы на страхование предмета залога, который принадлежит третьему лицу?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в которых отмечается, что затраты на страхование заложенного имущества, принадлежащего третьему лицу, налогоплательщик может учесть в расходах.
В то же время имеются судебные акты и авторская консультация с противоположным выводом: залогодатель не признает расходы на страхование предмета залога, который не принадлежит ему на праве собственности или аренды и не используется им в производственной деятельности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на страхование предмета залога, который принадлежит третьему лицу, признаются

Постановление ФАС Уральского округа от 06.05.2009 N Ф09-2737/09-С3 по делу N А07-13038/2008-А-АГФ
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы на страхование заложенного имущества, которое принадлежало третьему лицу, так как эта обязанность была возложена на него кредитным договором.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 23.07.2009 N Ф09-5120/09-С2 по делу N А76-24459/2008-44-621/26

Позиция 2. Расходы на страхование предмета залога, который принадлежит третьему лицу, не признаются

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2007 по делу N А12-16837/06-С36 (Определением ВАС РФ от 09.08.2007 N 9549/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что между налогоплательщиком и банком заключен кредитный договор, в обеспечение данного договора третье лицо передало в залог имущество. Суд признал экономически необоснованными расходы налогоплательщика на страхование и оценку этого имущества.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А66-2735/2006
Суд признал неправомерным включение в состав расходов страховых взносов на страхование имущества, принадлежащего третьему лицу и переданного в залог по договору кредита, заключенному с организацией.

Статья: Обязательное и добровольное страхование транспортных средств: бухгалтерский и налоговый учет (Вагапова А.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 23)
Автор считает, что залогодатель не может признать расходы на страхование предмета залога, если заложенное имущество не принадлежит ему на праве собственности или аренды и не используется им в производственной деятельности.

5. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СТРАХОВАНИЕ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
ЗА ПРИЧИНЕНИЕ ВРЕДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

5.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль 23 процента от части страховой премии, которые недополучены от страховой компании при досрочном расторжении договора ОСАГО (п. 2 ст. 263 НК РФ)? >>>
5.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств (п. 1 ст. 263 НК РФ)? >>>
5.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта (пп. 8 п. 1 и п. 2 ст. 263 НК РФ)? >>>

5.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль 23 процента от части страховой премии, которые недополучены от страховой компании при досрочном расторжении договора ОСАГО (п. 2 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно Постановлению Правительства РФ от 08.12.2005 N 739 (действующему с 01.01.2006) страховой тариф состоит из нескольких частей: первая часть (77 процентов) предназначается для обеспечения текущих страховых выплат, вторая (23 процента) идет на покрытие резервов компенсационных выплат и на расходы по осуществлению обязательного страхования. До 01.01.2006 действовало Постановление Правительства РФ от 07.05.2003 N 264, которое содержало аналогичное условие о разделении страхового тарифа.
В п. 34 Постановления Правительства РФ от 07.05.2003 N 263 предусмотрены случаи, когда часть страховой премии не возвращается.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что в расходах учитывается вся сумма страховых взносов, уплаченных страхователю, включая 23 процента. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
В то же время согласно позиции УФНС России по г. Москве 23 процента от части страховой премии за неистекший срок действия договора ОСАГО, которые недополучены от страховой компании, в составе расходов не учитываются.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. 23 процента учитываются в расходах

Письмо Минфина России от 16.11.2005 N 03-03-04/1/372
Финансовое ведомство разъясняет, что страхователь вправе учесть в составе прочих расходов по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств всю сумму уплаченных страховых взносов, которые содержат отчисления на покрытие расходов страховщика в размере 23 процентов. При досрочном расторжении договора ОСАГО лицо включает полученные от страховой компании суммы в доходы.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Статья: Признание транспортных расходов (Левин Л.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 41)
Статья: Учтем автогражданку (Изотова Л.) ("Расчет", 2006, N 6)
Статья: Возврат страховой премии при ОСАГО (Василькова Н.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 18)

Позиция 2. 23 процента не учитываются в расходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104304
В документе сделан вывод, что организация не вправе учитывать в расходах 23 процента от суммы недополученной от страховой компании части страховой премии за неистекший срок действия договора ОСАГО.

5.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств (п. 1 ст. 263 НК РФ)?

В пп. 8 п. 1 ст. 263 НК РФ по вопросу учета расходов на добровольное страхование ответственности написано, что они уменьшают налог на прибыль, если такое страхование является условием осуществления деятельности в соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями. Добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств при этом не упоминается.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств не учитываются при исчислении прибыли. Аналогичное мнение представлено в авторских консультациях.
В то же время есть примеры судебных решений, из которых следует, что расходы на добровольное страхование ответственности владельцев транспортных средств уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. С выводом судов соглашаются некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 07.09.2005 N 03-03-02/74
Финансовое ведомство отмечает, что взносы на добровольное страхование не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли, за исключением случаев, когда такое страхование обязательно в соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.08.2007 N 20-12/073169
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.02.2007 N 20-12/013753
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005
Статья: На балансе - автотранспорт. Учет операций по страхованию и техобслуживанию (Бондарь Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 15)

Статья: Типичные ошибки в учете и налогообложении (Начало) (Видимкина Е.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 3)
По мнению автора, расходы на добровольное страхование ответственности владельцев транспортных средств не поименованы в п. 1 ст. 263 НК РФ, поэтому данные расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Обязательное и добровольное страхование транспортных средств: бухгалтерский и налоговый учет (Вагапова А.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 23)

Статья: Общие принципы налогообложения автошкол (Донин Ю.Л.) ("Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", 2006, N 15)
По мнению автора, страховые взносы по добровольному страхованию ответственности владельцев транспортных средств нельзя включать в расходы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Расходы учесть можно

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2008 по делу N А56-15666/2007
Суд указал, что расходы налогоплательщика на добровольное страхование гражданской ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, соответствуют положениям ст. ст. 253 и 263 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.04.2007 N Ф09-2375/07-С3 по делу N А76-8845/06 (Определением ВАС РФ от 27.07.2007 N 8953/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к следующему выводу: п. 1 ст. 263 НК РФ не содержит прямого запрета на отнесение расходов по добровольному страхованию гражданской ответственности транспортных средств в состав расходов на добровольное страхование.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2005, 03.10.2005 N КА-А40/9616-05
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2006 по делу N А65-35811/2005-СА2-41
Статья: Автомобиль на вашем предприятии (Бойко Л.П.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 16)

Статья: Налог на прибыль и расходы на страхование имущества (Мишин М.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 21)
Автор приходит к выводу, что налоговому термину страхования имущества соответствует гражданско-правовое понятие имущественного страхования. Таким образом, добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств входит в перечень видов добровольного страхования, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 263 НК РФ).

5.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта (пп. 8 п. 1 и п. 2 ст. 263 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Налоговый кодекс РФ позволяет признать расходами страховые взносы на добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами РФ и общепринятыми международными нормами (пп. 8 п. 1 ст. 263). Расходы по обязательным видам страхования учитываются в соответствии с п. 2 ст. 263 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана застраховать свою ответственность.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что данные расходы нельзя учесть в качестве расходов на добровольное страхование, потому что перечень указанных расходов исчерпывающий. А в качестве расходов на обязательное страхование указанные затраты нельзя признать, так как страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов не отвечает признакам обязательного страхования (не установлены объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых эти объекты должны быть застрахованы, минимальные размеры страховых сумм и другие условия, предусмотренные п. 4 ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации"). Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Альтернативная позиция представлена в судебной практике. Суды отмечают, что страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов является обязательным в силу прямого указания в п. 1 ст. 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов". Исходя из этого указанные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичную точку зрения высказывают и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 16.07.2008 N 03-03-06/1/408
Указано, что страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта не является обязательным, а также не относится к видам добровольного страхования. Следовательно, затраты на него в составе расходов не учитываются.

Письмо Минфина России от 20.11.2006 N 03-03-04/1/783
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного промышленного объекта нельзя учесть в качестве расходов на добровольное страхование, потому что их перечень является исчерпывающим. А расходами на обязательное страхование данные расходы не признаются, потому что не отвечают признакам обязательного страхования (не установлены объекты страхования, минимальные размеры страховых сумм и другие условия, предусмотренные п. 4 ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации").
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.08.2007 N 03-03-06/1/613

Письмо Минфина России от 25.04.2005 N 03-03-01-04/1/200
Финансовое ведомство отмечает, что в п. 1 ст. 263 НК РФ приведен закрытый перечень видов добровольного страхования. В связи с тем что страхование ответственности организации, эксплуатирующей опасный производственный объект, в данный перечень не входит, расходы на такое страхование не учитываются при исчислении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Минфин пишет о налоге на прибыль (Букач Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 5)

Письмо ФНС России от 17.10.2005 N 02-3-09/211@ "О признании для целей налогообложения прибыли расходов по страхованию"
Разъясняется, что расходы на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного промышленного объекта не относятся к расходам на обязательное страхование, потому что страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта не отвечает признакам обязательного страхования, установленным в п. 4 ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.12.2006
Автор приводит две точки зрения на возможность признания расходами страховых взносов на страхование ответственности организации, эксплуатирующей опасный производственный объект.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что условия и порядок осуществления обязательного страхования должны быть установлены федеральными законами о конкретных видах страхования. Поскольку в настоящее время федеральный закон о страховании ответственности за причинение вреда при эксплуатации производственного объекта еще не принят, взносы по таким договорам страхования не учитываются как расходы по обязательному страхованию.

Позиция 2. Расходы учесть можно

Постановление ФАС Центрального округа от 24.03.2008 по делу N А54-1785/2007
Суд признал правомерным отнесение в состав расходов страховых взносов по договорам страхования ответственности организаций, которые эксплуатируют опасные производственные объекты.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.12.2006 по делу N А82-2165/2006-20
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.08.2006, 09.08.2006 N Ф03-А59/06-2/1753 по делу N А59-6614/2005-С11
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.12.2005 N Ф04-9082/2005(17923-А27-37), Ф04-9082/2005(18386-А27-37)
Постановление ФАС Московского округа от 27.01.2006, 20.01.2006 N КА-А40/9756-05-Д4 по делу N А40-3482/05-141-44
Постановление ФАС Московского округа от 11.11.2005, 31.10.2005 N КА-А40/9756-05
Постановление ФАС Центрального округа от 02.06.2006 по делу N А62-3572/2005
Постановление ФАС Центрального округа от 05.08.2005 N А62-8620/2004

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.04.2007 N А33-18105/06-Ф02-2129/07 по делу N А33-18105/06
Суд указал, что ст. 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" определены все элементы обязательного страхования ответственности, установленные ст. 936 ГК РФ. На этом основании суд признал правомерным отнесение к расходам страховых взносов по договорам страхования ответственности за причинение вреда организацией, эксплуатирующей опасный производственный объект.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.01.2006 N А43-21719/2005-16-672
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2007 N Ф04-1335/2007(32145-А45-26) по делу N А45-6985/2005-39/339
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.09.2006 по делу N А65-2947/2006-СА1-37
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2006 по делу N А65-25091/2005-СА2-41
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.08.2006 по делу N А65-24755/2005-СА1-7
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.07.2006 по делу N А65-33239/2005-СА1-32
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.06.2006 по делу N А65-36361/2005-СА1-37
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.06.2006 по делу N А65-24879/2005-СА1-19
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.05.2006 по делу N А65-40987/05-СА1-19
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2005 N А44-564/2005-15
Постановление ФАС Уральского округа от 02.11.2006 N Ф09-9897/06-С7 по делу N А60-10224/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.10.2006 по делу N А65-3594/2006-СА1-23
Статья: Отнесение на расходы затрат по страхованию гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных производственных объектов (Ларин С.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 34)

Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2008 N КА-А40/6905-08 по делу N А40-47696/07-80-209
Суд отметил, что обязанность страховать опасные производственные объекты установлена Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов". Отсутствие в указанном Законе всех необходимых условий, предусмотренных п. 4 ст. 3 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации", не лишает налогоплательщика права учитывать понесенные по договору страхования расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.03.2007 N А33-5054/06-Ф02-1242/07 по делу N А33-5054/06
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.10.2006 N А33-33727/05-Ф02-5260/06-С1 по делу N А33-33727/05 (Определением ВАС РФ от 05.02.2007 N 708/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.08.2006 N А33-22126/05-Ф02-3839/06-С1 по делу N А33-22126/05
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.08.2006 N А33-29391/05-Ф02-4071/06-С1 по делу N А33-29391/05
Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2008 N КА-А40/5181-08 по делу N А40-37753/07-75-228
Постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2008 N Ф09-11153/07-С3 по делу N А07-11723/07

Постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2008 N Ф09-3096/08-С3 по делу N А76-24995/07 (Определением ВАС РФ от 19.02.2009 N ВАС-15494/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным отнесение к расходам взносов на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасных промышленных объектов, поскольку обязанность страховать эту ответственность установлена в п. 1 ст. 15 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов".
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-1887/2006(21370-А27-37) по делу N А27-22232/05-6
Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2007, 21.08.2007 N КА-А40/6774-07 по делу N А40-73547/06-126-458
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.04.2008 по делу N А65-13346/06-СА2-41
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.03.2007 по делу N А65-6777/2006
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.10.2006 по делу N А65-8034/06-СА1-23
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.09.2006 по делу N А65-1249/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.08.2006 по делу N А65-2950/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.06.2006 по делу N А65-19387/2005-СА2-22
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.04.2006 по делу N А65-36416/2005-СА1-23
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2005 N А49-656/2005-75А/17
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.12.2006 по делу N А66-15513/2005 (Определением ВАС РФ от 04.04.2007 N 3113/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.10.2006 по делу N А13-3061/2005-14
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2005 N А44-10611/04-С9
Постановление ФАС Уральского округа от 19.03.2008 N Ф09-1562/08-С3 по делу N А76-11630/07 (Определением ВАС РФ от 14.07.2008 N 8962/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 22.11.2007 N Ф09-8817/07-С3 по делу N А07-1010/07 (Определением ВАС РФ от 24.03.2008 N 3601/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 02.05.2006 по делу N А62-1627/2005

Статья: Оптимальные приемы бухгалтерского и налогового учета при страховании имущества (Каляев К.С.) ("Главбух", 2005, N 12)
Автор обращает внимание на то, что в п. 2 ст. 263 НК РФ дается определение обязательного страхования: это виды страховок, установленные законодательством Российской Федерации. Никаких дополнительных признаков обязательности страхования НК РФ не содержит. А значит, в налоговом учете к обязательному страхованию можно отнести любую страховку, которую предписывает оформлять тот или иной закон.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 10.09.2008
Автор приводит альтернативную точку зрения, которая подтверждается судебной практикой, на возможность признания расходами страховых взносов на страхование ответственности организации, эксплуатирующей опасный производственный объект.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.12.2006
Консультация эксперта, 2006

6. УЧЕТ РАСХОДОВ
НА СТРАХОВАНИЕ ПРОФЕССИОНАЛЬНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

6.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на страхование профессиональной ответственности оценщиков (пп. 10 п. 1 и п. 2 ст. 263 НК РФ)?

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ страховые взносы по добровольному имущественному страхованию признаются расходами, если в соответствии с законодательством РФ такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.
Согласно ст. 24.6 Федерального закона N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" в целях обеспечения имущественной ответственности членов саморегулируемой организации оценщиков перед заключившими договор оценки заказчиком и (или) третьими лицами саморегулируемая организация обязана предъявлять к своим членам требования использовать различные виды обеспечения такой ответственности. В частности, одним из таких видов является заключение договора обязательного страхования ответственности оценщика при осуществлении оценочной деятельности.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции затраты на страхование профессиональной ответственности оценщиков учитываются в расходах. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.
Ранее финансовое ведомство придерживалось противоположной точки зрения: расходы на страхование профессиональной ответственности оценщиков не могут уменьшать прибыль. Причем расходами на добровольное страхование страховые взносы оценщиков нельзя признать, поскольку перечень видов добровольного страхования не содержит страхования ответственности оценщиков. А расходами на обязательное страхование ответственности данные затраты не признаются, потому что такое страхование не является видом обязательного страхования (не установлены объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых эти объекты должны быть застрахованы, минимальные размеры страховых сумм и другие условия). Есть пример судебного решения, поддерживающего эту точку зрения. Такое же мнение высказывают и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Письмо Минфина России от 26.01.2011 N 03-03-06/1/29
Разъясняется, что оценщик вправе учесть в расходах страховые взносы по договору обязательного страхования своей гражданской ответственности (пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Статья: Оптимальные приемы бухгалтерского и налогового учета при страховании имущества (Каляев К.С.) ("Главбух", 2005, N 12)
Автор обращает внимание на то, что в п. 2 ст. 263 НК РФ дается определение обязательного страхования: это виды страхования, установленные законодательством РФ. Никаких дополнительных признаков обязательности страхования НК РФ не содержит. А значит, в налоговом учете к обязательному страхованию можно отнести любую страховку, которую предписывает оформлять тот или иной закон.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 29.11.2004 N 03-03-01-04/1/157
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на страхование профессиональной ответственности оценщиков не уменьшают налог на прибыль. Данные затраты не учитываются в качестве расходов на обязательное страхование, потому что законодательством не установлены объекты, подлежащие страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм. Следовательно, данный вид страхования не является обязательным. При этом перечень расходов на добровольное страхование исчерпывающий и данный вид страхования в нем отсутствует.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Московского округа от 04.10.2006 N КА-А40/9259-06 по делу N А40-20838/06-127-94
Суд указал, что страхование ответственности оценщиков не относится к обязательным видам страхования. Расходы на такое страхование не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

7. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СТРАХОВАНИЕ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКИХ РИСКОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

7.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на страхование убытков от перерывов в производстве (п. 1 ст. 263 НК РФ)?

7.1.1. Если по договору застраховано имущество и убытки от простоя в производстве в результате повреждения данного имущества

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 263 НК РФ страховые взносы на добровольное страхование имущества производственного назначения признаются расходами.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в которых указано, что, если по договору застраховано одновременно имущество и убытки от перерывов в производстве, вызванные повреждением или утратой этого имущества, страховые взносы учитываются в расходах. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
В то же время другие авторы считают, что страховые взносы по договорам смешанного страхования нельзя признать расходами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Постановление ФАС Центрального округа от 20.09.2011 по делу N А68-1047/08-47/12
Суд указал, что в соответствии с общим правилом п. 1 ст. 929 ГК РФ убытки, которые могут быть возмещены страхователю по договору страхования имущества, не ограничиваются только убытками в застрахованном имуществе. Возможна компенсация убытков, связанных с другими имущественными интересами страхователя.
В связи с этим суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик вправе включить в расходы затраты на страхование убытков от перерыва в производственной деятельности, вызванного утратой или повреждением застрахованного имущества.

Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2011 N КА-А40/3255-11 по делу N А40-44756/10-4-242
Суд установил, что налогоплательщик заключил договор добровольного страхования, согласно которому страховая защита предоставлялась в том числе на случай возникновения убытков в результате перерыва в производственной деятельности вследствие гибели или повреждения имущества. ФАС указал, что затраты на добровольное страхование имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, нужно учитывать в расходах (ст. 263 НК РФ).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.08.2007 по делу N А56-19805/2006
Суд счел правомерным признание расходов на страхование имущества в части, соответствующей страхованию убытков от перерыва в производственной деятельности, который был вызван утратой или повреждением застрахованного имущества. Также суд указал, что риск возникновения данных убытков непосредственно и неразрывно связан с утратой или повреждением застрахованного имущества, а сами убытки представляют собой упущенную выгоду страхователя в случае причинения ущерба этому имуществу.

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что налогоплательщик вправе учитывать не только расходы на страхование производственного оборудования, но и затраты на страхование убытков от перерыва в производстве, вызванного утратой или повреждением данного оборудования.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Консультация эксперта, 2005
Автор указывает, что п. 2 ст. 929 ГК РФ позволяет застраховать по договору имущественного страхования убытки от утраты или повреждения имущества при страховом случае и неполученные доходы, т.е. доходы, которые были бы получены, если бы страховой случай не наступил. Упущенная выгода практически всегда сопутствует утрате или повреждению имущества. В данном случае можно рассматривать убытки от остановки производства в качестве упущенной выгоды от использования застрахованного имущества. Если в одном договоре застраховать имущество и убытки от перерывов в производстве, связанных с повреждением этого имущества, то такие расходы, по мнению автора, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Статья: О признании расходов по страхованию в целях налогообложения прибыли (Романова М.В.) ("Налоговый вестник", 2005, N 11)
По мнению автора, страховые взносы по договору страхования одновременно имущества и убытков от перерыва в производстве, связанных с утратой или повреждением этого имущества, не признаются расходами в целях исчисления прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налогообложение расходов на добровольное страхование имущества (Романова М.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 17)
Консультация эксперта, 2005

8. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СТРАХОВАНИЕ ОТВЕТСТВЕННОСТИ НА СЛУЧАЙ
НЕИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

8.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль страховую премию по договору страхования гражданской ответственности на случай неисполнения обязательств по государственному (муниципальному) контракту (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 263) разрешает учитывать расходы на обязательное и добровольное страхование имущества.
Согласно п. 4 ст. 29 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" в случае установления заказчиком, уполномоченным органом требования обеспечить исполнение государственного или муниципального контракта контракт заключается только после предоставления участником конкурса обеспечения. Если заказчиком, уполномоченным органом не установлено иное, то способ обеспечения исполнения контракта определяется участником конкурса самостоятельно.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что взносы по договору страхования ответственности за неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязательств по государственному (муниципальному) контракту включаются в состав расходов. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
В то же время финансовое ведомство и налоговые органы высказывают и противоположное мнение: взносы по такому договору не учитываются в расходах. Некоторые авторы придерживаются этой точки зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Страховую премию по договору страхования ответственности за неисполнение обязательств по госконтракту учесть можно

Письмо Минфина России от 11.08.2010 N 03-03-06/1/541
Финансовое ведомство разъясняет, что согласно п. 4 ст. 29 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ, если заказчик устанавливает требование об обеспечении государственного или муниципального контракта, данный контракт заключается только после предоставления участником конкурса безотзывной банковской гарантии, страхования ответственности по контракту или передачи заказчику в залог денежных средств. Следовательно, взносы по договорам страхования ответственности учитываются в расходах на основании пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ, если данный вид обеспечения исполнения договора не исключается.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.03.2010 N 03-03-06/1/155
Письмо Минфина России от 08.05.2009 N 03-03-06/1/314
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035561@

Статья: Новости от 22.02.2008 ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 3)
Автор соглашается с тем, что в ст. 263 НК РФ расходы на страхование ответственности за неисполнение обязательств по государственному контракту не поименованы. Однако перечень расходов открыт, а данные затраты направлены на получение доходов. Поскольку организация вынуждена страховать риск неисполнения (ненадлежащего исполнения) обязательств по госконтракту (так как иначе договор с ней не будет заключен), то данные затраты она вправе учесть в расходах.

Позиция 2. Страховую премию по договору страхования ответственности за неисполнение обязательств по госконтракту учесть нельзя

Письмо Минфина России от 19.11.2008 N 03-03-06/1/643
Финансовое ведомство разъясняет, что страховые премии, которые уплачены по договору страхования гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, предусмотренных госконтрактом, расходами не признаются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/181
Письмо Минфина России от 22.01.2008 N 03-03-06/1/28

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.07.2009 N 16-15/070901
В документе отмечено, что при отсутствии федеральных законов, предписывающих страховать ответственность за неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязательств по государственным и муниципальным контрактам, данные виды страхования обязательными не являются. Поэтому расходы в виде страховых взносов по таким договорам базу по налогу на прибыль страхователя не уменьшают.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015150
Консультация эксперта, 2008
Консультация эксперта, 2007

9. УЧЕТ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ
ПО ДОГОВОРАМ СТРАХОВАНИЯ ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

9.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль страховые взносы, рассчитанные исходя из рыночной стоимости имущества, которая превышает балансовую стоимость (п. 3 ст. 263 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет учесть расходы по договорам добровольного страхования в размере фактических затрат (п. 3 ст. 263).
В соответствии с п. 2 ст. 10 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" страховая сумма не может превышать действительную стоимость застрахованного имущества. Налоговый кодекс РФ не содержит понятия страховой суммы и порядка определения стоимости имущества в целях исчисления страховых взносов.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, позволяет учитывать в составе расходов страховые взносы, рассчитанные исходя из рыночной стоимости имущества, если она превышает балансовую стоимость. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях. Есть примеры судебных решений, подтверждающих данную позицию.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2006 N 20-12/59015
Разъясняется, что расходы в виде страховых взносов по добровольному страхованию включаются в состав расходов в размере фактических затрат, если действительная стоимость этого основного средства превышает его балансовую стоимость. Действительная стоимость имущества соответствует его рыночной стоимости на день заключения договора страхования.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.02.2008 по делу N А56-7958/2007
Суд указал, что в налоговом и гражданском законодательстве отсутствуют нормы, обязывающие страхователя страховать имущество только в пределах его остаточной стоимости, исчисленной по правилам бухгалтерского учета. Размер страховой суммы определяется соглашением сторон и не может превышать действительную стоимость имущества, которая равна рыночной стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.12.2006 по делу N А82-2165/2006-20
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.11.2006 по делу N А82-8121/2005-28 (Определением ВАС РФ от 26.03.2007 N 3215/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.11.2006 по делу N А82-9118/2005-99 (Определением ВАС РФ от 10.04.2007 N 3001/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.11.2006 по делу N А82-15225/2005-99
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2006 по делу N А82-9752/2004-27
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2005 N А56-42544/04
Консультация эксперта, 2010
Статья: Признание транспортных расходов (Левин Л.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 41)

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.09.2006 по делу N А12-2078/2006-С29
Суд признал правомерным отнесение к расходам страховых взносов, исчисленных исходя из рыночной стоимости имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.11.2006 по делу N А82-105/2005-37 (Определением ВАС РФ от 14.03.2007 N 2093/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Статья: О страховании имущества (Романова М.В.) ("Налоговый вестник", 2006, N 11)
По мнению автора, если рыночная стоимость имущества определялась профессиональным оценщиком в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", то страховые взносы по договорам добровольного страхования учитываются в полном размере исходя из этой стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Страхование имущества (Окончание) (Романова М.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 37)
Статья: Налогообложение расходов на добровольное страхование имущества (Романова М.В.) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 17)
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2007

10. УЧЕТ БАНКОМ РАСХОДОВ
НА СТРАХОВАНИЕ ИНКАССИРУЕМЫХ (ДОСТАВЛЯЕМЫХ)
ЦЕННОСТЕЙ СВОИХ КЛИЕНТОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

10.1. Может ли банк учесть в расходах для целей налога на прибыль взносы (премии), уплаченные на основании договора страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств) своих клиентов (пп. 2, 7 п. 1 ст. 263 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 796 ГК РФ перевозчик несет ответственность за несохранность груза или багажа, происшедшую после принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю, управомоченному им лицу или лицу, управомоченному на получение багажа, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза или багажа произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело.
В соответствии с п. 1 ст. 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества.
Договор страхования имущества, заключенный при отсутствии у страхователя или выгодоприобретателя интереса в сохранении застрахованного имущества, недействителен (п. 2 ст. 930 ГК РФ).
Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам имущественного добровольного страхования: страхование грузов (пп. 2 п. 1 ст. 263 НК РФ) и страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, которая направлена на получение дохода (пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ).
Возникает вопрос: может ли банк учесть в расходах взносы (премии), уплаченные на основании договора страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств) своих клиентов?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России взносы по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств), как собственных, так и принадлежащих клиентам банка, учитываются в расходах кредитной организации. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход.
Аналогичная точка зрения отражена в Постановлении Президиума ВАС РФ. Суд уточнил, что заключение договора страхования имущества не зависит от наличия права собственности на него у страхователя, а связано с наличием интереса в сохранении этого имущества. Данное Постановление приведено в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе).
Однако есть мнение автора, согласно которому банк не может учитывать в расходах взносы по договорам страхования инкассируемых денежных средств своих клиентов, поскольку не имеет права собственности на это имущество, а следовательно, у банка отсутствует интерес в его сохранности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Взносы (премии) по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств), принадлежащих клиентам банка, учитываются в его расходах

Письмо Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/2/158
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос учета в расходах банка взносов по договорам добровольного страхования инкассируемых (доставляемых) денежных средств клиентов.
Минфин России со ссылкой на пп. 2 и 7 п. 1 ст. 263 НК РФ разъяснил, что банк вправе учитывать в расходах взносы по договорам страхования инкассации денежных средств, как собственных, так и клиентских.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Письмо Минфина России от 18.03.2009 N 03-03-06/2/51
Минфин России рассмотрел вопрос учета в расходах страховых взносов по договорам страхования денежных средств, ценных бумаг, чеков и других ценностей, находящихся в хранилищах, кассовых узлах и банкоматах кредитной организации, а также при их перевозке в бронированных автомобилях банка.
Финансовое ведомство со ссылкой на пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ указало, что банк вправе учитывать в расходах взносы по договорам страхования принадлежащих клиентам денежных средств, ценных бумаг, чеков и других ценностей.

Постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 N 16805/12 по делу N А40-18322/12-115-42
Суд установил, что на основании пп. 2 п. 1 ст. 263 НК РФ банк включил в расходы суммы страховых премий, уплаченных по договорам страхования инкассируемых денежных средств клиентов в период транспортировки. Инспекция отказала в признании расходов. По ее мнению, банк не может являться страхователем имущества в соответствии со ст. 930 ГК РФ и вправе застраховать только свою ответственность за причинение вреда на основании ст. 931 ГК РФ.
Суды трех предыдущих инстанций сочли позицию налогового органа правомерной.
Однако Президиум ВАС РФ пришел к противоположному выводу. Со ссылкой на ст. ст. 930, 796 ГК РФ суд отметил, что заключение договора страхования имущества не зависит от наличия права собственности на него у страхователя, а связано лишь с наличием интереса в сохранении этого имущества. Инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов отнесена уставом кредитной организации к числу сделок, совершаемых банком. Таким образом, договоры страхования грузов (денежных средств), транспортируемых при инкассации, заключены в целях исполнения обязательств, возникающих при осуществлении банком основной деятельности.
На этом основании суд пришел к выводу, что указанные расходы связаны с основной деятельностью банка, направленной на получение дохода, и являются экономически обоснованными.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263
ФНС России направила нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.
В п. 1 Обзора, в частности, приводится Постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 N 16805/12 со следующим выводом: заключение договора страхования имущества не ставится законодателем в зависимость от наличия права собственности или иного комплекса прав на спорное имущество, а может быть связано с наличием заинтересованности страхователя в сохранении этого имущества, вызванной, в частности, возможностью несения убытков при компенсации собственнику стоимости утраченного имущества. Следовательно, такие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/2/158 "Расходы банков по договору страхования инкассируемых средств" ("Консультант", 2012, N 2)
Автор делает вывод о правомерности учета банком в расходах на основании пп. 2 и 7 п. 1 ст. 263 НК РФ сумм страховых взносов по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) денежных средств, как собственных, так и клиентских. При этом автор отмечает, что для этого у налогоплательщиков есть две причины: во-первых, денежные средства согласно гражданскому законодательству признаются движимым имуществом, а во-вторых, если имущество (в частности, денежные средства) перевозится, то его можно считать грузом.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/2/158 "Расходы банков по договору страхования инкассируемых средств" (Кораблев В.Д.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2011, N 24)

Позиция 2. Взносы (премии) по договорам страхования инкассируемых (доставляемых) ценностей (денежных средств), принадлежащих клиентам банка, не учитываются в его расходах

Консультация эксперта, 2013
По мнению автора, взносы по договорам страхования инкассируемых денежных средств, принадлежащих клиентам, не учитываются в расходах банка. Автор считает, что, поскольку банк не имеет права собственности на денежные средства своих клиентов, у него отсутствует интерес в сохранности этого имущества.

ПРОЧИЕ РАСХОДЫ, СВЯЗАННЫЕ С ПРОИЗВОДСТВОМ
И (ИЛИ) РЕАЛИЗАЦИЕЙ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 264 НК РФ)

1. УЧЕТ СУММ НДС В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Включается ли в расходы для целей налога на прибыль НДС, уплаченный при передаче рекламной продукции (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
1.2. Может ли банк учесть в расходах для целей налога на прибыль НДС при отсутствии счетов-фактур (пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 5 ст. 170 НК РФ)? >>>
1.3. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль суммы НДС, доначисленные по результатам налоговых проверок (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

1.1. Включается ли в расходы для целей налога на прибыль НДС, уплаченный при передаче рекламной продукции (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходами признаются суммы налогов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке. Пункт 19 ст. 270 НК РФ относит к расходам, не уменьшающим налогооблагаемую прибыль, суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком получателю товаров (работ, услуг).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции суммы НДС, уплаченные при передаче рекламных товаров, расходами по налогу на прибыль не являются.
В то же время есть судебный акт и работа автора, в которых указывается на возможность учесть такой НДС в расходах по пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. НДС, уплаченный при передаче рекламной продукции, не включается в расходы

Письмо Минфина России от 11.03.2010 N 03-03-06/1/123
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы НДС и акциза, предъявленные в соответствии с п. 19 ст. 270 НК РФ налогоплательщиком покупателю, в расходах не учитываются. Кроме того, согласно п. 16 ст. 270 НК РФ не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей. Следовательно, суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком при реализации товаров (работ, услуг), в том числе при безвозмездной передаче рекламной продукции, в расходы не включаются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.12.2009 N 03-03-06/1/792
Письмо Минфина России от 22.09.2006 N 03-04-11/178
Письмо ФНС России от 20.11.2006 N 02-1-07/92

Позиция 2. НДС, уплаченный при передаче рекламной продукции, включается в расходы

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.2010 по делу N А32-2525/2009-70/36
Суд установил, что при передаче продукции в рамках рекламной кампании НДС исчислен обществом за счет собственных средств. Поскольку НДС получателям товаров не предъявлялся (п. 19 ст. 270 НК РФ), налогоплательщик может учесть в расходах НДС, уплаченный при бесплатной раздаче рекламной продукции.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 31.03.2010
По мнению автора, бесплатную реализацию товаров в рекламных целях рассматривать как безвозмездную передачу имущества неправомерно: Налоговый кодекс РФ разделяет расходы на рекламу (пп. 28 п. 1 ст. 264) и на безвозмездную передачу (п. 16 ст. 270). Уплаченный в рассматриваемом случае НДС неправомерно считать предъявленным приобретателю товаров (п. 19 ст. 270 НК РФ), поскольку при безвозмездной передаче продукции в рамках рекламной кампании налог не предъявляется и перечисляется за счет средств организации. Таким образом, налогоплательщик может учесть спорный НДС в расходах на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

1.2. Может ли банк учесть в расходах для целей налога на прибыль НДС при отсутствии счетов-фактур (пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 5 ст. 170 НК РФ)?

В соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ банки имеют право включать в затраты суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). Подпункт 1 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяет учесть в качестве расходов налоги, установленные в соответствии с законодательством.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, при учете банком сумм НДС, уплаченных поставщикам, наличие счета-фактуры необязательно.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/2/18893
Финансовое ведомство разъяснило, что согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, который служит основанием покупателю принять к вычету предъявленные продавцом суммы НДС в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. Следовательно, для учета в расходах сумм данного налога, которые уплачены поставщикам за приобретенные товары (работы, услуги), указанный документ не является обязательным.

Письмо Минфина России от 12.01.2010 N 03-07-05/01
Разъясняется следующее: если банки применяют порядок учета НДС в соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ и не осуществляют налоговые вычеты по этому налогу, то счет-фактура не является обязательным документом, который служит основанием включить в расходы суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг). Основанием для признания указанных расходов в целях налогообложения прибыли являются договоры, товарные накладные, акты выполненных работ (оказанных услуг) и платежные документы, в которых НДС выделен отдельной строкой.

Письмо Минфина России от 13.07.2005 N 03-03-04/2/28
Финансовое ведомство разъясняет, что банк может учесть в качестве расходов уплаченные поставщикам суммы НДС в отсутствие счета-фактуры.

1.3. Включаются ли в расходы для целей налога на прибыль суммы НДС, доначисленные по результатам налоговых проверок (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы начисленных налогов учитываются в качестве прочих расходов. Исключением из этого правила являются налоги, предъявленные налогоплательщиком покупателю (п. 19 ст. 270 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Имеются судебные акты и работа автора, согласно которым налогоплательщик вправе включить в расходы НДС, доначисленный по результатам налоговой проверки.
В то же время есть судебный акт и работа автора, в которых сделан противоположный вывод: суммы НДС, доначисленные по результатам налоговой проверки, не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доначисленный НДС включается в расходы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.04.2013 по делу N А42-1576/2012 (Определением ВАС РФ от 08.08.2013 N ВАС-10247/13 N А42-1576/2012 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что согласно п. 19 ст. 270 НК РФ в расходах не учитываются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Установив, что общество не предъявляло своим контрагентам в проверяемом периоде НДС по спорным операциям, суд пришел к выводу: доначисленная и впоследствии добровольно уплаченная сумма НДС правомерно учтена обществом в расходах.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.08.2009 по делу N А32-5096/2007-12/27 (Определением ВАС РФ от 17.11.2009 N ВАС-14504/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в состав внереализационных расходов НДС, который доначислен по результатам выездной налоговой проверки.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 30.01.2008
Автор отмечает, что налогоплательщик вправе учесть в расходах доначисленный НДС, так как это не противоречит нормам гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Ссылка на ст. 170 НК РФ в данном случае неправомерна, поскольку нормы гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ не применяются при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Доначисленный НДС в расходы не включается

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.12.2007 по делу N А05-14073/2006 (Определением ВАС РФ от 26.02.2008 N 1519/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что п. 19 ст. 270 НК РФ не применяется к НДС, доначисленному по результатам налоговой проверки. Однако налогоплательщик не вправе учесть уплаченные суммы в расходах, поскольку такая возможность не предусмотрена ст. 170 НК РФ.

Консультация эксперта, 2010
Автор приходит к выводу о том, что включать в расходы суммы НДС, доначисленные по результатам выездной налоговой проверки, не следует, поскольку они экономически необоснованны.

2. УЧЕТ НАЛОГА НА ЗЕМЛЮ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль налог на землю, уплаченный при отсутствии правоустанавливающих документов на землю (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходами признаются суммы налогов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, суммы земельного налога, уплаченные в отсутствие правоустанавливающих документов, уменьшают налоговую базу.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.03.2010 N 03-03-06/1/110
Финансовое ведомство отмечает, что суммы земельного налога, уплаченные налогоплательщиком в отсутствие правоустанавливающих документов на земельный участок, признаются расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.11.2004 N 03-06-02-04/09

3. УЧЕТ НАЛОГА ПО НЕИСПОЛЬЗУЕМОМУ ИМУЩЕСТВУ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

3.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль налоги, уплаченные на имущество, которое не используется в производственной деятельности (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
3.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль суммы налогов на объекты непроизводственного назначения (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

3.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль налоги, уплаченные на имущество, которое не используется в производственной деятельности (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что налог, уплачиваемый по объектам, которые не используются в производственной деятельности (в связи с реконструкцией, безвозмездной передачей третьим лицам или по иным причинам), уменьшает полученные доходы.
Ранее финансовое ведомство и УФНС России по г. Москве высказывали противоположную точку зрения: налоги по имуществу, которое налогоплательщик не использует, не уменьшают налоговую базу.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно учесть

Письмо Минфина России от 11.07.2007 N 03-03-06/1/481
Указано, что организация вправе учесть земельный налог в расходах независимо от целевого использования земельного участка.

Письмо Минфина России от 19.12.2006 N 03-03-04/2/261
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы налога на имущество и земельного налога по объекту, находящемуся на реконструкции, уменьшают прибыль.

Письмо Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/589
Финансовое ведомство отмечает, что суммы земельного налога, уплаченные налогоплательщиком за участки, которые переданы в безвозмездное пользование третьим лицам, не являющимся плательщиками земельного налога, признаются расходами по налогу на прибыль.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 16.06.2006 N 03-03-04/3/12
Финансовое ведомство разъясняет, что земельный налог на участки, которые налогоплательщик не использует, не учитывается в качестве расходов, поскольку данные затраты не отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 N 20-12/005980
Налоговый орган указал, что, если земельный участок не использовался в производственной деятельности организации, сумма земельного налога, уплаченная за период его нахождения в собственности, не учитывается в целях налогообложения прибыли.

3.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль суммы налогов на объекты непроизводственного назначения (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что налог, уплаченный по объектам непроизводственного назначения, признается расходом. Есть судебный акт, подтверждающий данную точку зрения. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/2/108
Минфин России разъясняет, что суммы налога на имущество организаций и земельного налога, начисленные по объектам недвижимости непроизводственного назначения, могут учитываться в расходах на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-03-02/70
Финансовое ведомство отмечает, что налог на имущество, уплаченный в отношении объектов непроизводственного назначения, можно учесть в качестве расхода по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.08.2006

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2005 N Ф04-99/2005(8003-А70-25) по делу N А70-5169/16-2004
Суд указал, что налог на землю в отношении участка, на котором находится спортивный клуб, уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что сумма земельного налога на участки, занятые непроизводственными объектами, признается расходом.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, налог на имущество, уплаченный со стоимости музыкального центра, уменьшает налогооблагаемую прибыль.

4. УЧЕТ НАЛОГА, ПОШЛИНЫ, УПЛАЧЕННЫХ ЗА ГРАНИЦЕЙ,
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

4.1. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль суммы налогов, сборов, уплаченные на территории иностранного государства в соответствии с его законодательством (пп. 1, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
4.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму НДС (иного налога), уплаченную работником в зарубежной командировке (оплата гостиниц, билетов и т.д.) (пп. 1, 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

4.1. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль суммы налогов, сборов, уплаченные на территории иностранного государства в соответствии с его законодательством (пп. 1, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходами признаются суммы налогов и сборов, страховых взносов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном НК РФ порядке, за исключением указанных в ст. 270 НК РФ.
На основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов учитываются другие затраты, связанные с производством и реализацией.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России и ФНС России в ст. 270 НК РФ, содержащей закрытый перечень неучитываемых расходов, нет нормы, согласно которой в расходах нельзя учесть налоги, уплаченные на территории иностранного государства. Уплаченные на территории иностранного государства налоги и сборы могут быть учтены на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Подобные выводы содержатся в судебных актах.
Ранее финансовое ведомство выражало иную точку зрения: суммы налогов, уплаченных российской организацией в иностранном государстве, в расходах не учитываются. Есть письмо УФНС России по г. Москве, поддерживающее данный подход.

По вопросу учета налогов, предъявленных командированному работнику за границей, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоги и сборы, уплаченные на территории иностранного государства, можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 07.09.2018 N 03-03-06/1/64126
Финансовое ведомство указало, что в ст. 270 НК РФ установлен закрытый перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли. Нормы, согласно которой в качестве расходов не учитываются налоги, уплаченные на территории иностранного государства, в ней не содержится. Уплаченные на территории иностранного государства налоги и сборы могут быть учтены на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.02.2018 N 03-03-06/1/6570
Письмо Минфина России от 10.02.2017 N 03-03-06/1/7449
Письмо Минфина России от 14.04.2014 N 03-03-06/1/16791
Письмо Минфина России от 07.04.2014 N 03-03-06/1/15337
Письмо Минфина России от 11.12.2013 N 03-08-05/54294
Письмо Минфина России от 23.10.2013 N 03-03-06/1/44308
Письмо Минфина России от 04.10.2013 N 03-03-06/2/41278
Письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-03-10/32521
Письмо ФНС России от 03.09.2013 N ЕД-4-3/15969@

Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2012 по делу N А40-112211/11-90-466
Суд указал, что произведенные на территории иностранного государства расходы российской организации, включая иностранный "входной" НДС, учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252, п. п. 1, 2 ст. 311 НК РФ. В ст. ст. 311, 264, 252 НК РФ отсутствуют указания на то, что вышеназванные расходы учитываются за вычетом косвенного налога, уплаченного иностранным поставщикам на территории иностранного государства. Статья 270 НК РФ также не содержит упоминания о том, что налоги, уплаченные на территории иностранного государства, нельзя учесть в составе расходов российского налогоплательщика.

Постановление ФАС Центрального округа от 13.10.2011 по делу N А62-439/2011
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел предъявленный ему белорусскими контрагентами НДС, а также суммы налога на услуги связи, поскольку данные затраты связаны с хозяйственной деятельностью и документально подтверждены.

Позиция 2. Налоги, уплаченные на территории иностранного государства, нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 05.04.2012 N 03-03-06/1/182
Министерство разъяснило, что "иностранные" налоги не могут быть включены в расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку отнесение к расходам сумм начисленных налогов имеет специальное нормативное регулирование, установленное в пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Оно распространяется только на налоги и сборы, начисленные в предусмотренном законодательством РФ порядке. Следовательно, в качестве расходов признаются только те налоги, которые уплачены в соответствии с законодательством РФ.

Письмо Минфина России от 08.04.2011 N 03-03-06/1/226
Министерство разъяснило, что "иностранные" налоги не могут быть включены в расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку отнесение к расходам сумм начисленных налогов имеет специальное нормативное регулирование, установленное в пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Оно распространяется только на налоги и сборы, начисленные в предусмотренном законодательством РФ порядке. Следовательно, НДС, уплаченный иностранным поставщикам на территории иностранного государства, не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.02.2011 N 03-03-06/1/112

Письмо Минфина России от 11.03.2012 N 03-04-08/65
Разъясняется, что в расходах не учитываются суммы НДС, предъявленные российской организации при приобретении у иностранной компании услуг, местом реализации которых не является РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 31.07.2012 N 16-15/069089@
Разъясняется, что действие пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ распространяется только на налоги и сборы, которые начислены в порядке, предусмотренном законодательством РФ. Таким образом, суммы налогов, установленных законодательством иностранного государства, нельзя учесть в расходах.

4.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму НДС (иного налога), уплаченную работником в зарубежной командировке (оплата гостиниц, билетов и т.д.) (пп. 1, 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

По вопросу учета налогов и пошлин, уплаченных на территории иностранного государства или в соответствии с его законодательством, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

В пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходами признаются суммы налогов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке.
Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, можно учесть затраты на командировки. Перечень таких расходов является открытым на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах сумму НДС или иного налога, уплаченную работником в зарубежной командировке?
Официальная позиция, выраженная в Письмах Минфина России, заключается в том, что НДС, уплаченный работником в зарубежной командировке, можно учесть в составе расходов на основании пп. 12 или 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Автор поддерживает данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.01.2012 N 03-03-06/1/37
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы работника на проживание в гостинице, включая НДС, уплаченный за границей, можно учитывать в качестве расходов на командировку (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.02.2007 N 03-03-06/1/74

Письмо Минфина России от 14.02.2008 N 03-03-06/4/8
Минфин России указывает, что НДС, уплаченный на территории стран ЕС, учитывается в расходах по налогу на прибыль. В свою очередь, сумма НДС, возвращаемая иностранными налоговыми органами по командировочным расходам в соответствии с законодательством ЕС, учитывается в составе внереализационных доходов.

Письмо Минфина России от 04.04.2005 N 03-03-01-04/1/148
Финансовое ведомство отмечает, что НДС, уплаченный за услуги гостиницы на территории иностранного государства во время командировки работника, включается в состав расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что суммы НДС, выделенные в счетах за проживание в гостинице, можно учитывать в соответствии как с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, так и с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

5. УПЛАТА НАЛОГА, ЕСЛИ НЕТ ОБЯЗАННОСТИ

5.1. Учитываются ли в расходах суммы налога, возмещенные собственнику (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
5.1.1. Транспортный налог >>>

5.1. Учитываются ли в расходах суммы налога, возмещенные собственнику (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

5.1.1. Транспортный налог

В пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходами признаются суммы налогов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке. Статья 357 НК РФ плательщиком транспортного налога признает лицо, на которое зарегистрировано транспортное средство.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что лицо, которое возмещает транспортный налог собственнику транспортного средства, не может учесть эти суммы в качестве расходов. Аналогичное мнение высказано и некоторыми авторами.
Другие авторы считают, что если включать сумму налога, подлежащего возмещению собственнику, в цену договора, то такие расходы можно учесть при налогообложении.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 04.07.2006 N 03-06-04-04/28
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы транспортного налога, возмещенные налогоплательщиком - покупателем транспортного средства продавцу за период, когда транспортное средство было зарегистрировано на продавца, не признаются расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 04.07.2006 N 03-06-04-04/28 ("Консультант", 2006, N 18)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 04.07.2006 N 03-06-04-04/28 "О транспортном налоге" (Кушкова Н.В.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 15)

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что платить транспортный налог должно лицо, на которое зарегистрировано транспортное средство. При этом не имеет значения, кто является его владельцем. Если организация платит транспортный налог по автомобилю, который на нее не зарегистрирован, она не может учесть эти суммы в расходах по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Отчетность за 9 месяцев: что нового? (Тарасова Е.Н.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 18)

Позиция 2. Расходы учитываются, если условие о возмещении налога установлено договором

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, если транспортное средство зарегистрировано на лизингодателя и в договоре лизинга есть условие о включении сумм транспортного налога в состав лизингового платежа, расходы на возмещение транспортного налога можно учесть при налогообложении прибыли.

Статья: Сложные вопросы списания бюджетных платежей (Бадина Г.А.) ("Главбух", 2006, N 18)
Автор высказывает следующую точку зрения: суммы транспортного налога, уплаченные собственнику транспортного средства его владельцем, не признаются расходом последнего. При этом автор советует во избежание споров с налоговыми органами включать сумму транспортного налога в цену договора.

6. УЧЕТ СУММЫ НАЛОГА, УПЛАЧЕННОГО В ПОВЫШЕННОМ РАЗМЕРЕ,
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

6.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму налога или сбора, уплаченного в большем размере, чем установлено законодательством (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
6.2. Признаются ли расходом для целей налога на прибыль суммы водного налога, уплаченные в повышенном размере (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

6.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль сумму налога или сбора, уплаченного в большем размере, чем установлено законодательством (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного акта, из которого следует, что суммы сбора, уплаченные в большем размере, чем установлено законодательством, не включаются в состав расходов по налогу на прибыль. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.08.2006 по делу N А56-32840/2005
Суд указал, что сумма сбора за уборку территорий, уплаченная в большем размере, чем установлено законодательством, не уменьшает налоговую базу по прибыли.

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что сумма ЕСН, исчисленная и уплаченная без применения регрессивной шкалы (т.е. в большем размере), не признается расходом по налогу на прибыль.

6.2. Признаются ли расходом для целей налога на прибыль суммы водного налога, уплаченные в повышенном размере (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 1 п. 1 ст. 264) позволяет признать расходами суммы налогов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке. В п. 2 ст. 333.12 НК РФ установлено, что при превышении лимитов забора воды ставки водного налога увеличиваются в пять раз.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что сумма водного налога, уплаченная в пятикратном размере, относится к расходам по налогу на прибыль в полном объеме. Аналогичной точки зрения придерживаются авторы.
Есть пример судебного акта, из которого следует, что если повышенный размер налога установлен законодательством для отдельных ситуаций (например, невыполнение определенных условий), то сумма такого налога в полном объеме уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.04.2005 N 07-05-06/114
Финансовое ведомство разъясняет, что сумма водного налога, уплаченная в размере пятикратной ставки в связи с превышением лимитов забора воды, относится к расходам по налогу на прибыль в полном объеме.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Особенности уплаты водного налога (Видимкина Е.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 43)
Статья: Водный налог: спорные моменты (Елгина Д.А.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 10)
Статья: Водный налог: порядок исчисления и уплаты (Елгина Д.А.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Статья: Водный налог (Воропаева А.И.) ("Советник бухгалтера", 2006, N 4)
Консультация эксперта, 2005
Корреспонденция счетов: Организация осуществляет забор воды из водных объектов для производственных нужд. Размер платы за пользование водными объектами за отчетный месяц - 6000 руб., в том числе 2000 руб. за забор воды сверх установленных лимитов. Как в этом случае отражается в бухгалтерском и налоговом учете плата за пользование водными объектами?..

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2006 N А19-8884/05-30-Ф02-6928/05-С1
Суд признал правомерным отнесение к расходам платы за пользование водными объектами, рассчитанной исходя из пятикратной ставки, поскольку у организации не было лицензии. Согласно действующему на тот момент п. 6 ст. 4 Федерального закона от 06.05.1998 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" при отсутствии лицензии ставки платы за пользование водными объектами увеличивались в пять раз.

7. УЧЕТ СУММЫ СБОРОВ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

7.1. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль суммы сборов, установленных нормами неналогового законодательства (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указывается, что сборы, установленные неналоговым законодательством, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2007 по делу N А42-13258/04-5
Суд отклонил довод налогового органа о том, что сбор за подачу ходатайства в МАП России установлен нормами неналогового законодательства, поэтому не может учитываться в расходах. Он пришел к следующему выводу: плата за рассмотрение ходатайства подпадает под определение понятия "сбор", данное в ст. 8 НК РФ, следовательно, уменьшает базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.02.2008 N Ф03-А04/07-2/6269 по делу N А04-6176/07-5/467
Суд указал, что лесные подати являются разновидностью платежа за пользование природными ресурсами и обязательны для налогоплательщика, поэтому уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2005 N А42-7239/04-28

8. УЧЕТ ТАМОЖЕННЫХ ПОШЛИН В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

8.1. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль таможенные пошлины, уплаченные по временной таможенной декларации (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 1 п. 1 ст. 264) позволяет учитывать в расходах суммы таможенных пошлин.
Согласно официальной позиции таможенные пошлины, уплаченные на основании временной таможенной декларации, относятся к расходам по налогу на прибыль. Есть судебные акты, подтверждающие данную точку зрения.

По вопросу учета таможенных пошлин в первоначальной стоимости ввозимых основных средств см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.12.2013 N 03-03-05/57806
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы таможенных пошлин, уплаченные на основании временной таможенной декларации, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.06.2009 N 03-03-06/1/407
Письмо Минфина России от 07.02.2007 N 03-03-06/1/68
Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/684
Постановление ФАС Уральского округа от 04.02.2009 N Ф09-157/09-С3 по делу N А71-4092/08

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.01.2008 N А69-1689/07-9-Ф02-9862/07 по делу N А69-1689/07-9 (Определением ВАС РФ от 27.03.2008 N 3682/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что общество правомерно включило в расходы таможенные платежи, уплаченные на основании временной таможенной декларации.

9. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СЕРТИФИКАЦИЮ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на добровольную сертификацию продукции и услуг (пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
9.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на сертификацию системы менеджмента качества (пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
9.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на сертификацию товаров, производимых другими организациями (пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

По вопросу срока учета расходов на сертификацию см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

9.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на добровольную сертификацию продукции и услуг (пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает в качестве расходов затраты на сертификацию продукции и услуг (пп. 2 п. 1 ст. 264).
Статья 20 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" устанавливает две формы сертификации: добровольную и обязательную.
Согласно официальной позиции, изложенной Минфином России, расходы на добровольную сертификацию уменьшают базу по налогу на прибыль. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8186
Финансовое ведомство указывает, что расходы на добровольную сертификацию качества продукции (работ, услуг) учитываются в расходах, если такая экспертиза проводится в форме подтверждения в соответствии с Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании".
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.09.2007 N 03-03-06/4/137
Письмо Минфина России от 04.09.2006 N 03-03-04/4/143
Письмо Минфина России от 04.09.2006 N 03-03-04/1/643
Письмо Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/4/96
Консультация эксперта, 2011
Статья: Добровольная сертификация фармацевтических услуг (Юрген Н.В.) ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 7)
Консультация эксперта, 2006
Статья: Учет затрат на проведение сертификации (Пантюхова Ю.А.) ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 4)

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ не ставит в зависимость признание расходов на сертификацию от того, добровольная или обязательная сертификация проводится.

9.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на сертификацию системы менеджмента качества (пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать расходы на сертификацию продукции и услуг (пп. 2 п. 1 ст. 264). Сертификация служит формой подтверждения соответствия, которое имеет своей целью удостоверение соответствия продукции, процессов производства, эксплуатации или иных объектов техническим регламентам, стандартам, условиям договоров (ст. ст. 18 и 20 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании").
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, ФНС России и УФНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы на сертификацию системы менеджмента качества уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. В некоторых судебных актах и авторских публикациях подтверждается правомерность такого подхода. Есть судебный акт, в котором суд сделал вывод о том, что система менеджмента качества не является продукцией или услугой, реализуемой потребителям, но в то же время предложил учитывать расходы на сертификацию системы менеджмента качества на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку перечень расходов не является исчерпывающим. Аналогичную точку зрения поддерживают и авторы.
В то же время ранее Минфин России разъяснял, что расходы на сертификацию системы менеджмента качества не уменьшают полученные доходы, потому что указанная система не является продукцией или услугой, реализуемой потребителям.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на сертификацию системы менеджмента качества учесть можно

Письмо Минфина России от 04.09.2013 N 03-03-06/1/36419
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на добровольную сертификацию системы менеджмента качества учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 07.07.2008 N 03-03-06/1/308
Разъясняется, что расходы на сертификацию системы менеджмента качества уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 27.06.2006 N 02-1-08/123@
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.12.2010 N 16-15/138412@
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.04.2010 N 16-15/035564@
Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2008 N Ф09-5057/08-С3 по делу N А60-30981/07
Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2006 N Ф09-6174/05-С7 по делу N А76-1969/05
Статья: Добровольная сертификация уменьшит налог (Андрианова С.) ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 3)
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 21.07.2006
Консультация эксперта, 2006

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 N 20-12/5511
Разъясняется, что расходы, связанные с получением сертификата о внедрении и применении системы менеджмента качества, могут уменьшать налоговую базу по прибыли.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.06.2009 N Ф04-3764/2009(9413-А27-40) по делу N А27-11479/2008-2
Суд указал, что затраты на сертификацию системы менеджмента качества учитываются в расходах независимо от того, какое решение было принято органом сертификации (о выдаче сертификата либо об отказе в его выдаче).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.02.2007 по делу N А66-13850/2005
Суд указал, что расходы на сертификацию системы управления качества являются связанными с производством и реализацией товара и относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает: организация может учесть расходы на сертификацию соответствия менеджмента качества требованиям ГОСТ Р ИСО 9001-2008, несмотря на то что данные расходы не связаны непосредственно с сертификацией производимой продукции, а сама сертификация является добровольной.

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что расходы на сертификацию системы менеджмента качества учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ даже в том случае, если сертификат не получен.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям, поэтому расходы на ее сертификацию не учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов налогоплательщика. В то же время перечень расходов, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим. Если расходы на сертификацию системы менеджмента качества экономически обоснованны и подтверждены, они уменьшают налоговую базу на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на сертификацию системы менеджмента качества учесть нельзя

Письмо Минфина России от 10.07.2006 N 03-03-04/1/565
Финансовое ведомство отмечает, что система менеджмента качества не является продукцией или услугой, реализуемой заказчикам, поэтому расходы на ее сертификацию не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Письмо Минфина России от 24.08.2004 N 03-03-01-04/1/11
Минфин разъяснил, что менеджмент качества - это скоординированная деятельность по руководству и управлению организацией применительно к качеству.
Поскольку система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям (заказчикам), затраты на сертификацию не учитываются в расходах.
Соответственно, все другие расходы организации, связанные с сертификацией системы менеджмента качества, а именно: расходы по обучению специалистов, консультационные расходы и расходы по проведению обязательного аудита, также не относятся к расходам, учитываемым для целей налогообложения прибыли.

9.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на сертификацию товаров, производимых другими организациями (пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на проведение сертификации продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений для признания расходов на сертификацию приобретенных для перепродажи продуктов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в том, что налогоплательщик может признать расходы на сертификацию продукции, производителем которой он не является. Есть судебный акт и работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Вместе с тем ранее Минфин России указывал, что расходы на сертификацию продукции, продаваемой, но не произведенной налогоплательщиком, не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Один из авторов поддерживает данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Письмо Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-06/1/111
Разъясняется, что если затраты на обязательную сертификацию покупных товаров являются экономически оправданными, то их можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.04.2013 по делу N А32-23147/2011
Суд отклонил довод налогового органа о том, что расходы на проведение сертификации могут быть признаны только в отношении продукции, производимой самим налогоплательщиком. Суд отметил, что Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений в признании данных затрат исключительно к товарам собственного производства.

Статья: Сертификация продукции: как удобнее учесть расходы (Скороходов М.В.) ("Главбух", 2006, N 14)
По мнению автора, расходы на любую сертификацию учитываются при определении налоговой базы по прибыли, если они экономически обоснованны, поскольку Налоговый кодекс РФ не ограничивает право признания расходов на сертификацию товаров, которые не произведены налогоплательщиком.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 23.06.2006
Авторы разъясняют, что расходы на добровольную сертификацию покупных товаров являются экономически оправданными, поскольку позволяют подтвердить качество продукции. В Налоговом кодексе РФ не содержится ограничений в признании расходов на сертификацию ни по видам продукции, ни по видам сертификации.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/4/96
Финансовое ведомство разъясняет, что налогоплательщик может учесть расходы только на проведение добровольной сертификации товаров и услуг, которые он сам производит и оказывает. Организация, которая реализует товары, произведенные другими лицами, не учитывает расходы на сертификацию этих товаров.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

10. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ УСЛУГ
ПО ВЗЫСКАНИЮ ЗАДОЛЖЕННОСТИ С ДОЛЖНИКОВ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

10.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль вознаграждение, выплаченное организации за оказание услуг по взысканию с должников задолженности (коллекторских услуг) (п. 1 ст. 252, пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) включаются в состав прочих расходов.
Согласно официальной позиции налогоплательщик может учесть затраты на оказание услуг по взысканию задолженности при их документальном подтверждении. Есть судебные решения и работы авторов с аналогичной точкой зрения.
В авторской консультации отмечено, что в зависимости от вида задолженности такие затраты учитываются либо в прочих расходах (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), либо во внереализационных расходах (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Также есть работа эксперта, который предлагает учитывать выплаченные вознаграждения как расходы на юридические и информационные услуги.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.07.2009 N 03-03-06/1/503
Финансовое ведомство разъясняет, что налогоплательщик может учесть расходы по выплате вознаграждения организации за оказание услуг по взысканию с должников просроченной задолженности при условии документального подтверждения этих услуг (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/2/24
Финансовое ведомство указывает, что в силу пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ организация-кредитор вправе отнести к расходам вознаграждение, выплачиваемое по агентскому договору организации, оказывающей услуги по взысканию задолженности с заемщиков, при условии соответствия таких расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налоговый аспект коллекторской деятельности (Штыкова Е.) ("Практическая бухгалтерия", 2009, N 5)
Консультация эксперта, 2007
Книга: Учет экономически обоснованных расходов (Никаноров П.С.) ("Налоговый вестник", 2007)
Статья: Судьбоносные решения (Ермолаева Е.В.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 5)
Статья: О признании доходов и расходов банков для целей налогообложения прибыли (Романова М.В.) ("Налоговый вестник", 2007, N 11)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.02.2010 по делу N А32-15147/2009
Суд признал правомерным учет в расходах комиссионных вознаграждений за взыскание просроченной задолженности. Данные затраты документально подтверждены, после проведения контрагентами работ по взысканию задолженности произведено ее погашение.

Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2009 N КА-А40/13953-09 по делу N А40-51845/09-129-314
Суд установил, что добиться исполнения судебных актов самостоятельно налогоплательщику не удалось, а привлечение агентов по взысканию задолженности ускорило процесс выполнения должником своих обязательств. Таким образом, затраты на привлечение агентов экономически обоснованны (ст. 252 НК РФ) и правомерно отнесены к расходам.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.05.2009 N Ф04-2987/2009(6544-А27-49) по делу N А27-8148/2008
Суд установил, что целью заключения договора на оказание услуг по взысканию дебиторской задолженности было сокращение имеющейся задолженности. Исходя из этого, он пришел к выводу, что понесенные затраты экономически обоснованны, связаны с производством и реализацией и на основании п. 1 ст. 252 НК РФ правомерно включены в расходы.

Книга: Жилищно-коммунальное хозяйство (под общ. ред. Ю.А. Васильева) ("Аюдар Пресс", 2009)
Автор отмечает, что для включения в расходы затрат по выплате вознаграждений за оказание услуг по взысканию задолженности они должны быть документально подтверждены. Налогоплательщику необходимо подтвердить направленность своих расходов на получение дохода: деятельность коллекторского агентства должна приносить результаты в виде поступления сумм в счет погашения имеющейся задолженности.

Статья: Дебет на контроле (Васильев Д.) ("Расчет", 2009, N 1)
Автор утверждает, что расходы по оплате услуг коллекторского агентства по возврату дебиторской задолженности признаются услугами, связанными с производством и реализацией для кредитного учреждения (банка). Для иных коммерческих организаций они также являются оправданными, и их можно учесть либо в составе внереализационных расходов, либо оформить договором оказания юридических услуг.

Статья: Налоговое информбюро от 14.08.2009 ("Главная книга", 2009, N 16)
Автор отмечает, что Минфин России в Письме от 30.07.2009 N 03-03-06/1/503 не указал, к какому виду расходов могут относиться выплаты за оказание услуг по взысканию с должников просроченной задолженности. По мнению автора, их можно учесть в качестве прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), либо в качестве внереализационных расходов (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ) в зависимости от вида просроченной задолженности.

Статья: Обзор документов от 27.08.2009 ("Расчет", 2009, N 9)
По мнению автора, организация может учесть понесенные в соответствии с условиями договора расходы по выплате вознаграждения на основании утвержденного акта об оказании услуг по взысканию с должников просроченной задолженности. В то же время при наличии в штате сотрудников с идентичной квалификацией, похожими обязанностями организация может столкнуться с проблемой доказывания целесообразности понесенных затрат.

Статья: Работа с неликвидными активами в общественном питании (Зиновьев С.Н.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 6)
Автор отмечает, что услуги по взысканию долгов в претензионном и судебном порядке, оказываемые коллекторскими агентствами, могут признаваться юридическими услугами. Расходы на юридические и информационные услуги признаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, без каких-либо ограничений (ст. 264 НК РФ) при условии, что затраты документально подтверждены и экономически оправданны.

11. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВЫПЛАТУ ПОДЪЕМНЫХ РАБОТНИКУ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

11.1. В каком размере организация, не финансируемая из бюджета, может учесть в расходах подъемные для целей налога на прибыль (пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Из пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ следует, что к расходам относятся суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.
Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187 для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, утвержден размер возмещения расходов в связи с переездом в другую местность. Как следует из п. 5 указанного Постановления, расходы по переезду в установленных пределах возмещаются за счет средств бюджета, а свыше установленных пределов - за счет средств работодателя. Для организаций, не финансируемых из бюджета, не установлено размера подъемных, который можно учесть в расходах.
Возникает вопрос: в каком размере организация, не финансируемая за счет бюджетных средств, может учесть в расходах суммы выплаченных подъемных?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что подъемные учитываются в составе прочих расходов в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие данный вывод.
Ранее финансовое ведомство считало, что, пока не установлены нормы для небюджетных организаций, все работодатели в расходах по налогу на прибыль могут учитывать подъемные в размерах, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187. Аналогичное мнение высказывают и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Размер устанавливается соглашением сторон трудового договора

Письмо Минфина России от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16789
Разъясняется, что подъемные учитываются в составе прочих расходов в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-04-06/6-35
Письмо Минфина России от 23.11.2011 N 03-03-06/1/773
Письмо Минфина России от 17.01.2011 N 03-04-06/6-1
Письмо Минфина России от 23.07.2009 N 03-03-05/138
Письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-03-06/2/140
Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 N КА-А40/4697-09-2 по делу N А40-34897/08-117-96
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах подъемные, выплачиваемые на основании коллективного договора и соглашений к трудовым договорам сверх норм, которые установлены Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187. При этом суд отметил, что к данной ситуации названное Постановление неприменимо, так как организация не финансируется за счет федерального бюджета.

Консультация эксперта, 2007
Автор указывает, что нормы, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187, касаются только бюджетных учреждений и ограничивают размер бюджетного финансирования на указанные цели. Нормы выплачиваемых подъемных для физических лиц, работающих в коммерческих организациях, не определены, поэтому подъемные учитываются в размере, установленном соглашением сторон.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, подъемные работнику признаются расходом в размере, установленном соглашением сторон трудового договора. Этот размер может быть как больше, так и меньше размера, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187 для бюджетных учреждений.

Статья: Хороший сотрудник под налог не подведет (Болтовская А.А.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 20)
Автор указывает, что организации, не финансируемые из бюджета, вправе установить более высокую компенсацию. А значит, ее можно в полном размере относить на расходы.

Позиция 2. В размере, установленном для бюджетных организаций

Письмо Минфина России от 20.07.2007 N 03-04-06-01/255
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на выплату подъемных при переезде работника в другую местность ограничиваются для всех работодателей, как финансируемых, так и не финансируемых за счет бюджета. Нормы, в пределах которых расходы на выплату подъемных уменьшают налоговую базу по прибыли, утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187 для организаций, финансируемых из бюджета. Остальные налогоплательщики до утверждения соответствующих норм должны руководствоваться нормами, установленными для бюджетных организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-04-06-01/152
Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72
Письмо Минфина России от 17.01.2006 N 03-03-04/1/30
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

12. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ УСЛУГ ОХРАНЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

12.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на охрану жизни сотрудников (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
12.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на охрану, если у охранного предприятия (частного охранника) нет лицензии (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

12.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на охрану жизни сотрудников (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик может учесть расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг, оказываемых вневедомственной охраной, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей.
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы на охрану жизни сотрудников?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России расходы на персональную охрану отдельных сотрудников организации, в том числе иностранных специалистов, учитываются при налогообложении прибыли. Также есть судебные акты и мнения авторов с аналогичной точкой зрения.
В то же время ранее Минфин России высказывал противоположную точку зрения: расходы на охрану жизни сотрудников не учитываются в целях налогообложения. Автор поддерживает данную позицию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на охрану жизни сотрудников можно учесть

Письмо Минфина России от 08.05.2007 N 03-03-06/1/269
Финансовое ведомство отмечает, что расходы по персональной охране отдельных сотрудников организации, в том числе иностранных специалистов, могут учитываться при налогообложении прибыли на основании пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2009 по делу N А13-98/2008
Суд установил, что налогоплательщик в дополнениях к трудовым договорам предусмотрел организацию личной охраны сотрудников и членов их семей, поскольку они являлись носителями коммерческой тайны.
Суд пришел к выводу, что услуги по защите жизни и здоровья граждан, предусмотренные ст. 3 Закона РФ от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации", могут быть отнесены к "иным услугам охранной деятельности", которые признаются в целях налогообложения на основании пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.07.2007 по делу N А56-35010/2006
Суд указал, что услуги по защите жизни и здоровья граждан, предусмотренные ст. 3 Закона РФ от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации", могут быть отнесены к "иным услугам охранной деятельности", которые признаются в целях налогообложения на основании пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2013
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе учесть затраты на охрану жизни сотрудников. При этом оказывающая такие услуги организация должна иметь соответствующую лицензию, а предоставление охраны целесообразно предусмотреть трудовыми договорами или локальным актом.

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что для учета расходов на охрану иностранного специалиста необходимо соблюдение ряда условий:
- предоставление личной охраны предусмотрено трудовым договором;
- данный специалист является носителем коммерческой тайны;
- расходы документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Позиция 2. Расходы на охрану жизни сотрудников учесть нельзя

Письмо Минфина России от 17.11.2005 N 03-03-04/1/376
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на охрану, перечисленные в пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, относятся к охране организации в целом как производственного комплекса и должны быть связаны с производством. Исходя из этого расходы на охрану жизни сотрудников, в том числе генерального директора, не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

12.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на охрану, если у охранного предприятия (частного охранника) нет лицензии (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ, разрешая учитывать расходы на оплату услуг по охране сторонним организациям, не ставит признание расходов в зависимость от наличия лицензии у охранного предприятия или частного охранника (пп. 6 п. 1 ст. 264).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что оплата услуг охранной организации, не имеющей лицензии, не учитывается в расходах.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что организация может учесть расходы на охрану, если у контрагента нет лицензии на осуществление охранной деятельности. Аналогичное мнение высказано в работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на охрану признать нельзя

Письмо Минфина России от 06.10.2009 N 03-03-06/2/188
Финансовое ведомство разъясняет, что организация, не имеющая лицензии на оказание охранных услуг, не вправе осуществлять подобную деятельность. Поэтому расходы по оплате услуг такой организации являются необоснованными и не учитываются при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы на охрану признать можно

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.08.2007 по делу N А42-3793/2006 (Определением ВАС РФ от 07.12.2007 N 16076/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд сделал вывод, что положения пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяют признать расходы на охранные услуги, даже если у физического лица, оказывающего эти услуги, нет лицензии.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2006 по делу N А52-1227/2006/2
Суд указал, что пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ не ставит признание расходов в зависимость от наличия лицензии у контрагента, оказывающего услуги по охране.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 28.10.2009

13. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОБЕСПЕЧЕНИЕ НОРМАЛЬНЫХ УСЛОВИЙ ТРУДА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

13.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение питьевой воды (кулера) для сотрудников (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение (установку) кондиционеров (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение обогревателей (калориферов) (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.4. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты на приобретение чайников, холодильников, кофемашин, микроволновых печей, пылесосов, вентиляторов и другой бытовой техники (п. 1 ст. 256, пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.5. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оборудование и (или) содержание комнаты для приема пищи (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.6. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты по приобретению для работников посуды (пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.7. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оборудование комнаты отдыха (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение и обслуживание предметов интерьера (комнатные растения, подставки и горшки для растений, картины, аквариумы и т.п.) (п. 1 ст. 256, пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
13.9. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение (установку) автомагнитол и автоколонок для служебных автомобилей (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
13.10. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение карт водителя, входящих в состав тахографа (пп. 7, 11, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

13.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение питьевой воды (кулера) для сотрудников (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Трудовой кодекс РФ устанавливает, что работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки, обеспечить безопасные условия и охрану труда работников (ст. ст. 163, 212).
Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на обеспечение нормальных условий труда можно учесть в расходах. При этом Налоговый кодекс РФ не уточняет, какие затраты относятся к обеспечению нормальных условий труда.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на покупку питьевой воды, а также приобретение и установку кулеров можно учесть в расходах. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
В то же время ранее Минфин России высказывал точку зрения, согласно которой расходы на приобретение питьевой воды можно учесть в том случае, если водопроводная вода не соответствует СанПиН 2.1.4.1074-01 и опасна для использования в качестве питьевой.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на покупку питьевой воды, а также на приобретение и установку кулеров можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 17.07.2017 N 03-03-06/1/45286
Минфин России разъяснил, что затраты организации на покупку чистой питьевой воды, а также на приобретение и установку кулеров можно учесть в расходах на основании ст. 264 НК РФ с учетом положений ст. 252 НК РФ. Министерство основывалось в том числе на ст. ст. 22, 163, 223 ТК РФ и положениях п. 18 Приказа Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 N 181н.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.11.2015 N 03-03-06/1/65965

Письмо Минфина России от 21.11.2013 N 03-03-06/1/50213
Ведомство разъяснило, что налогоплательщик может учесть затраты на приобретение чистой питьевой воды на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений ст. 252 НК РФ. Такие разъяснения Минфин России сделал, руководствуясь п. 18 Приказа Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 N 181н. В нем определено, что одним из мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровня профессиональных рисков являются приобретение и монтаж установок для обеспечения работников питьевой водой.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.12.2012 N 03-03-06/1/720
Письмо Минфина России от 20.12.2012 N 03-03-06/1/707
Письмо Минфина России от 19.12.2012 N 03-03-06/1/703
Письмо Минфина России от 09.10.2012 N 03-03-06/1/534
Письмо Минфина России от 03.10.2012 N 03-03-06/2/112
Письмо Минфина России от 01.10.2012 N 03-03-06/2/111
Письмо Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/1/426
Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-03-06/2/89
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/402
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/401
Письмо Минфина России от 09.07.2012 N 03-03-06/1/332
Письмо Минфина России от 25.05.2012 N 03-03-06/1/274

Постановление ФАС Московского округа от 18.10.2010 N КА-А41/11778-10 по делу N А41-29315/09
Содержит вывод суда о том, что расходы на приобретение чистой питьевой воды относятся к расходам на обеспечение нормальных условий труда.

Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А41/8945-10 по делу N А41-1782/09
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел затраты на приобретение очищенной питьевой воды, поскольку они произведены с целью обеспечения нормальных условий труда и мер по технике безопасности. Наличие заключения санитарно-эпидемиологической службы не является условием для включения спорных затрат в расходы.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.11.2010 по делу N А32-16552/2009
Суд отклонил довод инспекции о том, что затраты на приобретение питьевой воды признаются только при наличии документа, подтверждающего непригодность водопроводной воды для питья.

Позиция 2. Расходы учитываются, если нет пригодной для питья воды

Письмо Минфина России от 31.01.2011 N 03-03-06/1/43
Разъясняется, что затраты на приобретение бутилированной питьевой воды можно учесть в расходах на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Такие затраты являются обоснованными при условии, что водопроводная вода не соответствует Санитарно-эпидемиологическим правилам и нормативам 2.1.4.1074-01 и опасна для использования в качестве питьевой.

13.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение (установку) кондиционеров (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учесть расходы на обеспечение нормальных условий труда (пп. 7 п. 1 ст. 264). При этом Кодекс не уточняет, что понимается под обеспечением нормальных условий труда и какие затраты относятся к такому обеспечению.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России и Письме УМНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы на приобретение кондиционеров учитываются при исчислении прибыли, если эти приборы используются для обеспечения нормальных условий труда, предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности.
Есть судебные акты, согласно которым налогоплательщики вправе учесть затраты на приобретение (установку) кондиционеров.

По вопросу амортизации бытовой техники см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.10.2012 N 03-03-06/2/112
Разъясняется, что расходы на приобретение кондиционеров учитываются при исчислении прибыли, если эти приборы используются для обеспечения нормальных условий труда, предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УМНС России по г. Москве от 16.05.2003 N 26-12/26601

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2006 по делу N А55-32558/2005
Суд указал, что используемые налогоплательщиком кондиционеры расположены в принадлежащих ему административных помещениях, облегчают трудовой процесс и создают нормальные условия для трудовой деятельности. На этом основании суд признал правомерным отнесение налогоплательщиком затрат на приобретение кондиционеров к расходам по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 N Ф04-1851/2006(20801-А45-40) по делу N А45-2672/05-20/79
Суд признал правомерным отнесение к расходам затрат по установке и монтажу кондиционера в помещении, используемом для производственных целей.

13.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение обогревателей (калориферов) (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик может учесть расходы на обеспечение нормальных условий труда. Однако в Кодексе нет определения нормальных условий труда и не уточняется, какие расходы относятся к такому обеспечению.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, расходы на приобретение обогревателя учитываются, если указанный прибор использовался для обеспечения нормальных условий труда. Есть судебные акты с аналогичной точкой зрения. Авторы поддерживают данный подход. При этом авторы отмечают, что расходы будут экономически обоснованными, если приобретение обогревателя необходимо в силу требований санитарных норм и правил.

По вопросу амортизации бытовой техники см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.10.2012 N 03-03-06/2/112
Ведомство разъясняет, что расходы на приобретение обогревателей учитываются при исчислении прибыли, если они используются для обеспечения нормальных условий труда, предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 по делу N А56-34718/2005
Суд указал, что приобретение отопительных электроприборов в условиях северной зимы необходимо для создания нормальных условий труда, а не для обеспечения более высокого уровня труда и отдыха работников.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.08.2007 по делу N А57-10229/06-33
Суд сделал следующий вывод: расходы на приобретение калорифера подпадают под действие ст. 22 ТК РФ, в которой указано, что работодатель обязан обеспечивать нормальные условия труда. Следовательно, налогоплательщик правомерно признал понесенные затраты.

Статья: Экономическая обоснованность затрат как элемент налогового планирования (Гусева Т.А.) ("Право и экономика", 2006, N 10)
По мнению автора, расходы на приобретение обогревателя будут обоснованными, если его приобретение необходимо в соответствии с санитарными нормами и правилами СанПиН 2.2.4.548-96 и СанПиН 2.2.2.1332-03.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Кондиционеры и обогреватели: как правильно оформить их приобретение? (Черняков А.Б.) ("Налоговый учет для бухгалтера", 2006, N 8)

Статья: Учет расходов на приобретение обогревателей и кондиционеров, на пожарную безопасность и охрану (Мусина А.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 2)
По мнению автора, обосновать приобретение обогревателя в помещение, где используются компьютеры и находится копировально-множительная техника, можно требованиями п. 4.4 СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03 "Гигиенические требования к персональным электронно-вычислительным машинам и организации работы" и п. 5.1 СанПиН 2.2.2.1332-03 "Гигиенические требования к организации работы на копировально-множительной технике".

Консультация эксперта, 2005
Автор считает, что расходы на приобретение обогревателя могут учитываться при налогообложении прибыли, если требования помещения не отвечают санитарным нормам и правилам. Факт необходимости его приобретения будет обоснован, например, заявлениями работников, данными о температуре на улице и в помещении, актами созданных работодателем комиссий.

Статья: Отнесение расходов по приобретению бытовой техники (Горина Е.) ("Финансовая газета", 2006, N 3)
По мнению автора, расходы на приобретение обогревательных приборов можно учесть.

13.4. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты на приобретение чайников, холодильников, кофемашин, микроволновых печей, пылесосов, вентиляторов и другой бытовой техники (п. 1 ст. 256, пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Трудовым кодексом РФ установлено, что работодатель обязан обеспечить, в частности, нормальные условия для выполнения работниками норм выработки, безопасные условия и охрану труда, бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей (ст. ст. 22, 163, 212 ТК РФ).
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В п. 1 ст. 252 НК РФ указано, в частности, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, затраты на приобретение бытовой техники (кондиционеров, обогревателей, увлажнителей) можно учесть в расходах по налогу на прибыль, если техника служит для обеспечения нормальных условий труда и мер по технике безопасности, а также при соблюдении критериев ст. 252 НК РФ. Также есть примеры судебных решений, из которых следует, что затраты на приобретение бытовой техники могут быть учтены при налогообложении прибыли, если данная техника используется в деятельности организации, результатом которой является получение прибыли. Есть работы авторов с подобными выводами.

По вопросу учета расходов на оборудование комнаты для приема пищи и вопросу амортизации бытовой техники см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 02.10.2015 N 03-03-06/56359
Минфин России разъяснил, что расходы на приобретение увлажнителей могут учитываться в расходах в целях налогообложения прибыли организаций на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, если указанные предметы служат для обеспечения предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями нормальных условий труда и мер по технике безопасности, а также при соблюдении критериев ст. 252 НК РФ.
В случае если приобретенные увлажнители признаются амортизируемым имуществом в соответствии со ст. ст. 256, 257 НК РФ, их стоимость включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций через механизм амортизации.

Письмо Минфина России от 03.10.2012 N 03-03-06/2/112
Ведомство разъяснило, что затраты на приобретение кондиционеров и обогревателей учитываются в расходах, если указанные приборы используются для обеспечения предусмотренных законодательством и отраслевыми требованиями нормальных условий труда.
В случае если кондиционеры и обогреватели соответствуют критериям амортизируемого имущества, затраты учитываются через амортизацию.

Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу N А40-50869/10-129-277
Суд указал, что использование, в частности, телевизора, холодильника направлено на обеспечение нормальных условий труда и является обязанностью работодателя, в связи с чем несение расходов, связанных с исполнением данной обязанности, непосредственно связано с участием работников в производственном процессе. Спорное имущество использовалось налогоплательщиком в производственных целях, направленных на извлечение дохода. Амортизационные отчисления по этому имуществу правомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Московского округа от 30.10.2009 N КА-А40/11455-09 по делу N А40-91919/08-87-457
Суд указал, что затраты на приобретение электрических чайников правомерно учтены в расходах, поскольку связаны с необходимостью создания работникам нормальных условий труда и носят производственный характер.

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7730-09 по делу N А40-69714/08-107-332
Суд признал правомерными расходы общества на приобретение чайника, термоса, одноразовой посуды, поскольку покупка предметов кухонного инвентаря отвечает требованию трудового законодательства по созданию нормальных условий труда для персонала.

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 по делу N А55-865/08
Суд на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ признал расходы на приобретение холодильника, микроволновой печи и вентилятора правомерными, указав, что они обеспечивают нормальные условия труда: холодильник и микроволновая печь необходимы для комнаты приема пищи, а вентилятор - для обеспечения функционирования компьютерной техники.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2008 по делу N А56-18812/2006
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на приобретение музыкального центра и искусственной ели по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Данное имущество используется для обеспечения деятельности его структурного подразделения. Указанное подразделение предназначено для отдыха работников налогоплательщика, а также для целей получения дохода от реализации путевок.

Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2007 N КА-А40/13151-07 по делу N А40-192/07-4-2
Суд признал правомерными расходы на приобретение кофеварки, поскольку налогоплательщик исполнял законодательно установленную обязанность по обеспечению нормальных условий труда.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2006 по делу N А56-34718/2005
Суд указал, что приобретение электрочайников вызвано особыми условиями труда работников (круглосуточный режим работы организации и повышенный температурный режим) и необходимостью создания нормальных условий труда, поэтому такие расходы являются экономически обоснованными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу N А56-7747/2005
Суд отметил, что у работодателя имеются подразделения с круглосуточным режимом работы. В связи с этим он признал, что электрические чайники, кофеварки, микроволновые печи и холодильники необходимы для создания работникам нормальных условий труда.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2005 N Ф04-9129/2005(18155-А27-37), Ф04-9129/2005(18056-А27-37)
Суд указал, что затраты, связанные с приобретением микроволновой печи, электрочайников и других объектов, предназначенных для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, с целью обеспечения и организации рабочего дня направлены на выполнение возложенных на налогоплательщика функций, что свидетельствует о достижении конечной цели деятельности - получении дохода. Исходя из этого, суд признал правомерным отнесение на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, стоимости бытовой техники и сумм начисленной амортизации (по объектам, стоимость которых превышает 10 000 руб.).

Постановление ФАС Московского округа от 25.12.2006, 27.12.2006 N КА-А40/12681-06 по делу N А40-20791/06-118-198
По мнению суда, посуда, предметы интерьера и бытовая техника приобретались для использования в здании налогоплательщика, эксплуатируемом в производственных целях. Расходы на приобретение этого имущества были направлены на обеспечение нормального рабочего процесса, поэтому они учитываются в целях налогообложения прибыли.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2005 N А56-32904/04
Содержит вывод суда о том, что расходы по кофемашине, кофеварке, печи СВЧ, кухонной мебели, пылесосам связаны с обеспечением нормальных условий труда: кофемашина, кофеварка, печи СВЧ и кухонная мебель необходимы для приема пищи работниками, а пылесосы - для поддержания чистоты и порядка в офисе.

Постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2007 N Ф09-8348/07-С2 по делу N А47-10647/06
Суд указал, что пылесос, холодильник, микроволновая печь, электрочайник и кофеварка были приобретены для комнаты приема пищи и данные покупки были направлены на обеспечение нормальных условий труда. Следовательно, понесенные расходы учитываются при налогообложении прибыли на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008
Консультация эксперта, 2008

Постановление ФАС Уральского округа от 13.01.2005 N Ф09-5754/04-АК по делу N А47-4698/04
Суд согласился с налогоплательщиком в том, что расходы на приобретение электрической плиты и кухонной мебели уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Московского округа от 06.07.2009 N КА-А41/6316-09 по делу N А41-К2-6148/07
Суд указал, что расходы на покупку холодильников экономически обоснованны, так как произведены для обеспечения нормальных условий труда и достижения конечной цели деятельности организации - получения дохода.

Постановление ФАС Центрального округа от 12.01.2006 N А62-817/2005
Суд указал, что холодильники, установленные в отделах административно-управленческого аппарата заводоуправления, использовались для целей управления организацией и для обеспечения нормальных условий труда. Следовательно, расходы на их приобретение учитываются при налогообложении прибыли.

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.09.2007 по делу N А65-19675/2006-СА1-19
Суд удовлетворил требование налогоплательщика и указал, что расходы на приобретение микроволновой печи являются расходами для обеспечения нормальных условий труда работников.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 31.08.2005 N А09-18881/04-12

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А55-18124/07
По мнению суда, бытовая техника приобреталась для обеспечения нормальных условий труда и сохранности материальных ценностей, поэтому налогоплательщик правомерно учел затраты на ее приобретение в расходах.

Корреспонденция счетов: Условиями коллективного договора предусмотрено, что организация обеспечивает работникам все необходимые условия для приема пищи в обеденный перерыв. С этой целью организация в текущем месяце приобрела микроволновую печь и ввела ее в эксплуатацию. Как отражаются в учете организации операции, связанные с приобретением и вводом в эксплуатацию микроволновой печи?..
По мнению автора, затраты на приобретение микроволновой печи можно учесть в качестве материальных расходов либо расходов на обеспечение нормальных условий труда.

Статья: Комфорт не роскошь, а средство получения дохода ("Налоговые споры", 2006, N 5)
Рассматривая возможности учета расходов на приобретение различной бытовой техники, автор приходит к следующему выводу: если расходы связаны с какой-то законодательно установленной обязанностью работодателя (например, работодатель обязан обеспечить санитарно-бытовое обслуживание работников) и произведены в соответствии со СНиП, то они уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.

Статья: В офисе как дома (Мельникова Ю.Б.) ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 34)
Автор считает, что расходы на приобретение бытовой техники можно обосновать необходимостью их использования в производственной деятельности. Например, телевизор необходим для просмотра презентаций или образцов товаров, которые высылают контрагенты на магнитных носителях, а пылесос - как инструмент труда для уборщицы.

Консультация эксперта, 2012
По мнению автора, организация вправе учесть расходы на приобретение музыкального центра на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (либо пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как другие расходы, удовлетворяющие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ). Это объясняется тем, что расходы по его приобретению связаны с направленностью действий организации на улучшение условий труда работников.

13.5. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оборудование и (или) содержание комнаты для приема пищи (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 7 п. 1 ст. 264) позволяет учесть расходы на обеспечение нормальных условий труда, однако не разъясняет, какие именно расходы обеспечивают нормальные условия труда.
В соответствии со ст. 223 Трудового кодекса РФ работодатель обязан оборудовать помещения для приема пищи. Пункт 2.49 СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания" предусматривает, что на предприятиях должны быть столовые или столовые-раздаточные, а при численности смены менее 30 человек вместо столовой может быть оборудована комната приема пищи.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, расходы на оборудование комнат приема пищи связаны с обеспечением нормальных условий труда, поэтому они учитываются при налогообложении прибыли. Есть судебные решения, подтверждающие данный подход. Аналогичное мнение высказывают и авторы, указывая, что оборудование комнат приема пищи должно осуществляться в соответствии с санитарными нормами и правилами.
Есть также мнение автора, согласно которому расходы на оборудование комнаты приема пищи учитываются, если в организации нет столовой и она не обеспечивает работников обедами.

По вопросу учета расходов на приобретение бытовой техники и вопросу амортизации бытовой техники см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 26.09.2011 N 03-03-06/2/149
Разъясняется, что затраты на оборудование помещения для приема пищи относятся к расходам на обеспечение нормальных условий труда. Следовательно, затраты на оборудование и содержание помещения для приема пищи в рабочее время сотрудниками признаются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2007 N Ф09-8348/07-С2 по делу N А47-10647/06

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2007 N Ф04-1822/2007(32980-А27-40) по делу N А27-11993/2006-2 (Определением ВАС РФ от 27.07.2007 N 9080/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что общехозяйственные расходы на приобретение товарно-материальных ценностей связаны с обустройством комнат для обеда и отдыха. К таким ценностям относятся: холодильники, чайники, микроволновые печи, морозильная камера, электроплита, пылесос, стол обеденный, обогреватели, телевизор, подставки, лампы настольные, громкоговорящая связь, стойка с микрофоном, зеркала. Суд признал такие расходы необходимыми для организации нормальных условий труда работников и, следовательно, экономически обоснованными и направленными на получение дохода.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2005 N А44-2051/2005-9
Суд признал правомерным выделение помещения для приема пищи и отдыха и приобретение электрочайников, холодильников, водонагревателей, напольных вентиляторов и тепловентиляторов для обеспечения надлежащего режима работы работников, занятых на непрерывном производстве.

Постановление ФАС Московского округа от 30.12.2005, 27.12.2005 N КА-А40/13021-05-П
Суд указал, что приобретение товаров для оборудования кухни обусловлено особым характером осуществляемой деятельности и предъявляемыми требованиями п. 3.5.5 СанПиН 1.2.681-97 "Гигиенические требования к производству и безопасности парфюмерно-косметической продукции", в соответствии с которым производственные помещения должны быть изолированы от санитарно-бытовых, служебных, административных помещений. Прием пищи в производственных помещениях запрещен, поэтому расходы на оборудование комнат приема пищи учитываются при налогообложении прибыли.

Статья: Экономическая обоснованность затрат как элемент налогового планирования (Гусева Т.А.) ("Право и экономика", 2006, N 10)
По мнению автора, при оборудовании комнаты приема пищи работодатель выполняет требование ст. 223 ТК РФ по санитарно-бытовому обслуживанию работников. Поэтому расходы на приобретение электрочайников, микроволновых печей и холодильников учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Организация бесплатного питания сотрудников (Емельянова И.В.) ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)

Статья: Любимые претензии инспекторов к налогу на прибыль и как с ними бороться (Шилкин С.А., Кошкина Т.Ю.) ("Главбух", 2006, N 17)
Автор указывает, что п. 2.52 СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания" устанавливает требования к помещениям для приема пищи. А в соответствии со ст. 223 Трудового кодекса РФ работодатель обязан обеспечить санитарно-бытовое обслуживание работников. Поэтому расходы на приобретение мебели и техники для оборудования комнаты приема пищи уменьшают налоговую базу по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Отнесение расходов по приобретению бытовой техники (Горина Е.) ("Финансовая газета", 2006, N 3)

Статья: Мелкие расходы - большие проблемы? (Кошкина Т.Ю.) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8)
Автор рекомендует включить в коллективный договор условие о санитарно-бытовом обслуживании работников, которое даст право на покупку мебели, бытовой техники и посуды для приготовления и хранения пищи. Также автор указывает, что в целях документального подтверждения расходов необходимо издать приказ о выделении помещения и приобретения техники, в котором можно сослаться на ст. 223 Трудового кодекса РФ и на СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания".
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Отнесение расходов по приобретению бытовой техники (Горина Е.) ("Финансовая газета", 2006, N 3)

Статья: Комфорт не роскошь, а средство получения дохода ("Налоговые споры", 2006, N 5)
По мнению автора, если работодатель обязан в соответствии со СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания" оборудовать комнату для приема пищи, расходы на ее оборудование и приобретение бытовой техники учитываются при налогообложении прибыли.

Статья: Организация бесплатного питания на предприятии (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 24)
По мнению автора, если организация не обеспечивает работников обедами, но выделяет помещение для питания сотрудников, расходы на оборудование такого помещения микроволновой печью, чайником, кофеваркой и другими кухонными принадлежностями учитываются при налогообложении прибыли как расходы на обеспечение нормальных условий труда.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что расходы на оборудование комнаты для приема пищи учитываются при налогообложении прибыли, если организация не имеет собственной столовой. Если столовая есть, расходы на оборудование комнаты приема пищи не учитываются.

13.6. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль затраты по приобретению для работников посуды (пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 7 п. 1 ст. 264) разрешает учесть расходы на обеспечение нормальных условий труда, но не уточняет, какие условия признаются нормальными условиями труда и какие расходы относятся к такому обеспечению.
Официальной позиции нет.
Есть решения, в которых суд признал, что приобретение организацией для своих сотрудников посуды для питания направлено на создание нормальных условий труда работников. Данные затраты учитываются в расходах (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 24.02.2010 N КА-А40/450-10-1,2 по делу N А40-36080/08-14-130
Суд указал, что приобретение кухонной посуды связано с исполнением обязанности по обеспечению сотрудников организации нормальными условиями труда. Данные затраты правомерно учтены в расходах.

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7730-09 по делу N А40-69714/08-107-332
Суд указал, что покупка налогоплательщиком одноразовой посуды (ложек, вилок, ножей) для своих работников отвечает требованию трудового законодательства в отношении создания нормальных условий труда и данные затраты подлежат учету в расходах согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: О налоговых базах, вычетах, доходах и расходах ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 8)

Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2006, 31.08.2006 N КА-А40/6897-06 по делу N А40-76063/05-4-347
Суд указал, что приобретение для своих работников одноразовой посуды не является излишеством. Данная посуда необходима для обеспечения нормальной деятельности работников, и затраты на ее приобретение правомерно учтены обществом в расходах (ст. 252 НК РФ).

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что организация может отнести к расходам затраты на приобретение для своих работников одноразовой посуды, поскольку такое приобретение направлено на организацию процесса питания сотрудников.

13.7. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оборудование комнаты отдыха (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 7 п. 1 ст. 264) позволяет учесть расходы на обеспечение нормальных условий труда, однако не разъясняет, какие именно расходы обеспечивают нормальные условия труда.
В соответствии со ст. 223 ТК РФ санитарно-бытовое обслуживание и медицинское обеспечение работников в соответствии с требованиями охраны труда возлагаются на работодателя. В этих целях работодатель по установленным нормам должен оборудовать санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальной позиции нет.
Сотрудники налоговых органов в авторских консультациях указывают, что, поскольку обязанность оборудовать комнаты отдыха установлена трудовым законодательством, затраты на оборудование данного помещения относятся к расходам на обеспечение нормальных условий труда и учитываются единовременно. Есть судебные решения, подтверждающие данное мнение. Аналогичная точка зрения высказывается и другими авторами.
Также есть судебные акты, согласно которым расходы на оборудование комнаты отдыха учитываются с помощью механизма амортизации.
Вместе с тем существует мнение автора, согласно которому расходы на аренду спортзалов для работников не могут учитываться в составе расходов по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на оборудование комнаты отдыха учитываются

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2010 N КА-А40/15021-10 по делу N А40-35761/10-111-175
Суд пришел к выводу, что помещения оздоровительного комплекса (тренажерный зал со спортивным оборудованием, бильярдная с диваном и барной стойкой, комната отдыха, душевые, санузлы, бассейн, парная комната) используются в производстве и реализации в качестве места отдыха работников. Следовательно, затраты на их содержание могут быть учтены в расходах на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 30.12.2005, 27.12.2005 N КА-А40/13021-05-П
Суд указал, что приобретение товаров для оборудования комнаты отдыха было обусловлено особым характером осуществляемой деятельности и предъявляемыми в связи с этим специальными требованиями к организации производства. Оборудование помещения для отдыха производственного персонала необходимо в связи с нежелательностью выхода работников в течение рабочей смены на улицу (повышенный санитарно-гигиенический режим) и повышенным уровнем шума в производственных помещениях.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2005 N А44-2051/2005-9
Суд признал правомерным выделение помещения для отдыха и приобретение электрочайников, холодильников, водонагревателей, напольных вентиляторов и тепловентиляторов для обеспечения надлежащего режима работы работников, занятых на непрерывном производстве.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А56-51313/2004
Суд указал, что работодатель в соответствии со ст. 223 ТК РФ обязан обеспечить санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников организаций в соответствии с требованиями охраны труда. С этой целью в организации по установленным нормам оборудуются комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки. Исходя из этого приобретение телевизора в комнату отдыха связано с производственной деятельностью и относится к расходам на обеспечение нормальных условий труда.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 29.12.2006

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2007 N Ф04-1822/2007(32980-А27-40) по делу N А27-11993/2006-2 (Определением ВАС РФ от 27.07.2007 N 9080/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал, что общехозяйственные расходы на приобретение товарно-материальных ценностей (холодильников, чайников, микроволновых печей, морозильной камеры, электроплиты, пылесоса, стола обеденного, обогревателей, телевизора, подставки, лампы настольной, громкоговорящей связи, стойки с микрофоном, зеркал) связаны с обустройством комнат для обеда и отдыха и необходимы для организации нормальных условий труда работников, в связи с чем являются экономически обоснованными и направленными на получение дохода.

Консультация эксперта, 2011
Автор отмечает, что расходы на приобретение спортивных тренажеров и настольного тенниса для комнаты отдыха являются обоснованными и учитываются на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы на оборудование комнаты отдыха можно учесть при налогообложении прибыли, поскольку ст. 223 ТК РФ установлена обязанность работодателя обеспечивать санитарно-бытовое обслуживание работников, в том числе оборудовать комнаты отдыха.

Консультация эксперта, 2008
По мнению автора, оборудуя комнаты отдыха, работодатель выполняет функции, возложенные на него ст. 223 ТК РФ, поэтому расходы на приобретение бытовой техники и предметов мебели в комнату отдыха уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Отнесение расходов по приобретению бытовой техники (Горина Е.) ("Финансовая газета", 2006, N 3)
Автор указывает, что в соответствии с п. 2.45 СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания" в комнатах психологической разгрузки должны быть устройства для приготовления и раздачи специальных тонизирующих напитков (чая, кофе). На этом основании расходы на приобретение чайников в комнату отдыха уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Позиция 2. Расходы на оборудование комнаты отдыха можно учесть через механизм амортизации

Постановление ФАС Уральского округа от 05.09.2011 N Ф09-5411/11 по делу N А07-20330/2010
Суд указал, что налогоплательщик правомерно отнес к амортизируемому имуществу предметы спортивного инвентаря (беговые дорожки, бильярдный стол, велотренажер), приобретенные для оборудования комнаты отдыха.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А74-3299/05-Ф02-1838/06-С1 по делу N А74-3299/05
Суд указал, что расходы в виде амортизации, понесенные обществом при оборудовании комнат отдыха для своих работников в связи с круглосуточным режимом работы, связаны с производством и являются экономически обоснованными.

Позиция 3. Расходы на оборудование комнаты отдыха не учитываются

Консультация эксперта, 2011
По мнению автора, затраты на аренду спортзала для работников офиса не относятся к деятельности, направленной на получение дохода, и не могут учитываться в расходах (п. п. 29, 49 ст. 270 НК РФ).

13.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение и обслуживание предметов интерьера (комнатные растения, подставки и горшки для растений, картины, аквариумы и т.п.) (п. 1 ст. 256, пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, затраты на приобретение предметов интерьера (подставок и горшков для комнатных растений) нельзя учесть в расходах, так как они не соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Аналогичную точку зрения высказывают и некоторые авторы.
Также есть судебные решения, в которых отнесение затрат на комнатные растения, аквариумы и другие предметы интерьера к расходам признано правомерным. Причем в одном из решений говорится, что данные затраты относятся к расходам на обеспечение нормальных условий труда. Некоторые авторы придерживаются такого же мнения.
Кроме того, есть судебные решения, согласно которым вышеуказанные расходы могут учитываться посредством механизма амортизации. Данный подход высказан в работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение и обслуживание предметов интерьера не учитываются

Письмо Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/311
Финансовое ведомство разъясняет, что подставки и горшки для комнатных растений предназначены для оформления интерьера в офисе и не являются расходами, связанными с ведением деятельности организации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: О признании доходов и расходов банков для целей налогообложения прибыли (Романова М.В.) ("Налоговый вестник", 2007, N 11)
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2010
Автор приходит к выводу, что затраты организации на приобретение предметов интерьера для офиса, в котором не происходит приема клиентов, нельзя признать расходами на обеспечение нормальных условий труда для работников.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/311 ("Консультант", 2007, N 14)
Автор отмечает, что какой-либо "отдачи" покупка горшков и подставок для офисных цветов компании не принесет. Назвать затраты на покупку таких вещей расходами, без которых фирма не могла бы обойтись, также нельзя. Следовательно, такие расходы не учитываются.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что затраты на приобретение такого предмета интерьера, как герб РФ, для кабинета директора не соответствуют условиям для их признания, которые установлены п. 1 ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на приобретение и обслуживание предметов интерьера можно учесть единовременно

Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4531-11 по делу N А40-51743/10-90-293
Суд пришел к выводу о том, что расходы на приобретение композиции цветов связаны с затратами на реализацию маркетинговой политики и характером деятельности общества. Следовательно, в силу пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ данные суммы относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Суд согласился с тем, что благоприятная атмосфера в офисе способствует привлечению большего количества инвесторов и покупателей помещений в строящихся объектах недвижимости.

Постановление ФАС Московского округа от 25.11.2009 N КА-А40/12251-09, КА-А40/12251-09-2 по делу N А40-4193/08-143-18
Суд указал, что приобретение подставок, горшков для комнатных растений, картин в рамке и других принадлежностей направлено на обеспечение нормальных условий труда, а также санитарно-бытового обслуживания работников. Поэтому данные затраты правомерно учтены в расходах (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2009 N КА-А40/12910-08 по делу N А40-35465/08-139-123
Суд выявил, что установка аквариумной и декоративной ландшафтной систем производилась одновременно со строительством здания. Поскольку данные объекты были размещены с целью увеличения стоимости аренды помещений, что подтверждается проведением маркетингового исследования на предмет обоснования использования указанных систем и композиций для повышения эффективности торговой деятельности, ФАС признал затраты на обслуживание природных установок обоснованными.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2008 N Ф04-2260/2008(3201-А45-40) по делу N А45-10220/07-49/89
Суд указал, что комнатные растения (и средства по уходу за ними) приобретались для обеспечения нормальных условий труда, охраны здоровья сотрудников, которые работают в помещениях, оборудованных компьютерной и оргтехникой, повышения влажности воздуха. Поэтому данные затраты уменьшают налог на прибыль.

Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 N КА-А40/8775-08 по делу N А40-3666/08-129-15
Суд указал, что затраты на приобретение предметов интерьера направлены на создание благоприятного образа налогоплательщика для внешних посетителей, поэтому носят производственный характер и уменьшают налогооблагаемую базу на основании п. 1 ст. 252 и пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 25.12.2006, 27.12.2006 N КА-А40/12681-06 по делу N А40-20791/06-118-198

Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2009 N КА-А40/5111-09 по делу N А40-73552/08-111-338
Суд указал, что затраты на обслуживание аквариумов правомерно отражены в расходах, поскольку были произведены с целью улучшения интерьера помещений, используемых для хозяйственной деятельности общества.

Консультация эксперта, 2010
Автор указывает, что затраты на обустройство залов ожидания (приобретение телевизоров, аквариумов, столов, стульев, детских игрушек, журналов, фломастеров и карандашей) можно учесть в расходах. При этом эксперт рекомендует обществу составлять отчет о положительном влиянии на свою деятельность указанных активов.

Статья: Расходы на благоустройство и озеленение (Семенова М.А.) ("Бухгалтерский бюллетень", 2008, N 6)
По мнению автора, расходы на приобретение комнатных растений можно учесть на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако шансы на списание таких затрат минимальны, так как нужно доказать, что озеленение способствует созданию нормальных условий труда.

Консультация эксперта, 2008
Автор отмечает, что расходы на приобретение комнатных растений, аквариумов, картин, предметов интерьера направлены на создание благоприятного имиджа организации. Компания вправе сама решать, какие затраты ей необходимы для поддержания и расширения своей деятельности (п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П).

Позиция 3. Расходы на приобретение и обслуживание предметов интерьера можно учесть через механизм амортизации

Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу N А40-50869/10-129-277
Суд указал, что использование элементов декора офиса (диван, гардероб, кресло, плита) направлено на осуществление деятельности, связанной с получением дохода, поскольку обеспечивает поддержание соответствующего имиджа налогоплательщика. Следовательно, начисление амортизации по предметам интерьера является правомерным.

Постановление ФАС Московского округа от 18.11.2011 по делу N А40-99335/10-140-481
Суд указал, что налогоплательщик правомерно отнес к амортизируемому имуществу основные средства, необходимые для оформления интерьера офиса (картины, ковры и т.д.).

Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4090-11 по делу N А40-95142/10-13-451
Суд указал, что общество правомерно учло амортизационные отчисления по содержанию аквариума. Данный объект способствует достижению нормы влажности воздуха помещения, а также созданию благоприятной атмосферы, тем более что в данном помещении организация принимает представителей контрагентов.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.10.2010 по делу N А32-23439/2008-26/334
Суд указал, что общество правомерно включило в расходы суммы амортизационных отчислений на оформление кабинета руководителя. Приобретение декоративных панелей и колонн необходимо для оформления помещения в едином стиле, а также в целях сокрытия технических элементов.

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А55-18124/07
Суд установил, что столик для кофе, витрина, набор мягкой мебели и герб РФ, находящиеся в кабинете генерального директора, обеспечивают нормальные условия труда. В связи с этим суд указал, что налогоплательщик правомерно учел затраты на их приобретение путем начисления амортизации.

Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2006, 11.09.2006 N КА-А40/8421-06 по делу N А40-76012/05-116-623
Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик не использовал аквариумы в производственных целях, а их установка в помещениях, где сдавались рабочие места, была направлена на привлечение клиентов, создание привлекательного вида помещения, повышение стоимости аренды рабочих мест. Следовательно, амортизационные отчисления по аквариумам можно включить в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

13.9. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение (установку) автомагнитол и автоколонок для служебных автомобилей (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В Трудовом кодексе РФ установлено, что работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки, обеспечить безопасные условия и охрану их труда (ст. ст. 163, 212).
В Налоговом кодексе РФ предусмотрено, что можно учесть расходы на обеспечение нормальных условий труда (пп. 7 п. 1 ст. 264). При этом в Кодексе не разъяснено, какие затраты относятся к обеспечению нормальных условий труда.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть решения судов с выводами о том, что расходы на приобретение автомагнитол и автоколонок можно учесть как расходы, связанные с охраной труда. Они являются обоснованными и экономически оправданными (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В то же время авторские консультации содержат противоположный вывод: данные расходы учитывать неправомерно, поскольку они не соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение (установку) автомагнитол и автоколонок учитываются

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.06.2011 по делу N А53-15050/2010
Суд указал, что затраты на приобретение автомагнитол и автоколонок являются расходами, связанными с охраной труда, и подлежат учету на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. Оборудование автомобилей автомагнитолами с колонками направлено на психологическую разгрузку водителей организации и повышает их работоспособность и производительность труда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 N КА-А40/8775-08 по делу N А40-3666/08-129-15

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2008 по делу N А55-6558/2007
Суд указал, что расходы по установке на служебный автомобиль автомагнитолы являются обоснованными и экономически оправданными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2008 по делу N А05-12045/2007

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 N Ф04-3191/2005(27129-А27-26) по делу N А27-2885/05-2 (Определением ВАС РФ от 05.02.2007 N 7175/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что затраты на оплату услуг по установке автомагнитол обоснованны, поскольку автомобили используются для реализации представительских функций налогоплательщика. Следовательно, данные затраты правомерно отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Позиция 2. Расходы на приобретение автомагнитол и автоколонок не учитываются

Консультация эксперта, 2008
Автор приходит к выводу о том, что установка магнитолы не связана с деятельностью, направленной на получение дохода. Автор разъясняет, что, хотя магнитола и способствует психологической разгрузке водителя при длительных перевозках, трудовым законодательством не предусмотрено оборудование рабочих мест работников магнитолами. Таким образом, расходы на приобретение и установку магнитолы не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: "Прочие" расходы в налоговом учете: справочник бухгалтера (Лермонтов Ю.М.) ("Альфа-Пресс", 2007)

13.10. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение карт водителя, входящих в состав тахографа (пп. 7, 11, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения" транспортные средства, эксплуатируемые организациями или индивидуальными предпринимателями, должны быть оснащены тахографами.
Тахограф - это техническое средство контроля, обеспечивающее непрерывную, некорректируемую регистрацию информации о скорости и маршруте движения транспортных средств, о режиме труда и отдыха водителей транспортных средств (п. 1 ст. 20 указанного Закона).
В состав тахографа входят бортовое устройство и внешние компоненты, в том числе карты тахографа (п. 2 Требований к тахографам, устанавливаемым на транспортные средства, утвержденных Приказом Минтранса России от 13.02.2013 N 36).
Согласно п. 4 названных Требований одним из типов карт тахографа является карта водителя.
Затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, налогоплательщик вправе учитывать в составе прочих расходов (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). Затраты на содержание служебного транспорта также можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, к прочим расходам можно отнести и другие расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы на приобретение карт водителя, входящих в состав тахографа?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, налогоплательщик вправе учесть затраты на приобретение карт водителя в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.06.2013 N 03-03-06/1/23941
Ведомство разъясняет, что при соблюдении требований ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе учесть затраты на приобретение карт водителя, входящих в состав тахографа, в прочих расходах согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

14. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРОВЕДЕНИЕ МЕДОСМОТРОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

14.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на необязательные медосмотры работников (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
14.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проведение предварительных медосмотров кандидатов на вакантные должности, если они не были приняты на работу (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

14.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на необязательные медосмотры работников (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика (а в случаях, указанных в ст. 265 НК РФ, убытки). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ.
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на необязательные медосмотры работников можно учесть, если они являются элементом системы оплаты труда.
Ранее финансовое ведомство придерживалось иного мнения: в расходах можно учесть затраты на проведение медосмотров только тех работников, для которых они обязательны в соответствии с законодательством. Расходы на медосмотры, проведение которых в соответствии с законодательством не обязательно, учесть нельзя. Есть письма УФНС России по г. Москве и судебный акт, поддерживающие данный подход.
Между тем имеется судебный акт, из которого следует, что затраты на медосмотры в отношении работников не указанных в ст. 213 ТК РФ категорий можно учесть в расходах, поскольку проведение таких медосмотров предусмотрено коллективным договором.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на необязательные медосмотры работников учесть можно, если они являются элементом системы оплаты труда

Письмо Минфина России от 19.11.2015 N 03-03-07/67078
Минфин России отметил, что в случае, когда медосмотры работников не являются обязательными согласно законодательству РФ, расходы на их проведение можно учесть, если они являются элементом системы оплаты труда и отвечают критериям ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на необязательные медосмотры работников учесть нельзя

Письмо Минфина России от 08.09.2014 N 03-03-06/1/44840
Финансовое ведомство разъясняет, что в целях налогообложения могут быть учтены расходы только на те медосмотры работников, проведение которых обязательно в силу требований законодательства. Затраты на медосмотры, которые для работников не являются обязательными, не уменьшают налогооблагаемую базу.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.10.2009 N 03-03-06/1/638
Письмо Минфина России от 05.03.2005 N 03-03-01-04/1/100
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.08.2006 N 20-12/72394
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.08.2006 N 09-14/069136
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2005 N 20-12/77744
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2005 N 20-12/46417

Письмо Минфина России от 31.03.2011 N 03-03-06/1/196
Минфин России указал, что если прохождение медицинских осмотров законодательством не предусмотрено, то расходы, связанные с их проведением, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2007 N А33-32437/05-Ф02-7147/06-С1 по делу N А33-32437/05
Суд указал, что для работников управления и бухгалтерии не предусмотрено обязательное проведение медосмотров. Расходы на их проведение по инициативе работодателя не учитываются при налогообложении прибыли.

Позиция 3. Расходы на необязательные медосмотры работников учесть можно, если их проведение предусмотрено коллективным договором

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.07.2010 по делу N А72-16506/2009
Суд указал, что в соответствии с коллективным договором работодатель обязан за свой счет проводить медосмотры всех вновь принятых сотрудников, а не только работников некоторых категорий, указанных в ст. 213 ТК РФ. Согласно ст. 212 ТК РФ работодатель обязан проводить медосмотры в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными актами, содержащими нормы трудового права. С учетом ст. 40 ТК РФ коллективный договор является правовым актом, регулирующим социально-трудовые отношения, т.е. подпадает под понятие "иные акты, содержащие нормы трудового права". Коллективный договор является источником права не по смыслу ст. 212, а по смыслу ст. 40. Следовательно, затраты работодателя в виде компенсаций работникам категорий, не указанных в ст. 213 ТК РФ, стоимости оплаченных ими за свой счет медицинских осмотров правомерно учтены в расходах.

14.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проведение предварительных медосмотров кандидатов на вакантные должности, если они не были приняты на работу (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции Минфина России затраты на проведение предварительных медосмотров кандидатов на вакантные должности могут быть учтены в расходах, даже если они не были приняты на работу. Авторы поддерживают данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.10.2009 N 03-03-06/1/648
Разъясняется, что затраты на проведение предварительных медосмотров кандидатов на вакантные должности могут быть учтены в расходах (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом не имеет значения, были ли кандидаты в конечном счете приняты налогоплательщиком на работу.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2009

15. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОФОРМЛЕНИЕ МЕДИЦИНСКИХ КНИЖЕК
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

15.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы (возмещение затрат) на оформление медицинских книжек для работников (пп. 7 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В случаях, предусмотренных трудовым законодательством, работодатель обязан проводить обязательные предварительные и периодические медосмотры сотрудников (ст. ст. 212, 213 ТК РФ).
В составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, налогоплательщик, в частности, вправе учесть затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренные российским законодательством, затраты на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, а также расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Кроме того, налогоплательщик вправе включить в расходы и другие затраты, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы на оформление (по возмещению затрат на оформление) медицинских книжек для работников?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России расходы на возмещение затрат сотрудников на прохождение медосмотров и оформление медицинских книжек можно учесть, если медосмотры сотрудников являются обязательными. Есть работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Также есть мнение УМНС России по г. Москве, согласно которому расходы в виде не предусмотренных Трудовым кодексом РФ компенсаций работникам за оформление медицинских книжек, приобретаемых потенциальными работниками за свой счет, налогоплательщик учесть не вправе.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на оформление медицинских книжек (по возмещению затрат на их оформление) для работников можно учесть, если прохождение сотрудниками медосмотров является обязательным

Письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/4/84
Ведомство разъясняет, что налогоплательщик вправе учесть в прочих расходах затраты на возмещение работникам организации стоимости оплаченных ими за свой счет при трудоустройстве обязательных предварительных медицинских осмотров и оформления медицинских книжек.

Консультация эксперта, 2013
Автор приходит к выводу, что налогоплательщик вправе учесть затраты на оформление медицинских книжек для сотрудников, чья работа связана с движением транспорта, поскольку согласно Трудовому кодексу РФ обязанность по организации медосмотров таких работников возложена на работодателя.

Статья: "Медицинские" расходы организации (Козлова Е.) ("Аудит и налогообложение", 2005, N 5)
Автор считает, что если прохождение медосмотра обязательно для работника, то работодатель может учесть расходы на оформление медицинских книжек для работников на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Сколько стоит забота о здоровье сотрудников (Ильина А.) ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 9)

Позиция 2. Расходы на оформление медицинских книжек (по возмещению затрат на их оформление) для работников учесть нельзя

Письмо УМНС России по г. Москве от 07.10.2004 N 28-11/64374
Разъяснено, что налогоплательщик не вправе учесть расходы в виде не предусмотренных Трудовым кодексом РФ компенсаций работникам за оформление медицинских книжек, приобретаемых потенциальными работниками за свой счет.

16. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВАКЦИНАЦИЮ СОТРУДНИКОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

16.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на вакцинацию сотрудников (пп. 7 п. 1 ст. 264, п. п. 16 и 25 ст. 255 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что расходы на вакцинацию работодатель может включить в состав прочих расходов, если организация исполняет возложенные на нее законом обязанности. Есть судебные акты, из которых следует, что налогоплательщик может учесть расходы на вакцинацию, если она проводится по предписанию государственного органа.
Вторая точка зрения, выраженная в судебных актах, заключается в том, что расходы на вакцинацию можно учесть, если обязанность по ее проведению установлена в коллективном договоре.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно, если вакцинация обязательна в силу закона либо предписания государственного органа

Письмо Минфина России от 23.11.2017 N 03-03-06/1/77634
Финансовое ведомство отмечает, что если организация исполняет обязанности, возложенные на нее Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", в частности проводит санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия, то указанные затраты можно включить в расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.06.2007 N 03-03-06/1/357

Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2007, 18.07.2007 N КА-А40/5665-07 по делу N А40-53703/06-140-348
Суд указал, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). С учетом положений Трудового кодекса РФ, Федерального закона "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", а также принимая во внимание решения областной и городской санитарно-эпидемиологических комиссий и городской администрации, коллективный договор в области охраны труда, налогоплательщик имел право включить в расходы затраты на проведение вакцинации сотрудников против гриппа.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2006 по делу N А56-29688/2005
Содержит вывод суда о том, что расходы на вакцинацию сотрудников по предписанию санэпиднадзора учитываются при налогообложении прибыли по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Расходы учесть можно, если вакцинация предусмотрена коллективным договором

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 по делу N А21-7038/2007
Суд признал правомерным включение в налоговую базу по прибыли расходов на вакцинацию сотрудников, поскольку такая обязанность работодателя была установлена коллективным договором.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.10.2006 по делу N А65-6040/2005-СА2-8

17. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ ЗДРАВПУНКТОВ (МЕДПУНКТОВ)
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

17.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на содержание здравпунктов (медпунктов) (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ при налогообложении учитываются расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также расходы, которые связаны с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации. Каких-либо дополнительных условий для признания расходов Налоговый кодекс РФ не предъявляет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что организации, чье производство отнесено к вредным и которые обязаны проводить медосмотры работников в соответствии с требованиями законодательства, могут учесть расходы на содержание здравпунктов (медпунктов) при налогообложении прибыли. Аналогичное мнение высказано в судебных решениях и авторских консультациях.
В то же время есть пример судебного решения, из которого следует, что организация, независимо от наличия у нее производства с вредными и (или) тяжелыми условиями труда, может учесть расходы на содержание здравпункта (медпункта).

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются при наличии вредного производства и (или) обязанности проводить медосмотр работников

Письмо Минфина России от 04.03.2010 N 03-03-06/1/109
Финансовое ведомство разъясняет, что организации, обязанные в соответствии с установленным законодательством порядком осуществлять медицинское освидетельствование, вправе учитывать расходы на содержание медпунктов, входящих в состав этих организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.04.2006 N 03-03-04/1/356
Письмо Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/4/86
Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2009 N КА-А40/12347-09 по делу N А40-30151/08-143-82
Постановление ФАС Центрального округа от 08.10.2009 по делу N А23-3030/08А-14-189

Письмо Минфина России от 05.03.2005 N 03-03-01-04/1/90
Отмечено, что если затраты на санитарно-бытовое, лечебно-профилактическое обслуживание и обеспечение работников медикаментами предусмотрено обязательными требованиями по организации труда в отдельных отраслях, то расходы по содержанию медпунктов, находящихся непосредственно на территории организации, а также оплата труда медицинских работников, которые являются работниками организации, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Письмо Минфина России от 09.07.2004 N 03-03-05/1/69
Финансовое ведомство отмечает, что организации с вредными условиями труда могут учесть расходы на содержание медпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.12.2004 N 03-03-01-04/1/175
Статья: Вредная работа? Оплатите! (Бунина А.) ("Практическая бухгалтерия", 2007, N 5)
Статья: Учет расходов на проведение медицинских осмотров работников (Карпович Л.В.) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)
Статья: Расходы на медицинский осмотр работников (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 1)
Статья: Медпункт на предприятии (Ничук Р.П.) ("Советник бухгалтера", 2006, N 9)

Позиция 2. Расходы учитываются независимо от наличия вредного производства

Постановление ФАС Центрального округа от 09.11.2006 по делу N А08-11753/05-25
Суд указал, что пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит в качестве условия учета расходов по содержанию здравпункта его создание на производствах и в цехах с вредными и (или) опасными условиями труда.

18. УЧЕТ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ
С НАБОРОМ ПЕРСОНАЛА, ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

18.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату услуг кадрового агентства по подбору персонала, если в организации есть подразделение, выполняющее аналогичные функции (пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
18.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на подбор персонала, если персонал не набран (8 и пп. 4 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
18.3. Когда можно признать для целей налога на прибыль затраты на выплату стипендии по ученическому договору, заключенному с соискателем (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
18.4. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на выплату стипендии по ученическому договору соискателю, который не был принят на работу после обучения (пп. 8, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
18.5. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы по подбору персонала, если работник уволен по результатам прохождения испытательного срока (пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

18.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату услуг кадрового агентства по подбору персонала, если в организации есть подразделение, выполняющее аналогичные функции (пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым наличие кадрового подразделения в составе организации не исключает возможности учета затрат на услуги сторонних организаций по подбору персонала.
В то же время имеются авторские консультации, в которых отмечается, что расходы на оплату услуг кадрового агентства по подбору персонала учитываются при налогообложении прибыли, если обязанности аналогичного подразделения налогоплательщика отличаются от услуг, оказываемых агентством.

По вопросу учета затрат по гражданско-правовому договору, если в штате имеются подразделения (сотрудники) с аналогичными (дублирующими) функциями, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признаются независимо от функций штатного подразделения

Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А40/7963-09 по делу N А40-93568/08-87-466
Суд отклонил довод налогового органа о необоснованности расходов на услуги организаций по подбору персонала при наличии собственного отдела кадров. Наем сотрудников необходимой квалификации является неотъемлемым условием осуществления налогоплательщиком деятельности, направленной на получение дохода. Использование услуг сторонних организаций по подбору персонала являлось вынужденной мерой в связи с большим объемом работы по набору персонала. С учетом пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ спорные затраты правомерно учтены в расходах.

Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КА-А40/10001-07 по делу N А40-38224/06-140-265
Суд посчитал, что наличие кадрового подразделения в составе организации не исключает возможности заключения соответствующего договора на подбор персонала. Условия договора исполнитель выполнил, поэтому требования пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ соблюдены.

Позиция 2. Расходы признаются, если обязанности штатного подразделения не совпадают с услугами, оказываемыми сторонней организацией

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, само по себе наличие у налогоплательщика подразделения с аналогичными функциями не является основанием для непризнания расходов. Для признания расходов обоснованными необходимо, чтобы обязанности подразделения налогоплательщика не совпадали с услугами, оказываемыми агентством. Это возможно, например, если подразделение и агентство осуществляют подбор на разные группы должностей.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на услуги кадровых агентств (Карпович Л.В.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 9)
Статья: Учет расходов на услуги кадрового агентства (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 17)

18.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на подбор персонала, если персонал не набран (пп. 8 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит каких-либо ограничений для учета расходов по набору работников, включая услуги специализированных организаций по подбору персонала (пп. 8 п. 1 ст. 264).
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на подбор персонала, в том числе размещение объявлений о наборе и оплата услуг кадровых агентств, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, если в результате этих мероприятий сотрудники не будут набраны. Данная точка зрения подтверждается судебным актом и работами авторов.
В то же время есть судебные акты, в которых указано, что Налоговый кодекс РФ не содержит такого условия, как прием всех кандидатов на работу, для признания расходов на набор персонала. Некоторые авторы поддерживают данную позицию.
Сторонники третьей точки зрения отмечают, что с кадровым агентством можно заключить два договора: один - на подбор персонала, по которому признавать расходы только в случае принятия работников в штат, а другой - на оказание консультационных услуг по подбору персонала. Есть судебные акты и работы авторов, согласно которым подобные затраты учитываются в расходах на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ независимо от результата.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если персонал не набран, расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 04.09.2008 N 03-03-06/1/504
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на услуги кадрового агентства по подбору кандидатур, не подошедших организации, не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/1/497
Консультация эксперта, 2006

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2005 N 20-12/19398
Отмечено, что если персонал не набран, то все расходы по его набору, включая оплату рекламы и услуг, в специализированных организациях, не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.04.2007 по делу N А56-4088/2006
Суд указал на экономическую необоснованность расходов на услуги специализированной организации по подбору персонала, так как налогоплательщик самостоятельно нашел необходимого специалиста.

Корреспонденция счетов: Организация в ноябре 2006 г. разместила в специализированной газете объявление о наличии вакантной должности главного бухгалтера. Одновременно организация заключила договор с кадровым агентством на подбор для нее кандидатов. Условия конкурсного отбора успешно прошел кандидат, которого нашло агентство. Как отразить данные операции в бухгалтерском и налоговом учете?..
Автор указывает, что, если в результате размещения рекламного объявления о приеме на работу не были набраны сотрудники, расходы на такое размещение не уменьшают налог на прибыль.

Позиция 2. Если персонал не набран, расходы учесть можно

Постановление ФАС Московского округа от 13.03.2009 N КА-А40/1354-09 по делу N А40-32344/08-75-75
Суд, ссылаясь на п. 1 ст. 252 и пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, указал, что обоснованность расходов на оплату услуг по подбору персонала подтверждает не конечный результат таких услуг (например, наем работников), а сам факт их оказания.

Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КА-А40/10001-07 по делу N А40-38224/06-140-265
Суд сделал следующий вывод: Налоговый кодекс РФ не содержит условий о том, что предложенные специализированной организацией сотрудники должны быть приняты на работу, поэтому налогоплательщик правомерно учел затраты на услуги по подбору персонала.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.05.2007 по делу N А55-29883/05-53
Суд указал, что в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на набор персонала относятся к расходам, связанным с производством и реализацией. При этом Налоговый кодекс РФ не требует в качестве дополнительного условия для признания расходов прием всех кандидатов на работу.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 08.10.2008
По мнению автора, расходы на оплату услуг кадровому агентству учитываются при налогообложении прибыли, даже если предложенные кандидатуры не были приняты на работу.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на услуги кадровых агентств (Карпович Л.В.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 9)
Статья: Учет расходов на услуги кадрового агентства (Карпович Л.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 17)
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 23.06.2006

Статья: Проблемы обоснования расходов на поиск персонала (Левин Л.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 37)
Автор отмечает, что при подборе сотрудников результат может быть не достигнут по объективным причинам, а это само по себе не может являться основанием для признания расходов нецелесообразными (необоснованными).

Статья: Когда расходы на поиск персонала уменьшают доход (Борецкая И.В.) ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 4)
Автор указывает, что Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений на признание расходов по услугам, не давшим положительного результата.

Статья: Обоснованность затрат (Никитин В.В.) ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7)
Автор акцентирует внимание на том, что расходы на оплату услуг кадрового агентства необходимы для организации, чтобы найти сотрудника на вакантную должность. Если организация не будет платить агентству за предоставленных кандидатов независимо от того, подойдут ли они, она не сможет заключить договор с агентством. Организация вынуждена заключать договор с агентством на его условиях. Если аналогичное условие выставляют и другие агентства, то в данной ситуации необходимо говорить о том, что расходы обусловлены обычаями делового оборота. Следовательно, затраты понесены во имя соблюдения принципа рациональности и должны признаваться экономически обоснованными.

Позиция 3. Расходы можно учесть, если заключить с агентством договор на оказание консультационных услуг

Постановление ФАС Московского округа от 13.03.2009 N КА-А40/1354-09 по делу N А40-32344/08-75-75
Суд, ссылаясь на п. 1 ст. 252 и пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, указал, что обоснованность расходов на оплату услуг по подбору персонала подтверждает не конечный результат таких услуг (например, наем работников), а сам факт их оказания.

Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2005, 30.08.2005 N КА-А40/7275-05-1,2
Суд признал правомерным включение в расходы на основании пп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ затрат на оплату консультационных услуг кадровому агентству по исследованию рынка специалистов для занятия определенной должности. Суд указал, что данными договорами оплата услуг не ставилась в зависимость от замещения вакантной должности.

Консультация эксперта, 2006
Автор предлагает плату кадровому агентству за подбор персонала независимо от того, будет кандидат принят на должность или нет, учитывать на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. Плату же за услуги по подбору работников, которые будут приняты на должности, можно учитывать на основании пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Как учесть стоимость услуг кадровых агентств (Яковлева Ю.А.) ("Главбух", 2006, N 12)

18.3. Когда можно признать для целей налога на прибыль затраты на выплату стипендии по ученическому договору, заключенному с соискателем (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что затраты на выплату стипендии по ученическому договору можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ на дату их возникновения при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.
Ранее финансовое ведомство придерживалось позиции, согласно которой такие расходы учитываются в случае принятия учащихся в штат организации по окончании обучения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на выплату стипендии по ученическому договору можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ на дату возникновения

Письмо Минфина России от 10.06.2016 N 03-03-06/1/34188
Минфин России со ссылкой на пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ разъяснил, что затраты на выплату стипендий учащимся по ученическим договорам можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, на дату их возникновения.

Позиция 2. Затраты на выплату стипендии по ученическому договору можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при принятии учащегося на работу по окончании обучения

Письмо Минфина России от 08.06.2012 N 03-03-06/1/297
Разъяснено, что в случае принятия учащихся в штат организации по окончании обучения затраты на выплату им стипендии учитываются в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.

18.4. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на выплату стипендии по ученическому договору соискателю, который не был принят на работу после обучения (пп. 8, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на выплату стипендии по ученическому договору не учитываются при налогообложении прибыли.
В то же время есть работы авторов, в которых сделан вывод о том, что указанные расходы направлены на получение доходов и могут признаваться для целей налогообложения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на выплату стипендии по ученическому договору соискателю, не принятому на работу после обучения, не учитываются

Письмо Минфина России от 08.06.2012 N 03-03-06/1/297
Указывается, что оснований для принятия расходов по выплате стипендий учащимся, не принятым в штат организации по окончании обучения, для целей налогообложения прибыли не имеется.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.05.2008 N 03-04-06-01/123
Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/77
Письмо Минфина России от 30.11.2006 N 03-03-04/2/252

Позиция 2. Расходы на выплату стипендии по ученическому договору соискателю, не принятому на работу после обучения, можно учесть

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.03.2007
Авторы указывают, что расходы на обучение кандидатов, даже если в итоге кандидат не был принят на работу, изначально направлены на получение дохода и могут признаваться для целей налогообложения.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 30.11.2006 N 03-03-04/2/252 "Налоговый учет затрат на подготовку и переподготовку кадров" (Мишина Е.В.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 1)
По мнению автора, при надлежащем документальном подтверждении стипендий, которые выплачены соискателям, не принятым на работу, их можно учесть как расходы на набор персонала.

18.5. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы по подбору персонала, если работник уволен по результатам прохождения испытательного срока (пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
В авторских консультациях высказано следующее мнение: расходы учесть можно, если в договоре будет указано, что он считается исполненным в момент выхода сотрудника на работу. Если договором будет предусмотрено поэтапное исполнение, в расходы можно включить вознаграждение за выход сотрудника.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, если сотрудник уволен по итогам прохождения испытательного срока, расходы можно учесть. Для этого в договоре необходимо закрепить условие, что обязанности кадрового агентства считаются исполненными в момент выхода нового сотрудника на работу.

Статья: Расходы на услуги кадровых агентств (Карпович Л.В.) ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 9)
Автор считает, что в договоре с кадровым агентством необходимо предусмотреть поэтапное оказание услуг. Когда работник выходит на работу, выплачивается и включается в расходы первая часть вознаграждения. Если работник проходит испытательный срок - вторая часть вознаграждения. Если работник испытательный срок не пройдет, в расходах можно учесть только первую часть вознаграждения.

19. УЧЕТ РАСХОДОВ НА АРЕНДУ ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

19.1. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду жилого помещения под офис (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.2. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль плата за фактически используемое имущество, если договор аренды отсутствует (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.3. Когда можно учесть для целей налога на прибыль расходы в виде капитальных вложений, понесенные во время действия предварительного договора аренды: до заключения основного договора или после (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ)? >>>
19.4. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду имущества, если право собственности на него арендодателем не зарегистрировано (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по договору временного пользования объектами капитальных вложений, заключенному с инвестором, до регистрации им права на указанное имущество (пп. 10, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.6. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по незарегистрированному договору аренды недвижимости (в том числе помещения), заключенному на срок не менее года (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по незарегистрированному договору аренды, который был заключен на срок менее года и впоследствии продлен (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по незарегистрированному договору аренды, заключенному на срок менее года, если его действие распространено на отношения, которые возникли до его подписания (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.9. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по договору аренды, заключенному на неопределенный срок, если договор не прошел государственную регистрацию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.10. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль арендную плату, размер которой зафиксирован в дополнительном соглашении, не прошедшем государственную регистрацию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.11. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль арендная плата за объекты, которые не используются в деятельности, направленной на получение дохода (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
19.12. Как учитываются в целях налога на прибыль расходы на аренду земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости (пп. 10 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>
19.13. Учитывается ли в целях налога на прибыль в расходах арендная плата, рассчитанная исходя из размеров арендуемых помещений, отличных от данных БТИ (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

19.1. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду жилого помещения под офис (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

На основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные платежи за арендованное имущество можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В Налоговом кодексе РФ возможность признания данных расходов не поставлена в зависимость от назначения арендованного помещения.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Имеются письма Минфина России, согласно которым жилое помещение не может использоваться в качестве офиса юридического лица, поэтому расходы на его аренду не учитываются в целях налогообложения прибыли. Аналогичное мнение высказывают УФНС России по г. Москве и некоторые авторы.
В то же время есть письмо Минфина России, в котором указано, что нарушение норм иных отраслей законодательства не влияет на налогообложение. Расходы на аренду жилого помещения учитываются, если они экономически обоснованны и подтверждены документально. Есть судебные акты, подтверждающие этот подход. Аналогичное мнение высказано и некоторыми авторами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на аренду жилого помещения под офис не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль

Письмо Минфина России от 29.09.2014 N 03-03-06/1/48504
Минфин России разъяснил: гражданское и жилищное законодательство не допускает не только использования жилого помещения юридическим лицом в предпринимательских целях, но и саму сдачу в аренду жилого помещения в иных целях, кроме проживания. В связи с этим расходы юридического лица по договору аренды жилого помещения под офис не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.02.2008 N 03-03-06/1/93
Письмо Минфина России от 28.10.2005 N 03-03-04/4/71

Письмо Минфина России от 10.11.2006 N 03-05-01-04/310
Финансовое ведомство со ссылкой на п. 3 ст. 288 ГК РФ разъяснило, что жилое помещение не может использоваться в качестве офиса до перевода его в нежилое. На основании этого расходы по аренде жилого помещения под офис не уменьшают налоговую базу по прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 28-11/43420

Письмо Минфина России от 27.10.2005 N 03-03-04/1/310
Минфин России указал, что расходы на аренду помещения, которое согласно гражданскому законодательству не может использоваться в качестве офиса организации, не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ и не учитываются при налогообложении прибыли. Организация вправе учитывать расходы на аренду помещения под офис только в случае перевода жилого помещения в нежилое.

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.09.2008 N 20-12/089130
Налоговый орган отметил следующее. Гражданское и жилищное законодательство не допускает сдачу в аренду жилого помещения в иных целях, кроме проживания граждан либо осуществления гражданами, проживающими в жилом помещении, индивидуальной предпринимательской деятельности. В связи с этим расходы юридического лица по договору аренды жилого помещения под офис не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку такой договор заключен в нарушение законодательства.

Консультация эксперта, 2007
Автор со ссылкой на п. 38 совместного Постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 указывает, что расходы на аренду жилого помещения под офис не будут уменьшать налоговую базу по прибыли, поскольку договор аренды в этом случае является ничтожным.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Жилое помещение в роли офиса (Лермонтов Ю.) ("Бизнес-адвокат", 2006, N 7)

Статья: Можно ли учесть расходы на аренду офиса, если он расположен в жилом помещении? ("Налоговые споры", 2006, N 8)
Автор указывает, что при отсутствии государственной регистрации договоры аренды жилья под офис считаются незаключенными, а потому арендная плата, выплачиваемая по этим договорам, никакими документами не подтверждена.

Статья: Арендуем офис. Какие проблемы? (Емельянова И.В.) ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 3-4)
Автор указывает, что расходы на аренду жилого помещения под офис не учитываются при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы на аренду жилого помещения под офис учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль

Письмо Минфина России от 18.10.2005 N 03-03-04/1/285
Финансовое ведомство указало, что расходы учитываются в целях налогообложения прибыли, если они соответствуют условиям, предъявляемым Налоговым кодексом РФ. Действие норм законодательства иных отраслей на признание расходов не влияет. Использование жилого помещения не по назначению является нарушением Жилищного кодекса РФ и не влияет на налогообложение, поэтому расходы на аренду жилого помещения под офис могут учитываться в целях налогообложения прибыли.

Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2010 N КА-А40/5879-10-3 по делу N А40-125078/09-126-900
Суд установил, что общество использовало спорное жилое помещение под офис для осуществления реальной предпринимательской (туристической) деятельности, направленной на получение дохода. Претензии к документам, подтверждающим расходы по аренде помещения, у налогового органа отсутствуют. Применив положения ст. ст. 252, 264 НК РФ, суд пришел к выводу о том, что упомянутые расходы являются документально подтвержденными и экономически обоснованными.

Постановление ФАС Московского округа от 27.07.2009 N КА-А41/7015-09 по делу N А41-19766/08
Суд указал, что возможность учесть расходы на аренду помещения не ставится налоговым законодательством в зависимость от отнесения помещений к нежилому фонду.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 21.08.2008 N КА-А40/7702-08 по делу N А40-56003/07-20-342
Постановление ФАС Московского округа от 12.01.2007, 19.01.2007 N КА-А41/13145-06 по делу N А41-К2-10030/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2008 по делу N А57-6023/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2008 по делу N А12-10256/07-С60
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.10.2006 по делу N А05-4649/2006-19
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.09.2005 N А56-50544/04
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 11.04.2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2007 по делу N А05-8537/2006-34
Суд указал, что расходы налогоплательщика по аренде используемых под офис жилых помещений являются экономически обоснованными и документально подтвержденными и уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, расходы на аренду жилого помещения, используемого в качестве офиса, учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Турфирма арендует квартиру у физического лица (Манузина Н.В.) ("Главбух". Приложение "Учет в туристической деятельности", 2006, N 3)

19.2. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль плата за фактически используемое имущество, если договор аренды отсутствует (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки).
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция, высказанная Минфином России, заключается в том, что в расходах по договору аренды можно учесть только ту арендную плату, которая уплачена после вступления в силу договора. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.
Согласно второй точке зрения, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, расходы на арендную плату за фактически используемое имущество до заключения договора аренды учесть можно. Для этого необходимо включить в договор условие о применении его к отношениям, возникшим до его заключения. Аналогичное мнение высказано в судебном акте и в авторских консультациях.
В то же время есть судебные акты, в которых указано, что отсутствие договора аренды не влияет на право налогоплательщика учесть в расходах реально понесенные затраты.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 26.10.2004 N 03-03-01-04/1/86
Финансовое ведомство отмечает, что арендная плата учитывается в составе расходов начиная с момента вступления в силу договора аренды.

Постановление ФАС Уральского округа от 07.03.2013 N Ф09-1109/13 по делу N А60-29907/2012
Суд установил, что у налогоплательщика не имелось должным образом оформленных договоров аренды. В связи с этим суд сделал вывод об отсутствии оснований для включения арендной платы в расходы, поскольку последние документально не подтверждены.

Позиция 2. Расходы учесть можно, если в договоре будет условие о том, что он применяется к отношениям, возникшим до заключения договора

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14626
Разъяснено, что арендная плата за фактически используемое до заключения договора аренды имущество учитывается в составе расходов, если договор содержит условие о распространении его на отношения, возникшие до заключения этого договора.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2010 N Ф09-6811/09-С3 по делу N А47-4581/2009
Суд признал затраты по договору субаренды обоснованными, несмотря на то что основной договор аренды еще не был заключен. Он указал, что заключение договоров аренды и субаренды после фактической передачи арендуемого имущества с учетом п. 2 ст. 425 ГК РФ не является нарушением действующего законодательства.

Позиция 3. Расходы можно учесть

Постановление ФАС Московского округа от 06.03.2014 N Ф05-1340/2014 по делу N А41-18838/13
Суд пришел к выводу о том, что при отсутствии договоров аренды налогоплательщик правомерно учел в расходах арендную плату. Суд объяснил свою позицию тем, что налогоплательщик фактически использовал арендованные помещения в деятельности, направленной на получение дохода, и нес расходы по уплате арендных платежей. Суд также отметил, что факт незаключения договора аренды не свидетельствует о документальной неподтвержденности расходов. Данные расходы подтверждены, в частности, первичными документами: актами приема-передачи помещений, платежными поручениями на оплату арендных платежей.

Постановление ФАС Уральского округа от 18.03.2008 N Ф09-469/08-С2 по делу N А47-2534/07
Суд указал, что отсутствие договора аренды в проверяемом периоде само по себе не влияет на право налогоплательщика учесть реально понесенные расходы на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 03.09.2007 N Ф09-7069/07-С2 по делу N А07-3018/07

19.3. Когда можно учесть для целей налога на прибыль расходы в виде капитальных вложений, понесенные во время действия предварительного договора аренды: до заключения основного договора или после (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ)?

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Такие капитальные вложения амортизируются арендатором, если арендодатель не возмещает арендатору стоимость произведенных капитальных вложений, в течение срока действия договора аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России, налогоплательщики вправе учитывать затраты, произведенные во время действия предварительного договора аренды, только после заключения основного договора.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.11.2012 N 03-03-06/1/601
Минфин России разъясняет, что расходы на капитальные вложения, произведенные будущим арендатором с согласия арендодателя в рамках предварительного договора аренды, стоимость которых не возмещается арендодателем, арендатор может учесть начиная с момента заключения и в течение срока действия договора аренды.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/442
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.10.2012 N 16-15/096958@

Письмо Минфина России от 15.11.2017 N 03-03-06/1/75501
Разъясняется, что налогоплательщик вправе учитывать затраты, понесенные во время действия предварительного договора аренды, только после заключения основного договора.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/435
Письмо Минфина России от 12.04.2011 N 03-03-06/1/231
Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-03-06/1/230
Письмо Минфина России от 04.02.2009 N 03-03-06/2/16

19.4. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду имущества, если право собственности на него арендодателем не зарегистрировано (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии со ст. 608 ГК РФ арендодателем может быть либо собственник имущества, либо лицо, уполномоченное собственником или законом сдавать имущество в аренду.
Налоговый кодекс РФ позволяет учесть в расходах арендные платежи за арендованное имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы по договору аренды не учитываются при налогообложении прибыли, если у арендодателя отсутствует свидетельство о государственной регистрации права собственности. Аналогичной точки зрения придерживается автор.
В то же время есть судебные акты и мнения авторов, согласно которым отсутствие свидетельства о госрегистрации права собственности арендодателя не влияет на признание расходов, если имущество фактически использовалось арендатором в деятельности, направленной на получение дохода.

По вопросу возможности учета расходов по заключенному с инвестором договору временного пользования имуществом в виде капитальных вложений см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 01.12.2011 N 03-03-06/1/791
Разъясняется, что в случае отсутствия у правообладателя регистрации права собственности на переданное в аренду недвижимое имущество арендатор не вправе учитывать арендные платежи по указанному имуществу.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.05.2011 N 03-03-06/1/292

Письмо Минфина России от 16.11.2010 N 03-03-06/1/728
Финансовое ведомство разъясняет, что до оформления арендодателем права собственности на объект недвижимости стороны не смогут заключить договор аренды, поскольку право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику (ст. ст. 209 и 608 ГК РФ). Расходы же по не заключенному в установленном порядке договору аренды не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.07.2008 N 03-03-06/1/399
Письмо УФНС России по г. Москве от 08.09.2007 N 20-12/086935

Письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-03-04/1/288
Финансовое ведомство разъясняет, что договор аренды, заключенный с лицом, которое не имеет свидетельства о государственной регистрации его прав на объект аренды, не подтверждает произведенный арендатором расход в виде арендной платы.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 N 16-15/061721.3
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2006 N 20-12/31083
Консультация эксперта, 2006

Письмо УФНС России по г. Москве от 09.12.2010 N 16-15/129894@
Разъясняется, что организация не вправе включать в расходы арендные платежи за ангар, право собственности на который арендодатель не зарегистрировал.

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.03.2008 N 20-12/025116
Указано, что расходы по договору аренды здания, заключенному до регистрации права собственности арендодателя на это здание, не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.12.2007 N 20-12/121014
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.05.2006 N 20-12/43852@

Позиция 2. Расходы учитываются

Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2010 N КА-А40/7183-10-2 по делу N А40-135534/09-115-1011
Суд установил, что в период налоговой проверки земельный участок числился на балансе арендодателя, но право собственности зарегистрировано не было. Суд признал затраты, связанные с внесением арендной платы за землю, обоснованными. Он указал, что обязанность налогоплательщика включить в расходы арендную плату за фактическое использование недвижимого имущества не зависит от государственной регистрации права собственности арендодателя согласно п. 3 ст. 2 ГК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2011 N КА-А40/9333-11 по делу N А40-111077/10-76-621
Суд указал, что расходы по договору аренды можно учесть при налогообложении прибыли, даже если право на имущество, переданное в аренду, не зарегистрировано.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.04.2007 N Ф04-2117/2007(33186-А27-31) по делу N А27-14782/2006-6
Постановление ФАС Московского округа от 06.10.2011 по делу N А40-1866/11-20-10
Постановление ФАС Московского округа от 02.02.2011 N КА-А40/15635-10 по делу N А40-30630/10-107-156
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2010 N КА-А40/9192-10 по делу N А40-142672/09-127-1076
Постановление ФАС Московского округа от 17.06.2010 N КА-А40/5963-10 по делу N А40-103247/09-4-686
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2008 по делу N А56-52896/2007
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 19.03.2008
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 23.01.2008

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.03.2006 N А19-11764/05-15-Ф02-984/06-С1 по делу N А19-11764/05-15
Суд пришел к выводу, что неподтверждение права собственности арендодателя на принятое в аренду имущество не свидетельствует об отсутствии расходов у арендатора.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 01.06.2011
На основе анализа судебной практики автор делает вывод: арендатор вправе учесть в расходах арендную плату, несмотря на то что право собственности арендодателя на предоставленное недвижимое имущество не зарегистрировано. Однако в этом случае, предупреждает эксперт, неизбежны споры с инспекцией.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что если у арендодателя нет свидетельства о праве собственности, но у арендатора есть договор аренды, акт приема-передачи помещения, платежные документы (т.е. произведенные расходы документально подтверждены), то требования Налогового кодекса РФ будут выполнены и налогоплательщик сможет учесть указанные расходы.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, факт признания договора недействительным в силу отсутствия права собственности у арендодателя не влияет на налоговые последствия, так как гражданско-правовые последствия недействительности сделки неприменимы к налоговым отношениям (п. 3 ст. 2 ГК РФ). В свою очередь, налоговое законодательство не содержит норм, регламентирующих налоговые последствия признания сделки недействительной.

19.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по договору временного пользования объектами капитальных вложений, заключенному с инвестором, до регистрации им права на указанное имущество (пп. 10, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Арендодателем может быть либо собственник имущества, либо лицо, уполномоченное собственником или законом сдавать имущество в аренду (ст. 608 ГК РФ).
В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвесторы имеют равные права, в том числе на владение, пользование и распоряжение объектами капитальных вложений и результатами таких вложений.
Подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрена возможность учета в расходах платы за аренду имущества. В состав прочих расходов можно включить другие затраты, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы по договору временного пользования объектами капитальных вложений, заключенному с инвестором, до регистрации им права на указанное имущество?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, затраты по договору временного пользования объектом капитальных вложений, осуществляемые до момента регистрации инвестором права на данное имущество, можно включить в расходы. ФНС России и УФНС России по г. Москве высказали аналогичное мнение.
Судебной практики нет.

По вопросу о возможности учета расходов по договору аренды в случае, если арендодатель не зарегистрировал право собственности на имущество, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15658
Финансовое ведомство разъясняет, что до госрегистрации права на результаты капитальных вложений в форме объектов завершенного строительства инвестор является их правообладателем с правом владения, пользования, распоряжения. Он может, в частности, предоставлять данное имущество в пользование иным лицам.
Следовательно, затраты по договору временного пользования объектом капитальных вложений, осуществляемые до момента регистрации права на данный объект, учитываются в расходах в общеустановленном порядке.

Письмо Минфина России от 30.08.2010 N 03-03-05/193 (направлено ФНС России для использования в работе Письмом от 14.09.2010 N ШС-37-3/11158@)
Финансовое ведомство разъясняет следующее. Инвестор, получивший результаты капитальных вложений в форме объектов завершенного строительства до момента госрегистрации права на них, является правообладателем указанного имущества с возможностью владения, пользования и распоряжения данными объектами. Он может, в частности, предоставлять их за плату в пользование третьему лицу.
Таким образом, платежи по договорам временного пользования принятыми государственной приемочной комиссией объектами капитальных вложений, право собственности на которые не зарегистрировано, учитываются в расходах в общеустановленном порядке.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 27.08.2010 N ШС-37-3/10187

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.05.2011 N 16-15/044319@
Разъясняется, что платежи по договорам временного пользования принятыми государственной приемочной комиссией объектами капитальных вложений, право собственности на которые не зарегистрировано, учитываются в расходах. Условием признания указанных затрат является использование данного имущества в деятельности, направленной на получение дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.11.2010 N 16-15/119803@

19.6. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по незарегистрированному договору аренды недвижимости (в том числе помещения), заключенному на срок не менее года (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к отношениям, возникшим до его заключения, если иное не установлено законом или не вытекает из существа соответствующих отношений.
В силу п. 2 ст. 651 ГК РФ договор аренды зданий или сооружений, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные платежи по договору аренды включаются в состав расходов. При этом каких-либо условий для признания таких расходов Налоговый кодекс РФ не содержит.
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Позиция Минфина России и налоговых органов заключается в том, что незарегистрированный договор аренды недвижимости со сроком не менее года не считается заключенным и расходы по такому договору не учитываются в целях налогообложения прибыли. Аналогичное мнение высказывали и некоторые авторы.
В то же время есть письма Минфина России, ФНС России и УФНС России по г. Москве и работа автора, согласно которым, если по договору аренды арендатор получает в пользование имущество до госрегистрации этого соглашения, арендные платежи учитываются в расходах начиная с момента эксплуатации этого имущества. Однако это возможно только при условии, что документы переданы на госрегистрацию.
Также есть судебные акты, из которых следует, что при подтверждении фактического использования помещения в производственных целях и уплаты арендных платежей нарушение гражданского законодательства не влияет на признание расходов. Аналогичная точка зрения представлена в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по незарегистрированному договору аренды недвижимости, заключенному на срок не менее года, не учитываются в целях исчисления налога на прибыль

Письмо Минфина России от 23.11.2015 N 03-07-11/67890
Минфин России рассмотрел вопрос о налоге на прибыль организаций при сдаче в аренду нежилого помещения по договору, подлежащему государственной регистрации, и указал, в частности, следующее. В соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. Расчетные документы по оплате арендной платы должны содержать ссылку на договор, в соответствии с которым осуществляются расходы. Расходы по незаключенному договору аренды не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций как не соответствующие критериям расходов, установленных ст. 252 НК РФ.

Письмо Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/4/18
Финансовое ведомство отмечает, что в соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит обязательной регистрации. Незарегистрированный договор не считается заключенным. Расходы по незаключенным договорам не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172
Письмо Минфина России от 17.02.2006 N 03-03-04/3/3
Письмо Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/1/325
Письмо ФНС России от 13.07.2005 N 02-1-07/66
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.11.2009 N 16-15/122370
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121861
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.2
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.08.2006 N 20-12/74633
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2005 N 20-12/56850
Консультация эксперта, 2006

Статья: Можно ли учесть расходы на аренду офиса, если он расположен в жилом помещении? ("Налоговые споры", 2006, N 8)
Автор указывает, что при отсутствии государственной регистрации договоры считаются незаключенными, а потому арендная плата, выплачиваемая по этим договорам, никакими документами не подтверждена.

Позиция 2. Расходы можно учесть с момента получения арендованного имущества в пользование при условии, что действие договора распространено сторонами на период с момента передачи имущества арендатору и документы поданы на госрегистрацию

Письмо Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/4/18
Разъясняется, что если согласно договору аренды арендатор получает в пользование здание до госрегистрации этого договора, то арендные платежи он может включать в расходы с момента эксплуатации здания при условии, что документы переданы на регистрацию.

Письмо Минфина России от 17.02.2006 N 03-03-04/3/3
Разъясняется, что если договор аренды распространен на период с момента передачи имущества потенциальному арендатору, то арендные платежи по зарегистрированному или находящемуся на государственной регистрации договору учитываются с момента получения объекта в пользование.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172
Письмо Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/1/325
Письмо ФНС России от 13.07.2005 N 02-1-07/66
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.11.2009 N 16-15/122370
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121861
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.2
Консультация эксперта, 2006

Позиция 3. Расходы по незарегистрированному договору аренды недвижимости, заключенному на срок не менее года, учитываются в целях исчисления налога на прибыль

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.02.2007, 07.02.2007 N Ф03-А59/06-2/5389 по делу N А59-1398/06-С24
Содержит вывод суда о том, что отсутствие регистрации договора аренды не влияет на признание расходов, если доказано использование помещения в производственной деятельности.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.06.2007 по делу N А05-12472/2006-1 (Определением ВАС РФ от 15.10.2007 N 12342/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд сделал вывод, что расходы по незарегистрированному договору аренды, заключенному на календарный год, уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как учет арендных платежей в расходах не зависит от государственной регистрации договора и дополнительных соглашений к нему.

Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2010 N КА-А41/9668-10 по делу N А41-7289/09
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ не связывает отнесение арендных платежей на расходы с наличием государственной регистрации договора аренды.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.09.2006, 20.09.2006 N Ф03-А73/06-2/3152 по делу N А73-2443/2006-29
Постановление ФАС Поволжского округа от 03.05.2005 N А55-14674/2004-41
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.03.2008 по делу N А56-19124/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2008 по делу N А56-30518/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2007 по делу N А56-38876/2006 (Определением ВАС РФ от 14.08.2007 N 9982/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2005 N А66-540/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу N А56-24327/2005
Консультация эксперта, 2008

Постановление ФАС Уральского округа от 25.01.2007 N Ф09-12242/06-С2 по делу N А60-22028/06
Суд признал, что арендную плату по незарегистрированным договорам можно отнести к расходам, поскольку затраты были фактически понесены налогоплательщиком.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.06.2006 по делу N А55-25816/2005
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.08.2005 N Ф08-3567/2005-1437А по делу N А53-5163/2005-С6-38

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ не связывает признание расходов на аренду помещения с наличием государственной регистрации договора аренды, заключенного на срок не менее года.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Аренда: сложные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения (Крутякова Т.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 8)
Консультация эксперта, 2007
Корреспонденция счетов: Организация в качестве арендатора в мае 2006 г. заключила договор аренды здания склада сроком на 5 лет. Здание фактически передано организации по акту 05.05.2006, и с этого момента организация уплачивает плату за пользование зданием. В мае проведен подрядным способом ремонт здания. Как отражаются в учете расходы по уплате арендной платы и оплате работ подрядчика в период до государственной регистрации договора?..
Статья: Когда аренда требует регистрации? (Карсетская Е.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 4)
Консультация эксперта, 2006

19.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по незарегистрированному договору аренды, который был заключен на срок менее года и впоследствии продлен (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет учесть в качестве расходов арендные платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264).
В соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ обязательной государственной регистрации подлежит договор аренды, заключенный на срок более года.
В п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 указано, что при продлении договора аренды, заключенного на срок менее одного года, на такой же срок после окончания первоначального срока новый договор аренды не подлежит государственной регистрации.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, расходы по договору аренды, заключенному на срок менее года и продленному также на срок менее года, учитываются при отсутствии государственной регистрации договора. Есть примеры судебных решений, подтверждающих данный подход. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.3
Налоговые органы со ссылкой на п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 разъяснили, что расходы по договору аренды, заключенному на срок менее года и впоследствии продленному также на срок менее года и не прошедшему государственную регистрацию, учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.10.2006 N 20-12/92230
Письмо УМНС России по г. Москве от 16.04.2004 N 26-12/28144
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2009
Статья: Аренда без регистрации (Карсетская Е., Крутякова Т.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 5)
Статья: Аренда: сложные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения (Крутякова Т.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 8)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.07.2008 по делу N А42-2352/2007
Отклоняя доводы инспекции о неправомерном включении в расходы арендных платежей по незарегистрированному договору, который был заключен на срок менее года, а впоследствии продлен, суд указал, что Налоговый кодекс РФ не связывает признание расходов с государственной регистрацией договора.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.04.2007 N Ф04-1979/2007(33065-А27-26) по делу N А27-13669/2006-6
Суд отверг довод налогового органа о том, что до момента государственной регистрации договор аренды считается незаключенным, и указал, что арендуемое здание использовалось организацией в процессе производства и она понесла расходы по аренде, следовательно, она правомерно включила арендные платежи в состав расходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.07.2007 по делу N А56-14803/2006
Суд указал, что договор аренды, заключенный на срок менее года, не требует государственной регистрации. При этом если после окончания договора арендные отношения между сторонами продолжились, то такой договор может считаться заключенным на неопределенный срок и также не нуждается в регистрации. Следовательно, арендные платежи по незарегистрированному договору аренды правомерно включены в состав расходов.

19.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по незарегистрированному договору аренды, заключенному на срок менее года, если его действие распространено на отношения, которые возникли до его подписания (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные платежи за арендуемое имущество могут быть учтены в расходах.
Гражданским кодексом РФ предусмотрено, что договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Стороны вправе закрепить, что условия договора применяются к их отношениям, возникшим до его заключения, если иное не установлено законом или не вытекает из существа соответствующих отношений (п. п. 1 и 2 ст. 425 ГК РФ).
На основании п. 3 ст. 433 ГК РФ договор, подлежащий государственной регистрации, считается для третьих лиц заключенным с момента регистрации. Договор аренды, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ).
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что организация вправе учесть расходы по незарегистрированному заключенному на срок менее года договору аренды, действие которого распространено на отношения, возникшие до его подписания.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.09.2010 N 03-03-06/1/581
Финансовое ведомство со ссылкой на п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 разъяснило: расходы по незарегистрированному заключенному на срок менее года договору аренды, действие которого распространено на отношения сторон, возникшие до его подписания, учесть можно.

19.9. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по договору аренды, заключенному на неопределенный срок, если договор не прошел государственную регистрацию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет учесть в качестве расходов арендные платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264).
В соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ обязательной государственной регистрации подлежит договор аренды, заключенный на срок более года.
В п. 11 Письма ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 указано, что договор аренды, возобновленный на неопределенный срок, не нуждается в государственной регистрации.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы по договору аренды, заключенному на неопределенный срок и не прошедшему государственную регистрацию, учитываются при налогообложении прибыли. Есть судебные решения и авторская консультация, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2006 N 20-12/22181
Разъясняется со ссылкой на п. 11 Письма ВАС РФ от 16.02.2001 N 59, что расходы по договору аренды, заключенному на неопределенный срок (если такой договор не прошел регистрацию), учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.06.2005 N 20-12/46413
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Московского округа от 25.06.2009 N КА-А40/5545-09 по делу N А40-46151/08-87-137
Суд указал, что поскольку договорные отношения продолжались и по истечении срока соглашения об аренде, то они считаются возобновленными на неопределенный срок. Так как нормы НК РФ не предусматривают обязательной регистрации договора аренды, ФАС признал включение арендных платежей в расходы обоснованным.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.03.2008 по делу N А56-19124/2007
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы по бессрочному договору аренды, который не был зарегистрирован, так как Налоговый кодекс РФ не связывает отнесение арендных платежей на расходы с наличием государственной регистрации указанного договора.

Постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2005 N А55-1586/05-51
Признавая правомерным учет в расходах арендной платы, суд указал, что договоры аренды помещения, заключенные на неопределенный срок, не подлежат государственной регистрации.

19.10. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль арендную плату, размер которой зафиксирован в дополнительном соглашении, не прошедшем государственную регистрацию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ позволяет учесть в качестве расходов арендные платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264).
В соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ обязательной государственной регистрации подлежит договор аренды, заключенный на срок более года.
В п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 указано, что дополнительное соглашение об изменении суммы арендной платы по договору аренды, подлежащему государственной регистрации, необходимо регистрировать.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, высказанной Минфином России, арендная плата по незарегистрированному дополнительному соглашению к договору, который подлежал обязательной регистрации, не учитывается при налогообложении прибыли. Однако, если условия соглашения распространены на период до момента его госрегистрации, арендные платежи в размере, установленном соглашением, который находится на регистрации, могут учитываться с момента изменения их размера. Аналогичное мнение высказано в работе автора.
Согласно другой точке зрения, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, расходы по дополнительному соглашению об изменении стоимости аренды, которое не было зарегистрировано, уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Есть судебные решения, из которых следует, что расходы по незарегистрированному дополнительному соглашению об увеличении арендной платы учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 11.07.2008 N 03-03-05/77
Разъясняется, что арендная плата, размер которой изменен допсоглашением, включается в состав прочих расходов после государственной регистрации указанного соглашения. Однако, если его условия распространены на период до момента госрегистрации, арендные платежи в размере, установленном соглашением, которое находится на регистрации, могут учитываться с момента изменения их размера.

Письмо Минфина России от 05.08.2005 N 03-03-04/4/34
Финансовое ведомство со ссылкой на п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 указало, что дополнительное соглашение к договору аренды сроком действия больше года подлежит обязательной регистрации. Исходя из этого разъяснено, что арендная плата по дополнительному соглашению об увеличении цены договора не учитывается при налогообложении прибыли до момента государственной регистрации указанного дополнительного соглашения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/1/471
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.03.2008 N 20-12/030173
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. Расходы учесть можно

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2006 N 20-12/29001
В Письме указано, что дополнительное соглашение к основному договору аренды об изменении стоимости арендной платы не изменяет права на это имущество, а арендная плата не является условием договора, без которого он не считается заключенным. Исходя из этого сделан вывод о том, что расходы по дополнительному соглашению об увеличении арендной платы, которое не прошло государственную регистрацию, учитываются при налогообложении прибыли, если основной договор был зарегистрирован.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.05.2005 N 20-12/35663
Консультация эксперта, 2007
Статья: Когда аренда требует регистрации? (Карсетская Е.) ("Новая бухгалтерия", 2006, N 4)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2008 по делу N А56-30518/2006
Признавая правомерным отнесение к расходам арендной платы, установленной незарегистрированными дополнительными соглашениями к договору аренды, суд указал, что факт государственной регистрации договора аренды или дополнительного соглашения к нему не влияет на признание расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу N А56-24327/2005

19.11. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль арендная плата за объекты, которые не используются в деятельности, направленной на получение дохода (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что арендная плата за арендованное имущество признается расходом. Каких-либо условий для признания арендной платы расходом Налоговый кодекс РФ не содержит.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции арендная плата по имуществу, которое фактически не используется в деятельности налогоплательщика и к ней не относится, не учитывается при налогообложении прибыли. В судебных решениях и работах авторов также говорится о том, что налогоплательщик не может учесть расходы на аренду помещений, в которых не ведется финансово-хозяйственная деятельность.
Ранее Минфин России указывал, что затраты на аренду, понесенные обществом до начала фактического использования арендованного имущества, можно учитывать при налогообложении прибыли. Также есть судебные решения, согласно которым налогоплательщик, не использовавший арендованное помещение в определенном налоговом периоде, может признать арендную плату расходом. Аналогичное мнение выражено в работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Арендная плата по объектам, которые не используются в деятельности, направленной на получение дохода, в расходах не учитывается

Письмо Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/390
Разъясняется, что арендуемое имущество в период его нахождения на складе временного хранения не используется в деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, арендные платежи нельзя учесть в расходах.

Письмо Минфина России от 15.11.2006 N 03-03-04/2/241
Финансовое ведомство отмечает, что арендные платежи по земельному участку, на котором располагается бесплатная стоянка для клиентов и работников, не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.09.2005 N 20-12/62488
Налоговые органы разъясняют, что арендная плата за земельный участок, на котором располагается законсервированный объект, не включается в базу по налогу на прибыль, поскольку на этом участке не ведется производственная деятельность.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Консервация: особенности учета (Букач Е.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 27)

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.03.2011 по делу N А57-2276/2010
Суд признал экономически необоснованными расходы на аренду помещений, переданных в безвозмездное пользование третьему лицу.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 по делу N А65-8262/2006-СА2-8 (Определением ВАС РФ от 11.05.2007 N 5384/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 N Ф04-1876/2006(26791-А46-40) по делу N 22-1338/04
Суд отказал в признании расходов на аренду помещения, так как налогоплательщик не представил доказательств ведения в нем хозяйственной деятельности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.09.2008 N Ф04-5561/2008(11401-А45-15) по делу N А45-15736/2007-60/110
Суд признал экономически неоправданными расходы по уплате арендной платы за земельный участок и здание, которые фактически не использовались в производственной деятельности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2005 N А56-23251/04

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2007 по делу N А72-1830/07
Суд указал, что налогоплательщик не осуществлял реализацию алкогольной продукции и продуктов питания, однако продолжал арендовать нежилые помещения, которые ранее использовал под магазины. Следовательно, арендные платежи не могут учитываться при налогообложении прибыли, так как они экономически необоснованны и не направлены на получение прибыли.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.09.2007 N Ф04-6134/2007(37925-А75-42), Ф04-6134/2007(37975-А75-42) по делу N А75-2479/2007
Суд сделал следующий вывод: затраты на аренду неисправной техники, возвращенной арендодателю в таком же состоянии, не учитываются при налогообложении прибыли. Довод налогоплательщика о том, что данная техника не использовалась в работе общества в связи с необходимостью ее ремонта, суд отклонил, так как он не свидетельствует о необходимости заключения договора аренды.

Статья: Земельные участки: учет операций по договорам аренды (Заруцкая В.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 38)
По мнению автора, расходы на аренду земельного участка не учитываются при налогообложении прибыли, если объект, расположенный на этом участке, не используется в производственной деятельности.

Позиция 2. Арендная плата по объектам, которые не используются в деятельности, направленной на получение дохода, в расходах учитывается

Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/2/155
Финансовое ведомство указывает, что затраты на аренду недвижимости, понесенные арендатором до начала ее фактического использования, можно учесть при налогообложении прибыли на основании пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А40-135314/11-107-565
Суд разъяснил, что обязательным требованием для получения лицензии на хранение алкогольной продукции является указание местонахождения организации и ее обособленных подразделений, в которых будет храниться данная продукция. Именно в целях получения лицензии общество заключило договор аренды. Следовательно, инспекция неправомерно исключила из состава расходов платежи за аренду складского помещения, которое общество не использует в предпринимательской деятельности в связи с отсутствием соответствующей лицензии.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.05.2013 по делу N А32-40947/2011
Суд указал, что выполнение таможенных формальностей, обусловленных действующим законодательством, не свидетельствует о необоснованности затрат на аренду оборудования. Налоговое законодательство не содержит норм, ограничивающих отнесение арендных платежей к расходам только периодом полезного использования арендованного имущества.

Постановление ФАС Московского округа от 27.05.2011 N КА-А40/3538-11-2 по делу N А40-11927/10-4-48
Суд отклонил доводы налогового органа о необоснованности расходов по аренде бездействующих скважин, по которым не велась добыча нефти. Суд указал, что заключение договоров аренды являлось неотъемлемым условием недропользования на основании лицензий. В связи с этим платежи за арендуемое имущество учтены в прочих расходах правомерно (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.03.2010 по делу N А32-26302/2008-63/376
Суд установил, что земельные участки, арендованные обществом и не участвующие в производственном процессе в отчетном периоде, будут задействованы в следующих периодах. Поэтому он признал платежи по аренде земли обоснованными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2009 по делу N А56-6623/2008
Суд, руководствуясь пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ, отклонил довод налогового органа о том, что арендная плата за земельные участки, на которых расположены законсервированные объекты, не учитывается в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.12.2008 по делу N А49-5261/08

Постановление ФАС Московского округа от 24.05.2007, 28.05.2007 N КА-А40/4515-07 по делу N А40-50881/06-112-275
Суд признал обоснованными расходы порта по арендной плате за буксиры во время их простоя. Он указал, что не брать буксиры в аренду на круглогодичный срок невозможно в силу специфичности их оборудования, а при аренде на меньший срок у налогоплательщика возникают дополнительные расходы. Таким образом, круглогодичная аренда буксиров является не только экономически оправданной, но и производственно необходимой хозяйственной операцией, так как обусловливает функционирование порта в целом.

Постановление ФАС Московского округа от 13.05.2011 N КА-А40/3199-11 по делу N А40-50502/10-127-246
Суд пришел к выводу о том, что для выполнения условий лицензии и эффективного использования месторождений организации требовались в том числе недействующие скважины. Таким образом, ФАС указал, что налогоплательщик правомерно учитывал арендные платежи по данному имуществу.

Постановление ФАС Московского округа от 05.04.2007, 12.04.2007 N КА-А40/1503-07 по делу N А40-17005/06-108-117
Суд признал экономически обоснованной арендную плату за скважины, находящиеся в резерве и на консервации, так как расходы были вызваны производственными и технологическими причинами, а также спецификой деятельности налогоплательщика.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2006 по делу N А05-2343/2006-34
Суд признал расходы налогоплательщика по договору аренды склада, который он не использовал в производственных целях, экономически обоснованными, совершенными с разумными деловыми целями (получение лицензии и минимизация расходов по оплате услуг порта).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.04.2006 по делу N А82-9754/2005-14
Суд установил, что организация передала арендуемое помещение в безвозмездное пользование таможне. Он признал расходы по арендной плате экономически обоснованными, так как наличие таможенного поста на складе временного хранения обеспечивает эффективность деятельности организации в качестве таможенного брокера, а изменение его месторасположения экономически невыгодно, поскольку приведет к дополнительным расходам.

Консультация эксперта, 2013
Автор отметил, что налогоплательщик вправе учесть в расходах арендные платежи за нахождение на таможне (складе временного хранения) имущества, не используемого в производственных целях.

Консультация эксперта, 2010
Автор указывает, что налогоплательщик вправе учесть расходы по аренде помещения, которое не используется для ведения деятельности в связи с проведением ремонта. Однако учитывать данные расходы можно лишь при отсутствии явных оснований считать их необоснованными.

Статья: Консервация основных средств: право или обязанность? (Моисеев М.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2007, N 13)
Автор указывает, что при консервации объектов, расположенных на арендованном земельном участке, арендатор, в соответствии с гл. 34 ГК РФ, не освобождается от исполнения обязанностей по договору аренды. Уплачивая арендную плату, арендатор предотвращает большие расходы, которые могут у него возникнуть в виде пеней и штрафов за ненадлежащее исполнение договора. Следовательно, затраты на оплату арендных платежей соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ и могут быть учтены в составе прочих расходов.

19.12. Как учитываются в целях налога на прибыль расходы на аренду земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости (пп. 10 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 257 НК РФ)?

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В то же время согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость основного средства включается сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов), кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России расходы на арендную плату по земельному участку, на котором ведется строительство здания (сооружения), не включаются в состав расходов, а увеличивают первоначальную стоимость объекта. Есть судебные акты и работы авторов, поддерживающие данный подход.
В то же время есть судебные акты, согласно которым учитывать арендные платежи за земельный участок, на котором ведется строительство основного средства, можно единовременно. Также есть работы авторов, в которых указано на возможность единовременного списания расходов на аренду земельного участка, на котором ведется строительство основного средства.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по арендной плате за земельный участок, предназначенный под строительство, включаются в первоначальную стоимость объекта

Письмо Минфина России от 04.08.2016 N 03-03-06/1/45885
Разъясняется, что арендная плата за земельный участок (за время до начала строительства объекта недвижимости и за весь период стройки) включается в первоначальную стоимость такого объекта. Размер платы, включаемой в первоначальную стоимость, пропорционален доле занимаемой площади участка.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/1/749
Письмо Минфина России от 20.05.2010 N 03-00-08/65

Письмо Минфина России от 28.10.2008 N 03-03-06/1/610
Финансовое ведомство указало, что расходы по арендной плате за земельный участок, осуществляемые во время строительства здания, не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Они включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.08.2008 N 03-03-06/1/452
Письмо Минфина России от 04.07.2008 N 03-03-06/1/384
Письмо Минфина России от 29.03.2007 N 03-03-06/1/193
Письмо Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/585
Письмо Минфина России от 29.09.2005 N 03-03-04/1/228

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2013 по делу N А27-21660/2012
Суд указал, что расходы в виде арендной платы за земельные участки, используемые для создания основных средств, подлежат включению в первоначальную стоимость этих объектов и списываются в порядке начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.11.2010 по делу N А70-848/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.06.2008 по делу N А56-26195/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 по делу N А56-4910/2007
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.03.2010 по делу N А32-23788/2007-51/524
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.02.2009 по делу N А53-7005/2008-С5-37
Консультация эксперта, 2008
Статья: Земельный участок в строительном процессе (Голикова Е.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 43)

Консультация эксперта, 2016
Автор приходит к выводу о том, что платежи за аренду земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости, нельзя учитывать единовременно, так как они непосредственно связаны со строительством. Арендные платежи следует включать в первоначальную стоимость вплоть до завершения строительства.

Позиция 2. Расходы по арендной плате за земельный участок, предназначенный под строительство, учитываются единовременно

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 29.11.2017 N Ф10-4869/2017 по делу N А09-20013/2016
Налоговая инспекция посчитала, что арендные платежи за земельные участки, на которых возводятся жилые дома со встроенными нежилыми помещениями, должны быть включены в первоначальную стоимость этих объектов недвижимости как основных средств.
Суд указал, что рассматриваемые объекты недвижимости строились для дальнейшей реализации помещений по договорам долевого участия в строительстве и договорам купли-продажи. Следовательно, они не являлись для налогоплательщика основными средствами. Арендные платежи за земельные участки правомерно учтены в составе расходов на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 07.04.2015 по делу N А26-2091/2014
По мнению инспекции, для целей налогообложения расходы по арендной плате за земельный участок в части, используемой под строительство, формируют первоначальную стоимость основного средства и подлежат списанию в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли организации путем начисления амортизации в порядке ст. 259 НК РФ.
Суд первой инстанции указал, что единовременное списание в расходы по налогу на прибыль затрат в виде арендной платы за земельный участок соответствует пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Апелляционный суд поддержал данные выводы суда первой инстанции. Кассационный суд подтвердил правильность названных выводов и оставил судебные акты в силе.

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 29.11.2017 N Ф10-4869/2017 по делу N А09-20013/2016
Суд указал, что налогоплательщик вправе был учесть расходы по арендной плате за земельный участок, на котором ведется строительство, единовременно на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.02.2012 по делу N А65-6367/2011

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.2009 по делу N А32-14580/2008-3/208
Суд отметил, что не все расходы, связанные с приобретением, сооружением, изготовлением, доставкой основного средства и доведением его до состояния, пригодного для использования, увеличивают его первоначальную стоимость. Арендные платежи являются необходимыми вспомогательными, но не основными расходами, связанными со строительством на земельном участке здания. Суд указал, что арендные платежи за земельный участок, на котором ведется строительство, учитываются в прочих расходах (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Центрального округа от 25.11.2008 по делу N А09-6949/06-31
Суд отклонил довод налоговой инспекции о том, что арендная плата за земельный участок, на котором расположен объект незавершенного строительства, увеличивает его первоначальную стоимость. Также отмечено, что помимо спорного объекта на данном участке находились и другие объекты, используемые налогоплательщиком, поэтому последний правомерно учел расходы на аренду единовременно.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 04.08.2010
Автор указывает, что арендные платежи не поименованы в списке расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства. Таким образом, организация имеет право единовременно списывать расходы на аренду земельного участка, на котором ведется строительство объекта недвижимости.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 30.07.2008

19.13. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль арендная плата, которая рассчитана исходя из размеров арендуемых помещений, отличных от данных БТИ (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит механизма определения размера арендной платы, учитываемой в расходах на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Официальная позиция заключается в том, что размер арендной платы определяется в договоре аренды сторонами самостоятельно. При этом могут быть использованы как данные БТИ, так и иные данные (стандарты БОМА, например). В расходы арендная плата включается в полном размере.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.09.2004 N 03-03-01-04/4/8
Финансовое ведомство разъясняет, что договор аренды может предусматривать любой порядок расчета арендной платы. Положения ст. 614 ГК РФ позволяют рассчитывать арендную плату на основании любых данных, в том числе отличных от данных БТИ.

20. УЧЕТ ПЛАТЫ ЗА ПРАВО ЗАКЛЮЧЕНИЯ ДОГОВОРА АРЕНДЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

20.1. Можно ли признать расходом для целей налога на прибыль плату за право заключения договора аренды (ст. 264 НК РФ)?

Перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, не является закрытым. Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать и иные расходы, связанные с производством и реализацией.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции плата за заключение договора аренды является расходом только тогда, когда в распорядительном акте органа исполнительной власти четко указаны обязанности этого органа заключить договор аренды после внесения платы.
Ранее Минфин России придерживался позиции, согласно которой расходы, связанные с оплатой права на заключение долгосрочного договора аренды, не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Также есть мнение автора, согласно которому плату за право заключить договор аренды можно учитывать в расходах, если такое условие установлено договором.
Судебной практики нет.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно признать, если в акте органа власти предусмотрено заключение договора только после внесения платы

Письмо Минфина России от 20.02.2007 N 03-03-06/2/31
По мнению финансового ведомства, если в распорядительном документе органа исполнительной власти предусмотрена обязанность заключить договор с лицом, внесшим дополнительную плату, то перечисление денежных средств на указанных условиях является расходом по ст. 252 НК РФ. Если же такое положение в распорядительном документе отсутствует, в целях налогообложения перечисление платы следует рассматривать как перечисление на безвозмездной основе. На основании нормы п. 16 ст. 270 НК РФ такие расходы не могут уменьшать величину налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-02/80

Позиция 2. Расходы нельзя признать

Письмо Минфина России от 12.04.2004 N 04-02-05/2/13
Финансовое ведомство отмечает, что законодательством РФ не предусмотрена плата за приобретение права на заключение договора аренды. Следовательно, расходы, связанные с оплатой права на заключение долгосрочного договора аренды объекта недвижимости, не являются экономически оправданными.

Позиция 3. Расходы признать можно, если они предусмотрены в договоре

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что, в случае когда условиями договоров предусмотрена обязанность уплатить единовременную плату за право заключения договора аренды, такие затраты можно учитывать в составе расходов. При этом, как отмечает автор, условия признания расходов не зависят от порядка их осуществления (до или после заключения договора) и от того, кто является продавцом права: коммерческая организация или орган исполнительной власти.

21. УЧЕТ ЛИЗИНГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

21.1. Учитывается ли для целей налога на прибыль в составе лизингового платежа, принимаемого в расходы, выкупная стоимость имущества (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
21.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль лизинговые платежи, если лизингополучатель не ввел предмет лизинга в эксплуатацию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
21.3. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль лизинговые платежи, произведенные после того, как предмет лизинга был похищен (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
21.4. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль лизинговые платежи по договору возвратного лизинга, если лизингополучатель одновременно выступает в роли продавца (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
21.5. Как учитываются в целях налога на прибыль расходы лизингодателя на приобретение лизингового имущества, если предмет лизинга находится у него на балансе (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

21.1. Учитывается ли для целей налога на прибыль в составе лизингового платежа, принимаемого в расходы, выкупная стоимость имущества (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество признаются расходом по налогу на прибыль.
В соответствии с п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" лизинговым платежом является общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат и доход лизингодателя. В лизинговый платеж может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.
Возникает вопрос: учитывается ли в составе лизингового платежа, принимаемого в расходы, выкупная стоимость имущества?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции выкупная стоимость предмета лизинга является расходом на приобретение его в собственность, включается в первоначальную стоимость основного средства и погашается путем начисления амортизации. К расходам может быть отнесена часть лизингового платежа за получение во владение и пользование предмета лизинга, выкупная цена в расходах не учитывается.
В то же время есть судебные акты с противоположной позицией. Суды указывают, что из ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ следует, что лизинговый платеж является единым платежом, в который может включаться выкупная стоимость предмета лизинга. Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на включение в состав расходов лизингового платежа, в который включена выкупная стоимость лизингового имущества.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выкупная стоимость имущества не учитывается в расходах в составе лизингового платежа

Письмо Минфина России от 12.02.2016 N 03-03-06/3/7617
Минфин России отметил, что расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества.
Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259.3 НК РФ.

Письмо Минфина России от 24.11.2015 N 03-03-06/1/68220
Отмечено, что, если предмет лизинга переходит к лизингополучателю в собственность, выкупная стоимость имущества является расходом на приобретение амортизируемого имущества. Данные расходы не учитываются в качестве лизинговых платежей, а списываются путем начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.02.2012 N 03-03-06/1/71
Письмо Минфина России от 25.06.2009 N 03-03-06/1/428
Письмо Минфина России от 04.03.2008 N 03-03-06/1/138
Письмо Минфина России от 27.04.2007 N 03-03-05/104
Письмо Минфина России от 30.03.2007 N 03-03-06/1/194
Письмо Минфина России от 05.09.2006 N 03-03-04/1/648
Письмо Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/1/576
Письмо Минфина России от 11.05.2006 N 03-03-04/1/431
Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/392
Письмо Минфина России от 15.02.2006 N 03-03-04/1/113
Письмо Минфина России от 09.11.2005 N 03-03-04/1/348
Письмо Минфина России от 24.05.2005 N 03-03-01-04/1/288
Письмо Минфина России от 08.04.2005 N 03-03-01-04/1/174
Письмо Минфина России от 03.03.2005 N 03-06-01-04/125
Письмо ФНС России от 26.05.2010 N ШС-37-3/2514@
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.05.2011 N 16-15/047456@
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.02.2007 N 09-14/014329
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.09.2006 N 20-12/83857
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.04.2006 N 20-12/35846@

Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/1/368
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы при выкупе амортизационного имущества по договору лизинга учитываются через механизм амортизации.

Письмо Минфина России от 06.10.2005 N 03-03-04/2/72
Финансовое ведомство указало, что, если предмет лизинга амортизирует лизингодатель, лизингополучатель должен сформировать первоначальную стоимость основного средства, приобретенного посредством лизинга, и после перехода права собственности начать амортизировать это основное средство.

Письмо УФНС России по г. Москве от 16.05.2012 N 16-15/043414
Разъясняется, что выкупная цена не учитывается в составе лизингового платежа, а возникает при расчетах лизингополучателя с лизингодателем за предмет лизинга в связи с переходом права собственности на него.
Выкупная цена учитывается при формировании первоначальной стоимости приобретаемого основного средства и списывается в порядке амортизации.

Позиция 2. Выкупная стоимость имущества учитывается в расходах в составе лизингового платежа

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 14.02.2017 N Ф06-17203/2016 по делу N А12-14083/2016
Суд указал, что лизинговый платеж является единым и признается расходом в полной мере независимо от того, включена ли в платеж выкупная стоимость лизингового имущества. Если в составе таких платежей выкупная стоимость не выделена, инспекция не вправе самостоятельно выделять ее.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.2007 по делу N А29-7407/2006а (Определением ВАС РФ от 10.10.2007 N 12038/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд разъяснил, что лизинговые платежи определяются договором и являются расходом того периода, в котором они оплачены, независимо от даты перехода права собственности на предмет лизинга. Выкупную стоимость имущества не надо выделять из лизингового платежа.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2006 по делу N А79-6704/2005
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.05.2006 по делу N А65-19028/2005-СА2-41
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.05.2006 по делу N А12-21318/05-С3

Постановление ФАС Московского округа от 19.12.2008 N КА-А40/10864-08 по делу N А40-46321/07-20-272
Суд указал, что лизинговый платеж, включающий в себя несколько самостоятельных платежей, является единым платежом и производится в рамках единого договора лизинга. Выделение из лизингового платежа части, приходящейся на стоимость имущества, и исключение этой части из состава расходов неправомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2008 N А19-14167/07-24-Ф02-1327/07 по делу N А19-14167/07-24
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.09.2007 N А19-2665/07-33-Ф02-6177/07 по делу N А19-2665/07-33
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.05.2008 N Ф04-3197/2008(5450-А46-6) по делу N А46-10326/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.10.2007 N Ф04-6847/2007(38837-А46-15) по делу N А46-10137/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.08.2007 N Ф04-2872/2006(37136-А27-15) по делу N А27-5376/2006-6 (Определением ВАС РФ от 19.12.2007 N 3476/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2007 N Ф04-3296/2007(34595-А27-15) по делу N А27-15139/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2007 N Ф04-300/2007(30894-А67-26) по делу N А67-1899/06
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.01.2007 N Ф04-8741/2006(29775-А27-26) по делу N А27-11767/2006-6 (Определением ВАС РФ от 21.06.2007 N 5133/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.10.2006 N Ф04-6191/2006(26717-А67-25) по делу N А67-7791/05
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.2006 N Ф04-10050/2005(26881-А27-35) по делу N А27-27929/2005-6 (Определением ВАС РФ от 15.01.2007 N 16056/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.06.2006 N Ф04-3818/2006(23936-А27-37) по делу N А27-37693/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.05.2006 N Ф04-9825/2005(22781-А27-29) по делу N А27-27762/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.04.2006 N Ф04-9918/2005(21822-А27-3) по делу N А27-23569/05-6
Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2008 N КА-А41/3527-08 по делу N А41-К2-25361/06
Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2007, 25.04.2007 N КА-А40/1228-07 по делу N А40-19169/06-99-121
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.03.2007 по делу N А55-10820/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2007 по делу N А55-9832/06
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2008 по делу N А56-6459/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.12.2007 по делу N А56-23991/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.10.2007 по делу N А56-48231/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2007 по делу N А56-33529/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2007 по делу N А42-2308/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.02.2007 по делу N А56-20721/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.12.2006 по делу N А21-1074/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.06.2006 по делу N А42-13239/04-20
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2006 по делу N А42-9861/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.03.2006 по делу N А21-6434/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.03.2006 по делу N А52-5269/2005/2
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2006 N А52-3303/2005/2
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2006 N А52-3453/2005/2
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.04.2008 N Ф08-1868/2008 по делу N А32-5266/2007-34/189
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.04.2007 N Ф08-1781/2007-751А по делу N А53-8422/2006-С6-27
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.04.2007 N Ф08-1689/2007-728А по делу N А32-19529/2006-19/321
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.02.2007 N Ф08-448/2007-199А по делу N А32-12049/2006-58/246
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.11.2006 N Ф08-5788/2006-2418А по делу N А63-3019/2006-С4 (Определением ВАС РФ от 21.03.2007 N 2407/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2006 N Ф08-616/2006-277А по делу N А53-18462/2005-С6-34
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.05.2005 N Ф08-2017/2005-839А
Постановление ФАС Уральского округа от 09.04.2008 N Ф09-8603/07-С3 по делу N А76-6551/07
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2007 N Ф09-12271/06-С3 по делу N А60-16332/06
Постановление ФАС Уральского округа от 26.12.2006 N Ф09-11444/06-С2 по делу N А60-9419/06
Постановление ФАС Уральского округа от 14.09.2006 N Ф09-8251/06-С7 по делу N А50-7710/06
Постановление ФАС Уральского округа от 22.08.2006 N Ф09-7229/06-С7 по делу N А60-5132/06
Постановление ФАС Центрального округа от 16.02.2009 по делу N А35-1590/08-С21
Постановление ФАС Центрального округа от 11.02.2009 по делу N А35-1589/08-С21
Постановление ФАС Центрального округа от 11.02.2008 по делу N А62-2805/2007
Постановление ФАС Центрального округа от 09.11.2007 по делу N А14-16375-2006/581/28
Постановление ФАС Центрального округа от 03.04.2007 по делу N А14-27414-2005/1123/25
Постановление ФАС Центрального округа от 21.03.2007 по делу N А09-6037/06-22
Постановление ФАС Центрального округа от 16.11.2006 по делу N А08-12461/05-25 (Определением ВАС РФ от 11.04.2007 N 4346/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2006 по делу N А64-11717/05-13

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.03.2008 по делу N А56-31877/2006
Суд сделал следующий вывод: выкупная стоимость, входящая в состав лизинговых платежей, по своей сути не является амортизационным отчислением в смысле ст. ст. 256, 257 и 259 НК РФ. Поэтому, учитывая, что лизинговый платеж является единым, налогоплательщик правомерно признал понесенные расходы в полном объеме на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.03.2008 по делу N А55-12502/07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 по делу N А56-48233/2006 (Определением ВАС РФ от 21.05.2008 N 6373/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2007 N Ф04-114/2007(30909-А45-26) по делу N А45-7401/2006-43/184
Суд указал, что выкупная цена - это цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей или их части или остаточную стоимость имущества. Поскольку предмет лизинга учитывался на балансе лизингодателя, получатель лизинга мог включать в состав расходов лизинговые платежи в полном объеме.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 12.09.2007 N Ф09-7428/07-С3 по делу N А60-4154/07
Постановление ФАС Уральского округа от 18.01.2007 N Ф09-11946/06-С3 по делу N А50-9969/06
Постановление ФАС Уральского округа от 18.01.2006 N Ф09-6214/05-С7

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.11.2010 по делу N А53-7759/2010 (в Определении ВАС РФ от 28.04.2011 N ВАС-2346/11 указано, что оснований для пересмотра в порядке надзора эпизода по налогу на прибыль Президиумом ВАС РФ нет)
Суд сделал следующий вывод: в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Налоговый кодекс РФ в пп. 10 п. 1 ст. 264 не ограничивает право учесть в расходах весь лизинговый платеж вне зависимости от его составляющих.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.2007 N Ф04-386/2007(31337-А27-26) по делу N А27-12043/2006-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.10.2006 N Ф04-5432/2006(28030-А27-7) по делу N А27-9705/2006-6
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.01.2007 по делу N А57-4790/06-7
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.12.2006 по делу N А56-10959/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 04.12.2006 N Ф09-10658/06-С7 по делу N А60-11493/06
Постановление ФАС Уральского округа от 08.06.2006 N Ф09-4656/06-С7 по делу N А60-38188/05
Постановление ФАС Центрального округа от 20.02.2009 по делу N А35-1588/08-С8 (Определением ВАС РФ от 19.06.2009 N ВАС-7362/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 21.03.2007 по делу N А09-6037/06-22

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.10.2007 N Ф04-976/2007(38822-А27-37), Ф04-976/2007(39129-А27-37) по делу N А27-11396/2006-2 (Определением ВАС РФ от 29.01.2008 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным учет выкупной стоимости в составе лизингового платежа, поскольку в договоре лизинга лизинговый платеж был указан одной суммой.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 29.08.2007 N Ф09-6842/07-С2 по делу N А60-31899/06 (Определением ВАС РФ от 17.01.2008 N 17774/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 27.02.2006 N Ф09-857/06-С7 по делу N А07-19096/05

Постановление ФАС Уральского округа от 28.11.2005 N Ф09-5325/05-С7
Суд пришел к выводу, согласно которому включение в договор условия о выкупе предмета лизинга после прекращения договора не свидетельствует о включении выкупной стоимости в состав лизинговых платежей.

Постановление ФАС Уральского округа от 03.04.2008 N Ф09-2062/08-С3 по делу N А71-5541/07
Суд указал, что невыделение выкупной стоимости в составе платежей по договору лизинга не лишает налогоплательщика права учесть лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли в полном объеме в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2008 N КА-А40/11122-07 по делу N А40-2559/07-112-21
Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2007, 19.03.2007 N КА-А40/12633-06 по делу N А40-8717/06-117-87

Постановление ФАС Московского округа от 26.11.2010 N КА-А40/15260-10 по делу N А40-18814/10-76-73
Суд признал право налогоплательщика учесть в расходах всю сумму лизинговых платежей, включающих в том числе выкупную стоимость.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2008 N КА-А40/11991-08 по делу N А40-17024/08-114-67
Постановление ФАС Московского округа от 10.05.2007, 17.05.2007 N КА-А41/2186-07 по делу N А41-К2-5951/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2007 по делу N А55-14636/2006-22
Постановление ФАС Уральского округа от 14.04.2008 N Ф09-2240/08-С3 по делу N А60-27661/07
Постановление ФАС Уральского округа от 05.02.2008 N Ф09-9362/07-С2 по делу N А50-6607/07
Постановление ФАС Уральского округа от 22.01.2008 N Ф09-11375/07-С3 по делу N А60-11967/07

Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2008 N КА-А40/13000-07 по делу N А40-2735/07-129-22
Суд указал, что налоговый орган необоснованно выделил и исключил из состава расходов часть лизингового платежа в виде выкупной стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.12.2007 N Ф04-110/2007(127-А67-14), Ф04-110/2007(268-А67-14) по делу N А67-6103/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2007 N Ф04-976/2007(31998-А27-40) по делу N А27-11396/2006-2
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.10.2007 по делу N А72-6677/06-12/228

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.10.2006 по делу N А55-2570/06-34
Суд установил, что по условиям договора лизинга выкуп имущества возможен только после истечения срока лизинга и по дополнительному соглашению сторон (в том числе по выкупной цене). В связи с тем что на момент проверки таких соглашений заключено не было и договор лизинга продолжал действовать, налогоплательщик правомерно относил к расходам всю сумму лизинговых платежей.

21.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль лизинговые платежи, если лизингополучатель не ввел предмет лизинга в эксплуатацию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не ставит признание лизинговых платежей расходами в зависимость от ввода предмета лизинга в эксплуатацию.
В п. 3 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" указано, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования предмета лизинга, если иное не установлено договором.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, уплаченные лизинговые платежи учитываются при налогообложении прибыли, если предмет лизинга не введен в эксплуатацию (или временно не используется) в связи с необходимостью довести его до состояния, пригодного для использования. Аналогичное мнение высказано в судебном решении и авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 13.08.2012 N 03-03-06/1/409
Разъяснено, что если отсрочка ввода в эксплуатацию полученного в лизинг имущества обусловлена необходимостью довести его до состояния, пригодного для использования, то до ввода указанного имущества в эксплуатацию лизинговые платежи согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ могут быть включены в состав расходов в тех отчетных периодах, когда они возникли исходя из условий договора аренды.

Письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/1/646
Финансовое ведомство разъясняет, что если ввод в эксплуатацию предмета лизинга откладывается из-за необходимости доведения его до состояния, пригодного к использованию, то платежи по этому имуществу за период до ввода в эксплуатацию также можно признавать расходом по мере их осуществления.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.03.2008 N 03-03-06/1/160
Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/397
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2008

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2008 по делу N А05-2964/2008 (Определением ВАС РФ от 15.04.2009 N ВАС-4283/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик может включить в расходы для целей налогообложения прибыли лизинговые платежи по имуществу, находящемуся в процессе монтажа, до ввода его в эксплуатацию.

21.3. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль лизинговые платежи, произведенные после того, как предмет лизинга был похищен (пп. 10 п. 1 ст. 264, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом никаких особых правил уплаты лизинговых платежей в случае хищения предмета лизинга в ст. 264 НК РФ не установлено. В то же время пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик вправе отнести к внереализационным расходам убытки от хищений, виновники которых не установлены.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, а также работа автора, в которых указано, что если договор лизинга предусматривает обязанность лизингополучателя уплачивать лизинговые платежи независимо от фактического использования имущества, в том числе в период его утраты, то налогоплательщик вправе признать данные расходы на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Также имеется авторская консультация, в которой указано, что убытки, возникшие из-за хищения предмета лизинга, могут учитываться в качестве внереализационных расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 по делу N А56-18134/2006
Суд указал, что налогоплательщик правомерно признал расходами лизинговые платежи, уплаченные с момента угона транспортного средства и до подписания дополнительного соглашения о расторжении договора лизинга, так как такая обязанность лизингополучателя была предусмотрена договором.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что налогоплательщик сможет отнести убытки, возникшие из-за хищения предмета лизинга, к внереализационным расходам на основании пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ.

21.4. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль лизинговые платежи по договору возвратного лизинга, если лизингополучатель одновременно выступает в роли продавца (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

По НК РФ лизинговые платежи можно признать расходами независимо от разновидности договора лизинга.
В ст. 4 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ указано, что продавец может одновременно выступать получателем лизингового имущества.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что лизинговые платежи признаются расходом у лизингополучателя, который одновременно является продавцом имущества в рамках договора лизинга. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.04.2009 по делу N А65-9084/2008
Суд указал, что заключение договора возвратного лизинга не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку законодательство разрешает учитывать в расходах лизинговые платежи (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), в том числе и по такому договору.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.01.2009 по делу N А65-9091/2008

Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2007 N Ф09-10406/07-С3 по делу N А07-23717/06
Суд признал экономически оправданными расходы по операции возвратного лизинга, так как данный договор дает возможность продавцу предмета лизинга единовременно получить крупную денежную сумму для финансирования срочных текущих расходов, которую потом он может постепенно выплачивать в качестве лизингополучателя.

Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2006, 16.01.2006 N КА-А40/13624-05
Суд указал, что в соответствии с Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ лизингополучатель может одновременно выступать продавцом предмета лизинга, предметом лизинга может быть имущество, используемое ранее.

Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2010 N Ф09-6811/09-С3 по делу N А47-4581/2009
Суд признал правомерным включение в состав расходов лизинговых платежей лизингополучателем, который одновременно являлся продавцом предмета лизинга.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.06.2009 по делу N А43-4667/2008-37-80
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.11.2007 по делу N А82-18965/2005-15
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.07.2009 N Ф04-3813/2009(9575-А27-15) по делу N А27-13473/2008
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2011 N КА-А40/16789-10 по делу N А40-46411/10-13-246
Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2008 N КА-А40/2211-08-П по делу N А40-67520/06-151-412
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2009 по делу N А65-8320/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2007 по делу N А65-16414/2005
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.09.2005 N А65-681/2005-СА1-23
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2007 по делу N А56-13698/2006
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.06.2005 N Ф08-2679/2005-1081А
Постановление ФАС Центрального округа от 07.09.2010 по делу N А23-2563/09А-13-48
Тематический выпуск: Лизинг: правовое регулирование, бухгалтерский и налоговый учет ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 2)

21.5. Как учитываются в целях налога на прибыль расходы лизингодателя на приобретение лизингового имущества, если предмет лизинга находится у него на балансе (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на приобретение имущества, переданного в лизинг, учитываются в составе прочих расходов. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами лизингодателя признаются затраты на приобретение имущества, переданного в лизинг.
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ имущество может быть признано амортизируемым, если, в частности, его первоначальная стоимость составляет более 100 тыс. руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 тыс. руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.).
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы лизингодателя на приобретение предмета лизинга, находящегося у него на балансе, погашаются путем начисления амортизации. При этом отмечается, что если имущество не признается амортизируемым, то лизингодатель вправе учесть его в составе материальных расходов на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.06.2009 N 03-03-06/1/391
Минфин России в 2009 г. разъяснил, что расходы лизингодателя на приобретение предмета лизинга, находящегося у него на балансе, погашаются путем начисления амортизации. При этом отмечено, что если первоначальная стоимость предмета лизинга составляет менее 20 000 руб., то лизингодатель вправе учесть ее в составе материальных расходов на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Письмо Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/145
Финансовое ведомство разъясняет, что стоимость лизингового имущества, находящегося на балансе лизингодателя, погашается путем начисления амортизации.

22. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ ТРАНСПОРТА
В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

22.1. Учитываются ли в целях налога на прибыль расходы на мойку служебного автомобиля (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.2. Учитываются ли в целях налога на прибыль расходы на услуги платных стоянок (парковок) (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на оплату штрафстоянки (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на содержание автомобиля, арендованного у работника налогоплательщика (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.5. Можно ли помимо нормированной компенсации за использование личного транспорта работника в служебных целях учесть расходы, возмещаемые работнику в связи с таким использованием (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.6. Учет расходов на приобретение ГСМ в целях налогообложения прибыли >>>
22.6.1. Должен ли налогоплательщик нормировать расходы на приобретение ГСМ (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ) в целях налогообложения прибыли? >>>
22.6.2. Как учитываются в целях налога на прибыль затраты на ГСМ для автомобиля, нормы расхода топлива для которого не утверждены (пп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ГСМ, если автомобиль используется в выходные дни или в нерабочее время (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.8. Можно ли учесть в целях налога на прибыль затраты на выплату работнику компенсации за использование легкового автомобиля для служебных поездок, если сотрудник не является его собственником, но имеет право управлять им на ином законном основании (по доверенности) (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.9. Можно ли учесть в целях налога на прибыль затраты на компенсацию работнику, использующему личный грузовой автомобиль для служебных поездок (пп. 11, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
22.10. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на проезд по платным дорогам (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

22.1. Учитываются ли в целях налога на прибыль расходы на мойку служебного автомобиля (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не разъясняет, какие затраты относятся к расходам на содержание служебного транспорта.
Официальная позиция контролирующих органов заключается в том, что расходы на мойку служебного автомобиля могут учитываться при налогообложении прибыли. Аналогичная точка зрения высказывается и авторами. Есть судебное решение, подтверждающее данную позицию.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/530
Финансовое ведомство отмечает, что к расходам на содержание служебного автомобиля могут быть отнесены затраты на мойку служебного автомобиля.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2006 N 20-12/29007
Консультация эксперта, 2007
Статья: Учет расходов на содержание автотранспорта ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 19)
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 07.07.2006
Статья: Арендуем автомобиль ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6)
Статья: Расходы на содержание служебного транспорта ("Налоговый учет для бухгалтера", 2006, N 10)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 по делу N А05-11805/2010
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в составе прочих расходов (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ) затраты на мойку служебного автомобиля.

22.2. Учитываются ли в целях налога на прибыль расходы на услуги платных стоянок (парковок) (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит перечня расходов на содержание служебного транспорта.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на оплату услуг платной стоянки учитываются при налогообложении прибыли. Также есть судебные акты, согласно которым расходы организации на оплату автостоянок (парковок) включаются в налогооблагаемую базу. Аналогичного мнения придерживаются авторы.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.04.2006 N 03-03-04/1/404
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на оплату услуг автостоянки учитываются при налогообложении прибыли.

Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/2/1
Финансовое ведомство отмечает, что при отсутствии у налогоплательщика гаражей и собственной стоянки расходы на услуги платных автостоянок уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-61548/12-90-349
Суд указал, что организация правомерно учла расходы на оплату стоянки автомобилей работникам, поскольку они являются обоснованными, документально подтвержденными и связаны с производственной деятельностью. Суд установил, что данное машино-место использовалось в качестве гостевой парковки как для постоянных, так и для потенциальных контрагентов общества. Исходя из этого, ФАС отклонил довод инспекции о том, что указанные расходы являются экономически необоснованными, поскольку понесены в личных целях физических лиц, а не в целях осуществления коммерческой деятельности общества.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 по делу N А05-11805/2010
Суд указал, что расходы на оплату услуг платной автостоянки учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.12.2005 N А56-5298/2005
Постановление ФАС Центрального округа от 27.04.2006 по делу N А68-АП-266/11-05
Статья: Учет расходов на содержание автотранспорта ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 19)

Статья: Признание транспортных расходов ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 41)
По мнению автора, расходы на услуги платных стоянок, в том числе если количество мест на платной стоянке превышает количество служебных машин, могут учитываться при налогообложении прибыли.

22.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на оплату штрафстоянки (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть работа автора, в которой указывается, что оплата специализированной стоянки для транспортного средства вследствие совершения водителем противоправного действия не может учитываться в расходах.
В другой авторской консультации высказано мнение, согласно которому расходы на оплату штрафстоянки служебного автомобиля, так же как и затраты на оплату любой автостоянки, учитываются при налогообложении прибыли.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на оплату штрафстоянки учесть нельзя

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что, поскольку задержание и эвакуация автомобиля на специализированную стоянку вызваны противоправными действиями водителя организации, оплата такой стоянки не может учитываться в расходах.

Позиция 2. Расходы на оплату штрафстоянки учесть можно

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы на оплату штрафстоянки, на которую был эвакуирован служебный автомобиль за нарушение правил парковки, могут учитываться при налогообложении как расходы на оплату любой другой стоянки.

22.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на содержание автомобиля, арендованного у работника налогоплательщика (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на выплату компенсации работникам за использование личного автомобиля в служебных целях учитываются при налогообложении прибыли.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на содержание арендованного транспорта учитываются при налогообложении прибыли. Работнику в этом случае выплачивается арендная плата, а не компенсация за использование личного транспортного средства в служебных целях. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/81
Финансовое ведомство отмечает, что при заключении договора аренды, в том числе с собственным работником, компенсация за использование личного транспорта в служебных целях не выплачивается. В этом случае работник получает арендную плату, а расходы на содержание автомобиля учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.11.2006 N 03-03-04/1/806
Письмо Минфина России от 02.10.2006 N 03-05-01-04/277
Письмо Минфина России от 28.12.2005 N 03-03-04/1/463
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 28-11/43420
Статья: Арендуем автомобиль ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6)

22.5. Можно ли помимо нормированной компенсации за использование личного транспорта работника в служебных целях учесть расходы, возмещаемые работнику в связи с таким использованием (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В ст. 188 ТК РФ установлено, в частности, что работодатель обязан выплатить работнику компенсацию за использование, износ (амортизацию) личного транспорта, используемого в служебных целях, а также возместить расходы, связанные с его использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.
Согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.
Согласно позиции Минфина России в суммах таких компенсаций уже содержится возмещение затрат, которые возникают в процессе эксплуатации личного транспорта (износ, ГСМ, ремонт). В связи с этим возмещаемую работнику стоимость использования им в служебных целях личного автомобиля (ГСМ, ремонт) учесть в расходах повторно (то есть помимо сумм компенсации) нельзя.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.03.2018 N 03-03-06/1/18366
Финансовое ведомство указывает, что расходы на компенсацию работнику за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок учитываются в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92, а также при условии соблюдения критериев ст. 252 НК РФ. В размерах вышеуказанной компенсации уже учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации автомобилей (износ, ГСМ, ремонт).
Следовательно, возмещаемую сотрудникам стоимость эксплуатации легкового автомобиля для таких поездок (ГСМ, ремонт) нельзя повторно включить в состав расходов, т.е. помимо сумм компенсаций, выплачиваемых за использование личных автомобилей в служебных целях.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.04.2017 N 03-03-06/1/21050
Письмо Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39239

22.6. Учет расходов на приобретение ГСМ в целях налогообложения прибыли

22.6.1. Должен ли налогоплательщик нормировать расходы на приобретение ГСМ (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ) в целях налогообложения прибыли?

Приказом Минтранса России от 24.06.2003 N 153 утверждена Инструкция по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте. Согласно данному документу положения Инструкции необходимо применять при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом требований гл. 25 НК РФ (п. 2 Инструкции). Пунктом 40 разд. 3 Инструкции установлено, что расходы на топливо для автотранспортных средств учитываются в пределах Норм, утверждаемых Минтрансом России, что указывается в учетной политике организации.
Указанные Нормы предназначены для автотранспортных предприятий, организаций, занятых в системе управления и контроля, предпринимателей и др., эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории России (п. 1 Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утв. Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р).
Однако Налоговый кодекс РФ не содержит условия о нормировании расходов на содержание транспортного средства. Нормируются только расходы на выплату компенсации за использование личного транспорта в служебных целях (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Минтранс России не относится к органам исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в области таможенного дела. Поэтому согласно п. 1 ст. 4 НК РФ он не может издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами.
Возникает вопрос: должен ли налогоплательщик нормировать расходы на приобретение ГСМ в соответствии с нормами, утвержденными Минтрансом России?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России при определении расходов на ГСМ налогоплательщик вправе учитывать Нормы расхода топлив, введенные в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р.
Ранее Минфин России и УФНС России по г. Москве придерживались иной позиции, согласно которой при определении расходов на ГСМ налогоплательщик обязан учитывать указанные Нормы (ранее - Нормы расхода топлив, утвержденные Минтрансом России 29.04.2003). Аналогичное мнение высказано в судебных актах и авторской консультации.
Есть письмо УФНС России по г. Москве, в котором сказано, что затраты на приобретение ГСМ можно учитывать исходя из пробега автомобиля с учетом фактического расхода топлива в производственных целях. Есть судебные акты с выводами о том, что нормирование расходов на приобретение ГСМ не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Некоторые авторы придерживаются такой же точки зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик вправе учитывать расходы на приобретение ГСМ в пределах установленных норм

Письмо Минфина России от 27.01.2014 N 03-03-06/1/2875
Разъясняется, что при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля налогоплательщик вправе учитывать Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", введенные в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.06.2013 N 03-03-06/1/20097
Письмо Минфина России от 30.01.2013 N 03-03-06/2/12
Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61

Позиция 2. Налогоплательщик обязан учитывать расходы на приобретение ГСМ в пределах установленных норм

Письмо Минфина России от 03.09.2010 N 03-03-06/2/57
Финансовое ведомство указало, что при учете в расходах затрат на покупку топлива для служебного автомобиля необходимо руководствоваться Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, введенными в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р.

Письмо Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/15
Разъяснено, что при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля необходимо учитывать Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р. При этом ведомство отметило, что в отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, при определении норм расхода топлива следует руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2009 N 16-15/115253
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 N 16-15/107268

Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/640
Финансовое ведомство отмечает, что при учете затрат на покупку топлива в расходах необходимо руководствоваться Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, введенными в действие Распоряжением Минтранса России 29.04.2003 (Р 3112194-0366-03).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/223

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.09.2015 N Ф08-5527/2015 по делу N А53-24671/2014
По мнению организации, она вправе учесть расходы на ГСМ в полном размере, поскольку гл. 25 НК РФ не предусматривает нормирование данных расходов и не содержит ссылок и указаний на нормы их списания.
Суд не согласился с такой точкой зрения налогоплательщика и указал следующее. Организация сама определила нормы топлива, так как в методических рекомендациях по норме расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте отсутствует информация по автобусам, используемым организацией. Установив существенные расхождения между нормативами, утвержденными налогоплательщиком, и заявленными объемами приобретенного ГСМ, суд признал неправомерным учет расходов на ГСМ с превышением установленных норм.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.12.2008 N Ф04-7500/2008(16942-А27-37) по делу N А27-4577/2008
Суд указал, что расходы на топливо для автотранспортных средств учитываются в пределах Норм, утверждаемых Минтрансом России. В связи с этим налогоплательщик неправомерно включил в расходы затраты на ГСМ сверх установленных Норм. Довод налогоплательщика об "экономии" топлива по отдельным транспортным средствам как доказательство возможности превышения норм по другим суд не принял, поскольку расход топлива рассчитывается по каждому конкретному транспортному средству. Кроме того, суд отметил, что ст. 265 НК РФ также не предусматривает возможности учета во внереализационных расходах сверхнормативных расходов на топливо.

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что при отнесении расходов на покупку бензина для служебных легковых автомобилей к расходам следует руководствоваться Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р 3112194-0366-03), утвержденными Минтрансом России 29.04.2003, или нормами, установленными Письмом ФНС России от 29.03.2006 N ГИ-6-17/337@ "О нормах расхода топлива".

Позиция 3. Расходы на приобретение ГСМ учитываются в размере фактически произведенных затрат

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2006 N 20-12/29007
Сделан вывод, что при налогообложении прибыли учитываются затраты организации на приобретение ГСМ исходя из пробега автомобиля с учетом фактического расхода топлива (ГСМ) в производственных целях.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.2012 по делу N А27-8757/2011 (Определением ВАС РФ от 09.07.2012 N ВАС-8327/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд, согласившись с налоговым органом об экономической неоправданности расходов на ГСМ, указал, что в гл. 25 НК РФ не предусмотрено нормирования расходов на ГСМ. Такие расходы могут учитываться в полном объеме при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 25.09.2007, 28.09.2007 N КА-А41/9866-07 по делу N А41-К2-18913/05
Суд указал, что нормирование расходов на приобретение ГСМ Налоговым кодексом РФ в целях налогообложения прибыли не предусмотрено.

Постановление ФАС Центрального округа от 04.04.2008 по делу N А09-3658/07-29 (Определением ВАС РФ от 14.08.2008 N 9586/08 по делу N А09-3658/07-29 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что нормирование расходов на приобретение ГСМ Налоговым кодексом РФ не предусмотрено, а Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте (N Р3112194-0366-03), утвержденные Минтрансом России 29.04.2003, носят рекомендательный характер.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 12.03.2014
Комментируя Письмо Минфина России от 27.01.2014 N 03-03-06/1/2875, автор указывает, что организация, не являющаяся автотранспортной, может не нормировать расходы на приобретение ГСМ, а учитывать их в полном объеме.
При этом автор отмечает, что при учете подобных расходов в полном объеме возможен спор с инспекцией. Для минимизации риска рекомендуется утвердить нормы списания затрат на ГСМ приказом руководителя организации.

Консультация эксперта, 2011
Разъясняется, что налогоплательщик вправе самостоятельно разработать нормы расходов на приобретение ГСМ, поскольку в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено их нормирование. При этом автор отмечает, что споры с контролирующими органами возникают, когда установленные организацией нормы превышают рекомендованные Минтрансом России.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 26.09.2007
Автор отмечает, что затраты на приобретение топлива налогоплательщик вправе учитывать в полном объеме. Поскольку, во-первых, Минтранс России не уполномочен издавать нормативные правовые акты по вопросам налогообложения (п. 1 ст. 4 НК РФ), а во-вторых, Руководящий документ Р3112194-0366-03 предназначен тем организациям, которые относятся к категории автотранспортных. Автор приводит примеры судебных решений, подтверждающих данный подход. Хотя указанные решения приняты по спорам, возникшим в период до введения в действие гл. 25 НК РФ, выводы судов актуальны и в настоящее время.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по размеру расходов на приобретение ГСМ, поэтому затраты на приобретение ГСМ в целях налогообложения прибыли могут быть отнесены к расходам в пределах фактически понесенных затрат.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008
Статья: Путевые листы: оформление и порядок списания ГСМ ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 9)
Статья: Списание горюче-смазочных материалов ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 4)

22.6.2. Как учитываются в целях налога на прибыль затраты на ГСМ для автомобиля, нормы расхода топлива для которого не утверждены (пп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной точке зрения, выраженной Минфином России и УФНС России по г. Москве, налогоплательщик при отсутствии утвержденных норм расхода топлива должен руководствоваться данными завода-изготовителя. Впоследствии руководитель организации может своим приказом ввести в действие нормы, разработанные научными организациями по специальной программе-методике. Расходы на приобретение ГСМ можно учесть как в составе материальных расходов, так и в составе прочих расходов при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.
Аналогичная точка зрения высказана в судебном решении и авторских консультациях. Некоторые авторы предлагают налогоплательщику в этом случае самостоятельно рассчитать нормы расхода топлива, руководствуясь данными завода-изготовителя и формулой, приведенной в разд. 1.1 Норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р 3112194-0366-03).

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-03-06/4/67
Разъясняется, что если Минтранс России не утвердил нормы расхода топлива, то руководитель организации вправе своим приказом установить нормы, разработанные по индивидуальным заявкам научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике. До принятия приказа налогоплательщик может руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля. Такие расходы учитываются в составе материальных расходов в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ либо в составе прочих расходов согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их соответствия критериям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61
Консультация эксперта, 2011

Письмо Минфина России от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6
Финансовое ведомство разъясняет, что, если для определенной марки автомобиля отсутствуют утвержденные нормы расхода топлива, налогоплательщику при определении размера расходов на ГСМ необходимо руководствоваться технической документацией завода-изготовителя. Такие расходы, согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, относятся к прочим.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/640
Письмо Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/223
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2009 N 16-15/115253
Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2010 N Ф09-7311/10-С2 по делу N А50-1575/2010
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2009
Статья: Нормы списания ГСМ, если на балансе иномарка ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 4)

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, при отсутствии норм расхода топлива для какой-либо марки служебного автомобиля налогоплательщик самостоятельно определяет норму расхода исходя из технических данных завода-изготовителя по формуле, приведенной в разд. 1.1 Норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте (Р 3112194-0366-03). В целях гл. 25 НК РФ расходы на покупку бензина для служебных легковых автомобилей относятся к прочим расходам в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.

22.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ГСМ, если автомобиль используется в выходные дни или в нерабочее время (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не дает ответа на этот вопрос.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, расходы на приобретение ГСМ за пределами нормальной продолжительности рабочего времени учитываются при налогообложении, если внутренними документами организации предусмотрена возможность сверхурочной работы. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.06.2006 N 20-12/54213@
Разъясняется, что расходы на приобретение ГСМ при использовании автомобиля сверхурочно могут быть учтены при налогообложении прибыли, если локальными актами предусмотрена работа за пределами нормальной продолжительности рабочего времени.
Аналогичные выводы содержит:
Тематический выпуск: Расходы организации: оптимизируем расчет налогов (Лермонтов Ю.М.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2008, N 8)

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что если налогоплательщик эксплуатирует транспорт в производственных целях в нерабочее время, то затраты на ГСМ можно учесть в составе материальных или прочих расходов в рамках установленных норм расхода топлива.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы на покупку ГСМ, произведенные в выходной день, уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.

22.8. Можно ли учесть в целях налога на прибыль затраты на выплату работнику компенсации за использование легкового автомобиля для служебных поездок, если сотрудник не является его собственником, но имеет право управлять им на ином законном основании (по доверенности) (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на компенсацию работникам за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.
При эксплуатации работником личного имущества с согласия или ведома работодателя и в его интересах работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих ему, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер такого возмещения определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме (ст. 188 ТК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть компенсацию работнику за использование не находящегося в его собственности легкового автомобиля для служебных поездок?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и УФНС России по г. Москве, можно учесть затраты на компенсацию работникам за использование для служебных целей личных легковых автомобилей, если эти физические лица не являются их собственниками. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.12.2010 N 03-03-06/1/812
Разъясняется, что, если работник, использующий автомобиль в интересах организации, управляет им по доверенности, затраты на компенсацию его использования могут быть учтены в составе расходов согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Статья: Проверка выплаты компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях. Где может быть нарушение? (Кравченко С.) ("Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", 2009, N 5)

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.2007 N 20-12/016776
Разъясняется, что согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ. Основанием для выплаты компенсации работникам является приказ руководителя организации, в котором указаны размеры компенсации. Для получения выплат работники, использующие личный транспорт для служебных целей по доверенности, представляют в бухгалтерию копию техпаспорта личного автомобиля, а также ведут учет служебных поездок в путевых листах.

22.9. Можно ли учесть в целях налога на прибыль затраты на компенсацию работнику, использующему личный грузовой автомобиль для служебных поездок (пп. 11, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на компенсацию работникам за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.
При эксплуатации работником личного имущества с согласия или ведома работодателя и в его интересах работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих ему, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер такого возмещения определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме (ст. 188 ТК РФ).
Поскольку перечень прочих расходов является открытым (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), возникает вопрос: можно ли учесть компенсацию работникам за использование личных грузовых автомобилей для служебных поездок?
Относительно данной проблемы существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции затраты на компенсацию работникам за использование личных грузовых автомобилей для служебных поездок включаются в расходы, поскольку перечень прочих расходов является открытым. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.
В то же время есть работа автора с противоположным выводом: компенсация в расходах не учитывается.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на компенсацию учитываются

Письмо Минфина России от 18.03.2010 N 03-03-06/1/150
Разъясняется, что пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ не включает в расходы компенсацию за использование работниками личного грузового транспорта. В то же время перечень прочих расходов является открытым, поэтому суммы компенсации за эксплуатацию сотрудниками грузового автомобиля для выполнения служебного задания могут быть учтены при условии, что они отвечают требованиям ст. 252 НК РФ. При этом грузовое транспортное средство должно принадлежать работнику на праве собственности.

Статья: Компенсация за использование личного авто (Кудряшов С.Н.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2010, N 8)
Автор, исходя из анализа Письма Минфина России от 18.03.2010 N 03-03-06/1/150, приходит к выводу, что суммы выплаченных компенсаций работнику за использование им для служебных поездок личных грузовых автомобилей не нормируются. Организация может учесть выплаты в полном объеме без ограничений в размере, оговоренном в соглашении между работодателем и сотрудником.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Основные правила защиты компенсации (Шестакова С.) ("Практическая бухгалтерия", 2010, N 9)
Статья: Автомобиль личный, а цели служебные (Козловская Л.) ("Новая бухгалтерия", 2010, N 7)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 18.03.2010 N 03-03-06/1/150 (Гришина О.П.) ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2010, N 10)

Статья: Автомобиль сотрудника используется в интересах фирмы (Артельных И.В.) ("Российский налоговый курьер", 2008, N 11)
Автор приходит к выводу, что затраты на компенсацию работникам за использование для служебных поездок личных грузовых автомобилей учитываются в полном размере, предусмотренном соглашением о компенсации, в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Затраты должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Статья: Компенсация за использование личного автомобиля (Курбангалеева О.А.) ("Налоговый вестник", 2010, N 6)
Разъясняется, что при компенсации затрат работников за использование ими микроавтобусов или грузовых автомобилей для служебных поездок пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ не применяется. В то же время перечень прочих расходов не является исчерпывающим. Поэтому компенсации, начисленные работникам за использование ими личного имущества, на основании ст. 188 ТК РФ могут быть учтены в расходах при условии их документального подтверждения (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом размер компенсация учитывается в сумме, установленной трудовым договором.

Позиция 2. Затраты на компенсацию не учитываются

Консультация эксперта, 2009
Автор приходит к выводу, что пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяет учитывать расходы на компенсацию за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок. Грузовые автомобили в данной норме закона не поименованы. В связи с этим компенсации работникам за использование личного грузового транспорта в служебных целях не подлежат включению в расходы.

22.10. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на проезд по платным дорогам (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В ст. 252 НК РФ содержится общее требование о том, что все расходы должны быть обоснованны, документально подтверждены, а также произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что налогоплательщики вправе учесть в составе прочих расходов затраты на содержание служебного автотранспорта.
В отношении проезда по федеральным автомобильным дорогам общего пользования и расположенным на них мостам, путепроводам, тоннелям установлено, что такой проезд может быть платным только при наличии бесплатного альтернативного проезда в том же направлении. Об этом сказано в п. 2 разд. 1, п. 3 разд. 2 Временных правил определения стоимости проезда по платным автомобильным дорогам и дорожным объектам и использования взимаемых за проезд средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 27.08.1999 N 973).
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учитывать в составе расходов затраты на проезд транспорта по платным дорогам.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, согласно которому налогоплательщики вправе учитывать затраты на проезд по платным дорогам в составе прочих расходов на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии документальной подтвержденности таких затрат. Авторы поддерживают данный подход. Имеются работы, в которых отмечено, что налогоплательщик может учесть указанные затраты, несмотря на имеющуюся возможность пользоваться бесплатной дорогой, при условии соответствия этих затрат требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Также есть работа автора, в которой отмечено, что сборы за проезд по платным дорогам можно учесть в расходах на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на проезд по платным дорогам можно учесть согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.03.2009 по делу N А21-1241/2008
Суд указал, что затраты по доставке предмета лизинга по платным дорогам на территории иностранного государства налогоплательщик вправе учесть в составе прочих расходов при условии их документальной подтвержденности (квитанции на платные дороги, чеки на оплату ГСМ).

Статья: Расходы на содержание автомобиля (Окончание) (Кудряшов С.Н.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2010, N 5)
Автор указывает, что затраты на проезд по платной дороге можно учесть в составе прочих расходов на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их экономического обоснования и документального подтверждения. Автор считает, что подтвердить оплату проезда можно проездными талонами.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Служебный автомобиль: оптимизация налогообложения (Начало) (Королев С.А.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2010, N 10)
Статья: Как списать расходы на автомобиль (Королев С.А.) ("Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 3)

Консультация эксперта, 2011
Поясняется, что стоимость проезда по платной автомобильной дороге можно учесть в расходах на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. Автор в обоснование данных расходов отмечает, что преимущества платных дорог позволяют более оперативно и безопасно добираться до пункта назначения, а пользование качественными дорогами значительно снижает стоимость ремонтов автомобиля.

Статья: Расходы на обслуживание служебного транспорта (Квитковская П.) ("Бухгалтер-профессионал автосалона", 2010, N 7)
По мнению автора, если проезд по платной автомобильной дороге экономически обоснован, документально подтвержден и связан с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, плата за проезд может быть учтена в расходах на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Налог на прибыль организаций (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)
Статья: Расходы на обслуживание служебного транспорта (Квитковская П.) ("Бухгалтер-профессионал автотранспортного предприятия", 2010, N 7)
Статья: Расходы на содержание и охрану транспортных средств (Лаптева С.) ("Бухгалтер-профессионал автосалона", 2009, N 8)
Статья: Расходы на содержание и охрану транспортных средств (Лаптева С.) ("Бухгалтер-профессионал автотранспортного предприятия", 2009, N 8)

Консультация эксперта, 2009
Автор рассмотрел ситуацию, при которой организация осуществляет перевозку продукции до места назначения по платной автомобильной дороге, имея при этом возможность пользоваться бесплатной дорогой. Однако проезд по бесплатной дороге не позволяет налогоплательщику обеспечить необходимое качество перевозки продукции. По мнению автора, данное обстоятельство позволяет признать затраты на проезд по платной дороге экономически обоснованными и соответствующими требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. В связи с этим указанные расходы можно учесть в составе прочих на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Затраты на проезд по платным дорогам можно учесть согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ

Статья: Платные дороги для перевозчиков: миф или реальность? (Булаев С.В.) ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 3)
Транспортная компания может учесть сборы за проезд по платным дорогам в расходах на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом автор предупреждает, что обоснованность расходов может быть поставлена под сомнение, когда у перевозчика есть альтернатива - проезд по бесплатной трассе. У транспортной организации должны быть веские причины, чтобы выбрать платную магистраль для маршрута следования транспортного средства. К числу таких причин можно отнести: сжатые сроки доставки грузов, плохое состояние бесплатной дороги, не позволяющее обеспечить необходимое качество перевозки продукции, меньшую протяженность платных маршрутов.

23. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЕ И ЭКОНОМИЧЕСКАЯ
ОБОСНОВАННОСТЬ КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

23.1. Каким документом (командировочным удостоверением или приказом о командировке) могут быть подтверждены для целей налога на прибыль расходы на командировку на территории РФ (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
23.2. Обязательно ли организации, не финансируемой из федерального бюджета, подтверждать для целей налога на прибыль расходы на заграничную командировку сотрудников (кроме командировки в страны СНГ) командировочными удостоверениями (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
23.3. Обязательно ли оформлять командировочное удостоверение для подтверждения в целях налога на прибыль расходов на однодневную командировку (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
23.4. Как подтвердить для целей налога на прибыль расходы на проезд в командировку, если билеты оформлялись в электронной (бездокументарной) форме (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
23.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение билетов для командированного сотрудника, если они оплачены с банковской карты лица, не являющегося работником организации (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
23.6. Обязательно ли в целях налогообложения прибыли переводить на русский язык оправдательные документы, подтверждающие расходы на загранкомандировки (билеты, счета гостиниц) (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
23.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировку, если ее цели не достигнуты (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

23.1. Каким документом (командировочным удостоверением или приказом о командировке) могут быть подтверждены для целей налога на прибыль расходы на командировку на территории РФ (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 25.10.2008.
С указанной даты вступило в силу Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, утвердившее Положение об особенностях направления работников в служебные командировки. В период с 25.10.2008 по 07.01.2015 (включительно) названное Положение не предусматривало права руководителя оформлять направление работника в командировку наряду с командировочным удостоверением приказом. С 08.01.2015 в связи со вступлением в силу Постановления Правительства РФ от 29.12.2014 N 1595 оформление командировочного удостоверения при направлении работника в командировку не требуется.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на командировки.
Согласно ст. 252 НК РФ все произведенные налогоплательщиком расходы должны быть документально подтверждены. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные, в частности, документами, оформленными в соответствии с законодательством, а также документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе приказом о командировке, проездными документами).
В п. 2 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 установлено требование оформлять направление работника в командировку командировочным удостоверением. Между тем согласно абз. 2 этого пункта по усмотрению руководителя объединения, предприятия, учреждения, организации направление работника в командировку наряду с командировочным удостоверением может оформляться приказом.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Имеются письма Минфина России, из которых следует, что расходы на командировки должны быть подтверждены командировочными удостоверениями.
В то же время ранее Минфин России придерживался следующей позиции: расходы на командировку могут быть подтверждены как командировочным удостоверением, так и приказом о командировке. Одновременное составление обоих документов не требуется. Имеются судебные акты, подтверждающие такую точку зрения. Аналогичной позиции придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на командировку на территории РФ подтверждаются командировочным удостоверением

Письмо Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/2/60
По мнению финансового ведомства, при направлении работника в командировку на срок более одного дня ему должно быть оформлено командировочное удостоверение. Это соответствует требованиям о документальном подтверждении расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.04.2008 N 03-03-06/2/45
Письмо Минфина России от 07.11.2007 N 03-03-06/2/206

Письмо Минфина России от 23.05.2007 N 03-03-06/2/89
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на командировки должны быть подтверждены командировочным удостоверением, оформленным с учетом положений Инструкции N 62.

Позиция 2. Расходы на командировку на территории РФ подтверждаются командировочным удостоверением или приказом о командировке

Письмо Минфина России от 24.10.2006 N 03-03-04/2/226
Разъясняется, что приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку и командировочное удостоверение имеют одно и то же назначение. Исходя из этого финансовое ведомство делает вывод, что организация может сама установить перечень документов, являющихся основанием для направления работников в командировку. В частности, это может быть приказ (распоряжение) о командировании и (или) выдача командировочного удостоверения, причем параллельное составление двух документов по одному факту хозяйственной деятельности необязательно.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.12.2005 N 03-03-04/1/442
Письмо Минфина России от 28.10.2005 N 03-03-04/2/90
Консультация эксперта, 2007
Статья: Командировка: нестандартные ситуации ("Расчет", 2007, N 2)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2011 по делу N А27-16987/2010
Суд указал, что, поскольку общество имеет приказы, подтверждающие производственный характер командировки и ее продолжительность, вывод о занижении заявителем налоговой базы по налогу на прибыль в связи с отсутствием командировочного удостоверения является необоснованным.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 11.04.2011 N КА-А40/1664-11-2 по делу N А40-95779/09-122-695

Постановление ФАС Московского округа от 19.12.2008 N КА-А40/10864-08 по делу N А40-46321/07-20-272
Суд указал, что отсутствие командировочных удостоверений не служит основанием для признания командировочных расходов необоснованными, поскольку действующим законодательством не предусмотрено обязательное наличие одновременно командировочного удостоверения и приказа о направлении работника в командировку.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2007 N Ф09-3119/07-С2 по делу N А50-16319/06

Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2010 N КА-А40/10200-10-2 по делу N А40-106307/09-4-729
Суд указал, что основанием для направления в служебную командировку может быть как командировочное удостоверение, так и приказ о командировании. Поскольку одновременное составление этих двух документов является нецелесообразным, суд счел правомерным учет расходов на основании приказа о командировании.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.05.2007 N Ф04-2644/2007(33834-А45-14) по делу N А45-7884/06-3/217
По мнению инспекции, общество неправомерно включило в расходы затраты на командировки, в частности, потому что работники направлялись в командировки без командировочных удостоверений. Однако, исследовав документы (в том числе приказ о командировке, проездные билеты, документы на проживание в гостиницах в городах назначения командировки, авансовые отчеты), суды признали учет налогоплательщиком спорных расходов правомерным.
Суд также сослался на разъяснения Минфина России, согласно которым основанием для направления работника в командировку может быть, в частности, приказ о командировании и (или) выдача ему командировочного удостоверения.

23.2. Обязательно ли организации, не финансируемой из федерального бюджета, подтверждать для целей налога на прибыль расходы на заграничную командировку сотрудников (кроме командировки в страны СНГ) командировочными удостоверениями (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 25.10.2008.
С указанной даты вступило в силу Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, утвердившее Положение об особенностях направления работников в служебные командировки. Согласно п. 15 названного Положения направление работника в командировку за пределы России производится по распоряжению работодателя без оформления командировочного удостоверения. Исключением являются случаи командирования сотрудников в государства - участники СНГ, с которыми заключены межправительственные соглашения, предусматривающие, что в документах для въезда и выезда пограничными органами не делаются отметки о пересечении государственной границы.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на командировки.
В ст. 252 НК РФ содержится требование о том, что все расходы должны быть документально подтверждены. То есть они должны быть подтверждены, в частности, документами, оформленными в соответствии с законодательством, а также документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе приказом о командировке, проездными документами).
В п. 2 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" установлено требование оформлять направление работника в командировку командировочным удостоверением. Между тем согласно абз. 2 этого пункта по усмотрению руководителя направление работника в командировку наряду с командировочным удостоверением может оформляться приказом.
Согласно п. 3 Постановления Правительства РФ от 26.12.2005 N 812 направление работника в командировку на территорию иностранного государства производится на основании приказа (распоряжения) без оформления командировочного удостоверения. Исключение составляют случаи командирования в государства - участники СНГ, с которыми заключены межправительственные соглашения, устанавливающие, что в документах для въезда и выезда пограничными органами не проставляются отметки о пересечении государственной границы. Положения данного Постановления предусмотрены для командировок сотрудников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Есть письма Минфина России и УФНС России по г. Москве, согласно которым для подтверждения расходов на заграничную командировку должно быть оформлено командировочное удостоверение. Аналогичного мнения придерживается автор.
В то же время ранее финансовое ведомство высказывало противоположную точку зрения. Имеются также судебные акты, согласно которым для подтверждения расходов на заграничную командировку оформление командировочного удостоверения необязательно. Некоторые авторы согласны с такой точкой зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Для подтверждения расходов на заграничную командировку необходимо командировочное удостоверение

Письмо Минфина России от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47
Финансовое ведомство разъяснило, что при направлении работника в загранкомандировку должно быть оформлено командировочное удостоверение.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.12.2007 N 28-11/121388
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.01.2007 N 21-11/003922@.а
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 20-12/43886@
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Для подтверждения расходов на заграничную командировку командировочное удостоверение необязательно

Письмо Минфина России от 17.05.2006 N 03-03-04/1/469
Финансовое ведомство разъяснило, что порядок определения времени фактического нахождения в зарубежной командировке работника организации, не финансируемой за счет средств федерального бюджета, нормативными актами не закреплен. Поэтому оно может определяться по отметкам в загранпаспорте сотрудника, свидетельствующим о пересечении им государственной границы РФ, а не по отметкам в его командировочном удостоверении.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Командировка за пределы территории России ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 9)

Письмо Минфина России от 08.09.2006 N 03-03-04/1/660
Разъясняется что при отсутствии командировочного удостоверения и отметок в загранпаспорте о пересечении границы командировочные расходы принимаются к учету на основании приказа руководителя, билетов, посадочных талонов и счетов о проживании.

Постановление ФАС Московского округа от 21.03.2011 N КА-А40/1515-11 по делу N А40-37122/10-111-191
Суд пришел к выводу о том, что действующим законодательством составление командировочных удостоверений при командировках за границу не предусмотрено.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2010 N КА-А41/8345-10 по делу N А41-33343/09

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.08.2005 N А56-2639/2005
Суд указал, что действующим законодательством не предусмотрено составление командировочных удостоверений при командировке за границу, поэтому командировочные расходы могут быть подтверждены приказами, авансовыми отчетами, а также копиями билетов и заграничных паспортов с соответствующими отметками.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Командировки за границу: отражение расходов в бухгалтерском и налоговом учете ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 20)
Книга: Командировочные расходы в 2006 году: бухгалтерский учет и налогообложение (Гизатуллин М.И.) ("ГроссМедиа", 2006)

23.3. Обязательно ли оформлять командировочное удостоверение для подтверждения в целях налога на прибыль расходов на однодневную командировку (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших с 25.10.2008 по 07.01.2015 (включительно). С 08.01.2015 вступило в силу Постановление Правительства РФ от 29.12.2014 N 1595, согласно которому вносятся изменения в Положение об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749). В новой редакции Положения не предусмотрено составление командировочного удостоверения.

В составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, налогоплательщик вправе учесть также затраты на командировки (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом все расходы должны быть документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Согласно п. 7 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, на основании решения работодателя работнику оформляется командировочное удостоверение, подтверждающее срок его пребывания в командировке (указываются дата приезда в пункт (пункты) назначения и дата выезда из него (из них)). Исключение предусмотрено в п. 15 Положения: при направлении в командировки за пределы территории РФ командировочное удостоверение не оформляется (кроме стран СНГ, с которыми у РФ имеются соглашения о непроставлении отметок о пересечении государственной границы).
Вопрос о необходимости составления командировочного удостоверения при направлении работников в однодневные командировки законодательством прямо не урегулирован. При этом согласно Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" командировочное удостоверение может не выписываться, если сотрудник должен возвратиться из командировки в место постоянной работы в тот же день, в который он был командирован.
В силу ст. 423 ТК РФ до приведения законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории Российской Федерации, в соответствие с Трудовым кодексом РФ законы и иные правовые акты РФ, а также законодательные и иные нормативные правовые акты бывшего Союза ССР применяются постольку, поскольку они не противоречат указанному Кодексу.
Возникает вопрос: обязательно ли оформлять командировочное удостоверение для подтверждения расходов на однодневную командировку?
По этому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минтруда России после принятия Положения Инструкция N 62 продолжает действовать в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ и данному Положению. Следовательно, отсутствие командировочного удостоверения в этой ситуации допустимо. Минфин России также отметил, что оформление командировочного удостоверения не является обязательным в случае направления работника в однодневную командировку. Есть мнение автора, поддерживающее такой подход.
Вместе с тем существуют авторские консультации, согласно которым для подтверждения затрат командировочное удостоверение нужно оформлять, в том числе и при направлении работников в однодневные командировки.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Для подтверждения расходов при направлении работника в однодневную командировку не нужно оформлять командировочное удостоверение

Письмо Минтруда России от 14.02.2013 N 14-2-291
Разъясняется, что после принятия Положения (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749) Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 продолжает действовать в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ и упомянутому Положению. При этом отмечается, что командировочное удостоверение оформляется для подтверждения срока пребывания в командировке и в случае однодневной командировки фактически отсутствует целесообразность оформления такого документа. Ведомство, ссылаясь на Письмо Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/2/60, поясняет, что при направлении работника в однодневную командировку допускается не составлять командировочное удостоверение.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Письмо Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/2/60
Рассмотрен вопрос документального оформления расходов, связанных с командированием сотрудников. Минфин России отметил, что командировочное удостоверение можно не выписывать, если работник должен возвратиться из командировки и прибыть на место постоянной работы в тот же день, в который он был командирован.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.11.2007 N 03-03-06/2/206

Примечание. Вывод, содержащийся в данных документах, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Книга: Командировочные и представительские расходы (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)
Автор отмечает, что налогоплательщик может закрепить в коллективном договоре или локальном нормативном акте право не выписывать командировочные удостоверения при однодневных командировках, обосновав это сокращением документооборота или рационализацией ведения бухучета.

Позиция 2. Для подтверждения расходов при направлении работника в однодневную командировку нужно оформлять командировочное удостоверение

Тематический выпуск: Служебные командировки: сложные вопросы применения трудового и налогового законодательства (Брызгалин А.В., Аникеева О.Е., Королева М.В., Малахова А.В., Королева М.Н., Коновалова Н.В.) ("Налоги и финансовое право", 2011, N 5)
Автор отмечает, что до вступления в силу Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, оформление командировочного удостоверения при направлении работников в однодневные командировки не являлось обязательным (п. 2 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62). Однако в настоящее время требуется его составлять и в случае направления работника в однодневную командировку.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Служебные командировки: споры продолжаются (Губайдуллина М.Р.) ("Бюджетный учет", 2011, N 1)
Статья: Расходы на служебные командировки: анализируем сложные ситуации (Кузнецова М.С.) ("Российский налоговый курьер", 2010, N 3)

Статья: Типичные ошибки, допускаемые налогоплательщиками при отражении командировочных расходов (Начало) (Ильинова Т.) ("Финансовая газета", 2010, N 50)
Автор отмечает, что Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 продолжает действовать в части, не противоречащей Положению (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749). Поскольку в Положении отсутствует норма, которой предусматривалась бы возможность не оформлять командировочные удостоверения при однодневных командировках, налогоплательщик должен составлять данный документ. С 2009 г. законодательно предусмотрен только один случай, когда командировочное удостоверение не выписывается, а именно при командировке за границу. Таким образом, работодатель обязан выдать работнику командировочное удостоверение, в том числе при командировке на срок менее одного дня.

Книга: Годовой отчет для бюджетных организаций - 2010 (под общ. ред. д. э. н. Ю.А. Васильева) ("Аюдар Пресс", 2010)
При направлении работника в командировку за рубеж (кроме государств - участников СНГ) командировочное удостоверение не выписывается (п. 15 Положения о командировках). Также его можно не оформлять, если сотрудник должен возвратиться из командировки в место постоянной работы в тот же день, в который он командирован. Тем не менее автор рекомендует в этом случае выписывать командировочное удостоверение. Оно является доказательством того, что работник выполняет свои трудовые обязанности, и основанием для отражения командировочных расходов в налоговом учете.

23.4. Как подтвердить для целей налога на прибыль расходы на проезд в командировку, если билеты оформлялись в электронной (бездокументарной) форме (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, можно учесть расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы. В п. 1 ст. 252 НК РФ содержится требование о том, что все расходы должны быть документально подтверждены.
Минфин России разъяснил, что организация может подтвердить потребление услуги перевозки командированного работника любыми документами. Также есть письма Минфина России и ФНС России, в которых указывается, что расходы на приобретение электронных авиабилетов можно подтвердить маршрут/квитанцией и посадочным талоном. Факт перелета, по мнению Минфина России, должен быть подтвержден соответствующими реквизитами в посадочном талоне либо справкой авиаперевозчика или другими документами. Есть письма Минфина России и ФНС России, согласно которым расходы на приобретение электронных железнодорожных билетов подтверждаются контрольным купоном. Имеется письмо Минфина России, из которого следует, что посадочный талон также может подтверждать расходы на приобретение электронных железнодорожных билетов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 26.07.2018 N 03-03-06/1/52555
Разъясняется, что при направлении работника в командировку организация вправе обосновать потребление услуги перевозки любыми документами, подтверждающими использование приобретенных билетов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.06.2018 N 03-03-07/43484
Письмо Минфина России от 18.06.2018 N 03-03-07/41457

Письмо Минфина России от 18.12.2017 N 03-03-РЗ/84409
Минфин России разъяснил: когда приобретен авиабилет в бездокументарной форме (электронный билет), подтвердить расходы можно маршрут/квитанцией и посадочным талоном. Посадочный талон должен содержать реквизиты, подтверждающие факт перевозки. Как правило, это штамп о досмотре. Если штампа нет, подтвердить факт использования приобретенных авиабилетов можно справкой перевозчика или любыми иными документами, прямо или косвенно подтверждающими их использование.

Письмо Минфина России от 09.01.2017 N 03-03-06/1/80056
Минфин России указал, что посадочный талон является неотъемлемым документом при регистрации на рейс. Поэтому если авиабилет приобретен в бездокументарной форме (электронный билет), то для целей налогообложения прибыли документальным подтверждением расходов является не только маршрут/квитанция авиабилета, но и посадочный талон.

Письмо Минфина России от 14.04.2014 N 03-03-07/16777
Ведомство разъяснило, что документом, подтверждающим расходы на приобретение железнодорожного билета, может служить контрольный купон электронного проездного документа (билета) (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученный в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети.
Ведомство отмечает, что посадочный талон также может быть принят в качестве документа, служащего основанием для возмещения расходов по проезду, связанных с направлением работника в служебную командировку. Такой документ содержит необходимую информацию о состоявшейся поездке к месту командирования и обратно (в том числе время отправления, стоимость проезда и другие реквизиты).

Письмо Минфина России от 02.04.2014 N 03-03-РЗ/14597
Финансовое ведомство указывает, что документом, подтверждающим расходы на приобретение железнодорожного билета, может служить контрольный купон электронного проездного документа (билета) (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученный в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети.
Также отмечается, что согласно п. 1 ст. 252 Кодекса расходы можно подтвердить в том числе документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Письмо Минфина России от 04.02.2014 N 03-03-06/1/4391
Разъясняется, что затраты на приобретение электронного билета подтверждаются маршрут/квитанцией на бумажном носителе (сформированной автоматизированной системой оформления воздушных перевозок) и посадочным талоном.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.06.2013 N 03-03-07/21188
Письмо Минфина России от 19.04.2013 N 03-03-07/13501

Письмо Минфина России от 29.08.2013 N 03-03-07/35554
Ведомство разъясняет, что затраты на приобретение электронного билета подтверждаются маршрут/квитанцией на бумажном носителе, сформированной автоматизированной системой оформления воздушных перевозок, и посадочным талоном.
Также указано, что расходы на приобретение железнодорожного билета подтверждаются контрольным купоном электронного проездного документа (билета) (выпиской из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученным в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.08.2013 N 03-03-07/33656
Письмо Минфина России от 07.06.2013 N 03-03-07/21187

Письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-03-07/12256
Разъяснено, что расходы на приобретение железнодорожного билета подтверждаются контрольным купоном электронного проездного документа (билета) (выпиской из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученным в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети.

Письмо ФНС России от 12.10.2012 N АС-4-2/17308
Налоговая служба разъясняет, что документами, подтверждающими расходы на приобретение авиабилета, являются маршрут/квитанция, в которой указана стоимость перелета, и посадочный талон, подтверждающий перелет по указанному в электронном авиабилете маршруту.
Документом, подтверждающим произведенные расходы на приобретение железнодорожного билета, является контрольный купон электронного проездного документа (билета), полученный в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети.

23.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение билетов для командированного сотрудника, если они оплачены с банковской карты лица, не являющегося работником организации (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. В п. 1 ст. 252 НК РФ содержится лишь общее требование о том, что все расходы должны быть документально подтверждены.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах стоимость билетов для командированного сотрудника, если они были оплачены лицом, не являющимся работником налогоплательщика?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, затраты на приобретение билетов, оплаченных лицом, не являющимся работником организации, можно учесть, если подтверждено, что они были приобретены за счет работника. Авторы поддерживают данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.10.2012 N 03-03-07/46
Разъясняется, что затраты на приобретение билетов, оплаченных лицом, не являющимся работником организации (родственником), можно учесть, если подтверждено, что они были приобретены по поручению и за счет работника.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.12.2011 N 03-03-07/58
Письмо Минфина России от 19.10.2011 N 03-03-07/44

Письмо ФНС России от 22.06.2011 N ЕД-4-3/9876
Разъясняется, что налогоплательщик вправе учесть затраты на приобретение билетов также и в том случае, если они были оплачены лицом, не являющимся его работником. Отмечается, что если оплата услуг командированного работника производится с банковской карты иного лица и это лицо подтверждает возврат средств, то нет оснований считать, что расходы понесены не командированным лицом.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Статья: Командировочные расходы: актуальные вопросы (Гражданкина В.) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2010, N 47)
Автор указывает, что документы, подтверждающие затраты на приобретение билета, могут быть оформлены на другое лицо, не являющееся работником организации (например, на жену сотрудника). Этот факт не препятствует учету данных затрат в составе расходов.

23.6. Обязательно ли в целях налогообложения прибыли переводить на русский язык оправдательные документы, подтверждающие расходы на загранкомандировки (билеты, счета гостиниц) (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что оправдательные документы, подтверждающие расходы на загранкомандировки, должны быть переведены на русский язык. Такого же мнения придерживаются некоторые авторы.
В то же время есть работы авторов, в которых сделан противоположный вывод.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Перевод оправдательных документов на русский язык обязателен

Письмо Минфина России от 24.03.2010 N 03-03-07/6
Разъясняется, что при выписке авиабилетов и иных перевозочных документов на иностранном языке обязательно должны быть переведены реквизиты, необходимые для признания расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/168
Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-05/170

Письмо Минфина России от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47
Финансовое ведомство разъясняет, что оправдательные документы (билеты, счета гостиниц), составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод (на отдельном листе) на русский язык.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 08.08.2008 N 28-11/074505
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.12.2007 N 28-11/121388
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060968
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.01.2007 N 21-11/003922@.а
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 20-12/43886@
Статья: Расходы на загранкомандировки ("Нормативные акты для бухгалтера", 2008, N 3)
Консультация эксперта, 2008
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Перевод оправдательных документов на русский язык необязателен

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 06.05.2010
По мнению автора, авиабилеты не являются первичными учетными документами, следовательно, на них не распространяется условие об обязательном построчном переводе на русский язык.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 18.06.2008

23.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировку, если ее цели не достигнуты (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся командировочные расходы. НК РФ не содержит разъяснений, можно ли учесть расходы на командировку, которая не дала положительного результата.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, отсутствие результата командировок не свидетельствует о непроизводственном характере произведенных расходов. Есть примеры судебных актов и работы авторов с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 11.08.2009 N 16-15/082607.2
Налоговое ведомство разъясняет, что отсутствие результата в виде заключенных договоров или иных подписанных документов не свидетельствует о непроизводственном характере командировочных расходов при их документальном подтверждении.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2011 по делу N А27-16987/2010
Постановление ФАС Московского округа от 29.11.2007 N КА-А40/12363-07 по делу N А40-73869/06-142-493
Постановление ФАС Московского округа от 18.09.2007, 25.09.2007 N КА-А40/9510-07

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.07.2012 по делу N А55-17726/2011
Суд указал, что отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих положительный результат деятельности сотрудника в командировке (заключенные предварительные договоры, протоколы о намерениях), не влияет на возможность учета понесенных затрат на командировку при налогообложении прибыли.

Постановление ФАС Уральского округа от 15.04.2008 N Ф09-2237/08-С2 по делу N А47-3341/07
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть командировочные расходы независимо от результатов командировки.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2008 N Ф09-184/08-С3 по делу N А60-1376/07 (Определением ВАС РФ от 14.07.2008 N 8483/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что экономическая оправданность командировочных расходов не ставится в зависимость от фактического получения дохода (прибыли) по результатам проведения переговоров и служебной командировки в целом.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2005 N А44-2051/2005-9
Суд сделал следующий вывод: положениями Налогового кодекса РФ не предусмотрено, что экономическая обоснованность командировочных расходов должна быть связана с заключением договоров либо подписанием протоколов о намерениях. Следовательно, общество правомерно признало расходы на командировку, подтвердив их первичными документами.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Об учете затрат при формировании налогооблагаемой прибыли ("Налоговый вестник", 2005, N 11)

Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, командировочные расходы при отсутствии положительных результатов командировки можно отнести на затраты, поскольку имелись намерения получить доход.

Книга: Годовой отчет - 2007 (под общ. ред. В.И. Мещерякова) ("Бератор", 2007)
Автор отмечает, что независимо от результатов затраты на командировки уменьшают налоговую прибыль. Важно лишь, чтобы была сформулирована цель командировки (в приказе или в командировочном задании) и она была связана с деятельностью фирмы.

24. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ПРОЕЗДА К МЕСТУ КОМАНДИРОВКИ
И ОБРАТНО В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

24.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату за возврат (денежные потери при возврате) билетов (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
24.1.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату (штраф) за возврат (переоформление) билетов, уплаченную контрагенту, с которым заключен договор возмездного оказания услуг по приобретению этих билетов (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
24.1.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату (сбор, штраф) транспортной организации за возврат ранее приобретенных билетов (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
24.2. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль сервисные сборы, уплачиваемые при покупке билетов (пп. 3 и 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.2.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль сервисные сборы, уплачиваемые посреднику при покупке билетов (пп. 3 и 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.2.2. Учитываются ли в расходах на командировку для целей налога на прибыль сервисные сборы, включенные в стоимость железнодорожного билета (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату услуг VIP-зала (зала повышенной комфортности), оказываемых командированным сотрудникам (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.4. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату такси командированному сотруднику (пп. 12, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку в аэропорт (трансфер) командированных работников (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.6. Как учесть для целей налога на прибыль компенсацию работнику за использование в командировке его личного легкового транспорта (в том числе для проезда к месту командировки и обратно) (пп. 11, 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на аренду автомобиля работником, находящимся в командировке (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проезд работника к месту командировки, если день выезда либо возвращения приходится на выходной (праздничный) день, соответственно предшествующий дате командировки либо следующий за ней (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.9. Учитываются ли в целях налога на прибыль расходы на оплату проезда к месту работы от места командировки, если работник оставался там для проведения отпуска (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.10. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль стоимость страхового взноса на личное страхование командированных сотрудников (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
24.10.1. По обязательному страхованию >>>
24.10.2. По добровольному страхованию >>>
24.11. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль стоимость билета, которым командированный работник не воспользовался по уважительной причине (пп. 12 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>

24.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату за возврат (денежные потери при возврате) билетов (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

24.1.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату (штраф) за возврат (переоформление) билетов, уплаченную контрагенту, с которым заключен договор возмездного оказания услуг по приобретению этих билетов (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В гл. 25 НК РФ в перечне расходов на командировки не поименована плата за возврат билетов. При этом перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, не является закрытым. Согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать и иные расходы, связанные с производством и реализацией.
В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что налогоплательщик может учесть в расходах затраты в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. Перечень внереализационных расходов также не является исчерпывающим. В соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать другие обоснованные расходы.
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах денежные средства, уплачиваемые в связи с возвратом (переоформлением) билетов, приобретенных через стороннюю организацию, в договоре с которой установлен штраф за возврат или отказ от билетов?
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что подобные затраты включаются во внереализационные расходы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 29.11.2011 N 03-03-06/1/786
Ведомство рассмотрело вопрос учета затрат в виде штрафа, уплаченного контрагенту по договору возмездного оказания услуг, за переоформление и возврат приобретенных для налогоплательщика билетов. Разъясняется, что налогоплательщик вправе учитывать затраты в виде штрафа за переоформление и возврат билетов на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Письмо Минфина России от 25.09.2009 N 03-03-06/1/616
Разъясняется, что штраф за невыполнение условий договора на оказание услуг по приобретению контрагентом билетов для сотрудников налогоплательщика, направляемых в командировку, при отмене командировки и возврате билетов включается во внереализационные расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Штраф за возврат билетов учитывается в расходах ("Российский налоговый курьер", 2009, N 22)

24.1.2. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль плату (сбор, штраф) транспортной организации за возврат ранее приобретенных билетов (пп. 12 п. 1 ст. 264, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В Налоговом кодексе РФ плата за возврат билетов не поименована в ст. 264 НК РФ. При этом перечень расходов, связанных с производством и реализацией, не является закрытым (пп. 49 п. 1 ст. 264).
В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что налогоплательщик может учесть в расходах затраты в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. Перечень внереализационных расходов также не является исчерпывающим. На основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать другие обоснованные расходы.
Согласно позиции Минфина России штраф за возврат билетов транспортной организации можно учесть в расходах. Есть судебный акт, согласно которому возмещение работнику затрат, связанных с возвратом билетов из-за изменения срока командировки, можно учесть в расходах.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.09.2017 N 03-03-06/1/57890
По мнению Минфина России, налогоплательщик вправе учитывать в расходах по налогу на прибыль штрафы за возврат билетов транспортной организации. Для этого расходы должны соответствовать требованиям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Также эти затраты не должны быть поименованы в ст. 270 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2009 по делу N А21-6746/2008
Суд указал, что возмещение работнику затрат, связанных с возвратом билетов из-за изменения срока командировки, относится к командировочным расходам согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

24.2. Учитываются ли в расходах для целей налога на прибыль сервисные сборы, уплачиваемые при покупке билетов (пп. 3 и 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

24.2.1. Признаются ли расходами для целей налога на прибыль сервисные сборы, уплачиваемые посреднику при покупке билетов (пп. 3 и 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В Налоговом кодексе РФ сервисный сбор за покупку билетов не поименован в перечне расходов на командировки. В то же время в пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что при налогообложении прибыли учитываются расходы на уплату комиссионных и иных подобных сборов.
Согласно официальной позиции, выраженной УФНС России по г. Москве, сервисные сборы, уплаченные посреднику при покупке билетов, учитываются в расходах на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть пример судебного решения, из которого следует, что сервисные сборы, взимаемые при покупке билетов, учитываются при налогообложении прибыли в качестве расходов на командировку. Также есть авторская консультация, в которой указано, что сервисный сбор, уплаченный посреднику, не может учитываться в качестве командировочных расходов. Однако указанные затраты могут признаваться расходами, связанными с уплатой комиссионных и иных подобных сборов (пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 01.07.2010 N 16-15/069225@
Разъясняется, что комиссионные сборы, уплаченные посреднику при покупке у него билета для командированного сотрудника, учитываются в расходах на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2006 по делу N А28-10790/2005-233/15
Суд указал, что сервисный сбор, взимаемый при покупке билетов, является расходом, непосредственно связанным с проездом работника к месту командировки и обратно.

Статья: Загранкомандировки: особенности учета и налогообложения (Окончание) ("Налоговый учет для бухгалтера", 2006, N 2)
По мнению автора, сервисный сбор, уплаченный посреднику за приобретение билета, не учитывается в качестве расходов на командировку (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако указанные затраты могут уменьшить налогооблагаемую прибыль на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на уплату комиссионных и иных подобных сборов.

24.2.2. Учитываются ли в расходах на командировку для целей налога на прибыль сервисные сборы, включенные в стоимость железнодорожного билета (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в командировочные расходы включаются, в частности, затраты на проезд к месту командировки и обратно.
По рассматриваемому вопросу существует две позиции.
Есть письма Минфина России, согласно которым стоимость сервисного обслуживания, включенная в цену железнодорожного билета, учитывается в целях исчисления налога на прибыль.
Вместе с тем есть письмо Минфина России, где сделан вывод, что при расчете налога на прибыль затраты на питание не учитываются, если его стоимость указана в билете отдельной строкой.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Сервисные сборы, включенные в цену железнодорожного билета, учитываются в расходах на командировку для целей налога на прибыль

Письмо Минфина России от 16.06.2017 N 03-03-РЗ/37488
Минфин России разъясняет, что для целей налогообложения прибыли стоимость железнодорожного билета для проезда в вагонах повышенной комфортности может быть учтена полностью (включая стоимость дополнительных сервисных услуг, формирующих стоимость услуги по проезду).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.06.2016 N 03-03-06/1/34149

Письмо Минфина России от 20.05.2015 N 03-03-06/2/28976
По мнению Минфина России, стоимость сервисного обслуживания, включенная в стоимость проезда работника к месту командировки, учитывается в целях исчисления налога на прибыль, если выполняются требования п. 1 ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Стоимость питания, указанная в билете отдельной строкой, не учитывается при расчете налога на прибыль

Письмо Минфина России от 20.05.2015 N 03-03-06/2/28976
Финансовое ведомство указало: если в билете стоимость питания отражена отдельной строкой, эти затраты не учитываются при расчете налога на прибыль, поскольку не отвечают условиям признания расходов, установленных в ст. 252 НК РФ.

24.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату услуг VIP-зала (зала повышенной комфортности), оказываемых командированным сотрудникам (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возместить командированному работнику, в частности:
- расходы на проезд;
- затраты на наем жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные с разрешения или ведома работодателя.
В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, налогоплательщик вправе учесть, в частности, следующие расходы на командировки:
- на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
- наем жилого помещения, в том числе оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением обслуживания в барах и ресторанах, в номере, пользования рекреационно-оздоровительными объектами);
- выплату суточных или полевого довольствия;
- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;
- перечисление консульских, аэродромных сборов, сборов за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иных аналогичных платежей и сборов.
Кроме того, к прочим расходам можно отнести другие затраты, связанные с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Возникает вопрос: учитываются ли расходы на оплату услуг VIP-зала (зала повышенной комфортности), оказываемых командированным сотрудникам?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции, изложенной Минфином России, налогоплательщик вправе учесть в расходах оплату услуг VIP-зала (зала повышенной комфортности). Есть судебные акты и работы авторов, в которых содержится аналогичный вывод.
В то же время имеются судебные акты, в которых отмечается, что указанные расходы экономически необоснованны, а потому не учитываются при налогообложении прибыли. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на оплату услуг VIP-залов (залов повышенной комфортности) учитываются

Письмо Минфина России от 05.03.2014 N 03-03-10/9545 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 05.06.2014 N ГД-4-3/10784)
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на оплату услуг зала повышенной комфортности (зала официальных делегаций), оборудованного дополнительными средствами связи, можно учесть в составе прочих расходов, если данные расходы документально подтверждены надлежащим образом и экономически обоснованны.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.10.2013 N 03-04-06/45215
Письмо Минфина России от 15.08.2013 N 03-04-06/33238
Письмо Минфина России от 07.06.2007 N 03-03-06/1/365

Постановление ФАС Московского округа от 06.04.2009 N КА-А40/2383-09 по делу N А40-42258/08-111-127
Суд указал, что произведенные затраты связаны с необходимостью оперативного управления обществом и срочного разрешения возникших вопросов, а обслуживание в VIP-залах обеспечивает доступ к телефонной и иным видам связи. Такие расходы связаны с производственной деятельностью общества, являются экономически обоснованными и могут быть учтены как другие расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.10.2006 N Ф04-7102/2006(27676-А67-40) по делу N А67-4841/05
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2005 N Ф04-8923/2005(17776-А67-35)
Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2009 N КА-А40/9487-09 по делу N А40-10222/08-20-16
Постановление ФАС Московского округа от 28.05.2009 N КА-А40/4428-09 по делу N А40-62816/08-117-268

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 N КА-А40/4697-09-2 по делу N А40-34897/08-117-96
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на VIP-залы аэропортов, так как спорные услуги позволяли вести переговоры с соблюдением конфиденциальности и коммерческой тайны, решать различные производственные задачи, способствуя поддержанию имиджа компании. При этом суд отклонил доводы инспекции о том, что залами официальных лиц и делегаций вправе пользоваться только члены Совета Федерации, депутаты Государственной Думы и что в Перечне, утвержденном Приказом Минтранса России от 02.10.2000 N 110, не поименована услуга VIP-залов аэропортов.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.06.2005 по делу N А55-10934/04-1
Суд признал, что затраты на услуги VIP-зала аэропорта могут учитываться в качестве командировочных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 03.07.2006 N Ф09-5697/06-С7 по делу N А07-23777/05

Постановление ФАС Уральского округа от 11.05.2006 N Ф09-3490/06-С7 по делу N А07-18435/04
Суд указал, что перечень расходов на командировку является открытым, поэтому оплата услуг VIP-зала аэропорта признается расходом и уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2007 N А33-17775/06-Ф02-3365/07 по делу N А33-17775/06
Суд отклонил довод налогового органа о том, что плата за пользование услугами VIP-зала не входит в состав аэродромных сборов и не носит обязательного характера. При этом он указал, что налоговое законодательство не содержит ограничений и норм в отношении класса обслуживания командированного сотрудника при проезде к месту командировки и обратно. Следовательно, указанные расходы правомерно учтены при налогообложении прибыли.

Консультация эксперта, 2012
Автор, приводя различные примеры из судебной практики, приходит к выводу, что для учета расходов необходимо во внутреннем локальном акте указать на возможность использования работниками VIP-зала. При этом должна быть подтверждена обоснованность данных затрат. Также автор указывает, что, с точки зрения отдельных судов, подобные затраты могут быть учтены в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010

Позиция 2. Расходы на оплату услуг VIP-залов (залов повышенной комфортности) не учитываются

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.06.2007 по делу N А12-18805/06
Суд указал, что в соответствии с законодательством РФ правом пользования VIP-залом аэропорта наделены члены Совета Федерации и депутаты Государственной Думы. Для остальных лиц оплата этой услуги законодательством не предусмотрена, поэтому данные расходы не признаются экономически оправданными и не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19 - 24.05.2005 N А65-14696/04-СА2
Суд указал, что налогоплательщик не представил доказательств экономической оправданности затрат на оплату услуг зала официальных делегаций в аэропорту. Следовательно, на основании п. 49 ст. 270 НК РФ указанные затраты не учитываются при налогообложении прибыли.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что услуги VIP-зала не поименованы в Приказе Минтранса России от 02.10.2000 N 110, устанавливающем Перечень аэропортовых сборов, поэтому расходы на эти услуги не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Как отразить в налоговом учете расходы на служебные командировки ("Налоговый вестник", 2006, N 2)
Статья: Расходы на служебные командировки: налоговые риски ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 1)

24.4. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на оплату такси командированному сотруднику (пп. 12, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся командировочные расходы. Перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учесть расходы на оплату такси для сотрудника в командировке.
Согласно п. 11 Положения о служебных командировках работникам возмещаются затраты на проезд. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных с командировками, определяются в соответствии с положениями ст. 168 ТК РФ.
Позиция Минфина России заключается в том, что затраты на проезд работника на такси в командировке могут учитываться при расчете налога на прибыль. Есть судебный акт, подтверждающий это мнение.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 12.09.2018 N 03-03-06/1/65357
Из Письма следует, что расходы работника в командировке на проезд в такси можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в случае оформления документами, соответствующими требованиям законодательства, при условии обоснованности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.03.2017 N 03-03-07/11901
Письмо Минфина России от 10.06.2016 N 03-03-06/1/34183

Письмо Минфина России от 14.06.2013 N 03-03-06/1/22223
Минфин России разъяснил, что расходы на проезд командированного работника на такси возможно учесть только при условии их документального подтверждения и экономической обоснованности.

Письмо Минфина России от 08.11.2011 N 03-03-06/1/720
В документе сделан вывод, согласно которому расходы командированного работника на такси признаются в целях налога на прибыль, если подтверждена их экономическая обоснованность.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.12.2014 N Ф06-18541/2013 по делу N А55-6762/2014
Суд признал правомерным включение в состав расходов сумм возмещения командированному работнику стоимости проезда на такси от гостиницы до места работы. Суд учел, что такое возмещение было предусмотрено локальным актом организации, расходы на проезд в автотранспорте включены в утвержденные генеральным директором сметы представительских расходов, к авансовым отчетам прилагаются отчеты по транспортным расходам, утвержденные указанным лицом.

24.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку в аэропорт (трансфер) командированных работников (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к командировочным расходам относятся расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
В п. 12 Инструкции Минфина СССР от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" указывалось, что работнику возмещаются расходы на оплату проезда к месту командировки и обратно в размере стоимости проезда воздушным, железнодорожным, водным и автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси). Данная Инструкция признана недействующей Приказом Минфина России N 147н, Минтруда России N 1044 от 15.12.2014.
Согласно позиции Минфина России в расходах можно учесть только оплату проезда общественным транспортом. Транспорт специализированной организации общественным не является, поэтому расходы на доставку командированных сотрудников до аэропорта указанной организацией не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Аналогичная точка зрения высказана в авторской консультации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 26.05.2004 N 04-02-05/4/14
В Письме со ссылкой на п. 12 Инструкции Минфина СССР от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" указано, что расходы на доставку сотрудников могут быть учтены, только если доставка осуществлялась общественным транспортом. Транспорт специализированной организации не признается общественным, поэтому такие расходы не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2004

24.6. Как учесть для целей налога на прибыль компенсацию работнику за использование в командировке его личного легкового транспорта (в том числе для проезда к месту командировки и обратно) (пп. 11, 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на компенсацию за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок могут быть учтены в пределах норм, установленных Правительством РФ.
В то же время согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности расходы на проезд работника к месту командировки и обратно.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции ФНС России при направлении работника организации в служебную командировку на личном автомобиле компенсации могут быть учтены в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организации на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Аналогичная позиция была выражена в некоторых работах авторов.
В то же время есть консультации экспертов с выводами о том, что в такой ситуации организация может учесть всю сумму затрат на проезд своему работнику согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсацию можно учесть в пределах норм согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо ФНС России от 21.05.2010 N ШС-37-3/2199
Разъясняется, что при направлении работника организации в служебную командировку на личном автомобиле согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на компенсацию за его использование могут быть учтены в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Командировки-2010 (Фомичева Л.П.) ("Налоговый вестник", 2010)
Книга: Командировочные и представительские расходы (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)
Статья: Расходы на командировки: учет понесенных затрат при налогообложении прибыли организации (Королева О.А.) ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", 2010, N 11)
Статья: Расходы в командировках (Муравицкая Н.К.) ("Бухгалтер-профессионал автотранспортного предприятия", 2009, N 8)
Статья: Расходы на командировки: нестандартные ситуации (Куликова Л.И., Леонтьев С.Ю.) ("Бухгалтерский учет", 2009, N 11)

Позиция 2. Компенсацию можно учесть согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ

Книга: Годовой отчет 2010 (Крутякова Т.Л.) ("АйСи Групп", 2011)
Разъясняется, что пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ разрешает организациям учесть затраты работника на проезд к месту работы и обратно, не устанавливая никаких нормативов и ограничений в зависимости от того, на каком транспорте осуществлялся этот проезд. Поэтому, если по решению руководства работник направлен в командировку на личном транспорте, организация обязана возместить ему всю сумму затрат на проезд. Данное возмещение в полном объеме должно признаваться в расходах. В то же время автор, отмечая позицию ФНС России, изложенную в Письме от 21.05.2010 N ШС-37-3/2199, указывает на вероятность споров с налоговым органом.

Статья: Работник едет в командировку (Островская А.З.) ("Налоговый вестник", 2010, N 2)
Автор указывает, что ограничений в выборе вида транспорта для поездки в командировку работником нет. Следовательно, компенсация расходов на ГСМ, понесенных сотрудником во время поездки на собственном автомобиле в командировку, учитывается на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Также эксперт предупреждает о возможных претензиях со стороны налоговых органов, которые могут указать на необходимость включения затрат только в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

24.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на аренду автомобиля работником, находящимся в командировке (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к командировочным расходам относятся расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
Согласно позиции Минфина России расходы на аренду автомобиля работником, находящимся в командировке, можно учесть в качестве командировочных расходов. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 29.11.2010 N 03-03-06/1/742
Разъясняется, что расходы по аренде автомобиля сотрудником, находящимся в командировке, можно учитывать в составе расходов при условии их документального оформления и обоснования (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2013 по делу N А40-22927/12-107-106
Суд признал расходы на аренду автомобиля сотрудником, находящимся в командировке, обоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-9850/2005(19018-А27-15)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2005 N А56-32729/04
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.09.2010 по делу N А32-49229/2009

Консультация эксперта, 2010
Автор указывает, что при должном документальном подтверждении затраты командированного сотрудника на аренду автомобиля можно учесть в расходах.

Корреспонденция счетов: Работник организации, находясь в командировке, с разрешения руководителя и от имени организации арендовал автомобиль у юридического лица (аренда автомобиля вызвана перерывами в движении местного городского транспорта). Оплата произведена работником за счет выданной ему под отчет суммы денежных средств. Как отразить в учете указанные операции?..
По мнению автора, перечень расходов на командировку не является исчерпывающим, поэтому затраты на аренду автомобиля работником, который находится в командировке, уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Как отразить в налоговом учете расходы на служебные командировки ("Налоговый вестник", 2006, N 2)
Статья: Расходы на служебные командировки: налоговые риски ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 1)

24.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проезд работника к месту командировки, если день выезда либо возвращения приходится на выходной (праздничный) день, соответственно предшествующий дате командировки либо следующий за ней (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно.
Возникают ситуации, когда работник уезжает в командировку в выходной (праздничный) день, предшествующий дню ее начала, либо возвращается из командировки в выходной (праздничный) день, следующий за датой ее окончания. Налоговый кодекс РФ не устанавливает, может ли налогоплательщик в данном случае учесть расходы на приобретение проездного билета для проезда работника.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России, затраты можно учесть по пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, если дата выбытия работника из места командировки совпадает с датой на проездном билете и если задержка (более ранний выезд) произошла с разрешения руководителя.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 13.06.2017 N 03-03-РЗ/36418
По мнению Минфина России, расходы на оплату проезда работника к месту командировки и обратно в выходные, предшествующие дню ее начала или следующие за днем окончания, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли, если более ранний выезд работника в командировку или задержка обратного выезда произошли с разрешения руководителя, подтверждающего целесообразность произведенных расходов в соответствии с установленным порядком.

Письмо Минфина России от 11.08.2014 N 03-03-10/39800
Финансовое ведомство разъяснило: при отнесении к расходам оплаты проезда работника к месту командировки и обратно необходимо учитывать, что факт несения данных затрат не зависит от срока пребывания работника в месте назначения.
Таким образом, оплату проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы в выходные дни, предшествующие дню начала командировки или следующие за датой ее окончания, можно учесть в расходах при соблюдении двух условий: дата выбытия из места командировки (дата отправления работника к месту командировки) совпадает с датой, на которую приобретен проездной билет, а задержка выезда из места командировки (более ранний выезд работника к месту назначения) произошла с разрешения руководителя.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.06.2014 N 03-03-РЗ/29687

Письмо Минфина России от 30.07.2014 N 03-04-06/37503
Минфин России разъяснил, что при отнесении к расходам оплаты проезда работника к месту командировки и обратно необходимо учитывать, что данные затраты были бы понесены в любом случае, вне зависимости от срока пребывания работника в месте назначения.
Таким образом, независимо от времени, проведенного в месте назначения, оплату проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы можно учесть в расходах при соблюдении двух условий: дата выбытия из места командировки (дата отправления работника к месту командировки) совпадает с датой, на которую приобретен проездной билет, а задержка выезда из места командировки (более ранний выезд работника к месту назначения) произошла с разрешения руководителя.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-06/1/34815

24.9. Учитываются ли в целях налога на прибыль расходы на оплату проезда к месту работы от места командировки, если работник оставался там для проведения отпуска (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
В данной норме не указано, можно ли учесть расходы на оплату проезда от места командировки, если работник остался там для проведения отпуска.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, если работник остался в месте командировки для проведения отпуска, расходы на оплату обратного проезда к месту работы не признаются в целях налогообложения прибыли.
В то же время есть письма Минфина России, в которых выражена противоположная точка зрения: затраты на оплату проезда в рассматриваемом случае можно учесть в расходах. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если работник остался в месте командировки для проведения отпуска, расходы на оплату обратного проезда к месту работы не учитываются

Письмо Минфина России от 30.01.2017 N 03-03-06/1/4364
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос об учете расходов на проезд работника от места командировки, где он остался для проведения отпуска, к месту работы. Минфин России разъяснил, что в данном случае организация оплачивает работнику возвращение из отпуска, а не из служебной командировки. Следовательно, такие расходы в целях налогообложения прибыли не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.10.2016 N 03-03-06/3/61516
Письмо Минфина России от 08.11.2013 N 03-03-06/1/47813

Позиция 2. Если работник остался в месте командировки для проведения отпуска, расходы на оплату обратного проезда к месту работы учесть можно

Письмо Минфина России от 03.09.2012 N 03-03-06/1/456
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на проезд командированного сотрудника к месту постоянной работы можно учесть в расходах на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ независимо от времени, проведенного в месте назначения. Как отмечает Минфин России, указанные затраты были бы понесены в любом случае, вне зависимости от срока пребывания работника в месте назначения. Такие затраты учитываются, если день выбытия работника из места командировки совпадает с датой, на которую приобретен билет, а также если задержка выезда командированного (либо более ранний выезд к месту назначения) произошла с разрешения руководителя.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 31.12.2010 N 03-04-06/6-329
Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-03-06/1/545
Письмо Минфина России от 26.03.2009 N 03-03-06/1/191

Постановление ФАС Уральского округа от 19.06.2007 N Ф09-3838/07-С2
Суд сделал следующий вывод: расхождение в датах на командировочных удостоверениях и авиабилетах вызвано тем, что один из работников после фактических дней командировки воспользовался предоставленными ему отгулами и остался в месте командировки. Действующее законодательство не предусматривает обязательного совпадения рассматриваемых дат в качестве условия для признания расходов экономически обоснованными и документально подтвержденными. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел данные затраты в расходах на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

24.10. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль стоимость страхового взноса на личное страхование командированных сотрудников (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

24.10.1. По обязательному страхованию

Налоговый кодекс РФ не содержит ответа на данный вопрос.
В соответствии с п. 1 Указа Президента РФ от 07.07.1992 N 750 на территории Российской Федерации действует обязательное страхование пассажиров от несчастных случаев. Абзац 2 п. 3 данного Указа устанавливает, что страховой взнос включается в стоимость проездного документа и взимается при его продаже.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что страховые взносы по обязательному страхованию пассажиров, взимаемые на основании Указа Президента РФ от 07.07.1992 N 750, уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. При этом в качестве условия включения расходов финансовое ведомство отмечает включение стоимости страховки в стоимость билета. Аналогичную точку зрения высказывают и некоторые авторы.
Другие авторы считают, что взносы на страхование пассажиров, уплаченные в соответствии с Указом Президента РФ от 07.07.1992 N 750, уменьшают налоговую базу по прибыли.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются, если стоимость страховки включена в стоимость билета

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/2/138
Финансовое ведомство разъясняет, что страховые взносы по обязательному личному страхованию, которые подлежат уплате на основании Указа Президента РФ от 07.07.1992 N 750 и включаются в стоимость билета, учитываются при налогообложении прибыли. Страховые взносы по добровольному личному страхованию при направлении работника в командировку не признаются расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/71
Консультация эксперта, 2005
Статья: Загранкомандировки-2006: учет и особенности налогообложения ("Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1)

Позиция 2. Расходы учитываются независимо от порядка оформления полиса

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, страхование пассажиров от несчастного случая является обязательным в силу п. 1 Указа Президента РФ от 07.07.1992 N 750, поэтому страховой взнос, уплаченный при покупке билета, учитывается в составе расходов. Автор обращает внимание на то, что для признания расходов в этом случае не имеет значения, оформлен страховой полис приложением или его стоимость включена в стоимость билета.

24.10.2. По добровольному страхованию

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
В соответствии с п. 1 Указа Президента РФ от 07.07.1992 N 750 на территории Российской Федерации действует обязательное страхование пассажиров от несчастных случаев.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что учитываются только расходы на обязательное страхование пассажиров. Если страхование осуществляется добровольно, а не в соответствии с Указом Президента РФ от 07.07.1992 N 750, расходы не учитываются. Есть судебное решение и работа автора, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебное решение, в котором выражена противоположная точка зрения: затраты по добровольному страхованию можно учесть в расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по добровольному страхованию не учитываются

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/2/138
Финансовое ведомство отмечает, что при направлении работника в командировку страховые взносы по добровольному личному страхованию, оформленному отдельным полисом, который является приложением к билету, не признаются расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2008 N Ф09-57/08-С3 по делу N А07-6671/07
Суд указал, что расходы на добровольное страхование командированных работников от несчастных случаев на транспорте не указаны в ст. ст. 255, 263 и 291 НК РФ, а значит, они не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Позиция 2. Расходы по добровольному страхованию учитываются

Постановление ФАС Московского округа от 29.03.2010 N КА-А40\2482-10 по делу N А40-68040/08-80-270
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в расходы затраты на добровольное страхование командированных работников на основании п. 16 ст. 255 НК РФ.

24.11. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль стоимость билета, которым командированный работник не воспользовался по уважительной причине (пп. 12 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции, если работник не использовал обратный билет, вернувшись из командировки в более ранний срок по уважительной причине, расходы на покупку этого билета можно учесть при налогообложении.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 14.04.2006 N 03-03-04/1/338
Финансовое ведомство разъясняет, что стоимость обратного билета, которым работник, возвращаясь из командировки, не воспользовался по уважительной причине (смерть близкого родственника), можно учесть при налогообложении прибыли.

25. УЧЕТ РАСХОДОВ НА НАЕМ ЖИЛОГО ПОМЕЩЕНИЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

25.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на бронирование номера в гостинице (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
25.2. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду (содержание) жилья для командированных работников, если в некоторых периодах оно пустовало (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

25.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на бронирование номера в гостинице (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учесть в составе командировочных расходов затраты на дополнительные услуги, оказываемые в гостиницах (за исключением обслуживания в барах и ресторанах и обслуживания в номере).
Согласно официальной позиции бронирование является дополнительной услугой, оказываемой гостиницей, поэтому расходы на бронирование мест учитываются при налогообложении прибыли. Есть пример судебного решения, подтверждающего данную точку зрения. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.03.2011 N 03-03-06/1/131
Разъясняется, что затраты на бронирование номеров в гостинице для командированных работников можно учесть в расходах при условии документального подтверждения этих затрат.

Письмо Минфина России от 04.04.2005 N 03-03-01-04/1/148
Финансовое ведомство считает, что бронирование номера в гостинице является дополнительной услугой, оказываемой гостиницей. Расходы на бронирование номера в гостинице могут уменьшать налоговую базу по прибыли, если будет доказан производственный характер командировки.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2006 по делу N А28-10790/2005-233/15
Суд указал, что бронирование является дополнительной услугой, которую оказывает гостиница. Расходы на бронирование места в гостинице учитываются в полном объеме в составе расходов по найму жилого помещения.
Аналогичные выводы содержит:
Корреспонденция счетов: Торговая организация забронировала место в гостинице для своего сотрудника, направляемого в командировку. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете расходы на бронирование места в гостинице?..

25.2. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду (содержание) жилья для командированных работников, если в некоторых периодах оно пустовало (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика (а в случаях, указанных в ст. 265 НК РФ, - убытки). При этом затраты должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы по найму жилого помещения для командированного работника относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 12 п. 1 ст. 264).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что расходы на аренду (содержание) жилья, предназначенного для командированных работников, могут учитываться при налогообложении, но только за период, когда там фактически проживали эти лица. Есть работа автора, в которой поддерживается данная точка зрения.
Иное мнение высказано в судебном акте и авторских консультациях: указанные учитываются независимо от периодов фактического проживания.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на аренду (содержание) жилья для командированных работников учитываются только за период фактического пребывания в нем данных лиц

Письмо Минфина России от 15.01.2016 N 03-03-07/803
Финансовое ведомство указало, что затраты на аренду жилого помещения, предназначенного для проживания командированных работников, включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. При этом учет осуществляется за то время, когда в помещении проживали данные лица. Указанные расходы учитываются на основании документов, косвенно подтверждающих факт пребывания в помещении. Такими документами могут быть командировочное удостоверение, проездные документы, договор аренды и др.

Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/178
Разъяснено, что для исчисления налога на прибыль расходы на аренду жилого помещения, предназначенного для проживания командированных работников, учитываются за то время, когда эти лица там пребывали. Указанные затраты учитываются на основании документов, косвенно подтверждающих факт проживания.
За время, когда помещение не использовалось, упомянутые расходы не признаются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.01.2006 N 03-03-04/1/58
Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/112
Консультация эксперта, 2006

Письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/533
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на содержание квартиры для проживания командированных работников в периоды, когда она пустовала, не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Затраты на содержание помещения за периоды, в которых оно использовалось для проживания работников, могут быть учтены при налогообложении. При этом должны иметься документы, косвенно подтверждающие факт пребывания в квартире данных лиц (командировочное удостоверение, проездные документы и др.).

Письмо УФНС России по г. Москве от 16.04.2010 N 16-15/040653@
Налоговый орган указал следующее. Для исчисления налога на прибыль затраты на аренду квартиры, предназначенной для проживания командированных работников, могут учитываться в расходах на основании документов, косвенно подтверждающих факт пребывания в ней данных лиц (командировочного удостоверения, проездных документов и т.д.). Вместе с тем за время, когда помещение не использовалось, такие расходы не признаются.

Позиция 2. Расходы на аренду (содержание) жилья для командированных работников учитываются независимо от времени фактического пребывания в нем данных лиц

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 03.10.2014 N Ф06-14949/2013, Ф06-15226/2013 по делу N А65-29223/2013
По мнению налогового органа, расходы на содержание квартиры, предназначенной для проживания командированных работников, можно учесть при налогообложении только за период, когда в ней фактически пребывали эти лица.
Отклоняя довод инспекции, суд указал следующее. Служебные командировки нацелены на получение дохода. Расходы организации на оплату гостиниц могут быть значительно больше, чем на аренду квартиры. Таким образом, затраты в виде арендной платы экономически обоснованны. При этом расходы на содержание жилого помещения (например, оплату коммунальных услуг) необходимо осуществлять постоянно, а не только когда в квартире кто-то живет. Перечень затрат, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим. Следовательно, указанные расходы можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 14.07.2006

Статья: Сам себе гостиница ("Новая бухгалтерия", 2006, N 11)
По мнению автора, расходы в виде арендной платы за квартиру, предназначенную для проживания командированных работников, могут учитываются вне зависимости от количества дней ее фактического использования. Автор также отмечает, что данные затраты можно учесть как платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), а не расходы на командировки.

26. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СУТОЧНЫЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

26.1. Учитываются ли в расходах по налогу на прибыль выплаты (суточные) работникам при направлении их в однодневные командировки (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки, в частности на выплату суточных и полевого довольствия.
Также в составе прочих расходов налогоплательщик вправе учесть и другие затраты, связанные с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В соответствии со ст. 168 ТК РФ в случае направления сотрудника в служебную командировку работодатель обязан возместить ему расходы по проезду, найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), и иные затраты, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
На основании п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749) при командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.
Аналогичное правило было предусмотрено в п. 15 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" (признана недействующей Приказом Минфина России N 147н, Минтруда России N 1044 от 15.12.2014). Решением от 04.03.2005 N ГКПИ05-147 Верховный Суд РФ (оставлено в силе Определением Верховного Суда РФ от 26.04.2005 N КАС05-151) данное положение было признано соответствующим трудовому законодательству. Суд разъяснил, что суточные выплачиваются работнику при условии его проживания вне места постоянного жительства в течение суток. Если работник имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, выплата суточных работнику не производится.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 N 4357/12 указано, что суммы, выплачиваемые работникам, которые направляются в однодневные командировки, не признаются суточными в значении, используемом трудовым законодательством. Эти суммы суд признал возмещением иных расходов работника, связанных со служебной командировкой.
Возникает вопрос: учитываются ли в расходах выплаты (суточные) работникам при направлении их в однодневные командировки?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России налогоплательщик вправе учесть суммы возмещения затрат работнику, который находился в служебной однодневной командировке, в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть судебные акты с подобной точкой зрения, согласно которым выплаты (суточные) при однодневных командировках можно учесть в составе расходов.
Вместе с тем ранее УФНС России по г. Москве разъясняло, что налогоплательщик не вправе учитывать в расходах выплаты (суточные) при направлении работников в однодневные командировки. Есть судебные акты и работы авторов с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты (суточные) работникам при направлении их в однодневные командировки можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 16.07.2015 N 03-03-07/40892
Разъяснено, что налогоплательщик вправе учесть расходы, связанные с возмещением затрат работнику, который находится в служебной однодневной командировке, в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.05.2015 N 03-03-06/30062
Письмо Минфина России от 26.05.2014 N 03-03-06/1/24916
Письмо Минфина России от 01.08.2013 N 03-03-06/1/30805
Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/18953
Письмо Минфина России от 21.05.2013 N 03-03-06/1/18005

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 10.02.2016 N Ф10-47/2016 по делу N А64-2400/2014
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик вправе учесть в расходах выплаты работникам, направляемым в однодневные командировки. В силу ст. ст. 167 и 168 ТК РФ работнику возмещаются иные расходы, связанные со служебной командировкой, произведенные с разрешения или ведома работодателя. Соответствующие выплаты представляют собой возмещение в установленном порядке расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы. В состав расходов для целей налогообложения налогом на прибыль подлежат отнесению любые расходы при условии соответствия их критериям, установленным ст. 252 НК РФ, за исключением расходов, прямо поименованных в ст. 270 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2012 по делу N А56-48850/2011
Суд указал, что расходы на выплату суточных при отъезде в командировку и возвращении из нее в один и тот же день соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ. Следовательно, такие расходы могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2011 по делу N А05-8580/2011
Суд указал, что инспекция неправомерно исключила из состава расходов суточные, которые были выплачены работникам при направлении их в однодневные командировки. Обязанность выплачивать такие суточные установлена локальным нормативным актом налогоплательщика. При этом размер выплаченных работникам сумм не превышает установленного локальным актом лимита возмещаемых суточных.

Позиция 2. Выплаты (суточные) работникам при направлении их в однодневные командировки нельзя учесть в расходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.02.2006 N 20-12/11312
Со ссылкой на Решение Верховного Суда РФ от 04.03.2005 N ГКПИ05-147 (оставлено в силе Определением Верховного Суда РФ от 26.04.2005 N КАС05-151) указано, что при направлении работника в однодневные командировки суточные не выплачиваются. Если же их выплата предусмотрена коллективным договором, то данные суммы не учитываются при налогообложении прибыли.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30.01.2015 N Ф09-9855/14 по делу N А60-15139/2014
Суд пришел к выводу о том, что организация в нарушение пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ отнесла в состав расходов суточные при направлении работников в командировку на одни сутки. Иных компенсационных выплат (не являющихся суточными) для работников, направляемых в однодневные командировки, локальными актами организации не предусмотрено.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2007 по делу N А65-5696/06
Суд указал, что при однодневных служебных командировках суточные работникам не выплачиваются. По смыслу ст. 166 ТК РФ дополнительные расходы (суточные) возмещаются работнику только в случае проживания вне места постоянного жительства. Поскольку у общества отсутствовали основания для возмещения работникам таких суточных, оно не вправе было учесть в расходах соответствующие суммы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 по делу N А05-5899/2005-12
Суд указал, что, если работники направляются в однодневные командировки, суточные выплачиваться не должны. Таким образом, они не учитываются в расходах.

Статья: "Налог на прибыль организаций, доходы и расходы" (2-е издание) (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2012)
Автор считает, что налогоплательщик не вправе учесть в расходах суточные, выплачиваемые работнику при однодневных командировках. Источником покрытия данных затрат будут собственные средства организации, оставшиеся после налогообложения.

Консультация эксперта, 2011
Автор, ссылаясь на позицию налоговых органов, приходит к следующему выводу. Затраты, направленные на выплату суточных при однодневных командировках (длительностью не более 24 часов), не учитываются в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, даже если такие выплаты предусмотрены коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Противоположную точку зрения организации, скорее всего, придется отстаивать в судебном порядке.

Консультация эксперта, 2008
Автор указывает, что налогоплательщик обязан выплачивать суточные работникам при однодневных командировках, если это предусмотрено коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Однако учесть суммы выплат в расходах по пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ он не сможет.

27. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОФОРМЛЕНИЕ ВИЗ, ПРИГЛАШЕНИЙ
И ИНЫХ ДОКУМЕНТОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

27.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах затраты на оформление виз работникам, если командировка не состоялась (п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Согласно пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ датой признания расходов на командировки является дата утверждения авансового отчета.
Из п. 1 ст. 252 НК РФ, в частности, следует, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Позиция Минфина России и ФНС России по рассматриваемому вопросу заключается в том, что расходы на оформление и выдачу виз, если командировка не состоялась, не учитываются в целях исчисления налога на прибыль. Аналогичный вывод содержится в судебном акте и работах авторов.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/2/134
В п. 1 Письма финансовое ведомство разъяснило, что расходы на оформление и выдачу виз в случае, если в силу сложившихся обстоятельств командировки не состоялись, не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Командировка за пределы территории России ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 9)
Консультация эксперта, 2006

Письмо ФНС России от 25.11.2011 N ЕД-4-3/19756@
В п. 1 Письма налоговая служба, ссылаясь на Письмо Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/2/134, отметила, что с учетом требований п. 1 ст. 252 НК РФ об обоснованности и документальном подтверждении расходов затраты, относимые к расходам на командировки, должны быть связаны с состоявшейся командировкой сотрудника, носящей производственный характер.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.09.2015 N Ф08-6323/2015 по делу N А32-521/2015
Суд установил, что виза, приобретенная для поездок в целях оперативного решения производственных вопросов и привлечения новых контрактов, не была использована. Отсутствует подтверждение назначения командировки и ее последующей отмены.
Суд кассационной инстанции согласился с выводом судов нижестоящих инстанций о том, что затраты на приобретение визы для предполагаемых поездок в производственных целях нельзя учесть в расходах в целях исчисления налога на прибыль, поскольку отсутствует факт состоявшейся командировки, носящей производственный характер. Расходы на оформление и выдачу виз в том случае, если в силу сложившихся обстоятельств командировки не состоялись, не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

28. УЧЕТ ПРОЧИХ КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

28.1. Можно ли признать командировочные расходы, если срок командировки превышает 40 дней (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировки лиц, не являющихся работниками организации (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировки лиц, работающих по гражданско-правовым договорам (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.2.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировки лиц, работающих по трудовому договору с другой организацией (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.3. Можно ли признать для целей налога на прибыль командировочные расходы, если работник вынужден был останавливаться в пути (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы командированного работника за пользование камерой хранения (пп. 12 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в командировочных расходах затраты на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (услуг носильщика, химчистки и т.п.) (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
28.6. Можно ли учесть в расходах затраты на медицинское страхование командированных за границу сотрудников (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

28.1. Можно ли признать командировочные расходы, если срок командировки превышает 40 дней (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 25.10.2008.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно ч. 2 ст. 166 ТК РФ особенности направления работников в служебные командировки определяются в порядке, утверждаемом Правительством РФ. В настоящее время такой порядок не установлен, поэтому следует руководствоваться Инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" в части, не противоречащей ТК РФ.
Согласно п. 4 Инструкции срок командировки работника не может превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что затраты, связанные с пребыванием работника организации вне места основной работы более 40 дней, не могут быть квалифицированы как командировочные расходы.
В то же время есть работы авторов, в которых говорится, что для признания командировочных расходов продолжительность командировки значения не имеет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Командировочные расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 28.03.2008 N 03-03-06/2/30
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы, связанные с пребыванием работника организации вне места основной работы более 40 дней, не могут быть квалифицированы как командировочные.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.07.2007 N 20-12/062183
Консультация эксперта, 2007

Позиция 2. Командировочные расходы учитываются

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 21.11.2007
Затраты на командировку можно учесть в составе расходов независимо от ее продолжительности.
Аналогичные выводы содержит:
Практическое пособие по налогу на прибыль

28.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировки лиц, не являющихся работниками организации (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

28.2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировки лиц, работающих по гражданско-правовым договорам (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Статья 168 ТК РФ обязывает возмещать командировочные расходы работнику.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на возмещение командировочных расходов лицам, с которыми заключен гражданско-правовой договор, не учитываются при налогообложении прибыли. Некоторые авторы поддерживают данную позицию.
В то же время есть судебное решение и работа автора, согласно которым расходы на командировки лиц, с которыми заключены гражданско-правовые договоры, можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Кроме того, в других авторских консультациях указано, что расходы на командировки лицам, с которыми заключены гражданско-правовые договоры, можно учесть, если внести в договор условие о возмещении расходов, связанных с проездом и проживанием в другой город.
Также есть мнения авторов, согласно которым расходы на командировки лиц, с которыми заключены гражданско-правовые договоры, можно учитывать по п. 21 ст. 255 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 19.12.2006 N 03-03-04/1/844
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на компенсацию командировочных расходов лицам, с которыми у налогоплательщика заключены гражданско-правовые договоры, не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку Трудовой кодекс РФ обязывает возмещать расходы на командировки только штатным работникам (ст. 168).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 19.12.2006 N 03-03-04/1/844 ("Консультант", 2007, N 6)
Статья: Командировка за пределы территории России ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 9)

Позиция 2. Расходы учесть можно в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.06.2011 по делу N А55-13458/2010
Суд указал, что расходы по командировкам работников, с которыми заключены гражданско-правовые договоры, нельзя учесть в составе командировочных расходов. Однако они могут быть учтены на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Позиция 3. Расходы можно учесть в составе расходов на оплату труда на основании п. 21 ст. 255 НК РФ

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.03.2007
По мнению авторов, расходы на возмещение затрат, связанных с разъездами специалиста, работающего по гражданско-правовому договору, могут быть учтены при налогообложении прибыли, если их включить в цену договора. Автор разъясняет, что при заключении гражданско-правового договора стороны могут предусмотреть дополнительную компенсацию расходов специалиста, связанных с его разъездами. Данные поездки не будут признаваться командировками, но учесть в расходах компенсацию организация может на основании п. 21 ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Издержки подрядчика: как не платить ЕСН ("Новая бухгалтерия", 2006, N 11)

28.2.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на командировки лиц, работающих по трудовому договору с другой организацией (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Статья 168 ТК РФ обязывает возмещать командировочные расходы работнику.
Согласно официальной позиции расходы на проживание лиц, не состоящих в трудовых отношениях с налогоплательщиком, не могут быть учтены. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
В то же время есть судебные решения и работа автора, в которых сделан вывод, что если по условиям договора налогоплательщик обязан компенсировать своему контрагенту затраты на командировку, то понесенные расходы учитываются при налогообложении прибыли.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на командировки учесть нельзя

Письмо Минфина России от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на проживание и питание физических лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией, не могут быть учтены при определении базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 N 19-12/121858
Разъяснено, что компания не может учесть затраты на командировки сотрудников головной организации, если такие работники не являются ее сотрудниками и их командировки не связаны с ее деятельностью.

Позиция 2. Расходы на командировки учесть можно

Постановление ФАС Уральского округа от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-С3 по делу N А76-15564/2008-39-356 (Определением ВАС РФ от 31.07.2009 N ВАС-9188/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным включение обществом в состав расходов оплаты проживания в гостинице работников контрагента, поскольку она произведена в рамках договора подряда.

Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2009 N КА-А40/9252-09 по делу N А40-69990/08-126-303
Суд указал, что, поскольку по условиям договора аутсорсинга общество обязано нести все расходы, связанные с оказанием услуг, оплата предоставленному персоналу командировочных расходов экономически обоснованна.

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.03.2009 по делу N А57-12814/2006
Суд установил, что, выполняя работы для налогоплательщика, подрядчик понес расходы по командированию своих работников. Поскольку они произведены в рамках договора подряда, они должны компенсироваться заказчиком.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2009 N Ф09-10311/08-С3 по делу N А50-11853/08
Суд, сославшись на пп. 17 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на проезд и проживание аудиторов - сотрудников контрагента. Также отмечено, что спорные суммы - это оплата услуг аудиторской фирмы по гражданско-правовому договору, а не командировочных расходов лицам, не являющимся работниками налогоплательщика.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.10.2007 по делу N А05-5368/2006-26
Суд указал, что общество заключило договор на оказание консультационных услуг, согласно которому налогоплательщик обязан компенсировать контрагенту расходы на командировку (проезд, проживание, суточные). Фактически налогоплательщик рассчитывался непосредственно с гостиницей (на основании счетов) и с работниками контрагента (на основании проездных документов). Однако указанные обстоятельства не препятствуют признанию понесенных расходов на основании пп. 15 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.04.2009
Автор отмечает, что приезд в Россию работников головной иностранной компании может быть обусловлен производственной или иной необходимостью. Поскольку перечень прочих расходов не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), организация может учесть затраты на командировку физических лиц в целях налога на прибыль.

28.3. Можно ли признать для целей налога на прибыль командировочные расходы, если работник вынужден был останавливаться в пути (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции, если работник вернулся из командировки с опозданием, командировочные расходы можно учесть при налогообложении прибыли при условии документального подтверждения объективности задержки работника.
В авторских консультациях выражено мнение, согласно которому расходы по найму жилого помещения за время вынужденной остановки в пути можно признать, если работник представит документы, подтверждающие, что остановка была вынужденной.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-04/2/244
Финансовое ведомство отмечает, что, если работник по уважительной причине вернулся из командировки с задержкой, командировочные расходы могут быть учтены при налогообложении прибыли. Для этого необходимо, чтобы работник предоставил документы, подтверждающие объективность причин задержки (например, справку из аэропорта о причинах задержки вылета самолета из-за плохих метеорологических условий или аналогичную справку от железной дороги).

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы работника по найму жилого помещения за время нахождения в пути могут быть учтены при налогообложении прибыли, если работник предоставит документы, подтверждающие, что остановка была вынужденной, а также подтверждающие расходы по найму помещения на время этой остановки.

28.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы командированного работника за пользование камерой хранения (пп. 12 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, высказанная УМНС России по г. Москве, заключается в том, что признать расходы на оплату услуг за пользование камерой хранения нельзя.
В то же время имеются авторские консультации, в которых сделан противоположный вывод: расходы за пользование камерой хранения в командировке можно учитывать при налогообложении прибыли.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы за пользование камерой хранения не учитываются

Письмо УМНС России по г. Москве от 04.08.2004 N 28-11/51161
Налоговые органы указывают, что ст. 264 НК РФ не предусматривает включение в состав командировочных расходов платы за пользование камерой хранения и на основании ст. 270 НК РФ такие расходы не могут быть учтены при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы за пользование камерой хранения можно учесть

Статья: Дополнительные расходы командированного сотрудника ("Зарплата", 2007, N 11)
По мнению автора, затраты на оплату услуг камеры хранения в командировке могут включаться в расходы по налогу на прибыль, особенно если такие расходы подтверждены внутренними локальными документами.

Книга: Практический комментарий к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" (постатейный) (Лермонтов Ю.М.)
Автор отмечает, что для признания расходов за пользование камерой хранения в командировке нужно получить от работника письменное объяснение о причинах такого использования и завизировать его у руководителя.

Тематический выпуск: Типичные ошибки по налогу на прибыль ("Горячая линия бухгалтера", 2007, N 3-4)
Автор указывает, что перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, является открытым (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Поэтому предприятие может учесть расходы на оплату услуг камеры хранения.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Налог на прибыль: как избежать спора с инспекцией (Озерова М.Н.) ("Главбух", 2005)

28.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в командировочных расходах затраты на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (услуг носильщика, химчистки и т.п.) (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на оплату командировок, в частности найма жилья. Налогоплательщик также вправе включить в расходы подлежащие возмещению затраты работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением обслуживания в барах и ресторанах, в номере, пользования рекреационно-оздоровительными объектами). Перечень таких услуг Налоговым кодексом РФ не установлен.
Возникает вопрос: можно ли учесть в командировочных расходах затраты на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (услуг носильщика, химчистки, прачечной, телефонных переговоров, уборки номера)?
По данному вопросу существует три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, затраты на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (в частности, услуг химчистки), могут учитываться в расходах при условии экономической обоснованности, производственной направленности и документального подтверждения. Аналогичного подхода придерживаются и авторы. Есть также работа автора, в которой указывается, что включить в расходы можно затраты на оплату услуг прачечной.
В то же время ранее финансовое ведомство излагало иную точку зрения, согласно которой затраты, связанные с оплатой услуг носильщика, химчистки, уборки номера, телефонных переговоров, и иные расходы, не предусмотренные пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, не уменьшают налогооблагаемую прибыль. К такому же выводу приходит автор.
Третья позиция, приведенная в работах авторов, заключается в том, что расходы на оплату услуг носильщика, химчистки, телефонных переговоров, уборки номера можно учесть, если стоимость данных услуг не указана в счете гостиницы отдельной строкой.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (услуг носильщика, химчистки, прачечной, телефонных переговоров, уборки номера), учесть можно

Письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18308
Финансовое ведомство разъяснило, что перечень дополнительных услуг, которые оказывают гостиницы, законодательством о налогах и сборах не определен. При этом Минфин России сослался на пп. 12 п. 1 ст. 264. Таким образом, при условии производственной направленности, документального подтверждения, экономической обоснованности затрат на оплату дополнительных услуг гостиниц (в частности, услуг химчистки) эти затраты можно учесть в составе расходов.

Консультация эксперта, 2013
Автор считает, что налогоплательщик вправе учесть в качестве командировочных расходов оплату дополнительных услуг в гостинице, таких как аренда сейфа и камеры хранения.

Статья: Командировочные и представительские расходы (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)
Автор приходит к выводу, что расходы на оплату услуг носильщика, уборки номеров, телефонных переговоров, химчистки можно учесть в силу необходимости пользования данными услугами при проживании в гостинице.

Тематический выпуск: Исчисление налога на прибыль в налоговом и бухгалтерском учете. Проблемы применения ПБУ 18/02 ("Горячая линия бухгалтера", 2007, N 13)
По мнению автора, плата за бытовые услуги (услуги химчистки, прачечной), оказываемые гостиницей, относится к прочим расходам, связанным с проживанием, и учитывается при расчете налога на прибыль.

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что затраты на оплату услуг химчистки можно учесть в расходах, обосновав их производственную необходимость. В частности, работодатель может потребовать от работника письменное объяснение, в котором указывается следующее: услуги химчистки оказаны сотруднику в связи с тем, что небрежный вид представителя организации мог повлечь негативное восприятие ее имиджа контрагентом.

Позиция 2. Расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (услуг носильщика, химчистки, телефонных переговоров, уборки номера), учесть нельзя

Письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-03-04/2/170
Финансовое ведомство указало, что расходы на оплату услуг носильщика, химчистки, уборки номера, телефонных переговоров и другие затраты, не предусмотренные пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, не уменьшают доходы при налогообложении прибыли.

Тематический выпуск: Служебные командировки: сложные вопросы применения трудового и налогового законодательства (Брызгалин А.В., Аникеева О.Е., Королева М.В., Малахова А.В., Королева М.Н., Коновалова Н.В.) ("Налоги и финансовое право", 2011, N 5)
Автор поддерживает позицию Минфина России, согласно которой затраты на оплату услуг носильщика, химчистки, уборки номера, телефонных переговоров в расходы не включаются, поскольку указанные услуги не имеют производственной направленности.

Позиция 3. Расходы на оплату дополнительных услуг, оказываемых гостиницами (услуг носильщика, химчистки, телефонных переговоров, уборки номера), можно учесть, если стоимость данных услуг не указана в счете гостиницы отдельной строкой

Статья: Командировки по России: чемодан знаний (Петров А.В.) ("Бератор-Паблишинг", 2008)
Автор приходит к выводу, что затраты на оплату услуг носильщика, химчистки, уборки номера, телефонных переговоров можно включить в расходы, если стоимость соответствующих услуг не указана в счете гостиницы отдельной строкой. Кроме того, налогоплательщик может доказать обоснованность спорных расходов необходимостью проживания в гостинице.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Дополнительные расходы командированного сотрудника (Аверина Т.А.) ("Зарплата", 2007, N 11)

28.6. Можно ли учесть в расходах затраты на медицинское страхование командированных за границу сотрудников (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 25.10.2008.

Налоговый кодекс РФ не содержит ответа на данный вопрос.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, к командировочным расходам не относятся затраты на медицинское страхование лиц, выезжающих за границу.
В то же время есть решения судов и работы авторов, согласно которым затраты на медицинскую страховку командированных сотрудников учитываются в расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на страхование командированных сотрудников не учитываются

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 20-12/43886@
Разъяснено, что к расходам не относятся затраты на медицинское страхование командированных за границу сотрудников, поскольку перечень командировочных расходов ограничен пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на страхование командированных сотрудников учитываются

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.09.2007 по делу N А65-19675/2006-СА1-19
Суд указал, что в состав прочих расходов правомерно включены затраты на оплату медицинской страховки командированного сотрудника.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-10064/2005(20874-А27-37) по делу N А27-25794/05-6
Консультация эксперта, 2009

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что перечень расходов, связанных с командировками, открыт (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, полис медицинского страхования является необходимым условием для оформления и получения въездной визы в большинство государств. Поэтому затраты на страхование командированного сотрудника связаны с производственной необходимостью и должны учитываться в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008

29. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ДОСТАВКУ РАБОТАЮЩИХ ВАХТОВЫМ МЕТОДОМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

29.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку сотрудников, работающих вахтовым методом, если проезд они оплачивают самостоятельно, а затем работодатель компенсирует (возмещает) соответствующую сумму (ст. 255, пп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

29.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку сотрудников, работающих вахтовым методом, если проезд они оплачивают самостоятельно, а затем работодатель компенсирует (возмещает) соответствующую сумму (ст. 255, пп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Особенности регулирования труда лиц, работающих вахтовым методом, установлены гл. 47 ТК РФ.
Доставка таких работников от места нахождения предприятия или от пункта сбора до места вахты и обратно осуществляется организованно экономически целесообразными видами транспорта на основе долгосрочных договоров с организациями и предприятиями транспортных министерств. Для доставки работников может использоваться транспорт, принадлежащий предприятиям, которые применяют вахтовый метод (п. 2.5 Основных положений о вахтовом методе организации работ, утвержденных Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33-82 "Об утверждении Основных положений о вахтовом методе организации работ" (ред. от 17.01.1990, с изм. от 19.02.2003)).
В составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, налогоплательщик вправе учесть затраты на доставку работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых (экспедиционных) условиях, от места жительства (сбора) до места работы и обратно. Указанные расходы должны быть предусмотрены коллективными договорами (пп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Налогоплательщик также вправе учесть в расходах затраты, произведенные в пользу работника, если они предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Если затраты с равными основаниями могут быть отнесены к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно отнести их к любой из возможных групп (п. 4 ст. 252 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы на доставку сотрудников, работающих вахтовым методом, если проезд они оплачивают самостоятельно, а затем работодатель компенсирует (возмещает) соответствующую сумму?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, затраты в виде возмещения работникам стоимости проезда от места жительства (места сбора) к месту вахты и обратно учитываются в расходах на основании пп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии, что компенсация расходов предусмотрена коллективным договором. Кроме того, имеются письма Минфина России, в которых в качестве основания учета подобных затрат приводится ст. 255 НК РФ. Аналогичное мнение выражено и в работах авторов. Есть судебный акт, в котором названные затраты признаются компенсационными и учитываются в составе расходов на оплату труда в силу ст. 255 НК РФ.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.05.2013 N 03-03-06/1/17142
Ведомство со ссылкой на пп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ разъясняет, что затраты в виде возмещения работникам стоимости проезда от места жительства (места сбора) к месту вахты и обратно железнодорожным транспортом учитываются в расходах при условии, что компенсация таких расходов предусмотрена коллективным договором.

Письмо Минфина России от 08.05.2009 N 03-04-06-01/112
Минфин России поясняет, что на основании пп. 12.1 п. 1 ст. 264, ст. 255 НК РФ расходы в виде возмещения работникам стоимости проезда от места жительства к месту вахты и обратно могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций на основании положения о вахтовом методе работ, если коллективный договор содержит ссылку на указанное положение.

Письмо Минфина России от 10.01.2008 N 03-04-06-02/2
Минфин России, руководствуясь положениями пп. 12.1 п. 1 ст. 264, ст. 255 НК РФ, разъяснил, что если оплата перелета работника от места жительства к месту работы и обратно предусмотрена коллективным договором, то компенсация соответствующей суммы может быть учтена налогоплательщиком при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.09.2009 по делу N А32-48446/2004-12/930-2008-56/32-58/385 (Определением ВАС РФ от 15.01.2010 N ВАС-15593/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что оплата проезда к месту вахты осуществлялась работниками самостоятельно и впоследствии возмещалась налогоплательщиком. Обязанность компенсировать стоимость проезда была установлена коллективным договором.
Суд пришел к выводу, что названные затраты являются компенсационными и учитываются в составе расходов на оплату труда в силу ст. 255 НК РФ.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к следующему выводу: налогоплательщик вправе учесть в расходах сумму возмещения работникам стоимости проезда к месту вахты на основании пп. 12.1 п. 1 ст. 264 и ст. 255 НК РФ при условии, что обязанность компенсировать соответствующие затраты установлена в коллективном и (или) трудовом договоре.

Статья: Вахтовый метод (Белецкая Ю.А.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2011, N 21)
Автор со ссылкой на положения пп. 12.1 п. 1 ст. 264 и ст. 255 НК РФ приходит к выводу, что стоимость проезда работника к месту вахты (от места жительства работника, места сбора или места нахождения работодателя) можно учесть в расходах и в том случае, когда работник самостоятельно добирается до места вахты, а затем налогоплательщик компенсирует ему соответствующие расходы.

30. УЧЕТ РАСХОДОВ
НА ПИТАНИЕ ЧЛЕНОВ ЭКИПАЖЕЙ ВОЗДУШНЫХ СУДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

30.1. Как учитывается для целей налога на прибыль компенсация расходов на питание, выплачиваемая членам экипажей воздушных судов (п. 4 ст. 255, пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Членам экипажей воздушных судов можно компенсировать расходы на питание, если бесплатное питание им не предоставляется из-за отсутствия специализированных организаций (п. 1 Порядка обеспечения питанием экипажей воздушных судов гражданской авиации, утвержденного Приказом Минтранса России от 30.09.2002 N 122).
С 01.01.2014 из пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ исключается положение об ограничении учета расходов на питание членов экипажей морских, речных и воздушных судов.
До указанной даты такие расходы можно учесть в пределах норм, утвержденных Правительством РФ (пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 255 НК РФ затраты на бесплатное предоставление работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, жилья либо суммы денежной компенсации за их непредоставление относятся к расходам на оплату труда.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в следующем. В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на питание, предоставляемое членам экипажа воздушного судна, учитываются в пределах установленных норм. Это касается и возмещения указанных затрат в случаях ожидания (задержки) вылетов, внеплановых посадок. УФНС России по г. Москве разъясняет, что суммы компенсации расходов на питание, выплачиваемые членам экипажей воздушных судов, могут учитываться при налогообложении прибыли согласно пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ, если нет возможности обеспечить экипаж бесплатным питанием. Размер возмещения таких затрат не должен превышать законодательно установленную норму. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
В то же время есть судебный акт, в котором указано, что налогоплательщик правомерно учел в расходах на оплату труда денежную компенсацию затрат на питание, выплаченную членам экипажа воздушных судов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсация расходов на питание, выплачиваемая членам экипажей воздушных судов, учитывается в расходах в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 23.09.2013 N 03-04-06/39236
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос об учете возмещения расходов на питание, предоставляемого членам экипажа воздушного судна в случаях ожидания (задержки) вылетов, внеплановых посадок.
Минфин России указал, что такие расходы включаются в число прочих на основании пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ в пределах норм, утвержденных Правительством РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2006 N 21-11/90322
Налоговые органы дают следующие разъяснения: если нет возможности обеспечить экипаж воздушных судов бесплатным питанием по причине отсутствия специализированных организаций, членам экипажа возмещаются соответствующие расходы. Компенсация учитывается в расходах согласно пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ в размере законодательно установленной нормы исходя из фактической продолжительности рабочего времени.

Статья: Налоговые затраты предприятия (Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н.) ("Налоги и финансовое право", 2006)
По мнению авторов, компенсацию расходов на питание, выплачиваемую членам экипажей воздушного транспорта, можно учесть в прочих расходах на основании пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ, если указанные затраты понесены в соответствии с рационом питания в пределах установленных норм.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2004

Позиция 2. Компенсация расходов на питание, выплачиваемая членам экипажей воздушных судов, учитывается в расходах на оплату труда на основании п. 4 ст. 255 НК РФ

Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2006 N КА-А41/4511-06 по делу N А41-К2-9445/05
Суд отметил, что согласно Порядку обеспечения питанием экипажей воздушных судов гражданской авиации (утв. Приказом Минтранса России от 30.09.2002 N 122) при невозможности предоставить членам экипажа бесплатное питание в аэропортах (на аэродромах, посадочных площадках) из-за отсутствия специализированных организаций необходимо возместить указанным работникам расходы на питание. Соответствующая обязанность работодателя предусмотрена Профессиональным тарифным соглашением для членов экипажей воздушных судов гражданской авиации РФ на 2001 - 2002 гг.
Таким образом, суд пришел к следующему выводу: налогоплательщик, руководствуясь п. 4 ст. 255 НК РФ, правомерно учел в расходах на оплату труда компенсацию затрат на питание, выплаченную членам экипажа.

31. УЧЕТ РАСХОДОВ
НА ИНФОРМАЦИОННЫЕ УСЛУГИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

31.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на предоставление выписок из единых государственных реестров (ЕГРЮЛ, ЕГРИП, ЕГРП) (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
31.2. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение услуг по трансляции спутникового телевидения, если налогоплательщик приобретает не только базовые комплекты с информационными программами, но и дополнительные пакеты (пп. 7, 14, 27 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
31.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение услуг по трансляции спутникового телевидения, если помимо информационных каналов в комплект включены и развлекательные (пп. 7, 14, 27 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

31.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на предоставление выписок из единых государственных реестров (ЕГРЮЛ, ЕГРИП, ЕГРП) (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на информационные услуги. О возможности отнесения к ним затрат по получению выписок из единых государственных реестров в Налоговом кодексе РФ не говорится.
Официальной позиции нет.
В авторских консультациях высказано мнение о том, что плата за предоставление сведений из государственных реестров (ЕГРЮЛ, ЕГРИП, ЕГРП) включается в состав расходов. Сведения должны запрашиваться с целью заключения договоров.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что затраты по получению выписки из ЕГРЮЛ о своем контрагенте являются расходами на информационные услуги в силу пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что налогоплательщик вправе учесть в составе прочих расходов (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ) плату за предоставление информации из ЕГРП о зарегистрированных правах, выдачу копий договоров и иных документов, выражающих содержание односторонних сделок, совершенных в простой письменной форме.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что плата, вносимая за получение сведений из ЕГРЮЛ и ЕГРИП в целях определения юридической правоспособности контрагента, признается расходом по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, для включения в расходы затрат по получению выписки из ЕГРЮЛ налогоплательщику необходимо доказать их экономическую обоснованность. Например, такая выписка может быть необходима для учета в составе расходов сумм безнадежных долгов ликвидированных организаций или для подтверждения вычетов по НДС.

31.2. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение услуг по трансляции спутникового телевидения, если налогоплательщик приобретает не только базовые комплекты с информационными программами, но и дополнительные пакеты (пп. 7, 14, 27 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на обеспечение нормальных условий труда.
В расходах также учитываются затраты на информационные услуги (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ), а согласно пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ - расходы на изучение конъюнктуры рынка и сбор информации, связанной с производством и реализацией товаров, работ или услуг.
Однако в Налоговом кодексе РФ прямо не указано, как налогоплательщик должен учитывать затраты на приобретение услуг по спутниковому телевещанию, если в приобретаемый комплект пакетов телеканалов помимо базовых входят и дополнительные пакеты (кино, спорт и т.д.).
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, согласно которому налогоплательщик вправе учесть в расходах затраты на приобретение таких услуг в полном объеме независимо от того, приобретал ли он помимо базовых комплектов с информационными телеканалами дополнительные пакеты (кино, спорт и т.д.).

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 27.06.2011 N КА-А40/5826-11 по делу N А40-109893/10-107-588
Суд указал, что налогоплательщик приобретал услуги спутникового телевидения, в которые входил, в частности, пакет телепередач развлекательного характера. Суд отклонил довод инспекции о том, что подобные затраты не направлены на осуществление предпринимательской деятельности, указав, что они являются расходами на информационные услуги и обеспечение нормальных условий труда.

31.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение услуг по трансляции спутникового телевидения, если помимо информационных каналов в комплект включены и развлекательные (пп. 7, 14, 27 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на обеспечение нормальных условий труда.
В расходах также учитываются затраты на информационные услуги (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ), а согласно пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ - расходы на изучение конъюнктуры рынка и сбор информации, связанной с производством и реализацией товаров, работ или услуг.
Однако в Налоговом кодексе РФ прямо не указано, можно ли учесть затраты на приобретение налогоплательщиком услуг по трансляции спутникового телевидения, если помимо информационных каналов в комплект включены и развлекательные.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, а также работы авторов, согласно которым налогоплательщик вправе учесть в расходах затраты на приобретение таких услуг в полном объеме независимо от того, входят в пакет телеканалов развлекательные каналы или нет.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2008 N КА-А40/10063-08 по делу N А40-37769/07-90-234 (Определением ВАС РФ от 27.02.2009 N 17267/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик приобретал базовый пакет услуг спутникового телевидения. При этом суд указал: тот факт, что налогоплательщик оплатил в составе этого пакета непроизводственные каналы, не влияет на экономическую обоснованность расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 01.07.2008 N КА-А40/5717-08-1,2 по делу N А40-45704/07-117-271 (Определением ВАС РФ от 31.10.2008 N 13864/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Консультация эксперта, 2009
Статья: О правомерности включения в состав затрат расходов по услугам на обслуживание сети коллективного приема со спутников (Лермонтов Ю.М.) ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", 2009, N 12)

32. УЧЕТ РАСХОДОВ НА КОНСУЛЬТАЦИОННЫЕ УСЛУГИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

32.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по договору абонентского обслуживания в периоде, если в этом периоде услуги фактически не оказывались (пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции суммы, уплаченные по договорам абонентского обслуживания, которым организация пользуется по мере необходимости в течение срока действия договоров, учитываются в расходах в полном объеме.
В то же время авторы разъясняют, что если услуга фактически в периоде не оказывалась, то даже при наличии договора об абонентском обслуживании плата по договору за указанный период не признается расходом по налогу на прибыль.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Письмо Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/1/330
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы, уплаченные по договорам на обслуживание программных продуктов и телефонных номеров, а также на оказание консультационных и аудиторских услуг, которыми организация пользуется по мере необходимости в течение срока действия договоров, можно признать расходами по налогу на прибыль в полном объеме.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Консультация эксперта, 2007
Разъясняется, что расходы по договору о предоставлении услуг, в котором есть условие об оплате, независимо от объема и фактического оказания услуг не учитываются при налогообложении прибыли, если услуги фактически в периоде не оказывались.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Статья: Расходы организации на аудиторские и консультационные услуги ("Российский налоговый курьер", 2006, N 16)

33. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЕ
И ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ОБОСНОВАННОСТЬ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ
НА ИНФОРМАЦИОННЫЕ, КОНСУЛЬТАЦИОННЫЕ
И ИНЫЕ АНАЛОГИЧНЫЕ УСЛУГИ

33.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги, если конкретные рекомендации, выработанные для налогоплательщика, отсутствуют (пп. 14 и 15 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, согласно которым расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги можно учесть, даже если подтверждающие документы не содержат конкретных рекомендаций для налогоплательщика.
В то же время есть противоположные судебные решения, в которых отмечено, что если в результате оказания услуг конкретных рекомендаций налогоплательщику не выработано, то расходы на такие услуги учесть нельзя. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При отсутствии конкретных рекомендаций расходы на консультационные услуги учесть можно

Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2011 по делу N А40-30370/10-127-132
Суд указал, что отсутствие в актах оказания услуг информации о конкретных консультациях и рекомендациях налогоплательщику не является обстоятельством, исключающим его право учесть затраты на оплату консультационных услуг.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.07.2011 по делу N А13-415/2010
По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно учел затраты на оплату услуг по проведению маркетинговых исследований. Инспекция указала, что отчеты содержат общую информацию, не соответствуют критерию актуальности, повторяются из отчета в отчет, информация из отчета полностью соответствует содержанию одного журнала, выписываемого налогоплательщиком. Суд, однако, установил фактическое выполнение маркетинговых услуг, а также связь понесенных налогоплательщиком расходов с его деятельностью и отклонил доводы налогового органа. Кроме того, суд учел, что информация в журнале, на который ссылалась инспекция, была изложена на английском языке в виде таблиц и графиков. Исполнитель же перевел эти данные в удобную для общества форму, а также использовал и другие недоступные налогоплательщику источники.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.04.2007 по делу N А26-6924/2006-25
Суд подтвердил правомерность учета расходов на консультационные услуги, несмотря на доводы налогового органа о том, что подтверждающие документы носят формальный характер, в рекомендациях изложены теоретические вопросы, а конкретные выводы и цифровые показатели отсутствуют.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2006 по делу N А05-2732/2006-34 (Определением ВАС РФ от 15.03.2007 N 2692/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал обоснованными затраты на оплату консалтинговых услуг, несмотря на то что в представленных отчетах содержалась либо обзорная информация, либо изложение отдельных экономических категорий лесопромышленной сферы экономики, а рекомендации, выработанные специально для общества, отсутствовали. Однако на основании данной информации налогоплательщик получил возможность анализировать и оценивать деятельность предприятий лесопромышленного комплекса и свою конкурентоспособность на этом рынке, а также принимать решения о необходимости оснащения либо модернизации производственного процесса.

Позиция 2. При отсутствии конкретных рекомендаций расходы на консультационные услуги учесть нельзя

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.03.2007 N А19-20812/05-20-15-Ф02-1522/07 по делу N А19-20812/05-20-15
Суд отказал в признании расходов на консалтинговые услуги, так как фактическим результатом их стало общее описание текущего состояния рынка товаров, а рекомендаций, выработанных конкретно для общества, дано не было. Суд также отметил, что исполнитель оказывал аналогичные по содержанию услуги другой организации. Кроме того, налогоплательщик не подтвердил факт использования результатов услуг в своей деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2007 N А19-1558/06-52-Ф02-427/07-С1 по делу N А19-1558/06-52
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.01.2007 N А10-439/05-Ф02-3106/06-С1 по делу N А10-439/05

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2007 N Ф04-5734/2007(37452-А03-15) по делу N А03-16023/2006-21 (Определением ВАС РФ от 26.11.2007 N 14588/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу об отсутствии экономической обоснованности произведенных затрат по оплате консультационных услуг, поскольку информация, содержащаяся в отчетах, основана на примере других организаций с применением общетеоретических знаний, не относящихся непосредственно к деятельности налогоплательщика.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.12.2006 N А19-6451/06-33-Ф02-6879/06-С1 по делу N А19-6451/06-33 (Определением ВАС РФ от 03.05.2007 N 4362/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отказал в признании расходов на консультационные услуги, поскольку представленные налогоплательщиком документы не содержали конкретной информации о проведенных консультациях, данных рекомендациях и выполненных работах, а также расчета стоимости оказанных услуг.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.05.2006 N А19-39593/05-51-Ф02-2541/06-С1 по делу N А19-39593/05-51

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.10.2005 N Ф04-7555/2005(16171-А45-40)
Суд указал, что расходы на консультационные услуги нельзя признать экономически обоснованными, поскольку в представленных налогоплательщиком документах нет конкретных рекомендаций, как организации, учитывая специфику ее деятельности, получить доход в конкретных рыночных условиях.

Статья: Что такое "услуга" в НК РФ ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 11)
Автор отмечает, что для подтверждения правомерности учета расходов на информационные или консультационные услуги налоговые органы и судьи требуют, чтобы описание услуг было оформлено в виде письменного отчета, содержащего конкретные рекомендации для заказчика, которые предназначены для использования в его предпринимательской деятельности.

34. УЧЕТ РАСХОДОВ НА АУДИТОРСКИЕ УСЛУГИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

34.1. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на подготовку и аудит отчетности по международным стандартам у организаций, которые не обязаны ее вести (пп. 17 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
34.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проведение добровольного аудита (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
34.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проведение внутреннего аудита и содержание службы внутреннего аудита (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

34.1. Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на подготовку и аудит отчетности по международным стандартам у организаций, которые не обязаны ее вести (пп. 17 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что налогоплательщики могут учитывать расходы на ведение отчетности по международным стандартам, а также на аудит такой отчетности, если это является необходимым условием для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Есть примеры судебных решений, подтверждающих данную точку зрения. Аналогичное мнение высказывают и большинство авторов.
Ранее финансовое ведомство занимало противоположную точку зрения и считало, что расходы на составление и проведение аудита МСФО могут учитывать только организации, для которых составление такой отчетности является обязательным. Аналогичное мнение высказывали и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признаются

Письмо Минфина России от 04.09.2012 N 03-03-06/1/462
Финансовое ведомство указывает, что организация может учесть расходы на аудит отчетности по МСФО на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, если они отвечают требованиям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.11.2009 N 03-03-06/2/227
Письмо Минфина России от 16.10.2007 N 03-03-06/1/719
Письмо Минфина России от 25.09.2007 N 03-03-06/1/695
Письмо Минфина России от 26.06.2007 N 03-03-06/1/413
Письмо Минфина России от 23.05.2007 N 03-03-06/1/300
Письмо Минфина России от 23.01.2007 N 03-03-06/1/28
Письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/535
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.12.2008 N 19-12/116046
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.07.2009 по делу N А32-15354/2007-23/441-12/353
Консультация эксперта, 2010
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 23.01.2007 N 03-03-06/1/28 "Учет затрат на аудиторские услуги" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 4)

Письмо Минфина России от 06.06.2008 N 03-03-06/2/66
В документе отмечено, что затраты налогоплательщика, связанные с составлением отчетности по МСФО, а также с проведением аудиторской проверки такой отчетности, учитываются в прочих расходах на производство и реализацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.12.2007 N 03-03-06/1/871
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.04.2009 по делу N А55-9765/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.12.2008 по делу N А55-869/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.01.2008 по делу N А55-5316/07
Консультация эксперта, 2007

Письмо Минфина России от 14.01.2008 N 03-03-06/1/6
Разъяснено, что затраты на проведение аудита по МСФО (US GAAP) признаются расходами у налогоплательщиков, для которых проведение такого аудита является необходимым условием осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Письмо Минфина России от 24.07.2007 N 03-03-06/1/520
Финансовое ведомство отмечает, что затраты на составление отчетности по МСФО для передачи акционеру, представляющему консолидированную отчетность по МСФО, учитываются при расчете налога на прибыль (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2007 по делу N А55-3597/07

Письмо УФНС России по г. Москве от 03.04.2007 N 20-12/031066
В Письме отмечается, что организация может учесть расходы по проведению аудита отчетности по МСФО в составе прочих расходов, если эти расходы удовлетворяют требованиям ст. 252 НК РФ в части экономической обоснованности.

Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2011 по делу N А40-117208/10-4-667
Суд указал, что проведение аудита по международным стандартам финансовой отчетности является необходимым условием для размещения облигаций. С учетом положений пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на аудит были признаны обоснованными.

Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10 по делу N А40-48569/08-14-170
Суд указал, что затраты по ведению аудита системы менеджмента качества по международным стандартам правомерно включены обществом в расходы, поскольку они направлены на повышение конкурентоспособности организации, доверия к ней со стороны потенциальных инвесторов и потребителей.

Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2009 N КА-А40/950-09 по делу N А40-40057/08-107-145
Суд признал затраты налогоплательщика, связанные с составлением финансового отчета по методике, которая соответствует международным стандартам, обоснованными, поскольку данные сведения были необходимы для представления иностранным акционерам.

Постановление ФАС Московского округа от 27.11.2009 N КА-А40/11724-09 по делу N А40-93483/08-80-369
Суд установил, что одним из условий допуска акций организации к торгам и последующему листингу на фондовой бирже являлось представление консолидированной финансовой отчетности, включающей в себя отчетность дочерних компаний. Поскольку налогоплательщик являлся такой компанией, суд признал затраты на проведение его аудита обоснованными.

Постановление ФАС Московского округа от 19.04.2006, 12.04.2006 N КА-А40/2887-06 по делу N А40-18742/05-90-162
Суд признал расходы налогоплательщика на проведение аудита отчетности по ГААП обоснованными.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.08.2007 по делу N А28-1923/2007-37/11
Суд указал, что проведение аудита по МСФО являлось условием, необходимым для выхода налогоплательщика на международный рынок кабельной продукции, а также одним из обязательных требований иностранных партнеров, поэтому расходы на аудит по МСФО правомерно учтены при налогообложении.

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2008 по делу N А55-16294/2007 (Определением ВАС РФ от 20.02.2009 N ВАС-15303/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что проведение аудита по МСФО являлось условием, необходимым для получения МУП кредита от ЕБРР, и обеспечивало разумную уверенность банка в достоверности сведений финансовой отчетности кредитора.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.07.2007 N А82-11981/2006-20
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2008 по делу N А55-15619/2006 (Определением ВАС РФ от 26.11.2008 N ВАС-15297/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2007 N Ф09-12266/06-С3 по делу N А30-11385/06 (Определением ВАС РФ от 26.03.2007 N 3178/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал обоснованными расходы на проведение аудиторской проверки по МСФО, поскольку эта проверка была вызвана особенностями внешнеэкономической деятельности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 26.12.2006 N Ф09-11325/06-С7 по делу N А47-18803/05 (Определением ВАС РФ от 11.04.2007 N 4260/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 26.12.2005, 19.12.2005 N КА-А40/12635-05
Суд указал, что в законодательстве РФ не содержится запрета на ведение отчетности по международным стандартам, поэтому указанные расходы учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 04.05.2006

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.09.2007 по делу N А55-16781/06
Суд отметил, что затраты на аудит по МСФО были произведены с целью снижения расходов по кредитам, являются экономически обоснованными и правомерно учтены при налогообложении прибыли.

Статья: Признание расходов на аудит ("Аудит и налогообложение", 2007, N 7)
Автор отмечает, что пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ, указывая в перечне прочих расходов расходы на аудиторские услуги, не связывает проведение аудита только с российскими стандартами. Ограничений по признанию расходов на составление бухгалтерской отчетности по правилам МСФО в Налоговом кодексе РФ нет.

Статья: Расходы на аудит при подготовке отчетности по МСФО ("Налоговед", 2006, N 10)
Автор указывает, что составление отчетности по МСФО отвечает требованиям рыночной экономики и дает налогоплательщику достоверную информацию для ведения хозяйственной деятельности. Поэтому расходы на составление отчетности по МСФО учитываются при налогообложении прибыли.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы на проведение аудита отчетности по МСФО могут быть учтены при налогообложении прибыли.

Статья: Минфин разъясняет... ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 28)
Автор считает, что расходы на добровольный аудит отчетности МСФО уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.

Позиция 2. Расходы не признаются

Письмо Минфина России от 18.04.2006 N 03-03-04/1/357
Финансовое ведомство отмечает, что расходы по проведению аудита отчетности по МСФО могут учесть только организации, для которых составление такой отчетности является обязательным.

Письмо Минфина России от 02.12.2005 N 03-03-04/2/128
Отвечая на вопрос банка, финансовое ведомство разъяснило, что, поскольку для кредитных организаций установлена обязанность предоставления отчетности по МСФО, банк может учесть расходы по проведению отчетности по МСФО при налогообложении прибыли.

34.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проведение добровольного аудита (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на аудиторские услуги учитываются при налогообложении. Каких-либо ограничений и исключений указанная норма не содержит.
Официальная позиция заключается в том, что расходы организаций, которые не подлежат обязательному аудиту, на проведение добровольного аудита учитываются при налогообложении прибыли. Есть пример судебного решения, подтверждающего данную точку зрения. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.06.2006 N 03-11-04/3/282
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на добровольный аудит, проведенный в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности", учитываются при налогообложении прибыли. Это связано с тем, что Налоговый кодекс РФ не содержит каких-либо ограничений и исключений для признания расходов на аудит.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Последние разъяснения по исчислению и уплате налога на прибыль в 2006 году ("Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", 2006, N 6)
Статья: Расходы организации на аудиторские и консультационные услуги ("Российский налоговый курьер", 2006, N 16)

Письмо Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/2/17
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на аудиторские услуги не ограничиваются расходами на проведение обязательного аудита. Банк может учесть расходы по проведению аудита квартальной отчетности.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.05.2005 N Ф08-1643/2005-689А
Суд признал правомерными расходы на проведение аудита налогоплательщика, который не подлежал обязательному аудиту.

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что налогоплательщику следует экономически обосновать затраты на проведение повторной добровольной аудиторской проверки для учета расходов на ее осуществление.

Корреспонденция счетов: По условиям конкурса на заключение договора поставки организация (не подлежащая обязательному аудиту) должна представить финансовую (бухгалтерскую) отчетность за 2006 г., подтвержденную аудитором. С этой целью организация заключила договор на проведение аудиторской проверки, цена договора составляет 59 000 руб. (с учетом НДС 9000 руб.). Как отразить в учете организации затраты на проведение аудита?
Автор указывает, что расходы по проведению аудита учитываются независимо от того, подлежит налогоплательщик обязательному аудиту или нет.

34.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проведение внутреннего аудита и содержание службы внутреннего аудита (пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает признавать расходы на аудиторские услуги (пп. 17 п. 1 ст. 264).
Официальная позиция заключается в том, что расходы на проведение внутреннего аудита и содержание службы внутреннего аудита могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/281
Разъясняется, что расходы на проведение внутреннего аудита, в том числе содержание и выплату зарплаты службе внутреннего аудита (внутреннему аудитору), уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли.

35. УЧЕТ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСКИХ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

35.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.2. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на проведение встречи в баре или ресторане (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на визовую поддержку, оплату проезда и проживания деловых партнеров, прибывших на официальную встречу (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проживание в гостинице членов совета директоров, прибывших на заседание (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на украшение помещений для проведения официального приема (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.6. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на покупку чая, кофе, сахара, кондитерских изделий, предлагаемых клиентам (пп. 2 п. 1 ст. 254, пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение сувениров (подарков) для деловых партнеров в рамках официального приема (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в качестве представительских расходов затраты на проведение общего собрания акционеров (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.9. Какие затраты для целей налога на прибыль можно отнести к представительским расходам (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.9.1. Относятся ли для целей налога на прибыль к представительским расходам затраты на цветы для представителей контрагентов (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.9.2. Относятся ли для целей налога на прибыль к представительским расходам затраты на приобретение одноразовой посуды (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.10. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве представительских расходов затраты на переговоры, которые не дали положительного результата (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.11. Какие документы необходимы для подтверждения в целях налога на прибыль представительских расходов (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>
35.12. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве представительских расходов затраты на аренду помещения для проведения встреч с контрагентами (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)? >>>

35.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать расходы на проведение официальных приемов, не уточняя при этом перечень затрат, которые можно отнести к таким расходам (п. 2 ст. 264).
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на приобретение спиртных напитков для организации официального приема могут учитываться при налогообложении прибыли. Есть судебные акты, подтверждающие данную точку зрения. Аналогичное мнение высказывают и некоторые авторы.
Ранее финансовое ведомство указывало, что расходы на приобретение спиртных напитков можно учесть, если они произведены в размерах, установленных обычаями делового оборота. При этом под обычаями делового оборота понимаются правила, применяемые обычно в какой-либо отрасли предпринимательской деятельности. Есть судебный акт, подтверждающий данную точку зрения. Некоторые авторы, поддерживая данную позицию, рекомендовали налогоплательщикам установить нормы принятия расходов на приобретение алкогольных напитков.
Третья точка зрения высказана в Письме УМНС России по Московской области и заключается в том, что расходы на приобретение спиртных напитков не поименованы в перечне представительских расходов, поэтому такие расходы не могут уменьшать прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема учесть можно

Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/176
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема могут учитываться при налогообложении прибыли в составе представительских.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2013 по делу N А55-14189/2012
Суд указал, что налоговое законодательство не детализирует перечень продуктов и напитков, которые включаются в представительские расходы. Поэтому затраты организации на покупку спиртных напитков правомерно учтены в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2009 по делу N А48-2871/08-18

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2008 N Ф08-6557/2008 по делу N А53-2231/2008-С5-34
Суд признал правомерным отнесение к представительским расходам стоимости спиртных напитков.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.06.2005 N Ф04-1827/2005(12476-А27-33)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.08.2007 N А56-3739/2006 (Определением ВАС РФ от 20.02.2008 N 16343/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.12.2005 N А44-2051/2005-9
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.02.2005 N А56-17467/04
Постановление ФАС Центрального округа от 16.12.2005 N А68-АП-456/11-04
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.02.2005 N А57-1209/04-16
Содержит вывод суда о том, что затраты на приобретение спиртных напитков не относятся к расходам на организацию отдыха, а учитываются в качестве представительских расходов.

Постановление ФАС Уральского округа от 10.11.2010 N Ф09-7088/10-С2 по делу N А60-2408/2010-С6
Суд указал, что перечень представительских расходов не исчерпывающий, к ним могут относиться расходы на приобретение алкогольных напитков.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2008 по делу N А56-15358/2007 (Определением ВАС РФ от 17.11.2008 N ВАС-14668/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.05.2005 N А56-24907/04
Постановление ФАС Уральского округа от 12.07.2005 N Ф09-2878/05-С7 по делу N А07-33120/04

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы на приобретение алкогольных напитков можно учитывать при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема учитываются в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота

Письмо Минфина России от 19.11.2004 N 03-03-01-04/2/30
В Письме указано, что расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема могут быть учтены при налогообложении, если они произведены в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота при проведении деловых переговоров (сделок). Под обычаями делового оборота понимаются правила поведения, не предусмотренные законодательством, но широко применяемые в какой-либо отрасли предпринимательской деятельности, независимо от того, зафиксированы они в каком-либо документе или нет.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.06.2004 N 03-02-05/1/49
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2005 N А56-32729/04

Статья: Представительские расходы ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 10)
Автор рекомендует налогоплательщикам утвердить нормы принятия расходов на приобретение алкогольных напитков и в пределах этих норм учитывать расходы при проведении официальных мероприятий.

Позиция 3. Расходы на приобретение алкогольных напитков для организации официального приема не учитываются

Письмо УМНС России по Московской области от 10.03.2004 N 04-27/03000
Разъясняется, что расходы на приобретение алкогольных напитков не поименованы в п. 2 ст. 264 НК РФ, поэтому они не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

35.2. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на проведение встречи в баре или ресторане (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов входят представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества. О том, можно ли включить в состав расходов затраты на проведение встреч в баре или ресторане, Налоговый кодекс РФ разъяснений не дает.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция, выраженная УФНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы на организацию встреч, проводимых в барах, кафе или ресторанах, не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку носят неофициальный характер. Аналогичное мнение выражено в работе автора.
В то же время есть Письмо УФНС России по г. Москве, в котором указано, что расходы по проведению встречи в баре (ресторане) признать можно, если они носят официальный характер.
Также есть судебное решение и авторские консультации, из которых следует, что налогоплательщик может признать в качестве представительских расходы на оплату посещений кафе, баров и ресторанов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на встречи в баре (ресторане) признать нельзя, поскольку они не носят официального характера

Письмо УФНС России по г. Москве от 16.05.2006 N 20-12/41851
Налоговый орган указал, что расходы по проведению неофициальной встречи (в кафе) с потенциальными партнерами, организованной сотрудником организации, который находится в командировке в городе проживания указанных партнеров, не учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 20-12/97007

Статья: Налогообложение представительских расходов ("Российский налоговый курьер", 2006, N 22)
Автор разъясняет, что расходы на организацию обедов, завтраков и ужинов во время встреч официальных делегаций, которые продолжаются несколько дней, не носят официального характера и не учитываются при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы на встречи в баре (ресторане) признать можно, если они носят официальный характер

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 20-12/95338
В Письме указано, что расходы на проведение ужина в ресторане, который не носит официального характера, не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Если данные затраты понесены во время проведения официальных деловых переговоров и документально подтверждены, то они относятся к представительским расходам (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Позиция 3. Расходы на встречи в баре (ресторане) можно признать в качестве представительских расходов

Постановление ФАС Московского округа от 12.09.2005, 05.09.2005 N КА-А40/8426-05
Суд указал, что налогоплательщик может отнести к представительским расходам оплату посещений кафе, баров, ресторанов.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, расходы, связанные с проведением официального приема для представителей других организаций, учитываются при налогообложении прибыли. При этом не имеет значения место проведения такой встречи.

Консультация эксперта, 2007
Автор указал, что расходы на ужин руководителя с деловыми партнерами могут быть отнесены к представительским при соблюдении условий, определенных в ст. 252 НК РФ.

35.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на визовую поддержку, оплату проезда и проживания деловых партнеров, прибывших на официальную встречу (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на проживание в гостинице, железнодорожные и авиационные билеты и визовое оформление не признаются представительскими и не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Аналогичное мнение высказывают некоторые авторы.
В то же время есть примеры судебных решений, из которых следует, что расходы на гостиничное обслуживание и проезд членов официальных делегаций учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичную точку зрения высказывают некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть нельзя

Письмо Минфина России от 01.12.2011 N 03-03-06/1/796
Разъясняется, что налогоплательщик не вправе учесть затраты на проживание гостей, прибывших на официальную встречу, поскольку данные расходы не предусмотрены п. 2 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/235
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на проживание в гостинице представителей иностранной компании не могут быть учтены в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли, так как данный вид расходов не предусмотрен п. 2 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115 "Об учете российской организацией представительских расходов на проживание в гостинице официальных лиц - деловых иностранных партнеров"
Консультация эксперта, 2007

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271
Разъясняется, что расходы на проживание в гостинице, стоимость авиационных и железнодорожных билетов, оплата проезда любым другим транспортом иностранных представителей (кроме транспортного обеспечения доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия), а также визовая поддержка для работников иностранной организации не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.11.2004 N 26-12/73173
Статья: Представительские расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 18)

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что расходы на проживание сотрудников делового партнера в гостинице не учитываются при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы учесть можно

Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4584-11 по делу N А40-99409/10-13-522
Суд указал, что оформление билетов и виз не может быть квалифицировано в качестве представительских услуг, поскольку перечень данных расходов является закрытым (п. 2 ст. 264 НК РФ). Однако такие затраты подлежат учету в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2007 N Ф04-9370/2006(30552-А81-27) по делу N А81-1259/2005 (Определением ВАС РФ от 21.06.2007 N 7176/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что под обслуживанием понимается и обеспечение жильем человека, прибывшего из другого населенного пункта. Следовательно, затраты на проживание в гостинице представителей других организаций относятся к представительским расходам.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 27.06.2007

Постановление ФАС Уральского округа от 08.11.2005 N Ф09-4994/05-С7
Суд указал, что плата за проживание в гостинице представителей других организаций правомерно учтена в качестве прочих расходов по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2006 по делу N А72-5629/05-6/435, N А72-5959/05-6/450
Суд признал представительскими расходы на оплату журналистам билетов и проживания в гостинице.

Консультация эксперта, 2011
По мнению автора, расходы на проживание представителей организации, прибывших для проведения переговоров или ознакомления с продукцией налогоплательщика, учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Порядок признания расходов на оплату проживания иностранной делегации (Голубева Е.И.) ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 6)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/235 ("Консультант", 2007, N 12)
Статья: Представительские расходы и налог на прибыль ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 17)

35.4. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на проживание в гостинице членов совета директоров, прибывших на заседание (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции, выраженной УФНС России по г. Москве, расходы на проживание в гостинице членов совета директоров, прибывших на заседание, представительскими не признаются и налогооблагаемую базу по прибыли не уменьшают. Аналогичное мнение высказывают некоторые авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 21-11/116748
Затраты на проживание в гостинице членов совета директоров, прибывших на заседание совета директоров, к представительским расходам не относятся.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 21-11/116748@
Консультация эксперта, 2006
Книга: Свод хозяйственных договоров и документооборота предприятий с юридическим, арбитражным и налоговым комментарием. Том 1 (Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н.) ("Издательство "Налоги и финансовое право", 2006)

35.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на украшение помещений для проведения официального приема (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УМНС России по г. Москве, расходы на украшение помещения, в котором проводится официальный прием, не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Есть пример судебного решения, в котором указано, что расходы на украшение помещений являются экономически необоснованными и не учитываются при налогообложении прибыли.
В то же время есть судебное решение, в котором указано, что такие затраты относятся к представительским и учитываются в пределах четырех процентов от расходов на оплату труда. Автор поддерживает данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты не учитываются

Письмо УМНС России по г. Москве от 22.01.2004 N 26-08/4777
В Письме разъясняется, что расходы на приобретение цветов с целью оформления помещений организации для проведения официального приема лиц, участвующих в переговорах, не учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 по делу N А29-1822/2005а

Позиция 2. Затраты учитываются в пределах четырех процентов от расходов на оплату труда

Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2010 N КА-А40/10128-10 по делу N А40-136245/09-114-1045
Суд указал, что перечень расходов, которые относятся к числу представительских, не является закрытым. Такие затраты учитываются в размере, не превышающем четырех процентов от расходов на оплату труда. Поскольку затраты налогоплательщика на цветы для украшения помещения, в котором проводился официальный прием, не превысили установленного лимита, ФАС признал правомерным учет этих расходов в составе представительских.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

35.6. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на покупку чая, кофе, сахара, кондитерских изделий, предлагаемых клиентам (пп. 2 п. 1 ст. 254, пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налогоплательщики вправе в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учесть представительские расходы на официальные приемы и обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Порядок учета данных затрат регулируется п. 2 ст. 264 НК РФ, в котором определены виды расходов, относящихся к представительским, а также установлено, что они учитываются в размере, не превышающем 4 процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговый) период.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на приобретение чая, кофе и кондитерских изделий, которые предлагаются физическим лицам - клиентам, не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку к представительским могут быть отнесены только расходы по обслуживанию представителей других организаций. В авторской консультации высказано мнение, согласно которому расходы на приобретение чая, кофе и кондитерских изделий для представителей других организаций не учитываются при налогообложении прибыли, если они предлагаются вне рамок официального приема.
В то же время есть судебный акт, согласно которому затраты на приобретение кофе, конфет могут учитываться в составе расходов при условии документального подтверждения этих затрат. Подобное мнение выражено и в работе автора.
Также есть мнение автора, согласно которому указанные расходы можно учитывать в составе материальных расходов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на покупку чая, кофе, сахара, кондитерских изделий, предлагаемых клиентам, не учитываются

Письмо Минфина России от 24.11.2005 N 03-03-04/2/119
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на приобретение чая, кофе, конфет, печенья, предлагаемых физическим лицам - клиентам, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку не относятся к представительским.

Статья: Налогообложение представительских расходов ("Российский налоговый курьер", 2006, N 22)
По мнению автора, расходы на приобретение чая и кондитерских изделий, которые предлагаются представителям других организаций вне рамок официального приема, не учитываются при налогообложении прибыли в составе представительских расходов.

Позиция 2. Расходы на покупку чая, кофе, сахара, кондитерских изделий, предлагаемых клиентам, учитываются в составе прочих расходов

Постановление ФАС Уральского округа от 23.08.2011 N Ф09-4143/11 по делу N А60-29338/10
Суд указал, что в п. 2 ст. 264 НК РФ не конкретизирован перечень расходов, которые признаются представительскими. Поскольку расходы налогоплательщика на приобретение конфет подтверждены документами, суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел данные затраты как представительские.

Консультация эксперта, 2013
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе отнести к представительским расходам затраты на приобретение чая, кофе, конфет для клиентов организации (физических лиц).

Позиция 3. Расходы на покупку чая, кофе, сахара, кондитерских изделий, предлагаемых клиентам, учитываются в составе материальных расходов

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу, что затраты на приобретение кофе для работников и посетителей могут быть учтены в составе материальных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ) при условии их документального подтверждения.

35.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение сувениров (подарков) для деловых партнеров в рамках официального приема (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.
Относятся ли к таким расходам затраты на приобретение сувениров (подарков) для деловых партнеров, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что расходы на приобретение сувениров для передачи в рамках официального приема не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку не поименованы в п. 2 ст. 264 НК РФ.
Официальная позиция налоговых органов позволяет налогоплательщикам учитывать расходы на приобретение сувениров с символикой организации для передачи их на официальном приеме контрагентам. Аналогичное мнение нашло отражение в судебных решениях и работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение сувениров для деловых партнеров не учитываются

Письмо Минфина России от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на покупку сувениров для иностранной делегации не предусмотрены в п. 2 ст. 264 НК РФ, поэтому не могут быть учтены при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы на приобретение сувениров для деловых партнеров учитываются, если на сувенирах есть символика организации

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2
Разъясняется, что стоимость сувенирной продукции с символикой организации, которая вручается в соответствии с обычаем делового оборота представителям организаций-контрагентов в целях взаимного сотрудничества, учитывается в качестве представительских расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.08.2005 N 20-08/60490
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17593-10 по делу N А40-55061/10-99-250
Постановление ФАС Московского округа от 05.10.2010 N КА-А41/11224-10 по делу N А41-18513/08
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2007
Корреспонденция счетов: Организация в марте 2006 г. принимала представителей (2 человека) другой организации (потенциального покупателя), прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества. Каждому представителю организация вручила сувенирную продукцию. Как отражаются данные операции в учете организации?..
Статья: Представительские расходы ("Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Статья: Представительские расходы: бухгалтерский учет и налогообложение ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 5)
Статья: Расходы на рекламу - налоговые аспекты. Новое в 2006 г. ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 6)
Статья: Расходы на рекламу в целях налогообложения ("Новая бухгалтерия", 2006, N 6)

35.8. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в качестве представительских расходов затраты на проведение общего собрания акционеров (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Имеются судебные решения, в которых указано, что затраты на проведение общего собрания акционеров могут учитываться в составе представительских расходов. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2005 N Ф09-529/05-АК
Суд сделал следующий вывод: общее собрание акционеров подпадает под определение иного руководящего органа налогоплательщика, указанного в п. 2 ст. 264 НК РФ; перечень затрат, которые могут быть отнесены к представительским расходам, законодателем не регламентирован, поэтому расходы на проведение общего собрания акционеров учитываются при налогообложении прибыли.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.10.2007 N Ф08-6877/2007-2552А по делу N А63-2652/2007-С4
Суд указал, что расходы на проведение конференций, совещаний, приемов, годового общего собрания акционеров являются представительскими.

Статья: Собрание акционеров: налоговые последствия ("Новая бухгалтерия", 2007, N 7)
Автор отмечает, что стоимость услуг сторонней организации по проведению общего собрания акционеров в части буфетного и транспортного обслуживания может быть признана как в составе внереализационных (в полной сумме), так и в составе нормируемых представительских расходов.

35.9. Какие затраты для целей налога на прибыль можно отнести к представительским расходам (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

35.9.1. Относятся ли для целей налога на прибыль к представительским расходам затраты на цветы для представителей контрагентов (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40) по делу N А-1700/05
Суд признал правомерным включение в состав представительских расходов затрат на приобретение и вручение цветов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.02.2005 N А57-1209/04-16

35.9.2. Относятся ли для целей налога на прибыль к представительским расходам затраты на приобретение одноразовой посуды (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.10.2006 N 20-12/89121.2
Налоговые органы разъясняют, что затраты налогоплательщика на приобретение одноразовой посуды для организации официального приема и буфетного обслуживания клиентов во время проведения деловых переговоров и презентаций можно учесть в представительских расходах при их документальном подтверждении на основании пп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Представительские расходы: их виды и особенности налогового учета ("Российский налоговый курьер", 2010, N 1-2)
Статья: Расходная сторона переговоров ("Московский бухгалтер", 2008, N 20)

35.10. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве представительских расходов затраты на переговоры, которые не дали положительного результата (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в которых указано, что затраты, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, в результате которых не были подписаны соглашения, относятся к представительским расходам. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2009 по делу N А48-2871/08-18
Суд указал, что признание представительских расходов обоснованными не ставится в зависимость от наличия подписанных договоров по итогам проведенных встреч.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2005 N А44-1354/2005-15

Постановление ФАС Уральского округа от 23.12.2008 N Ф09-8529/08-С2 по делу N А07-6263/08
Суд указал, что затраты на переговоры с представителями других организаций для установления и поддержания сотрудничества, в результате которых не были подписаны соглашения, фактически понесены налогоплательщиком и обоснованно списаны в расходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22 - 29.03.2005 N А12-18384/04-С36
Суд указал, что результат переговоров с представителями других организаций не является обязательным условием для подтверждения налогоплательщиком затрат на представительские расходы.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что гл. 25 НК РФ не содержит в качестве условия для признания представительских расходов обоснованными требования о заключении договора в результате проведения переговоров.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму УФНС России по г. Москве от 19.05.2006 N 20-12/43886 "О налогообложении налогом на прибыль расходов по оплате заграничных служебных командировок работников" ("Московский бухгалтер", 2006, N 13)

Статья: Учет расходов на официальный прием ("Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 8)
Автор указал, что безрезультатность переговоров не влияет на принятие затрат по их организации в состав представительских расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Проведем переговоры ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)

Статья: Комментарий к Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации" ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 16)
Автор указывает, что налогоплательщик, намереваясь вести переговоры, не может заранее знать, успешно ли они завершатся, поэтому неправомерно оценивать расходы с точки зрения полученного результата.

Статья: Представительские расходы ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2007, N 12)
Автор отмечает, что НК РФ не расшифровывает критерий обоснованности представительских расходов. Главное, чтобы такие затраты были направлены на установление и поддержание сотрудничества, т.е. на осуществление предпринимательской деятельности.

35.11. Какие документы необходимы для подтверждения в целях налога на прибыль представительских расходов (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы на официальные приемы и обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества (в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ).
В данной норме не указано, какие именно документы необходимы для подтверждения представительских расходов. В ст. 252 НК РФ содержится лишь общее требование о том, что все расходы должны быть документально подтверждены.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что представительские расходы можно подтвердить любыми первичными документами, свидетельствующими об обоснованности и производственном характере расходов. В письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве перечислены документы, которые могут подтверждать данные расходы.
В то же время есть письма УФНС России по г. Москве, в которых приводится закрытый перечень подтверждающих документов: приказ (распоряжение) руководителя, смета, первичные документы, акт об осуществлении представительских расходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Представительские расходы можно подтвердить любыми первичными документами, свидетельствующими об обоснованности и производственном характере расходов

Письмо Минфина России от 10.04.2014 N 03-03-РЗ/16288
Финансовое ведомство разъясняет, что, поскольку в отношении представительских расходов гл. 25 НК РФ не предусмотрено конкретного перечня и форм первичных документов, подтверждающих такие расходы, для этих целей подойдут любые первичные документы, свидетельствующие об их обоснованности и производственном характере.

Письмо ФНС России от 08.05.2014 N ГД-4-3/8852
Финансовая служба указала, что в гл. 25 НК РФ не предусмотрено конкретного перечня документов, подтверждающих представительские расходы. Таким образом, помимо первичных учетных документов, подтверждающих факт приобретения товаров, работ, услуг (в том числе прилагаемых к авансовому отчету), достаточно любого первичного документа, из содержания которого ясно, что данные приобретения использованы организацией при проведении мероприятий, предусмотренных п. 2 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26
Финансовое ведомство указывает, что документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться, в частности, приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели, смета, первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций, отчет о представительских расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.11.2007 N 03-03-06/1/807

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.10.2006 N 20-12/89121.2
Налоговая служба указывает, что документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться, в частности, приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели, смета, первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций, акт об осуществлении представительских расходов, отчет о представительских расходах.

Позиция 2. Представительские расходы подтверждаются следующими документами: приказом (распоряжением) руководителя, сметой, первичными документами, актом об осуществлении представительских расходов

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115
Налоговая служба считает, что документами, служащими для подтверждения представительских расходов, являются: приказ (распоряжение) руководителя, смета представительских расходов, первичные документы и акт об осуществлении представительских расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2006 N 21-11/113019@

35.12. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве представительских расходов затраты на аренду помещения для проведения встреч с контрагентами (пп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, причисляются представительские расходы, относящиеся к официальному приему и обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, предусмотренном п. 2 настоящей статьи.
К представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.
Более того, к таким расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, их транспортное обеспечение к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика.
Вместе с тем Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учитывать в составе представительских расходов затраты на аренду помещения для проведения встреч с контрагентами.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, а также мнения авторов, согласно которым налогоплательщик вправе учитывать затраты на аренду помещений для проведения встреч с контрагентами в расходах.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 29.12.2010 N КА-А40/14430-10 по делу N А40-174718/09-112-1431
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в составе расходов затраты, связанные с арендой помещений для проведения встреч с дилерами. Суд также установил, что данные затраты были направлены на получение дохода и являлись экономически обоснованными, поскольку привели к увеличению количества заключаемых договоров.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.06.2008 по делу N А13-7506/2006-28
Налогоплательщик не обладал помещениями, пригодными для приема потенциальных контрагентов, ведения переговоров и заключения сделок с ними. В связи с этим суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на аренду помещения для вышеуказанных целей.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 по делу N А21-7038/2007
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел затраты по аренде нежилого помещения для проведения встреч с контрагентами, поскольку данные затраты были документально подтверждены и обусловлены наличием в помещении доступа к телефонной и факсимильной связи, Интернету.

Консультация эксперта, 2010
Автор полагает, что налогоплательщик вправе учесть расходы на аренду помещений для проведения встреч с контрагентами (причем это могут быть зал, ресторан или кафе). Такие расходы могут учитываться, если у организации есть первичные документы, подтверждающие, что арендованные помещения использовались для проведения встреч.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Представительские расходы: их виды и особенности налогового учета (Черевадская О.Е.) ("Российский налоговый курьер", 2010, N 1-2)

36. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ЮБИЛЕИ, ПРАЗДНИКИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

36.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на празднование юбилея фирмы (пп. 22 п. 1, п. п. 2 и 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что данные расходы не учитываются при налогообложении прибыли. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.
В то же время имеются авторские консультации, в которых указано, что данные расходы могут уменьшать налогооблагаемую базу.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не признаются

Письмо Минфина России от 11.09.2006 N 03-03-04/2/206
Финансовое ведомство отмечает, что затраты на проведение юбилейных мероприятий не относятся к расходам на рекламу и не направлены на получение дохода, поэтому при исчислении налога на прибыль они не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что расходы на проведение праздничной конференции не относятся к представительским расходам, так как конференция проводилась не с целью поддержания сотрудничества с партнерами, а в целях празднования юбилея организации.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. Расходы можно признать

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 11.09.2006 N 03-03-04/2/206 "Учет расходов на празднование юбилея фирмы" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 19)
Автор отмечает, что организация может учесть затраты на проведение юбилея фирмы как представительские расходы, если докажет представительский характер расходов. Сделать это можно, например, пригласив на праздник клиентов и партнеров компании.

Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 11.10.2006 ("Главбух", 2006, N 20)
Автор отмечает, что организация может учесть затраты на проведение юбилея фирмы как представительские расходы, если первичные документы будут оформлены должным образом.

37. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПОДГОТОВКУ
И ПЕРЕПОДГОТОВКУ КАДРОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

37.1. Можно ли учесть расходы на обучение работника в аспирантуре (пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ)? >>>
37.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на уплату членских взносов в Институт профессиональных бухгалтеров (пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ)? >>>

37.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на обучение работника в аспирантуре (пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Налоговый кодекс РФ не признает расходом оплату обучения в высших и средних специальных учебных заведениях при получении высшего и среднего специального образования (абз. 6 п. 3 ст. 264).
Аспирантура является формой послевузовского профессионального образования (п. 5 ст. 9 и ст. 25 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании").
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения и работа автора, согласно которым такие затраты можно признать как расходы на подготовку и переподготовку кадров.
Вторая точка зрения, выраженная в работе автора, заключается в том, что затраты на обучение в аспирантуре не могут быть признаны в качестве расходов на подготовку и переподготовку кадров, однако они могут учитываться как прочие расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются как расходы на подготовку и переподготовку кадров

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.2008 N Ф04-3910/2008(7317-А81-14) по делу N А81-1660/2007
Суд указал, что налогоплательщик правомерно признал затраты на обучение сотрудника в аспирантуре как расходы на повышение квалификации (п. 3 ст. 264 НК РФ), так как обучение проходило в учебном заведении, имеющем госаккредитацию, и было напрямую связано с функциональными обязанностями работника.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.12.2007 N Ф04-8408/2007(40770-А81-41) по делу N А81-2115/2007 (Определением ВАС РФ от 06.03.2008 N 2746/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Консультация эксперта, 2004
Автор указывает, что обучение в аспирантуре является видом послевузовского образования и предоставляет возможность повышения уровня образования, научной, педагогической квалификации на базе высшего профессионального образования. В связи с тем что послевузовское образование отделено от высшего и среднего специального, расходы на обучение сотрудников в аспирантуре могут учитываться при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Расходы учитываются по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Статья: Ученье - свет... ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2007, N 15)
Автор отмечает, что, заканчивая аспирантуру (адъюнктуру), человек получает образование более высокого уровня, поэтому признать понесенные затраты как расходы на подготовку и переподготовку кадров (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ) не получится. В то же время перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, является открытым и у налогоплательщика есть все основания для признания понесенных затрат на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

37.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на уплату членских взносов в Институт профессиональных бухгалтеров (пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции затраты организации на уплату членских взносов в Институт профессиональных бухгалтеров за своих сотрудников не включаются в расходы. Аналогичное мнение высказывают авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/1/676
Разъясняется, что, поскольку членство в Институте профессиональных бухгалтеров не является необходимым условием для осуществления бухгалтерской деятельности, расходы на уплату ежегодных взносов в эту организацию не включаются в расходы.

Статья: Курсы для профбухгалтеров и других работников (учет расходов на оплату краткосрочных курсов и семинаров при разных режимах налогообложения) (Елина Л.А.) ("Главная книга", 2009, N 18)
Отмечается, что ежегодные членские взносы, которые надо перечислять в Институт профессиональных бухгалтеров, не являются оплатой образовательных или иных услуг. Следовательно, в расходы данные затраты не включаются.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что членство бухгалтера в ИПБ России не связано непосредственно с повышением его профессионального уровня и не является обязательным условием осуществления им профессиональной деятельности. Следовательно, сумма уплаченного за бухгалтера взноса не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль на основании п. 49 ст. 270 НК РФ.

38. УЧЕТ РАСХОДОВ НА УСЛУГИ СВЯЗИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

38.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на услуги сотовой связи, если у работника безлимитный тариф (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.2. Обязательно ли для подтверждения расходов на услуги сотовой связи представлять в целях налога на прибыль детализированный счет (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на оплату услуг связи, подтвержденные телефонными и интернет-картами (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.4. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на обслуживание телефонного номера, если на балансе налогоплательщика нет телефонного аппарата (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на телефонные услуги, если звонки осуществлялись в нерабочее время (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.6. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на услуги международной и междугородной связи, если у налогоплательщика нет иностранных (иногородних) контрагентов (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на подключение (получение доступа) к каналу связи (телефону, Интернету и т.д.) (пп. 25 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.8. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на прокладку кабеля для доступа к телефону, Интернету и т.д., если кабель остается в собственности налогоплательщика (п. 1 ст. 256, пп. 25 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
38.9. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение легко запоминающегося номера телефона (пп. 25 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

38.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на услуги сотовой связи, если у работника безлимитный тариф (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на услуги сотовой связи по безлимитным тарифам работников можно учесть в целях налогообложения.
Также есть судебное решение, в котором расходы общества по предоставлению своему сотруднику безлимитной связи признаны обоснованными.
Имеется авторская консультация, в которой сделан следующий вывод: если работник в течение месяца использовал телефон с безлимитным тарифом преимущественно в служебных целях, то абонентская плата признается расходом в полном объеме.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.06.2011 N 03-03-06/1/378
Разъясняется, что расходы на оплату услуг сотовой связи по безлимитному тарифу возможны лишь для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, их размер должен быть экономически обоснован, а также эти расходы должны быть документально подтверждены. Для признания затрат необходимо иметь утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи; договор с оператором на оказание услуг; счета оператора связи.

Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/2/217
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на оплату услуг связи, если у работника безлимитный тариф, учитываются при налогообложении прибыли, но в пределах лимита, установленного внутренним локальным актом. Лимит устанавливается исходя из целей разговоров и в соответствии с занимаемой должностью.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.10.2009 по делу N А32-246/2008-12/27
Суд признал обоснованными затраты общества на предоставление своему работнику безлимитной сотовой связи, поскольку она ему необходима для выполнения служебных обязанностей.

Статья: Расходы на мобильную связь ("Главная книга", 2007, N 7)
Автор со ссылкой на Письмо Минфина России от 13.10.2006 N 03-03-04/2/217 делает вывод, что если работник в течение месяца использовал телефон с безлимитным тарифом преимущественно в служебных целях, то в расходах можно учесть всю сумму ежемесячной абонентской платы без выделения из нее части расходов, приходящейся на личные звонки.

38.2. Обязательно ли для подтверждения расходов на услуги сотовой связи представлять в целях налога на прибыль детализированный счет (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит перечня документов, которыми можно подтвердить расходы на услуги сотовой связи.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции для подтверждения расходов на услуги связи налогоплательщик должен представить детализированный счет оператора связи. Аналогичную точку зрения высказывают некоторые авторы. Есть примеры судебных решений, подтверждающие это мнение.
В то же время есть судебные решения, из которых следует, что расходы на услуги сотовой связи признаются в отсутствие детализированного счета оператора. Аналогичное мнение высказывают некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Детализированные счета обязательны

Письмо Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-07/2
Финансовое ведомство отмечает, что для признания расходов на сотовую связь налогоплательщик должен иметь детализированные счета оператора связи.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.06.2008 N 03-03-06/1/350
Письмо Минфина России от 27.07.2006 N 03-03-04/3/15
Письмо Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/275
Письмо УФНС России по г. Москве от 05.10.2010 N 16-15/104055@
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.06.2010 N 16-15/066760@
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834.2
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834.1
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.10.2005 N 20-12/75319
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2005 N 20-12/8153
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2007
Статья: А у нас в пакете связь, а у вас? ("Консультант", 2007, N 15)
Статья: Расходы на мобильную связь ("Главная книга", 2007, N 7)
Статья: Комментарий к Письму УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834 "Об отнесении к расходам в целях налогообложения прибыли издержек на оплату услуг сотовой связи" ("Московский бухгалтер", 2006, N 20)

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2008 по делу N А29-2210/2007
Суд отказал в признании расходов на сотовую связь, потому что налогоплательщик не представил детализированные счета оператора и тем самым не доказал экономическую обоснованность расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 26.12.2005 N Ф09-2102/05-С2

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, без детализации счетов налогоплательщик не сможет учесть расходы на услуги сотовой связи при налогообложении прибыли.

Позиция 2. Детализированные счета необязательны

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 N КА-А40/4697-09-2 по делу N А40-34897/08-117-96
Суд отклонил довод инспекции о том, что производственную направленность переговоров следует подтверждать детализацией телефонных счетов и расшифровкой с указанием номеров абонентов, с которыми велись переговоры, так как содержание переговоров составляет охраняемую законом тайну связи (ст. 63 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи").

Постановление ФАС Московского округа от 07.02.2007, 09.02.2007 N КА-А40/113-07 по делу N А40-53975/06-116-266
Суд пришел к выводу, что ни налоговое законодательство, ни законодательство о связи, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат требования об обязательности расшифровки произведенных переговоров при отнесении стоимости услуг связи к расходам, уменьшающим прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2007, 19.07.2007 N КА-А40/5441-07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.06.2007 по делу N А42-5778/2006 (Определением ВАС РФ от 31.10.2007 N 13571/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2010 N КА-А40/14759-09-2 по делу N А40-571/09-76-3
Содержит вывод суда о том, что требование инспекции представить детализированный счет оператора для подтверждения расходов на сотовую связь не основано на нормах налогового законодательства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 24.02.2009 N КА-А40/12268-08 по делу N А40-17256/08-87-53
Постановление ФАС Московского округа от 09.07.2008 N КА-А40/5861-08 по делу N А40-42531/07-87-249
Постановление ФАС Московского округа от 11.12.2007 N КА-А40/12690-07 по делу N А40-59/07-33-1
Постановление ФАС Московского округа от 04.12.2007 N КА-А40/12410-07 по делу N А40-12635/07-117-85
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.05.2008 по делу N А55-10554/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.11.2006 по делу N А65-36698/05
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.12.2010 по делу N А25-325/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 06.03.2009 по делу N А35-4080/07-С8
Постановление ФАС Центрального округа от 30.06.2008 по делу N А48-3878/07-15

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.11.2006 по делу N А65-29284/2005-СА2-8
Суд указал, что детализированный счет оператора связи не подтверждает экономическую обоснованность расходов, поскольку не раскрывает их содержание. Поэтому представление детализированного счета для подтверждения расходов не нужно.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.08.2011 по делу N А32-884/2010
Суд признал обоснованными расходы на оплату услуг сотовой связи без представления налогоплательщиком детализированных счетов оператора.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.2008 N Ф04-3910/2008(7317-А81-14) по делу N А81-1660/2007
Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2008 N КА-А40/10063-08 по делу N А40-37769/07-90-234
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.05.2008 по делу N А55-13148/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.02.2008 по делу N А65-8190/07-СА2-8
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.03.2006 по делу N А65-16024/2005-СА1-37
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2007 по делу N А42-5798/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.09.2007 по делу N А05-12981/2006-10
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2006 N А42-2490/2005-29
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2006 N А56-31806/04
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.12.2005 N А56-50572/04
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.03.2006 N Ф08-504/2006-240А по делу N А53-22295/2005-С6-44

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.04.2006 N Ф08-1482/2006-681А по делу N А32-47203/2004-59/1171
Суд указал, что сотовые телефоны находятся на балансе налогоплательщика, поэтому все расходы, связанные с содержанием и оплатой услуг связи, учитываются при налогообложении прибыли.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что Налоговый кодекс РФ не содержит требования об обязательной расшифровке телефонных звонков. Если у налогоплательщика есть договор и счет оператора, он может учесть расходы на сотовую связь.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/348 ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 13)
Автор отмечает, что детализация счетов нужна для обоснования расходов, но не обязательна, так как ст. 252 НК РФ позволяет подтверждать расходы косвенным путем.

Статья: Мобильная связь: выбираем, учитываем, минимизируем ("Московский бухгалтер", 2007, N 14)
Автор считает, что для подтверждения расходов на мобильную связь нужно предоставить:
- список имен и фамилий сотрудников, которым необходима сотовая связь для выполнения их обязанностей, утвержденных руководителем;
- договор с телекоммуникационной компанией и счет за период, определенный согласно условиям договора (месяц, квартал). При этом подавать детализированные счета необязательно.

38.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на оплату услуг связи, подтвержденные телефонными и интернет-картами (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что расходы по оплате услуг телефонной связи и доступа в Интернет могут быть документально подтверждены телефонными и интернет-картами.
Ранее финансовое ведомство придерживалось иной точки зрения: карты экспресс-оплаты по услугам сотовой связи не являются документами, подтверждающими расходы. Аналогичное мнение высказано в работах авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются

Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/348
Финансовое ведомство разъясняет, что при расчете налога на прибыль учитываются в том числе затраты на оплату услуг телефонной связи и услуг по обеспечению доступа к сети Интернет (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом документальным подтверждением данных расходов могут служить телефонные и интернет-карты.

Позиция 2. Расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/1/61
По мнению финансового ведомства, карты экспресс-оплаты по услугам сотовой связи не являются документами, подтверждающими понесенные расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Статья: "Мобильные" расходы: за оперативность надо платить. Но как? ("Новая бухгалтерия", 2007, N 7)
Автор указывает, что карты экспресс-оплаты не являются документами, свидетельствующими об оплате услуг сотовой связи, так как они подтверждают только авансовый платеж за услуги, которые будут оказаны в будущем. При этом отмечено, что для подтверждения оплаты связи необходимо представить детализированный отчет оператора и другие документы.

Статья: Три проблемы с телефонными картами ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 9)
Автор отмечает, что поскольку по одноразовым телефонным картам распечатать детализированный счет невозможно, то из-за его отсутствия компания не сможет принять расходы на переговоры.

38.4. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на обслуживание телефонного номера, если на балансе налогоплательщика нет телефонного аппарата (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходы на телефонные и другие подобные услуги учитываются при налогообложении прибыли. При этом об обязательном наличии телефонного аппарата в Налоговом кодексе РФ не говорится.
Официальной позиции нет.
Имеются судебные решения, в которых указано, что для включения в расходы подобных затрат наличия на балансе налогоплательщика телефонного аппарата не требуется. Некоторые авторы придерживаются аналогичной точки зрения.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2007 по делу N А56-33529/2006
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть расходы на оплату телефонной связи независимо от наличия на своем балансе мобильного телефона.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.02.2006 N А38-4091-12/222-2005
Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2005 N КА-А41/6715-05
Статья: Расходы на телефонные переговоры: учет при расчете налога на прибыль ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6)
Статья: "Мобильная" бухгалтерия, или Как обосновать расходы на сотовую связь ("Главбух", 2006, N 18)

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.04.2007, 11.04.2007 N Ф03-А59/07-2/380 по делу N А59-7323/05-С19, А59-743/06-С19 (Определением ВАС РФ от 30.07.2007 N 9182/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что наличие на балансе организации только одного телефонного аппарата не препятствует признанию расходов на обслуживание иных телефонов, не состоящих на балансе.

38.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на телефонные услуги, если звонки осуществлялись в нерабочее время (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 25 п. 1 ст. 264) разрешает признавать в качестве прочих расходов затраты на телефонные услуги и не ставит каких-либо условий для признания таких расходов.
Официальная позиция заключается в том, что затраты на телефонные переговоры, осуществленные в производственных целях во время нахождения сотрудника на отдыхе, в том числе в официально установленные выходные и праздничные дни и в период отпуска, могут учитываться в расходах. Имеются судебные решения и авторские консультации, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 07.12.2005 N 03-03-04/1/418
Финансовое ведомство разъясняет, что в случае ведения телефонных переговоров по сотовой связи в производственных целях во время нахождения сотрудника на отдыхе, в том числе в официально установленные выходные и праздничные дни и в период отпуска, затраты на оплату услуг сотовой связи могут признаваться расходами для целей налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2007
Статья: Позвони мне, позвони... ("Новая бухгалтерия", 2006, N 7)

Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2009 N КА-А40/12732-08 по делу N А40-21839/08-117-76
Суд указал, что использование налогоплательщиком сотовой связи вне рабочего времени не свидетельствует об отсутствии производственной направленности таких расходов. Налогоплательщик представил должностные инструкции, приказы об использовании мобильной связи отдельными должностными лицами во внерабочее время. Суд также отметил, что условия тарифных планов не позволяли выделить звонки, сделанные в рабочее и нерабочее время.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.07.2007 по делу N А05-692/2007
Суд указал, что ссылка инспекции на осуществление обществом телефонных переговоров по окончании рабочего времени сама по себе не свидетельствует о непроизводственном характере данных переговоров и не препятствует учету данных затрат в качестве прочих расходов, связанных с реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на телефонную связь: нестандартные ситуации ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 25)

Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2006 N КА-А41/4511-06 по делу N А41-К2-9445/05
Суд пришел к следующему выводу: осуществление переговоров во время нахождения сотрудника в отпуске не означает, что звонки носили непроизводственный характер. Кроме того, согласно нормам налогового законодательства налогоплательщик не обязан подтверждать производственный характер каждого телефонного звонка для признания указанных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: О расходах на оплату услуг сотовой связи ("Налоговые споры", 2007, N 3)
Статья: Расходы на телефонные переговоры: учет при расчете налога на прибыль ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6)

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что организация вправе учесть расходы на сотовую связь в случае осуществления сотрудниками звонков в нерабочее время при условии соответствия произведенных расходов требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Консультация эксперта, 2007
По мнению автора, организация вправе признать расходы на оплату услуг сотовой связи сотрудникам, которые пользовались такими услугами в выходные и нерабочие праздничные дни, а также во время отпуска, при условии, что разговоры осуществлялись в производственных целях.

38.6. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на услуги международной и междугородной связи, если у налогоплательщика нет иностранных (иногородних) контрагентов (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на услуги телефонной связи.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым оплата международной и междугородной связи не учитывается в расходах, если у налогоплательщика нет иностранных (иногородних) контрагентов.
В то же время имеются судебные решения, в которых сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на услуги международной и междугородной связи, если у налогоплательщика нет иностранных (иногородних) контрагентов, не учитываются в расходах

Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2009 N КА-А40/12732-08 по делу N А40-21839/08-117-76
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно учел в расходах оплату услуг международной и междугородной связи, поскольку не доказал их производственную направленность ввиду отсутствия у него действующих или потенциальных иностранных и иногородних партнеров или клиентов, а также не доказал необходимость такой связи.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2007 по делу N А56-46376/2005
Суд отказал налогоплательщику в признании расходов на оплату международных и междугородных телефонных переговоров, так как заявитель не доказал наличия у него контрагентов в других городах России и за рубежом либо совершения им действий по поиску новых партнеров для развития предпринимательской деятельности.

Позиция 2. Затраты на услуги международной и междугородной связи, если у налогоплательщика нет иностранных (иногородних) контрагентов, учитываются в расходах

Постановление ФАС Московского округа от 30.12.2008 N КА-А40/12225-08 по делу N А40-68960/07-141-385
Суд отклонил довод налогового органа о неправомерном включении в расходы стоимости услуг мобильной связи и роуминга из-за отсутствия у налогоплательщика контрагентов в странах, с которыми велись международные переговоры.

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.09.2006 по делу N А65-25083/05
Суд указал, что отсутствие договорных отношений между участниками международных телефонных переговоров не доказывает их непроизводственного характера, поскольку законодатель не ограничивает такой возможности отнесения расходов на себестоимость продукции.

Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2005, 21.02.2005 N КА-А40/649-05
Суд признал обоснованными затраты на международные переговоры, обусловленные маркетинговыми исследованиями.

38.7. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на подключение (получение доступа) к каналу связи (телефону, Интернету и т.д.) (пп. 25 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что затраты на подключение к оптоволоконному каналу связи не являются расходами на услуги связи и не учитываются при налогообложении прибыли по пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. В то же время они могут включаться в состав прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом расходы на прокладку кабеля и установку дополнительного оборудования могут быть учтены только путем начисления амортизации.
В то же время есть примеры судебных решений, а также авторские консультации, в которых указано, что затраты на получение доступа к телефонной связи входят в состав прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Затраты же на прокладку новой кабельной линии могут быть учтены только с помощью амортизации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы должны учитываться в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/2/162
Финансовое ведомство отмечает, что работы, выполненные оператором связи по подключению к оптоволоконному каналу, не являются услугами связи и расходы на них не учитываются при налогообложении прибыли на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. В то же время если указанные затраты понесены для обеспечения деятельности налогоплательщика, то они могут быть учтены в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Расходы должны учитываться в составе прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ

Постановление ФАС Московского округа от 02.11.2010 N КА-А41/13110-10 по делу N А41-34889/09
Суд отклонил довод инспекции о том, что расходы по установке телефона необходимо учитывать в составе основных средств и начислять амортизацию. Суд указал, что затраты на предоставление доступа к местной телефонной сети с выделением телефонных номеров могут учитываться в составе прочих расходов в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2008 по делу N А55-7387/2007 (Определением ВАС РФ от 24.04.2008 N 4689/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что установка телефона представляет собой одну из разновидностей услуг связи. Соответственно, ее можно учесть на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 22.10.2008 N Ф09-7701/08-С3 по делу N А07-14523/07
Суд пришел к выводу о том, что затраты на телефонизацию арендуемого здания относятся к прочим расходам по пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом суд отклонил довод налогового органа о том, что такие расходы носят капитальный характер и должны списываться через амортизацию. Выполненные работы, в частности установка распределительных коробок, являются услугой по предоставлению доступа к телефонной сети, и поэтому их можно списывать единовременно.

Консультация эксперта, 2011
Автор, приводя примеры из судебной практики, указывает, что налогоплательщики вправе единовременно учитывать затраты на установку (подключение) стационарного городского телефона.

Статья: Телефонная связь: сложности учета (Казанцев С.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 9)
Автор указывает, что при оплате только подключения к уже существующей линии указанные расходы являются расходами на услуги связи (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Оплатить телефонные расходы (Пальмин А.) ("Расчет", 2006, N 10)

38.8. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на прокладку кабеля для доступа к телефону, Интернету и т.д., если кабель остается в собственности налогоплательщика (п. 1 ст. 256, пп. 25 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов налогоплательщики могут учитывать расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, информационно-телекоммуникационная сеть Интернет и иные аналогичные системы).
Перечень прочих расходов не является исчерпывающим. В связи с этим на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать иные обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией.
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ имущество может быть признано амортизируемым, если, в частности, его первоначальная стоимость составляет более 100 тыс. руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 тыс. руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.).
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, как должны учитываться затраты налогоплательщиков по прокладке кабеля для получения доступа к каналу связи, если линия связи будет находиться в собственности налогоплательщика.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве, расходы на прокладку кабеля являются расходами капитального характера. В связи с этим их нельзя учесть в составе текущих расходов. Такие расходы следует учитывать посредством применения механизма амортизации. Авторы поддерживают данный подход.
Вместе с тем есть судебные акты, согласно которым расходы по телефонизации здания, в том числе по прокладке кабеля, не являются расходами капитального характера и, соответственно, могут учитываться единовременно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на прокладку кабеля учитываются посредством начисления амортизации

Письмо Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/2/162
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на прокладку кабеля являются расходами капитального характера. Следовательно, их нельзя учесть в составе прочих расходов. Стоимость работ по прокладке кабеля списывается посредством механизма амортизации. В случае если проложенный кабель останется в собственности организации - оператора связи, расходы по его прокладке налогоплательщик учесть не сможет.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на услуги связи (Шустрова Н.Ш.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2008, N 23)

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 20-12/105031.2
Разъясняется, что расходы по прокладке кабеля относятся к капитальным вложениям и учитываются у организации-пользователя через механизм амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259 НК РФ.

Статья: Телефонная связь: сложности учета (Казанцев С.) ("Новая бухгалтерия", 2007, N 9)
Автор указывает, что если фирма оплачивает прокладку новой кабельной линии, которая в дальнейшем останется в ее собственности, то понесенные затраты можно учесть с помощью амортизации. Если же линия связи после ее создания передается оператору связи на безвозмездной основе, налогоплательщик не вправе учесть затраты (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Статья: Оплатить телефонные расходы (Пальмин А.) ("Расчет", 2006, N 10)
Автор указал, что если фирма оплачивает прокладку новой кабельной линии, то такие расходы носят долговременный характер. В том случае, если новая линия связи соответствует критериям основного средства, затраты налогоплательщика учитываются посредством начисления амортизации.

Позиция 2. Расходы на прокладку кабеля можно учитывать единовременно

Постановление ФАС Московского округа от 11.04.2011 N КА-А40/1664-11-2
Суд отклонил довод инспекции о том, что затраты налогоплательщика носят капитальный характер и должны увеличивать стоимость основных средств. Суд указал, что в результате выполненных работ не было создано новое имущество и проводку нельзя считать объектом основных средств. Сам по себе кабель не является средством труда и не может быть самостоятельно использован в производственной деятельности. В связи с этим суд пришел к выводу о том, что согласно п. 1 ст. 256 НК РФ указанное имущество не является самостоятельным амортизируемым имуществом.

Постановление ФАС Уральского округа от 22.10.2008 N Ф09-7701/08-С3 по делу N А07-14523/07
Суд отклонил доводы инспекции и пришел к выводу о том, что расходы по телефонизации арендуемого здания, в том числе затраты по прокладке кабеля, нельзя отнести к расходам капитального характера, они не связаны с приобретением амортизируемого имущества. Выполненные работы являются услугой по предоставлению доступа к телефонной сети. Следовательно, их можно учесть в расходах единовременно на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

38.9. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение легко запоминающегося номера телефона (пп. 25 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В составе прочих расходов учитываются, в частности, затраты на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, а также расходы на оплату услуг связи. Об этом говорится в пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Перечень прочих расходов не является исчерпывающим. В связи с этим на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать иные обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учесть расходы на приобретение так называемого красивого телефонного номера с удачной комбинацией цифр, которую легко запомнить.
Минфин России, отвечая на вопрос налогоплательщика, применяющего УСН, разъяснил, что расходы на приобретение легко запоминающегося номера телефона можно учесть при условии их соответствия критериям, указанным в ст. 252 НК РФ.
Есть мнение авторов, которые приходят к выводу о том, что затраты на приобретение "красивых" номеров учесть можно. Обосновывается этот вывод тем, что номер с удачной комбинацией цифр способствует увеличению числа клиентов. Следовательно, это положительным образом влияет на развитие бизнеса и повышение конкурентоспособности.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-11-06/2/159
Минфин России, отвечая на вопрос налогоплательщика, применяющего УСН, разъяснил, что можно учесть в расходах затраты на легко запоминающийся номер телефона, приобретенный для производственных целей.

Статья: Расходы на мобильную связь (Окончание) (Кудряшов С.Н.) ("Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 3)
Отмечается: расходы на приобретение сим-карты с "красивым" номером можно признать, если номер необходим для офиса или торговой площадки и его приобретение способствует увеличению числа клиентов, что положительно влияет на развитие бизнеса и повышение конкурентоспособности на рынке предоставляемых услуг. Если же подобная сим-карта приобретается для сотрудника, то расходы обосновать нельзя.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Сотовая связь. Учитываем расходы правильно (Окончание) (Королев С.А.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2009, N 4)
Статья: Мобильная связь: особенности учета и налогообложения (Начало) (Орлова Е.В.) ("Налоговый вестник", 2008, N 5)

Статья: Связь без проблем (Моисеев М.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 19)
Автор поясняет, что дополнительную плату за приобретение "красивого" номера можно учесть в расходах. Обосновывается это тем, что такой номер используется преимущественно для того, чтобы привлечь внимание потенциальных клиентов и его было легче запомнить.

Статья: Дорогую связь считают расходом (Мещерякова О., Юдевич Е.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 16)
Автор приходит к выводу о том, что затраты на приобретение "красивого" номера можно учесть по пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве расходов на оказание услуг связи. Поскольку городская телефонная сеть предоставляет необходимые документы (договор, акт об оказании услуг, счет), а "красивый" номер позволяет привлекать больше клиентов, расходы на его приобретение являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

39. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ПРОГРАММ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

39.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение программ, которые по каким-либо причинам не используются в деятельности (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
39.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на программу для ЭВМ, если организация приобрела ее через Интернет (п. 1 ст. 252, пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
39.3. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на обновление (доработку) программного обеспечения для ЭВМ (сайта) (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

39.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на приобретение программ, которые по каким-либо причинам не используются в деятельности (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указано, что расходы на приобретение программ, не используемых в деятельности в периоде их приобретения, могут учитываться при налогообложении прибыли.
В то же время имеется авторская консультация, в которой сделан противоположный вывод: расходы на приобретение программ, не используемых в деятельности, не уменьшают налог на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение не используемых в деятельности программ учитываются

Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10 по делу N А40-48569/08-14-170
Суд сделал следующий вывод: пп. 26 п. 1 ст. 264 и ст. 252 НК РФ не содержат требования о том, что расходы на приобретение программ могут быть учтены только в том налоговом периоде, в котором эти программы были использованы. Поэтому налогоплательщик вправе признать их экономически обоснованными и документально подтвержденными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.09.2010 по делу N А45-11548/2009
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2007 N КА-А40/11973-07 по делу N А40-12903/07-151-86
Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2005 N КА-А40/10881-05

Позиция 2. Расходы на приобретение не используемых в деятельности программ не учитываются

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что затраты на приобретение программ, которые не были использованы в производственных целях, не могут учитываться при налогообложении прибыли, так как это противоречит нормам ст. 252 НК РФ.

39.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на программу для ЭВМ, если организация приобрела ее через Интернет (п. 1 ст. 252, пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ расходами признаются затраты по приобретению права на использование программ для ЭВМ по договорам с правообладателями на основании лицензионных соглашений.
В ст. 252 НК РФ предусмотрено, что документально подтвержденными расходами являются затраты, удостоверенные документами, которые оформлены в соответствии с законодательством РФ, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на приобретение программы для ЭВМ через Интернет учитываются. Их можно подтвердить документами на перечисление вознаграждения, предусмотренного лицензионным соглашением, распечаткой электронного письма, а также фактом предоставления соответствующего права использования программы. В авторской консультации отмечается, что документальным подтверждением оплаты работы, произведенной через Интернет, является выписка банка.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.09.2011 N 03-03-06/1/596
Разъясняется, что налогоплательщики вправе учесть затраты на приобретение программ для ЭВМ через Интернет. Данные расходы можно подтвердить документами об оплате предусмотренного лицензионным соглашением вознаграждения, а также фактом предоставления соответствующего права использования программы.

Письмо Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/1/127
Минфин России разъяснил, что расходы на приобретение программы для ЭВМ через Интернет можно подтвердить документами на перечисление вознаграждения, предусмотренного лицензионным соглашением, а также распечаткой электронного письма, в котором упомянута поставка программы налогоплательщику. При этом данная распечатка должна быть заверена.

Консультация эксперта, 2010
Эксперт отмечает: документ, подтверждающий получение программы для ЭВМ, переданной с помощью сети Интернет, можно получить по электронной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от исполнителя. Вместе с тем при подтверждении расходов документами, не имеющими личных подписей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, могут возникнуть споры с налоговыми органами. Подтвердить оплату работ исполнителя, произведенных через Интернет, можно выпиской банка.

39.3. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на обновление (доработку) программного обеспечения для ЭВМ (сайта) (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям). В состав расходов на приобретение прав включаются расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной п. 1 ст. 256 НК РФ.
Из писем Минфина России следует, что затраты на обновление программ для ЭВМ (сайта) можно учесть в расходах на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.05.2018 N 03-03-06/1/33132
Из Письма следует, что затраты на приобретение обновлений для программ ЭВМ можно учесть на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. Такие затраты учитываются в течение периода использования нематериального актива.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.01.2017 N 03-03-06/1/4386

Письмо Минфина России от 06.11.2012 N 03-03-06/1/572
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на обновление программ для ЭВМ (сайта), исключительное право пользования которыми принадлежит организации, можно учесть в расходах на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.07.2012 N 03-03-06/1/346

40. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ТЕКУЩЕЕ ИЗУЧЕНИЕ (ИССЛЕДОВАНИЕ)
КОНЪЮНКТУРЫ РЫНКА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

40.1. Может ли организация - продавец оптовой продукции учитывать для целей налога на прибыль расходы на маркетинговое исследование рынка конечного (розничного) покупателя (пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся затраты на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).
Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос, может ли организация, занимающаяся оптовыми продажами, учесть расходы на маркетинговое исследование рынка конечного покупателя.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым затраты на маркетинговое исследование рынка конечного покупателя включаются в расходы (пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ), поскольку налогоплательщик - продавец оптовой продукции заинтересован в дальнейшем продвижении своей продукции. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
В то же время есть примеры судебных решений с противоположным выводом: расходы на маркетинговое исследование в таком случае учесть нельзя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на маркетинговое исследование товаров учесть можно

Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2010 N КА-А40/7448-10-П-2 по делу N А40-14806/08-127-37
По мнению налогового органа, затраты на маркетинговое исследование, целевая аудитория которого - физические лица, необоснованны, так как последние не являются для налогоплательщика покупателями его продукции. Суд отклонил эти доводы, указав, что финансовый результат деятельности компании зависит от спроса конечного потребителя на продукцию. Поскольку розничные продавцы не отслеживают предпочтения потребителей бренда, а организация заинтересована в том, чтобы товар приобретался конечным потребителем на постоянной основе, расходы на маркетинговое исследование экономически обоснованны.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2010 по делу N А56-60357/2008
Суд установил, что мониторинг текущих цен на продукцию, реализуемую розничным продавцам, способствовал увеличению спроса конечного покупателя, что обеспечило бесперебойный сбыт продукции общества оптовым покупателям. Суд указал, что мониторинг в конечном итоге привел к своевременной корректировке цен и способствовал привлечению покупателей, формированию положительного отношения к торговой марке налогоплательщика и увеличению его прибыли. При таких обстоятельствах общество правомерно включило произведенные затраты в расходы на основании пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2007 N КА-А40/12846-07 по делу N А40-3786/07-75-30
Суд указал, что оказанные налогоплательщику маркетинговые услуги связаны с его производственной деятельностью, хотя прямыми продажами занималось его дочернее предприятие. Затраты на исследование конъюнктуры рынка правомерно учтены в расходах на основании пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2009
Автор рассматривает ситуацию, когда организация - производитель продукции проводит в сети супермаркетов опросы покупателей. По мнению эксперта, поскольку целью таких акций является получение информации, позволяющей продвигать новую продукцию и расширять рынок сбыта, организация вправе учесть затраты на аналитическую работу с полученными результатами опросов (пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Консультация эксперта, 2007
Автор, ссылаясь на Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.05.2007, 10.05.2007 N 09АП-4945/2007-АК по делу N А40-59363/06-112-316, приходит к следующему выводу: поставщик вправе учесть в расходах затраты по оплате маркетинговых услуг покупателя, направленных на расширение рынка сбыта товара поставщика, в случае их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Расходы на маркетинговое исследование товаров учесть нельзя

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2008 N Ф04-4721/2008(9200-А46-40), Ф04-4721/2008(10739-А46-40) по делу N А46-5896/2007
Суд установил, что общество осуществляло реализацию товаров оптом, в то время как договор на проведение маркетинговых исследований касался розничной торговли. На этом основании суд указал, что налогоплательщиком не доказана связь между понесенными затратами на информационные услуги и его производственной деятельностью.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2006 N А33-9867/05-Ф02-1356/06-С1 по делу N А33-9867/05
Суд указал, что затраты общества по изучению конъюнктуры рынка неправомерно включены в расходы в том числе потому, что в отчетах по изучению рынка отсутствовала связь с основным видом производственной деятельности налогоплательщика - оптовой торговлей продукцией.

41. УЧЕТ РАСХОДОВ НА РЕКЛАМУ ЧЕРЕЗ СМИ
И ТЕЛЕКОММУНИКАЦИОННЫЕ СЕТИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

41.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на публикацию статей, которые помещены в разделы "без рекламы" либо не посвящены производимым товарам (услугам) (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
41.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на рекламу в Интернете в полном размере (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
41.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве расходов на рекламные мероприятия через СМИ затраты на организацию пресс-конференции (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>

41.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на публикацию статей, которые помещены в разделы "без рекламы" либо не посвящены производимым товарам (услугам) (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

В п. 4 ст. 264 НК РФ указано, что расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети учитываются при налогообложении прибыли.
Рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе"). В ст. 16 данного Закона указано, что размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, которые не специализируются на сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой "реклама" или пометкой "на правах рекламы". Ранее аналогичная норма содержалась в п. 1 ст. 5 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе".
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, высказанной Минфином России, расходы на размещение статей в рубриках "без рекламы" не могут учитываться при налогообложении прибыли. Аналогичное мнение высказано некоторыми авторами. Есть судебное решение, подтверждающее данную точку зрения.
Одновременно есть разъяснения финансового ведомства о том, что расходы на публикацию интервью клиентов налогоплательщика и ведущих специалистов в виде комментариев, мнений и прогнозов признаются рекламными и уменьшают налогооблагаемую прибыль. Также есть судебные акты, где сделан следующий вывод: расходы на опубликование статьи, которая будет вызывать интерес к деятельности данного налогоплательщика (даже если это статья о генеральном директоре), учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать нельзя

Письмо Минфина России от 15.06.2011 N 03-03-06/2/94
Разъясняется, что для признания расходов по рекламе в печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, размещение текста рекламы должно сопровождаться пометкой "Реклама" или "На правах рекламы".

Письмо Минфина России от 27.06.2007 N 03-03-06/1/418
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на публикацию в неспециализированных СМИ статей с информацией о деятельности налогоплательщика без пометки "на правах рекламы" не учитываются при налогообложении прибыли. Это вызвано тем, что согласно ст. 16 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" публикация информации рекламного характера в неспециализированных СМИ должна сопровождаться пометкой "реклама" или пометкой "на правах рекламы".
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.09.2006 N 03-03-04/2/201
Письмо Минфина России от 31.01.2006 N 03-03-04/1/66
Статья: Рекламная эйфория, или Налоговые конвульсии ("Консультант", 2007, N 9)
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.06.2005 по делу N А55-10934/04-1
Суд не признал расходы на публикацию в СМИ статьи генерального директора, поскольку посчитал, что она не носит рекламного характера.

Позиция 2. Расходы признать можно

Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/2/2
Финансовое ведомство отмечает, что интервью клиентов налогоплательщика, в которых рассказывается об оказываемых услугах, их качестве и деловой репутации налогоплательщика, признаются рекламой. Расходы на публикацию в прессе таких интервью учитываются при налогообложении прибыли.

Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2008 N КА-А40/8513-08-2 по делу N А40-52908/07-115-325
Суд указал, что отсутствие указания на рекламный характер информации, при наличии признаков рекламы, не лишает налогоплательщика права учесть в качестве расходов на рекламу затраты, связанные с производством видеопродукции о компании и о реализуемом ею товаре.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-25404/05-Ф02-1873/06-С1 по делу N А33-25404/05

Постановление ФАС Московского округа от 21.02.2008 N КА-А40/410-08-П по делу N А40-50906/06-117-310-39
Суд указал, что отсутствие в публикациях пометки "на правах рекламы" не отрицает их рекламного характера и не влияет на обоснованность расходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2007 по делу N А05-8063/2006-13
Суд указал, что содержащаяся в опубликованной статье информация соответствует понятию рекламы, а отсутствие пометки "на правах рекламы" не относится к существенным признакам рекламы. Поскольку затраты, связанные с публикацией, налогоплательщик подтвердил документально, они правомерно признаны расходами на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2006 по делу N А43-42721/2005-36-1233
Суд признал рекламными публикации в СМИ, как привлекающие интерес общественности к работе самой компании, так и приводящие к созданию положительных образов ее руководителей, а также привлекающие внимание органов местного самоуправления к проблемам компании.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.12.2006 по делу N А42-6439/2005
Суд указал, что опубликованная статья, посвященная деятельности налогоплательщика, была призвана привлечь интерес к его деятельности, идеям и начинаниям, сформировать общественное мнение об организации в целом, направлена на создание положительного, благоприятного образа у потенциальных потребителей, поэтому является рекламной.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 по делу N А42-8823/04-28
Признавая расходы на рекламу, суд указал, что публикуемые (в печати, на телевидении) материалы о налогоплательщике, его продукции, партнерах и сотрудниках являются рекламой. Довод налогового органа о том, что данные публикации "имеют социальную направленность", был признан неправомерным, поскольку указанная информация имела целью воздействовать на потребителя для поддержания интереса к конкретной организации, ее начинаниям и идеям.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2005 N А42-7239/04-28

Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2007 N Ф09-4979/06-С3 по делу N А47-390/06
Суд признал рекламными расходы на публикацию статьи о генеральном директоре налогоплательщика в альманахе "Великая Россия. Личности".

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.2008 по делу N А05-4612/2007
Суд признал расходы на размещение информационных и рекламных материалов в газетах, на радио и телевидении, поскольку указанные материалы формируют положительное отношение потребителей к услугам общества в сфере энергетики и электрификации, а также отражают тарифную политику.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.10.2007 по делу N А42-6440/2005
Суд признал обоснованными расходы на публикацию статьи, содержащей сведения о налогоплательщике и его деятельности, в журнале, который посвящен топливно-энергетическому комплексу России. При этом суд посчитал материал рекламным.

Консультация эксперта, 2012
Автор считает, что налогоплательщик вправе учесть расходы на рекламу, в том числе и при отсутствии в публикациях пометки "на правах рекламы". Автор также отмечает, что в таком случае не исключены претензии со стороны налоговых органов, но велика вероятность отстоять право на учет данных расходов в судебном порядке.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что из российского законодательства не следует, что наличие пометок "Реклама" или "На правах рекламы" является единственным признаком рекламы. Такие объявления признаются рекламными и при наличии иных признаков рекламы, указанных в п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе". Таким образом, налогоплательщики смогут учесть затраты на рекламные объявления, на которых отсутствуют вышеуказанные пометки.

Консультация эксперта, 2008
По мнению автора, налоговое законодательство не связывает учет расходов на рекламу с тем, является она надлежащей или нет (размещается в периодических печатных изданиях, которые не специализируются на сообщениях и материалах рекламного характера, не содержит пометку "на правах рекламы").

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что требование о необходимости пометки "на правах рекламы" следует признать необоснованным, поскольку оно не установлено положениями гл. 25 НК РФ и по существу не влияет на назначение расходов, произведенных налогоплательщиком.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 01.08.2007
Автор отмечает, что пометка "на правах рекламы" не является существенным признаком рекламы, а значит, ее отсутствие не меняет содержания и характера публикации. Поэтому если информация отвечает признакам рекламы, то затраты на ее публикацию можно признать расходами на рекламу согласно п. 4 ст. 264 НК РФ.

41.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на рекламу в Интернете в полном размере (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ относит расходы на рекламные мероприятия через СМИ и телекоммуникационные сети к ненормируемым расходам на рекламу.
Из смысла п. 11 ст. 28 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" следует, что Интернет относится к телекоммуникационным сетям общего пользования.
Согласно официальной позиции расходы на рекламу, размещенную на web-сайтах, не нормируются и учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 07.12.2011 N 03-03-06/1/812
Минфин России разъясняет, что расходы, связанные с трансляцией видео(аудио) роликов, в частности, через интернет-ресурсы, могут учитываться для целей налогообложения в полном объеме на основании п. 4 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/1/41
Финансовое ведомство разъясняет, что к расходам на рекламу относятся расходы на рекламные мероприятия через телекоммуникационные сети, к которым можно отнести Интернет. Поэтому расходы на рекламу через Интернет относятся к ненормируемым расходам.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/2/254
Консультация эксперта, 2009
Статья: Особенности налогообложения рекламы через Интернет ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 25)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/1/41 "Учет затрат на рекламу в Интернете" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 4)
Консультация эксперта, 2006
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.09.2006 N 03-03-04/2/269 ("Консультант", 2006, N 24)

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 29.01.2007 N 03-03-06/1/41 ("Консультант", 2007, N 6)
Автор, указывая на возможность учета расходов на рекламу в Интернете в полном размере, отмечает, что для документального подтверждения затрат необходимо представить договор на размещение баннера с владельцем сайта и акт сдачи-приемки оказанных им услуг.

Статья: Рекламная эйфория, или Налоговые конвульсии ("Консультант", 2007, N 9)
Автор отмечает, что документально подтвержденные и экономически оправданные расходы на рекламу в Интернете учитываются в расходах без ограничений.

41.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве расходов на рекламные мероприятия через СМИ затраты на организацию пресс-конференции (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве, расходы на организацию пресс-конференции можно учесть в качестве нормируемых расходов на рекламу в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации. Аналогичное мнение выражено в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/678
Финансовое ведомство разъясняет, что пресс-конференция не может рассматриваться как реклама в СМИ. Расходы на проведение пресс-конференции могут быть учтены в качестве рекламных в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.11.2011 N 16-15/112952@
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2009 N 19-12/004970
Консультация эксперта, 2007
Тематический выпуск: Нормируемые расходы в 2007 году ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 12)
Статья: Как грамотно учесть расходы на PR-мероприятия ("Главбух", 2006, N 23)

42. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ИЗГОТОВЛЕНИЕ БРОШЮР И КАТАЛОГОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

42.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве ненормируемых расходы на изготовление рекламных журналов, листовок, буклетов, лифлетов и флаерсов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
42.2. Можно ли для целей налога на прибыль включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на издание (выпуск, приобретение) корпоративной газеты (пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

42.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в качестве ненормируемых расходы на изготовление рекламных журналов, листовок, буклетов, лифлетов и флаерсов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает ненормируемыми расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации (абз. 4 п. 4 ст. 264).
Упоминания журналов, листовок, буклетов, лифлетов и флайерсов в данном пункте нет, в то время как указанные полиграфические материалы также используются в качестве рекламных. Буклеты и лифлеты - это листы различного формата, имеющие от одного до трех сгибов. Листовками называют листы различного формата, а флайерсами (флаерами) считают листовки, которые информируют о проведении какой-либо акции либо предоставляют скидку.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что затраты на изготовление буклетов, лифлетов и флайерсов учитываются в качестве ненормируемых расходов на рекламу. Аналогичное мнение высказывается в судебном решении и работах авторов.
Ранее финансовое ведомство отмечало, что расходы на изготовление полиграфической продукции, прямо не названной в п. 4 ст. 264 НК РФ, относятся к нормируемым и учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации. Аналогичное мнение высказывают и некоторые авторы.
Есть также пример судебного решения, из которого следует, что расходы на изготовление полиграфической продукции (листовки, флайерсы), которая будет распространяться на выставках, не нормируются. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно учесть в полном размере

Письмо Минфина России от 20.10.2011 N 03-03-06/2/157
По мнению Минфина России, расходы на изготовление буклетов, лифлетов и флайерсов, содержащих рекламную информацию об организации или отдельных услугах, оказываемых организацией, относятся к расходам на рекламу, учитываемым на основании абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/2/93

Письмо Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/142
Разъясняется, что буклеты и листовки являются разновидностью брошюр, содержащих рекламную информацию. Следовательно, расходы на изготовление буклетов и листовок, которые содержат сведения об организации или об отдельных оказываемых ею услугах, относятся к расходам на рекламу (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Письмо Минфина России от 02.11.2010 N 03-03-06/1/681
Разъясняется, что затраты на изготовление листовок с рекламной информацией о компании или об отдельных оказываемых ею услугах относятся к ненормируемым расходам на рекламу (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Письмо Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/2/254
Финансовое ведомство отмечает, что лифлеты и флайерсы представляют собой разновидность брошюр, содержащих рекламную информацию. Отличие только в размерах этой печатной продукции. Следовательно, расходы на изготовление лифлетов и флайерсов в целях налогообложения прибыли учитываются аналогично расходам на изготовление рекламных брошюр и каталогов.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 04.04.2007

Постановление ФАС Московского округа от 14.03.2012 по делу N А40-63461/11-99-280
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в качестве рекламных затраты на изготовление лифлетов и листовок, на которых была изображена символика организации (что подтверждает рекламную направленность расходов). Помимо этого рекламная направленность расходов подтверждается также соответствующим приказом директора, освещением информации в СМИ, проведением специальной презентации.

Статья: Особенности налогообложения рекламной акции ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 16)
Автор обращает внимание на то, что буклеты и листовки не указаны прямо в перечне ненормируемых расходов на рекламу. Для того чтобы данные расходы учесть в полном объеме, автор советует в документах (договорах, счетах-фактурах, накладных) вместо слов "буклеты" и "листовки" указывать "брошюры" и "каталоги".
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Рекламные акции и налог на добавленную стоимость ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 37)

Позиция 2. Расходы можно учесть в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации

Письмо Минфина России от 26.11.2004 N 03-04-11/211
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на приобретение (изготовление) листовок учитываются при налогообложении прибыли в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Консультация эксперта, 2004
Автор указывает, что расходы на изготовление буклетов прямо не поименованы в составе ненормируемых расходов на рекламу. Данные расходы могут быть учтены при налогообложении прибыли в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на рекламу - налоговые аспекты. Новое в 2006 г. ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 6)

Позиция 3. Расходы можно учесть, если материалы раздаются на выставках

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 N А43-1729/2004-32-152
Суд указал, что законодательство не раскрывает перечня затрат, которые могут быть учтены в качестве расходов на участие в выставках. Налогоплательщик использовал листовки и флайерсы для оформления выставок-продаж, витрин и экспозиций, поэтому расходы на изготовление указанной полиграфической продукции учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Особенности налогообложения рекламной акции ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 16)

42.2. Можно ли для целей налога на прибыль включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на издание (выпуск, приобретение) корпоративной газеты (пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налогоплательщик вправе учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также на приобретение услуг по такому управлению (пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Кроме того, Налоговый кодекс РФ предусматривает возможности учесть в этом качестве и другие расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на издание (выпуск, приобретение) корпоративной газеты?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, налогоплательщик вправе учесть затраты, связанные с выпуском или приобретением тиража корпоративной газеты, при условии их соответствия ст. 252 НК РФ. Есть также судебные акты, согласно которым затраты на издание корпоративной газеты можно учесть в качестве расходов на управление согласно пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичного подхода придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.08.2013 N 03-03-06/1/33241
Ведомство разъясняет, что налогоплательщик вправе учесть в расходах затраты, связанные с выпуском или приобретением тиража корпоративной газеты, при условии их соответствия критериям ст. 252 НК РФ.
Если указанная газета распространяется на безвозмездной основе, расходы в виде стоимости такой продукции не учитываются на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 18.11.2009 N КА-А40/12012-09 по делу N А40-87477/08-140-431
Суд признал затраты общества по изданию корпоративной газеты обоснованными в силу пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Центрального округа от 22.06.2009 по делу N А68-АП-207/14-05
Суд указал, что целями издания корпоративной газеты являются распространение среди работников информации о кадровой, социальной и экономической политике организации, публикация внутренних нормативных актов, иной производственной информации. Он пришел к выводу, что данные затраты правомерно включены налогоплательщиком в расходы на основании пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Практическое пособие по налогу на прибыль
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.01.2007 N Ф04-8741/2006(29775-А27-26) по делу N А27-11767/2006-6 (Определением ВАС РФ от 21.06.2007 N 5133/07 по делу N А27-11767/2006-6 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что затраты по выпуску газеты, распространяемой на территории общества, обоснованны и производственно необходимы, поскольку печатное издание - источник информации о показателях работы всего коллектива, его участков, планах работы и др.

43. УЧЕТ РАСХОДОВ НА УЧАСТИЕ
В ВЫСТАВКАХ, ЯРМАРКАХ, ЭКСПОЗИЦИЯХ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

43.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах вступительный взнос за участие в выставке (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит точного перечня расходов на участие в выставках (п. 4 ст. 264).
Согласно официальной позиции, высказанной УФНС России по г. Москве, к ненормируемым расходам на участие в выставках, ярмарках и экспозициях относятся затраты на уплату вступительных взносов. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.11.2004 N 26-12/74944
Разъясняется, что затраты по оплате вступительных взносов и разрешений признаются расходами на участие в выставках, ярмарках, экспозициях и не нормируются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УМНС России по г. Москве от 17.05.2004 N 26-12/33213
Консультация эксперта, 2004
Статья: Налоговые последствия дегустации продуктов и напитков ("Налоговый вестник", 2006, N 5)
Статья: Как не прогореть на рекламных расходах ("Консультант", 2006, N 3)

44. УЧЕТ РАСХОДОВ НА УКРАШЕНИЕ ВИТРИН
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

44.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах затраты на украшение торговых залов и витрин перед праздниками (п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Пункт 4 ст. 264 НК РФ относит расходы по оформлению витрин к ненормируемым рекламным расходам. О возможности отнесения к расходам затрат на праздничное украшение торговых залов в Налоговом кодексе РФ не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в которых сделан следующий вывод: затраты на оформление торгового зала в канун праздников обоснованно учтены в качестве расходов. Аналогичной точки зрения придерживаются и некоторые авторы.
В то же время есть решение суда, в соответствии с которым затраты на украшение помещений организации не признаются расходами.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты учитываются в качестве расходов

Постановление ФАС Московского округа от 25.11.2009 N КА-А40/12070-09 по делу N А40-25182/08-129-71
Суд указал, что праздничное оформление территории торгового комплекса способствовало привлечению покупателей и активизации спроса в период новогодних и рождественских праздников. Кроме того, он принял во внимание письмо комитета развития, промышленной политики и торговли о необходимости принятия мер по оформлению торгового комплекса к Новому году, а также письмо отдела торговли и услуг администрации района об участии заявителя в городском конкурсе на лучшее оформление рынков. Таким образом, расходы, произведенные обществом, обоснованны.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.03.2007 N А33-10956/06-Ф02-725/07 по делу N А33-10956/06
Суд указал, что затраты на приобретение елочных украшений для оформления торгового зала в канун новогодних праздников вызваны необходимостью привлечения покупателей, поэтому данные затраты направлены на получение дохода. Следовательно, они обоснованно учтены в качестве расходов при определении налоговой базы по прибыли.

Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, затраты организации на украшение торгового зала являются обоснованными и при их документальном подтверждении могут быть учтены в составе расходов (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Статья: Учет и налогообложение расходов на проведение новогоднего праздника (Окончание) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 51)
Автор отметил, что украшенные витрины привлекают внимание клиентов, одновременно рекламируя товары и услуги, предлагаемые фирмой. Следовательно, расходы на оформление витрин можно признать рекламными.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008

Консультация эксперта, 2008
Согласно мнению автора затраты на оформление витрин, фасада здания магазина и прилегающей к нему территории накануне и в период праздников можно учесть в прочих расходах.

Позиция 2. Затраты не учитываются в качестве расходов

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.10.2009 по делу N А55-1113/2009
Суд указал на неправомерность включения налогоплательщиком затрат по украшению холлов и витрин, поскольку такие расходы не могут быть признаны в качестве рекламных. Гирлянды и цветы не содержат каких-либо сведений (сообщений, данных), отвечающих понятию рекламы.

45. УЧЕТ НОРМИРУЕМЫХ РАСХОДОВ НА РЕКЛАМУ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

45.1. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на рекламу, размещаемую на транспорте, в том числе в метрополитене (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.2. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на дегустацию (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.3. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление рекламных роликов и их демонстрацию перед началом сеансов в кинотеатрах (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.4. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на создание (изготовление) и (или) размещение (демонстрацию) рекламных роликов в торговых залах магазинов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.5. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду выставочного зала и зала для размещения и демонстрации продукции (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.6. Можно ли учесть для целей налога на прибыль затраты по размещению рекламы на квитанциях об оплате квартир (п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.7. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на розыгрыш призов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.7.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на розыгрыш призов среди потенциальных покупателей (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
45.8. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на обеспечение сотрудников канцелярскими товарами, используемыми в качестве таковых, но обладающими рекламной символикой (пп. 24 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>

45.1. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на рекламу, размещаемую на транспорте, в том числе в метрополитене (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ относит к ненормируемым расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов (абз. 3 п. 4 ст. 264).
Про учет расходов на рекламу, размещенную на транспорте, в Налоговом кодексе РФ не указано ничего. Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" разделяет наружную рекламу и рекламу на транспорте.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на рекламу, размещенную на транспортных средствах, в том числе в метрополитене, относятся к нормируемым расходам и учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации. Есть примеры судебных решений, из которых следует, что расходы на рекламу к ненормируемым расходам не относятся. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
В то же время есть судебное решение, согласно которому расходы на рекламу в метрополитене не нормируются.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы нормируются

Письмо Минфина России от 02.11.2005 N 03-03-04/1/334
Финансовое ведомство разъясняет, что реклама, размещенная на транспорте, не относится к наружной, поэтому расходы на такую рекламу учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/2/148
Письмо Минфина России от 15.07.2005 N 03-03-04/1/75
Консультация эксперта, 2006
Статья: Расходы на рекламу: острые углы ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8)

Письмо Минфина России от 20.04.2006 N 03-03-04/1/361
Финансовое ведомство указало, что деятельность метрополитена в соответствии с кодом 60.21.23 Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001, введенного Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, относится к деятельности сухопутного транспорта. В связи с этим расходы на размещение рекламы в метрополитене учитываются при налогообложении прибыли, но в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.06.2005 N 20-12/43630

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2011 по делу N А44-6339/2009
Суд указал, что расходы на рекламу в метрополитене относятся к расходам на транспортных средствах и являются нормируемыми. При этом суд отметил, что к таковым относятся также затраты на рекламу, размещенную на эскалаторных щитах и сводах станций метрополитена.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 N А43-1729/2004-32-152
Суд указал, что расходы по размещению рекламы на транспорте в ненормируемые расходы включены быть не могут.

Консультация эксперта, 2005
Автор указывает, что реклама на эскалаторах, в вестибюлях и вагонах метрополитена не отвечает признакам наружной рекламы. Законодательство о рекламе (как утративший силу Федеральный закон от 18.07.1995 N 108-ФЗ, так и вновь принятый Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ) разделяет наружную рекламу и рекламу на транспорте. Исходя из этого, автор делает вывод, что расходы на размещение рекламы на транспорте, в том числе в метрополитене, являются нормированными и учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Позиция 2. Расходы не нормируются

Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2007, 01.06.2007 N КА-А40/4651-07 по делу N А40-66040/06-151-394
Суд указал, что реклама в метрополитене относится к наружной рекламе, следовательно, данные затраты учитываются в полном объеме. При этом в рассматриваемый спорный период действовал Федеральный закон от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе", однако вновь принятый Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ, так же как и старый, разделяет наружную рекламу и рекламу на транспорте.

45.2. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на дегустацию (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Расходы на дегустацию не указаны в перечне ненормируемых рекламных расходов (п. 4 ст. 264 НК РФ).
Согласно официальной позиции расходы на дегустацию могут учитываться при налогообложении прибыли в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации. Есть судебные решения, подтверждающие данную точку зрения. Аналогичное мнение высказывается авторами.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.08.2010 N 03-03-06/1/520
Финансовое ведомство указало, что расходы на дегустацию продукции могут учитываться в расходах на рекламу в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, если дегустация направлена на поддержание интереса к продукции налогоплательщика у неопределенного круга лиц.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.08.2005 N 03-04-11/205
Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/113
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.05.2007 по делу N А13-16685/2005-21
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2006 по делу N А56-29688/2005
Тематический выпуск: Нормируемые расходы в 2007 году ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 12)

Консультация эксперта, 2007
Автор обращает внимание на то, что расходы на проведение дегустации не поименованы в качестве ненормируемых расходов в п. 4 ст. 264 НК РФ, поэтому они учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

45.3. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление рекламных роликов и их демонстрацию перед началом сеансов в кинотеатрах (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014, в связи с изменениями, которые внесены в абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ Федеральным законом от 23.07.2013 N 215-ФЗ.

В перечне ненормируемых рекламных расходов затраты на изготовление рекламных роликов и их демонстрацию перед началом сеансов в кинотеатрах не указаны (п. 4 ст. 264 НК РФ).
Возникает вопрос: нормируются ли расходы на изготовление и демонстрацию рекламных роликов перед началом сеансов в кинотеатрах?
Согласно официальной позиции расходы на изготовление и демонстрацию рекламных роликов в кинотеатрах относятся к нормируемым расходам на рекламу. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
Судебной практики нет.

По вопросу учета расходов на создание (изготовление) и размещение (демонстрацию) рекламных роликов в торговых залах магазинов см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.10.2008 N 03-03-06/1/608
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на создание ролика относятся к рекламным расходам, учитываемым в размере не более 1 процента выручки от реализации.

Письмо Минфина России от 03.02.2006 N 03-03-04/1/83
По мнению финансового ведомства, расходы на изготовление и показ рекламных роликов, демонстрируемых в кинотеатрах перед началом сеанса, можно учесть при налогообложении прибыли в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Статья: Решаем проблемы с рекламными расходами ("Главбух", 2004, N 21)
Автор указывает, что кинотеатры не относятся к средствам массовой информации, поэтому расходы на показ роликов в таких учреждениях нормируются.

45.4. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на создание (изготовление) и (или) размещение (демонстрацию) рекламных роликов в торговых залах магазинов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся в том числе затраты на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках. Данные расходы признаются с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.
До 01.01.2014 согласно п. 4 ст. 264 НК РФ к ненормируемым расходам относились расходы на рекламные мероприятия через информационно-телекоммуникационные сети (в том числе объявления по радио, телевидению и в печати). Понятие информационно-телекоммуникационных сетей в данной норме не конкретизируется.
В п. 4 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и защите информации" раскрывается понятие информационно-телекоммуникационной сети. К ней относятся технологические системы, предназначенные для передачи по линиям связи информации, доступ к которой осуществляется с использованием средств вычислительной техники.
С 01.01.2014 к ненормируемым расходам на рекламу также относятся расходы на рекламные мероприятия при кино- и видеообслуживании.
Услугой по киновидеообслуживанию является показ художественных, документальных, научно-популярных, мультипликационных, учебных кино- и видеофильмов (далее - киновидеофильмы), предназначенных для публичной демонстрации киновидеозрелищными предприятиями и имеющих прокатные удостоверения (п. 4 Правил по киновидеообслуживанию населения, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 17.11.1994 N 1264).
Понятие видеообслуживания не конкретизируется ни в данной норме, ни в Налоговом кодексе РФ.
Возникает вопрос: нормируются ли расходы на создание (изготовление) и (или) размещение (демонстрацию) рекламных роликов в торговых залах магазинов?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России расходы на размещение рекламных роликов в торговых залах магазинов можно учесть в полном объеме, только если организация, предоставляющая услуги по созданию и (или) размещению ролика, зарегистрирована как средство массовой информации. В противном случае данные расходы подлежат нормированию.
Вместе с тем некоторые авторы высказывают мнение, согласно которому расходы на размещение рекламных роликов в торговых залах магазинов нормируются.
Судебной практики нет.

По вопросу учета расходов на изготовление и демонстрацию рекламных роликов перед началом сеансов в кинотеатрах см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на создание (изготовление) и (или) размещение (демонстрацию) рекламных роликов в торговых залах магазинов можно учесть в полном объеме, если организация, предоставляющая услуги по созданию и (или) размещению, зарегистрирована как средство массовой информации

Письмо Минфина России от 17.05.2013 N 03-03-06/1/17267
Ведомство разъясняет, что затраты по созданию и размещению рекламного видеоролика на телевизионных панелях в торговых залах магазинов можно учесть в составе расходов в полном объеме только в случае, если организация, предоставляющая услуги по размещению рекламного ролика, зарегистрирована как средство массовой информации. В иных случаях расходы на трансляцию подлежат нормированию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.12.2012 N 03-03-06/1/631
Письмо Минфина России от 04.12.2012 N 03-03-06/1/623
Консультация эксперта, 2013

Позиция 2. Расходы на создание (изготовление) и (или) размещение (демонстрацию) рекламных роликов в торговых залах магазинов являются нормируемыми

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что расходы на создание рекламного ролика и его показ на специальных экранах в супермаркетах подлежат нормированию, поскольку они не поименованы в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, расходы на приобретение исключительных прав на рекламный ролик с целью его демонстрации на специальных экранах в супермаркетах являются нормируемыми, поскольку не перечислены в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Тематический выпуск: Организация налогового учета и налогового планирования на предприятии (Антошина О.А.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2009, N 11)
Автор приходит к выводу, что расходы на демонстрацию рекламных роликов внутри зданий (например, в магазинах) являются нормируемыми и учитываются в размере 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Расходы организации. Бухгалтерский и налоговый учет (Феоктистов И.А.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2007)
Статья: Шпаргалка по "прибыльным" нормируемым расходам (Суховская М.Г.) ("Главная книга", 2007, N 4)

45.5. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на аренду выставочного зала и зала для размещения и демонстрации продукции (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальным разъяснениям УФНС России по г. Москве расходы организации поставщика на аренду зала для проведения демонстрации продукта относятся к нормируемым.
В то же время есть мнение автора, согласно которому расходы на аренду выставочного зала учитываются в расходах в полном размере.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы нормируются

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.02.2006 N 20-12/11376.2
Разъясняется, что расходы на аренду зала и оборудования для проведения демонстрации товаров поставщика своими силами в торговых центрах организации-покупателя признаются у организации-поставщика в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Позиция 2. Расходы не нормируются

Статья: Как не прогореть на рекламных расходах ("Консультант", 2006, N 3)
По мнению автора, расходы на аренду выставочного зала при налогообложении прибыли не нормируются.

45.6. Можно ли учесть для целей налога на прибыль затраты по размещению рекламы на квитанциях об оплате квартир (п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Статья 3 Федерального закона от 03.13.2006 N 38-ФЗ среди основных признаков рекламы называет ее направленность неопределенному кругу лиц. Что понимать под неопределенным кругом лиц, ни Налоговый кодекс РФ, ни рекламное законодательство не поясняют.
Согласно Письму ФАС России от 20.06.2018 N АД/45557/18 "Об оценке неопределенного круга лиц в рекламе", если информация, разосланная по конкретному адресному списку, представляет интерес и доступна иным лицам помимо непосредственных адресатов, то ее следует признать направленной неопределенному кругу лиц.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что информация, размещаемая на квитанциях по оплате квартир, не соответствует определению рекламы, так как предназначена для конкретных лиц. Поэтому затраты на ее размещение не учитываются при налогообложении прибыли.
В то же время имеется работа автора, в которой указано, что данные затраты можно учесть в качестве расходов на рекламу.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты учесть нельзя

Письмо Минфина России от 10.09.2007 N 03-03-06/1/655
Финансовое ведомство отмечает, что реклама, размещенная на квитанциях по оплате квартир, предназначена для конкретных лиц. Поэтому затраты, связанные с ее размещением, не учитываются при налогообложении прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

Позиция 2. Затраты можно учесть

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 08.11.2007
Автор делает следующий вывод: информация, нанесенная на бланк квитанции, доступна не только лицу, которому отсылается эта квитанция, но и членам его семьи, а также иным лицам (например, если квартира сдается в аренду и коммунальные услуги оплачивает арендатор). Рекламный характер информации подтверждается также тем, что организация, размещающая рекламу, готова заключить договор с любым лицом. Следовательно, понесенные расходы могут быть учтены в качестве рекламных.

45.7. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на розыгрыш призов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

45.7.1. Признаются ли для целей налога на прибыль расходы на розыгрыш призов среди потенциальных покупателей (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов учитываются затраты на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.
Расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям их розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на виды рекламы, не поименованные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Статья 3 Федерального закона от 03.13.2006 N 38-ФЗ среди основных признаков рекламы называет ее направленность на неопределенный круг лиц. Что понимать под неопределенным кругом лиц, ни Налоговый кодекс РФ, ни законодательство о рекламе не поясняют.
В Письме ФАС России от 20.06.2018 N АД/45557/18 под неопределенным кругом лиц понимаются лица, которые не могут быть заранее определены как получатели рекламной информации и участники отношений, связанных с реализацией объекта рекламирования. Рекламой может быть признана в том числе информация, которая помимо целевой аудитории представляет интерес и доступна иным лицам.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, в котором отмечено, что затраты на розыгрыш призов среди потенциальных покупателей можно признать в качестве рекламных. Так как рекламная информация о проведении розыгрыша распространяется среди неопределенного круга лиц и победитель заранее не известен. Аналогичной точки зрения придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.03.2006 по делу N А56-11128/2005
Суд указал, что подарки распространялись в ходе проведения рекламной кампании, организованной в целях продвижения на рынке новой услуги организации. Информация о проведении данной акции была размещена на информационных стендах налогоплательщика и в сети Интернет, а призы вручались первым клиентам, воспользовавшимся соответствующей услугой. Таким образом, доступ к сведениям о проведении кампании был открыт неопределенному кругу лиц и конкретные получатели подарков заранее известны не были. Поэтому налогоплательщик вправе признать такие расходы в качестве рекламных.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что п. 4 ст. 264 НК РФ не установлена зависимость возможности учета расходов на приобретение (изготовление) призов от состава лиц, участвующих в розыгрыше. Поэтому расходы на подарки, разыгрываемые среди покупателей, являются рекламными, так как информация о проведении розыгрыша призов среди покупателей распространяется среди неопределенного круга лиц и заранее не известно, кто конкретно примет участие в розыгрыше и получит призы.

Книга: Годовой отчет. Строительство - 2007 (под общ. ред. Ю.А. Васильева) (Консалтинговая группа "АЮДАР", 2007)
Автор отмечает, что основным требованием рекламной кампании является ее безадресность. При проведении застройщиком розыгрыша призов среди покупателей квартир данное требование соблюдается, так как возможность купить квартиру и стать участником розыгрыша призов предоставляется всем желающим. Поэтому расходы на приобретение призов во время проведения массовых рекламных кампаний для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Застройщику об учете затрат на привлечение покупателей ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 9)

45.8. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на обеспечение сотрудников канцелярскими товарами, используемыми в качестве таковых, но обладающими рекламной символикой (пп. 24 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 24 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, налогоплательщик вправе учесть также и расходы на канцелярские товары.
По п. 4 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на виды рекламы, не поименованные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, признаются в размере, не превышающем одного процента выручки от реализации.
Согласно разъяснениям, данным в Письме ФАС России от 23.01.2006 N АК/582, которое было направлено ФНС России (Письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@) нижестоящим налоговым органам для использования в работе, нанесение логотипов или товарных знаков на сувенирную продукцию осуществляется в рекламных целях независимо от дальнейшего распространения данной продукции сотрудникам. В то же время в Письме ФАС России от 30.10.2006 N АК/18658, также направленном ФНС России нижестоящим налоговым органам, указано, что при передаче сотрудникам сувенирной продукции с логотипом организации (ручек, карандашей) для использования в качестве канцелярских товаров распространения рекламы не происходит. В этом случае данная продукция используется для нужд организации, путем передачи канцелярских товаров сотрудникам обеспечивается ее деятельность. Соответственно, нанесенная на передаваемые товары информация рекламой не является.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, в каком размере можно учитывать в составе расходов затраты налогоплательщика на обеспечение сотрудников канцтоварами, если на них размещена рекламная символика организации, но при этом сами товары используются в качестве канцелярских.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, в котором указано, что расходы на обеспечение сотрудников канцелярскими товарами с рекламной символикой, используемыми именно в качестве канцелярских, можно учесть в составе прочих расходов по пп. 24 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть работы авторов с аналогичными выводами.
В то же время существует точка зрения автора, по мнению которого вышеуказанные затраты можно учесть в составе расходов по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на обеспечение сотрудников канцтоварами с рекламной символикой можно учесть в качестве канцелярских расходов по пп. 24 п. 1 ст. 264 НК РФ

Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17593-10 по делу N А40-55061/10-99-250
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел затраты на обеспечение сотрудников канцелярскими товарами, обладающими рекламной символикой. Данное обстоятельство не препятствует их учету по пп. 24 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку товары использовались в качестве канцелярских.

Консультация эксперта, 2012
Автор высказывает мнение, согласно которому стоимость выданных работникам канцелярских принадлежностей с рекламной символикой организации учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, по пп. 24 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2007

Позиция 2. Затраты на обеспечение сотрудников канцелярскими товарами с рекламной символикой можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Статья: Особенности оформления скидок, дисконтов, накопительных программ и сертификатов (Шестакова Е.) ("Арсенал предпринимателя", 2010, N 10)
Автор указывает, что если продукция с логотипом налогоплательщика распространяется среди своих сотрудников, то такая продукция не является рекламной. При этом, по мнению автора, такие затраты можно считать расходами на продвижение продукции и учитывать их по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

46. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ РАЗДАЧЕ ТОВАРОВ, СУВЕНИРОВ
И РЕКЛАМНЫХ МАТЕРИАЛОВ

46.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на изготовление новых товаров, раздаваемых в рекламных целях (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям, если осуществляется почтовая рассылка этих материалов по базе данных потенциальных покупателей (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.2.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям, если осуществляется безадресная доставка либо раздача на выставках и в иных местах (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на изготовление предназначенных для деловой переписки конвертов с информацией о налогоплательщике (пп. 25, 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.4. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление (приобретение) сувениров (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.4.1. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление (приобретение) сувениров, распространяемых во время рекламных акций или среди клиентов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.4.2. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление (приобретение) сувениров, распространяемых во время выставок (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
46.5. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на изготовление визиток для сотрудников (пп. 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>

46.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на изготовление новых товаров, раздаваемых в рекламных целях (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции безвозмездная передача новых видов товаров потенциальным покупателям признается рекламой. Указанные расходы могут учитываться при налогообложении прибыли. Есть примеры судебных решений, подтверждающих данную точку зрения. Аналогичное мнение встречается в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 24.03.2004 N 02-3-07/41@ "По вопросам применения положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Разъясняется, что расходы на изготовление новых видов товаров, предназначенных для раздачи потенциальным покупателям вне рамок рекламной акции, могут учитываться в качестве нормируемых расходов на рекламу.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2004

Письмо ФНС России от 11.02.2005 N 02-1-08/24@ "О расходах на рекламу"
Разъясняется, что расходы на изготовление новых видов продукции, безвозмездно передаваемых на выставках, учитываются при налогообложении прибыли в качестве рекламных.

Постановление ФАС Московского округа от 10.11.2005, 02.11.2005 N КА-А40/10746-05
Суд признал правомерным отнесение к расходам на рекламу стоимости товаров, бесплатно раздаваемых в рекламных целях.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2005, 07.09.2005 N КА-А40/8598-05
Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2005 N КА-А40/1512-05

46.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

46.2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям, если осуществляется почтовая рассылка этих материалов по базе данных потенциальных покупателей (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Основным признаком рекламы в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ является ее направленность неопределенному кругу лиц. В Налоговом кодексе РФ нет указаний на способ распространения рекламной информации, при котором расходы на рекламу можно будет учитывать при налогообложении прибыли. Понятия "неопределенный круг лиц" не содержит ни Налоговый кодекс РФ, ни законодательство о рекламе.
В соответствии с п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания (включая участие в выставках и ярмарках) уменьшают налогооблагаемую прибыль (пп. 28). Согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ учитываются также иные обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией.
При этом расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и затраты, связанные с такой передачей, не учитываются согласно п. 16 ст. 270 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учесть расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям, если она осуществляется почтовой рассылкой по базе данных потенциальных покупателей.
По данному вопросу есть четыре точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, затраты на безвозмездное распространение рекламных материалов посредством почтовой рассылки по адресным базам предприятий не относятся к расходам на рекламу, поскольку такая информация предназначена для конкретных лиц.
Ранее официальная позиция Минфина России была такова: расходы на рекламные материалы, распространяемые путем почтовой рассылки по базе потенциальных клиентов, не учитываются при налогообложении прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ. Такая рассылка не отвечает понятию рекламы, поскольку направлена конкретным получателям, а не неопределенному кругу лиц. Некоторые авторы, поддерживая данную позицию, указывают дополнительно, что направление материала в адрес юридического лица без указания конкретного получателя - физического лица на характер данной рассылки не влияет - она все равно считается адресной.
Также согласно позиции, высказанной УФНС России по г. Москве, направление рекламных материалов по почте может рассматриваться как индивидуальная оферта. В этом случае расходы учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть также судебные решения, в которых признаются расходы на рекламу налогоплательщика, направляющего рекламные материалы потенциальным покупателям почтой. Аналогичная точка зрения высказана в работе автора.
Кроме того, некоторые авторы указывают, что расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям можно учесть как рекламные.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям нельзя учесть как рекламные на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/392
Разъясняется, что расходы на безвозмездное распространение рекламных материалов посредством почтовой рассылки по адресным базам предприятий не относятся к расходам на рекламу, поскольку такая информация предназначена для конкретных лиц.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2008 N 20-12/091764

Позиция 2. Затраты на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям учесть нельзя

Письмо Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/1/390
Финансовое ведомство указало, что рассылка рекламных материалов по базе данных потенциальных клиентов является адресной рассылкой и предназначена для конкретных лиц. Такая информация не признается рекламой, расходы на ее рассылку не учитываются при налогообложении прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 11.02.2005 N 02-1-08/24@
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.03.2005 N 20-08/16391
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2005 N 20-12/14600
Консультация эксперта, 2009

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что расходы на адресную рассылку рекламных материалов не признаются расходами на рекламу. На этот факт не влияет отсутствие конкретного получателя - физического лица, поскольку информация, направленная по конкретному адресу или юридическому лицу, считается предназначенной для конкретных лиц. В силу п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и затраты, связанные с такой передачей, не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что рекламные материалы, распространенные среди постоянных клиентов, предназначены для определенного круга лиц, не являются рекламой и расцениваются как безвозмездная передача имущества.

Позиция 3. Затраты на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям учитываются как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2008 N 20-12/091764
Расходы на безвозмездное распространение информации об издаваемых журналах адресной почтовой рассылкой не относятся к рекламным расходам, так как эта информация предназначена для конкретных лиц. Учитывая, что адресная рассылка информации является одним из способов увеличения числа покупателей, такие затраты следует учитывать согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при соблюдении положений ст. ст. 252 и 268 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015163
Разъясняется, что направление рекламных материалов потенциальным клиентам путем рассылки по базе данных не является рекламой. Данное предложение может рассматриваться в качестве оферты, если в рекламном каталоге содержится перечень условий заключаемых договоров. В этом случае расходы на указанную рассылку учитываются при налогообложении на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.08.2006 N 20-12/74671
Статья: Внимание! Новый Закон о рекламе ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 2)

Постановление ФАС Московского округа от 10.01.2007, 17.01.2007 N КА-А41/12981-06 по делу N А41-К2-12414/06
Суд указал, что затраты на рассылку рекламных материалов соответствуют признакам ст. 252 НК РФ и в силу пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ учитываются как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2005 N КА-А40/7346-05

Позиция 4. Затраты на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям можно учесть как рекламные

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что если рассылка рекламных материалов осуществляется путем безадресной доставки (раскладки в почтовые ящики), то такие затраты можно учесть в качестве нормируемых расходов на рекламу.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.05.2007
Автор со ссылкой на Письма ФСС РФ и ФНС России делает вывод, что налогоплательщик вправе учесть расходы на адресную рассылку рекламных материалов как рекламные, так как содержащаяся в них информация адресована неопределенному кругу лиц.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.12.2006
Авторы указывают, что законодательство о рекламе не содержит понятия "неопределенный круг лиц". С одной стороны, получателем рекламной информации независимо от способа рассылки всегда будет конкретное лицо, с другой - это лицо может передать рекламный материал другим лицам. Исходя из этого, даже если материалы распространяются среди конкретных лиц, затраты на их изготовление или приобретение могут признаваться как расходы на рекламу.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 11.05.2006
Статья: Реклама бывает разная ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 13)
Статья: Два способа учесть затраты на рассылку рекламных каталогов ("Главбух", 2006, N 11)

46.2.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на доставку рекламных материалов потенциальным покупателям, если осуществляется безадресная доставка либо раздача на выставках и в иных местах (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Статья 3 Федерального закона от 03.13.2006 N 38-ФЗ среди основных признаков рекламы называет ее направленность неопределенному кругу лиц. Что понимать под неопределенным кругом лиц, ни Налоговый кодекс РФ, ни рекламное законодательство не поясняют.
Согласно официальной позиции расходы на безадресную доставку рекламных материалов (раскладку сотрудниками почты или иных курьерских организаций по почтовым ящикам физических лиц - потенциальных клиентов, а также непосредственно в почтовом отделении), а также на раздачу этих материалов на выставках и в магазинах учитываются при налогообложении прибыли. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@ "О направлении писем Федеральной антимонопольной службы от 23.01.2006 N АК/582 "О рекламе на сувенирную продукцию", от 30.10.2006 N АК/18658 "О рекламной продукции" и от 05.04.2007 N АЦ/4624 "О понятии "неопределенный круг лиц"
Со ссылкой на Письмо ФАС России указано, что под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания на некое лицо или лица, для которых реклама создана и на восприятие которых направлена.

Письмо Минфина России от 12.01.2007 N 03-03-04/1/1
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на оплату услуг курьерского агентства по безадресной доставке рекламных материалов учитываются при налогообложении прибыли в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Письмо Минфина России от 18.01.2006 N 03-03-02/13
Разъясняется, что расходы по отправке рекламной информации путем безадресной почтовой доставки (раскладки сотрудниками почты по почтовым ящикам физических лиц - потенциальных клиентов, а также непосредственно в почтовом отделении) учитываются при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 11.02.2005 N 02-1-08/24@ "О расходах на рекламу"
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015163
В документе разъяснено, что затраты на изготовление и безадресную почтовую рассылку каталогов, которые содержат визуальную, описательную и стоимостную информацию о товарах, признаются расходами на рекламу.

Письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2005 N 20-12/14600
В Письме разъясняется, что расходы на раздачу рекламных каталогов через оптовых покупателей рекламных каталогов посетителям - физическим лицам (потенциальным клиентам) в сторонних книжных магазинах учитываются в качестве нормируемых расходов на рекламу.

Письмо УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 N 26-12/18582
Указано, что безадресная раздача каталогов на специализированной выставке признается рекламой. Расходы на такую раздачу учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

46.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на изготовление предназначенных для деловой переписки конвертов с информацией о налогоплательщике (пп. 25, 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в том, что расходы на нанесение логотипа на конверты не могут учитываться в качестве рекламных, поскольку не отвечают понятию рекламы (направляются определенному кругу лиц). Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
Есть также другое Письмо финансового ведомства, из которого следует, что расходы на изготовление конвертов, в том числе нанесение на них какой-либо информации о налогоплательщике, учитываются как почтовые расходы на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Кроме того, есть пример судебного решения, согласно которому затраты на изготовление, приобретение и рассылку конвертов с логотипом налогоплательщика можно учесть в составе расходов на рекламу.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на изготовление конвертов с логотипом налогоплательщика, предназначенных для деловой переписки, учесть нельзя

Письмо Минфина России от 29.11.2006 N 03-03-04/1/801
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на изготовление конвертов с нанесением на них электронного адреса организации не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку они будут направляться конкретным лицам, а не неопределенному кругу лиц.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что расходы на нанесение логотипа на конверты, предназначенные для деловой переписки, не учитываются, поскольку не отвечают понятию рекламы (адресованы определенному кругу лиц).

Позиция 2. Затраты на изготовление конвертов с логотипом налогоплательщика, предназначенных для деловой переписки, можно учесть как почтовые расходы

Письмо Минфина России от 02.11.2006 N 03-03-04/2/228
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на изготовление и использование конвертов, бланков писем, используемых при осуществлении деятельности, независимо от наличия или отсутствия на них логотипа банка учитываются как почтовые расходы по пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 3. Затраты на изготовление конвертов с логотипом налогоплательщика, предназначенных для деловой переписки, можно учесть как расходы на рекламу

Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/10953-10 по делу N А40-172860/09-76-1264
Суд пришел к выводу, что затраты, связанные с изготовлением, приобретением и рассылкой конвертов с логотипом предприятия, можно включить в состав расходов на рекламу. Основание - пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ.

46.4. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление (приобретение) сувениров (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

46.4.1. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление (приобретение) сувениров, распространяемых во время рекламных акций или среди клиентов (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не упоминает расходы на изготовление (приобретение) и передачу сувенирной продукции в перечне рекламных расходов (ст. 264).
Согласно официальной позиции расходы на изготовление сувенирной продукции с логотипом налогоплательщика, которая распространяется среди клиентов, учитываются в качестве нормируемых рекламных расходов. Есть примеры судебных решений и авторские консультации, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.09.2004 N 03-03-01-04/2/15
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на изготовление сувенирной продукции с логотипом налогоплательщика для распространения среди клиентов учитываются при налогообложении прибыли в размере одного процента выручки от реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на рекламу - налоговые аспекты. Новое в 2006 г. ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 6)
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2007 N КА-А40/13151-07 по делу N А40-192/07-4-2
Суд сделал следующий вывод: расходы на приобретение и распространение рекламно-сувенирной продукции во время рекламной акции относятся к нормируемым расходам на рекламу.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2006, 16.11.2006 N КА-А40/10964-06 по делу N А40-11768/06-129-84
Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2006, 01.02.2006 N КА-А40/13572-05 по делу N А40-17607/05-90-150

Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2007, 30.08.2007 N КА-А40/8398-07 по делу N А40-73314/06-115-452
Суд указал, что налогоплательщик правомерно признал в качестве нормируемых рекламных расходов затраты на распространение среди потенциальных контрагентов сувениров с символикой организации. Обосновывается данный вывод тем, что символика доступна не только получателю, но и всем лицам, с которыми он взаимодействует. Следовательно, информация на сувенирах направлена на поддержание интереса к налогоплательщику и адресована неопределенному кругу лиц.

46.4.2. Нормируются ли для целей налога на прибыль расходы на изготовление (приобретение) сувениров, распространяемых во время выставок (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит полного перечня расходов на участие в выставках (п. 4 ст. 264).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Имеются судебные решения, согласно которым расходы на сувенирные изделия, распространяемые на выставках, учитываются в размере, который не превышает одного процента выручки от реализации, определенной в соответствии со ст. 249 НК РФ. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.
В то же время другие авторы, напротив, утверждают, что подобные затраты должны учитываться в качестве расходов на рекламу в полном объеме.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение сувениров нормируются

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.06.2006 по делу N А57-11649/05-35
Суд указал, что расходы на приобретение сувенирных изделий, размещение на них логотипа предприятия и их распространение на выставках и ярмарках в целях привлечения внимания потенциальных клиентов не относятся к ненормируемым расходам на рекламу, перечисленным в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ. В то же время указанные расходы могут быть учтены в качестве нормируемых рекламных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 12.01.2006 N Ф09-5996/05-С2
Статья: Рекламируем частную школу ("Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", 2005, N 3)

Книга: Большая книга бухгалтера банка (БКББ): Ежегодный справочник-альманах. Часть I. Налогообложение (Романова М.В.) ("Регламент", 2007)
Автор указал, что затраты на сувениры, используемые во время выставки, относятся к рекламным расходам и нормируются.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Расходы на приобретение сувениров не нормируются

Практическое пособие по налогу на прибыль
Авторы указывают, что затраты на изготовление сувениров с логотипом компании (календарей, ручек, пакетов, блокнотов, зажигалок), которые будут распространяться исключительно на выставках, могут учитываться в составе рекламных расходов в полном объеме.

Статья: Разрабатываем учетную политику на 2008 год (Начало) ("Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 7)
Автор отмечает, что п. 4 ст. 264 НК РФ среди затрат на рекламу, учитываемых без ограничений, называет расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях. Что именно относится к этим расходам, НК РФ не поясняет. Следовательно, налогоплательщик может отнести к ним все, что связано с выставкой, в том числе и сувениры с символикой (папки, часы, ручки, флажки, карандаши).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на выставку: можно ли сэкономить? ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 21)
Статья: Учет расходов на сувенирную продукцию ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 19)

46.5. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на изготовление визиток для сотрудников (пп. 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Статья 3 Федерального закона от 03.13.2006 N 38-ФЗ среди основных признаков рекламы называет ее направленность неопределенному кругу лиц. Что понимать под неопределенным кругом лиц, ни Налоговый кодекс РФ, ни рекламное законодательство не поясняют.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России затраты на изготовление визиток нельзя учесть в целях налогообложения прибыли как рекламные расходы. Визитки не отвечают понятию рекламы, поскольку предназначены для конкретных лиц.
В то же время согласно позиции, выраженной УФНС России по г. Москве, расходы на изготовление визиток, которые содержат информацию об объекте рекламирования организации, могут учитываться в качестве рекламных. Есть судебный акт, подтверждающий этот подход.
Третья точка зрения, также выраженная УФНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы на изготовление визиток сотрудникам могут учитываться как другие расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты не признаются расходами на рекламу

Письмо Минфина России от 29.11.2006 N 03-03-04/1/801
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на изготовление для сотрудников визиток, на которых изображен логотип организации, не признаются рекламными расходами, поскольку эта информация предназначена для конкретных лиц.

Позиция 2. Затраты учитываются в качестве расходов на рекламу

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2007 N 20-12/102557
Налоговые органы отмечают, что расходы на изготовление визитных карточек, которые содержат информацию об объекте рекламирования организации, относятся к рекламным и учитываются в размере, не превышающем одного процента выручки от реализации.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 31.03.2017 N Ф09-905/17 по делу N А47-70/2016
Из судебного акта следует, что затраты на изготовление визиток признаются расходами на рекламу и должны учитываться в полном объеме, поскольку не превышают одного процента выручки.

Позиция 3. Затраты учитываются в качестве прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2007 N 20-12/102557
В документе отмечается, что расходы на изготовление визитных карточек работникам учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом в служебные обязанности данных сотрудников должно входить поддержание контактов с другими организациями. Однако если визитки содержат информацию об объекте рекламирования организации, то расходы на их изготовление относятся к рекламным и учитываются в размере, не превышающем одного процента выручки от реализации.

Постановление ФАС Московского округа от 19.02.2008 N КА-А41/283-08 по делу N А41-К2-22384
Суд признал правомерным признание расходов на изготовление визиток для работников на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку данные затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 09.10.2006, 13.10.2006 N КА-А40/8892-06 по делу N А40-71776/05-107-530

47. УЧЕТ РАСХОДОВ
НА РЕКЛАМУ ЧУЖИХ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

47.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на рекламу товаров после их реализации покупателю (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
47.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на мерчандайзинг (п. 27 п. 1 ст. 264, п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
47.2.1. Вправе ли продавец (поставщик) учесть для целей налога на прибыль расходы на приоритетную выкладку товаров, право собственности на которые перешло к покупателю (предприятию розничной торговли)? Если расходы учесть можно, то в каком порядке (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>
47.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль затраты на рекламу, если в ней указаны адреса и телефоны не налогоплательщика, а лиц, непосредственно продающих товары (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)? >>>

47.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на рекламу товаров после их реализации покупателю (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на рекламу товаров после их реализации покупателю могут учитываться при налогообложении прибыли. Есть примеры судебных решений, подтверждающих данную точку зрения.
В то же время есть судебное решение, из которого следует, что, если в рекламе не будет информации об организации-поставщике (о том, что товар сделан из его материалов), расходы на такую рекламу не учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Письмо Минфина России от 05.08.2010 N 03-03-06/1/527
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты по рекламированию реализуемых товаров магазинами розничной сети учитываются в расходах в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 02.11.2009 N 03-03-06/1/723
Разъясняется, что оплата услуг, связанных с рекламированием товаров поставщика в журналах и листовках покупателя, а также с помощью наружной рекламы и плакатов, вывешиваемых в торговых залах покупателя, учитывается в прочих расходах.

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.02.2006 N 20-12/11376.2
Разъясняется, что расходы на проведение рекламной акции организации-покупателя с размещением информации о товарах поставщика (потребительских свойств и качества) в торговом зале организации-покупателя, а также на размещение рекламы товаров поставщика в журнале, издаваемом организацией-покупателем, и на предоставление образцов товаров поставщика для демонстрации могут учитываться при налогообложении прибыли.

Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу N А40-15384/12-99-73
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел затраты на оказание ему рекламных услуг, хотя уже не обладал правом собственности на рекламируемые товары.
Как отметил суд, после реализации товара налогоплательщик не теряет интереса к своей продукции и приобретение спорных рекламных услуг влияет на увеличение объема продаж.

Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2011 N КА-А40/7114-11 по делу N А40-122922-10-76-711
Суд признал обоснованными расходы на рекламу реализованных товаров в журнале розничной сети, поскольку на момент выхода рекламы на складе общества находилось значительное количество рекламируемого товара. Кроме того, общество было заинтересовано в такой рекламе, поскольку являлось эксклюзивным дистрибьютором в России рекламируемых марок. Суд также принял во внимание тот факт, что розничная сеть насчитывала более 90 магазинов и давала обществу более 50 процентов от общего объема продаж.

Постановление ФАС Московского округа от 24.11.2006, 01.12.2006 N КА-А40/11515-06 по делу N А40-13738/06-118-132
Суд признал расходы поставщика на рекламу своего товара на листовках организации-покупателя, которые не содержали информации о самом поставщике.

Постановление ФАС Московского округа от 05.02.2009 N КА-А40/13283-08 по делу N А40-18655/08-4-55
Суд, ссылаясь на пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ, указал, что не только продавцы, но и производители товара вправе рекламировать выпускаемую продукцию.

Позиция 2. Если в рекламе не содержится информации о поставщике, расходы не учитываются

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.09.2004 N А31-6609/7
Суд не признал расходы организации-поставщика на оплату рекламной акции, проводимой организацией-покупателем, поскольку реклама не содержала информации о том, что произведенная продукция сделана из материалов организации-поставщика.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что расходы поставщика на оплату печатной продукции покупателя, в которой указаны сведения о товаре поставщика, будут признаваться, только если в печатной продукции будут сведения о самом поставщике.

47.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на мерчандайзинг (п. 27 п. 1 ст. 264, п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, входят затраты на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).
По данному вопросу существует две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на мерчандайзинг уменьшают базу по налогу на прибыль в пределах норматива, установленного п. 4 ст. 264 НК РФ. Есть судебные акты с подобными выводами.
Есть судебные решения, согласно которым налогоплательщик может учесть затраты на мерчандайзинг в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полном размере.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно учесть в пределах норматива, установленного п. 4 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 22.04.2015 N 03-03-06/22913
Затраты на мерчандайзинг при расчете налога на прибыль включаются в состав нормируемых расходов на рекламу.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11641
Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/1/244
Письмо Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/1/57
Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/286

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.06.2016 N Ф09-4959/16 по делу N А60-40179/2015
Признан правомерным учет в расходах затрат налогоплательщика на продвижение товаров, в частности, путем их выкладки в торговых залах, направленной на увеличение продаж. В обоснование этого вывода суд сослался, в частности, на п. 4 ст. 264 НК РФ, указав, что расходы на рекламу не превышают 1% выручки.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 08.12.2016 N Ф09-8133/15 по делу N А71-1202/2015
Суд кассационной инстанции поддержал выводы нижестоящих судов об обоснованности учета расходов на мерчандайзинг, признав их реальными и экономически обоснованными. При этом суд учел положения п. п. 2 и 4 ст. 264 НК РФ.
Также суд апелляционной инстанции указал на то, что согласно оборотам налогоплательщика сумма данных расходов составляет менее 1%.

Позиция 2. Расходы можно учесть в полном размере

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.09.2008 по делу N А49-395/08
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел затраты на мерчандайзинг в составе прочих расходов, так как названные выше услуги необходимы для повышения рентабельности, улучшения результатов продаж и обусловлены договорными отношениями.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2008 N Ф04-4721/2008(9200-А46-40), Ф04-4721/2008(10739-А46-40) по делу N А46-5896/2007

47.2.1. Вправе ли продавец (поставщик) учесть для целей налога на прибыль расходы на приоритетную выкладку товаров, право собственности на которые перешло к покупателю (предприятию розничной торговли)? Если расходы учесть можно, то в каком порядке (пп. 28, 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках. При этом данные расходы учитываются в соответствии с положениями п. 4 ст. 264 НК РФ, которым установлены как перечень рекламных расходов, учитываемых в полном объеме, так и перечень рекламных расходов, которые учитываются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.
В соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются и другие расходы.
Возникает вопрос: вправе ли продавец (поставщик) учесть расходы на приоритетную выкладку товаров, право собственности на которые перешло к покупателю (предприятию розничной торговли)? Если расходы учесть можно, то в каком порядке?
По данному вопросу есть четыре точки зрения.
Официальная позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что расходы поставщика-продавца по договорам с покупателями (организациями розничной торговли) на приоритетную выкладку товаров можно учесть только в том случае, если соглашением между налогоплательщиком и контрагентом предусмотрено условие о совершении конкретных действий по привлечению внимания покупателей к товару. При этом отмечается, что данные расходы будут учитываться в пределах норматива, установленного п. 4 ст. 264 НК РФ.
Ранее финансовое ведомство и налоговые органы придерживались мнения, согласно которому расходы поставщика-продавца на наиболее привлекательную выкладку товара не учитываются в расходах ни при каких условиях.
Вместе с тем есть судебные акты, согласно которым расходы на выделение преимущественных мест в магазинах являются обоснованными и учитываются в полном объеме на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичного подхода придерживаются некоторые авторы.
Еще одна точка зрения, также представленная в судебных актах, заключается в том, что расходы на приоритетную выкладку товаров учитываются в расходах на рекламу на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом в судах кассационной инстанции не содержится уточнения относительно того, являются данные расходы нормируемыми или нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по выкладке товара можно учесть в пределах норматива, установленного п. 4 ст. 264 НК РФ, только в том случае, если в соглашении есть условие о выполнении действий по привлечению покупателей к товару

Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-03-06/1/818
Финансовое ведомство разъясняет, что, если соглашением между поставщиком-продавцом и предприятием розничной торговли определено выполнение последним за вознаграждение конкретных действий с целью привлечения внимания покупателей к наименованию и ассортименту товаров поставщика-продавца, такие расходы учитываются на основании и в пределах п. 4 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.09.2011 N 03-03-06/1/556
Письмо Минфина России от 02.11.2009 N 03-03-06/1/723
Письмо Минфина России от 09.06.2009 N 03-03-06/1/371
Письмо Минфина России от 02.06.2009 N 03-03-06/1/366
Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/1/244
Письмо Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/1/57
Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/286
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.02.2009 N 16-15/007925.2
Письмо УФНС России по г. Москве от 08.10.2008 N 20-12/094128.1

Позиция 2. Расходы на приоритетную выкладку товаров учесть нельзя

Письмо Минфина России от 17.10.2006 N 03-03-02/247
Ведомство разъясняет, что плата за размещение товаров в определенном месте в магазине не связана с возникновением у покупателя обязанности передать поставщику имущество, выполнить работы или оказать услуги по договору поставки. В связи с этим данные затраты нельзя рассматривать как экономически обоснованные и учитывать в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/677
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.05.2007 N 19-11/047634
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.05.2006 N 20-12/36664@
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.05.2006 N 20-12/35862@

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 N 20-12/5532
Разъяснено, что затраты на приоритетную выкладку организациями-дистрибьюторами товаров, которые ими приобретены, нельзя учитывать у организации-поставщика как расходы на рекламу, поскольку они не относятся к п. 4 ст. 264 НК РФ.

Позиция 3. Расходы можно учесть в полном объеме на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Постановление ФАС Московского округа от 18.02.2013 по делу N А40-83540/12-116-180
Суд указал, что услуги по приоритетной выкладке товаров учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку не являются рекламой.
При этом суд отметил: то обстоятельство, что налогоплательщик отнес произведенные затраты к рекламным расходам, не изменяет существа оказанных услуг.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.06.2011 N КА-А40/4733-11 по делу N А40-82171/10-76-422
Постановление ФАС Московского округа от 13.07.2009 N КА-А40/6444-09 по делу N А40-81239/08-111-395
Постановление ФАС Центрального округа от 04.12.2008 по делу N А35-6838/07-С21
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.06.2009
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 07.05.2009 N КА-А40/3920-09 по делу N А40-39870/08-115-117
Суд указал, что расходы на оплату услуг по приоритетной выкладке товара можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2008 N КА-А40/4667-08 по делу N А40-25127/07-20-140
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 14.06.2007

Позиция 4. Расходы по приоритетной выкладке товара можно учесть на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.06.2011 по делу N А53-15050/2010
Суд пришел к выводу о том, что экономическая оправданность затрат не связана с тем, кто является правообладателем товара в момент его реализации конечному потребителю. В связи с этим налогоплательщик правомерно учел спорные затраты по размещению товаров на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 20.07.2010 N КА-А40/7436-10 по делу N А40-108334/09-142-830
Суд указал, что оплата услуг по специальной выкладке товаров в торговом зале, право собственности на которые перешло к покупателю-организации, учитывается в расходах на рекламу в силу пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2010 N КА-А40/1561-10 по делу N А40-33555/09-117-150
Суд указал, что комплекс мер по выкладке товаров на лучших местах был направлен на визуальное выделение продукции общества и привлечение к ней внимания покупателей. Следовательно, понесенные затраты можно учесть в качестве рекламных расходов на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 17.12.2007 N Ф09-10398/07-С3 по делу N А60-9282/07

47.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль затраты на рекламу, если в ней указаны адреса и телефоны не налогоплательщика, а лиц, непосредственно продающих товары (пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции подобные расходы не являются экономически обоснованными и не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Есть судебное решение и работа автора, подтверждающие данный подход.
В то же время имеются судебные решения, согласно которым такие расходы могут учитываться для целей налога на прибыль. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 26.01.2007 N 03-03-06/1/34
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы дистрибьютора на распространение рекламной информации с изображением торговой марки, ассортимента товаров и перечня дилеров с адресами и телефонами для целей налогообложения прибыли не являются экономически обоснованными и не могут быть учтены при определении налоговой базы.

Постановление ФАС Уральского округа от 15.04.2008 N Ф09-2365/08-С3 по делу N А50-11945/07
Суд указал, что налогоплательщик включил затраты на рекламу в состав расходов неправомерно, так как рекламную деятельность он осуществлял в пользу третьих лиц.

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что, в случае когда арендодатель сдает в аренду помещения торгового комплекса, но сам не ведет там торговую деятельность, затраты на распространение рекламной информации об арендаторах нельзя учесть в расходах.

Позиция 2. Расходы могут быть учтены

Постановление ФАС Центрального округа от 12.01.2006 N А62-817/2005
Суд указал, что комбинированный рекламный продукт (с использованием торговой марки налогоплательщика и указанием адресов продавцов - третьих лиц) соответствует ст. 2 Закона РФ "О рекламе" и обоснованно отнесен к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п. 4 и пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.01.2008 N Ф04-15/2008(378-А45-40) по делу N А45-3819/07-9/104
Суд сделал следующий вывод: налогоплательщик, рекламируя производимые им группы товаров (линолеум, кафель, отделочные материалы, ковровые покрытия) с указанием конкретных мест их продажи, формировал интерес именно к своим товарам. Следовательно, понесенные расходы правомерно учтены в качестве рекламных.

Постановление ФАС Московского округа от 16.09.2011 по делу N А40-130812/10-127-755
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик - собственник торгового центра правомерно учел расходы на создание печатного издания, в котором рекламировал товары, реализуемые арендаторами помещений торгового центра, с указанием места расположения магазинов. Суд установил, что такие расходы направлены на привлечение внимания к торговому центру и повышение и (или) поддержание доходов налогоплательщика от арендных платежей.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 10.05.2007
Автор указывает, что если дистрибьютор поместит в рекламных материалах собственный товарный знак, то расходы на данные материалы могут учитываться для целей налога на прибыль (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ), даже если в рекламе указаны адреса и контактные телефоны дилеров, а не самого налогоплательщика. Если же товарный знак самой организации в рекламных материалах отсутствует, то данные расходы можно признать как иные обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Статья: Дистрибьютор и региональный дилер: кто несет расходы на рекламу товаров? ("Налоговед", 2006, N 10)
Автор делает вывод, что дистрибьютор вправе учесть расходы на рекламу, содержащую сведения о региональных дилерах, так как данные затраты являются экономически обоснованными.

48. УЧЕТ РАСХОДОВ НА РАЗРАБОТКУ ЛОГОТИПА
ОРГАНИЗАЦИИ (ДИЗАЙНА) ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

48.1. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на разработку логотипа организации (дизайн) (пп. 28, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, названы в ст. 264 НК РФ. Их перечень не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.
На основании п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на рекламу, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, если иное не следует из положений указанного пункта.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России затраты на изготовление логотипа организации можно учесть в составе расходов на рекламу на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть судебный акт и консультация автора с аналогичным выводом.
В то же время есть работа автора, согласно которой затраты на разработку логотипа (дизайн) могут учитываться в составе других расходов, связанных с производством и реализацией, по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на разработку логотипа организации можно учесть в составе расходов на рекламу на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 12.09.2014 N 03-03-06/1/45762
Минфин России разъясняет, что затраты на изготовление логотипа (дизайн) налогоплательщик вправе учесть в составе расходов на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Московского округа от 22.06.2009 N КА-А40/5426-09 по делу N А40-41784/08-98-123
Суд пришел к выводу, что логотип организации не является нематериальным активом, и указал следующее. Логотип - это не зарегистрированное в патентном ведомстве РФ оригинальное начертание полного или сокращенного наименования фирмы (услуг или группы товаров данной фирмы), которое специально разрабатывается с целью привлечения внимания к фирме, ее товарам и услугам. Затраты на его разработку учитываются в составе расходов при налогообложении прибыли (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Позиция 2. Затраты на разработку логотипа организации можно учесть в составе других расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Статья: Логотип фирмы: расходы или нематериальный актив (Риволи Е.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 11)
Автор приходит к выводу, что использование логотипа предусмотрено обычаями делового оборота. Узнаваемость организации напрямую связана с объемом продаж. В случае отсутствия регистрации исключительных прав на логотип налогоплательщик вправе учесть затраты на его разработку в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

49. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ФЛАГОВ

49.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль затраты на приобретение Государственного флага Российской Федерации, флагов с символикой организации или флагштоков для их установки (пп. 28 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли учесть затраты на приобретение Государственного флага Российской Федерации, флагов с символикой организации или флагштоков для их установки.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым вышеуказанные затраты можно отнести к расходам на рекламу и другим расходам, связанным с производством и реализацией. Имеются авторские публикации с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 03.07.2008 N КА-А40/5780-08 по делу N А40-51440/07-87-313
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел расходы на приобретение флага с символикой организации. Данные затраты обусловлены необходимостью указания местоположения организации, а также в рекламных целях. Значит, такие расходы можно учесть на основании пп. 28 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 25.11.2008 N Ф09-8694/08-С3 по делу N А07-18611/07
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел затраты на приобретение Государственного флага Российской Федерации, поскольку это было обусловлено необходимостью обозначить месторасположение организации, а также в рекламных целях. Суд указал, что данные расходы можно учесть по пп. 28 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2011
Автор указал, что налогоплательщик вправе учесть затраты на приобретение флагштока для размещения флага с символикой организации на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом автор отмечает вероятность претензий со стороны налоговых органов.

Консультация эксперта, 2009
Автор указывает, что затраты по приобретению Государственного флага Российской Федерации, а также флага с логотипом организации, которые размещаются на здании, могут быть учтены при исчислении налога на прибыль в качестве расходов на рекламу.

50. ВЗНОСЫ, ВКЛАДЫ И ИНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ

50.1. Можно ли учесть расходы на получение выдаваемого саморегулируемой организацией свидетельства о допуске к работам по инженерным изысканиям, подготовке проектной документации, строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства (пп. 29 п. 1 ст. 264, п. 40 ст. 270 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Согласно ст. 5 Федерального закона от 22.07.2008 N 148-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" до 1 января 2010 г. осуществление предпринимательской деятельности по выполнению инженерных изысканий, по осуществлению архитектурно-строительного проектирования, строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства разрешается по выбору исполнителя соответствующих видов работ на основании:
1) лицензии, выданной в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности";
2) выданного саморегулируемой организацией в области инженерных изысканий, архитектурно-строительного проектирования, строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства в порядке, установленном Градостроительным кодексом РФ, свидетельства о допуске к определенному виду или видам работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.
В соответствии с п. 40 ст. 270 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов, вкладов и иных обязательных платежей, уплачиваемых некоммерческим организациям и международным организациям, кроме указанных в пп. 29, 30 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Подпункт 29 п. 1 ст. 264 НК РФ разрешает учесть в составе прочих расходов взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей.
Согласно официальной позиции уплата взносов саморегулируемой организации включается организацией в состав прочих расходов. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.02.2010 N 03-03-06/1/63
Финансовое ведомство отметило, что уплата вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд, а также регулярных членских взносов в саморегулируемую организацию является условием для получения организацией допуска к осуществлению работ по инженерным изысканиям, архитектурно-строительному проектированию, строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства. Данные затраты организация вправе учесть в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.10.2009 N 03-03-07/25

Письмо Минфина России от 07.12.2009 N 03-03-06/1/790
Разъясняется, что уплата вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд является обязательным условием для получения от саморегулируемой организации свидетельства о допуске к проведению инженерных изысканий для строительства зданий и сооружений, осуществлению проектирования и строительству зданий и сооружений. Затраты на такие взносы могут быть учтены в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.04.2009 N 03-03-06/1/254
Письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/213
Письмо Минфина России от 26.03.2009 N 03-03-06/1/193
Письмо Минфина России от 26.03.2009 N 03-03-05/52
Письмо Минфина России от 26.03.2009 N 03-03-06/4/23
Письмо Минфина России от 26.03.2009 N 03-03-06/4/22
Письмо ФНС России от 03.04.2009 N ШС-22-3/256@
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2009 N 16-15/134510.1
Письмо УФНС России по г. Москве от 12.08.2009 N 16-15/083054@
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.01.2009 N 19-12/005231
Консультация эксперта, 2009
Статья: Порядок налогообложения строительных организаций при развитии ипотечной системы ("Налоговый вестник", 2009, N 6)

51. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ ВАХТОВЫХ
И ВРЕМЕННЫХ ПОСЕЛКОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

51.1. В каком размере можно признать для целей налога на прибыль расходы на проживание работников в вахтовом поселке другой организации или в стационарном жилье общего пользования (пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
51.2. В каком размере можно признать для целей налога на прибыль расходы на содержание вахтовых и временных поселков при отсутствии нормативов (пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

51.1. В каком размере можно признать для целей налога на прибыль расходы на проживание работников в вахтовом поселке другой организации или в стационарном жилье общего пользования (пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Статья 297 ТК РФ устанавливает, что работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках либо в приспособленных для этих целей и оплачиваемых за счет работодателя общежитиях, иных жилых помещениях.
Согласно пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на содержание вахтовых и временных поселков признаются в пределах нормативов, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика. Если такие нормативы не утверждены, налогоплательщик вправе применять порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на проживание работников в стационарных поселках рядом с вахтой учитываются в размере фактических затрат. Есть судебный акт, в котором сделан аналогичный вывод.
Ранее Минфин России считал, что расходы организации, осуществляющей деятельность вахтовым способом, на размещение работников в стационарных поселках рядом с вахтой учитываются при налогообложении прибыли в пределах нормативов, установленных пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичное мнение высказано в Письме УФНС России по г. Москве и авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются в размере фактических затрат

Письмо Минфина России от 03.09.2012 N 03-03-06/1/460
Ведомство разъясняет, что организации, осуществляющие деятельность вахтовым методом, могут на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ учитывать расходы на проживание своих сотрудников в гостинице при условии соответствия таких расходов ст. 252 НК РФ.

Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-06/1/49
Разъясняется, что налогоплательщик вправе учитывать расходы на размещение своих работников в общежитии вахтового поселка, находящегося в собственности другой организации, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 17.08.2009 N Ф09-5852/09-С2 по делу N А07-475/2009
Суд указал, что затраты на аренду койко-мест в общежитии не являются расходами по содержанию вахтовых поселков, поэтому нормативы, установленные пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ, к ним не применяются.

Позиция 2. Расходы учитываются в пределах нормативов на содержание вахтовых и временных поселков

Письмо Минфина России от 23.06.2006 N 03-03-04/1/543
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на проживание вахтового персонала в стационарных объектах жилого фонда общего пользования (гостиницах, местных общежитиях, пансионатах) учитываются при налогообложении прибыли в размерах, не превышающих предельно установленных нормативов по содержанию аналогичных объектов вахтового поселка. Если такие нормативы органами местного самоуправления не утверждены, то при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций указанные затраты не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.05.2006 N 03-03-04/4/81
Статья: Аренда жилья для сотрудников (Окончание) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 6)

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 31.10.2006 N 21-11/95196@.2
Налоговый орган разъяснил, что затраты по оплате проживания вахтового персонала в вахтовом поселке организации-заказчика можно учесть в фактических размерах, не превышающих предельно установленных нормативов по содержанию аналогичных объектов вахтового поселка.

51.2. В каком размере можно признать для целей налога на прибыль расходы на содержание вахтовых и временных поселков при отсутствии нормативов (пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на содержание вахтовых и временных поселков признаются в пределах нормативов, утвержденных органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика. Если такие нормативы не утверждены, налогоплательщик вправе применять порядок определения расходов на содержание этих объектов, действующий для аналогичных объектов, находящихся на данной территории. Можно ли учесть указанные расходы в случае отсутствия аналогичных объектов, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
Официальная позиция заключается в том, что при отсутствии нормативов, утвержденных органами местного самоуправления, расходы на содержание вахтовых и временных поселков признаются в размере фактических затрат налогоплательщика. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.09.2010 N 03-03-06/1/583
Финансовое ведомство разъяснило, что, если нормативы на содержание вахтовых и временных поселков органами местного самоуправления не утверждены и на данной территории отсутствуют аналогичные объекты, расходы признаются в размере фактических затрат налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.11.2009 N 03-03-06/1/761
Письмо Минфина России от 24.02.2009 N 03-03-06/1/80
Письмо Минфина России от 19.12.2008 N 03-03-06/1/703
Письмо Минфина России от 05.11.2008 N 03-03-06/1/616
Письмо Минфина России от 28.07.2008 N 03-03-06/1/435
Письмо Минфина России от 19.06.2008 N 03-03-06/1/362
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2009
Статья: Налог на прибыль: вахтовый метод работы ("Налоговая политика и практика", 2009, N 9)
Статья: О налоге на прибыль ("Налоговый вестник", 2008, N 11)

52. УЧЕТ РАСХОДОВ НА МОНТАЖ АРЕНДОВАННОГО ОБОРУДОВАНИЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

52.1. Может ли арендатор учесть для целей налога на прибыль расходы на монтаж арендованного оборудования (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, не является закрытым. Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать и иные расходы, связанные с производством и реализацией.
Согласно официальной позиции расходы по монтажу арендованного оборудования могут быть учтены при налогообложении прибыли на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, если монтаж не является обязанностью арендодателя.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.03.2006 N 03-03-04/1/247
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы по монтажу арендованного оборудования могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, если в соответствии с договором аренды обязанность осуществления монтажа оборудования не возложена на арендодателя.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/1/199
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2005 N 20-12/92795

53. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА ВЫПЛАТЫ В СВЯЗИ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ПРАВ
НА РЕЗУЛЬТАТЫ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

53.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на выплату вознаграждения по лицензионному (сублицензионному) договору до его регистрации (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.10.2014. С указанной даты в п. 2 ст. 1235 ГК РФ установлено, что государственной регистрации подлежит предоставление права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации по лицензионному договору, если регистрации подлежит соответствующий результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. До 30.09.2014 (включительно) указанной нормой была предусмотрена государственная регистрация лицензионного договора в установленных ГК РФ случаях.

Согласно п. 2 ст. 1235 ГК РФ несоблюдение письменной формы или требования о государственной регистрации лицензионного договора влечет за собой признание его недействительным.
В силу п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.
В соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ в прочих расходах, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России до регистрации лицензионного договора платежи по нему не учитываются при налогообложении прибыли. УФНС России по г. Москве высказывает такую же позицию. Есть работы авторов с аналогичным выводом.
В то же время в некоторых письмах Минфина России рассмотрена ситуация, когда по условиям договора его действие распространяется на период с момента передачи права использования результатов интеллектуальной деятельности. В таких случаях ведомство отмечает возможность учета лицензионных платежей с даты фактического начала использования результатов интеллектуальной деятельности в деятельности налогоплательщика, но при условии подачи документов на государственную регистрацию договора. Есть судебный акт с аналогичной точкой зрения.
Также есть судебные акты, из которых следует, что плата по незарегистрированному лицензионному договору может признаваться расходом, если в договоре будет условие о том, что он применяется к отношениям до его заключения. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.

По вопросу учета налогоплательщиком расходов при отсутствии государственной регистрации иных договоров см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. До регистрации договора лицензионные платежи в расходах не признаются

Письмо Минфина России от 26.07.2013 N 03-03-06/1/29761
Финансовое ведомство разъясняет, что платежи за приобретение неисключительных прав по сублицензионному соглашению (при условии его надлежащей регистрации) учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 04.04.2011 N 03-03-06/4/28
Разъясняется, что основанием для включения в расходы лицензионных платежей в случае, если результат интеллектуальной деятельности, права на который предоставляются по договору, подлежит государственной регистрации, является зарегистрированный лицензионный договор.

Письмо Минфина России от 07.11.2006 N 03-03-04/1/727
В документе отмечается, что лицензионный договор без надлежащей регистрации является недействительным. Для признания ежемесячных выплат за пользование изобретением лицензионный договор должен быть зарегистрирован.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.05.2005 N 03-03-01-04/1/243
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2008 N 20-12/020731
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060964
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 07.11.2006 N 03-03-04/1/727 ("Консультант", 2007, N 4)

Письмо Минфина России от 18.01.2006 N 03-04-08/12
Финансовое ведомство разъяснило, что документом, который служит основанием для начисления лицензионного вознаграждения, является зарегистрированный в установленном порядке договор. Поэтому до его регистрации организация не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму лицензионного вознаграждения по указанному договору.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/683
Письмо Минфина России от 08.06.2006 N 03-03-04/4/102
Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/1/230
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 N 20-12/083106
Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2006
Автор делает вывод о том, что, поскольку у организации-лицензиата отсутствовало право пользования товарным знаком правообладателя (до государственной регистрации договора), она не имеет возможности осуществлять деятельность, направленную на получение дохода по договору. Следовательно, если договор не прошел государственную регистрацию, лицензионные платежи нельзя отнести к себестоимости продукции (работ, услуг).

Позиция 2. Лицензионные платежи можно учесть в расходах до регистрации договора при условии подачи документов на государственную регистрацию

Письмо Минфина России от 23.10.2013 N 03-03-06/1/44292
Разъясняется, что основанием для включения в расходы лицензионных платежей в случае, если результат интеллектуальной деятельности, права на который предоставляются по договору, подлежит государственной регистрации, является зарегистрированный лицензионный договор. В то же время согласно п. 2 ст. 425 ГК РФ условия договора могут быть распространены на период с момента фактической передачи налогоплательщику права использования результатов интеллектуальной деятельности. В таком случае лицензионные платежи по находящемуся на регистрации договору можно учесть с момента начала использования налогоплательщиком результатов интеллектуальной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.04.2011 N 03-03-06/4/28
Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/683

Постановление ФАС Московского округа от 02.11.2006, 10.11.2006 N КА-А40/10707-06 по делу N А41-К2-3419/06
Суд установил, что общество непосредственно после подписания лицензионного договора передало его на регистрацию в Федеральный институт промышленной собственности. Однако такие договоры данное ведомство рассматривает год-полтора. Таким образом, налогоплательщик выполнил требования о регистрации лицензионного договора. Соответственно, на него не могут быть возложены отрицательные последствия бездействия лица, уполномоченного регистрировать лицензионные договоры.

Позиция 3. Лицензионные платежи можно учесть в расходах до регистрации договора

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.12.2010 по делу N А53-7659/2010
Суд отклонил довод налогового органа о том, что платежи по лицензионным соглашениям, не прошедшим регистрацию, нельзя принять в расходы. Налоговое законодательство не предусматривает в качестве обязательного условия для учета расходов наличие регистрации договоров (соглашений) (ст. 252 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2010 N КА-А40/7735-10 по делу N А40-143216/09-114-1126

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.10.2010 по делу N А43-40137/2009
Суд указал, что положения гл. 25 НК РФ связывают уменьшение полученных доходов на сумму произведенных расходов не с фактом государственной регистрации лицензионного договора, а с фактом нахождения спорного права на балансе налогоплательщика.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.02.2008 по делу N А55-8524/07 (Определением ВАС РФ от 30.06.2008 N 7636/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод налогового органа о необходимости регистрации лицензионного договора, поскольку этот вопрос решается по соглашению сторон и договор действителен и без регистрации. Поэтому расходы по таким договорам признаны обоснованными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.07.2007 по делу N А56-19610/2006
Суд указал, что факт отсутствия регистрации договоров коммерческой концессии не имеет значения в целях налогообложения, поскольку услуги реально оказаны, документально подтверждены и экономически обоснованны.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-9830/2005(18918-А27-15)
Суд указал следующее: договор, согласно ст. 425 ГК РФ, вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения, но стороны могут определить, что условия договора применяются к отношениям, возникшим до заключения этого договора. Незарегистрированный лицензионный договор, который предусматривает произведение выплат налогоплательщиком, может служить документальным подтверждением расходов, если его условия соответствуют условиям ст. 425 ГК РФ, т.е. в договоре указано, что его условия применяются к отношениям, возникшим до его заключения.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 06.04.2006

Путеводитель по сделкам. Лицензионный договор. Лицензиат (сублицензиат)
Автор отмечает, что вопрос о правомерности признания для целей налогообложения расходов по незарегистрированному договору является спорным. Установленный гл. 25 НК РФ порядок признания расходов не связан с фактом государственной регистрации договора, в том числе лицензионного (сублицензионного).
Следовательно, расходы в виде вознаграждения по лицензионному (сублицензионному) договору можно учесть и при отсутствии государственной регистрации данного договора.

Статья: О лицензионных договорах (Донин Ю.Л.) ("Советник бухгалтера", 2006, N 12)
По мнению автора, Налоговый кодекс РФ напрямую не ставит отнесение расходов на себестоимость в зависимость от наличия государственной регистрации лицензионных договоров.

54. УЧЕТ РАСХОДОВ НА МЕРОПРИЯТИЯ ПО СОЦИАЛЬНОЙ ЗАЩИТЕ
ИНВАЛИДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

54.1. Является ли перечень пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ исчерпывающим?

В Налоговом кодексе РФ не указано, является ли перечень целей социальной защиты инвалидов, расходы на которые учитываются при определении налоговой базы по прибыли, закрытым.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указано, что перечень, указанный в пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ, не ограничивает включение в расходы других затрат, определенных Федеральным законом от 24.11.1995 N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации".
В то же время есть работа автора, согласно которой перечень пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ является закрытым.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Перечень пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ является открытым

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2007 по делу N А55-15098/06
Суд указал следующее: перечень, указанный в пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ, не ограничивает налогоплательщика при осуществлении своей деятельности руководствоваться целями и задачами, определенными его уставом и Федеральным законом от 24.11.1995 N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации", ст. 17 которого определено, что к социальной защите инвалидов относится также и обеспечение инвалидов жилой площадью.

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.10.2005 N А57-11116/04-28
Суд отметил, что налогоплательщик учел расходы, связанные с организацией благотворительных обедов и проведением праздников, правомерно на основании пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку данные мероприятия направлены на улучшение материального благосостояния инвалидов, способствуют общению инвалидов и их социальной адаптации. При этом суд учел, что в соответствии с уставом налогоплательщика целями создания организации является защита прав и законных интересов инвалидов.

Позиция 2. Перечень пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ является закрытым

Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе 25 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 144-ФЗ) (Мурзин В.Е., Писцов Г.И., Рабинович А.М., Романова М.В., Шарова С.В.) ("Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2006)
Авторы отмечают, что целями социальной защиты инвалидов признаются только те, которые перечислены в пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ. Этот перечень является закрытым.

55. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ЗЕМЛЕУСТРОИТЕЛЬНЫЕ РАБОТЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

55.1. Зависит ли признание расходов на межевание, топографию, инвентаризацию и т.п. от наличия у плательщика налога на прибыль свидетельства о праве собственности на земельный участок (пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ расходом признаются платежи за регистрацию прав на недвижимость и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости.
Официальная позиция заключается в том, что затраты на оплату подготовительных работ по приобретению земельного участка (межевания, топографической съемки, получения заключения и разрешения специализированных органов и организаций) учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Есть судебные решения и работа автора, согласно которым указанные расходы признаются и без свидетельства о праве собственности на земельный участок.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.01.2008 N 03-03-06/2/242
Финансовое ведомство разъясняет, что если подготовительные работы по приобретению земельного участка (межевание, топографическая съемка, получение заключения и разрешения специализированных органов и организаций) произведены в одном периоде, а участок приобретен и оформлен в собственность в другом, то такие расходы учитываются в периоде оплаты таких работ.

Постановление ФАС Московского округа от 14.10.2010 N КА-А41/12363-10 по делу N А41-4774/10
Суд пришел к выводу, что затраты на выполнение работ по топографо-геодезической съемке земельного участка понесены в связи с переходом права собственности на имущественный комплекс и не связаны непосредственно с оформлением прав на земельный участок.

Постановление ФАС Московского округа от 29.03.2007, 05.04.2007 N КА-А41/1914-07 по делу N А41-К2-4509/06
Суд указал, что в соответствии с пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ оплата услуг по определению границ земельного участка включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом данная статья не связывает признание расходов по межеванию с наличием свидетельства о праве собственности на земельный участок.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 27.06.2007

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.03.2009 по делу N А32-23949/2007-45/119
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на инвентаризацию земельного участка, на котором расположены принадлежащие ему на праве оперативного управления объекты недвижимости.

56. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПОСОБИЕ ЗА ПЕРВЫЕ ДНИ
НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

56.1. Может ли для целей налога на прибыль работодатель, который не заключил договор добровольного личного страхования работников, учесть в расходах пособие за первые дни нетрудоспособности (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
56.2. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах пособие за первые дни нетрудоспособности, выплачиваемое за счет работодателя (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

56.1. Может ли для целей налога на прибыль работодатель, который не заключил договор добровольного личного страхования работников, учесть в расходах пособие за первые дни нетрудоспособности (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ относит к расходам сумму пособия за первые дни нетрудоспособности работника в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (пп. 48.1 п. 1 ст. 264).
Согласно официальной позиции, если работодатель не заключал договоров добровольного личного страхования работников, он учитывает в расходах всю сумму пособия за первые два дня нетрудоспособности (учитывая ограничение по максимальному размеру пособия). Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.06.2006 N 20-12/58264
Разъясняется, что работодатели, которые не заключали договоры личного страхования работников, могут учесть в расходах выплаченное пособие по нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Консультация эксперта, 2005
Автор указывает, что выплаченное пособие за первые два дня нетрудоспособности относится к расходам по налогу на прибыль.

56.2. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах пособие за первые дни нетрудоспособности, выплачиваемое за счет работодателя (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих учитываются расходы работодателя по выплате (в соответствии с российским законодательством) пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника. Эти дни оплачиваются за счет средств работодателя. Их число установлено Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством". При этом расходы учитываются в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с российским законодательством на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности.
Согласно пп. 1 ч. 2 ст. 3 вышеназванного Федерального закона пособие за первые три дня временной нетрудоспособности (до 01.01.2011 - за первые два дня) выплачивается за счет средств работодателя.
Официальная позиция заключается в том, что выплату пособия за первые два дня нетрудоспособности, которые приходятся на выходные, производить нельзя, а выплаченные суммы расходом не признаются. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.06.2006 N 20-12/58264
Налоговый орган указал, что первые два дня временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя, должны приходиться на рабочие дни. Если первые два дня болезни приходятся на выходные дни, то выплата пособия за счет средств работодателя не производится. Следовательно, работодатель может учесть в расходах затраты на оплату первых двух дней нетрудоспособности работника (являющихся рабочими) в порядке, установленном пп. 48.1 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 29.12.2006

57. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ИЗГОТОВЛЕНИЕ ДИСКОНТНЫХ КАРТ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

57.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на изготовление дисконтных карт, передаваемых покупателям (пп. 49 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на возможность признания расходов на изготовление дисконтных карт.
Согласно официальной позиции расходы на изготовление дисконтных карт могут учитываться при налогообложении прибыли как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, поскольку применение дисконтных карт связано с реализацией товара и направлено на увеличение сбыта продукции. Аналогичное мнение высказывается в авторских консультациях. Есть мнение автора, согласно которому расходы на изготовление дисконтных карт можно учитывать как расходы на рекламу.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/84
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на изготовление дисконтных карт учитываются при налогообложении прибыли. Объясняется это тем, что применение дисконтных карт связано с реализацией товара покупателям, являющимся их владельцами, по ценам с учетом скидок и направлено на увеличение сбыта продукции и получение дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/84 ("Консультант", 2007, N 8)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/84 "Учет в налоговых расходах на производство дисконтных карт" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 6)
Статья: Дисконтная система: покупателю приятно, а бухгалтеру - проблема ("Московский бухгалтер", 2006, N 15)
Консультация эксперта, 2006

Статья: Особенности учета и налогообложения при расчетах пластиковыми картами в розничной торговле ("Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2006, N 6)
Автор указывает, что расходы на изготовление дисконтных карт могут быть учтены либо в составе расходов на рекламу, либо как другие расходы, связанные с производством и реализацией.

58. УЧЕТ РАСХОДОВ В ВИДЕ ПЛАТЫ ЗА ВХОД В ТОРГОВУЮ СЕТЬ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

58.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы в виде платы торговым сетям за возможность продавать в них свой товар (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на возможность признания подобных расходов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что затраты поставщика-продавца в виде платы за возможность продавать свой товар в магазинах торговой сети не могут учитываться в составе расходов. Некоторые авторы придерживаются такого же мнения.
В то же время имеются судебные акты, согласно которым указанные расходы могут учитываться при налогообложении прибыли. Некоторые авторы придерживаются аналогичной позиции.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 17.10.2006 N 03-03-02/247
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты в виде платы покупателю за сам факт заключения договора поставки, за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, а также за включение торговых позиций в ассортимент магазинов не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли, так как указанные операции не связаны с деятельностью поставщика-продавца.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/677
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Статья: Документы для бухгалтера от 13.12.2006 ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 50)

Письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/170
В Письме сделан вывод о том, что расходы, понесенные в рамках договора, заключенного организацией оптовой торговли (заказчиком) с сетью магазинов (исполнителем) по продвижению поставляемых заказчиком товаров в магазины исполнителя, не могут учитываться при определении налоговой базы. Основание - невозможность отражения в акте выполненных работ фактического исполнения обязательств, вследствие чего эти затраты не являются документально подтвержденными (ст. 252 НК РФ).

Позиция 2. Расходы можно учесть

Постановление ФАС Московского округа от 07.06.2011 N КА-А40/5399-11-П по делу N А40-162609/09-107-13-17
Суд сделал следующий вывод: организация правомерно включила в состав прочих расходов вступительный взнос за поставку товаров в магазины торговой сети, так как данные расходы связаны с ее производственной деятельностью.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14263-09 по делу N А40-51602/09-141-326
Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2007 N КА-А40/12065-07 по делу N А40-13630/07-40-81
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.05.2008 по делу N А56-16675/2007

Постановление ФАС Московского округа от 02.06.2008 N КА-А40/4667-08 по делу N А40-25127/07-20-140
Суд признал правомерными расходы общества, понесенные в связи с включением товаров в ассортимент сетевых супермаркетов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 07.11.2006, 14.11.2006 N КА-А40/10838-06 по делу N А40-13316/06-76-129
Суд указал, что затраты, понесенные поставщиком в рамках договора по расширению рынка сбыта, правомерно учтены в качестве расходов при исчислении налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 12.01.2007
Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Расходы. Подборка судебных решений за 2006 год (Юридическая компания "Налоговая помощь")

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу, что налогоплательщик вправе учесть расходы на вхождение в сеть в составе прочих расходов по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ или в составе внереализационных расходов по пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом автор отмечает, что возможны претензии со стороны контролирующих органов.

Статья: Налоговые последствия выплат за вход и сотрудничество с розничными сетями ("Налоговый вестник", 2007, N 1)
По мнению автора, затраты поставщика на уплату бонуса за вход в розничную сеть можно признать в целях налогообложения прибыли при правильном оформлении условий договора, а также соблюдении требований п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 08.11.2006 ("Главбух", 2006, N 22)

Статья: Плату "за вход" не учесть как расход ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 43)
Автор указывает, что сборы, которые взимают с поставщиков розничные сети, следует рассматривать как выполнение условий конкурса на право заключения договора поставки (п. 4 ст. 447 и п. 5 ст. 448 ГК РФ). А против учета подобных расходов не возражают ни финансовые, ни налоговые органы.

Статья: Билет на прилавок (об учете платы поставщиков товаров крупным розничным сетям) (Елина Л.А.) ("Главная книга", 2006, N 17)
Автор сделал следующий вывод: расходы на оплату ритейлерских услуг (в том числе на оплату "входного билета" в сеть) у непосредственного производителя товаров включаются в состав прочих расходов (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), а у торговых организаций такие расходы относятся к издержкам обращения (пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ).

59. УЧЕТ РАСХОДОВ В ВИДЕ КОМПЕНСАЦИИ ЗА ИСПОЛЬЗОВАНИЕ
ЛИЧНОГО ИМУЩЕСТВА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

59.1. Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль компенсации работникам за использование любого личного имущества в служебных целях (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В Налоговом кодексе РФ есть только одна норма, позволяющая учесть в расходах компенсацию за использование личного имущества, и касается она компенсации за использование личного автомобиля (пп. 11 п. 1 ст. 264). Нормы, позволяющей учесть в расходах компенсацию за использование иного личного имущества в служебных целях, Налоговый кодекс РФ не содержит.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на выплату компенсации за использование любого личного имущества в служебных целях могут учитываться при налогообложении прибыли, поскольку перечень расходов не является закрытым. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-03-04/4/186
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы компенсации за использование личного имущества работника, используемого им исключительно для выполнения служебных заданий, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.08.2005 N 03-03-02/61
Консультация эксперта, 2009

Тематический выпуск: Нормируемые расходы в 2007 году ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 12)
Автор указывает, что нормы компенсаций за использование личного имущества в служебных целях установлены только для автомобилей, поэтому компенсации за использование любого другого личного имущества учитываются в размере, определенном соглашением между работником и работодателем.

60. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОБУСТРОЙСТВО ТЕРРИТОРИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

60.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на озеленение и обустройство прилегающей территории (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
60.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль затраты на ремонт дорог общего пользования (пп. 49 п. 1 ст. 264, ст. 265 НК РФ)? >>>

60.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на озеленение и обустройство прилегающей территории (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации объекты внешнего благоустройства и иные аналогичные объекты.
Перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, не является закрытым. Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать и иные расходы, связанные с производством и реализацией.
Возникает вопрос: можно ли учесть расходы на озеленение и обустройство прилегающей территории?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что расходы, связанные с благоустройством или озеленением территории земельного участка предприятия, не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку они не направлены на получение дохода.
Ранее Минфин России считал, что расходы на обустройство и озеленение прилегающей территории должны учитываться при налогообложении единовременно. Аналогичное мнение высказано в судебных актах.
Также есть точка зрения Минфина России, согласно которой в случае соответствия затрат критериям ст. 256 НК РФ расходы на озеленение учитываются через амортизацию. Есть судебные акты, в которых поддерживается данная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на озеленение и обустройство прилегающей территории не учитываются

Письмо Минфина России от 01.04.2016 N 03-03-06/1/18575
Ведомство разъяснило, что под расходами, связанными с благоустройством территории, следует понимать затраты, которые не относятся к коммерческой деятельности организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Поскольку данные затраты напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации, они не могут учитываться в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.07.2012 N 03-03-06/2/81
Письмо Минфина России от 03.08.2012 N 03-03-06/1/386

Позиция 2. Расходы на озеленение и обустройство прилегающей территории можно учесть единовременно

Письмо Минфина России от 09.11.2011 N 03-03-06/1/736
Разъясняется, что затраты на озеленение территории можно рассматривать в качестве обоснованных расходов, так как они напрямую связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (привлечение посетителей).

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.05.2017 N Ф04-1291/2017 по делу N А75-8320/2016
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно единовременно учел в расходах затраты на создание объектов благоустройства (асфальтированные территории, подъездные пути) в том налоговом периоде, в котором они осуществлены. При этом суд отметил, что нет оснований считать указанные затраты не соответствующими критериям ст. 252 НК РФ. Строительство объектов обусловлено требованиями законодательства и производилось в целях реализации договоров по строительству и продаже жилого фонда.

Постановление ФАС Московского округа от 05.12.2012 по делу N А40-47856/10-107-250
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы на благоустройство территории, поскольку проведенные работы необходимы для приведения объектов работ в состояние, пригодное для эксплуатации, и обеспечения нормальной производственной деятельности.

Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2012 N Ф09-5675/12 по делу N А47-3661/2011
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы по благоустройству земельного участка, поскольку условие о проведении таких работ закреплено в договоре аренды участка, а также необходимо для осуществления деятельности налогоплательщика.

Позиция 3. Расходы на озеленение и обустройство прилегающей территории можно учесть через амортизацию

Письмо Минфина России от 09.11.2011 N 03-03-06/1/736
Ведомство указывает, что при удовлетворении критериям ст. 256 НК РФ затраты на озеленение учитываются посредством механизма амортизации.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 03.02.2017 N Ф08-10370/2016 по делу N А53-15614/2015
Суд установил, что налогоплательщик произвел затраты по озеленению производственного объекта.
Суд указал, что в результате такого озеленения создан объект "многолетние насаждения", который согласно п. 5 Приказа Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" относится к основным средствам. Следовательно, затраты на его создание необходимо учитывать через амортизацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.02.2015 N Ф05-413/2015 по делу N А40-59510/13

60.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль затраты на ремонт дорог общего пользования (пп. 49 п. 1 ст. 264, ст. 265 НК РФ)?

К автомобильным дорогам общего пользования относятся автомобильные дороги, предназначенные для движения транспортных средств неограниченного круга лиц. Пользователи автомобильных дорог имеют право свободно и бесплатно осуществлять проезд транспортных средств, перевозку пассажиров, грузов по автомобильным дорогам общего пользования в пределах Российской Федерации. Данные правила установлены п. 3 ст. 5, п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.11.2007 N 257-ФЗ "Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
Возникает вопрос: может ли налогоплательщик учесть затраты на ремонт дорог общего пользования?
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения и работы авторов, согласно которым затраты на ремонт дороги общего пользования можно учесть в расходах организации.
В то же время есть судебное решение с противоположной точкой зрения: налогоплательщик не может включить в расходы затраты на ремонт такой дороги.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на ремонт дороги общего пользования можно учесть в расходах

Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17869-10 по делу N А40-75140/10-140-385
Суд установил, что расходы на восстановление дороги общего пользования налогоплательщик понес в своих интересах и такие затраты связаны с предпринимательской деятельностью. То обстоятельство, что дорога не является основным средством налогоплательщика, не влияет на возможность учета в расходах затрат на ее ремонт.

Постановление ФАС Центрального округа от 13.09.2011 по делу N А64-5012/2010
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел затраты на ремонт дороги общего пользования. Суд указал, что данный участок дороги находится на арендуемой налогоплательщиком территории и используется им в своих интересах. То обстоятельство, что налогоплательщик не арендовал дорогу, не свидетельствует об экономической необоснованности расходов.

Постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2011 N Ф09-4144/11 по делу N А60-31200/2010
Суд установил, что общество понесло затраты на ремонт дорог в связи с необходимостью доставки сырья с карьеров для изготовления кирпича, производство которого является его основной деятельностью. Кроме того, суд отметил, что доходы в проверяемый период налогоплательщик получал именно от производства кирпича. В связи с этим затраты на ремонт дорог общество правомерно учло в составе расходов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2010 по делу N А05-1369/2010
Суд установил, что налогоплательщик оплачивал ремонт арендованных дорог общего пользования. При этом данные затраты были вызваны необходимостью нормального осуществления его хозяйственной деятельности. В связи с этим суд пришел к выводу о правомерности учета в расходах данных затрат.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.02.2009 N Ф03-6187/2008 по делу N А59-603/2008-С24
Суд установил, что расходы на ремонт дороги общего пользования экономически обоснованны, связаны с добычей и реализацией угля, транспортировка которого является одной из стадий производственного процесса общества. Невозможность транспортировки угля при аварийном состоянии автомобильной дороги повлекла бы за собой приостановление указанной деятельности до разрешения собственником дороги вопроса о проведении ремонтных работ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.08.2008 N Ф08-5027/2008 по делу N А53-800/2008-С5-22
Суд указал, что общество правомерно включило во внереализационные расходы затраты на ремонт дороги общего пользования. Данная часть дороги являлась подъездным путем к промышленной зоне, где располагалось предприятие.

Консультация эксперта, 2009
Автор разъясняет, что, если до организации можно добраться только на автотранспортных средствах, налогоплательщик может включить в расходы затраты на ремонт подъездной дороги в силу пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2009
По мнению автора, включать затраты на ремонт подъездных дорог общего пользования в состав расходов по налогу на прибыль правомерно, если у налогоплательщика есть доказательства, что им соблюдены положения п. 1 ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Затраты на ремонт дороги общего пользования нельзя учесть в расходах

Постановление ФАС Центрального округа от 22.08.2008 по делу N А64-6817/07-13
Суд установил, что дорога, затраты на ремонт которой произвел налогоплательщик, не находится у него на балансе, не является арендованной и не эксплуатируется им непосредственно в производственной деятельности. Суд указал: тот факт, что дорога прилегает к территории общества и используется им для прохода клиентов, не может являться основанием для включения затрат по ее ремонту в базу по налогу на прибыль. В данном случае речь идет не о расходах, направленных на получение дохода, а о создании более благоприятных условий для клиентов.

61. УЧЕТ РАСХОДОВ НА КОММУНАЛЬНЫЕ УСЛУГИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

61.1. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на коммунальные услуги, если они понесены новым собственником объекта недвижимости до перезаключения договоров с коммунальными службами (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция, высказанная Минфином России, заключается в том, что затраты на коммунальные услуги, понесенные новым собственником до перезаключения договоров с коммунальными службами, не учитываются в расходах.
УМНС России по г. Москве придерживается иного подхода: расходы нового собственника по оплате фактически используемых им коммунальных услуг могут учитываться при налогообложении прибыли и до перезаключения соответствующих договоров с коммунальными службами. Имеются авторские консультации, подтверждающие данную точку зрения. При этом некоторые авторы дополнительно отмечают, что при перезаключении договора с коммунальными службами в нем следует предусмотреть условие, согласно которому он будет применяться и к отношениям, возникшим до его заключения (с момента фактической передачи помещения новому собственнику).
Судебной практики нет.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на коммунальные услуги учесть нельзя

Письмо Минфина России от 26.03.2008 N 03-03-06/1/203
Финансовое ведомство разъясняет, что если не перезаключен договор с коммунальными службами, то затраты нового собственника на оплату коммунальных услуг в расходы не включаются.

Позиция 2. Расходы на коммунальные услуги учесть можно

Письмо УМНС России по г. Москве от 26.02.2004 N 26-12/12888
В Письме указано, что с момента госрегистрации права собственности на здание к покупателю переходит обязанность по содержанию этого имущества (ст. 210 ГК РФ). Следовательно, если новый собственник объекта недвижимости несет расходы по оплате фактически потребленных им коммунальных услуг (либо осуществляет их возмещение бывшему собственнику до момента перезаключения соответствующих договоров с коммунальными службами), такие расходы могут учитываться при налогообложении прибыли.

Статья: "Коммуналку" - в расходы ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 8)
Автор сделал следующий вывод: в дополнительном соглашении к договору купли-продажи можно указать, что прежний хозяин здания до переоформления отношений с коммунальными службами сам оплачивает счета за коммунальные услуги, после чего перевыставляет их новому собственнику. Эти счета будут первичными документами, подтверждающими понесенные затраты, поэтому новый собственник здания сможет учесть в расходах суммы компенсаций.

Статья: Как учесть коммунальные расходы на новое здание ("Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", 2006, N 4)
По мнению автора, налогоплательщику следует применить нормы п. 2 ст. 425 ГК РФ и установить в новом договоре с коммунальными службами, что он применяется к отношениям, возникшим до его заключения (с момента фактической передачи помещения новому собственнику). Тогда указанные расходы будут соответствовать п. 1 ст. 252 НК РФ и их можно будет учесть при налогообложении прибыли.

УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ПРАВА НА ЗЕМЕЛЬНЫЕ УЧАСТКИ
(ПО СТ. 264.1 НК РФ) ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1. ПРИОБРЕТЕНИЕ ПРАВА НА АРЕНДУ ЗЕМЕЛЬНОГО УЧАСТКА

1.1. Можно ли признать расходом плату за право заключения договора аренды земельного участка (п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 264.1 НК РФ)? >>>
1.2. Учитываются ли расходы на право аренды земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости (пп. 10 п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 264.1 НК РФ)? >>>

1.1. Можно ли признать расходом плату за право заключения договора аренды земельного участка (п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 264.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

Перечень расходов, указанных в ст. 264 НК РФ, не является закрытым. Налоговый кодекс РФ разрешает учитывать и иные расходы, связанные с производством и реализацией.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что затраты на приобретение права аренды земельного участка могут быть отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Аналогичная точка зрения выражена в работе автора.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.06.2005 N 20-12/46410 "Об учете расходов, связанных с оплатой права аренды земельного участка, при исчислении налога на прибыль"
В Письме указано, что затраты на оплату права аренды земельного участка могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2005 N 20-12/14540
УФНС России по г. Москве указало, что расходы, связанные с оплатой стоимости права на заключение договора аренды земельного участка, принимаются для целей налогообложения прибыли, если они будут связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 20.04.2006
Авторы указывают, что если обязательность внесения платы установлена региональным или местным законодательством, а также в распорядительном акте, то расход будет считаться экономически обоснованным и может быть признан для целей налогообложения прибыли.

1.2. Учитываются ли расходы на право аренды земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости (пп. 10 п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 264.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

С 1 января 2007 г. расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков признаются по правилам ст. 264.1 НК РФ. До этого времени в Налоговом кодексе РФ отсутствовала специальная норма, регулирующая порядок учета подобных расходов.
Согласно официальной позиции расходы на право аренды земельного участка, на котором ведется строительство здания (сооружения), не включаются в состав прочих расходов, а увеличивают первоначальную стоимость объекта. Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.08.2008 N 03-03-06/1/452
Финансовое ведомство указало, что расходы по оплате стоимости права на заключение договора долгосрочной аренды земельного участка, осуществляемые до начала строительства здания, а также во время его строительства, включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств и списываются путем начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.05.2008 N 03-03-06/1/324
Письмо Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/585
Письмо Минфина России от 29.09.2005 N 03-03-04/1/228
Статья: Земельный участок: правовые и налоговые аспекты (согласно главе 25 НК РФ) (Окончание) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 25)

Письмо Минфина России от 03.10.2005 N 03-03-04/1/238
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на право аренды земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости, будут увеличивать первоначальную стоимость объекта (в доле, приходящейся на момент окончания строительства, исходя из срока действия договора права долгосрочной аренды). Расходы по оставшейся части стоимости аренды будут носить текущий характер и учитываться в соответствии со ст. 264 НК РФ в течение оставшегося срока действия аренды.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2005 N 20-12/14540
Статья: Учет и налогообложение операций по аренде земельных участков ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 5)
Консультация эксперта, 2006
Статья: Земельный участок в строительном процессе ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 43)

2. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ЗЕМЛИ И НА ПРИОБРЕТЕНИЕ
ПРАВА АРЕНДЫ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение земельных участков, не находящихся в государственной или муниципальной собственности (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>

2.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение земельных участков, не находящихся в государственной или муниципальной собственности (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик по общему правилу вправе уменьшить доходы от реализации на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ.
Позиция Минфина России и ФНС России заключается в том, что стоимость земельного участка, приобретенного у юридического или физического лица, налогоплательщик имеет право учесть в расходах при реализации такого участка.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.08.2018 N 03-03-06/1/61105
Минфин России, ссылаясь на пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, разъясняет, что налогоплательщик имеет право учесть в расходах стоимость земельного участка, приобретенного у коммерческой организации, при его реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.01.2015 N 03-03-06/1/2540

Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/151
Указано, что, в случае если земельный участок приобретен из земель, находящихся в собственности юридических либо физических лиц, расходы на его приобретение нельзя учесть в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ. В то же время в случае дальнейшей продажи такого объекта недвижимости налогоплательщик вправе уменьшить доходы от его реализации на цену приобретения земельного участка (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/282
Письмо ФНС России от 09.07.2010 N ШС-37-3/6383@

3. ПРОДАЖА ЗЕМЕЛЬНОГО УЧАСТКА

3.1. Как определяется срок на признание убытка при продаже земельного участка (пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для налогоплательщиков, которые приобрели земельные участки в период с 01.01.2007 по 31.12.2011 (включительно).

Согласно пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока на признание расходов (пять лет и более) и фактического срока владения этим участком.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция налоговых органов заключается в следующем: срок признания убытка определяется либо в течение срока признания расходов (пять лет и более), либо в течение срока фактического владения землей. Это зависит от срока признания расходов на приобретение земельного участка.
По мнению некоторых авторов, из формулировки пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ следует, что срок признания убытков определяется как сумма срока признания расходов на приобретение земли и срока фактического владения.
В то же время есть мнение авторов, согласно которому срок признания расходов определяется как разница между сроком признания расходов на приобретение земли и сроком фактического владения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Срок признания убытка при продаже зависит от порядка признания расходов на приобретение земли

Письмо Минфина России от 31.10.2007 N 03-03-06/1/752
Финансовое ведомство разъясняет, что в пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ установлено два срока на признание убытка, в зависимости от того, как организация признает расходы:
- срок, установленный в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ. Если организация определила срок на признание расходов по земельному участку (пять лет или более), то в случае продажи участка с убытком этот убыток будет признаваться расходами также в течение данного срока (пять лет или более);
- фактический срок владения земельным участком. Если организация признает расходы на приобретение участка не равномерно, а путем уменьшения налоговой базы на сумму, не превышающую 30 процентов от налоговой базы предыдущего периода, то убыток равномерно включается в состав расходов в течение срока, равного сроку фактического владения этим участком.
Этот убыток списывается в течение указанных периодов начиная с отчетного (налогового) периода, в котором он был получен.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.05.2007 N 03-03-05/111
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 14.06.2007

Позиция 2. Сумма срока признания расходов на приобретение земли и срока фактического владения

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 19.01.2007
Автор говорит, что если толковать пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ формально, то при продаже земельного участка с убытком общий срок признания убытка равен общему установленному сроку (пять лет или более) плюс срок фактического использования земельного участка. В полученный срок убыток следует признавать равными долями. Однако автор отмечает, что по данному вопросу необходимы дальнейшие поправки в Налоговый кодекс РФ.
Аналогичные выводы содержит:
КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2007 года

Позиция 3. Разница между сроком признания расходов на приобретение земли и сроком фактического владения

Статья: Земля - в затраты ("Расчет", 2007, N 3)
Автор отмечает, что срок признания убытков от продажи земли определяется как разница между сроком, определенным в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, и сроком фактического владения участком до момента продажи. Например, при сроке списания расходов, назначенном фирмой в пять лет, организация владела землей только два года. Значит, убыток включается в состав расходов на протяжении трех оставшихся лет.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что если земельный участок, который приобретен в январе 2007 г. и расходы по которому признаются равномерно в течение пяти лет, продается в январе 2008 г., то убыток от его реализации включается в состав прочих расходов равными долями с 2008 г. в течение четырех лет.

ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ РАСХОДЫ (ПО СТ. 265 НК РФ)
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ИМУЩЕСТВА
В БЕЗВОЗМЕЗДНОЕ ПОЛЬЗОВАНИЕ

1.1. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы затраты, связанные с содержанием имущества, переданного в безвозмездное пользование (пп. 20 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Порядок учета расходов на содержание имущества, переданного в безвозмездное пользование, в Налоговом кодексе РФ не установлен. При этом перечень внереализационных расходов является открытым (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, в частности, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования (ст. 695 ГК РФ).
Согласно позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве расходы организации-ссудодателя, связанные с содержанием имущества, которое передано в безвозмездное пользование, не учитываются ею в целях налогообложения. ФНС России Письмом от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховных Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года, в котором, в частности, упоминается Определение Верховного Суда РФ от 09.12.2014 N 306-КГ14-5530 об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ. Из Определения следует, что налогоплательщик не вправе учесть в расходах затраты по содержанию помещений столовых, безвозмездно предоставленных иным организациям, поскольку доход от реализации продукции столовых получали организации - пользователи данных помещений. Есть судебные акты и работы авторов, в которых изложена аналогичная точка зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.03.2015 N 03-03-06/4/17133
Минфин России разъясняет, что расходы, связанные с содержанием имущества, переданного по договору безвозмездного пользования, которые не возмещаются ссудополучателем, не соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Соответственно, при определении налоговой базы по налогу на прибыль они не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.07.2013 N 03-03-06/4/25615

Письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года.
В Обзоре, в частности, приводится Определение Верховного Суда РФ от 09.12.2014 N 306-КГ14-5530 об отказе в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ со следующим выводом: в состав расходов не включаются затраты налогоплательщика по содержанию помещений столовых, безвозмездно предоставленных иным организациям, в том числе и в случае, если он заключил договоры на услуги по организации горячего питания с указанными организациями.

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.08.2007 N 20-05/078880.2
В документе отмечается, что организация-ссудодатель, передавшая в безвозмездное пользование имущество, не вправе учитывать расходы на его содержание.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 18.08.2014 по делу N А72-10571/2013 (Определением Верховного Суда РФ от 09.12.2014 N 306-КГ14-5530 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд установил, что налогоплательщик нес затраты на содержание столовых, переданных в безвозмездное пользование организациям, которые оказывали услуги по организации питания. Именно они, указал суд, получали доход от реализации продукции столовых, в то время как налогоплательщик прибыли не извлекал. Суд также учел, что в столовых обслуживались не только работники налогоплательщика, но и сторонние лица. Суд пришел к выводу, что расходы по содержанию помещений столовых необходимо рассматривать как затраты, осуществленные в пользу третьих лиц, которые осуществляли пользование помещениями и извлекали доход от реализации продукции столовой. Поскольку помещения не использовались налогоплательщиком в целях получения дохода, инспекция правомерно исключила из расходов соответствующие суммы коммунальных платежей.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2013 по делу N А65-17222/2012
ФАС признал неправомерными выводы судов нижестоящих инстанций об обоснованности расходов налогоплательщика в виде коммунальных платежей, уплаченных по имуществу, переданному им в безвозмездное пользование предпринимателю. Суд указал, что в соответствии со ст. 695 ГК РФ и договором ссуды ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии и нести все расходы на ее содержание.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2012 по делу N А75-7749/2010 (Определением ВАС РФ от 19.11.2012 N ВАС-15241/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
ФАС указал, что суды нижестоящих инстанций, руководствуясь положениями ст. ст. 247, 252, 265, 270 НК РФ, ст. 689 ГК РФ, пришли к правомерному выводу о том, что расходы на содержание имущества, переданного в безвозмездное пользование ссудополучателю, в целях налогообложения прибыли у ссудодателя не должны учитываться.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает следующее: в случае если договором безвозмездного пользования имуществом предусматривается, что расходы по содержанию имущества несет ссудодатель, то такие расходы при исчислении налога на прибыль им не учитываются. Они не признаются затратами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

2. УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ ПО ЗАЙМАМ И КРЕДИТАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по кредитам (займам), использованным для выдачи беспроцентных займов третьим лицам, внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.2. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по кредитам (займам), направленным на выдачу кредитов (займов) третьим лицам под более низкий процент, внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.3. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по долговым обязательствам, направленным на погашение ранее полученных кредитов (займов), внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.4. Являются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами суммы процентов по займу (кредиту), направленному на приобретение (строительство) амортизируемого имущества (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>
2.5. Как учитывается для целей налога на прибыль разница (дисконт) между номиналом векселя и суммой, полученной при его досрочном погашении (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 10 ст. 280 НК РФ)? >>>
2.6. Учитываются ли для целей налога на прибыль проценты за пользование денежными средствами более года по выданному векселю со сроком платежа "по предъявлении", если срок не был обусловлен (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, ст. ст. 34 и 77 Положения о переводном и простом векселе)? >>>
2.7. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по кредиту (займу), использованному не по целевому назначению, внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.8. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы проценты по товарному кредиту (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.9. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами проценты по кредиту (займу), который был внесен в качестве взноса в уставный капитал другой организации либо использован на приобретение доли в другом юридическом лице (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.10. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами проценты по займам (кредитам), направленным на приобретение акций других организаций (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.11. До какого момента налогоплательщик, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), вправе учитывать для целей налога на прибыль проценты по непогашенным долговым обязательствам в качестве внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
2.12. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах проценты по кредитам (займам), направленным на выплату дивидендов (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 270 НК РФ)? >>>

2.1. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по кредитам (займам), использованным для выдачи беспроцентных займов третьим лицам, внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются, в частности, проценты по кредитам и займам. Однако согласно п. 1 ст. 252 НК РФ все расходы признаются таковыми, только если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.
Возникает вопрос: признаются ли внереализационными расходами проценты по кредитам (займам), использованным для выдачи беспроцентных займов третьим лицам?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что не признаются расходами проценты по кредитам и займам, которые используются для выдачи беспроцентных займов третьим лицам. Есть судебные акты, подтверждающие такой подход.
В то же время имеются судебные акты, в которых было признано право налогоплательщика включить в расходы проценты по кредиту, использованному для выдачи беспроцентного займа.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы признать нельзя

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.2005 N 20-12/12463
В Письме разъясняется, что не признаются внереализационными расходами проценты по кредитам и займам, если заемные суммы используются для выдачи других беспроцентных займов.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.06.2017 N Ф04-1449/2017 по делу N А70-11857/2016
Суд отказал организации в признании правомерными внереализационных расходов в виде процентов по кредитному договору. Это обусловлено тем, что заемные средства были использованы для целей, не связанных с получением дохода: в дальнейшем они были переданы в форме беспроцентного займа.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.08.2012 по делу N А46-12960/2011

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2011 по делу N А28-5351/2010
Суд указал, что не признаются расходами проценты по кредиту, использованному для выдачи беспроцентного займа.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.11.2007 N Ф03-А73/07-2/3272 по делу N А73-18818/2005-16
Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2009 N КА-А40/917-09 по делу N А40-12475/07-98-80
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.03.2007 по делу N А56-60519/2005 (Определением ВАС РФ от 20.06.2007 N 7196/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2006 по делу N А42-5855/2005
Постановление ФАС Уральского округа от 19.04.2005 N Ф09-1479/05-АК

Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2011 по делу N А40-1037/11-99-5 (Определением ВАС РФ от 28.03.2012 N ВАС-2810/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что расходование процентного займа на кредитование третьих лиц на безвозмездной основе не является экономически оправданным. Соответственно, проценты по такому займу не учитываются в расходах при определении налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N КА-А40/2336-09 по делу N А40-23493/08-118-89

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.05.2005 N Ф04-2958/2005(11284-А46-15)
Суд указал, что проценты по кредиту, направленному на выдачу беспроцентного и безвозвратного кредита, не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Позиция 2. Расходы признать можно

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2014 по делу N А58-2180/2013
Суд указал, что предоставление обществом беспроцентного займа дочернему предприятию было связано с финансово-экономической деятельностью общества и направлено на реализацию права участника дочернего общества на участие в распределении прибыли этого общества. Положения ст. 252 НК РФ не ставят экономическую оправданность расходов в зависимость от совершения налогоплательщиком операций с взаимозависимыми лицами. Суд признал обоснованными расходы общества в виде процентов по кредитному договору, денежные средства по которому переданы дочернему предприятию в форме беспроцентного займа.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2011 N Ф09-11444/10-С3 по делу N А07-9140/2010
Суд признал правомерность отнесения на расходы процентов за пользование кредитом, переданным впоследствии налогоплательщиком в беспроцентный заем.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.08.2008 N Ф03-А73/08-2/3236 по делу N А73-1807/2008-5
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2007 N Ф04-3107/2007(34377-А46-42) по делу N А46-9789/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2010 по делу N А26-11541/2009 (Определением ВАС РФ от 12.04.2011 N ВАС-251/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 19.08.2009 N Ф09-5980/09-С2 по делу N А60-4140/2009-С6

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.05.2007 N Ф04-2582/2007(33714-А27-25), Ф04-2582/2007(33715-А27-25) по делу N А27-14452/2006-2
Суд указал, что общество, направляя кредитные средства на приобретение векселей и выдачу беспроцентных займов, не выходило за рамки действующего гражданского законодательства. Следовательно, при соблюдении условий ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе признать в расходах проценты за пользование банковским кредитом.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.09.2011 по делу N А72-9216/2010
Суд указал на правомерность учета процентов по займам, которые использованы для выдачи беспроцентных займов третьим лицам, так как в данной ситуации налогоплательщик исходил из собственных экономических интересов, его действия были направлены на предотвращение неблагоприятных последствий и получение дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.12.2008 N Ф04-7509/2008(16963-А46-37) по делу N А46-102/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2008 N Ф04-3446/2008(6070-А46-37) по делу N А46-9103/2006 (Определением ВАС РФ от 04.09.2008 N 9445/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2009 по делу N А44-2221/2008

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2009 N Ф04-4978/2009(12936-А46-37) по делу N А46-20633/2008
Суд пришел к выводу о соответствии расходов в виде процентов требованиям ст. 252 НК РФ. Установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик имел собственные денежные средства для предоставления беспроцентных займов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.12.2008 по делу N А12-3509/08
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.04.2007 по делу N А65-16414/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-6193/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2007 по делу N А56-1825/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 22.05.2007 N Ф09-3656/07-С2 по делу N А60-8440/06

2.2. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по кредитам (займам), направленным на выдачу кредитов (займов) третьим лицам под более низкий процент, внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются, в частности, проценты по кредитам и займам. Однако согласно п. 1 ст. 252 НК РФ все расходы признаются таковыми, только если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.
Возникает вопрос: признаются ли внереализационными расходами проценты по кредитам (займам), направленным на выдачу кредитов (займов) третьим лицам под более низкий процент?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в которых указано, что налогоплательщик вправе учесть расходы на выплату процентов по кредиту, даже если этот кредит был направлен на выдачу займа под более низкий процент. Есть работа автора, в которой поддерживается данная точка зрения.
Вместе с тем есть судебный акт, согласно которому выдача займов под более низкий процент является экономически неоправданной операцией. Проценты, выплачиваемые налогоплательщиком заимодавцу, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по кредитам (займам), направленным на выдачу кредитов (займов) под более низкий процент, учитываются в расходах

Постановление ФАС Поволжского округа от 04.08.2011 по делу N А12-22102/2010
Суд указал: налогоплательщик правомерно учел спорные проценты, несмотря на то что использовал денежные средства по кредиту для выдачи займов под более низкий процент. К такому выводу суд пришел, поскольку установил, что по условиям договора налогоплательщик не мог сразу использовать всю сумму кредита по целевому назначению, а за неиспользование кредита предполагалась уплата комиссии банку.

Постановление ФАС Московского округа от 23.12.2010 N КА-А40/15995-10 по делу N А40-2104/10-112-20
Суд установил, что общество кредитовало под более низкий процент своему агенту (дочерней организации) часть собственных заемных средств для решения его производственных вопросов. Суд отметил, что, если бы агент получил кредит в коммерческом банке, это привело бы к увеличению производственных издержек агента и, в свою очередь, повлекло бы за собой увеличение себестоимости оказываемых обществом услуг. Работы агента позволяют сократить расходы налогоплательщика на содержание службы главного инженера, финансовой службы, бухгалтерии, отдела обеспечения. При таких обстоятельства ФАС отклонил доводы налогового органа, отказавшего обществу в учете процентов.

Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2007 N КА-А40/11648-07 по делу N А40-79971/06-139-389 (Определением ВАС РФ от 24.03.2008 N 3187/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что общество, как мажоритарный акционер, было заинтересовано в получении заводом прибыли. Поэтому расходы налогоплательщика на уплату процентов по кредиту, направленному на выдачу этому предприятию займа, могут учитываться при налогообложении прибыли, даже если ставка составляет 14,5 процента, а заем предоставляется лишь под три процента годовых.

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.08.2008 по делу N А55-17306/07
Суд указал, что налогоплательщиком соблюдены требования ст. 252 НК РФ, поэтому он правомерно включил в расходы спорные проценты.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2006 N А33-13813/05-Ф02-5325/06-С1 по делу N А33-13813/05
Суд сделал вывод, что Налоговый кодекс РФ не содержит никаких особых правил признания в расходах процентов по кредиту, который был направлен на выдачу займа под более низкий процент. Поэтому, если понесенные расходы соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, налогоплательщик может их учесть.

Консультация эксперта, 2007
По мнению автора, расходы на выплату процентов по кредиту могут учитываться при налогообложении прибыли, даже если этот кредит был направлен на выдачу займа под более низкий процент. Однако в этом случае налогоплательщику нужно доказать, что указанный заем принесет доход в будущем (например, если заем предоставляется дочерней организации).

Позиция 2. Проценты по кредитам (займам), направленным на выдачу кредитов (займов) под более низкий процент, не учитываются в расходах

Постановление ФАС Московского округа от 16.11.2011 по делу N А40-1037/11-99-5
Суд указал, что налогоплательщик за счет заемных денежных средств выдавал кредиты (займы) взаимозависимым лицам под более низкий процент. Суд пришел к выводу о том, что затраты на проценты по кредитам (займам), направленным на выдачу кредитов (займов) под более низкий процент, не отвечают критерию экономической обоснованности и не направлены на получение дохода. Следовательно, их нельзя учесть во внереализационных расходах.

2.3. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по долговым обязательствам, направленным на погашение ранее полученных кредитов (займов), внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационных расходах учитываются в том числе проценты по долговым обязательствам любого вида.
Возникает вопрос: признаются ли внереализационными расходами проценты по долговым обязательствам, направленным на погашение ранее полученных кредитов (займов)?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что проценты по кредитным договорам и договорам займа, направленным на погашение долговых обязательств, учитываются в расходах. Аналогичное мнение выражено в судебных решениях и работах авторов.
В то же время есть судебное решение, в котором сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по долговым обязательствам, направленным на погашение ранее полученных кредитов, учитываются в расходах

Письмо Минфина России от 12.03.2010 N 03-03-06/1/125
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по кредитным договорам и договорам займа, направленным на погашение долговых обязательств, учитываются в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/239
Письмо УФНС России по г. Москве от 05.10.2010 N 16-15/104054@
Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2010 N КА-А40/11775-10 по делу N А40-5379/10-140-61
Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2009 N КА-А40/83-09 по делу N А40-9753/08-35-43
Постановление ФАС Московского округа от 15.07.2008 N КА-А40/6247-08 по делу N А40-49547/07-108-292
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2010 по делу N А72-4810/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.2008 по делу N А56-53271/2007
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.10.2010 по делу N А22-1261/2009/13-83
Консультация эксперта, 2009

Письмо Минфина России от 22.01.2007 N 03-03-06/1/19
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по долговым обязательствам, полученным для погашения ранее взятых займов и кредитов, признаются расходом при условии, что их начисление соответствует требованиям ст. ст. 269 и 328 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 22.01.2007 N 03-03-06/1/19 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 3)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.03.2008 по делу N А56-21273/2007 (Определением ВАС РФ от 01.08.2008 N 9722/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что использование займов для погашения процентов по ранее полученным кредитам и уплаты процентов по долговым обязательствам не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 N КА-А40/9647-08 по делу N А40-8847/08-87-23
Суд указал, что получение денежных средств на погашение имеющихся долговых обязательств является предпринимательской деятельностью, осуществляемой налогоплательщиком самостоятельно, не нарушает положений налогового законодательства РФ, прав третьих лиц и не причиняет ущерба бюджету, а также не делает расходы заявителя в виде процентов, штрафов, пеней по таким кредитам, займам необоснованными, документально не подтвержденными, не направленными на получение дохода.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2008 по делу N А56-15547/2007
Суд указал, что кредитные средства использованы на нужды налогоплательщика, в том числе на исполнение обязательств по ранее заключенным кредитным договорам. Это свидетельствует о добросовестном ведении предпринимательской деятельности, желании предотвратить отрицательные последствия, которые могут наступить в результате несвоевременного исполнения долговых обязательств и негативно повлиять на деловую репутацию и ведение деятельности, направленной на получение дохода.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.01.2008 N Ф04-562/2008(1233-А27-40) по делу N А27-5498/2007-2
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах проценты по кредитам на погашение ранее взятых долговых обязательств, так как денежные средства, полученные по кредитным договорам, были направлены налогоплательщиком на осуществление перекредитования. Согласно представленным расчетам он получил выгоду из-за экономии на разнице процентных ставок по кредитным договорам, взятым в различных банках.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2007 по делу N А56-1825/2006
Суд установил, что заимодавец в связи с производственной необходимостью попросил налогоплательщика досрочно возвратить заем, поэтому признал обоснованными проценты по долговому обязательству, направленному на погашение указанного займа.

Позиция 2. Проценты по долговым обязательствам, направленным на погашение ранее полученных кредитов, не учитываются в расходах

Постановление ФАС Поволжского округа от 12.07.2007 по делу N А55-5379/2006-11
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно учел в расходах проценты по кредиту, направленному на погашение ранее полученных беспроцентных займов, срок возврата по которым не наступил.

2.4. Являются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами суммы процентов по займу (кредиту), направленному на приобретение (строительство) амортизируемого имущества (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 257 НК РФ)?

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков - с учетом ст. ст. 269 и 291 НК РФ). В то же время из п. 1 ст. 257 НК РФ следует, что в первоначальную стоимость амортизируемого имущества включаются в том числе затраты на его приобретение, которые погашаются через амортизацию.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России проценты по займу (кредиту), использованному для приобретения (строительства) амортизируемого имущества, следует включать во внереализационные расходы, а не в первоначальную стоимость этого имущества. ФНС России и УФНС России по г. Москве придерживаются аналогичной позиции. Имеются судебные акты и работы авторов, в которых сделаны аналогичные выводы.
Существует письмо Минфина России, согласно которому проценты за кредит, уплачиваемые в период создания основного средства, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по займу (кредиту), направленному на приобретение (строительство) амортизируемого имущества, учитываются в составе внереализационных расходов

Письмо Минфина России от 10.03.2015 N 03-03-10/12339 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 23.03.2015 N ГД-4-3/4568@)
Минфин России дал разъяснения по вопросу об учете в целях налогообложения прибыли процентов по долговым обязательствам, полученным для приобретения (сооружения/достройки, дооборудования, реконструкции и т.п.) объектов основных средств.
Ведомство указало, что в силу пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Таким образом, в первоначальной стоимости (измененной стоимости) амортизируемого имущества проценты по долговым обязательствам не учитываются.

Письмо Минфина России от 28.06.2013 N 03-03-06/1/24671
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по договорам займа, кредита и т.п. учитываются не в первоначальной стоимости основного средства, а в составе внереализационных расходов, исходя из особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21757
Письмо Минфина России от 26.04.2013 N 03-03-06/1/14650
Письмо Минфина России от 06.12.2011 N 03-03-06/1/808
Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/398
Письмо Минфина России от 02.11.2009 N 03-03-06/1/720
Письмо Минфина России от 18.06.2009 N 03-03-06/1/408
Письмо Минфина России от 03.02.2009 N 03-03-06/1/37
Письмо Минфина России от 14.10.2008 N 03-03-06/1/577
Письмо Минфина России от 24.09.2008 N 03-03-06/1/541
Письмо Минфина России от 14.02.2008 N 03-03-06/1/94
Письмо Минфина России от 19.12.2007 N 03-03-06/1/878
Письмо Минфина России от 14.12.2007 N 03-03-06/1/855
Письмо Минфина России от 22.10.2007 N 03-03-06/1/731
Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/598
Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/1/577
Письмо Минфина России от 26.06.2007 N 03-03-06/4/76
Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 N 20-12/083116
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.07.2007 N 20-12/071878
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/1/577 ("Консультант", 2007, N 20)

Письмо ФНС России от 29.09.2014 N ГД-4-3/19855
В Письме рассмотрен вопрос учета процентов по долговым обязательствам, полученным для приобретения (сооружения, достройки, дооборудования, реконструкции и т.п.) объектов основных средств.
Налоговая служба отметила, что подобные расходы не увеличивают первоначальную стоимость (измененную стоимость) амортизируемого имущества. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ проценты по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам с учетом особенностей, предусмотренных в ст. 269 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2013 по делу N А26-7196/2011
Суд указал, что положения ст. 257 НК РФ не предусматривают включения в первоначальную сумму амортизируемого имущества процентов по займу, использованному на приобретение данного объекта. Такие проценты учитываются во внереализационных расходах.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.06.2010 N Ф09-4668/10-С3 по делу N А50-31503/2009
Суд указал, что проценты по займу, использованному на приобретение основного средства, включаются во внереализационные расходы налогоплательщика. Такие затраты не формируют первоначальную стоимость приобретенного основного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2009 N КА-А40/6713-09 по делу N А40-81169/08-35-358
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2005 N А42-8523/04-28
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Уральского округа от 27.04.2007 N Ф09-2999/07-С2 по делу N А60-32755/06 (Определением ВАС РФ от 24.08.2007 N 10303/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в состав внереализационных расходов проценты, которые уплачены по займам, использованным на приобретение основного средства.

Позиция 2. Проценты по кредиту, направленному на приобретение (строительство) амортизируемого имущества, уплачиваемые в период создания основного средства, учитываются в составе его первоначальной стоимости

Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-03-06/1/204
Минфин России разъясняет, что проценты за кредит, уплачиваемые в период создания основного средства, должны учитываться в составе его первоначальной стоимости.
При этом ведомство отметило, что проценты по кредитам, выданным на приобретение оборудования, в период консервации работ по монтажу оборудования учитываются в составе внереализационных расходов в размере, не превышающем установленного ст. 269 НК РФ.

2.5. Как учитывается для целей налога на прибыль разница (дисконт) между номиналом векселя и суммой, полученной при его досрочном погашении (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 10 ст. 280 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам.
Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Это положение предусмотрено п. 3 ст. 43 НК РФ.
Возникает вопрос: как учитывается разница между номиналом векселя и суммой, полученной при его досрочном погашении?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что убыток в виде разницы между номиналом векселя и суммой, полученной при его досрочном предъявлении, уменьшает налоговую базу по операциям с ценными бумагами.
В то же время есть судебные акты, согласно которым разница между номиналом векселя и суммой, полученной при его досрочном погашении, признается внереализационным расходом. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Дисконт уменьшает налоговую базу по операциям с ценными бумагами

Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-03-06/1/6365
Разъясняется, что убыток в виде разницы между номиналом векселя и суммой, полученной от векселедателя при досрочном предъявлении векселя к оплате, уменьшает налоговую базу по операциям с ценными бумагами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 31.08.2009 N 03-03-06/1/559

Позиция 2. Дисконт признается внереализационным расходом

Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2007 по делу N А09-3503/06-22
Суд подтвердил правомерность учета дисконта по векселям во внереализационных расходах, поскольку они служили средством оплаты выполненных работ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.06.2006 по делу N А65-25836/2005-СА1-29
Суд указал, что дисконт между ценами погашения и продажи векселя, полученного в качестве оплаты товаров, признается внереализационным расходом.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2006 N Ф04-8849/2005(17692-А45-37)
Суд указал, что разница между номиналом векселя и суммой, полученной при его досрочном погашении банком, признается внереализационным расходом налогоплательщика.

2.6. Учитываются ли для целей налога на прибыль проценты за пользование денежными средствами более года по выданному векселю со сроком платежа "по предъявлении", если срок не был обусловлен (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, ст. ст. 34 и 77 Положения о переводном и простом векселе)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются проценты по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком.
В соответствии со ст. 34 Постановления ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/134 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" переводный вексель со сроком "по предъявлении" оплачивается при его предъявлении. А предъявлен к платежу такой вексель должен быть в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить более продолжительный срок.
Возникает вопрос: учитываются ли проценты за пользование денежными средствами более года по выданному векселю со сроком платежа "по предъявлении", если срок не был обусловлен?
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, согласно которым отнесение на расходы процентов по векселю со сроком "по предъявлении", начисленных за все время фактического пользования заемными средствами, признано правомерным.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.06.2010 по делу N А27-18928/2009
Суд указал, что действующим законодательством не определен конечный срок начисления процентов по векселям. Поэтому вывод налогового органа о возможности включения в состав расходов предприятия только той суммы процентов, которая была исчислена до истечения года со дня составления спорных векселей, ошибочен. Следовательно, налогоплательщик правомерно учел проценты по векселю со сроком платежа "по предъявлении", начисленные за все время фактического пользования.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2007 N Ф04-3962/2007(35300-А27-31), Ф04-3962/2007(35809-А27-31) по делу N А27-17796/2006-6
Суд установил, что между векселедержателем и векселедателем отсутствует спор о дате окончания начисления процентов по векселям. А значит, нет оснований считать датой окончания начисления процентов день истечения годичного срока. Довод инспекции о том, что общество не представило доказательств, подтверждавших факт продолжения срока предъявления векселей к платежу, суд не принял. Он указал, что, поскольку фактически пользование заемными средствами продолжалось и по истечении одного года с момента составления векселя, проценты правомерно учтены за все время пользования указанными средствами.

2.7. Признаются ли для целей налога на прибыль проценты по кредиту (займу), использованному не по целевому назначению, внереализационными расходами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида. О том, является ли препятствием для признания расхода использование кредита не по целевому назначению, в ст. 265 НК РФ не сказано.
Официальная позиция заключается в том, что независимо от цели получения кредита (займа) проценты по долговым обязательствам признаются внереализационным расходом. Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие такой подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 18.08.2006 N 03-03-04/1/633
Финансовое ведомство отмечает, что в целях налогообложения прибыли расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида независимо от целевого назначения таких заимствований.

Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2010 N КА-А41/8345-10 по делу N А41-33343/09
Суд пришел к выводу, что для включения в расходы процентов по кредиту не имеет правового значения, на какие цели заем предоставлен и на какие цели использован.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.03.2010 по делу N А32-26302/2008-63/376
Суд со ссылкой на пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ указал, что в целях налога на прибыль расходами признаются проценты по долговым обязательствам любого вида независимо от формы заимствования, т.е. и проценты по полученным кредитам (займам) независимо от их целевого назначения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.01.2009 по делу N А32-9519/2008-4/213 (Определением ВАС РФ от 06.04.2009 N ВАС-3805/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.09.2010 по делу N А53-31631/2009
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть в расходах проценты по кредиту даже в том случае, если договор, в целях заключения которого брался кредит, не был исполнен.

Постановление ФАС Московского округа от 30.07.2008 N КА-А40/6756-08 по делу N А40-58300/07-117-348
Суд указал, что факт использования кредитов не на те цели, которые указаны в кредитных договорах, не свидетельствует об экономической неоправданности понесенных налогоплательщиком расходов по уплате процентов за их использование.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2008 N Ф08-3739/2008 по делу N А32-8186/2007-63/218 (Определением ВАС РФ от 05.11.2008 N 14496/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 01.08.2007 по делу N А08-665/05-20

Постановление ФАС Московского округа от 05.05.2008 N КА-А40/3517-08 по делу N А40-39040/07-112-234
Суд, сославшись на пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, указал, что нормы налогового законодательства не связывают отнесение процентов к внереализационным расходам с целью получения кредита.

Постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2008 N Ф09-751/08-С3 по делу N А60-9331/07
Суд указал, что Налоговым кодексом РФ не установлено каких-либо ограничений по целям использования заемных средств, следовательно, налогоплательщик вправе направить заемные средства на погашение обязательств по другим договорам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2008 по делу N А56-15547/2007
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.07.2007 N А10-5051/06-Ф02-3908/07 по делу N А10-5051/06

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.12.2008 по делу N А12-9039/2008
Суд отклонил довод налогового органа о невозможности включения процентов по заемным средствам в расходы общества из-за их нецелевого использования, руководствуясь ст. 265 НК РФ, которая такой взаимосвязи не устанавливает.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Консультация эксперта, 2011
Автор пришел к выводу о том, что налогоплательщик вправе учитывать проценты по кредиту, использованному не по назначению, но в рамках производственной деятельности организации.

Статья: Учет процентов по банковским кредитам ("Советник бухгалтера", 2007, N 2)
Автор отмечает, что цель получения кредита не влияет на возможность признания процентов внереализационными расходами. Однако это не значит, что затраты по любому кредиту можно учесть в качестве расходов, ведь экономическую обоснованность расходов никто не отменял.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что проценты по кредиту, который использован не по целевому назначению, а для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, могут быть учтены в составе внереализационных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Учет кредитов и займов ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 2)
Статья: Налоговый учет расходов по рублевым займам и кредитам ("Российский налоговый курьер", 2005, N 10)

2.8. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы проценты по товарному кредиту (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
Возникает вопрос: включаются ли во внереализационные расходы проценты по товарному кредиту?
Официальная позиция заключается в том, что проценты по договору товарного кредита включаются во внереализационные расходы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.02.2011 N 03-03-06/1/83
Финансовое ведомство отмечает, что суммы процентов, начисленных по договорам товарного кредита, заемщик учитывает в составе внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/82
Статья: Товарный кредит: учет и налогообложение (Начало) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 19)

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что проценты, выплачиваемые по договору товарного кредита, признаются внереализационными расходами заемщика (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

2.9. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами проценты по кредиту (займу), который был внесен в качестве взноса в уставный капитал другой организации либо использован на приобретение доли в другом юридическом лице (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
Возникает вопрос: признаются ли внереализационными расходами проценты по кредиту, который был внесен в качестве взноса в уставный капитал другой организации либо использован на приобретение доли в другом юридическом лице?
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что проценты по кредиту, внесенному в качестве взноса в уставный фонд общества или направленному на приобретение доли в другой организации, учитываются в расходах. Есть судебные решения и работа автора, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.02.2013 N 03-08-05/5690
Разъясняется, что проценты за пользование займом (кредитом), полученным для приобретения доли в другом юридическом лице, признаются расходом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.06.2010 N 03-03-06/1/360

Письмо Минфина России от 28.11.2005 N 03-03-04/1/391
Разъясняется, что налогоплательщик вправе учесть проценты по кредиту, который был использован в качестве взноса в уставный капитал организации.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А10-248/2011
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть в расходах проценты по займу (кредиту), направленному на приобретение доли в другой организации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 N КА-А40/9647-08 по делу N А40-8847/08-87-23
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2007 по делу N А56-16122/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 18.12.2008 N Ф09-9560/08-С3 по делу N А71-528/08
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2011 N КА-А40/6415-11 по делу N А40-105226/10-13-567
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел проценты по договорам займа, направленным на приобретение долей в других организациях. Таким образом, в результате создания комплекса компаний налогоплательщик смог увеличить объемы производства продукции, расширить круг покупателей, обновить фонды и выполнить ряд мер для получения организацией прибыли.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.07.2009 по делу N А32-681/2009-33/14
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в составе расходов проценты по займу, направленному на приобретение долей участия в другом обществе. Подобное использование заемных средств не противоречит положениям гражданского и налогового законодательства.

2.10. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами проценты по займам (кредитам), направленным на приобретение акций других организаций (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита (займа). Расходом признается сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.
Однако все расходы можно учесть, только если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также являются экономически обоснованными и документально подтвержденными (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть в составе внереализационных расходов проценты по займу (кредиту), который был направлен на приобретение акций других организаций?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, проценты по долговым обязательствам, направленным на приобретение акций других организаций, учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Есть судебные акты и мнения авторов, поддерживающие данный подход.
В то же время есть судебный акт, в соответствии с которым налогоплательщик не вправе учитывать в составе расходов проценты по долговым обязательствам, направленным на приобретение акций других юридических лиц.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по кредиту, направленному на приобретение акций других организаций, можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 27.02.2013 N 03-08-05/5690
Разъясняется, что проценты по долговым обязательствам, направленным на приобретение акций, могут учитываться во внереализационных расходах на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.11.2010 N 03-03-06/1/748
Письмо Минфина России от 05.11.2009 N 03-03-06/1/728

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А10-248/2011
Как указал суд, инспекция не опровергла получение налогоплательщиком экономического эффекта от приобретения акций других организаций на привлеченные заемные средства. Налоговый орган не представил доказательств направленности действий организации на получение необоснованной налоговой выгоды, учитывая, что подобное использование заемных средств не противоречит гражданскому законодательству.

Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2011 N КА-А40/7188-11 по делу N А40-90437/10-107-463
Суд отклонил довод налогового органа о создании налогоплательщиком схемы, позволяющей за счет заемных средств незаконно увеличивать расходы по налогу на прибыль, и указал на реальность сделки, отсутствие взаимозависимости между сторонами по сделке, а также на получение налогоплательщиком дивидендов по приобретенным акциям. Суд признал, что налогоплательщик правомерно учел в составе внереализационных расходов проценты по кредиту, направленному на приобретение акций.

Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2011 N КА-А40/6415-11 по делу N А40-105226/10-13-567
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел проценты по договорам займа, направленного на приобретение акций в других организациях. Таким образом, в результате создания комплекса компаний налогоплательщик смог увеличить объемы производства продукции, расширить круг покупателей, обновить фонды и выполнить ряд мер для получения организацией прибыли.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.10.2010 по делу N А22-1261/2009/13-83
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть расходы в виде процентов по займу, который был направлен, в частности, на приобретение акций другой организации, получающей значительную прибыль. Налоговый орган не опроверг экономической обоснованности произведенных расходов и их направленности на получение дохода.

Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2009 N КА-А40/9477-09 по делу N А40-91385/08-80-357
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в составе внереализационных расходов проценты по кредиту, направленному на приобретение акций другого общества.
Как отметил суд, доводы налогового органа о том, что получение кредита на покупку акций и последующая их продажа являлись заведомо убыточными операциями, не подтверждаются и не опровергают факта заключения сделок с целью получения прибыли.

Постановление ФАС Московского округа от 10.06.2009 N КА-А40/5109-09 по делу N А40-68175/08-33-295
Как указал суд, налогоплательщик правомерно учел в составе расходов проценты по займу, направленному, в частности, на приобретение ценных бумаг (акций).
То обстоятельство, что в первые годы существования у организации отсутствовали доходы, не является достаточным доказательством необоснованности расходов, поскольку налогоплательщик осуществлял подготовительную деятельность. Кроме того, приобретение акций было отражено в бухгалтерском балансе общества в качестве долгосрочных вложений.

Консультация эксперта, 2007
Автор приходит к выводу о правомерности учета в составе внереализационных расходов процентов по займу, направленному на приобретение акций. Автор обосновывает свое мнение, в частности, тем, что приобретение акций является инвестициями, обеспечивающими производственный процесс.

Консультация эксперта, 2010
Автор приходит к выводу о том, что проценты по кредиту, направленному на приобретение акций, налогоплательщик вправе учесть в расходах. Эти проценты учитываются на протяжении всего срока действия кредитного договора в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 272 НК РФ.

Позиция 2. Проценты по кредиту, направленному на приобретение акций других организаций, нельзя учесть в расходах

Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2007, 01.02.2007 N КА-А40/13043-06 по делу N А40-19882/06-142-159 (Определением ВАС РФ от 20.04.2007 N 3693/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно учитывал в составе расходов проценты по кредиту, который был направлен на приобретение акций другого юридического лица. Налогоплательщик не обосновал, каким образом понесенные расходы благотворно повлияют на его экономическое положение в будущем, в том числе с точки зрения исполнения обществом обязанностей налогоплательщика.

2.11. До какого момента налогоплательщик, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), вправе учитывать для целей налога на прибыль проценты по непогашенным долговым обязательствам в качестве внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся проценты по долговым обязательствам любого вида. Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.
Однако Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений, до какого момента налогоплательщик, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), вправе учитывать проценты по непогашенным долговым обязательствам во внереализационных расходах.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, с момента открытия конкурсного производства проценты по долговым обязательствам не начисляются и не выплачиваются. В связи с этим правовых оснований для их учета в расходах не имеется.
В то же время есть судебный акт, из которого следует, что должник, признанный банкротом, не освобождается от обязанности начислять и учитывать проценты по непогашенным долговым обязательствам. Следовательно, в целях налогового учета он обязан начислять указанные проценты и после введения в отношении его процедуры конкурсного производства.

По вопросу учета налогоплательщиком в доходах процентов по непогашенным долговым обязательствам заемщика, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), вправе учитывать в расходах проценты по долговым обязательствам до даты принятия арбитражным судом решения о признании его банкротом и об открытии конкурсного производства

Письмо Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/2/97
По мнению финансового ведомства, с даты открытия конкурсного производства проценты, предусмотренные условиями долгового обязательства, не начисляются и не выплачиваются. Следовательно, после этого оснований для учета указанных процентов в расходах для целей налогообложения прибыли не имеется.

Позиция 2. Налогоплательщик, в отношении которого возбуждено дело о несостоятельности (банкротстве), вправе учитывать в расходах проценты по долговым обязательствам после того, как требования включены в реестр требований кредиторов

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.10.2011 по делу N А56-10459/2011
По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно включил в расходы проценты по кредитным договорам, начисленные после введения в отношении его процедуры наблюдения и включения кредитором требований (включая спорные проценты) в реестр требований кредиторов. Как утверждает налоговый орган, налогоплательщик не может начислять проценты после введения наблюдения, поскольку проценты присоединяются к сумме займа и включаются в реестр требований кредиторов в общей сумме, размер которой впоследствии не изменяется.
Суд указал, что введение процедуры наблюдения не прекращает обязательств налогоплательщика, вытекающих из условий кредитных договоров, а лишь устанавливает особый порядок их исполнения. Нормами налогового законодательства не предусмотрено особенностей учета процентов по долговым обязательствам в данной ситуации. Исходя из этого, суд признал недействительным решение инспекции о доначислении налога на прибыль в этой части.

2.12. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах проценты по кредитам (займам), направленным на выплату дивидендов (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 270 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акционерное общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев отчетного года и (или) по результатам отчетного года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено данным Законом. Выплата объявленных по каждой категории (каждому типу) акций дивидендов является обязанностью акционерного общества, если иное не предусмотрено указанным Законом.
Общество с ограниченной ответственностью вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").
Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации, в частности, при распределении прибыли, которая остается после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально его доле в уставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ).
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ).
В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются, в частности, затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, обоснованны и документально подтверждены.
При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения (п. 1 ст. 270 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Президиума ВАС РФ проценты по долговым обязательствам, возникшим в связи с выплатой дивидендов, можно включить в расходы на основании пп. 2 п. 1 ст. 265. Данная точка зрения поддерживается в Письме Минфина России. Также позиция Президиума ВАС РФ приведена в Обзоре практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толковании норм законодательства о налогах и сборах, содержащемся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год (направлены ФНС России для использования в работе). Есть судебные акты и консультация автора с аналогичным выводом.
В более ранних письмах, изданных до принятия Постановления Президиума ВАС РФ, Минфин России занимал другую позицию. Согласно ей проценты по долговым обязательствам, направленным на выплату дивидендов, учесть в расходах нельзя. Аналогичное мнение высказано в судебном акте, который издан также до принятия Постановления Президиума ВАС РФ. Есть работа автора, подтверждающая указанный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по кредиту (займу), направленному на выплату дивидендов, можно учесть в расходах

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222
Президиум ВАС РФ установил, что общество получило заем у основного акционера, которому впоследствии выплатило дивиденды за счет этой суммы. Проценты, начисленные за период пользования займом, организация включила в состав внереализационных расходов. Руководствуясь п. 1 ст. 270 НК РФ, инспекция пришла к выводу, что данные затраты не связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, поэтому они не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.
Суд не согласился с точкой зрения инспекции. Он указал, что выплачиваемые участникам хозяйственных обществ дивиденды представляют собой распределяемую между ними прибыль, которая получена при осуществлении предпринимательской деятельности. Соответственно, обязательство по выплате дивидендов связано с деятельностью, направленной на получение дохода.
Суд также отметил следующее: неотнесение дивидендов к расходам, предусмотренным п. 1 ст. 270 НК РФ, обусловлено не квалификацией данных затрат как не связанных с направленной на получение дохода деятельностью, а тем, что дивиденды представляют собой сумму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределенную между участниками. ВАС РФ подчеркнул, что пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ не устанавливают каких-либо ограничений в отношении учета в расходах процентов по долговым обязательствам, связанным с выплатой дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.12.2013 по делу N А57-18417/2012

Письмо Минфина России от 24.07.2015 N 03-03-06/1/42780
Минфин России разъясняет следующее: выплачиваемые участникам хозяйственных обществ дивиденды представляют собой распределяемую между ними прибыль, полученную в результате осуществления предпринимательской деятельности. Таким образом, обязательство по выплате дивидендов связано с деятельностью, направленной на получение дохода.
Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения (п. 1 ст. 270 НК РФ), обусловлено не тем, что данные расходы квалифицируются как не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода, а тем, что дивиденды представляют собой чистую прибыль, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками. Положения пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ не содержат каких-либо ограничений для учета в расходах процентов по долговым обязательствам, направленным на выплату дивидендов.
Следовательно, проценты по кредиту, использованному на выплату дивидендов, учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.
В Обзоре, в частности, упоминается Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222 со следующим выводом: положения п. 1 ст. 270 НК РФ не могут быть расценены как содержащие предписание о том, что недопустимо учитывать в составе расходов затраты, понесенные налогоплательщиком в связи с выплатой дивидендов. В пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ отсутствуют ограничения для учета расходов, возникших в связи с выплатой дивидендов. Следовательно, вывод о том, что расходы в виде процентов по договору займа, понесенные в рамках выплаты компанией дивидендов, не могут уменьшать базу по налогу на прибыль, инспекция и суд кассационной инстанции сделали без должных к тому оснований.
Однако ФНС России отметила, что в соответствии с Письмами Минфина России от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8152 расходы в виде процентов по займу, привлеченному для выплаты дивидендов, не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли, так как они произведены не для получения дохода.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А10-248/2011
Суд указал, что привлечение обществом заемных средств на выплату дивидендов является экономически оправданным и не противоречит действующему законодательству. Следовательно, проценты по этому займу правомерно учтены во внереализационных расходах.

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.04.2007 по делу N А55-11750/06-3
Судом было установлено, что средства, полученные по кредитному договору на пополнение оборотных средств, были использованы, в частности, на выплату дивидендов акционерам общества. Суд указал, что направление обществом полученного кредита в том числе на выполнение предусмотренной законом обязанности по выплате дивидендов является экономически оправданным. Следовательно, проценты по этому кредиту правомерно учтены во внереализационных расходах.

Консультация эксперта, 2013
Автор дал следующие разъяснения. Проценты по займу, полученному с целью выплаты дивидендов, можно включить в расходы при налогообложении прибыли с учетом особенностей, которые установлены ст. 269 НК РФ. Однако такое право, возможно, придется отстаивать в суде, поскольку контролирующие органы придерживаются противоположного мнения.

Позиция 2. Проценты по кредиту (займу), направленному на выплату дивидендов, нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы в виде процентов по долговому обязательству, привлеченному для выплаты дивидендов, не включаются в базу по налогу на прибыль. Такие затраты не направлены на получение дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8152

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.03.2012 по делу N А57-8020/2011 (Определением ВАС РФ от 11.10.2012 N ВАС-7971/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд кассационной инстанции согласился с выводом суда апелляционной инстанции о том, что привлечение заемных средств на выплату дивидендов при наличии прибыли является нецелесообразным. Расходы на оплату процентов по кредитам в рассматриваемом случае не отвечают критерию экономической обоснованности.

Консультация эксперта, 2013
Автор, опираясь на позицию Минфина России, изложенную в Письме от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774, высказывает мнение о том, что налогоплательщик не вправе учитывать в расходах суммы процентов по кредитному договору, направленные на выплату дивидендов. При этом автор предупреждает, что в судебной практике отсутствует единая точка зрения по данному вопросу.

3. РАСХОДЫ НА ОБСЛУЖИВАНИЕ И ВЫПУСК ЦЕННЫХ БУМАГ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты в виде комиссий биржи, брокера, депозитария: как расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, или как внереализационные расходы (п. 2 ст. 280, пп. 4 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, в том числе их стоимость, учитываются на дату реализации (иного выбытия) ценных бумаг (п. 2 ст. 280, пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы, связанные с обслуживанием приобретенных налогоплательщиком ценных бумаг, в частности оплата услуг реестродержателя, депозитария, признаются внереализационными.
Внереализационные расходы в виде сумм комиссионных сборов, оплаты услуг (работ) сторонних организаций и иных подобных расходов учитываются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договоров, на дату предъявления платежных документов либо на последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России затраты в виде комиссии депозитария, брокера и биржи являются расходами, связанными с приобретением ценных бумаг. Они учитываются в момент реализации (погашения) или иного выбытия ценных бумаг. Есть судебный акт, в соответствии с которым пп. 4 п. 1 ст. 265 НК РФ нельзя применить к комиссионному вознаграждению, выплачиваемому при осуществлении сделок по приобретению ценных бумаг. Указанные затраты учитываются как расходы на приобретение ценных бумаг в периоде их реализации.
Ранее Минфин России указывал, что комиссии брокера и депозитария, связанные с обслуживанием ценных бумаг, учитываются как внереализационные расходы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты в виде комиссий биржи, брокера, депозитария, связанные с приобретением ценных бумаг, учитываются как расходы на их приобретение

Письмо Минфина России от 25.08.2014 N 03-03-06/1/42312
Минфин России, ссылаясь на п. 2 ст. 280 НК РФ, разъясняет, что расходы в виде комиссии депозитария, брокера и биржи являются расходами, связанными с приобретением ценных бумаг. В целях обложения налогом на прибыль они учитываются в момент реализации (погашения) или иного выбытия ценных бумаг.

Постановление ФАС Уральского округа от 12.04.2010 N Ф09-2303/10-С3 по делу N А50-26829/2009
В рассматриваемой ситуации комиссионер от своего имени и за счет комитента формировал для последнего портфель ценных бумаг путем приобретения и продажи ценных бумаг, принадлежавших комитенту. За осуществление сделок по приобретению ценных бумаг выплачивалось комиссионное вознаграждение.
Данные расходы комитента в соответствии с пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ должны учитываться как расходы на приобретение ценных бумаг в периоде их реализации (иного выбытия). Спорные затраты не связаны с обслуживанием приобретенных ценных бумаг. Следовательно, применять к ним пп. 4 п. 1 ст. 265 НК РФ нельзя.

Позиция 2. Затраты в виде комиссий брокера, депозитария, связанные с обслуживанием ценных бумаг, учитываются как внереализационные расходы

Письмо Минфина России от 10.11.2009 N 03-03-06/1/736
Минфин России указал, что расходы налогоплательщика по оплате брокерских и депозитарных услуг, связанных с обслуживанием приобретенных ценных бумаг, учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 4 п. 1 ст. 265 НК РФ.

4. УЧЕТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

4.1. Необходимо ли для целей налога на прибыль проводить текущую переоценку векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
4.2. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами посредника (агента, комиссионера) отрицательные курсовые разницы, возникающие при возмещении ему затрат, связанных с исполнением договора (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
4.3. Возникают ли для целей налога на прибыль внереализационные расходы в виде курсовой разницы при выплате дивидендов в иностранной валюте (пп. 5 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 270 НК РФ)? >>>

4.1. Необходимо ли для целей налога на прибыль проводить текущую переоценку векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки валютных ценностей, признаются внереализационными.
Согласно официальной позиции текущую переоценку векселя, выписанного в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа, проводить не нужно.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.04.2006 N 03-03-04/2/105
Финансовое ведомство отмечает, что текущая переоценка валютных векселей с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте не производится.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/2/66
Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/2/51
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.08.2009 N 16-15/086722.2

4.2. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами посредника (агента, комиссионера) отрицательные курсовые разницы, возникающие при возмещении ему затрат, связанных с исполнением договора (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Если иное не предусмотрено договором, доверитель обязан возмещать поверенному понесенные им издержки (п. 2 ст. 975 ГК РФ). Также в соответствии со ст. 1001 ГК РФ помимо уплаты комиссионного вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на выполнение комиссионного поручения. В соответствии со ст. 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, применяются правила, применяющиеся в отношении договоров поручения и комиссии (если это не противоречит существу агентского договора или положениям гл. 52 ГК РФ).
При определении налоговой базы не учитываются, в частности, расходы в виде переданных принципалом (комитентом, доверителем) комиссионеру, агенту или поверенному денежных средств или иного имущества в счет возмещения произведенных ими при исполнении договоров затрат (если такие затраты не должны учитываться в доходах по условиям договоров) (п. 9 ст. 270 НК РФ).
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке валютных ценностей, признаются внереализационными расходами.
Возникает вопрос: признаются ли внереализационными расходами посредника отрицательные курсовые разницы, возникающие при возмещении принципалом (доверителем, комитентом) затрат?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что при возмещении принципалом затрат, произведенных агентом во исполнение договора, у агента возникают отрицательные курсовые разницы. Аналогичная точка зрения выражена в судебном акте.
В то же время есть Письмо УФНС России по г. Москве и судебный акт, в которых сделан противоположный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Курсовые разницы, возникающие при возмещении принципалом, комитентом затрат посредников (агентов, комиссионеров), учитываются в расходах

Письмо Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-06/1/143
Финансовое ведомство разъясняет, что курсовые разницы, которые возникли при возмещении принципалом затрат, произведенных агентом во исполнение договора, учитываются во внереализационных расходах агента.

Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2011 N КА-А40/17731-10 по делу N А40-29260/10-35-170
Суд указал, что курсовые разницы, которые возникли при возмещении комитентом затрат, произведенных комиссионером при исполнении комиссионного поручения, учитываются во внереализационных расходах.

Позиция 2. Курсовые разницы, возникающие при возмещении принципалом затрат посредников (агентов), не учитываются в расходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.02.2009 N 16-15/016360
Разъясняется, что денежные средства в иностранной валюте, поступающие на валютный счет агента в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, включая возмещение понесенных расходов (кроме агентского вознаграждения), не образуют курсовой разницы у агента.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2006 по делу N А05-17340/2005-13
Суд указал, что, когда принципал возмещает агенту расходы, связанные с исполнением поручения в иностранной валюте, у агента курсовые разницы не возникают. Средства, поступающие в качестве возмещения, не подлежат учету у агента, поэтому и курсовые разницы возникать не могут.

4.3. Возникают ли для целей налога на прибыль внереализационные расходы в виде курсовой разницы при выплате дивидендов в иностранной валюте (пп. 5 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 270 НК РФ)?

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки в том числе требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного Центральным банком РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.
При этом Налоговым кодексом РФ не разъяснено, можно ли учесть в составе расходов отрицательные курсовые разницы, возникающие при выплате дивидендов в иностранной валюте.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Имеется Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которому отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке обязательств по выплате дивидендов, могут учитываться во внереализационных расходах. Аналогичный вывод содержится в письме ФНС России, судебном акте и работах авторов.
В то же время есть судебный акт, согласно которому курсовые разницы, возникающие при выплате дивидендов, не учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли. Такого мнения придерживается и автор.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При выплате дивидендов в иностранной валюте отрицательные курсовые разницы учитываются в расходах

Постановление Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 N 16335/11 по делу N А81-5904/2010
Суд признал правомерным учет в расходах отрицательных курсовых разниц, возникших при выплате дивидендов. Суд указал, что дивиденды являются распределяемой между участниками общества прибылью, полученной в результате предпринимательской деятельности. Следовательно, обязательство по выплате дивидендов нельзя рассматривать как принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода.
Также ВАС отметил, что положения п. 1 ст. 270 НК РФ, исключающие из состава расходов суммы начисленных дивидендов, не устанавливают предписания о недопустимости учета курсовых разниц, возникающих при их переоценке. Кроме того, положения пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ не ограничивают возможность учета в расходах курсовых разниц, возникших в связи с переоценкой обязательств по выплате дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2013
Консультация эксперта, 2012

Письмо ФНС России от 17.07.2014 N ГД-4-3/13838@
ФНС России разъясняет, что п. 1 ст. 270 НК РФ, согласно которому суммы дивидендов исключаются из расходов, не может расцениваться как устанавливающий одновременно и недопустимость учета отрицательных курсовых разниц, возникших в результате переоценки обязательств по выплате дивидендов. Налоговый орган подчеркивает, что начисление и выплата дивидендов регламентированы Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Следовательно, связанные с их выплатой расходы в виде отрицательных курсовых разниц при установлении обязанности по выплате дивидендов в иностранной валюте по курсу Банка России на день принятия такого решения учитываются в составе внереализационных расходов.
В обоснование своей позиции налоговый орган также ссылается на Постановление Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 N 16335/11.
В документе отмечено, что позиция ФНС России согласована с Минфином России и должна быть доведена до сведения нижестоящих налоговых органов.

Постановление ФАС Центрального округа от 05.12.2005 N А48-3757/05-8
Общество отнесло к внереализационным расходам затраты в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей в связи с начислением и выплатой дивидендов. По мнению инспекции, это противоречит п. 1 ст. 43, п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 270 НК РФ, поскольку такие расходы не оправданны экономически и не служат целям получения дохода.
Суд признал неправомерным данный вывод и отметил, что законодательство РФ не предъявляет к расходам налогоплательщиков такого требования, как обязательная направленность на получение дохода и материальной выгоды. Возможность учета расходов обусловлена их связью с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.
Суд указал, что отрицательная курсовая разница, возникающая при выплате дивидендов, относится к внереализационным доходам и прямо поименована в п. 1 ст. 265 НК РФ.

Консультация эксперта, 2012
По мнению автора, Налоговый кодекс РФ не содержит каких-либо ограничений для учета в составе расходов отрицательных курсовых разниц, возникших в связи с переоценкой обязательств в виде дивидендов по привилегированным акциям.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 17.06.2011 N 03-03-06/1/355 (Рюмин С.) ("Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2011, N 9)
По мнению автора, отрицательная курсовая разница, полученная в результате дооценки обязательства по выплате дивидендов, выраженного в иностранной валюте, не является дивидендами и не увеличивает их размер, а относится к внереализационным расходам. Поэтому положения п. 1 ст. 270 НК РФ в данном случае применению не подлежат.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010

Консультация эксперта, 2012
По мнению автора, отрицательные курсовые разницы, возникающие при выплате дивидендов в иностранной валюте, являются внереализационными расходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль.
В обоснование данной позиции автор приводит ряд доводов. В частности, отмечено, что п. 1 ст. 270 НК РФ не подлежит применению к курсовым разницам, поскольку они являются не составной частью дивидендов, а самостоятельным видом расходов. В ст. 265 НК РФ не предусмотрено, что право учесть курсовые разницы в расходах зависит от включения в расходы выплат по основному обязательству.
Кроме того, курсовые разницы не начисляются налогоплательщиком из сумм прибыли, они возникают вне зависимости от воли налогоплательщика (при изменении валютного курса). При этом говорить о начислении курсовых разниц из прибыли после налогообложения некорректно, так как это не находится в компетенции ни самого налогоплательщика, ни его акционеров.

Статья: Налоговый учет расходов, связанных с выплатой дивидендов (Рюмин С.М.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2011, N 17)
Подпункт 5 п. 1 ст. 265 НК РФ не содержит исключения в отношении порядка учета отрицательных курсовых разниц, которые могут возникнуть при выплате дивидендов в валюте. Отрицательная курсовая разница, возникающая при выплате дивидендов, сама по себе не является дивидендами и не увеличивает их размера, а относится к внереализационным расходам. Поэтому п. 1 ст. 270 НК РФ, по мнению автора, в данном случае применению не подлежит.

Позиция 2. При выплате дивидендов в иностранной валюте отрицательные курсовые разницы не учитываются в расходах

Постановление ФАС Московского округа от 01.12.2009 N КА-А40/12803-09 по делу N А40-39566/09-99-131
Суд, руководствуясь п. 1 ст. 270 НК РФ, признал неправомерным включение во внереализационные расходы курсовой разницы по выплаченным дивидендам. Суд также отметил, что обязательства по выплате дивидендов могут быть выражены в иностранной валюте, но они не должны выходить за пределы чистой прибыли, рассчитанной в рублях.

Статья: Тем, кто распределяет дивиденды... (Тимофеева Л.Е.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2012, N 3)
По мнению автора, отрицательную курсовую разницу нельзя учесть в расходах, ведь при этом нарушается общий принцип, заложенный в п. 1 ст. 252 НК РФ. Согласно этому правилу расходами признаются затраты при условии, что они произведены для получения дохода. В данном случае расходы связаны с выплатой дивидендов, т.е. с распределением сумм прибыли после налогообложения.

5. УЧЕТ РАСХОДОВ В ВИДЕ СУММОВЫХ РАЗНИЦ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

5.1. Возникают ли для целей налога на прибыль внереализационные расходы в виде суммовых разниц при полной предоплате за товары (работы, услуги), если цена определяется над дату оплаты (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
5.2. Возникают ли для целей налога на прибыль внереализационные расходы в виде суммовых разниц при частичной предоплате за товары (работы, услуги), если цена определяется на дату оплаты (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
5.3. Возникает ли для целей налога на прибыль внереализационный расход, если в результате изменения курса иностранной валюты заимодавец получил меньшую сумму, чем выдавал (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
5.4. Как учитывается в расходах заемщика для целей налога на прибыль отрицательная суммовая разница, возникшая из-за изменения курса условных единиц (пп. 5.1 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269 НК РФ)? >>>

5.1. Возникают ли для целей налога на прибыль внереализационные расходы в виде суммовых разниц при полной предоплате за товары (работы, услуги), если цена определяется над дату оплаты (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения расходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из п. 1 ст. 265 НК РФ исключен пп. 5.1. Расходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Согласно пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ суммовые разницы возникают, если сумма обязательств, исчисленная по курсу на дату реализации, не соответствует фактически поступившей сумме в рублях.
В соответствии с п. 9 ст. 272 НК РФ суммовая разница признается расходом:
- у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
Возникает вопрос: образуются ли суммовые разницы при полной предоплате за товары (работы, услуги), если цена определяется на дату оплаты?
Согласно официальной позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве при предварительной оплате суммовые разницы не возникают.
Судебной практики нет.

По вопросу возникновения внереализационных доходов в виде суммовых разниц при полной предоплате см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/439
Финансовое ведомство разъясняет, что если цена определяется на дату оплаты, то при полной предварительной оплате суммовые разницы не возникают.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/403
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116284

5.2. Возникают ли для целей налога на прибыль внереализационные расходы в виде суммовых разниц при частичной предоплате за товары (работы, услуги), если цена определяется на дату оплаты (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения расходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из п. 1 ст. 265 НК РФ исключен пп. 5.1. Расходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Согласно ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата ее определения не установлены законом или соглашением сторон.
Суммовые разницы возникают, если сумма обязательств, исчисленная по курсу на дату реализации, не соответствует фактически поступившей сумме в рублях (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В соответствии с п. 9 ст. 272 НК РФ суммовая разница признается расходом:
- у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
В связи с этим возникает вопрос: образуются ли суммовые разницы при реализации товаров (работ, услуг) на условиях частичной предоплаты, если цена определяется на дату оплаты?
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что при предварительной оплате товара, если условиями договора цена определена в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы возникают в отношении той части стоимости товара, которая осталась неоплаченной. ФНС России и УФНС России по г. Москве дают аналогичные разъяснения.
Судебной практики нет.

По вопросу возникновения внереализационных доходов в виде суммовых разниц при частичной предоплате см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/439
Финансовое ведомство разъясняет, что в случаях, когда цена договора определена сторонами в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы возникают только по той части стоимости товара (работ, услуг, имущественных прав), которая оказалась неоплаченной после получения права собственности на товар (имущественное право, результаты работ, получения услуг).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/403
Письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-03-06/1/83
Письмо Минфина России от 04.05.2011 N 03-03-06/2/76
Письмо ФНС России от 20.05.2005 N 02-1-08/86@
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.04.2012 N 16-15/031771@

5.3. Возникает ли для целей налога на прибыль внереализационный расход, если в результате изменения курса иностранной валюты заимодавец получил меньшую сумму, чем выдавал (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения расходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из п. 1 ст. 265 НК РФ исключен пп. 5.1. Расходы в виде суммовых разниц, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу указанного Закона.

Согласно пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде суммовых разниц признаются внереализационными.
Возникает вопрос: образуется ли внереализационный расход, если в результате изменения курса иностранной валюты заимодавец получил сумму меньшую, чем выдавал?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, в случае когда из-за изменения курса иностранной валюты заимодавец получает меньшую сумму, чем выдавал, возникает внереализационный расход, который можно учесть на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Автор поддерживает данный подход.
Ранее Минфин России указывал, что разница, возникающая при выдаче и возврате займа в связи с изменением курса иностранной валюты, не подпадает под определение суммовой разницы, приведенное в пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. Поэтому такая разница во внереализационных расходах заимодавца не учитывается.
Также есть судебный акт, согласно которому разница, возникающая при выдаче и возврате займа в связи с изменением курса иностранной валюты, является суммовой разницей и может быть включена во внереализационные расходы по пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если из-за изменения курса иностранной валюты заимодавец получил сумму меньшую, чем выдавал, возникает внереализационный расход, который можно учесть по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ

Письмо Минфина России от 19.04.2013 N 03-03-06/1/13448
Финансовое ведомство разъясняет, что разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на момент возврата денежных средств заимодавцу не является расходом в виде суммовых разниц, который предусмотрен пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. Отрицательные суммовые разницы также не могут рассматриваться как расходы в виде процентов по пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Однако отрицательная разница между суммой, полученной по договору, который выражен в условных единицах, и суммой, возвращенной заимодавцу, учитывается на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ при условии соответствия их требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-03-06/2/197
Консультация эксперта, 2012

Позиция 2. Если из-за изменения курса иностранной валюты заимодавец получил сумму меньшую, чем выдавал, внереализационного расхода не возникает

Письмо Минфина России от 06.10.2005 N 03-03-04/1/251
Финансовое ведомство разъясняет, что при выдаче займа, выраженного в валюте, но подлежащего оплате в рублях, разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств заимодавцу не подпадает под определение суммовой разницы. Поэтому, если заимодавец фактически получил сумму меньшую, чем выдавал, образовавшаяся разница в его расходы не включается.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.05.2005 N 03-03-01-04/1/256

Позиция 3. Если из-за изменения курса иностранной валюты заимодавец получил сумму меньшую, чем выдавал, возникает внереализационный расход в виде суммовой разницы, который можно учесть по пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.09.2010 по делу N А22-1272/2008 (Определением ВАС РФ от 20.01.2011 N ВАС-18268/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу, что разница, образовавшаяся при выдаче и возврате займа в связи с изменением курса иностранной валюты, является суммовой разницей и может быть включена во внереализационные расходы по пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ. Данный вывод основан на том, что разница возникла в связи с осуществлением хозяйственной деятельности и была направлена на получение доходов в виде процентов по договору займа.

5.4. Как учитывается в расходах заемщика для целей налога на прибыль отрицательная суммовая разница, возникшая из-за изменения курса условных единиц (пп. 5.1 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для случаев возникновения расходов в виде суммовых разниц по сделкам, заключенным до 01.01.2015. В связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ с указанной даты из п. 1 ст. 265 НК РФ исключен пп. 5.1. Расходы в виде суммовых разниц, которые возникли у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 01.01.2015, учитываются в порядке, установленном до вступления в силу названного Закона.

Согласно пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитывается отрицательная суммовая разница, образующаяся у налогоплательщика в случае, если сумма возникших обязательств и требований, которая исчислена по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, определяется в соответствии с нормативами, установленными положениями ст. 269 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ не предусматривает, как учитывается в расходах заемщика отрицательная суммовая разница, возникшая из-за изменения курса условных единиц.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно позиции Минфина России и ФНС России при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, проценты вместе с суммовыми разницами подлежат нормированию. В остальных случаях отрицательную суммовую разницу, которая возникает в связи с изменением курса валюты, в виде разницы между суммами денежных средств в рублях, полученных и возвращенных по займу, налогоплательщик вправе учитывать в полном размере.
Согласно позиции Президиума ВАС РФ установленные ст. 269 НК РФ ограничения по предельному размеру учитываемых процентов не распространяются на отрицательные суммовые разницы. Есть постановление суда кассационной инстанции, подтверждающее данную точку зрения.
Ранее Минфин России в письмах, изданных как до, так и после принятия Постановления Президиума ВАС РФ, высказывал иную точку зрения: отрицательную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом, предусмотренную договором, и учитывать в соответствии со ст. 269 НК РФ как проценты по долговым обязательствам. УФНС России по г. Москве придерживается аналогичного мнения. Есть судебный акт, подтверждающий такой подход. Аналогичная точка зрения выражена также в авторской консультации.

По вопросу учета в доходах заемщика положительной суммовой разницы, возникшей из-за изменения курса условных единиц, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, проценты вместе с суммовыми разницами подлежат нормированию согласно ст. 269 НК РФ. В остальных случаях отрицательная суммовая разница, которая возникает в связи с изменением курса валюты, в виде разницы между суммами денежных средств в рублях, полученных и возвращенных по займу, учитывается в полном размере

Письмо Минфина России от 05.11.2014 N 03-03-06/1/55665
Разъяснено, что ст. 269 НК РФ устанавливает лишь один случай, когда по долговому обязательству, выраженному в иностранной валюте, проценты вместе с суммовыми разницами подлежат нормированию, - при отсутствии долговых обязательств, которые выданы в том же квартале на сопоставимых условиях. В остальных случаях исходя из норм Налогового кодекса РФ и Постановления Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7423/12 отрицательную суммовую разницу, которая возникает в связи с изменением курса валюты, в виде разницы между суммами денежных средств в рублях, полученных и возвращенных по займу, налогоплательщик вправе учитывать в полном размере.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 25.04.2014 N ГД-4-3/8188@

Позиция 2. Отрицательная суммовая разница учитывается без учета положений ст. 269 НК РФ

Постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 N 7423/12 по делу N А51-7566/2011
Суд указал, что установленные ст. 269 НК РФ ограничения по предельному размеру учитываемых процентов не распространяются на отрицательные суммовые разницы по основному долгу. Суммовая разница, которая возникает в связи с изменением курса валюты в виде разницы между суммой денежных средств в рублях, полученных и возвращенных по займу, не является процентами, поскольку в соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается заранее заявленный (установленный) доход.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.08.2013 N Ф03-3300/2013 по делу N А51-8257/2011

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит выводов о том, как учитывается отрицательная суммовая разница в расходах: с учетом положений ст. 269 НК РФ о нормировании или в полном объеме. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками включения в расходы всей разницы без учета положений ст. 269 НК РФ.

Позиция 3. Отрицательная суммовая разница учитывается с учетом положений ст. 269 НК РФ

Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/18920
Ведомство разъясняет, что отрицательная разница, которая возникает у заемщика из-за изменения курса условных единиц при возврате займа, номинированного в валюте, в рублях, рассматривается как плата за пользование займом, предусмотренная договором. Учитывается такая разница в соответствии со ст. 269 НК РФ с учетом предельной величины расходов в виде процентов. При этом предельная величина расходов в виде процентов в отношении разницы определяется с учетом сумм начисленных по займу процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 31.05.2011 N 03-03-06/4/57
Письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-03-06/1/662
Письмо Минфина России от 27.05.2009 N 03-03-06/1/348
Письмо Минфина России от 15.05.2009 N 03-03-06/1/325
Письмо Минфина России от 15.05.2009 N 03-03-06/1/324
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2010 N 16-15/134822@
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2010 N 16-15/115767@
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2010 N 16-15/012759

Постановление ФАС Уральского округа от 30.06.2011 N Ф09-2890/11 по делу N А07-12512/2010-А-ЧМА (Определением ВАС РФ от 26.12.2011 N ВАС-13382/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что отрицательную разницу, которая возникает при возврате займа, выраженного в условных единицах, следует рассматривать как плату за пользование займом, предусмотренную договором. Для целей налогообложения прибыли такая разница учитывается в соответствии со ст. 269 НК РФ на дату погашения долгового обязательства. Суд также отметил, что уменьшение базы по налогу на прибыль на сумму разниц, которые образуются в результате различной оценки на дату получения и последнее число отчетного (налогового) периода, по обязательствам, подлежащим оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), не допускается.

Консультация эксперта, 2010
Автор приходит к выводу о том, что если сумма к возврату по кредитному договору больше, чем полученная, то возникшая отрицательная разница рассматривается как плата за пользование кредитом. Начисляемые проценты также являются платой за кредит. Следовательно, и возникшая разница между полученной и возвращенной суммами кредита по своей сути аналогична процентам по кредиту.

6. СОМНИТЕЛЬНЫЕ ДОЛГИ

6.1. Включается ли для целей налога на прибыль в состав резерва по сомнительным долгам задолженность за товары (работы, услуги), для которой договором не установлен срок оплаты (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на формирование резерва по сомнительным долгам признаются внереализационными расходами налогоплательщика. Сомнительным долгом признается задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, подтверждающие, что суммы такой задолженности могут быть включены в резерв по сомнительным долгам, даже если договором не предусмотрен срок ее погашения.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.05.2009 по делу N А32-15410/2008-59/155
Суд указал следующее: налогоплательщик правомерно включил в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, несмотря на то что договор не устанавливал срок оплаты товара.

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.05.2008 по делу N А12-10217/07
Суд отклонил довод инспекции о том, что сомнительным долгом может признаваться задолженность, возникающая только на основании договоров, в которых предусмотрен срок ее погашения. Суд указал следующее: в том случае, если договор не заключен в письменной форме и тем самым не установлены сроки оплаты, применяется правило об исполнении обязательства в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении (п. 2 ст. 314 ГК РФ).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.11.2007 по делу N А82-15294/2006-37
Суд указал, что задолженность за поставленные товары, для которой не определен срок оплаты (отсутствует договор в форме единого документа), может быть включена в резерв по сомнительным долгам. Сроки уплаты такой задолженности определяются по правилам ст. 486 ГК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.10.2006 по делу N А31-8060/2005-4

7. СУММЫ НЕДОНАЧИСЛЕННОЙ АМОРТИЗАЦИИ

7.1. Правомерно ли включение в состав внереализационных расходов сумм недоначисленной амортизации по списанным нематериальным активам (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в расходы могут быть включены суммы недоначисленной амортизации по ликвидируемым основным средствам. Указания на нематериальные активы в пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ нет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции при списании нематериальных активов в связи с непригодностью их к дальнейшему использованию суммы недоначисленной амортизации в составе расходов не учитываются (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Некоторые авторы поддерживают данный подход.
В то же время другие авторы отмечают, что налогоплательщик вправе учесть суммы недоначисленной амортизации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не учитываются

Письмо Минфина России от 21.02.2007 N 03-03-06/4/17
Финансовое ведомство отмечает, что расходы в виде недоамортизированной стоимости нематериальных активов не учитываются в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.11.2006 N 03-03-04/1/723
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.10.2006 N 20-12/90583
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2009
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.02.2007 N 03-03-06/4/17 ("Консультант", 2007, N 8)

Позиция 2. Расходы можно учесть

Консультация эксперта, 2008
Автор отмечает, что затраты на создание НМА экономически оправданны и произведены в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Поскольку недоначисленная амортизация является частью таких расходов, их можно признать.

Статья: Право на недра ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 29)
Автор делает вывод, что если налогоплательщик ликвидирует нематериальный актив, то суммы недоначисленной амортизации можно учесть в качестве внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

8. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ
ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

8.1. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на демонтаж оборудования, проводимый с целью его замены на новое (пп. 8 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>
8.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации, если демонтаж (разбор) этого основного средства не проводился (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

8.1. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на демонтаж оборудования, проводимый с целью его замены на новое (пп. 8 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами, в частности, признаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку имущества, его вывоз).
В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В первоначальную стоимость не включаются суммы НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что затраты на демонтаж оборудования, связанный с его заменой на новое, включаются в первоначальную стоимость устанавливаемого основного средства.
Ранее финансовое ведомство придерживалось следующего мнения: стоимость подобных работ, если они проводятся вне рамок реконструкции, расширения или технического перевооружения, не включается в первоначальную стоимость нового основного средства, а учитывается в расходах на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на демонтаж оборудования включаются в первоначальную стоимость нового основного средства

Письмо Минфина России от 24.12.2010 N 03-03-06/1/806
Разъясняется, что работы по демонтажу оборудования в помещении, где будет установлено новое оборудование, можно квалифицировать как подготовительные работы для установки нового основного средства. Как следует из положений п. 1 ст. 257 НК РФ, стоимость таких работ может быть включена в первоначальную стоимость устанавливаемого основного средства.

Позиция 2. Затраты на демонтаж оборудования включаются в расходы на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, если замена оборудования произведена вне рамок реконструкции, расширения или технического перевооружения

Письмо Минфина России от 23.06.2005 N 03-03-04/1/29
Разъясняется, что при замене действующего оборудования на новое вне рамок реконструкции, расширения или технического перевооружения организация фактически осуществляет две операции: вывод из эксплуатации и демонтаж старого оборудования и установку нового оборудования.
Финансовое ведомство отметило, что в данном случае затраты на демонтаж оборудования, подлежащего замене, учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ) и не увеличивают первоначальную стоимость новых основных средств.

8.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации, если демонтаж (разбор) этого основного средства не проводился (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов (включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации), а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации, если демонтаж (разбор) этого основного средства не проводился, учитываются. Аналогичная точка зрения выражена в судебных актах и работах авторов.
В то же время ранее УФНС России по г. Москве придерживалось противоположного мнения: расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации, если демонтаж (разбор) такого основного средства не проводился, учесть нельзя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации, если демонтаж (разбор) этого основного средства не проводился, учитываются

Письмо Минфина России от 08.12.2009 N 03-03-06/1/793
Разъясняется, что остаточная стоимость не полностью самортизированного ликвидируемого основного средства учитывается в составе внереализационных расходов согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом демонтаж не является обязательным условием ликвидации основного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102338@
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 08.12.2009 N 03-03-06/1/793 (Преображенская А.Г.) ("Акты и комментарии для бухгалтера", 2010, N 2)

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 31.05.2017 N Ф05-20922/2015 по делу N А40-41508/2015
Суд указал, что по смыслу пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ демонтаж не является обязательным условием ликвидации основного средства. Следовательно, затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (в том числе суммы недоначисленной амортизации) могут учитываться до их фактической ликвидации.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2009 по делу N А13-98/2008
Суд отклонил довод налогового органа о том, что общество не доказало факт разборки складов, поскольку не представило документов, свидетельствующих об оприходовании металлолома или иного имущества, получаемого при демонтаже (разборке) основного средства. Суд установил, что затраты на ликвидацию основных средств, в том числе в виде сумм амортизации, документально подтверждены и правомерно учтены в расходах.

Статья: Ликвидация имущества. Налоговые вопросы (Романов В.) ("Современный предприниматель", 2010, N 11)
Автор, анализируя противоречивые письма финансового и налогового ведомств, отмечает, что законодательство не содержит прямого ответа на вопрос, можно ли учесть расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации при отсутствии работ по его разборке и демонтажу. Во избежание споров с налоговыми органами эксперт рекомендует указывать на необходимость проведения работ по демонтажу (разборке, вывозу мусора) в приказе о ликвидации.

Позиция 2. Расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства и суммы недоначисленной амортизации, если демонтаж (разбор) этого основного средства не проводился, не учитываются

Письмо УФНС России по г. Москве от 07.04.2009 N 16-15/033038
Управление разъяснило, что ликвидация объектов основных средств предполагает демонтаж и разборку оборудования (разборку или снос здания, сооружения), утилизацию или реализацию полученных при демонтаже и разборке материалов. Если демонтаж не проводился, т.е. ликвидации основного средства не было, организация не вправе учитывать затраты в виде сумм недоначисленной амортизации по такому объекту.

9. УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОДЕРЖАНИЕ
ЗАКОНСЕРВИРОВАННЫХ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт законсервированного основного средства (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
9.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на охрану законсервированных основных средств (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

9.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт законсервированного основного средства (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы относятся затраты, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.
При этом Налоговый кодекс РФ не содержит положений, определяющих, что следует понимать под затратами на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, затраты на ремонт законсервированного основного средства могут учитываться в расходах. Есть судебное решение и работы авторов, поддерживающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.09.2010 N 03-03-06/1/590
Разъясняется, что затраты на поддержание в должном состоянии законсервированного основного средства, которое в дальнейшем принесет доход (включая затраты на его ремонт), можно учесть в составе расходов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.09.2007, 24.09.2007 N Ф04-6493/2007(38344-А27-26) по делу N А27-164/2007-2 (Определением ВАС РФ от 31.01.2008 N 691/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что консервация основных средств не означает отсутствия необходимости поддерживать их в работоспособном состоянии. Произведенные ремонтные работы являются затратами на содержание оборудования, временно исключенного из состава амортизируемого, и правомерно включены налогоплательщиком во внереализационные расходы.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что налогоплательщики вправе учесть затраты на ремонт законсервированных основных средств.

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений, можно ли считать ремонт законсервированного основного средства затратами на его содержание. Однако, поскольку целью ремонта является содержание указанного объекта в работоспособном состоянии, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ), затраты на такой ремонт включаются во внереализационные расходы (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Консультация эксперта, 2007
Автор разъясняет, что для поддержания законсервированного объекта основных средств организация может учесть затраты на ремонт (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ) при его документальном подтверждении (п. 1 ст. 252 НК РФ).

9.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на охрану законсервированных основных средств (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся затраты, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.
При этом Налоговый кодекс РФ не содержит положений, определяющих, что следует понимать под затратами на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России, расходы, связанные с консервацией основных средств, включают в том числе затраты на охрану таких объектов. Есть примеры судебных решений, а также консультация автора, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.09.2010 N 03-03-06/1/590
Разъясняется, что расходы, связанные с консервацией основных средств, включают затраты по текущему содержанию, ремонту и охране этих объектов. Такие расходы направлены на сохранение и содержание в должном состоянии имущества, которое в дальнейшем принесет доход, поэтому признаются экономически обоснованными для целей налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.03.2009 N 03-03-06/1/164
Постановление ФАС Уральского округа от 05.08.2010 N Ф09-6084/10-С3 по делу N А07-13364/2009
Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2007 по делу N А09-4610/06-13-16
Консультация эксперта, 2010

10. УЧЕТ СУДЕБНЫХ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

10.1. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами затраты на перевод и нотариальное удостоверение документов для суда (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
10.2. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом сумма госпошлины за подачу искового заявления в суд (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
10.3. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на оплату юридических услуг при рассмотрении спора в суде (п. 4 ст. 252, пп. 10 п. 1 ст. 265, пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
10.4. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы суммы компенсации стоимости услуг адвокатов (представителей), выплачиваемые по решению суда стороной, проигравшей дело (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
10.5. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы затраты организации по проведению экспертизы, связанной с рассмотрением дела в суде (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
10.6. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом арбитражный сбор за разрешение спора в арбитраже (до 31.08.2016 включительно - третейский сбор за рассмотрение спора в третейском суде) (пп. 10, 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

10.1. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами затраты на перевод и нотариальное удостоверение документов для суда (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов включаются судебные расходы.
Согласно официальной позиции к расходам, указанным в этом пункте, относятся и затраты на перевод, и нотариальное удостоверение документов для суда. Есть работа автора, подтверждающая этот тезис.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.09.2006 N 03-03-04/1/644
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на перевод и нотариальное удостоверение документов для суда могут быть учтены в составе внереализационных расходов (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

10.2. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом сумма госпошлины за подачу искового заявления в суд (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ судебные расходы признаются внереализационными расходами налогоплательщика.
Согласно официальной позиции госпошлина входит в состав судебных расходов и признается внереализационным расходом. При этом, если суд примет решение о возмещении госпошлины или ее возврате, полученные суммы возмещения (возврата) включаются во внереализационные доходы. Есть судебные акты и авторские консультации, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.09.2010 N 03-03-06/1/597
Разъясняется, что в составе внереализационных расходов учитываются судебные затраты, включающие в себя государственную пошлину (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.06.2010 N 03-03-06/1/373
Письмо Минфина России от 08.04.2009 N 03-03-06/1/227

Письмо Минфина России от 18.01.2005 N 03-03-01-04/2/8
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на уплату государственной пошлины при подаче искового заявления в арбитражный суд признаются внереализационными (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ). Если суд примет решение о возврате пошлины, то сумма возвращенной государственной пошлины подлежит включению в состав внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.12.2005 N 20-12/97003 "Об учете оплаты госпошлины в целях налогообложения прибыли"
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2005 N 20-12/19398 "Об учете расходов ремонтно-строительной организации"
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2005

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.01.2015 N Ф05-16848/2014 по делу N А40-171975/13
Суд указал, что расходы на уплату государственной пошлины правомерно учтены в целях налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.11.2008 по делу N А55-733/08
Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2008 N Ф09-184/08-С3 по делу N А60-1376/07 (Определением ВАС РФ от 14.07.2008 N 8483/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

10.3. Как учитываются для целей налога на прибыль затраты на оплату юридических услуг при рассмотрении спора в суде (п. 4 ст. 252, пп. 10 п. 1 ст. 265, пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом. В соответствии со ст. 106 АПК РФ к судебным издержкам относятся, в частности, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей). Схожие положения содержатся в ч. 1 ст. 88, ст. 94 ГПК РФ.
В пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов включаются в том числе судебные расходы.
Согласно пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги.
В соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ, если затраты на равных основаниях могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, в какую группу он включит такие затраты.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России расходы на оплату услуг, связанных с представлением интересов организации в суде, и услуг адвокатов можно учесть как внереализационные в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ. Имеется письмо УФНС России по г. Москве, судебные акты, а также мнение автора, которые подтверждают данный подход.
Ранее Минфин России придерживался следующей позиции: подобные затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на основании пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть судебный акт и работа автора, поддерживающие такую точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на оплату юридических услуг при рассмотрении спора в суде могут учитываться как внереализационные расходы

Письмо Минфина России от 10.05.2018 N 03-03-07/31147
Разъяснено, что расходы на оплату услуг, связанных с представлением интересов организации в суде, и услуг адвокатов относятся к внереализационным. Их можно учесть в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ. Расходы должны соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39817

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.2005 N 20-12/10937
В Письме указано, что к внереализационным расходам относятся, в частности, судебные расходы (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ), которые в том числе состоят из судебных издержек (ст. 101 АПК РФ). Согласно ст. 106 АПК РФ судебными издержками являются, в частности, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей).
Таким образом, при рассмотрении дела в арбитражном суде организация может учесть расходы на оплату услуг адвокатов в соответствии с ценой сделки, указанной в договоре на оказание соответствующих юридических услуг. При этом необходимо иметь данный договор и иные подтверждающие расходы документы, оформленные согласно законодательству РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2008 по делу N А56-24492/2007
Суд признал, что учитывать затраты на оплату услуг юридической фирмы, связанных с представлением интересов общества в суде, в составе внереализационных расходов правомерно на основании пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.08.2008 N Ф08-4549/2008 по делу N А32-30591/2004-60/751-2007-3/373 (Определением ВАС РФ от 22.10.2008 N 13522/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к следующему выводу: учитывать затраты на оплату юридических услуг по ведению дела в суде в составе внереализационных расходов правомерно.

Консультация эксперта, 2011
Автор считает, что одним из способов учета затрат по оказанию юридических услуг (услуг адвокатов) является отнесение их к внереализационным расходам на основании пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом возможность учитывать такие затраты не зависит от результатов рассмотрения спора.

Позиция 2. Затраты на оплату юридических услуг при рассмотрении спора в суде учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией

Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/18995
Финансовым ведомством рассмотрена следующая ситуация: с юридической фирмой заключен договор для представления интересов организации в суде.
Согласно разъяснениям Минфина России затраты организации относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ). Расходы должны быть обоснованны и подтверждены договором, заключенным с юридической фирмой, отчетом об оказанных услугах.

Постановление ФАС Уральского округа от 18.06.2008 N Ф09-4346/08-С3 по делу N А76-26157/07
Суд, исследовав имеющиеся документы, признал правомерным учет затрат на оплату услуг адвоката (в том числе при рассмотрении споров в суде) в составе прочих расходов на основании пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

10.4. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы суммы компенсации стоимости услуг адвокатов (представителей), выплачиваемые по решению суда стороной, проигравшей дело (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 10 п. 1 ст. 265) разрешает учесть в составе внереализационных расходов судебные расходы. Что именно включается в состав таких расходов, Налоговый кодекс РФ не поясняет.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России компенсация расходов на оплату услуг представителей истца учитывается в расходах.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что затраты по возмещению расходов на адвоката внереализационными расходами не признаются, так как они не направлены на получение дохода.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Суммы компенсации стоимости услуг адвокатов (представителей), выплачиваемые по решению суда проигравшей стороной, включаются в расходы

Письмо Минфина России от 08.04.2009 N 03-03-06/1/227
Разъясняется, что во внереализационные расходы включается сумма компенсации расходов на оплату услуг представителей истца, выплаченная на основании вступившего в законную силу решения суда (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Позиция 2. Суммы компенсации стоимости услуг адвокатов (представителей), выплачиваемые по решению суда проигравшей стороной, не включаются в расходы

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.11.2005 N Ф04-8386/2005(17185-А27-15)
Суд указал, что не признаются внереализационными расходами затраты налогоплательщика на оплату стороне, в пользу которой принято судебное решение, судебных расходов (услуг адвоката). Суд обосновал свое решение тем, что такие затраты не направлены на получение дохода.

10.5. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы затраты организации по проведению экспертизы, связанной с рассмотрением дела в суде (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 10 п. 1 ст. 265) разрешает учесть в составе внереализационных расходов судебные расходы. Что именно включается в состав таких расходов, Налоговый кодекс РФ не поясняет.
Согласно официальной позиции затраты организации по проведению экспертизы, связанной с рассмотрением дела в суде, включаются во внереализационные расходы. Аналогичного подхода придерживается автор.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.06.2010 N 03-03-06/1/373
Финансовое ведомство отмечает, что расходы налогоплательщика, связанные с проведением экспертизы, являются судебными расходами и учитываются в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Статья: Вынуждены судиться? Имеете право списать судебные расходы! ("Российский налоговый курьер", 2009, N 11)
Автор отмечает, что согласно ст. 106 АПК РФ и ст. 94 ГПК РФ денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, относятся к судебным расходам. Следовательно, организация, понесшая такие затраты, может учесть их в расходах на основании пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ.

10.6. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом арбитражный сбор за разрешение спора в арбитраже (до 31.08.2016 включительно - третейский сбор за рассмотрение спора в третейском суде) (пп. 10, 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ) разрешает учесть в составе внереализационных расходов судебные расходы и арбитражные сборы.
В силу пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся также другие обоснованные расходы.
Согласно позиции, выраженной ФНС России, сумму третейского сбора, уплаченного в установленном третейским судом порядке, можно учесть в составе внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом необходимо наличие решения третейского суда, положения о третейском суде, утвержденного образовавшей его организацией, подтверждающих несение расходов документов.
Авторы отмечают, что судебным расходом (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ) третейский сбор не признается, однако его можно включить в состав иных внереализационных расходов по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 08.07.2014 N ГД-4-3/13222@
По мнению налоговой службы, третейский сбор можно учесть во внереализационных расходах на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Этот сбор признается расходом, если уплачен в порядке, установленном правилами постоянно действующего третейского суда, имеются в наличии решение третейского суда и положение о нем, утвержденное организацией, образовавшей данный суд, а также подтверждающие несение расходов документы.

Статья: О судебных расходах ("Московский бухгалтер", 2009, N 17-18)
Автор разъясняет, что сумма третейского сбора не подпадает под категорию судебных расходов, поскольку третейские суды не входят в судебную систему РФ, а сбор не уплачивается в бюджет. Однако спорная сумма может быть учтена в составе иных внереализационных расходов (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Вынуждены судиться? Имеете право списать судебные расходы! ("Российский налоговый курьер", 2009, N 11)

11. УЧЕТ САНКЦИЙ ПО ДОГОВОРАМ И ВОЗМЕЩЕНИЯ
ПРИЧИНЕННОГО ВРЕДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

11.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах возмещение упущенной выгоды (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.2. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом компенсация морального вреда (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.3. Какие действия должника свидетельствуют о признании им санкции для целей налога на прибыль (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.4. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы санкции, уплаченные в связи с расторжением договора (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.5. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами убытки, возникающие в связи с возвратом покупателем некачественного товара, претензии по которому поставщику не предъявляются (пп. 13 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.6. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на возмещение покупателю стоимости некачественной продукции, если возврат товара произошел не в одном периоде с его реализаций (пп. 13 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.7. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом сумма возмещения ущерба, выплаченная пострадавшему лицу, если она не взыскана с виновного работника (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.8. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах сумму неосновательного обогащения, взысканную по решению суда за незаконное использование имущества (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
11.9. Как учитываются для целей налога на прибыль в расходах проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами (пп. 2, 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

11.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах возмещение упущенной выгоды (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В силу пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате на основании вступившего в законную силу решения суда штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также затраты на возмещение причиненного ущерба.
Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода) (п. 2 ст. 15 ГК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ, выраженной в Определении от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506, организация в случае незаконного использования имущества вправе учесть расходы, понесенные при возмещении потерпевшей стороне упущенной выгоды в виде неполученной арендной платы. Такие выплаты отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 и п. 1 ст. 265 НК РФ. Указанное Определение приведено в п. 16 Обзора судебных актов, принятых Конституционным Судом РФ и Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года, направленного ФНС России для использования в работе (Письмо от 24.12.2015 N СА-4-7/22683@).
Имеются судебные акты и работы авторов, согласно которым суммы, направленные на компенсацию упущенной выгоды, включаются во внереализационные расходы.
По мнению Минфина России, суммы, направленные на возмещение упущенной выгоды, нельзя учесть в расходах. Есть работа автора с аналогичной точкой зрения. Данная позиция была сформулирована до формирования Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ своего подхода.

По вопросу возможности учета в расходах сумм неосновательного обогащения, взысканного по решению суда, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Возмещение упущенной выгоды можно учесть в расходах

Определение Верховного Суда РФ от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506 по делу N А40-84941/2014
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела вопрос о возможности отнести к расходам сумму неосновательного обогащения в размере арендной платы, которая была взыскана с налогоплательщика за незаконное пользование имуществом.
Верховный Суд РФ отметил, что на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к расходам относятся в том числе затраты на возмещение причиненного ущерба. По мнению суда, из системного толкования гл. 25 НК РФ следует, что понятия "убыток" и "ущерб" равнозначны, их возникновение влечет одинаковые налоговые последствия. При этом под убытком согласно п. 2 ст. 15 ГК РФ понимается как реальный ущерб, так и упущенная выгода.
Суд установил, что организация использовала имущество как производственное помещение, вследствие чего у нее образовался доход от реализации произведенной продукции. Выплаты неосновательного обогащения по существу представляют собой арендную плату, которая должна быть внесена за использование без законных оснований имущества в предпринимательской деятельности.
Следовательно, суммы упущенной выгоды отвечают критериям, установленным в п. 1 ст. 252 и п. 1 ст. 265 НК РФ, и могут быть включены в состав внереализационных расходов.

Письмо ФНС России от 24.12.2015 N СА-4-7/22683@
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Конституционным Судом РФ и Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года.
В п. 16 Обзора приводится Определение Верховного Суда РФ от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506 по делу N А40-84941/2014 со следующим выводом: уплаченные суммы упущенной выгоды включаются в состав внереализационных расходов.
Верховный Суд РФ в указанном Определении также отметил, что затраты в виде уплаты неосновательного обогащения за незаконное использование помещений по существу являются арендной платой, подлежащей уплате за использование объекта в предпринимательской деятельности. Следовательно, понесенные расходы документально подтверждены и отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 и п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.02.2015 N Ф06-20706/2013 по делу N А12-20435/2014
Суд установил, что вследствие незаконного пользования имуществом, напрямую связанным с осуществлением хозяйственной деятельности, налогоплательщик причинил собственнику убытки в виде упущенной выгоды. Суд указал, что расходы на выплату ущерба отвечают как общим критериям, установленным в ст. 252 НК РФ, так и специальным, которые предусмотрены пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Спорные суммы были отнесены к расходам правомерно.
Суд также отметил, что из толкования пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ следует, что перечень внереализационных расходов законодательством не ограничен.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30.12.2014 N Ф09-9063/14 по делу N А47-9372/2013
По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно включил в расходы суммы, перечисленные по претензии контрагента о взыскании, в частности, упущенной выгоды. Основанием для предъявления претензии было нарушение сроков по договору поставки.
Суд указал, что введение санкций по данному договору обусловлено необходимостью достичь соглашения сторон относительно условий сделки, в результате которой общество рассчитывало получить доход. Следовательно, эти расходы непосредственно связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. Кроме того, установлено, что контрагент включил денежные суммы, полученные по претензии, в доходы. Основания для неприменения налогоплательщиком пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ отсутствуют.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.08.2014 по делу N А27-15256/2013
Суд установил, что сумма взысканного неосновательного обогащения представляет собой плату за пользование помещениями, которую налогоплательщик был обязан внести при оформлении сделки. Расходы отвечают критериям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ, так как произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и документально подтверждены. Они не перечислены в перечне расходов, не учитываемых для целей налогообложения, который предусмотрен ст. 270 НК РФ, и обоснованно учтены на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Довод инспекции о том, что данная норма применима только к расходам на возмещение реального ущерба, а не упущенной выгоды, судом отклонен. Из анализа положений пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ следует, что в налоговом законодательстве термины "ущерб" и "убыток" равнозначны. При этом в соответствии с п. 2 ст. 15 ГК РФ упущенная выгода является видом убытка.
То обстоятельство, что предмет иска был сформулирован как взыскание неосновательного обогащения, а не как взыскание убытков, не является основанием для дифференцированного налогообложения спорных сумм, не влияет на природу выплат и квалификацию их в качестве расходов.
Суд также отметил, что понесенные расходы экономически обоснованны. Используя помещения без законных оснований, налогоплательщик получил доход от торговой деятельности и учел его в целях налогообложения.

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2013 по делу N А40-68327/12-107-375
По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно включил в расходы сумму выплаченного по решению суда неосновательного обогащения, возникшего в результате незаконной эксплуатации вагонов, плата за которую собственнику не перечислялась.
Суд квалифицировал спорную сумму по ст. 15 ГК РФ как убытки в виде упущенной выгоды. Сославшись на пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, суд признал правомерным ее учет в составе внереализационных расходов.

Постановление ФАС Московского округа от 15.11.2011 по делу N А40-143207/10-129-567
Суд указал, что положения пп. 13, 20 п. 1 ст. 265 НК РФ никак не ограничивают право налогоплательщика на включение в состав внереализационных расходов упущенной выгоды, в том числе в случае ее установления третейским судом.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2006, 26.07.2006 N Ф03-А80/06-2/2233 по делу N А80-455/2005
По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно отнес к внереализационным расходам сумму упущенной выгоды. Суд указал, что возмещение организацией, которая не исполнила договорные обязательства, упущенной выгоды является результатом обычного коммерческого риска. Сославшись на пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, суд сделал вывод о неправомерности доначисления налога на прибыль.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 07.10.2009
Автор отмечает, что в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, кроме расходов на возмещение причиненного ущерба, речь идет также об учете признанных должником или подлежащих уплате на основании вступившего в силу решения суда штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств. Возмещение убытков, в число которых согласно п. 2 ст. 15 ГК РФ входит упущенная выгода, представляет собой договорную санкцию. В отношении возникающих из договора обязательств упущенная выгода рассматривается как возмещение убытков при ненадлежащем исполнении (неисполнении) обязательств. Затраты в виде компенсации упущенной выгоды включаются во внереализационные расходы как признанные должником санкции по договору.

Консультация эксперта, 2009
Автор рассмотрел ситуацию, когда организация по решению суда оплачивает фактическое пользование имуществом, которое было передано ей по договору мены, признанному впоследствии недействительной сделкой. Автор указывает, что такие затраты, в частности, могут признаваться компенсацией упущенной выгоды, включаться во внереализационные расходы и учитываться единовременно на дату вступления в силу решения суда (пп. 13 п. 1 ст. 265, пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Позиция 2. Возмещение упущенной выгоды нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 04.07.2013 N 03-03-10/25645
Финансовое ведомство разъяснило, что в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ учитываются расходы на возмещение причиненного ущерба, а не на возмещение убытков, включающих помимо реального ущерба упущенную выгоду. В связи с этим затраты на возмещение упущенной выгоды нельзя учесть в расходах.

Письмо Минфина России от 12.10.2011 N 03-07-05/26
По мнению финансового ведомства, в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ под возмещением причиненного ущерба подразумевается только возмещение ущерба материального, но не упущенной выгоды. Кроме того, возмещение упущенной выгоды не соответствует критериям ст. 252 НК РФ, поэтому затраты на него нельзя учесть в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-06/1/580

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что с точки зрения налогообложения брокеру безопаснее не включать возмещение клиенту упущенной выгоды в состав внереализационных расходов.

11.2. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом компенсация морального вреда (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба признаются внереализационными. Компенсация морального вреда в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ прямо не поименована.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что компенсация морального вреда внереализационным расходом не признается. УФНС России по г. Москве придерживается аналогичной позиции. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
В то же время есть судебные акты и работы авторов, разрешающие учитывать в расходах подобные суммы.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Компенсация морального вреда не признается расходом

Письмо Минфина России от 19.03.2010 N 03-03-06/4/22
Разъясняется, что компенсация морального вреда не признается внереализационным расходом. Такой расход не может быть приравнен к возмещению причиненного ущерба и не отвечает требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.12.2009 N 03-03-06/2/232
Письмо Минфина России от 24.08.2009 N 03-03-06/2/159
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.12.2009 N 16-15/139693
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2005 N 20-12/56815

Письмо Минфина России от 24.01.2007 N 03-04-06-02/6
Финансовое ведомство отмечает, что возмещение морального вреда за необоснованное увольнение работника не может быть приравнено к возмещению причиненного ущерба (материального) и не признается внереализационным расходом. Указанные затраты не отвечают условиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.06.2005 N 03-03-04/1/28
Письмо Минфина России от 30.03.2005 N 03-03-01-02/100
Статья: Отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в организациях машиностроения и металлообработки (Кулаева Н.С.) ("Налоги" (газета), 2006, N N 32, 33)

Позиция 2. Компенсация морального вреда признается расходом

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2014 по делу N А27-10310/2013
Суд установил: общество на основании локальных нормативных актов, а также вступивших в законную силу решений районных судов выплатило своим работникам компенсацию морального вреда. Руководствуясь ст. ст. 252, 265 НК РФ, суд пришел к выводу, что указанные затраты являются обоснованными, так как общество обязано компенсировать работникам моральный вред в силу ст. 22 ТК РФ и локальных нормативных актов.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.03.2017 N Ф04-38/2017 по делу N А27-25564/2015
Суд указал: труд работников направлен на получение организацией дохода. Следовательно, компенсация морального вреда за утрату ими трудоспособности - экономически оправданная затрата. В пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не конкретизируется, какой именно ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный. Таким образом, данные затраты правомерно включены в состав расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.10.2009 по делу N А78-6936/08
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2009 по делу N А42-6526/2007

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 N Ф04-2428/2007(33555-А27-15) по делу N А27-17431/2006-2
Суд отклонил довод налогового органа о том, что расходы на возмещение морального вреда не связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, поскольку данные выплаты являются обязанностью налогоплательщика на основании вступившего в законную силу решения суда.

Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2007, 16.03.2007 N КА-А40/1442-07 по делу N А40-33921/06-112-209
Суд указал, что компенсации морального вреда на основании исполнительных листов суда соответствуют требованиям, установленным ст. 252 НК РФ, поэтому правомерно учтены в расходах на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.01.2006 N Ф09-5989/05-С7
Суд отклонил ссылку инспекции на то, что моральный ущерб не должен включаться в состав внереализационных расходов. Также он отметил, что это утверждение не основано на нормах законодательства о налогах и сборах.

Консультация эксперта, 2013
Автор отмечает, что добровольное признание и компенсация морального вреда направлены на уменьшение издержек за счет судебных расходов и штрафа за невыполнение в добровольном порядке требований другого лица. Следовательно, затраты в виде выплаченных сумм компенсаций за возмещение морального вреда можно учесть во внереализационных расходах на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 30.12.2009
Отмечается, что в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ учитываются затраты на возмещение причиненного ущерба. Но в этой норме не уточняется, какой ущерб имеется в виду: материальный или моральный. Следовательно, компенсация морального вреда включается в расходы. Кроме того, перечень внереализационных расходов является открытым, поэтому данные суммы можно принять на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.04.2007
В документе отмечается, что если суд обязывает работодателя возместить работнику моральный вред, причиненный незаконным увольнением, то соответствующие затраты организации обоснованы именно таким решением суда. Следовательно, на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ суммы компенсации морального вреда можно отнести к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль.

11.3. Какие действия должника свидетельствуют о признании им санкции для целей налога на прибыль (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ условием включения в расходы санкций за нарушение договоров является их признание должником либо решение суда об их уплате, вступившее в законную силу.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что о признании должником санкции свидетельствует ее фактическая уплата либо письменное подтверждение, выражающее готовность заплатить. Основанием для признания внереализационного расхода являются договор, который предусматривает уплату санкций, двусторонний акт, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником. Аналогичной позиции придерживаются ФНС России и УФНС России по г. Москве. Есть судебные акты, в соответствии с которыми признание долга может заключаться в его полной или частичной оплате. Также есть судебный акт, согласно которому фактами, свидетельствующими о признании должником обязанности уплатить сумму пени, являются переписка сторон, а также отражение указанной задолженности в бухгалтерском учете.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.12.2013 N 03-03-10/55534 (направлено ФНС России для сведения и использования Письмом от 10.01.2014 N ГД-4-3/108@)
Минфин России рассмотрел ситуацию, когда кредитор учитывает санкции за нарушение гражданско-правовых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба на дату их признания заемщиком.
Финансовое ведомство разъясняет, что в данном случае документом, свидетельствующим о признании долга, может являться подписанный сторонами двусторонний акт (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.), или письмо должника, или иной документ, которые подтверждают факт нарушения обязательства и позволяют определить размер суммы, признанной должником.
Кроме того, самостоятельным основанием, свидетельствующим о признании долга полностью или в части, является полная или частичная фактическая уплата должником кредитору соответствующих сумм. В этом случае такие суммы кредитор включает в состав внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 24.08.2018 N СД-4-3/16391@

Письмо Минфина России от 29.11.2011 N 03-03-06/1/786
Разъясняется, что обстоятельством, свидетельствующим о признании должником обязанности заплатить штраф, является его фактическая уплата контрагенту либо письменное подтверждение, выражающее готовность его уплатить.

Письмо ФНС России от 26.06.2009 N 3-2-09/121
Разъяснено, что признание должником сумм санкций может быть осуществлено как в форме согласия с предъявленными требованиями, так и в форме совершения должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга (например, в форме направления письма или иного документа, подтверждающего факт нарушения обязательств и позволяющего определить размер суммы, признанной должником).

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.03.2008 N 20-12/025119
В Письме разъясняется, что о признании должником штрафа свидетельствует фактическая уплата контрагенту суммы штрафа либо письменное подтверждение, выражающее готовность заплатить штраф. Основанием для признания внереализационного расхода являются: договор, предусматривающий уплату санкций, двусторонний акт, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2005 N 20-12/95332.1 "Об учете в целях налогообложения прибыли суммы пеней, начисленных арендодателем за несвоевременную уплату арендной платы"

Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2010 N КА-А41/1727-10 по делу N А41-14109/08 (Определением ВАС РФ от 22.07.2010 N ВАС-9051/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что признание суммы неустойки было выражено в частичной оплате долга денежными средствами и последующей оплате путем передачи простых векселей. Общество имело право включить в расходы сумму неустойки в полном объеме в периоде ее частичной уплаты вне зависимости от того, отражена ли эта сумма в его бухгалтерской и налоговой отчетности.

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2009 по делу N А55-8550/2008
Суд отметил, что согласно пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов, указанных в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, является дата признания их должником. Установив факт уплаты должником штрафа, суд пришел к выводу о правомерном его учете в расходах в периоде уплаты.

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2007 по делу N А12-11544/06-С29
Суд пришел к выводу, что фактами, свидетельствующими о признании должником обязанности уплатить сумму пени, являются переписка сторон, а также факты частичной оплаты пени и отражения указанной задолженности в бухгалтерском учете.

11.4. Включаются ли для целей налога на прибыль во внереализационные расходы санкции, уплаченные в связи с расторжением договора (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по включению в расходы подобных санкций.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что подобные санкции в расходах не учитываются, так как они не соответствуют критериям признания расходов.
В авторской консультации изложена противоположная позиция: сторона, не выполнившая обязательства по договору, обязана выплатить штрафные санкции независимо от способа расторжения договора (соглашение сторон или судебный порядок). Данные расходы учитываются в целях налогообложения прибыли.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Штрафные санкции не включаются в расходы

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7107
В Письме разъясняется, что расходы в виде компенсаций и штрафных санкций, уплаченных в соответствии с актом о расторжении договора, не признаются внереализационными расходами. Такие затраты не удовлетворяют критериям признания расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Позиция 2. Штрафные санкции включаются в расходы

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что независимо от способа расторжения договора (соглашение сторон или судебный порядок) и наличия или отсутствия его государственной регистрации сторона, не выполнившая обязательства по договору, обязана выплатить штрафные санкции за нарушение договорных обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. Уплаченные штрафные санкции за отказ от сделки соответствуют критериям ст. 252 и включаются в состав внереализационных расходов (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

11.5. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами убытки, возникающие в связи с возвратом покупателем некачественного товара, претензии по которому поставщику не предъявляются (пп. 13 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы на возмещение причиненного ущерба. При этом условия о необходимости предъявления претензии поставщику в Налоговом кодексе РФ не содержится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что убытки, возникающие в связи с компенсацией покупателю стоимости возвращенного им некачественного товара, по которому претензии поставщику этого товара не предъявляются, не признаются внереализационными расходами.
В то же время имеется консультация автора, в которой указано, что расходы на возмещение покупателю стоимости некачественного товара признаются внереализационными на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убытки не признаются внереализационными расходами

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2006 N 20-12/115051
В Письме разъясняется, что убытки, возникающие в связи с компенсацией покупателю стоимости возвращенного им некачественного товара, по которому претензии поставщику этого товара не предъявляются, не поименованы в ст. 265 НК РФ и не удовлетворяют принципам признания расходов, предусмотренных ст. 252 НК РФ. Следовательно, они не могут учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Позиция 2. Убытки признаются внереализационными расходами

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 11.04.2007
Автор отмечает, что компенсация продавцом стоимости некачественного товара есть не что иное, как возмещение ущерба покупателю. Следовательно, на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ она признается внереализационным расходом. Факт непредъявления продавцом претензий по качеству товара поставщику какого-либо значения при решении данного вопроса не имеет, так как это право, а не обязанность продавца (п. 1 ст. 518 ГК РФ).

11.6. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на возмещение покупателю стоимости некачественной продукции, если возврат товара произошел не в одном периоде с его реализаций (пп. 13 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы на возмещение причиненного ущерба. А согласно пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Согласно официальной позиции указанные затраты учитываются в качестве внереализационных расходов как убытки прошлых лет и корректировать базу прошлых периодов не нужно. Есть примеры судебных решений и работы авторов, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.06.2010 N 03-03-06/1/378
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на возмещение средств, уплаченных за бракованную продукцию, которая была реализована в прошлом налоговом периоде, учитываются в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/1/370
Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-06/1/51
Письмо Минфина России от 18.09.2007 N 03-03-06/1/667

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-9244/2006(30394-А67-40) по делу N А67-4678/06
Суд указал, что продавец в момент реализации товаров не имеет информации о том, будет ли возвращен реализованный товар. Поэтому при возврате некачественного товара налогоплательщик вправе учесть понесенные затраты в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет. Статья 54 НК РФ в данном случае не применяется, так как налогоплательщиком не допущено ошибок при исчислении налоговой базы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.01.2007 N А74-2087/06-Ф02-7288/06-С1 по делу N А74-2087/06
Постановление ФАС Уральского округа от 21.09.2005 N Ф09-4138/05-С7
Консультация эксперта, 2007

Статья: Возврат продавцу некачественного товара, который был приобретен в результате договора купли-продажи. Бухгалтерский и налоговый учет у продавца ("Налоги" (газета), 2007, N 3)
Автор сделал следующий вывод: если возврат некачественного товара произошел не в одном периоде с его реализацией, то продавец может включить убытки, понесенные из-за такого возврата, в состав внереализационных расходов как убытки прошлых лет (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Возврат бракованного товара зря назвали меной ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 33)
Статья: Учет потерь от брака в организациях ВПК (Н.А. Беляева) ("Налоги" (газета), 2006, N 29)
Книга: Возврат товаров. Брак. Гарантийный ремонт: Практическое руководство (под общ. ред. В.В. Семенихина) ("Издательство "Эксмо", 2005)
Статья: Возврат товаров ("Налоговый вестник", 2005, N 3)

11.7. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом сумма возмещения ущерба, выплаченная пострадавшему лицу, если она не взыскана с виновного работника (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы на возмещение причиненного ущерба. При этом условия о необходимости обязательного взыскания уплаченных сумм с виновного работника НК РФ не содержит.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что затраты работодателя, не покрытые виновным сотрудником, расходами не признаются. Автор поддерживает данный подход.
В то же время имеются судебные решения, разрешающие учитывать расходы по возмещению причиненного работниками ущерба. При этом вопрос о необходимости возмещения работниками указанных затрат судами не исследовался. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения. Другие авторы прямо указывают, что данные расходы признаются независимо от факта взыскания/невзыскания соответствующих сумм с работника.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не признаются

Письмо Минфина России от 24.07.2007 N 03-03-06/1/519
Финансовое ведомство отмечает, что обязанность по возмещению причиненных контрагенту убытков лежит на виновном сотруднике. Следовательно, затраты работодателя по возмещению причиненного контрагенту ущерба, не покрытые виновным сотрудником, не признаются внереализационными расходами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.04.2007 N 03-03-06/2/66

Письмо УФНС России по г. Москве от 09.12.2010 N 16-15/129888@
Налоговое ведомство разъяснило, что если организация не компенсирует понесенные убытки, взыскав их с виновника ДТП (своего работника), то расходы на возмещение материального ущерба пострадавшей стороне учесть нельзя. Данные затраты не соответствуют п. 1 ст. 252 НК РФ.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что если работник не возместил работодателю оплаченный за него ущерб и последний согласен отказаться от взыскания этой суммы с работника, то работодатель не должен учитывать данную сумму во внереализационных расходах.

Позиция 2. Расходы можно признать

Постановление ФАС Московского округа от 16.06.2014 N Ф05-5735/2014 по делу N А40-125844/13
По мнению суда, отсутствие требования общества к работнику о возмещении причиненного им ущерба не может быть основанием для отказа обществу в признании его расходов в виде сумм возмещения такого ущерба контрагенту в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Указанная норма не ставит право общества отнести сумму убытка к расходам в зависимость от факта предъявления регрессного иска к работнику.

Постановление ФАС Уральского округа от 13.03.2009 N Ф09-1303/09-С2 по делу N А60-12513/2008-С6
Суд сделал следующий вывод: согласно ст. ст. 1068 и 1079 ГК РФ обязанность по возмещению вреда возлагается на владельца источника повышенной опасности и работодателя в случае причинения вреда работником при исполнении трудовых обязанностей. Следовательно, общество правомерно признало расходы по возмещению причиненного работниками ущерба.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 N Ф04-4416/2007(35835-А46-37) по делу N А46-2113/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2006 по делу N А26-12124/2005-217
Постановление ФАС Центрального округа от 31.08.2005 N А48-1003/05-19
Консультация эксперта, 2007
Статья: Налогообложение внедоговорных операций ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 17)

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.08.2007
Автор указывает, что п. 1 ст. 1068 ГК РФ и ст. 238 ТК РФ обязывают юридическое лицо (работодателя) возмещать вред, причиненный работником при исполнении трудовых (служебных, должностных) обязанностей. Следовательно, такие затраты являются обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ) и право на признание данных расходов не зависит от факта взыскания/невзыскания соответствующих сумм с работника.

11.8. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах сумму неосновательного обогащения, взысканную по решению суда за незаконное использование имущества (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество за счет другого лица, обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение), за исключением случаев, предусмотренных ст. 1109 ГК РФ. Это предусмотрено п. 1 ст. 1102 ГК РФ.
В п. 1 ст. 1107 ГК РФ указано, что лицо, которое неосновательно получило или сберегло имущество, обязано возвратить или возместить потерпевшему все доходы, которые оно извлекло или должно было извлечь из этого имущества с того времени, когда узнало или должно было узнать о неосновательности обогащения.
В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также затраты на возмещение причиненного ущерба.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ, выраженной в Определении от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506, сумму неосновательного обогащения в размере арендной платы за незаконное использование имущества можно учесть в расходах. Указанное Определение приведено в п. 16 Обзора судебных актов, принятых Конституционным Судом РФ и Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года, направленного ФНС России для использования в работе (Письмо от 24.12.2015 N СА-4-7/22683@). Имеются судебные акты, в которых также говорится о том, что налогоплательщик вправе учитывать в расходах сумму неосновательного обогащения, взысканную за незаконное пользование имуществом.
Вместе с тем есть Письмо Минфина России, в соответствии с которым затраты на выплату неосновательного обогащения не учитываются в расходах. Также УФНС России по г. Москве указал, что суммы неосновательного обогащения за пользование имуществом без внесения платы во внереализационных расходах не учитываются. Аналогичная точка зрения представлена в судебных актах. Данная позиция была изложена до того, как Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ сформировала свой подход.

По вопросу возможности учета в расходах возмещения упущенной выгоды см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Сумму неосновательного обогащения, взысканную по решению суда за незаконное использование имущества, можно учесть в расходах

Определение Верховного Суда РФ от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506 по делу N А40-84941/2014 (приведено в п. 16 Обзора судебных актов, принятых Конституционным Судом Российской Федерации и Верховным Судом Российской Федерации по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года, направленного ФНС России Письмом от 24.12.2015 N СА-4-7/22683@)
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела вопрос отнесения к расходам взысканной с налогоплательщика суммы неосновательного обогащения в размере арендной платы за незаконное пользование имуществом.
На основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к расходам относятся, в частности, расходы на возмещение причиненного ущерба. По мнению суда, из системного толкования гл. 25 НК РФ следует, что понятия "убыток" и "ущерб" равнозначны, возникновение убытка и ущерба влечет одинаковые налоговые последствия для налогоплательщика. Под убытком согласно п. 2 ст. 15 ГК РФ понимается как реальный ущерб, так и упущенная выгода.
Суд установил, что организация использовала имущество как производственное помещение и получила доход от реализации произведенной в нем продукции. Сумма неосновательного обогащения по существу является арендной платой за использование без законных оснований имущества в предпринимательской деятельности.
Следовательно, сумма упущенной выгоды отвечает критериям, установленным п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 265 НК РФ, и может быть включена в состав внереализационных расходов.

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 29.04.2015 N Ф10-854/2015 по делу N А64-756/2014
Суд установил, что организация включила во внереализационные расходы выплаченные по решению суда суммы неосновательного обогащения за пользование чужим имуществом. Суммы были определены исходя из рыночного размера арендной платы, которая вносилась бы при нормальном хозяйственном обороте в случае использования такого имущества на законных основаниях. По мнению инспекции, данные затраты не относятся к штрафам (пеням), к иным санкциям, подлежащим уплате за нарушение договорных обязательств, к расходам на возмещение причиненного ущерба. Указанные затраты не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
Суд квалифицировал спорные суммы в качестве расходов на возмещение причиненного ущерба и пришел к выводу о том, что включать подобные выплаты в состав расходов правомерно. Расходы на выплату ущерба (неосновательного обогащения) прямо связаны с осуществлением обществом хозяйственной деятельности, направленной на получение дохода, т.е. отвечают критериям, установленным в ст. 252 НК РФ и в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.02.2015 N Ф06-20706/2013 по делу N А12-20435/2014
Суд установил, что ранее на основании решений суда с организации в качестве неосновательного обогащения взысканы денежные средства за пользование земельными участками. Незаконно пользуясь имуществом для осуществления хозяйственной деятельности, организация получила неосновательное обогащение и причинила собственнику убытки в виде упущенной выгоды.
Суд пришел к выводу, что расходы на выплату ущерба (неосновательного обогащения) связаны с осуществлением хозяйственной деятельности и извлечением дохода. Они отвечают как общим критериям, установленным в ст. 252 НК РФ, так и специальным - установленным в пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Также суд отметил: из пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ следует, что перечень внереализационных расходов законодательством не ограничен.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.08.2014 по делу N А27-15256/2013
Суд установил, что взысканная сумма неосновательного обогащения представляет собой плату за пользование помещениями, которую налогоплательщик был обязан внести при оформлении сделки. Расходы отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, так как произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и документально подтверждены. Они не указаны в перечне расходов, не учитываемых для целей налогообложения, предусмотренном ст. 270 НК РФ, и правомерно отнесены к расходам на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Довод инспекции о том, что в силу данной нормы могут быть учтены только расходы на возмещение реального ущерба, а не упущенной выгоды, судом отклонен. Из анализа положений пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ следует, что в налоговом законодательстве термины "ущерб" и "убыток" равнозначны. При этом в соответствии с п. 2 ст. 15 ГК РФ упущенная выгода является видом убытка.
Суд также отметил, что понесенные расходы экономически оправданны. Незаконно используя помещения, налогоплательщик получил доход от торговой деятельности и учел его в целях налогообложения.

Постановление ФАС Московского округа от 06.03.2014 N Ф05-1340/2014 по делу N А41-18838/13
Суд указал, что расходы по оплате неосновательного обогащения в качестве возмещения понесенного ущерба за незаконное пользование обществом помещениями можно учесть в составе внереализационных в соответствии со ст. 252 НК РФ и с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Общество фактически использовало спорные помещения в деятельности, направленной на получение дохода, и несло расходы в виде арендных платежей. При этом факт незаключения договора субаренды при наличии вышеуказанных обстоятельств не свидетельствует о документальной неподтвержденности расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.12.2011 по делу N А33-1394/2011 (Определением ВАС РФ от 13.04.2012 N ВАС-4600/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2013 по делу N А40-68327/12-107-375
По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно включил в расходы выплаченную по решению суда сумму неосновательного обогащения, которое возникло в результате незаконной эксплуатации вагонов без выплат собственнику денежных средств за пользование имуществом.
Суд квалифицировал суммы неосновательного обогащения, уплаченные организацией на основании решения суда, по ст. 15 ГК РФ как убытки в виде упущенной выгоды. Ссылаясь на пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, суд признал правомерным учет спорной суммы в составе внереализационных расходов.

Позиция 2. Сумму неосновательного обогащения, взысканную по решению суда за незаконное использование имущества, нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 20.02.2008 N 03-03-06/2/16
Финансовое ведомство разъясняет: затраты, произведенные в связи с тем, что по решению суда сделка признана ничтожной, и направленные на возмещение ущерба потерпевшей стороне, не признаются убытками и не учитываются в расходах.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Письмо УФНС России по г. Москве от 03.09.2012 N 16-15/082389@
Разъясняется, что присужденные суммы неосновательного обогащения за пользование земельным участком без внесения платы не учитываются во внереализационных расходах.
Налоговый орган также сослался на судебную практику (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.03.2007 по делу N А43-15380/2006-32-601), согласно которой суммы неосновательного обогащения нельзя отнести ни к штрафам (пеням), ни к иным санкциям за нарушение договорных обязательств, ни к расходам на возмещение ущерба.

Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2013 по делу N А40-27870/12-129-128
По мнению инспекции, налогоплательщик необоснованно учел в расходах сумму неосновательного обогащения, взысканную по решению суда.
Поддерживая позицию инспекции, суд указал, что упомянутые суммы нельзя отнести ни к штрафам (пеням), ни к иным санкциям, подлежащим уплате за нарушение договорных обязательств, ни к расходам на возмещение причиненного ущерба. Возврат незаконно полученного дохода не образует факта расхода. Отнесение данных сумм к внереализационным расходам неправомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.03.2007 по делу N А43-15380/2006-32-601 (Определением ВАС РФ от 12.07.2007 N 8260/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

11.9. Как учитываются для целей налога на прибыль в расходах проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами (пп. 2, пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ проценты по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам с учетом особенностей, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам также относятся расходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, которое вступило в законную силу, а также затраты на возмещение причиненного ущерба.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами, подлежащие уплате на основании решения суда, учитываются в расходах в полном объеме на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Есть судебные акты и работа автора с аналогичной точкой зрения.
Вместе с тем ранее Минфин России придерживался иного мнения: проценты за пользование чужими денежными средствами включаются в расходы на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ с учетом положений ст. 269 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами учитываются в расходах на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ как санкции

Письмо Минфина России от 07.03.2014 N 03-03-06/2/10089
Минфин России разъяснил, что проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами, подлежащие уплате должником на основании решения суда, учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.10.2011 N 03-03-06/4/124
Письмо Минфина России от 08.04.2009 N 03-03-06/1/227

Постановление ФАС Поволжского округа от 30.01.2012 по делу N А65-20766/2010
Суд указал, что за нарушение заемщиком обязательств на сумму займа начисляются проценты в соответствии с п. 1 ст. 395 ГК РФ. Они уплачиваются вне зависимости от выплаты процентов за пользование заемными средствами, предусмотренных п. 1 ст. 809 ГК РФ. Проценты за фактическое пользование заемными средствами по ст. 809 ГК РФ учитываются в расходах на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Проценты (пени), отнесенные гражданским законодательством к мерам ответственности за нарушение заемных обязательств, включаются в расходы по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.10.2010 по делу N А32-45708/2009-19/801
Суд установил, что налогоплательщик уплатил проценты за пользование чужими денежными средствами, ошибочно поступившими ему на расчетный счет. Суд пришел к выводу, что указанные проценты учитываются в расходах в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, несмотря на отсутствие договорных и долговых обязательств между налогоплательщиком и лицом, в пользу которого выплачиваются проценты.

Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N КА-А40/3332-09 по делу N А40-11268/08-128-47
Суд пришел к выводу о правомерности учета процентов за пользование чужими денежными средствами в составе внереализационных расходов на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Практическое пособие по налогу на прибыль
По мнению автора, проценты за пользование чужими денежными средствами являются санкцией за неисполнение денежного обязательства. Следовательно, в расходах такие проценты можно признать в полном объеме на дату признания их должником или на дату вступления в законную силу решения суда.

Позиция 2. Проценты за незаконное пользование чужими денежными средствами учитываются в расходах на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ как проценты по долговым обязательствам

Письмо Минфина России от 14.09.2009 N 03-03-06/1/580
Финансовое ведомство указало, что проценты, начисленные за пользование чужими денежными средствами, включаются в состав внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ с учетом положений ст. 269 НК РФ.

12. УЧЕТ РАСХОДОВ НА УСЛУГИ БАНКОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

12.1. В каких случаях для целей налога на прибыль затраты на услуги банка являются внереализационными расходами (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
12.2. Как для целей налога на прибыль учитывается в расходах комиссионное вознаграждение (комиссия), уплаченное банку за перечисление зарплаты на банковские карты работников (пп. 15 п. 1 ст. 265, пп. 25 п. 1 ст. 264, п. 4 ст. 252 НК РФ)? >>>
12.3. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом выплата банку в фиксированной сумме за досрочное погашение кредита (пп. 15, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
12.4. Можно ли для целей налога на прибыль учесть плату банку за предоставление кредита, не обеспеченного залогом (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

12.1. В каких случаях для целей налога на прибыль затраты на услуги банка являются внереализационными расходами (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков признаются внереализационными. В то же время расходы на услуги банков признаются прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что оплата банковских услуг включается во внереализационные расходы во всех случаях, кроме тех, когда они прямо связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Имеются судебные решения, в которых выражена аналогичная точка зрения.
В то же время есть пример судебного решения, из которого следует, что налогоплательщик вправе самостоятельно в каждом конкретном случае решать, к какой категории расходов относить затраты на услуги банков.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на услуги банка относятся к внереализационным расходам, если они не связаны с производством и реализацией

Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы по оплате услуг банков включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). В остальных случаях затраты по оплате услуг банков учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.06.2005 N 20-12/40107
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.03.2005 N 20-12/15534
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2007 по делу N А12-11353/06-С60
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.05.2008 N Ф08-1905/2008 по делу N А53-17926/2007-С5-34 (Определением ВАС РФ от 23.06.2008 N 7365/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Позиция 2. Налогоплательщик вправе определить, к какой группе расходов относятся затраты на услуги банка

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1 по делу N А33-21067/05
Суд указал, что НК РФ оплата банковских услуг поименована как в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264), так и в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Поэтому если затраты могут быть отнесены с равными основаниями к обеим группам расходов, то налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он их отнесет (п. 4 ст. 252 НК РФ).

12.2. Как для целей налога на прибыль учитывается в расходах комиссионное вознаграждение (комиссия), уплаченное банку за перечисление зарплаты на банковские карты работников (пп. 15 п. 1 ст. 265, пп. 25 п. 1 ст. 264, п. 4 ст. 252 НК РФ)?

Затраты на оплату услуг банка могут быть отнесены как к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если затраты с равными основаниями можно отнести одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе их отнести.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно позиции Минфина России, ФНС России и УФНС России по г. Москве комиссионное вознаграждение банку за перечисление на банковские счета работников денежных средств, которые предназначены для выплаты зарплаты, учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Есть Письмо Минфина России, согласно которому расходы по уплате комиссии банку за перечисление зарплаты на банковские карты работников учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
В то же время есть судебный акт, в котором указано, что налогоплательщик может самостоятельно определить, к какой группе расходов относить подобные затраты.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Комиссионное вознаграждение (комиссия) банку за перечисление зарплаты на банковские карты работников учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией

Письмо Минфина России от 10.11.2014 N 03-03-06/1/56590
Минфин России рассмотрел вопрос учета расходов на оплату услуг банка по проведению операций по счетам работников организации с использованием банковских карт. Министерство разъясняет, что комиссионное вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские счета ее работников денежных средств, которые предназначены для выплаты заработной платы, учитывается в расходах на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74
Письмо Минфина России от 22.03.2005 N 03-03-01-04/1/131
Письмо ФНС России от 26.04.2005 N 02-1-08/80@
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2006 N 20-12/19599

Позиция 2. Комиссионное вознаграждение (комиссия) банку за перечисление зарплаты на банковские карты работников учитывается в составе внереализационных расходов

Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/167
Финансовое ведомство отмечает, что расходы по уплате комиссии банку за перечисление заработной платы на пластиковые карты работников организации являются обоснованными и на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся к внереализационным расходам.

Позиция 3. Налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе расходов отнести комиссионное вознаграждение (комиссию) банку за перечисление зарплаты на банковские карты работников

Постановление ФАС Московского округа от 21.05.2008 N КА-А40/3937-08 по делу N А40-32368/07-76-142
Суд указал, что оплата банковских услуг поименована и в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и в составе внереализационных. На основании п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе их отнести.

12.3. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом выплата банку в фиксированной сумме за досрочное погашение кредита (пп. 15, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков признаются внереализационными, но о затратах на досрочное погашение кредита здесь ничего не говорится.
Официальная позиция заключается в том, что фиксированная выплата банку за досрочное погашение кредита признается внереализационным расходом на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.11.2009 N 03-03-06/1/776
Финансовое ведомство разъясняет, что если выплата банку за досрочное погашение кредита установлена в фиксированном размере и не зависит от времени фактического пользования кредитом, то она признается внереализационным расходом на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/1/13
Статья: Комментарий к Письмам Минфина России от 23.01.2007 N 03-03-06/1/23 и от 19.01.2007 N 03-03-06/1/13 ("Консультант", 2007, N 8)
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.03.2007
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 23.01.2007 N 03-03-06/1/23 "Особенности налогового учета процентов по кредитам и займам" и Письму Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/1/13 "Как учесть премию, выплаченную за досрочное погашение кредита (займа)" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 5)

12.4. Можно ли для целей налога на прибыль учесть плату банку за предоставление кредита, не обеспеченного залогом (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Подпункт 15 п. 1 ст. 265 НК РФ позволяет включать в состав внереализационных расходов затраты на услуги банков.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что единовременный фиксированный платеж, взыскиваемый банком с заемщика в связи с непредоставлением в залог имущества, не признается платой за оказание услуг банка и поэтому не является обоснованным расходом.
В то же время некоторые авторы указывают, что подобные расходы могут учитываться на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Единовременный фиксированный платеж не признается расходом

Письмо Минфина России от 03.05.2007 N 03-03-06/1/257
Финансовое ведомство отмечает, что единовременный фиксированный платеж, который уплачивается банку при предоставлении кредита, не обеспеченного залогом имущества, не признается платой за услуги банка и не учитывается как расход.

Позиция 2. Единовременный фиксированный платеж признается расходом

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 20.06.2007
Автор отмечает, что, предоставляя клиенту кредит, не обеспеченный залогом, банк рискует гораздо больше, нежели когда обязательства должника обеспечены. Поэтому сумма выплачиваемого заемщиком единовременного фиксированного платежа, назначение которого - минимизация рисков кредитора, есть не что иное, как дополнительная оплата услуги банка по предоставлению денежных средств в условиях повышенного риска. Учитывая, что перечень услуг банка, плата за которые включается во внереализационные расходы на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, никак не ограничен, налогоплательщик вправе признавать соответствующую сумму в целях налогообложения.

13. УЧЕТ РАСХОДОВ НА МОБИЛИЗАЦИОННУЮ ПОДГОТОВКУ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

13.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке затраты по созданию амортизируемого имущества (пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
13.2. Влияют ли недостатки в оформлении плана проведения работ по мобилизационной подготовке и сметы на включение для целей налога на прибыль соответствующих расходов во внереализационные (пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

13.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке затраты по созданию амортизируемого имущества (пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что не могут быть учтены в составе расходов на основании пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ затраты на приобретение и установку нового оборудования, необходимого для выполнения мобилизационного задания, если это оборудование подлежит амортизации.
В то же время есть судебный акт, согласно которому налогоплательщик имеет право учесть затраты по созданию амортизируемого имущества в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты по созданию амортизируемого имущества нельзя учесть в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке

Письмо Минфина России от 25.10.2005 N 03-03-04/1/291
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на приобретение и установку нового оборудования, необходимого для выполнения мобилизационного задания, не могут быть учтены в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке. Это объясняется тем, что приобретенное оборудование подлежит амортизации.

Позиция 2. Затраты по созданию амортизируемого имущества можно учесть в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.05.2008 по делу N А66-7761/2006
Суд указал, что налогоплательщик правомерно единовременно учел затраты по созданию амортизируемого имущества в составе расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке. Спорные затраты не подлежали компенсации из бюджета. Они учитываются в расходах в соответствии с пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ.

13.2. Влияют ли недостатки в оформлении плана проведения работ по мобилизационной подготовке и сметы на включение для целей налога на прибыль соответствующих расходов во внереализационные (пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ нет подобных условий учета расходов на мобилизационную подготовку. В то же время ст. 252 НК РФ содержит требование о документальном обосновании расходов.
В Положении о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики (утв. Минэкономразвития России N ГГ-181, Минфином России N 13-6-5/9564, МНС России N БГ-18-01/3 02.12.2002) указано, что для подтверждения права на включение во внереализационные расходы не подлежащих компенсации из бюджета затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке организация оформляет следующие документы:
- план проведения работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств (форма N 4);
- смету затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств (форма N 5).
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что правильность оформления плана и сметы не может влиять на правомерность включения затрат во внереализационные расходы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.11.2005 N А43-3494/2005-36-145
Суд указал, что правильность оформления плана проведения работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств, и сметы затрат не может влиять на правомерность включения затрат во внереализационные расходы. Как указал суд, условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.05.2006 N Ф04-2386/2006(21982-А27-15) по делу N А27-43246/05-2
Суд отклонил довод налогового органа о том, что необходимо согласовывать план проведения работ по мобилизационной подготовке не только с федеральным органом исполнительной власти, но и с органом исполнительной власти субъекта РФ. План утвержден федеральным органом исполнительной власти. Суд признал, что расходы документально подтверждены.

14. УЧЕТ РАСХОДОВ В ВИДЕ СКИДОК ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

14.1. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами скидки (премии) по договорам оказания услуг или выполнения работ (пп. 19.1 и 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
14.2. Признаются ли внереализационными расходами текущего периода скидки, предоставленные в виде снижения цены единицы товара (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

14.1. Признаются ли для целей налога на прибыль внереализационными расходами скидки (премии) по договорам оказания услуг или выполнения работ (пп. 19.1 и 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Внереализационными признаются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю за выполнение определенных условий договора (в частности, это касается объема покупок (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)), а также другие обоснованные расходы (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что если скидки предоставляются в связи с выполнением условий договора возмездного оказания услуг, то положения пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в отношении таких договоров не применяются.
Также есть письмо Минфина России, согласно которому скидки по договорам оказания услуг (выполнения работ) учитываются в расходах на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Скидки (премии) по договорам оказания услуг или выполнения работ нельзя учесть в расходах на основании пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ

Письмо Минфина России от 14.06.2016 N 03-03-06/1/34407
Минфин России отмечает, что положения пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ применяются только в отношении договоров купли-продажи. Если же сторонами возмездного оказания услуг являются исполнитель и заказчик, положения пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в отношении таких договоров не применяются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.10.2014 N 03-03-06/1/52651
Письмо Минфина России от 07.04.2014 N 03-03-06/1/15487

Позиция 2. Скидки (премии) по договорам оказания услуг или выполнения работ признаются расходами на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ

Письмо Минфина России от 20.10.2014 N 03-03-06/1/52651
Минфин России разъясняет, что расходы в виде скидок (премий), предоставленных исполнителем по договору оказания услуг, налогоплательщик вправе учесть в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, принимая во внимание положения ст. 252 НК РФ.

14.2. Признаются ли внереализационными расходами текущего периода скидки, предоставленные в виде снижения цены единицы товара (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Согласно пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю, признаются внереализационными расходами.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что скидки, предоставляемые в виде снижения цены на единицу товара, в составе внереализационных расходов этого периода не учитываются. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.
В то же время есть судебное решение и работы авторов, в которых указано, что из буквального толкования п. 1 ст. 265 НК РФ следует, что скидка, предоставленная путем изменения цены единицы товара, учитывается в периоде ее предоставления.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Скидки не признаются расходами текущего периода

Письмо Минфина России от 29.06.2010 N 03-07-03/110
Финансовое ведомство разъясняет, что в отношении скидок, предоставленных покупателям в форме корректировки цены единицы товара и сопровождаемых внесением изменений в договор купли-продажи (поставки), положения пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ применяться не могут. При изменении цены единицы товара налогоплательщик должен скорректировать свои налоговые обязательства по налогу на прибыль. В то же время согласно п. 1 ст. 54 НК РФ (в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) с 01.01.2010 он вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, если такие ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.06.2010 N 03-07-11/267

Письмо Минфина России от 02.05.2006 N 03-03-04/1/411
Финансовое ведомство отмечает, что на скидки, предоставленные покупателю путем указания в договоре купли-продажи пониженной цены товара, правила пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ не распространяются.

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.12.2006 N 20-12/115048
Налоговые органы разъясняют, что скидки, предоставленные покупателю путем указания в договоре купли-продажи пониженной цены товара, пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ не охватываются. Поэтому организации следует внести изменения в первичные документы, а также документы налогового учета. Помимо этого следует подать уточненные налоговые декларации за тот период, в котором произошла реализация ценностей.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100238
КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2006 года

Позиция 2. Скидки признаются расходами текущего периода

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6332/2007(38166-А67-15) по делу N А67-8448/2006
Содержит вывод суда о том, что налогоплательщик вправе учесть в составе внереализационных расходов скидки, предоставляемые путем изменения цены товара.

Статья: Скидки у продавца ("Новая бухгалтерия", 2007, N 7)
Автор отмечает следующее: из буквального прочтения норм п. 1 ст. 265 НК РФ не следует вывод о том, что скидки, сопряженные с изменением цены единицы товара, не учитываются в составе внереализационных расходов. Поэтому представлять уточненные налоговые декларации по НДС и налогу на прибыль за период реализации товара не следует.

Статья: Внимание! "Горящие" путевки ("Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
По мнению автора, утверждение чиновников о том, что в пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ содержится ограничение и скидка должна быть предоставлена без изменения цены товаров, неверно. В Налоговом кодексе РФ такого условия нет. Норма ст. 54 НК РФ о пересчете налоговых обязательств перед бюджетом распространяется на ошибки и искажения налоговой базы, а не на предоставление скидок. Проводить аналогию между этими понятиями не совсем корректно. Ведь скидка предоставлена после реализации товаров. Поэтому на момент их реализации продавец отразил выручку без ошибок исходя из фактической цены продажи. Следовательно, организация должна учитывать предоставленную задним числом скидку в составе расходов текущего периода, а не подавать "уточненку".
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Скидки на разговоры ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4)
Статья: Новые правила скидок ("Расчет", 2006, N 11)

15. УЧЕТ ДРУГИХ ОБОСНОВАННЫХ РАСХОДОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

15.1. Учитывается ли для целей налога на прибыль в расходах стоимость объекта незавершенного строительства при его ликвидации (пп. 8, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
15.2. В каком порядке учитываются для целей налога на прибыль затраты на приобретение аварийного объекта (здания), подлежащего сносу (демонтажу), с целью строительства нового (п. 1 ст. 257, пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
15.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах стоимость товаров, которые подлежат уничтожению как непригодные для реализации, и (или) затраты на утилизацию такой продукции (п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
15.4. Может ли поставщик (производитель), выкупающий обратно не реализованные покупателем товары с истекшим сроком годности, учесть для целей налога на прибыль расходы на выкуп такой продукции (п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
15.5. Подлежит ли включению для целей налога на прибыль в расходы выплата компенсационной стоимости квотируемого рабочего места, предусмотренная Законом г. Москвы от 22.12.2004 N 90 (п. 1 ст. 252, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>
15.6. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах вознаграждение по приобретенным для получения кредита (займа) услугам поручителя, не являющегося банком (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)? >>>

15.1. Учитывается ли для целей налога на прибыль в расходах стоимость объекта незавершенного строительства при его ликвидации (пп. 8, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В силу пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются, в частности, затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен.
Можно ли учесть в расходах стоимость самого ликвидируемого недостроенного объекта, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России, ФНС России при ликвидации объекта незавершенного строительства его стоимость не учитывается в расходах. Аналогичная точка зрения выражена в судебных актах.
В то же время есть судебные акты с противоположной позицией: стоимость незавершенного строительства при его ликвидации можно учесть.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стоимость объекта незавершенного строительства при его ликвидации в расходах не учитывается

Письмо Минфина России от 20.01.2017 N 03-03-06/1/2486
Финансовое ведомство разъяснило, что стоимость ликвидируемых объектов незавершенного строительства не учитывается в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.10.2016 N 03-03-06/1/58471
Письмо Минфина России от 23.11.2011 N 03-03-06/1/772
Письмо Минфина России от 03.12.2010 N 03-03-06/1/757

Письмо ФНС России от 27.08.2018 N СД-4-3/16501@
Из письма следует, что в составе внереализационных расходов учитываются только затраты на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен.

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29.09.2017 N Ф02-5060/2017 по делу N А19-22028/2016
Суд согласился с выводом инспекции о том, что невозможно включить в расходы на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ затраты на создание основных средств, не принятых к учету. Это обосновано тем, что они не доведены до готовности, не введены в эксплуатацию и фактически не использовались. В данном случае имущество неправомерно принято к учету в качестве основных средств, поэтому заявленные расходы не являются обоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.08.2011 по делу N А56-60650/2010 (Определением ВАС РФ от 10.01.2012 N ВАС-16900/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Позиция 2. Стоимость объекта незавершенного строительства при его ликвидации в расходах учитывается

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 18.01.2018 N Ф09-8546/17 по делу N А60-15584/2017
Суд кассационной инстанции поддержал вывод судов нижестоящих инстанций, которые указали следующее. Правомерным является не только списание расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, но и учет стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации в составе внереализационных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.03.2016 N Ф04-284/2016 по делу N А67-8553/2014

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.09.2010 по делу N А38-7141/2009 (Определением ВАС РФ от 20.01.2011 N ВАС-18063/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что у налогового органа не было оснований исключить из расходов стоимость объекта незавершенного строительства. Обоснованность расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27.06.2016 N Ф09-4723/16 по делу N А76-17698/2015
Суд указал, что учет в составе внереализационных расходов стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации правомерен. При этом суд сослался на пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Данная норма допускает включение остаточной стоимости ликвидированного основного средства в состав расходов.

15.2. В каком порядке учитываются для целей налога на прибыль затраты на приобретение аварийного объекта (здания), подлежащего сносу (демонтажу), с целью строительства нового (п. 1 ст. 257, пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

К внереализационным расходам относятся затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной амортизации, ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).
На основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать в составе внереализационных расходов и другие обоснованные затраты.
В силу п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Возникает вопрос: в каком порядке учитываются затраты на приобретение объекта (здания), подлежащего сносу (демонтажу), с целью строительства нового?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы на приобретение аварийного здания, подлежащего сносу, с целью строительства нового здания включаются в первоначальную стоимость нового здания и учитываются путем начисления амортизации.
Есть работы авторов, которые придерживаются противоположной точки зрения: указанные затраты учитываются единовременно во внереализационных расходах. В одной из авторских консультаций также отмечается, что стоимость сносимого строения не формирует первоначальную стоимость объекта строительства.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение аварийного здания, подлежащего сносу, с целью строительства нового здания включаются в первоначальную стоимость и учитываются путем начисления амортизации

Письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18418
По мнению Минфина России, затраты на приобретение здания, подлежащего сносу, с целью строительства нового здания, а также затраты на осуществление работ по сносу являются расходами, связанными с созданием амортизируемого имущества, и формируют первоначальную стоимость нового объекта.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6914

Позиция 2. Расходы на приобретение здания, подлежащего сносу, с целью строительства нового здания учитываются единовременно во внереализационных расходах

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 27.03.2013
Автор считает, что налогоплательщик вправе учесть стоимость аварийного здания во внереализационных расходах единовременно на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, так как их перечень является открытым.

Консультация эксперта, 2011
По мнению автора, стоимость объекта незавершенного строительства, сносимого с целью возведения нового здания, которое будет использоваться в деятельности, направленной на получение дохода, учитывается во внереализационных расходах на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом стоимость сносимого здания не формирует первоначальную стоимость объекта строительства.

15.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах стоимость товаров, которые подлежат уничтожению как непригодные для реализации, и (или) затраты на утилизацию такой продукции (п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В отношении просроченных продуктов питания требования к утилизации и уничтожению установлены в ст. 25 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов". Организации должны утилизировать или уничтожить также просроченные парфюмерно-косметические товары, средства и изделия для гигиены полости рта, табачные изделия. На это указано в п. 18 Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов (утв. Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 N 1263). Список товаров, которые по истечении срока годности запрещено использовать, приведен в Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16.06.1997 N 720.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и перечень внереализационных расходов являются открытыми (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ соответственно).
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах стоимость товаров, которые подлежат уничтожению как непригодные для реализации, и (или) затраты на их утилизацию?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России стоимость товаров, которые утилизируются из-за истечения срока годности, а также расходы на их утилизацию учитываются для целей налогообложения прибыли. Есть судебные акты, подтверждающие эту точку зрения.
В то же время в других разъяснениях Минфина России и УФНС России по г. Москве указано, что затраты на уничтожение товаров с истекшим сроком годности (включая их стоимость) не учитываются в расходах, так как не соответствуют критериям, перечисленным в ст. 252 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стоимость товаров, подлежащих уничтожению, и (или) затраты на их утилизацию можно признать в расходах

Письмо Минфина России от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7862
Минфин России указал, что нельзя считать экономически необоснованными расходы на утилизацию неликвидного товара, которые налогоплательщик обязан нести в силу закона.
Ведомство также отметило, что при утилизации товара необходимо документально подтвердить соблюдение законодательно установленной процедуры утилизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.03.2018 N 03-03-06/1/15834

Письмо Минфина России от 23.08.2017 N 03-03-06/1/53901
Минфин России разъяснил: стоимость пищевой продукции с истекшим сроком годности, а также затраты на ее утилизацию можно учесть в расходах, если по закону налогоплательщик обязан уничтожать или утилизировать пищевые продукты конкретных категорий. Кроме того, данные расходы должны быть произведены в рамках предпринимательской деятельности и подтверждены документально.

Письмо Минфина России от 26.05.2016 N 03-03-06/1/30409
Разъяснено, что расходы в виде стоимости уничтоженных или утилизированных товаров, поступивших от покупателей, срок годности по которым истек, можно учесть для целей налогообложения прибыли, если обязанность налогоплательщика по уничтожению или утилизации конкретных категорий товаров предусмотрена законодательством. Помимо этого, данные расходы должны быть произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

Письмо Минфина России от 24.12.2014 N 03-03-06/1/66948
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы на утилизацию продукции с истекшим сроком годности могут уменьшать базу по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, если они произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены. Минфин России учел, в частности, положения ст. ст. 24, 25 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов", согласно которому некачественные и опасные пищевые продукты подлежат изъятию, уничтожению или утилизации.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.04.2017 N Ф05-3541/2017 по делу N А40-81669/2016
Суд признал правомерным отнесение налогоплательщиком в состав прочих расходов стоимости лекарственных средств при их списании в связи с предстоящим истечением срока годности (в пределах нескольких дней до даты истечения). Отмечено, что эти операции документально подтверждены, экономически обоснованны, соответствуют условиям договоров, положениям гражданского законодательства и законодательства об обороте лекарственных средств.

Постановление ФАС Уральского округа от 24.08.2011 N Ф09-5075/11 по делу N А60-42997/2010
Суд подтвердил правомерность учета в расходах на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ стоимости товаров, подлежащих уничтожению в связи с истечением срока годности, поскольку изначально налогоплательщик приобретал товары для дальнейшей реализации.

Позиция 2. Стоимость товаров, подлежащих уничтожению, и (или) затраты на их утилизацию нельзя признать в расходах

Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332
Разъясняется, что при утилизации неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию нельзя рассматривать в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности. Следовательно, эти затраты не подлежат учету в составе расходов.

Письмо Минфина России от 14.06.2011 N 03-03-06/1/342
Разъясняется, что в случае утилизации (списания) товаров с истекшим сроком годности затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию нельзя рассматривать в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности. Следовательно, эти затраты не учитываются в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.07.2011 N 03-03-06/1/428
Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.03.2012 N 16-15/020618@
Разъясняется, что налогоплательщик не вправе учесть в расходах стоимость уничтоженных недоброкачественных лекарственных средств, а также не вправе учесть и затраты на оплату услуг организации, осуществляющей их уничтожение.

15.4. Может ли поставщик (производитель), выкупающий обратно не реализованные покупателем товары с истекшим сроком годности, учесть для целей налога на прибыль расходы на выкуп такой продукции (п. 1 ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с п. 5 ст. 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" продажа товара (выполнение работы) по истечении установленного срока годности, а также товара (выполнение работы), на который должен быть установлен срок годности, но он не установлен, запрещается.
Согласно п. 2 ст. 3 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" не могут находиться в обороте, в частности, пищевые продукты, материалы и изделия, сроки годности которых истекли. Они признаются некачественными и опасными и не подлежат реализации, утилизируются или уничтожаются.
В п. 1 ст. 252 НК РФ содержится общее требование о том, что все расходы должны быть обоснованны, документально подтверждены, а также произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим. Положения пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ также содержат неисчерпывающий перечень внереализационных расходов.
По данному вопросу есть четыре точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России поставщик (производитель) в случае заключения договора по выкупу товаров с истекшим сроком годности может учесть расходы на их выкуп, если обязанность по их утилизации предусмотрена нормативными правовыми актами.
Есть письма Минфина России, в которых указано, что поставщик (производитель) не может учесть расходы на выкуп продукции с истекшим сроком годности, если обязанность по выкупу не предусмотрена нормативными правовыми актами.
Есть судебный акт, согласно которому расходы на обратный выкуп товаров с истекшим сроком годности можно учесть на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку действия налогоплательщика направлены на поддержание имиджа организации и ее репутации. Также есть работа автора с аналогичной точкой зрения.
В то же время есть работы авторов, согласно которым расходы на обратный выкуп товаров с истекшим сроком годности можно учесть, если обязанность по их выкупу предусмотрена договором поставки (купли-продажи).

Подробнее см. документы

Позиция 1. Поставщик (производитель), выкупающий обратно не реализованные покупателем товары с истекшим сроком годности, вправе учесть расходы на выкуп в случае заключения договора по выкупу товаров, если обязанность поставщиков (производителей) по их утилизации предусмотрена нормативными правовыми актами

Письмо Минфина России от 29.05.2015 N 03-03-06/1/31132
Минфин России разъясняет, что существующее нормативное правовое регулирование отношений в сфере оборота пищевой продукции обязывает поставщиков утилизировать изделия с истекшим сроком годности путем переработки или уничтожения.
Следовательно, расходы поставщика (производителя), связанные с выкупом из розничной сети нереализованных газированных напитков, минеральной воды и пива с истекшим сроком реализации, можно учесть на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в случае заключения договора с торговой организацией по выкупу указанной продукции. При этом необходимо, чтобы данные расходы были произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

Позиция 2. Поставщик (производитель), выкупающий обратно не реализованные покупателем товары с истекшим сроком годности, не вправе учесть расходы на выкуп, если обязанность по выкупу не предусмотрена нормативными правовыми актами

Письмо Минфина России от 19.10.2012 N 03-03-06/1/561
Разъясняется, что в случае утилизации товаров с истекшим сроком годности затраты на их приобретение не учитываются в расходах, если обязанность по выкупу товаров не установлена нормативными правовыми актами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.08.2011 N 03-03-06/1/491
Письмо Минфина России от 06.09.2010 N 03-03-06/1/580

Позиция 3. Поставщик (производитель), выкупающий обратно не реализованные покупателем товары с истекшим сроком годности, вправе учесть расходы на выкуп таких товаров

Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2012 по делу N А40-44303/11-116-125
Суд пришел к выводу о том, что расходы по обратному выкупу товаров с истекшим сроком годности можно учесть на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, несмотря на то что договоры поставки не предусматривали обязательств поставщика по выкупу указанной продукции. Суд отметил, что действия налогоплательщика были направлены на поддержание имиджа общества и его репутации, а также на стимулирование покупателей приобретать товары в дальнейшем. Он указал, что истечение срока годности продукции и возникновение необходимости ее уничтожения вызваны естественными условиями процесса производства и реализации продукции, то есть непосредственно связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
Суд также сослался на Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и от 04.06.2007 N 366-О-П, согласно которым обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Налогоплательщик вправе самостоятельно оценивать целесообразность своей деятельности.

Консультация эксперта, 2012
Автор отмечает, что Налоговый кодекс РФ не связывает правомерность учета затрат на выкуп и утилизацию продукции с наличием или отсутствием данной обязанности у производителя, а также не содержит ссылок на другие нормативно-правовые акты, содержащие такое требование.

Позиция 4. Поставщик (производитель), выкупающий обратно не реализованные покупателем товары с истекшим сроком годности, вправе учесть расходы на выкуп таких товаров, если обязанность по выкупу предусмотрена договором поставки (купли-продажи)

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 06.10.2010
Автор отмечает, что договором поставки (купли-продажи) может быть предусмотрено условие об обратном выкупе продукции с истекшим сроком годности. Все расходы, которые организация производит в рамках заключенного договора, направлены на получение дохода - выручки от продажи товаров. Поэтому затраты на выкуп продукции с истекшим сроком годности можно учесть для целей налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 23.07.2008

15.5. Подлежит ли включению для целей налога на прибыль в расходы выплата компенсационной стоимости квотируемого рабочего места, предусмотренная Законом г. Москвы от 22.12.2004 N 90 (п. 1 ст. 252, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" квотирование рабочих мест устанавливается в том числе для молодежи следующих категорий: несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет; лица из числа детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, в возрасте до 23 лет; выпускники учреждений начального и среднего профессионального образования в возрасте от 18 до 24 лет, высшего профессионального образования в возрасте от 21 года до 26 лет, ищущие работу впервые.
Выполнением квоты для приема на работу указанных категорий граждан также считается уплата ежемесячно в целевой бюджетный фонд г. Москвы компенсационной стоимости квотируемого рабочего места в размере прожиточного минимума для трудоспособного населения, определенного в г. Москве на день ее уплаты в порядке, установленном правовыми актами г. Москвы (п. 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест").
Можно ли учесть в расходах такую компенсацию, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Позиция финансового ведомства и налоговых органов заключается в том, что выплата компенсационной стоимости квотируемого рабочего места не учитывается в расходах.
В то же время есть судебные акты и авторские консультации, содержащие противоположную точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по уплате компенсационной стоимости квотируемого рабочего места учесть нельзя

Письмо Минфина России от 07.04.2014 N 03-03-06/1/15504
Министерство пришло к выводу о том, что затраты в виде ежемесячной компенсационной стоимости квотируемого рабочего места, уплачиваемые на основании Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90, в расходах учесть нельзя. При этом Минфин России учел добровольный характер внесения указанных средств в бюджет г. Москвы, а также то, что финансирование мероприятий по трудоустройству несовершеннолетних и молодежи является расходными обязательствами федерального бюджета.

Письмо Минфина России от 11.01.2011 N 03-03-06/2/1
Разъяснено, что по вопросу учета стоимости квотируемого рабочего места можно руководствоваться Письмом ФНС России от 22.06.2010 N ШС-37-3/4638@, поскольку оно согласовано с финансовым ведомством. В данном Письме отмечается, что расходы по уплате компенсационной стоимости квотируемого рабочего места учесть нельзя.

Письмо ФНС России от 22.06.2010 N ШС-37-3/4638@
Налоговое ведомство, отметив добровольный характер внесения в бюджет г. Москвы компенсационной стоимости квотируемого рабочего места по трудоустройству несовершеннолетних и молодежи до 18 лет, указало, что подобные расходы не могут быть признаны экономически обоснованными.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 16-15/026835@

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.05.2010 N 16-15/047216@
Разъясняется, что не учитываются в расходах затраты, связанные с уплатой в целевой бюджетный фонд компенсационной стоимости квотируемого рабочего места в размере прожиточного минимума для трудоспособного населения за несовершеннолетних в возрасте от 14 до 18 лет, лиц из числа детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, в возрасте до 23 лет, граждан в возрасте от 18 до 20 лет из числа выпускников учреждений начального и среднего профессионального образования, ищущих работу впервые.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.10.2009 N 16-15/102999

Позиция 2. Расходы по уплате компенсационной стоимости квотируемого рабочего места учесть можно

Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2013 по делу N А40-60377/12-91-338
Суд пришел к выводу, что законодательством предусмотрена обязанность налогоплательщиков осуществлять выплаты по квотированию рабочих мест для молодежи. Следовательно, такие выплаты являются экономически обоснованными и подлежат включению в состав расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2013 по делу N А40-134004/11-129-555
Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2012 по делу N А40-132530/11-90-551
Постановление ФАС Московского округа от 12.04.2012 по делу N А40-123929/10-107-687
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17593-10 по делу N А40-55061/10-99-250
Постановление ФАС Московского округа от 09.12.2010 N КА-А40/15158-10 по делу N А40-25114/10-140-190
Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2010 N КА-А40/15133-10 по делу N А40-8332/10-20-103
Постановление ФАС Московского округа от 27.02.2010 N КА-А40/830-10 по делу N А40-37918/09-114-174

Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2011 N КА-А40/1937-11 по делу N А40-69724/10-111-344
Суд указал, что затраты налогоплательщика в виде компенсационной стоимости квотируемого рабочего места для трудоспособных категорий населения, предусмотренных ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест", могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Консультация эксперта, 2013
По мнению автора, если организация не может выполнить условия квотирования, установленные Законом г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест", она вправе учесть в расходах уплаченную компенсационную стоимость квотируемых рабочих мест. Такие расходы относятся к внереализационным в силу пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ и признаются при условии соблюдения требований п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

15.6. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах вознаграждение по приобретенным для получения кредита (займа) услугам поручителя, не являющегося банком (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ указано на возможность учитывать в составе расходов затраты на услуги банков.
При этом перечень внереализационных расходов не является исчерпывающим. На основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать другие обоснованные расходы.
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по вопросу о том, можно ли учесть в расходах вознаграждение, выплаченное лицу, выступающему поручителем при заключении кредитного договора, которое банком не является.
Согласно официальной позиции, выраженной УФНС России по г. Москве, налогоплательщик вправе учесть в расходах вознаграждение, выплаченное поручителю, если полученный кредит используется в деятельности, направленной на получение дохода, и произведенные расходы документально подтверждены. Есть судебные акты, а также работы авторов, в которых говорится о том, что расходы можно учесть, если заключение договора поручительства является условием для получения кредита.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.12.2007 N 20-12/125177
Разъясняется, что налогоплательщик вправе учесть во внереализационных расходах вознаграждение, выплаченное лицу, выступающему поручителем в договоре кредита с банком, если:
- полученный кредит используется в деятельности, направленной на получение дохода;
- произведенные расходы документально подтверждены.

Постановление ФАС Московского округа от 22.06.2010 N КА-А40/4658-10 по делу N А40-64165/08-143-291
По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно учел в расходах затраты на оплату вознаграждения за предоставление поручительства при заключении кредитного договора с банком. Суд установил, что условием получения кредита являлось предоставление по нему поручительства. Исходя из этого суд признал правомерным учет данных затрат в составе внереализационных расходов. Также суд учел, что расходы были документально подтверждены.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 26.06.2008 N Ф09-4585/08-С3 по делу N А07-19582/07
Статья: Как отражать операции по договору поручительства (Кулакова М.С.) ("Российский налоговый курьер", 2009, N 22)

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 08.05.2008 по делу N А28-9947/2007-404/21
По мнению инспекции, налогоплательщик необоснованно учел во внереализационных расходах вознаграждение по второму договору поручительства, поскольку наличие второго поручителя не является обязательным условием выдачи кредита. Суд установил, что для получения кредита в банке налогоплательщик заключил договор поручительства. При этом на основании письменного уведомления банка о том, что предоставление кредита возможно при условии оформления дополнительного обеспечения, налогоплательщик заключил соглашение со вторым поручителем.
Суд указал, что заключение данного договора непосредственно связано с возможностью получения кредита, и признал правомерным учет в расходах вознаграждения второму поручителю. При этом суд отметил, что отсутствие в кредитном договоре указания на необходимость заключения второго договора поручительства не является основанием для признания уплаченного вознаграждения поручителю необоснованным.

Тематический выпуск: Налог на прибыль: сложные вопросы из практики налогового консультирования. Часть 2 (прочие и внереализационные расходы, дата признания расходов и другие вопросы) (Брызгалин А.В., Федорова О.С., Козлова С.А., Супрунова Е.А., Гончаренко Л.Н., Короткова Д.В., Аникеева О.Е., Пиликин Г.Г., Демин А.В., Белозерова К.А., Муртазалиева З.А., Алиев Б.Х., Сулейманов М.М., Тарангул Л.Л., Федоренко А.О., Федоренко О.В., Феоктистова Т.В., Моисеенко М.А., Жернаков С.А., Анимица П.Е., Смирнова Е.В., Козлова М.Е., Радченко С.М., Кучербаев Г.Ю., Кучербаева К.Г.) ("Налоги и финансовое право", 2011, N 7)
Автор отмечает, что в ст. 265 НК РФ не предусмотрено прямой нормы для учета вознаграждения лицу, выступающему поручителем в договоре кредита с банком. По мнению автора, налогоплательщик может учесть вознаграждение поручителю в расходах на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ при условии выполнения требований ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Статья: Кредитные расходы (Кошкина Т.Ю.) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 4)
Автор указывает, что налогоплательщик сможет учесть в расходах вознаграждение поручителя при наличии у него следующих документов:
- письма банка о том, что выдача кредита возможна только при условии предоставления поручительства;
- договора поручительства между банком и поручителем;
- соглашения заемщика с поручителем о выплате вознаграждения.

16. УЧЕТ ВЫЯВЛЕННЫХ УБЫТКОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

16.1. Можно ли учесть расходы предыдущих периодов в текущем периоде как убытки прошлых лет (п. 1 ст. 54, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
16.2. Можно ли учесть расходы предыдущих периодов в текущем периоде как убытки прошлых лет, если период, к которому относятся расходы, известен и в нем получена прибыль (ст. 54, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
16.3. Можно ли учесть расходы предыдущих периодов, если подтверждающие документы получены в текущем периоде (п. 1 ст. 54, пп. 1 п. 2 ст. 265, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)? >>>
16.4. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах часть дебиторской задолженности, списанной по соглашению о прощении долга (п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
16.5. Может ли организация-кредитор учесть для целей налога на прибыль в расходах часть дебиторской задолженности, прощенную в рамках мирового соглашения (п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>

16.1. Можно ли учесть расходы предыдущих периодов в текущем периоде как убытки прошлых лет (п. 1 ст. 54, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В то же время в ст. 54 НК РФ указано, что при обнаружении в текущем периоде искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки, кроме случаев, когда невозможно определить конкретный период искажения. В такой ситуации корректируются налоговые обязательства периода, в котором выявлены искажения.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым учитывать затраты прошлых периодов как убытки прошлых лет в составе внереализационных расходов можно, только если период их возникновения определить невозможно.
Однако есть примеры судебных решений, разрешающих учитывать расходы прошлых периодов в составе убытков прошлых лет в текущем периоде, если не было оснований для включения убытков в расходы в периоде их образования. В данном случае суды указывают, что положения ст. 54 НК РФ неприменимы, поскольку ошибок в исчислении налоговой базы периода осуществления расходов не было.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Учитывать расходы нужно в периоде, в котором они понесены

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2011 по делу N А46-25699/2009
Суд указал, что положения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ применяются, только если период возникновения понесенных налогоплательщиком расходов неизвестен. Во всех других случаях затраты, относящиеся к прошлым налоговым периодам, отражаются в налоговом учете с соблюдением требований ст. ст. 54 и 272 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.12.2009 по делу N А58-7539/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.07.2010 по делу N А46-20277/2009
Постановление ФАС Московского округа от 27.10.2008 N КА-А40/9127-08 по делу N А40-46811/07-35-281
Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2008 N Ф09-3003/08-С3 по делу N А60-13939/07

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 11.09.2013 N Ф03-4221/2013 по делу N А73-11254/2011 (Определениями ВАС РФ от 25.11.2013 N ВАС-14540/13, от 28.10.2013 N ВАС-14540/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным уменьшение инспекцией убытков общества при определении налоговой базы по налогу на прибыль за текущий год. Суд разъяснил, что общество, выявив в текущем году неучтенные ранее в целях исчисления налога на прибыль расходы за предыдущий год, должно производить перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки, а не в периоде ее выявления.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2006 N А33-31946/04-С3-Ф02-3735/06-С1, А33-31946/04-С3-Ф02-3898/06-С1 по делу N А33-31946/04-С3
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.07.2006 N А19-40829/05-30-Ф02-3791/06-С1 по делу N А19-40829/05-30
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 10.04.2006, 03.04.2006 N Ф03-А16/06-2/646 по делу N А16-634/2005
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2008 N Ф04-115/2007(12119-А46-40), Ф04-115/2007(12122-А46-40) по делу N А46-12075/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.08.2006 N Ф04-5188/2006(25457-А27-33) по делу N А27-35712/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2006 N Ф04-4036/2006(24143-А46-37) по делу N 11-1064/04
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2006 N Ф04-9677/2005(18697-А45-35)
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.09.2006 по делу N А65-4342/2005-СА1-23
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.09.2006 по делу N А65-5878/2005-СА1-23
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.06.2006 по делу N А42-9863/2005
Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2006 N Ф09-8833/06-С2 по делу N А50-6824/06
Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2006 N Ф09-509/06-С7 по делу N А07-13574/05
Постановление ФАС Уральского округа от 15.02.2006 N Ф09-628/06-С7 по делу N А71-383/05

Позиция 2. Учитывать расходы можно в периоде их выявления

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2008 по делу N А55-7387/2007 (Определением ВАС РФ от 24.04.2008 N 4689/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал: если организация в текущем отчетном периоде обнаружила, что какие-либо хозяйственные операции в прошлом году были отражены в бухгалтерском учете неверно, прибыль (убыток) прошлых лет включается в прочие доходы (расходы) отчетного года.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2007 по делу N А55-15098/06
Суд пришел к выводу о том, что норма пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ является специальной и не содержит ссылки на ст. 54 НК РФ, которая определяет лишь общие вопросы исчисления налоговой базы и не применяется в данном случае.

Постановление ФАС Московского округа от 31.05.2006 N КА-А40/4822-06 по делу N А40-55283/05-90-425
Суд указал, что выявленные в текущем налоговом периоде убытки прошлых лет не являются ошибками (искажениями) в исчислении налоговой базы. Поэтому такие убытки могут быть учтены в составе внереализационных расходов (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

16.2. Можно ли учесть расходы предыдущих периодов в текущем периоде как убытки прошлых лет, если период, к которому относятся расходы, известен и в нем получена прибыль (ст. 54, пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В то же время в ст. 54 НК РФ указано, что при обнаружении в текущем периоде искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки, кроме случаев, когда невозможно определить конкретный период искажения. В такой ситуации корректируются налоговые обязательства периода, в котором выявлены искажения.
В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ при исчислении налога на прибыль датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих в целях признания доходов и расходов метод начисления, является дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе Постановление ВАС РФ, из которых следует, что учитывать расходы прошлых периодов как убытки прошлых лет в составе внереализационных расходов можно только в том случае, если период их возникновения определить невозможно.
Однако есть примеры судебных решений, разрешающих учитывать расходы прошлых периодов в составе убытков прошлых лет в текущем периоде, если не было оснований для включения убытков в расходы в периоде их образования (не получены первичные документы, не было возможности определить размер расхода и т.п.). В данном случае суды указывают, что положения ст. 54 НК РФ неприменимы, поскольку ошибок в исчислении налоговой базы периода несения расхода не было.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Учитывать расход нужно в периоде, в котором он понесен

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 N 4894/08 по делу N А40-6295/07-118-48
Суд указал, что убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами (п. 8 ст. 274 НК РФ). В случае получения убытка в предыдущем периоде налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу текущего периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (п. 1 ст. 283 НК РФ). Суд установил, что налогоплательщиком в прошлых периодах получена прибыль, поэтому затраты, относящиеся к прошлым налоговым периодам, отражаются в налоговом учете с соблюдением требований ст. ст. 54 и 272 НК РФ. Положения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ применяются, только когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2011 по делу N А40-133852/10-129-408
Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2010 N КА-А40/7700-10 по делу N А40-70460/09-111-438
Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2010 N КА-А40/15142-09 по делу N А40-20118/07-98-129
Постановление ФАС Московского округа от 17.03.2009 N КА-А40/1737-09 по делу N А40-14806/08-127-37
Постановление ФАС Уральского округа от 03.06.2009 N Ф09-3493/09-С2 по делу N А60-28030/2008-С10 (Определением ВАС РФ от 30.09.2009 N ВАС-12707/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 04.02.2009 N Ф09-157/09-С3 по делу N А71-4092/08

Постановление ФАС Московского округа от 05.10.2011 по делу N А40-7553/11 (Определением ВАС РФ от 29.11.2011 N ВАС-15491/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов затраты, относящиеся к прошлым налоговым периодам. Суд отклонил доводы налогоплательщика о том, что занижение налога на прибыль в текущем периоде компенсируется излишней уплатой налога в предыдущем.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.12.2010 по делу N А05-21357/2009

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.10.2006 N Ф04-7028/2006(27704-А46-37) по делу N 25-607/05 (Определением ВАС РФ от 19.03.2007 N 1455/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что порядок исправления допущенных налогоплательщиком ошибок при исчислении налогооблагаемой базы в прошлых налоговых периодах предусмотрен ст. 54 НК РФ. В отношении включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего периода ФАС отметил, что для этого необходимо установить наличие самих убытков по итогам прошлых лет, а также факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2008 N Ф04-7245/2008(16462-А46-37) по делу N А46-7136/2008
Суд указал, что пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ должен применяться с учетом положений п. 1 ст. 54 НК РФ, т.е. к внереализационным расходам текущего отчетного (налогового) периода убытки прошлых лет можно отнести, но только если невозможно определить конкретный период совершения ошибки (искажения). В рамках данного дела периоды образования убытков прошлых лет известны, поэтому корректировка налоговых обязательств должна быть произведена в периоде совершения ошибки (искажения), а не в периоде, в котором они выявлены.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.05.2006 по делу N А42-11873/04
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно включил затраты в расходы следующего периода, в котором к нему поступили подтверждающие документы. Затраты должны быть отражены в расходах периода, в котором они были осуществлены. Убыток - это финансовый результат, определяемый на основании данных о полученных доходах и расходах за определенный налоговый (отчетный) период. В связи с этим у налогоплательщика нет оснований относить к убыткам прошлых лет, выявленным в отчетном периоде, расходы прошлых налоговых периодов. Они должны быть учтены при определении финансового результата соответствующих налоговых (отчетных) периодов.

Постановление ФАС Центрального округа от 02.10.2006 по делу N А09-1331/05-13-21
Суд отметил, что при получении первичных документов, подтверждающих расходы, в следующем налоговом периоде обществу будет известен период, к которому эти затраты относятся. Для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего периода необходимо: во-первых, наличие самих убытков по итогам прошлых лет, а во-вторых, факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде. Поскольку в прошлом налоговом периоде была получена прибыль, а не убыток, налогоплательщик должен внести необходимые изменения и дополнения в декларацию прошлого периода. Оснований для учета таких расходов в текущем налоговом периоде нет.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2006 N Ф04-3081/2006(22782-А45-40) по делу N А45-20320/05-16/631
Суд установил, что затраты, отнесенные обществом во внереализационные расходы 2004 г., как выявленные в текущем налоговом периоде, являются расходами 2002 и 2003 гг., в связи с чем налогоплательщик имел возможность соотнести их с конкретными налоговыми периодами. В таком случае согласно п. 1 ст. 54 НК РФ перерасчет налоговых обязательств должен производиться в периоде совершения ошибки. Представление уточненной налоговой декларации за предыдущий налоговый период с суммой налога к уменьшению без подтверждения достоверности изложенных в этой декларации сведений не является безусловным доказательством переплаты налога за предыдущий налоговый период.

Позиция 2. Учитывать расход можно в периоде его выявления

Постановление ФАС Московского округа от 18.11.2011 по делу N А40-99335/10-140-481
Суд установил, что налогоплательщик правомерно включил в расходы текущего налогового периода как убытки прошлых лет затраты, понесенные в прошлом периоде. ФАС отметил, что при этом занижение налога на прибыль текущего периода компенсируется излишней уплатой налога за предыдущий налоговый период.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2007 по делу N А05-10696/2006 (Определением ВАС РФ от 24.04.2008 N 4916/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 16.12.2009 N КА-А40/13427-09 по делу N А40-55690/08-76-189
Суд указал, что согласно п. 1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик обязан представить уточненную декларацию лишь в случае обнаружения ошибок, приводящих к занижению суммы налога к уплате. При этом суд установил, что занижения сумм налога при неучете расходов в прошлых налоговых периодах (периодах несения расходов) не произошло. Переплата налога на прибыль в прошлые налоговые периоды равна недоимке в проверяемом периоде. В связи с этим суд пришел к выводу о том, что общество правомерно учло расходы предыдущих периодов в текущем периоде как убытки прошлых лет на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2007 по делу N А56-14502/2006
Суд указал, что при получении в текущем налоговом периоде документов, подтверждающих расходы прошлых лет, ссылка на п. 1 ст. 54 НК РФ является неправомерной, так как в данном случае не возникает ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым периодам. Такие расходы учитываются в текущем налоговом периоде. Кроме того, невключение спорных затрат в состав расходов соответствующих налоговых периодов привело к излишней уплате налога на прибыль за те же периоды. Независимо от того, в каком налоговом периоде необходимо было отразить выявленные расходы, у общества не возникло недоимки по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.01.2007 по делу N А65-5810/2005-СА2-8

Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2008 N КА-А40/4881-08-2 по делу N А40-39490/07-118-263
Суд указал, что в случае, когда подтверждающие расход документы получены в следующем периоде, налогоплательщик может включить затраты в расходы в периоде получения документов. Невключение спорных затрат в состав расходов соответствующих налоговых периодов привело к завышению налогооблагаемой базы и излишней уплате налога на прибыль за те же периоды. Независимо от того, в каком налоговом периоде необходимо было отразить выявленные обществом расходы, у общества не возникло недоимки по налогу на прибыль. Также ФАС отметил, что у общества отсутствует обязанность по внесению изменений в налоговые декларации, поскольку занижения сумм налога не произошло (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.12.2006 по делу N А55-5306/06-51
Суд пришел к выводу, что норма пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ является специальной и не содержит ссылки на ст. 54 НК РФ, которая определяет лишь общие вопросы исчисления налоговой базы и не подлежит применению в данном случае. Кроме того, при исчислении налога на прибыль за прошлые налоговые периоды организация не производила уменьшение налогооблагаемой базы на осуществленные, но несвоевременно предъявленные расходы, налог на прибыль был уплачен в полном размере, следовательно, ущерб бюджету в виде недоплаты налога не наступил.

Постановление ФАС Центрального округа от 04.05.2006 по делу N А54-5942/05-С18
Суд указал, что расходы, которые понесены в прошлых налоговых периодах, но судебный акт по которым принят в текущем налоговом периоде, могут быть включены во внереализационные расходы в качестве убытков прошлых лет (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Ссылку на ст. 54 НК РФ суд признал несостоятельной, поскольку неправильного исчисления налоговой базы за прошлые периоды не выявлено. Кроме того, ФАС указал, что при исчислении базы налога на прибыль за прошлые налоговые периоды налогоплательщик не производил ее уменьшение на осуществленные расходы, налог уплатил в полном объеме, следовательно, ущерб бюджету в виде недоплаты налога не причинен.

Постановление ФАС Уральского округа от 12.12.2007 N Ф09-10325/07-С3 по делу N А76-2225/07
Суд сделал следующий вывод: налогоплательщик правомерно учел затраты 2002 г. в следующем налоговом периоде (в 2003 г.). Обосновывается это тем, что признание обоснованных и подтвержденных расходов в более позднем периоде не влечет возникновения задолженности перед бюджетом. Следовательно, у инспекции нет оснований для доначисления налогов.

16.3. Можно ли учесть расходы предыдущих периодов, если подтверждающие документы получены в текущем периоде (п. 1 ст. 54, пп. 1 п. 2 ст. 265, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В то же время в ст. 54 НК РФ указано, что при обнаружении в текущем периоде искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Исключения составляют случаи, когда невозможно определить конкретный период искажения. В такой ситуации корректируются налоговые обязательства периода, в котором они выявлены.
В силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ при исчислении налога на прибыль датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих метод начисления, является дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым расходы нужно учитывать в периоде, в котором они понесены, даже если документы, подтверждающие затраты, получены в текущем периоде.
В то же время есть судебные решения с иной точкой зрения: если документы, подтверждающие затраты, получены в текущем периоде, учитывать расходы можно в периоде их выявления.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Учитывать расходы нужно в периоде, в котором они понесены, даже если подтверждающие затраты документы получены в текущем периоде

Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2013 по делу N А40-122173/12-20-621
Суд указал, что расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, при невозможности определения конкретного периода, к которому они относятся, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. ст. 54 и 272 НК РФ.
При этом ФАС отметил, что период, когда первичные документы были получены налогоплательщиком, не имеет значения для определения момента включения их в расходы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.09.2012 по делу N А42-4918/2011
Суд указал, что налогоплательщик должен учитывать расходы в том периоде, в котором они были понесены, несмотря на то что подтверждающие документы были получены в более позднем периоде. Кроме того, такой порядок признания расходов закреплен в учетной политике организации.

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.09.2010 по делу N А65-34658/2009
По мнению налогоплательщика, затраты, понесенные в прошлом налоговом периоде, правомерно учтены в текущем, поскольку подтверждающие первичные документы получены позже представления отчетности в налоговый орган. Суд не принял такой довод, указав, что расходы должны быть учтены в периоде их несения. Если же подтверждающие их документы не были получены до срока сдачи отчетности, налогоплательщик должен внести необходимые изменения и дополнения в декларации прошлых периодов. Оснований для учета таких расходов в текущем налоговом периоде нет.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.09.2010 по делу N А56-46840/2009
Суд указал, что положения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ применяются, только если период возникновения понесенных налогоплательщиком расходов неизвестен. В других случаях затраты, относящиеся к прошлым налоговым периодам, отражаются в налоговом учете с соблюдением требований ст. ст. 54 и 272 НК РФ. Понесенные расходы, документы о подтверждении которых были получены до срока сдачи отчетности, отражаются в этой отчетности.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.11.2009 N Ф03-5031/2009 по делу N А73-12926/2008
Суд сделал вывод: затраты, по которым подтверждающие документы получены в следующем периоде, не могут учитываться как убытки прошлых налоговых периодов (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). В данном случае известен период, к которому относятся расходы, поэтому именно в нем и должны быть отражены спорные затраты.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.11.2007 по делу N А29-549/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40) по делу N А45-18186/06-39/557
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.08.2006 N Ф04-5246/2006(25535-А46-33) по делу N 15-712/05
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2006 по делу N А21-7106/2005

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.03.2008 N Ф03-А24/07-2/5437 по делу N А24-6500/06-20
Налогоплательщик утверждает, что, поскольку документы, подтверждающие затраты предыдущего периода, получены в текущем налоговом периоде, учитывать данные затраты нужно в нем. Суд отклонил довод организации и указал, что при получении документов налогоплательщик должен был подать уточненную налоговую декларацию за предыдущий период.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.11.2007 N А19-9257/07-57-Ф02-8708/07 по делу N А19-9257/07-57

Постановление ФАС Уральского округа от 22.06.2006 N Ф09-5293/06-С7 по делу N А60-34830/05
Суд указал, что убытки прошлых лет учитываются в составе внереализационных расходов в текущем отчетном (налоговом) периоде, только если невозможно определить конкретный период их возникновения. Поскольку период, к которому относятся затраты, известен, расходы признаются в нем независимо от того, что подтверждающие их счета-фактуры получены в следующем налоговом периоде.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 20.06.2006 N Ф09-5034/06-С7 по делу N А50-40567/05

Постановление ФАС Центрального округа от 29.05.2006 по делу N А36-3893/2005
Суд указал, что налогоплательщик должен отражать расходы в периоде их фактического осуществления, несмотря на то что подтверждающие документы получены после составления годового бухгалтерского отчета в следующем периоде.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.03.2006 по делу N А11-5827/2005-К2-24/239
Суд указал, что получение первичных документов после окончания налогового периода, к которому они относятся, и учет соответствующих затрат в текущем свидетельствуют об искажении в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода. При таких обстоятельствах оснований для включения убытков во внереализационные расходы по пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ нет. В состав расходов текущего периода убытки прошлых периодов включаются только в том случае, когда невозможно определить, когда эти убытки были понесены.

Позиция 2. Если документы, подтверждающие затраты, получены в текущем периоде, учитывать расходы можно в периоде их выявления

Постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 по делу N А40-54227/12-90-293
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел расходы на оказание услуг в периоде, в котором получил от контрагента подтверждающие расходы документы.
Суд отклонил довод налогового органа о необходимости представления уточненной налоговой декларации.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.11.2012 по делу N А32-19298/2010
Суд указал, что согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ (с учетом изменений, вступивших в силу с 01.01.2010) налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
При этом суд отметил, что, поскольку данные изменения устанавливают новый порядок перерасчета налогооблагаемой базы либо налога, они в силу п. 4 ст. 5 НК РФ имеют обратную силу. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел расходы в периоде получения от контрагента документов, несмотря на то что документы подтверждали расходы прошлого периода.

Постановление ФАС Московского округа от 17.02.2012 по делу N А40-54157/11-99-244
Суд установил, что после получения документов, относящихся к расходам прошлого налогового периода, налогоплательщик уменьшил налоговую базу текущего года.
Как указал суд, инспекция должна была учесть факт завышения обществом налога в прошлом периоде и не имела оснований для доначисления налога.

Постановление ФАС Московского округа от 14.04.2011 N КА-А40/2726-11 по делу N А40-75795/10-76-386
Суд указал, что общество правомерно включило затраты по уплате штрафных санкций по обязательствам 2006 г. в расходы за 2007 г. Документы с требованием о взыскании штрафов были получены в 2007 г. ФАС также отметил, что включение затрат в расходы в более позднем налоговом периоде не привело к неуплате налога в бюджет.

Постановление ФАС Уральского округа от 18.08.2009 N Ф09-5914/09-С2 по делу N А07-16323/2008-А-КРФ
Суд указал, что если документы, подтверждающие расходы прошлого периода, получены в следующем, то налогоплательщик может включить затраты в расходы в этом же периоде. Положения ст. 54 НК РФ к этой ситуации неприменимы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2010 по делу N А43-15626/2009
Постановление ФАС Московского округа от 24.02.2010 N КА-А40/669-10 по делу N А40-46422/09-112-282
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.02.2007 по делу N А12-13348/06-С33
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2006 по делу N А57-11860/04-28
Постановление ФАС Поволжского округа от 06.04.2006 по делу N А06-4542У/4-13/05
Постановление ФАС Уральского округа от 09.01.2008 N Ф09-10856/07-С3 по делу N А76-6072/07 (Определением ВАС РФ от 25.04.2008 N 2994/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 26.06.2009 по делу N А35-991/08-С21

Постановление ФАС Московского округа от 29.10.2010 N КА-А40/12715-10 по делу N А40-8749/10-118-124
Суд указал, что учет налогоплательщиком расходов в более позднем периоде не повлек за собой неблагоприятных последствий для бюджета. Недоимки по налогу на прибыль не возникло, поскольку эта же сумма была переплачена в предыдущие налоговые периоды. Налогоплательщик обоснованно уменьшил налоговую базу в периоде получения документов от контрагента.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2011 по делу N А56-48512/2009
Суд указал, что документально не подтвержденные затраты общество не могло учитывать в расходах по налогу на прибыль в том периоде, которым датированы документы. Расходы подлежат учету лишь в периоде, когда были получены подтверждающие документы. Кроме того, суд добавил, что отражение расходов в более поздние налоговые периоды не ведет к наступлению негативных последствий для бюджета.

Постановление ФАС Центрального округа от 23.11.2006 по делу N А64-1271/06-11 (Определением ВАС РФ от 20.02.2007 N 983/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что общество правомерно отразило в 2004 г. расходы прошлых периодов, подтверждающие документы по которым (судебный акт и иные документы) получены в том же году. Довод о том, что необходимо применять п. 1 ст. 54 НК РФ, отклонен. Суд указал, что наличия ошибок за предшествующие 2004 г. налоговые периоды не установлено.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.10.2006 по делу N А12-7537/06-С10
По мнению суда, налогоплательщик правомерно квалифицировал расходы, первичные документы по которым поступили после сдачи отчетности, как убытки прошлых лет. Ссылку налогового органа на п. 1 ст. 54 НК РФ суд отверг, так как в связи с отсутствием подтверждающих документов налогоплательщик не мог учесть расходы в периоде их возникновения.

16.4. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах часть дебиторской задолженности, списанной по соглашению о прощении долга (п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.
По данному вопросу есть две точки зрения.
В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ организация-кредитор вправе учесть прощенную часть долга в расходах, если докажет, что была заинтересована в прощении долга. Есть судебные акты и работы авторов, в которых выражено аналогичное мнение.
В то же время согласно позиции Минфина России, сформулированной в письмах, изданных как до, так и после выхода Постановления Президиума ВАС РФ, налогоплательщик не может учесть в расходах часть задолженности, списанной на основании соглашения о прощении долга. Есть также письмо ФНС России, согласно которому по общему правилу задолженность, списанная на основании соглашения о прощении долга, в составе расходов не учитывается. Аналогичная точка зрения выражена в Письме УФНС России по г. Москве и авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Организация-кредитор вправе учесть в расходах часть долга, прощенную по соглашению, если докажет, что в таком соглашении был коммерческий интерес

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10 по делу N А82-7247/2008-99
Суд указал, что перечень внереализационных расходов и приравненных к ним убытков, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим. Иные убытки, в том числе от прощения долга, могут быть учтены при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ. Однако налогоплательщик должен доказать направленность действий по прощению долга на получение дохода. Прощение долга признается дарением, только если кредитор намерен освободить должника от уплаты долга в качестве дара.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.03.2015 N Ф04-16322/2015 по делу N А45-5158/2014
Ссылаясь на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10, суд указал: налогоплательщик вправе учесть в расходах убыток, полученный в результате прощения долга. Однако для этого нужно доказать, что в прощении долга был коммерческий интерес. Поскольку доказательств представлено не было, суд признал затраты не соответствующими ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 22.04.2014 N Ф09-1388/14 по делу N А60-18171/2013

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит выводов о том, можно ли учесть в расходах дебиторскую задолженность, списанную по соглашению о прощении долга. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками включения спорных убытков в состав расходов.

Статья: Отражение прощенной части долга во внереализационных расходах ("Российский налоговый курьер", 2009, N 19)
Автор отмечает, что налогоплательщик может учесть в расходах часть прощенного долга при условии соответствия ее критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Для этого необходимо составить справку-расчет, в которой будут изложены потенциальные выгоды от прощения части долга и возможные убытки. Кроме того, нужно привести сравнительный анализ прибылей и убытков кредитора при частичном прощении долга и без него. При этом дата проведения анализа должна предшествовать дате заключения соглашения о прощении части долга.

Статья: Прощение долга по договору: специфика налогообложения сторон ("Российский налоговый курьер", 2009, N 19)
По мнению эксперта, прощение части долга с целью получения оставшейся задолженности за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) является экономически оправданным. В данном случае возмездность прощения должна быть документально подтверждена. В соглашении о прощении долга необходимо указать, что обязательство прощается в обмен на погашение оставшейся суммы долга. Автор также предупреждает о возможных судебных спорах с налоговыми органами.

Позиция 2. Организация-кредитор не вправе учесть в расходах часть долга, прощенную по соглашению

Письмо Минфина России от 22.05.2018 N 03-03-06/1/34203
Финансовое ведомство разъясняет, что нельзя учесть в составе расходов задолженность, списанную на основании соглашения о прощении долга.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.09.2016 N 03-03-06/2/53125
Письмо Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-06/2/34
Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/147
Письмо Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/541
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2012 N 16-15/053953@
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2007
Статья: Взыскание задолженности с покупателя: мировое соглашение ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 4)
Тематический выпуск: Налог на прибыль в 2009 и 2010 годах: изменения и практика применения главы 25 НК РФ ("Экономико-правовой бюллетень", 2009, N 12)

Письмо ФНС России от 21.01.2014 N ГД-4-3/617
ФНС России разъясняет, что по общему правилу задолженность, списанная на основании соглашения о прощении долга, в составе расходов не учитывается.

Статья: Отражение прощенной части долга во внереализационных расходах ("Российский налоговый курьер", 2009, N 19)
Автор отмечает, что кредитор не вправе учесть сумму прощенной задолженности в составе внереализационных расходов. Тот факт, что кредитор простил часть долга с целью получения оставшейся суммы задолженности, не доказывает его намерения получить доход.

16.5. Может ли организация-кредитор учесть для целей налога на прибыль в расходах часть дебиторской задолженности, прощенную в рамках мирового соглашения (п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. Перечень таких убытков является открытым.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что организация-кредитор вправе учесть в расходах часть долга, прощенную по мировому соглашению, поскольку такие действия направлены на реальное погашение задолженности, но в меньшем размере. Данное Постановление приведено в п. 18 Обзора постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам, принятым за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года включительно (направлен ФНС России (Письмо от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@) для использования в работе). В другом Письме ФНС России приводит указанную позицию Президиума ВАС РФ и добавляет, что вывод о правомерности признания таких расходов можно сделать после получения от налогоплательщика пояснений относительно целей заключения мирового соглашения. Есть работы авторов, поддерживающие точку зрения Президиума ВАС РФ.
В то же время есть Письмо УФНС России по г. Москве, согласно которому сумма прощенного в рамках мирового соглашения долга по непогашенному векселю не уменьшает налоговую базу векселедержателя. Есть работы авторов, в которых сделан следующий вывод: дебиторская задолженность, списанная в связи с заключением мирового соглашения, не учитывается в расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Организация-кредитор вправе учесть в расходах часть долга, прощенную в рамках мирового соглашения

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10 по делу N А82-7247/2008-99
Суд указал, что убытки, в том числе от прощения долга, могут быть учтены при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ. Однако налогоплательщик должен доказать направленность действий по прощению долга на получение дохода. Коммерческий интерес кредитора может проявляться, в частности, в заключении мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований. Прощение долга признается дарением, только если кредитор намерен освободить должника от уплаты долга в качестве дара. Суд установил, что прощение долга являлось одним из условий заключения мирового соглашения, организация стремилась реально погасить задолженность, но в меньшем размере.
Суд также отметил, что налогоплательщик, принимавший меры по взысканию задолженности и заключивший такое мировое соглашение, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не принимавшим таких мер и сохранившим право учесть непогашенную задолженность в момент истечения срока исковой давности.
На этом основании суд пришел к следующему выводу: часть долга, прощенная кредитором по условиям мирового соглашения, учитывается во внереализационных расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Прощение долга (Бычков А.И.) ("Бухгалтерский учет", 2013, N 5)

Письмо ФНС России от 21.01.2014 N ГД-4-3/617
В Письме приводится позиция Президиума ВАС РФ: убытки, полученные в результате прощения долга, можно учесть, если налогоплательщик представит доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем может свидетельствовать заключение соответствующего мирового соглашения. Налоговая служба добавляет, что вывод о правомерности признания таких убытков может быть сделан после получения от налогоплательщика пояснений относительно целей заключения мирового соглашения.

Письмо ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@
ФНС России направила для использования в работе Обзор постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам, принятым за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года включительно.
В п. 18 Обзора, в частности, приводится вывод, сформулированный в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10: налогоплательщик, принимавший меры по взысканию задолженности и заключивший мировое соглашение, которое включает условие о прощении долга, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не принимавшим таких мер и сохранившим право учесть непогашенную задолженность в момент истечения срока исковой давности. Следовательно, кредитор может учесть суммы непогашенной задолженности в составе внереализационных расходов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 06.04.2011
Автор отмечает, что кредитор вправе включить в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность, прощенную в соответствии с подписанным мировым соглашением (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом эксперт предупреждает о вероятности возникновения споров с налоговыми органами. Однако с учетом Постановления Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10 налогоплательщик, по мнению автора, при обращении в суд может рассчитывать на решение вопроса в свою пользу.

Консультация эксперта, 2011
Опираясь на позицию Президиума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 15.07.2010 N 2833/10, автор приходит к следующим выводам. Если целью прощения долга не являлось освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара и организация принимала меры по взысканию задолженности в судебном порядке, то она может учесть в составе внереализационных расходов сумму прощенного долга.

Статья: Налогообложение прощенного долга на основании мировых соглашений (Семенов С.А.) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2010, N 11)
По мнению автора, банки имеют право учесть в составе внереализационных расходов суммы основного долга, прощенного кредитору на основании мировых соглашений.

Позиция 2. Организация-кредитор не вправе учесть в расходах часть долга, прощенную в рамках мирового соглашения

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.03.2005 N 20-08/20231
Налоговый орган рассмотрел ситуацию, когда векселедержатель простил часть долга по непогашенному векселю в рамках мирового соглашения. По мнению Управления, указанная сумма не является безнадежной задолженностью и не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

Книга: "Бухгалтерский и налоговый учет: Практическое пособие для бухгалтеров" (Крутякова Т.Л.) ("АйСи Групп", 2012)
Автор отмечает, что если организация списывает задолженность в связи с заключением мирового соглашения, то эта сумма не учитывается в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: "Годовой отчет 2010" (Крутякова Т.Л.) ("АйСи Групп", 2011)
Книга: "Годовой отчет 2009" (Крутякова Т.Л.) ("АйСи Групп", 2010)

17. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ПЕРЕХОДЕ С УСН

17.1. Можно ли учесть во внереализационных расходах затраты, начисленные в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", но фактически оплаченные в период применения общего режима налогообложения (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
17.2. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах затраты, начисленные в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы", но фактически оплаченные в период применения общего режима налогообложения (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
17.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах сумму безнадежного (сомнительного) долга, который образовался в период применения УСН (пп. 7 п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>

17.1. Можно ли учесть во внереализационных расходах затраты, начисленные в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", но фактически оплаченные в период применения общего режима налогообложения (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2008.

В пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Согласно официальной позиции на основании этой нормы в составе расходов могут быть учтены суммы расходов, начисленные в период применения УСН, но оплаченные после перехода на общий режим налогообложения. Есть пример судебного решения, подтверждающего этот вывод.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.10.2006 N 03-11-05/237
Финансовое ведомство разъясняет, что в составе внереализационных расходов в качестве убытков прошлых лет могут быть учтены суммы расходов, начисленных в период применения УСН, но оплаченных позже, в период применения общего режима налогообложения. Такие расходы учитываются по факту оплаты.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.07.2005 N 03-11-04/2/16
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.03.2005 N 18-11/3/16037 "Об особенностях исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость при переходе с упрощенной на общую систему налогообложения"
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.2005 N 20-12/12458

Постановление ФАС Центрального округа от 16.03.2005 N А36-312/10-04
Суд указал, что расходы, начисленные, но не оплаченные в периоде применения УСН, должны быть учтены по факту оплаты при применении общего режима налогообложения по пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

17.2. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах затраты, начисленные в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы", но фактически оплаченные в период применения общего режима налогообложения (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, при переходе на общий режим налогоплательщики, применявшие УСН с объектом налогообложения "доходы", не вправе учитывать спорные затраты. Есть судебное решение, подтверждающее этот вывод.
В то же время есть решения с противоположным выводом: задолженность, образовавшаяся в период применения УСН, учитывается в расходах, если погашена уже на общем режиме. Автор поддерживает данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы, начисленные в период нахождения на УСН с объектом налогообложения "доходы", но фактически оплаченные в период применения общего режима налогообложения, не учитываются

Письмо Минфина России от 29.01.2009 N 03-11-06/2/12
Финансовое ведомство разъясняет, что при переходе на общий режим налогоплательщики, применявшие УСН с объектом налогообложения "доходы", не вправе учитывать расходы в виде погашения задолженности (оплаты) за товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права, полученные в период применения УСН.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.07.2008 по делу N А13-7381/2007

Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-11-04/2/208
Разъясняется, что заработная плата, взносы на обязательное пенсионное и социальное страхование, начисленные в период применения УСН с объектом "доходы", а уплаченные в периоде применения общей системы налогообложения, в расходах не учитываются. Также не учитывается в расходах и кредиторская задолженность, образовавшаяся на дату перехода на общий режим налогообложения, за услуги, оказанные в периоде применения УСН.

Позиция 2. Расходы, начисленные в период нахождения на УСН с объектом налогообложения "доходы", но фактически оплаченные в период применения общего режима налогообложения, учитываются

Постановление ФАС Уральского округа от 04.10.2010 N Ф09-8094/10-С3 по делу N А50-3582/2010
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно учел во внереализационных расходах суммы на погашение кредиторской задолженности, которая была признана таковой в периоде применения УСН.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.12.2010 N Ф03-8167/2010 по делу N А04-1035/2010

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел расходы на приобретение материалов и транспортных услуг, полученных в период применения УСН с объектом "доходы", но оплаченных во время применения общего режима налогообложения.

17.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах сумму безнадежного (сомнительного) долга, который образовался в период применения УСН (пп. 7 п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Согласно пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационных расходах также учитываются затраты на формирование резерва по сомнительным долгам (при методе начисления).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, не относятся к расходам (в период применения общего режима налогообложения) суммы безнадежной задолженности, которая признана таковой в период применения УСН. Есть судебный акт с аналогичными выводами в отношении сомнительного долга.
Вместе с тем имеется судебный акт с выводом о том, что сомнительная задолженность, образовавшаяся при применении УСН, может учитываться в период применения общего режима налогообложения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задолженность, образовавшаяся в период применения УСН, не учитывается в расходах после перехода на общий режим налогообложения

Письмо Минфина России от 23.06.2014 N 03-03-06/1/29799
Разъясняется, что затраты на списание безнадежного долга, который образовался в период применения УСН, при переходе организации на общий режим налогообложения в расходах не учитываются. В обоснование этого подхода Минфин России сослался, в частности, на пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.07.2006 N 03-03-04/1/574

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 01.03.2016 N Ф09-1185/16 по делу N А34-7050/2014
Суд установил, что налогоплательщик после перехода на общую систему налогообложения включил в состав расходов на создание резерва по сомнительным долгам задолженность, возникшую при применении УСН. Инспекция посчитала такие действия неправомерными. Суд признал решение инспекции обоснованным. Он отклонил доводы налогоплательщика о соблюдении им правил учета, а также о невозможности применения к спорным отношениям положений Письма Минфина России от 23.06.2014 N 03-03-06/1/29799. Согласно этому Письму затраты на списание безнадежного долга, образовавшегося при применении УСН, не учитываются после перехода на общий режим налогообложения.

Позиция 2. Задолженность, образовавшаяся в период применения УСН, учитывается в расходах после перехода на общий режим налогообложения

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25.08.2016 N Ф07-6216/2016 по делу N А42-696/2015
Суд установил, что инспекция отказала налогоплательщику во включении в расходы затрат на формирование резерва по сомнительным долгам. Она исходила из того, что задолженность возникла в период применения УСН. Однако суд указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит оговорок относительно включения в состав резерва долгов, образовавшихся в названный период. Следовательно, налогоплательщик мог учесть в расходах эти затраты, так как он находился на общей системе налогообложения, когда создавал резерв.

18. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ИЗМЕНЕНИИ
МЕТОДА УЧЕТА РАСХОДОВ И ДОХОДОВ

18.1. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах затраты, осуществленные в период применения кассового метода, но оплаченные позже, в периоде применения метода начисления (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, на основании этой нормы во внереализационные расходы включаются расходы, произведенные при применении кассового метода, но оплаченные позже, в период применения метода начисления. Такие расходы учитываются по факту оплаты.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.04.2006 N 20-12/27397 "Об отражении в налоговой декларации суммы убытков прошлых налоговых периодов"
В Письме отмечено следующее: МНС России разъясняло, что если организация переходит с кассового метода на метод начисления, то расходы, осуществленные в период применения кассового метода и оплаченные уже в период применения метода начисления, могут быть учтены в составе внереализационных расходов по факту оплаты на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ как убытки прошлых лет (налоговых периодов), выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

19. СПИСАНИЕ БЕЗНАДЕЖНОЙ ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ
В НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ

19.1. Можно ли для целей налога на прибыль учитывать во внереализационных расходах суммы безнадежной задолженности, меры по взысканию которой не принимались (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.2. Можно ли списать дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности во внереализационные расходы для целей налога на прибыль, если должник находится в процессе банкротства и долг включен в реестр требований кредиторов (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.3. Вправе ли кредитор для целей налога на прибыль включить в расходы суммы задолженности должника перед ним, если должник по решению регистрирующего органа признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)? >>>
19.4. Можно ли для целей налога на прибыль включить во внереализационные расходы задолженность, если есть акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)? >>>
19.5. Можно ли для целей налога на прибыль включить во внереализационные расходы дебиторскую задолженность в связи с истечением срока исковой давности, если ранее суд удовлетворил требование налогоплательщика о взыскании этого долга (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)? >>>
19.6. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах как безнадежный долг задолженность, по которой суд отказал во взыскании (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)? >>>
19.7. Когда для целей налога на прибыль учитывается в расходах дебиторская задолженность, срок исковой давности по которой прерывался подписанием должником акта сверки (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)? >>>
19.8. Можно ли включить для целей налога на прибыль безнадежные долги в расходы при наличии встречной кредиторской задолженности (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.9. Вправе ли налогоплательщик для целей налога на прибыль самостоятельно исчислять сроки исковой давности либо для включения в расходы эти сроки должны быть подтверждены судом (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.10. Правомерно ли для целей налога на прибыль учитывать в составе внереализационных расходов стоимость акций ликвидированного акционерного общества (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.11. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на коммунальные услуги, если они понесены не в рамках договора на оказание услуг, а в рамках договора поручительства (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.12. Можно ли включить для целей налога на прибыль дебиторскую задолженность во внереализационные расходы, если нет договора, оформленного в письменном виде (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.13. Можно ли учесть для целей налога на прибыль убытки от инвестиционной деятельности (ст. 265 НК РФ)? >>>
19.14. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в расходах как безнадежный долг суммы невозвращенных беспроцентных займов (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 12 ст. 270, п. 1 ст. 252 НК РФ)? >>>
19.15. Может ли налогоплательщик учесть для целей налога на прибыль в расходах дебиторскую задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования (пп. 2, 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)? >>>
19.16. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах дивиденды, которые налогоплательщик не получал (не истребовал) (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
19.17. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в составе внереализационных расходов сумму безнадежного долга, возникшего не в связи с реализацией товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 2 ст. 265, ст. 266 НК РФ)? >>>
19.18. Признается ли безнадежным долгом в целях налогообложения прибыли сумма переплаты по налогу, если срок ее возврата истек (п. 2 ст. 266, пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>

19.1. Можно ли для целей налога на прибыль учитывать во внереализационных расходах суммы безнадежной задолженности, меры по взысканию которой не принимались (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, для включения сумм безнадежных долгов в расходы достаточно истечения срока исковой давности и необязательно принимать меры по взысканию этой задолженности. Есть судебные акты, включая Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ, подтверждающие этот вывод.
В то же время есть судебные акты, согласно которым непринятие мер по взысканию задолженности может быть основанием для отказа учесть ее в расходах по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задолженность учитывается в расходах независимо от принятия мер по ее взысканию

Определение Верховного Суда РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988 по делу N А41-17865/2016
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ разъяснила, в частности, следующее. Непринятие налогоплательщиком мер по взысканию спорной безнадежной задолженности не препятствует включению ее в расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.04.2016 N Ф04-799/2016 по делу N А27-12070/2015

Письмо Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158
Сделан вывод, что налогоплательщик вправе признать безнадежной задолженность, по которой истек срок исковой давности, даже если никаких мер по взысканию этой задолженности не принималось.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124

Письмо Минфина России от 30.09.2005 N 03-03-04/2/68
Финансовое ведомство разъясняет, что истечение срока исковой давности является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и списания ее в убыток, который для целей налога на прибыль приравнивается к внереализационному расходу. В этом случае проведения других мероприятий по признанию дебиторской задолженности безнадежной к взысканию не требуется.

Постановление ФАС Московского округа от 14.09.2012 по делу N А40-85915/11-91-367
Суд указал, что законодательство Российской Федерации не ставит списание дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.11.2007 N А33-18367/06-03АП-170/07-Ф02-8337/07, А33-18367/06-03АП-170/07-Ф02-8770/07 по делу N А33-18367/06-03АП-170/07
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2006 N А19-11498/05-24-41-Ф02-4411/06-С1, А19-11498/05-24-41-Ф02-4415/06-С1 по делу N А19-11498/05-24-41
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 по делу N А03-5968/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.06.2007 N Ф04-4017/2007(35490-А27-26), Ф04-4017/2007(35396-А27-26) по делу N А27-15397/2006-6
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2012 по делу N А41-31161/10
Постановление ФАС Московского округа от 28.12.2011 по делу N А40-46789/11-20-195 (Определением ВАС РФ от 09.10.2012 N ВАС-5055/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 15.12.2010 N КА-А40/15446-10 по делу N А40-176099/09-112-1443
Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/10953-10 по делу N А40-172860/09-76-1264 (Определением ВАС РФ от 11.01.2011 N ВАС-17419/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 02.09.2010 N КА-А40/9678-10-2 по делу N А40-127890/09-35-979
Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2010 N КА-А40/8366-10-2 по делу N А40-47354/09-140-296
Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2010 N КА-А40/6181-10 по делу N А40-47509/09-14-223
Постановление ФАС Московского округа от 22.04.2010 N КА-А40/3571-10 по делу N А40-32241/09-107-134
Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4219-09 по делу N А40-48457/08-129-168
Постановление ФАС Московского округа от 02.02.2009 N КА-А40/13269-08-П-2 по делу N А40-21979/07-139-128
Постановление ФАС Московского округа от 05.11.2008 N КА-А40/10237-08 по делу N А40-103/08-33-1
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А72-2931/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.10.2009 по делу N А55-966/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.2009 по делу N А65-4857/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 по делу N А55-1169/2008
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.09.2008 по делу N А55-15779/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.08.2008 по делу N А55-15402/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.06.2008 по делу N А55-17768/2007 (Определением ВАС РФ от 22.10.2008 N 13342/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.06.2008 по делу N А55-16490/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 10.06.2008 по делу N А55-12909/07
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2008 по делу N А65-7922/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2007 по делу N А55-13109/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2008 по делу N А56-18812/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.04.2008 по делу N А56-14444/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2007 по делу N А05-3784/2007 (Определением ВАС РФ от 06.03.2008 N 2883/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2007 по делу N А66-5963/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.05.2007 по делу N А56-15404/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.09.2006 по делу N А56-61072/2005
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.07.2008 N Ф08-4193/2008 по делу N А32-9726/2007-59/158
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.02.2007 N Ф08-731/2007-288А по делу N А32-13049/2006-53/260 (Определением ВАС РФ от 21.06.2007 N 7239/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 21.10.2008 N Ф09-7654/08-С3 по делу N А60-2415/08
Постановление ФАС Уральского округа от 19.06.2008 N Ф09-11504/07-С3 по делу N А47-8593/07
Постановление ФАС Уральского округа от 13.05.2008 N Ф09-3304/08-С3 по делу N А60-31394/07
Постановление ФАС Уральского округа от 21.04.2008 N Ф09-2606/08-С2 по делу N А07-10814/07
Постановление ФАС Центрального округа от 31.07.2008 по делу N А62-1343/2008
Постановление ФАС Центрального округа от 25.12.2007 по делу N А68-3553/06-247/18

Постановление ФАС Центрального округа от 14.10.2011 по делу N А35-10553/2010
Суд указал, что для списания задолженности не требуется принимать какие-либо меры по ее взысканию. Суд также отклонил довод инспекции о том, что для признания задолженности безнадежной необходимо, чтобы в отношении ее обеспечения также истек срок исковой давности, поскольку в силу ст. 207 ГК РФ истечение срока исковой давности по главному требованию влечет за собой истечение срока и по дополнительным требованиям (неустойка, залог, поручительство и т.п.).

Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2010 N КА-А40/1289-10 по делу N А40-70974/08-143-356
Суд указал, что пропуск обществом срока обращения к судебному приставу за исполнением судебного решения не означает, что налогоплательщиком не может быть учтена в расходах имеющаяся дебиторская задолженность.

Постановление ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 по делу N А55-1309/08
Суд указал, что отсутствие у налогоплательщика документов, подтверждающих принятие мер по взысканию задолженности, не свидетельствует о неправомерном включении этой суммы во внереализационные расходы.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.05.2008 N Ф08-2526/2008 по делу N А32-39863/2004-56/1095-2007-59/30 (Определением ВАС РФ от 30.07.2008 N 9473/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что для признания долгов безнадежными в связи с истечением срока исковой давности не требуется решения суда.

Постановление ФАС Московского округа от 05.12.2007 N КА-А40/12463-07 по делу N А40-6375/07-90-11
Суд сделал следующий вывод: для списания долга в связи с истечением срока исковой давности налогоплательщику не требуется доказывать, что он принимал какие-либо действия по взысканию задолженности.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.01.2006 N А19-18204/05-20-Ф02-7115/05-С1
По мнению суда, из содержания норм ст. ст. 252 и 266 НК РФ не следует такое условие включения безнадежных долгов во внереализационные расходы, как принятие налогоплательщиком мер по взысканию задолженности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2007 N Ф04-909/2007(31893-А46-41) по делу N 13-1547/05
Суд указал, что законодательством РФ о налогах и сборах разрешено относить на расходы любые безнадежные долги, по которым истек срок исковой давности, независимо от того, была ли данная сумма истребована у должника.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2006 N Ф04-5390/2006(25695-А27-37) по делу N А27-43054/05-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.10.2005 N Ф04-7029/2005(15574-А70-33)

Постановление ФАС Московского округа от 19.03.2007, 23.03.2007 N КА-А40/1765-07 по делу N А40-53871/05-14-407
Суд отметил, что налоговое законодательство в качестве условия признания долга безнадежным не указывает предъявление иска в суд.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2006, 28.03.2006 N КА-А40/2276-06-2 по делу N А40-35063/05-99-225
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2007 по делу N А56-35936/2005

Постановление ФАС Уральского округа от 06.11.2007 N Ф09-8971/07-С3 по делу N А60-3260/07 (Определением ВАС РФ от 07.03.2008 N 2727/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод налогового органа о том, что бездействие налогоплательщика, не предъявлявшего повторно исполнительный лист к исполнению, лишает его права признавать долг безнадежным (п. 2 ст. 266 НК РФ). Он указал, что в силу Федерального закона от 21.07.1991 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" предъявление исполнительного листа к исполнению - право, реализуемое взыскателем, который считает данное действие целесообразным. Исходя из оснований прекращения исполнительного производства и своего хозяйственного опыта, общество сделало вывод о нереальности взыскания и правомерно учло задолженность как безнадежный долг.

Позиция 2. Принятие мер по взысканию задолженности является условием признания ее в расходах

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 17.05.2016 N Ф06-7435/2016 по делу N А49-9628/2015
Суд признал необоснованным списание задолженности как безнадежной, в частности, по следующим основаниям. Налогоплательщик не направлял претензий в адрес должников, каких-либо мер по взысканию с них задолженности в принудительном порядке не принимал. Следовательно, в рамках гражданско-правовых отношений ему данный долг был безразличен. При этом он претендовал на получение налоговой выгоды путем признания безнадежного долга в расходах по налогу на прибыль. Таким образом, у налогоплательщика не было разумной деловой цели и намерения получить экономический эффект.

Постановление ФАС Центрального округа от 16.03.2006 по делу N А08-4755/05-9
Суд сделал вывод о несоблюдении обществом установленных законом условий для признания спорной суммы безнадежным долгом и включения ее в состав внереализационных расходов. Он указал, что общество не представило доказательств того, что списанная на убытки задолженность была заявлена в реестр кредиторской задолженности организаций-должников, а это свидетельствует о непринятии легитимных способов для взыскания задолженности.

19.2. Можно ли списать дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности во внереализационные расходы для целей налога на прибыль, если должник находится в процессе банкротства и долг включен в реестр требований кредиторов (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, в частности, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются в том числе долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
Безнадежными долгами также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, который установлен Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
- невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Согласно позиции Минфина России задолженность признается безнадежной и учитывается в составе расходов после исключения должника из ЕГРЮЛ. До окончания конкурсного производства такая задолженность не учитывается как безнадежная. Есть судебные акты, подтверждающие данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.06.2016 N 03-03-06/1/32678
Указано, что после исключения из ЕГРЮЛ лица, в отношении которого введено конкурсное производство, задолженность признается безнадежной. Следовательно, ее можно учесть в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.12.2015 N 03-03-06/1/72494

Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-03-06/1/6313
Разъясняется, что включенная в реестр требований кредиторов задолженность находящейся в процедуре банкротства организации не может быть признана безнадежной до завершения конкурсного производства. Такая задолженность не учитывается в расходах до завершения конкурсного производства.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Письмо Минфина России от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276
Финансовое ведомство разъясняет, что организация вправе списать дебиторскую задолженность, признанную нереальной к взысканию, по истечении срока исковой давности. Если в отношении должника открыта процедура конкурсного производства, списание задолженности, включенной в реестр требований кредиторов, производится после признания судом должника банкротом и исключения его из ЕГРЮЛ.

Письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/1/380
Финансовое ведомство разъясняет, что если задолженность организации, в отношении которой осуществляется процедура банкротства, включена в реестр требований кредиторов, она не может быть признана в целях налогообложения прибыли безнадежной по причине истечения срока исковой давности. Она не учитывается в расходах до завершения конкурсного производства.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.01.2005 N 07-05-06/28

Постановление ФАС Московского округа от 20.03.2012 по делу N А40-А40-60565/11-99-267
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах суммы дебиторской задолженности не в периоде истечения срока исковой давности, а в периоде, когда были приняты судебные акты о завершении в отношении должника конкурсного производства, после чего задолженность стала невозможной ко взысканию.

Постановление ФАС Московского округа от 19.03.2010 N КА-А40/1782-10 по делу N А40-34185/09-112-152 (Определением ВАС РФ от 09.07.2010 N ВАС-9179/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что дебиторскую задолженность признанной банкротом организации, в отношении которой введена процедура конкурсного производства, нельзя признать безнадежной по причине истечения срока исковой давности.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.11.2007 по делу N А29-549/2007
Суд указал, что суммы дебиторской задолженности подлежат включению в состав внереализационных расходов при наличии оснований, определенных в пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Условием такого списания является безнадежность долга, нереальность его взыскания. Задолженность, которая включена в реестр требований кредиторов, не может быть признана в целях налогообложения прибыли безнадежной по причине истечения срока исковой давности. Она не учитывается в расходах при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до завершения конкурсного производства.

19.3. Вправе ли кредитор для целей налога на прибыль включить в расходы суммы задолженности должника перед ним, если должник по решению регистрирующего органа признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.09.2014. С этой даты вступил в силу Федеральный закон от 05.05.2014 N 99-ФЗ, которым гл. 4 части первой Гражданского кодекса РФ дополнена ст. 64.2. Согласно п. 2 ст. 64.2 ГК РФ исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные Гражданским кодексом РФ и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам.

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам. Безнадежными признаются долги, по которым обязательство прекращено, в том числе в связи с ликвидацией организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
С 01.01.2013 безнадежными долгами также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя, в установленных Налоговым кодексом РФ случаях.
Согласно п. 8 ст. 63 ГК РФ (в редакции, действующей с 01.09.2014, - п. 9 ст. 63 ГК РФ) ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свое существование после внесения записи об этом в ЕГРЮЛ.
Статья 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" предусматривает упрощенную процедуру ликвидации недействующих юридических лиц, в случае если организация в течение последних 12 месяцев не представляла налоговую отчетность и не осуществляла операций ни по одному банковскому счету. Такая организация исключается из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.
Возникает вопрос: вправе ли кредитор включить в расходы суммы задолженности должника перед ним, если должник по решению регистрирующего органа признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, дебиторскую задолженность недействующего юридического лица, исключенного из ЕГРЮЛ, кредитор не может включить в состав внереализационных расходов. УФНС России по г. Москве и некоторые авторы поддерживают данный подход.
В то же время есть судебные акты и работы авторов, в которых отмечается, что после исключения недействующего юрлица из ЕГРЮЛ кредитор может включить долги такой организации в состав внереализационных расходов.

По вопросу учета должником в доходах сумм задолженности перед кредитором, который по решению регистрирующего органа признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Кредитор не вправе учитывать в расходах задолженность должника, который по решению регистрирующего органа был признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ

Письмо Минфина России от 27.02.2013 N 03-03-06/1/5556
Финансовое ведомство разъясняет, что дебиторскую задолженность недействующего юридического лица, исключенного из ЕГРЮЛ, кредитор не может включить во внереализационные расходы, поскольку в п. 2 ст. 266 НК РФ не предусмотрено такого основания для отнесения задолженности организации к безнадежным долгам, как исключение должника из ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.07.2008 N 03-03-06/1/309
Письмо Минфина России от 27.07.2005 N 03-01-10/6-347
Консультация эксперта, 2006
Книга: Налог на прибыль 2006 - 2007 (Новоселов К.В.) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2006)

Письмо Минфина России от 11.12.2012 N 03-03-06/1/649
Разъясняется, что на основании п. 8 ст. 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а последнее признается прекратившим существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц. Не является ликвидацией исключение организации из ЕГРЮЛ в порядке, предусмотренном ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".
Исходя из этого налогоплательщик не вправе включить в расходы задолженность недействующего юридического лица при его исключении из ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.11.2012 N 03-03-06/1/577

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116512
В документе отмечается, что запись в ЕГРЮЛ об исключении юридического лица - дебитора, сделанная по решению регистрирующего (налогового) органа, не может являться основанием для признания дебиторской задолженности во внереализационных расходах.

Позиция 2. Кредитор вправе включить в расходы задолженность должника, который по решению регистрирующего органа был признан недействующим юридическим лицом и исключен из ЕГРЮЛ

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.02.2011 по делу N А56-14027/2010
Суд указал, что при исключении организации из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа фактически происходит ликвидация юридического лица. Это в силу п. 2 ст. 266 НК РФ является одним из оснований для признания долга безнадежным. Таким образом, в случае исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ кредитор может признать его дебиторскую задолженность безнадежной и списать во внереализационные расходы.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.09.2012 по делу N А19-8821/2011
Суд указал, что задолженность юридического лица, признанного недействующим на основании ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", признается безнадежной и может учитываться в расходах.
Суд отметил, что исключение юридического лица из ЕГРЮЛ влечет за собой такие же последствия, как и его ликвидация. С момента исключения из ЕГРЮЛ организация не имеет правоспособности и, соответственно, утрачивается возможность предъявления к ней каких-либо требований.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 30.07.2008
Авторы отмечают, что одним из оснований признания долга безнадежным является ликвидация организации (п. 2 ст. 266 НК РФ). При этом неважно, в общем или упрощенном порядке она проведена. Главное, что в результате ликвидации внесена запись об этом в ЕГРЮЛ. Поэтому после исключения юридического лица из реестра кредитор может включить его долги в состав внереализационных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Списание дебиторской задолженности ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2007, N 21)
Статья: Исключение должника из ЕГРЮЛ по признакам недействующего юридического лица как основание списания убытков ("Финансовая газета", 2007, N 34)
Консультация эксперта, 2007
Тематический выпуск: Справочник бухгалтера по расходам ("Горячая линия бухгалтера", 2006, N 17-18)
Статья: Решаем проблемы со списанием дебиторской задолженности ("Главбух", 2006, N 9)
Статья: Как списать безнадежный долг, не создавая резерва? ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4)

19.4. Можно ли для целей налога на прибыль включить во внереализационные расходы задолженность, если есть акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам. Безнадежными долгами признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что акт о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа подтверждают безнадежность долга. Поэтому такие долги учитываются в составе внереализационных расходов. Есть судебные акты и работы авторов, поддерживающие данный подход.
В то же время ранее Минфин России отмечал, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы долга безнадежной задолженностью. Такое основание ст. 266 НК РФ не предусмотрено. Есть судебные акты, подтверждающие этот подход. Некоторые авторы также высказывали подобную позицию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задолженность можно включить в расходы

Письмо Минфина России от 06.03.2013 N 03-03-06/1/6752
Финансовое ведомство разъясняет, что дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства на основании пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона N 229-ФЗ, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.08.2012 N 03-03-06/1/410
Письмо Минфина России от 03.08.2012 N 03-03-06/1/383
Письмо Минфина России от 03.05.2012 N 03-03-06/1/221
Письмо Минфина России от 02.05.2012 N 03-03-06/1/213
Письмо Минфина России от 22.03.2012 N 03-03-06/1/145
Письмо Минфина России от 22.03.2012 N 03-03-06/2/27
Письмо Минфина России от 27.02.2012 N 03-03-06/1/101
Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-03-06/2/195
Письмо Минфина России от 19.08.2011 N 03-03-06/2/131
Письмо Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/352
Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-03-06/2/42
Письмо Минфина России от 22.10.2010 N 03-03-05/230
Письмо Минфина России от 26.08.2010 N 03-03-06/4/77
Письмо Минфина России от 09.08.2010 N 03-03-06/1/533
Письмо Минфина России от 12.04.2010 N 03-03-05/80
Письмо Минфина России от 27.02.2010 N 03-03-06/2/35
Письмо Минфина России от 24.11.2009 N 03-03-06/1/771
Письмо Минфина России от 08.10.2009 N 03-03-06/2/189
Письмо Минфина России от 09.09.2009 N 03-03-06/2/165
Письмо Минфина России от 30.03.2009 N 03-03-06/1/199
Письмо Минфина России от 30.03.2009 N 03-03-06/4/25
Письмо Минфина России от 05.12.2008 N 03-03-06/2/163
Письмо Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.2@
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 16-15/026843@
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2011 N 16-15/006158@

Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-03-06/2/146
Разъясняется, что если судебный пристав вынес постановление об окончании исполнительного производства по обязательству в виде процентов по кредиту, то задолженность по начисленным, но не выплаченным должником процентам признается безнадежной.

Письмо Минфина России от 02.12.2009 N 03-03-06/1/781
Финансовое ведомство разъясняет, что дебиторская задолженность, в отношении которой судебный пристав-исполнитель вынес постановления о невозможности взыскания с указанием соответствующей причины и об окончании исполнительного производства, признается безнадежной. Такая задолженность включается во внереализационные расходы на дату составления акта о невозможности взыскания.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.09.2009 N 03-03-06/1/622
Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/2/121

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.08.2013 по делу N А55-31424/2012
Суд указал, что дебиторская задолженность, в отношении которой судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства, признается безнадежной на основании п. 2 ст. 266 НК РФ на дату вынесения такого постановления.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.09.2011 по делу N А45-44/2011
Постановление ФАС Московского округа от 26.07.2012 по делу N А40-67788/11-140-297

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.02.2013 по делу N А21-4165/2012
Суд установил, что судебный пристав-исполнитель выявил отсутствие должников по месту госрегистрации. Денежных средств на счетах и какого-либо недвижимого имущества не обнаружено. Вследствие невозможности взыскания долга и на основании выданных приставом-исполнителем документов налогоплательщик правомерно учел в расходах суммы спорной задолженности.

Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2012 по делу N А40-89370/11-115-283
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в расходах суммы задолженности, по которым получены постановления судебных приставов-исполнителей о невозможности взыскания и об окончании исполнительного производства.
Суд отклонил доводы инспекции о том, что недостаточно факта окончания исполнительного производства и что исполнительные листы могут быть предъявлены в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, что свидетельствует о возможности повторных исполнительных действий. Суд также учел, что из обстоятельств исполнительных производств не следует, что местонахождение должников и их имущество будут впоследствии обнаружены.

Постановление ФАС Московского округа от 27.09.2011 по делу N А40-792/11-91-4
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел задолженность, в отношении которой вынесено постановление об окончании исполнительного производства. Суд отклонил доводы инспекции о том, что возвращение исполнительного документа не препятствует повторному предъявлению исполнительного листа к исполнению. При этом суд указал, что возможность многократного повторного направления такого документа не свидетельствует о возможности реального получения задолженности.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2013 по делу N А27-9618/2012
Суд признал обоснованным включение в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности, которая списана на основании акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановления об окончании исполнительного производства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.07.2009 по делу N А33-13724/08
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.01.2009 N А33-16180/06-Ф02-6655/08 по делу N А33-16180/06
Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4219-09 по делу N А40-48457/08-129-168
Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2008 N КА-А40/6358-08 по делу N А40-53308/07-90-293
Постановление ФАС Московского округа от 07.05.2008 N КА-А40/3514-08 по делу N А40-36611/07-118-237
Постановление ФАС Московского округа от 22.11.2007 N КА-А40/11780-07 по делу N А40-6875/07-14-15 (Определением ВАС РФ от 13.03.2008 N 1138/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 23.03.2007 N КА-А40/1194-07 по делу N А40-29666/06-20-137 (Определением ВАС РФ от 21.05.2008 N 3586/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.04.2009 по делу N А57-20120/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2008 по делу N А42-9501/2005
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.07.2011 по делу N А53-19887/2010
Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2008 N Ф09-1242/08-С3 по делу N А60-11553/07
Постановление ФАС Центрального округа от 15.12.2009 по делу N А35-4417/07-С10

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что основанием для включения в расходы сумм задолженности является акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания долга.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.11.2007 N Ф09-8971/07-С3 по делу N А60-3260/07 (Определением ВАС РФ от 07.03.2008 N 2727/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал следующее: налогоплательщик правомерно включил во внереализационные расходы безнадежный долг, поскольку исполнительный лист возвращен без исполнения по постановлению судебного пристава-исполнителя вследствие того, что имущество, которое может быть взыскано, не обнаружено, по указанному адресу должник не находится и установить его местонахождение не представляется возможным.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.11.2006 N А10-2185/06-Ф02-6098/06-С1 по делу N А10-2185/06
Суд признал правомерным включение в состав расходов суммы задолженности, исходя из того, что в силу п. 2 ст. 266 НК РФ одним из оснований для признания долга безнадежным является наличие акта государственного органа, а требования судебного пристава обязательны для всех органов, организаций, должностных лиц и граждан на территории Российской Федерации (ст. 14 Федерального закона от 21.07.1997 N 118-ФЗ "О судебных приставах").
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.11.2006 N А19-11064/06-20-Ф02-5828/06-С1 по делу N А19-11064/06-20 (Определением ВАС РФ от 20.02.2007 N 1599/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2006, 11.04.2006 N КА-А40/2643-06 по делу N А40-47846/05-116-424

Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2006, 13.04.2006 N КА-А40/2978-06 по делу N А40-56176/05-80-203
По мнению суда, задолженность правомерно признана безнадежным долгом в связи с тем, что исполнительный лист возвращен кредитору вследствие невозможности взыскать средства с должника, поскольку у последнего отсутствуют денежные средства на счетах в банке и имущество на балансе. Суд пришел к выводу о том, что заявитель принял все законные меры по взысканию задолженности.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.08.2006 по делу N А79-807/2006
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в состав внереализационных расходов безнадежный долг, по которому было получено постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства ввиду невозможности взыскания долга с ликвидированной организации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.02.2006 по делу N А38-4354-4/399-2005

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.09.2005 N А66-11319/2004
Суд указал следующее: для отнесения задолженности к безнадежным долгам определяющее значение имеет реальность исполнения судебного акта. Ввиду отсутствия информации о местонахождении и регистрации организаций-должников общество не имело легитимных возможностей для взыскания образовавшихся сумм задолженности и для повторного предъявления к должникам исполнительных листов. Поэтому долг правомерно включен во внереализационные расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 07.12.2005 N Ф09-5552/05-С7

Постановление ФАС Центрального округа от 25.08.2008 по делу N А68-АП-47/12-06-2810/06-114/12
По мнению суда, задолженность правомерно включена во внереализационные расходы в связи с тем, что судебный пристав-исполнитель составил акт о невозможности взыскания денежных средств с должника. В этом акте он указал, что не установлено местонахождение должника, не обнаружено его имущество, на расчетном счете должника денежные средства отсутствуют. В связи с этим принято постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа в адрес взыскателя.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.06.2007, 14.06.2007 N Ф03-А51/07-2/1996 по делу N А51-2656/2005-20-46
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.2006 N Ф04-6324/2006(26871-А67-15) по делу N А67-3069/06 (Определением ВАС РФ от 31.01.2007 N 184/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2007 по делу N А13-7470/2006-21

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2006 по делу N А57-11860/04-28
Суд указал, что задолженность правомерно включена во внереализационные расходы ввиду невозможности ее взыскания (несмотря на то что срок предъявления к исполнению исполнительных листов еще не истек). Нереальность взыскания подтверждается принятием исчерпывающих мер, включающих в себя обращения в суды, в службу судебных приставов, в частные сыскные компании и правоохранительные органы. Однако отсутствовала информация о местонахождении должника и его имущества, поэтому повторное предъявление должнику исполнительного листа оказалось невозможным.

Постановление ФАС Центрального округа от 05.08.2005 N А62-8620/2004
По мнению суда, задолженность правомерно списана во внереализационные расходы. Суд учел, что исполнительные документы были возвращены налогоплательщику в связи с отсутствием у должников имущества или доходов, на которые может быть обращено взыскание, а принятые судебным приставом-исполнителем все законные меры по отысканию его имущества или дохода оказались безрезультатными.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.09.2010
Автор приходит к выводу, что задолженность признается безнадежной, если в отношении нее вынесены акт о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства. В то же время в консультации указывается на возможные споры с инспекцией в связи с отсутствием единой позиции контролирующих органов по данному вопросу.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 03.10.2007
Автор указывает следующее: во-первых, акт судебного пристава-исполнителя является актом государственного органа, во-вторых, возврат исполнительного листа свидетельствует о том, что налогоплательщик, утратив реальную возможность взыскать задолженность, вправе признать долг безнадежным и включить его в состав внереализационных расходов. В то же время отмечено, что Минфин России придерживается противоположной позиции: в данной ситуации задолженность нельзя учесть в расходах по налогу на прибыль. Единства в решении этого спорного вопроса арбитражными судами также нет.

Консультация эксперта, 2007
Автор говорит о двух подходах к решению данного вопроса. Налогоплательщик может либо принять точку зрения налоговиков и не учитывать дебиторскую задолженность, либо признать задолженность безнадежной и списать ее на расходы, однако в этом случае возможны споры с контролирующими органами.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что при наличии у организации постановления об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа из-за невозможности взыскания, а также справки налогового органа об отсутствии в ЕГРЮЛ сведений об организации-дебиторе задолженность может быть включена во внереализационные расходы. Указанные документы подтверждают, что взыскание суммы долга нереально.

Позиция 2. Задолженность в расходы не включается

Письмо Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/184
По мнению финансового ведомства, по основаниям, прямо не перечисленным в п. 2 ст. 266 НК РФ, дебиторская задолженность, нереальная ко взысканию, не может быть признана безнадежной в целях налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.02.2007 N 03-03-07/2

Письмо Минфина России от 05.09.2007 N 03-03-06/1/644
Финансовое ведомство разъясняет, что задолженность, по которой имеются акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания, постановление об окончании исполнительного производства, постановление о возвращении исполнительного документа, а также задолженность, не взысканная в связи с пропуском срока обращения к судебному приставу за исполнением судебного решения, не может быть признана внереализационным расходом. Такое основание не указано в перечне условий признания задолженности безнадежной, установленном п. 2 ст. 266 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.07.2006 N 03-03-04/4/132
Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/163
Письмо Минфина России от 17.10.2005 N 03-03-04/1/278
Статья: Списание дебиторской задолженности: что следует обязательно знать ("Ваш налоговый адвокат", 2007, N 4)

Письмо Минфина России от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18
В Письме указано, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.10.2005 N 03-03-04/1/242
Письмо Минфина России от 03.03.2005 N 03-03-01-04/1/84

Письмо ФНС России от 06.09.2010 N ШС-37-3/10674
Налоговое ведомство разъяснило: наличие у кредитора постановления судебного пристава об окончании исполнительного производства не дает права квалифицировать невзысканные суммы как безнадежные долги, поскольку условие о прекращении обязательства не считается выполненным.

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.08.2005 N 20-12/54789
В Письме разъясняется, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной. Основанием для уменьшения налоговой базы по таким суммам может быть документ, подтверждающий факт исключения должника из реестра юридических лиц, или погашение требования вступившим в силу определением суда о завершении конкурсного производства по процедуре его банкротства.

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2005 N 20-12/95335
В документе указано, что задолженность, по которой от службы судебных приставов получены постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа и акт о невозможности взыскания (в связи с отсутствием у должника имущества и доходов), не признается безнадежным долгом. Такую задолженность нельзя включить во внереализационные расходы, поскольку исполнительный лист может быть предъявлен к исполнению повторно.

Постановление ФАС Московского округа от 29.05.2012 по делу N А40-58740/11-107-253
Суд указал, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2008 N Ф04-6742/2008(15365-А46-40), Ф04-6742/2008(15373-А46-40) по делу N А46-366/2008 (Определением ВАС РФ от 27.02.2009 N ВАС-1973/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.02.2008 N Ф04-580/2008(1258-А46-40), Ф04-580/2008(1416-А46-40) по делу N А46-11497/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2007 N Ф04-3765/2007(35137-А27-40) по делу N А27-17430/2006-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2007 N Ф04-2656/2007(33916-А03-25) по делу N А03-11650/2006-31
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.05.2006 N Ф04-3045/2006(23728-А27-40), Ф04-3045/2006(22876-А27-40) по делу N А27-40926/2005-2
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.12.2005 N А56-4970/2005
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.03.2007 N Ф08-778/2007-329А по делу N А32-12027/2006-14/320
Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2008 N Ф09-1254/08-С2 по делу N А50-10803/07
Постановление ФАС Уральского округа от 18.06.2007 N Ф09-4111/07-С3 по делу N А50-18584/06
Постановление ФАС Уральского округа от 22.01.2007 N Ф09-12035/06-С2 по делу N А71-413/06 (Определением ВАС РФ от 23.03.2007 N 3187/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 02.06.2008 по делу N А48-3226/06-15

Консультация эксперта, 2007
Автор говорит о двух подходах к решению данного вопроса. Налогоплательщик может либо принять точку зрения налоговиков и не учитывать дебиторскую задолженность, либо признать задолженность безнадежной и списать ее на расходы, однако в этом случае возможны споры с контролирующими органами.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 03.10.2007
Консультация эксперта, 2007

19.5. Можно ли для целей налога на прибыль включить во внереализационные расходы дебиторскую задолженность в связи с истечением срока исковой давности, если ранее суд удовлетворил требование налогоплательщика о взыскании этого долга (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)?

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам. Безнадежными признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
С 01.01.2013 безнадежными (нереальными к взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства (п. 2 ст. 266 НК РФ).
Принудительное исполнение судебных актов, актов других органов и должностных лиц возлагается на Федеральную службу судебных приставов и ее территориальные органы (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве"). На основании принимаемых актов судами общей юрисдикции и арбитражными судами судебному приставу-исполнителю направляются исполнительные листы (пп. 1 п. 1 ст. 12 указанного Закона).
Общий срок исковой давности равен трем годам (ст. 196 ГК РФ).
Возникает вопрос: можно ли включить во внереализационные расходы дебиторскую задолженность в связи с истечением срока исковой давности, если ранее суд удовлетворил требование налогоплательщика о взыскании этого долга?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, налогоплательщик не вправе включить во внереализационные расходы задолженность на основании истечения срока исковой давности, если ранее он обратился в суд с требованием о ее взыскании и имеется вступившее в силу решение суда в его пользу. Такая задолженность подлежит взысканию в порядке, предусмотренном Законом N 229-ФЗ, и признается безнадежной по основаниям, указанным в абз. 2 п. 2 ст. 266 НК РФ, либо в связи с ликвидацией организации. Подобное мнение высказано УФНС России по г. Москве. Есть судебный акт и работа автора с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 29.05.2013 N 03-03-06/1/19566
Финансовое ведомство разъясняет, что задолженность, в отношении которой вступило в силу решение суда, подлежит взысканию в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве". В связи с этим срок ее взыскания в рамках гражданского законодательства не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности.
Следовательно, задолженность, подлежащая взысканию в порядке исполнительного производства, признается безнадежной, если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по основаниям, предусмотренным в абз. 2 п. 2 ст. 266 НК РФ, либо в случае ликвидации организации.

Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-03-06/2/195
Минфин России указывает, что в тех случаях, когда кредитором реализовано право на судебную защиту по иску, признание дебиторской задолженности безнадежной на основании истечения срока исковой давности невозможно.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.10.2010 N 03-03-05/230
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2012 N 16-15/032849@
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.2@
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 16-15/026843@
Статья: Налоговые перспективы турфирм и гостиниц (Васильев Ю.А.) ("Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 4)

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2012 по делу N А72-2866/2011 (Определением ВАС РФ от 09.06.2012 N ВАС-7081/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что применение истечения срока исковой давности в качестве основания для списания дебиторской задолженности невозможно, поскольку налогоплательщик обращался за защитой нарушенных прав в суд, был вынесен судебный акт в его пользу и возбуждено исполнительное производство, которое прекращено в силу невозможности исполнения. Вынесение судом решения по иску о взыскании долга в пользу кредитора означает реализацию права организации на судебную защиту, что исключает возможность существования исковой давности. После вступления в силу решения суда и возникновения необходимости его принудительного исполнения начинается срок исполнения решения суда. Следовательно, списание непогашенной дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности не представляется возможным.
Суд отметил, что акт судебного пристава-исполнителя является самостоятельным основанием для отнесения задолженности к безнадежной, поскольку установлены обстоятельства окончания исполнительного производства. Задолженность должна быть признана безнадежной, поскольку нет реальной возможности получить присужденные суммы ввиду отсутствия имущества у должника.

19.6. Можно ли для целей налога на прибыль учесть во внереализационных расходах как безнадежный долг задолженность, по которой суд отказал во взыскании (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)?

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). Случаи, когда долг признается безнадежным (нереальным к взысканию), перечислены в п. 2 ст. 266 НК РФ.
Согласно позиции Минфина России, если суд отказал во взыскании долга, кредитор не вправе включать такую задолженность во внереализационные расходы. Авторы поддерживают данную точку зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.07.2016 N 03-03-06/1/42962
Разъяснено следующее: в случае когда суд вынес решение об отказе во взыскании задолженности, она не может быть признана безнадежной в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ и учтена для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Письмо Минфина России от 18.09.2009 N 03-03-06/1/591
Финансовое ведомство разъясняет, что при принятии судом решения о частичном удовлетворении требований кредитора суммы, не подлежащие взысканию, не могут быть признаны безнадежной задолженностью, учитываемой в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010

Письмо Минфина России от 02.02.2006 N 03-03-04/1/72
Финансовое ведомство разъясняет, что если суд отказал во взыскании задолженности с должника по любым основаниям, то кредитор не вправе включать такую задолженность во внереализационные расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 06.02.2007 N 03-03-07/2 "Когда долги можно признать безнадежными" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 5)

19.7. Когда для целей налога на прибыль учитывается в расходах дебиторская задолженность, срок исковой давности по которой прерывался подписанием должником акта сверки (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)?

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, в частности, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде сумм безнадежных долгов. В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются в том числе те, по которым истек установленный срок исковой давности.
В силу ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, в новый срок не засчитывается.
Согласно позиции Минфина России, ФНС России и УФНС России по г. Москве дебиторскую задолженность можно признать в расходах через три года после последней сверки по ней. Имеются судебные акты, подтверждающие данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39756
Минфин России разъяснил: из содержания ст. ст. 195, 196, 203 ГК РФ следует, что подписание сторонами акта сверки долга прерывает течение срока исковой давности. Он начинает течь заново, а время, прошедшее до указанного перерыва, в новый срок не засчитывается. Следовательно, организация вправе уменьшить налоговую базу на сумму дебиторской задолженности по такому основанию, как истечение срока исковой давности, не ранее чем после окончания трех лет с даты последней сверки по этой задолженности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.04.2007 N 20-12/036354

Письмо Минфина России от 19.07.2011 N 03-03-06/1/426
Финансовое ведомство разъяснило, что налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и произвести ее списание. Налоговый период, в котором подлежит учету, в частности, дебиторская задолженность, определяется с учетом обстоятельств, свидетельствующих о перерыве течения срока исковой давности (ст. 203 ГК РФ). При этом подписание акта сверки должником является совершением обязанным лицом действия, свидетельствующего о признании имеющегося долга, что в смысле ст. 203 ГК РФ прерывает течение срока исковой давности.

Постановление ФАС Уральского округа от 01.02.2013 N Ф09-150/13 по делу N А71-4334/2012
Суд указал, что в соответствии со ст. 203 ГК РФ в случае совершения обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга, течение срока исковой давности прерывается и такой срок начинает исчисляться заново.
Подписание акта сверки взаимных расчетов должником свидетельствует о признании им задолженности. В этом случае исчисление трехлетнего срока исковой давности начинается со дня подписания последнего по времени акта сверки. Суд признал правомерным учет дебиторской задолженности в составе расходов по истечении трех лет с момента подписания последнего по времени акта сверки.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2006 N Ф04-4912/2006(25117-А81-14) по делу N А81-4064/2005
Постановление ФАС Уральского округа от 16.02.2010 N Ф09-6971/08-С2 по делу N А47-3325/2008

19.8. Можно ли включить для целей налога на прибыль безнадежные долги в расходы при наличии встречной кредиторской задолженности (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам. Безнадежными признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).
Кроме того, в п. 2 ст. 266 НК РФ предусмотрены случаи, когда безнадежными долгами признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, который установлен Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве".
Согласно ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет требования, срок которого не наступил. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, признание внереализационным расходом дебиторской задолженности, которую можно зачесть в счет погашения кредиторской задолженности по встречным однородным требованиям, является неправомерным.
Между тем есть судебные акты, согласно которым организация может включить в расходы задолженность, которая отвечает критериям включения ее в состав безнадежного долга (п. 2 ст. 266 НК РФ) даже при наличии встречной кредиторской задолженности. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При наличии встречной кредиторской задолженности включить безнадежные долги в расходы нельзя

Письмо Минфина России от 04.10.2011 N 03-03-06/1/620
Разъясняется, что налогоплательщики не вправе признавать расходом дебиторскую задолженность, которую можно зачесть в счет погашения встречной кредиторской задолженности по встречным однородным требованиям.

Позиция 2. При наличии встречной кредиторской задолженности включить безнадежные долги в расходы можно

Постановление ФАС Уральского округа от 10.06.2009 N Ф09-3863/09-С3 по делу N А60-24056/2008-С6 (Определением ВАС РФ от 01.10.2009 N ВАС-12755/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик документально подтвердил наличие дебиторской задолженности, а также правомерность ее отнесения к безнадежным долгам в связи с ликвидацией должника (п. 2 ст. 266 НК РФ). Наличие одновременно кредиторской и дебиторской задолженности по одному контрагенту не свидетельствует о необходимости проведения налогоплательщиком зачета встречных требований до момента ликвидации контрагента-дебитора.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 04.06.2009 N Ф09-3582/09-С3 по делу N А60-25067/2008-С10 (Определением ВАС РФ от 14.10.2009 N ВАС-12679/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.11.2008 N Ф04-6735/2008(15348-А67-37) по делу N А67-900/2008 (Определением ВАС РФ от 22.01.2009 N ВАС-17393/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик в силу ст. 410 ГК РФ должен произвести зачет имевшейся дебиторской задолженности на сумму кредиторской задолженности с этим же контрагентом. Суд указал, что истечение срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания его безнадежным (п. 2 ст. 266 НК РФ). Кроме того, общество включило кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.11.2011
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщики вправе включать безнадежные долги в расходы, даже если у них есть встречные обязательства в виде кредиторской задолженности. В ст. 410 ГК РФ установлено лишь право на прекращение обязательства зачетом. Воспользоваться этим правом или нет, решает сам налогоплательщик. При этом автор указывает на возможность претензий со стороны налоговых органов.

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что наличие у налогоплательщика встречной кредиторской задолженности в сумме, достаточной для погашения дебиторской задолженности, не свидетельствует о том, что он не может включить безнадежную задолженность в расходы. В обоснование своей позиции эксперт указывает, что проведение зачета взаимных требований при однородности обязательств - это не обязанность, а право налогоплательщика. Кроме того, основанием для включения во внереализационные расходы сумм безнадежных долгов является их соответствие требованиям ст. 252 и п. 2 ст. 266 НК РФ.

Консультация эксперта, 2009
Автор приходит к выводу, что наличие у организации кредиторской задолженности перед контрагентом в сумме, превышающей дебиторскую задолженность этого же контрагента, не препятствует включению дебиторской задолженности в состав расходов при ликвидации контрагента.

19.9. Вправе ли налогоплательщик для целей налога на прибыль самостоятельно исчислять сроки исковой давности либо для включения в расходы эти сроки должны быть подтверждены судом (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

О том, что истечение срока исковой давности должно быть подтверждено судом, в ст. ст. 265, 266 НК РФ не говорится.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, подтверждающие, что налогоплательщик вправе самостоятельно исчислить сроки исковой давности и в случае их истечения включить долги во внереализационные расходы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 28.12.2011 по делу N А40-46789/11-20-195
Как указал суд, налогоплательщик вправе самостоятельно исчислить срок исковой давности, который можно установить исходя из условий договора.

Постановление ФАС Уральского округа от 26.06.2006 N Ф09-5391/06-С7 по делу N А71-787/05
Суд указал, что налогоплательщик вправе самостоятельно исчислять срок исковой давности и включать во внереализационные расходы сумму безнадежного долга.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2006, 29.03.2006 N КА-А40/2426-06 по делу N А40-53869/05-4-266

19.10. Правомерно ли для целей налога на прибыль учитывать в составе внереализационных расходов стоимость акций ликвидированного акционерного общества (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции не признается безнадежным долгом стоимость акций ликвидированного общества. Есть судебные решения, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебные решения, в том числе и Постановление Президиума ВАС РФ, в которых сделан противоположный вывод.

По вопросу учета облигаций ликвидированного эмитента и векселей и вопросу учета стоимости векселя при его неоплате векселедателем см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Акции ликвидированного акционерного общества в расходах не учитываются

Письмо Минфина России от 30.10.2007 N 03-03-06/2/196
Финансовое ведомство разъясняет, что учет в расходах стоимости акций ликвидированного акционерного общества не предусмотрен.

Письмо Минфина России от 15.03.2006 N 03-03-04/1/235
Финансовое ведомство отмечает, что неправомерно учитывать в составе внереализационных расходов стоимость акций в связи с ликвидацией акционерного общества.

Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/1/472
В Письме разъясняется, что стоимость акций ликвидированного акционерного общества не может рассматриваться как безнадежный долг и включаться в состав внереализационных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2009 N КА-А40/12837-08-2 по делу N А40-49874/07-112-277
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2008 по делу N А05-6693/2007

Позиция 2. Акции ликвидированного акционерного общества учитываются в расходах

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.06.2009 N 2115/09 по делу N А05-1451/2008
Суд указал, что при ликвидации организации-эмитента налогоплательщик вправе учесть затраты по приобретению акций, поскольку они соответствуют критериям ст. 252 НК РФ и не отнесены к расходам, которые не учитываются при определении налоговой базы (ст. 270 НК РФ). Кроме того, ВАС отметил следующее: иной правовой подход ставит возможность учета расходов акционера в зависимость от того, будет ли получено имущество при такой ликвидации и превысит ли доход при оценке имущества размер расходов по приобретению акций, что недопустимо.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.2011 по делу N А82-8294/2008
Постановление ФАС Московского округа от 05.04.2011 N КА-А40/859-11-2 по делу N А40-49390/10-111-267
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2010 по делу N А05-7647/2009

19.11. Можно ли признать для целей налога на прибыль расходы на коммунальные услуги, если они понесены не в рамках договора на оказание услуг, а в рамках договора поручительства (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что если организация, купившая помещение до заключения договора с коммунальными службами, оплачивает коммунальные платежи по договору поручения, заключенному между ней, коммунальной службой и продавцом, то она исполняет обязательства прежнего собственника помещений. Поэтому затраты на оплату коммунальных услуг не признаются экономически обоснованными и не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.
В то же время имеются авторские консультации, в которых указано, что названные расходы можно учесть при налогообложении прибыли. Затем, после получения от коммунальной организации документов, удостоверяющих право требования уплаченных сумм с должника, уплаченные суммы на основании ст. 271 НК РФ учитываются в доходах. Однако если в течение срока исковой давности бывший собственник помещения не погасит задолженность перед поручителем, то последний может включить понесенные затраты в состав внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы не признаются

Письмо Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/1/477
Финансовое ведомство разъясняет, что если до заключения договора на оказание коммунальных услуг новый собственник помещения уплачивает коммунальные платежи на основании договоров поручительства, заключенных в обеспечение обязательств по договорам об оказании услуг организации-продавца, то фактически налогоплательщик исполняет обязательства прежнего собственника помещений. А такие затраты не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Статья: "Коммуналку" - в расходы ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 8)

Позиция 2. Расходы признаются по пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

Консультация эксперта, 2007
Автор делает вывод, что новый собственник помещения, оплачивающий коммунальные услуги на основании договора поручительства, вправе учесть такие расходы при налогообложении прибыли. Далее после получения от коммунальной организации документов, удостоверяющих право требования уплаченных сумм с должника, у налогоплательщика возникает доход. Однако если в течение срока исковой давности бывший собственник не погасит свою задолженность перед поручителем, то последний вправе включить сумму задолженности во внереализационные расходы на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.06.2006

19.12. Можно ли включить для целей налога на прибыль дебиторскую задолженность во внереализационные расходы, если нет договора, оформленного в письменном виде (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно ст. 158 ГК РФ сделки совершаются устно или в письменной форме. В ст. 161 ГК РФ сказано, что сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме. А в соответствии со ст. 434 ГК РФ договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма.
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов. Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, внереализационными расходами признаются суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым дебиторская задолженность по товарам, отгруженным в отсутствие письменного договора, включается в состав расходов по налогу на прибыль.
Вместе с тем есть судебный акт, в котором указано, что дебиторскую задолженность нельзя признать безнадежной, если отсутствует договор.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задолженность можно включить в расходы при отсутствии письменного договора

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.07.2012 по делу N А27-12527/2011
Суд указал следующее. В соответствии с положениями ст. ст. 158, 159 ГК РФ договор купли-продажи может быть заключен в устной форме. Оплата товара была подтверждена документально. Учитывая, что контрагенты продукцию не поставили, а суммы по платежным поручениям соответствуют суммам, которые были списаны покупателем, списание указанных сумм как безнадежной задолженности при отсутствии письменного договора является правомерным.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.02.2007 N А82-7890/2005-15
Суд указал, что у налогоплательщика отсутствовала обязанность заключать договор в письменной форме. Таким образом, суммы дебиторской задолженности за отгруженную продукцию без договора, составленного в письменной форме, могут быть включены в состав расходов по налогу на прибыль, так как в обоснование расходов организация представила первичные документы.

Позиция 2. Задолженность нельзя включить в расходы при отсутствии письменного договора

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.08.2007 N Ф04-5734/2007(37452-А03-15) по делу N А03-16023/2006-21 (Определением ВАС РФ от 26.11.2007 N 14588/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что отнести списанную дебиторскую задолженность на внереализационные расходы нельзя, поскольку только лишь платежные документы, при отсутствии соответствующих договоров, не являются основанием для признания такого долга расходом.

19.13. Можно ли учесть для целей налога на прибыль убытки от инвестиционной деятельности (ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует три точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что убытки от инвестиционной деятельности при налогообложении прибыли не учитываются. Есть судебные решения, подтверждающие данный подход.
Имеется судебный акт, в котором указано на правомерность учета в составе расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по строительству, превысивших размер денежных средств, полученных от дольщиков.
В то же время есть судебные решения, согласно которым данные убытки можно учесть на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убытки от инвестиционной деятельности учесть нельзя

Письмо Минфина России от 16.09.2011 N 03-03-06/1/554
Финансовое ведомство разъясняет, что убытки, полученные заказчиком-застройщиком в виде превышения затрат на строительство над договорной стоимостью, не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.04.2009 N 03-03-06/1/263

Письмо Минфина России от 26.12.2005 N 03-03-04/1/448
Финансовое ведомство разъясняет, что убытки от инвестиционной деятельности не могут быть признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.03.2008 N Ф04-876/2008(454-А45-14), Ф04-876/2008(1276-А45-14) по делу N А45-3852/07-52/89
Суд указал, что убытки от инвестиционной деятельности нельзя отнести к внереализационным расходам, так как п. 2 ст. 265 НК РФ содержит закрытый перечень, в котором такие убытки не поименованы.

Постановление ФАС Московского округа от 14.02.2006, 10.02.2006 N КА-А40/176-06 по делу N А40-9206/05-90-65
Суд указал, что инвестиционная деятельность является одним из основных видов деятельности налогоплательщика, следовательно, убытки от нее во внереализационных расходах не учитываются.

Позиция 2. Убытки от инвестиционной деятельности можно учесть в расходах, связанных с производством и реализацией

Постановление ФАС Уральского округа от 15.12.2010 N Ф09-10505/10-С3 по делу N А60-15002/10-С8
Суд признал правомерными действия налогоплательщика по учету в составе расходов, связанных с производством и реализацией, затрат по строительству, превысивших размер денежных средств, полученных от дольщиков. Суд обосновал свою позицию тем, что данные затраты связаны с оказанием услуг по организации строительства.

Позиция 3. Убытки от инвестиционной деятельности можно учесть во внереализационных расходах

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.01.2008 N А43-4006/2007-34-88
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел во внереализационных расходах затраты по строительству, превысившие сумму полученных инвестиций. Суд пришел к данному выводу на том основании, что такие затраты налогоплательщик понес из собственных денежных средств.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2007 N А33-5631/07-Ф02-9138/07 по делу N А33-5631/07 (Определением ВАС РФ от 23.05.2008 N 4609/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
По мнению суда, убытки от инвестиционной деятельности можно учесть на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2008 по делу N А08-4907/06-1
Суд отклонил доводы о том, что ст. 265 НК РФ не предусмотрено включение убытков от инвестиционной деятельности в состав расходов. А также указал, что положения пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 17 ст. 270 НК РФ в данном случае не применяются, поскольку в названных статьях говорится о реализации имущества, а не имущественных прав.

19.14. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в расходах как безнадежный долг суммы невозвращенных беспроцентных займов (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 12 ст. 270, п. 1 ст. 252 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением тех, которые указаны в ст. 270 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. В частности, к таким убыткам относятся суммы безнадежных долгов, а если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В то же время при определении налоговой базы не учитываются, в частности, расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги). Об этом сказано в п. 12 ст. 270 НК РФ.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что суммы невозвращенных беспроцентных займов можно учесть как безнадежный долг в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
В то же время имеются судебные акты, согласно которым суммы невозвращенных беспроцентных займов в расходах не учитываются.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Суммы невозвращенных беспроцентных займов учесть в расходах как безнадежный долг можно

Письмо Минфина России от 24.04.2015 N 03-03-06/1/23763
Финансовое ведомство разъясняет, что сумму долга по договору беспроцентного займа можно включить в состав внереализационных расходов в качестве безнадежного долга в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 23.04.2010 по делу N А72-15093/2009 (Определением ВАС РФ от 11.08.2010 N ВАС-9226/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд кассационной инстанции согласился с выводом о том, что общество правомерно включило в состав внереализационных расходов дебиторскую задолженность по договорам беспроцентного займа как безнадежный долг. Ссылка инспекции на п. 12 ст. 270 НК РФ отклонена, поскольку указанная норма не исключает возможности признания средств, переданных по договору займа, безнадежным долгом в силу п. 2 ст. 266 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2010 по делу N А05-7369/2009
Суд установил, что налогоплательщик включил в внереализационные расходы суммы безнадежных долгов, образовавшихся в связи с выдачей беспроцентных займов. При этом суд отклонил ссылку инспекции о невозможности учета задолженности на основании пп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ, поскольку данные нормы не исключают возможности признания средств, переданных по договору займа, в качестве безнадежного долга (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Позиция 2. Суммы невозвращенных беспроцентных займов учесть в расходах как безнадежный долг нельзя

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2008 по делу N А42-9501/2005
Суд указал следующее. Согласно п. 12 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, в частности, расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик не может уменьшить доходы на расходы, указанные в ст. 270 НК РФ. Данное положение действует независимо от того, истек ли срок исковой давности. Кроме того, в силу п. 1 ст. 252 НК РФ в составе расходов не могут быть учтены экономически неоправданные затраты.
Предоставленный налогоплательщиком беспроцентный заем выдан для целей, не связанных с получением дохода. Следовательно, отсутствуют основания для включения сумм невозвращенного беспроцентного займа в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.05.2006 по делу N А11-8632/2005-К2-25/484

19.15. Может ли налогоплательщик учесть для целей налога на прибыль в расходах дебиторскую задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования (пп. 2, 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ)?

Согласно пп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки по сделкам уступки прав требования, которые учитываются в порядке, предусмотренном ст. 279 НК РФ. Статья 279 НК РФ не содержит положений о том, может ли лицо, приобретшее дебиторскую задолженность по соглашению об уступке прав требования, учесть ее в расходах.
В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов. Такими долгами признаются в том числе те, по которым истек срок исковой давности (п. 2 ст. 266 НК РФ).
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 N 15706/07 отмечено, что Налоговый кодекс РФ не содержит каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов безнадежных долгов в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции.
Возникает вопрос: может ли налогоплательщик учесть во внереализационных расходах дебиторскую задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и УФНС России по г. Москве, задолженность, полученная по соглашению об уступке прав требования, не связана с реализацией товаров, работ, услуг и не учитывается во внереализационных расходах. Имеется судебный акт, согласно которому задолженность взаимозависимого лица, приобретенную по договору цессии, учесть в расходах нельзя.
Также есть судебный акт, согласно которому налогоплательщик вправе включить во внереализационные расходы задолженность, полученную по соглашению об уступке прав требования, в случае если должник исключен из ЕГРЮЛ.
Вместе с тем есть судебные акты, согласно которым налогоплательщик вправе учитывать во внереализационных расходах задолженность, полученную по соглашению об уступке прав требования. Имеется работа автора, в которой поддерживается данный подход.

По вопросу налогового периода, в котором учитывается безнадежная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования, во внереализационных расходах учесть нельзя

Письмо Минфина России от 28.10.2013 N 03-03-06/1/45488
Разъясняется, что задолженность, полученная по соглашению об уступке прав требования, не связана с реализацией товаров (работ, услуг). В связи с этим ее нельзя учесть в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/176
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.01.2012 N 16-15/007470@

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 02.08.2017 N Ф01-3008/2017 по делу N А82-6404/2016
Суд рассмотрел следующую ситуацию: налогоплательщик приобрел по договору цессии долг взаимозависимого лица. В связи с последующей ликвидацией этого лица налогоплательщик признал долг безнадежным к взысканию и учел его во внереализационных расходах.
Такие действия суд посчитал неправомерными. Налогоплательщику было известно о трудном финансовом положении должника. Поэтому расходы по приобретению безнадежного долга не могут являться экономически обоснованными.

Позиция 2. Если должник исключен из ЕГРЮЛ, то задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования, можно учесть во внереализационных расходах

Постановление ФАС Центрального округа от 24.05.2013 по делу N А35-3631/2011
Суд указал, что налогоплательщик правомерно признал задолженность, полученную по соглашению об уступке прав требования, безнадежной к взысканию и включил ее во внереализационные расходы после исключения должника из ЕГРЮЛ.
Суд отклонил довод налогового органа о том, что сделка по приобретению долга не имела экономического смысла, поскольку налогоплательщик знал или должен был знать, что долг не будет уплачен в силу отсутствия у должника соответствующих средств и нахождения его в процессе банкротства. Суд отметил: целью приобретения права требования являлось не только получение долга, но и расширение сырьевой базы налогоплательщика, что повлекло бы увеличение объемов производства и доходов от реализации. Кроме того, взаимозависимость сторон сделки по приобретению права требования долга сама по себе не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Позиция 3. Задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования, по которой истек срок исковой давности, можно учесть во внереализационных расходах

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.04.2012 по делу N А27-4466/2011
Суд установил, что налогоплательщик доказал наличие дебиторской задолженности с истекшим сроком давности. Исходя из этого суд пришел к выводу о том, что общество правомерно отнесло указанную задолженность, возникшую из соглашения об уступке права требования, во внереализационные расходы и к безнадежным долгам.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.03.2011 по делу N А27-8234/2010
Суд, рассматривая спор о периоде включения во внереализационные расходы дебиторской задолженности, приобретенной по договору уступки прав требования, отметил, что налогоплательщик правомерно списал указанную задолженность с истекшим сроком исковой давности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 16.02.2010 N Ф09-6971/08-С2 по делу N А47-3325/2008

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что налогоплательщик вправе учесть дебиторскую задолженность, приобретенную по соглашению об уступке прав требования, во внереализационных расходах на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ при признании ее безнадежной в связи с истечением срока давности.

19.16. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах дивиденды, которые налогоплательщик не получал (не истребовал) (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В случае если дивиденды не были выплачены в установленный срок, лицо в трехлетний срок вправе обратиться за выплатой дивидендов, если более продолжительный срок (до 5 лет) не был указан в уставе. Это предусмотрено п. 4 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (в ред. от 06.02.2011), а также п. 5 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в ред. от 30.11.2011).
Согласно пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ невостребованные дивиденды включаются в нераспределенную прибыль компании, которая начисляла дивиденды, и не учитываются в доходах.
В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам. В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами признаются, в частности, те, по которым истек срок исковой давности.
Возникает вопрос: может ли налогоплательщик, не получивший (не истребовавший) дивиденды, учесть их в расходах как безнадежный долг?
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России, отношения по выплате дивидендов не связаны с реализацией товаров (работ, услуг). Следовательно, они не приводят к возникновению безнадежного долга и спорные суммы нельзя учесть в составе расходов. Есть аналогичные мнения авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/441
Разъясняется, что отношения по выплате дивидендов не связаны с реализацией товаров (работ, услуг). Значит, они не приводят к возникновению сомнительной задолженности или безнадежного долга. Таким образом, суммы неполученных налогоплательщиком дивидендов нельзя учесть в составе расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/441 <Налог на прибыль: учет списанной дебиторской задолженности по невыплаченным дивидендам> ("Консультант", 2011, N 22)

Статья: Отказ от дивидендов: налоговые последствия (Кривцов А.) ("Информационный бюллетень "Экспресс-бухгалтерия", 2012, N 16)
Автор указывает, что согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ доход в виде дивидендов признается на дату поступления средств на расчетный счет налогоплательщика. Поскольку при неполучении дивидендов эта дата не наступает, то, соответственно, не возникает и дохода.
По мнению автора, в случае отказа налогоплательщика от получения дивидендов ситуация аналогична - их он также не сможет учесть в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Невостребованные дивиденды и налог на прибыль (Крюкова А.) ("Информационный бюллетень "Экспресс-бухгалтерия", 2011, N 36)

19.17. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в составе внереализационных расходов сумму безнадежного долга, возникшего не в связи с реализацией товаров (работ, услуг) (пп. 2 п. 2 ст. 265, ст. 266 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются в том числе суммы безнадежных долгов, а также суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, в случае когда налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам.
В силу п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются, в частности, те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, и долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или вследствие ликвидации организации.
Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание безнадежных долгов осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае когда такая сумма меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) включается в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).
Под сомнительным долгом понимается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).
Официальной позиции нет.
Согласно позиции Президиума ВАС РФ, высказанной в Постановлении от 17.06.2014 N 4580/14, возникший не в связи с реализацией товаров (работ, услуг) безнадежный долг, который при формировании резерва по сомнительным долгам не включается в него в силу прямого указания закона, можно учесть непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете базы по налогу на прибыль. Есть судебные акты с аналогичным выводом.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 N 4580/14 по делу N А27-1862/2013
Суд указал, что безнадежный долг, возникший не в связи с реализацией товаров (работ, услуг), не может участвовать в формировании резерва по сомнительным долгам в силу прямого указания закона (п. 1 ст. 266 НК РФ). Однако он может быть учтен в составе внереализационных расходов при расчете базы по налогу на прибыль в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Президиум ВАС РФ подчеркнул: положения п. 5 ст. 266 НК РФ, согласно которым в случае создания резерва по сомнительным долгам списание безнадежных долгов осуществляется за счет сумм такого резерва и только не покрытая резервом сумма долга включается во внереализационные расходы, применимы лишь к ситуации, когда безнадежный долг возник в связи с реализацией товаров (работ, услуг).
Данный вывод следует из системного толкования положений ст. ст. 265, 266 НК РФ, а также анализа правил заполнения декларации по налогу на прибыль (утв. Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@).
Кроме того, Президиум ВАС РФ отметил возможность пересмотра на основании п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ дел со сходными обстоятельствами.

Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2014 N Ф05-2506/14 по делу N А40-92978/13
Суд указал, что налогоплательщик на основании ст. 266 НК РФ и в соответствии с утвержденной учетной политикой создал резерв по сомнительным долгам, возникшим в связи с реализацией товаров (работ, услуг). Спорная задолженность не была включена в расчет суммы резерва, поскольку возникла по операциям, не признаваемым реализацией (по договору займа, договорам об условиях предоставления обеспечения). Вследствие этого, когда данная задолженность стала безнадежной ко взысканию, общество, руководствуясь пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, правомерно отнесло ее напрямую в состав внереализационных расходов.

Постановление ФАС Московского округа от 02.10.2013 по делу N А40-38018/12
По мнению суда, налогоплательщик в соответствии со ст. 266 НК РФ вправе создавать резерв по сомнительным долгам, возникшим в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг по операциям, которые отражаются на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Суд установил, что суммы безнадежного долга составляют не относящиеся к реализации товаров (работ, услуг) операции (операции по займам и приобретению товаров (услуг)), отраженные на счетах 58 "Финансовые вложения", 60 "Расчеты с поставщиками", 76 "Расчеты с дебиторами и кредиторами". Следовательно, данная безнадежная к взысканию задолженность не могла быть отнесена к расходам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг), и не подлежала погашению за счет созданного резерва по сомнительным долгам.

19.18. Признается ли безнадежным долгом в целях налогообложения прибыли сумма переплаты по налогу, если срок ее возврата истек (п. 2 ст. 266, пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

В пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ указано, что суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам.
Безнадежными признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности, долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации, а в некоторых случаях также долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства (п. 2 ст. 266 НК РФ).
Согласно официальной позиции, высказанной Минфином России, сумма излишне уплаченного налога в случае истечения срока ее возврата не признается безнадежным долгом в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ и не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.
В то же время есть судебные акты, в которых отмечается, что сумму такой переплаты можно учитывать во внереализационных расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Сумма переплаты по налогу, срок возврата которой истек, не признается в целях налогообложения безнадежным долгом

Письмо Минфина России от 08.08.2011 N 03-03-06/1/457
Финансовое ведомство разъясняет, что сумма переплаты по налогу на прибыль в случае истечения срока ее возврата не признается безнадежным долгом в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ и не уменьшает налоговую базу. Минфин России также отметил, что суммы налога не учитываются в расходах на основании п. 4 ст. 270 НК РФ.

Позиция 2. Сумма переплаты по налогу, срок возврата которой истек, признается в целях налогообложения безнадежным долгом

Постановление ФАС Московского округа от 28.11.2013 N Ф05-13700/2013 по делу N А40-155004/12-91-681 (Определением ВАС РФ от 24.03.2014 N ВАС-2849/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд сделал следующий вывод: в целях гл. 25 НК РФ сумма переплаты по налогу может быть признана безнадежным долгом, поскольку на нее распространяются все конституционные гарантии права собственности ввиду того, что налог в данном случае был уплачен при отсутствии на то законного основания.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.06.2012 по делу N А78-5404/2011 (Определением ВАС РФ от 08.11.2012 N ВАС-12510/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Как указал суд, налогоплательщик правомерно включил в состав внереализационных расходов сумму переплаты по налогу на прибыль, которая не была возвращена в связи с пропуском трехлетнего срока, установленного для подачи заявления о ее возврате.
Суд отклонил довод инспекции о том, что сумма переплаты в отношении налога на прибыль не может быть учтена в расходах на основании п. 4 ст. 270 НК РФ, поскольку в понятие налога неправомерно включается переплата, которая налогом не является. Следовательно, в целях гл. 25 НК РФ переплата по налогу может быть признана безнадежным долгом при истечении установленного срока исковой давности.

20. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ПРОСТОЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

20.1. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом оплата труда работников при простое по вине работодателя (пп. 3 и 4 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
20.2. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах оплату простоя контрагента в связи с метеоусловиями (п. 1 ст. 257, пп. 13 п. 1, пп. 3, 4 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>

20.1. Признается ли для целей налога на прибыль внереализационным расходом оплата труда работников при простое по вине работодателя (пп. 3 и 4 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 265 НК РФ потери от простоев по внутрипроизводственным причинам приравниваются к внереализационным расходам. Потери от простоев по внешним причинам также признаются внереализационными расходами, если они не компенсируются виновником (пп. 4 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Согласно официальной позиции расходы в виде оплаты труда работников при простое по вине работодателя признаются внереализационными.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-06/4/71
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы по оплате труда работникам за время простоя по вине работодателя признаются внереализационными.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.12.2005 N 03-03-04/1/412
Письмо Минфина России от 12.07.2005 N 03-05-02-04/135
Письмо ФНС России от 20.04.2009 N 3-6-03/109

20.2. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах оплату простоя контрагента в связи с метеоусловиями (п. 1 ст. 257, пп. 13 п. 1, пп. 3, 4 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 3, 4 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. В частности, к ним относятся потери от простоев по внутрипроизводственным причинам, а также не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам.
По данному вопросу существует три точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, в котором сделан вывод о том, что оплата вызванного метеоусловиями простоя контрагента является внереализационным расходом (п. 2 ст. 265 НК РФ).
В то же время в другом судебном акте содержится вывод о том, что компенсация за простой участвует в формировании стоимости готовой продукции и, соответственно, включается в расходы, связанные с производством и реализацией.
Также есть авторская консультация, согласно которой данные расходы нельзя учесть во внереализационных расходах на основании пп. 13 п. 1 или пп. 4 п. 2 ст. 265 НК РФ. Автор также приходит к мнению, что они подлежат списанию через амортизацию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Оплата простоя контрагента в связи с метеоусловиями включается во внереализационные расходы

Постановление ФАС Московского округа от 27.05.2011 N КА-А40/3538-11-2 по делу N А40-11927/10-4-48
Суд установил, что согласно условиям договоров налогоплательщик обязан оплатить простои бригад подрядчика, в том числе вызванные метеоусловиями. В соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности потери от простоев по внутрипроизводственным причинам (пп. 3 п. 2 ст. 265 НК РФ), не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам (пп. 4 п. 2 ст. 265 НК РФ). Поскольку причинами простоев являлись неблагоприятные метеоусловия, суд указал, что указанные расходы соответствуют положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Оплата простоя контрагента в связи с метеоусловиями включается в расходы, связанные с производством и реализацией

Постановление ФАС Уральского округа от 28.02.2011 N Ф09-263/09-С3 по делу N А47-8535/2008
Суд установил, что согласно условиям договора компенсация издержек подрядчика по причине простоя по метеоусловиям включена в состав общей стоимости работ и участвует в формировании стоимости готовой продукции. В связи с этим ФАС указал, что денежные средства, перечисленные контрагенту в счет компенсации за простои, связаны с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг) и подлежат включению в расходы, связанные с производством и реализацией.

Позиция 3. Расходы на оплату простоя контрагента в связи с метеоусловиями включаются в первоначальную стоимость объекта и списываются через амортизацию

Консультация эксперта, 2010
Автор разъясняет, что расходы по оплате простоя, вызванного метеоусловиями, нужно учитывать в составе стоимости подрядных работ, включать в первоначальную стоимость объекта строительства (п. 1 ст. 257 НК РФ) и списывать через амортизацию. Таким образом, данные расходы нельзя учесть на основании пп. 13 п. 1 или пп. 4 п. 2 ст. 265 НК РФ.

21. УЧЕТ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ УБЫТКОВ ОТ ХИЩЕНИЙ

21.1. Какими документами может быть подтверждено право на включение для целей налога на прибыль в расходы убытков от хищений, виновники которых не установлены (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
21.2. Можно ли включить убытки от хищений в расходы позднее периода вынесения документа, подтверждающего неустановление виновных лиц (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>
21.3. Необходимо ли для целей налога на прибыль наличие документов, составленных в ходе предварительного расследования (постановления о приостановлении предварительного следствия или постановления о прекращении уголовного дела), для подтверждения магазинами самообслуживания расходов в виде недостачи товаров в случае отсутствия виновных лиц (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)? >>>

21.1. Какими документами может быть подтверждено право на включение для целей налога на прибыль в расходы убытков от хищений, виновники которых не установлены (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть три точки зрения.
Согласно позиции Минфина России, если виновные не выявлены, документом, подтверждающим право включить убытки от хищений в расходы, является постановление о приостановлении уголовного дела. Есть письмо УФНС России по г. Москве с аналогичной точкой зрения. Этот вывод также подтверждается судебным решением.
Ранее Минфин России указывал, что списать убытки от хищений в расходы нельзя до прекращения уголовного дела, а постановление о прекращении уголовного дела может быть вынесено по истечении срока давности уголовного преступления.
При этом есть письма Минфина России, Определение Конституционного Суда РФ со следующим выводом. В пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не названы документы, которыми можно доказать, что лица, виновные в хищении материальных ценностей, отсутствуют. Соответственно, налогоплательщик не органичен в способах подтверждения данных расходов. Имеется судебный акт, где отмечается, что таким документом, например, может быть выданная уполномоченным должностным лицом ОВД справка, согласно которой совершившие хищение лица не установлены.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Достаточно постановления о приостановлении уголовного дела

Письмо Минфина России от 16.12.2011 N 03-03-06/4/149
Финансовое ведомство указывает, что налогоплательщик вправе включить убытки от хищения имущества в расходы на основании копии постановления о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, которое подлежит привлечению в качестве обвиняемого.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.06.2011 N 03-03-06/1/365
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.11.2011 N 16-15/112954@

Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2011 N КА-А40/3277-11 по делу N А40-93116/10-13-423
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил во внереализационные расходы убытки от хищения. Основанием вывода о том, что виновные не установлены, явилось постановление о приостановлении следствия в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого.

Позиция 2. Нужно постановление о прекращении уголовного дела

Письмо Минфина России от 20.01.2006 N 03-03-04/1/52
Финансовое ведомство указывает, что организация вправе включить убытки от несанкционированного подключения к абонентской сети в состав расходов только после прекращения уголовного дела в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

Позиция 3. Можно использовать любой подтверждающий документ

Письмо Минфина России от 06.10.2017 N 03-03-06/1/65418
Разъясняется, что пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не указывает, какие документы могут подтвердить отсутствие лиц, виновных в хищении материальных ценностей. Это не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.12.2017 N 03-03-06/1/81919
Определение Конституционного Суда РФ от 24.09.2012 N 1543-О

Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу N А40-15384/12-99-73
По мнению инспекции, отсутствие виновного лица не может подтверждаться справкой органов внутренних дел о том, что возбужденное по факту хищения уголовное дело приостановлено в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого. Отсутствие должно подтверждаться постановлением о приостановлении дознания в связи с неустановлением виновного лица.
Суд отклонил данный довод и указал, что положение пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не предусматривает подтверждения факта отсутствия виновных лиц только определенным документом - постановлением о приостановлении дознания. Следовательно, налогоплательщик правомерно учел убытки от хищений, виновники которых не установлены, на основании вышеуказанной справки.

21.2. Можно ли включить убытки от хищений в расходы позднее периода вынесения документа, подтверждающего неустановление виновных лиц (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России убытки от хищения учитываются в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором вынесено постановление о приостановлении уголовного дела. УФНС России по г. Москве придерживается аналогичной позиции. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие такой подход.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что налогоплательщик вправе включить такие убытки в расходы в более позднем периоде.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Учитывать расходы в более позднем периоде нельзя

Письмо Минфина России от 27.08.2010 N 03-03-06/4/81
Финансовое ведомство разъясняет, что убытки от хищения учитываются в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором вынесено постановление о приостановлении уголовного дела.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.05.2006 N 03-03-04/1/412
Письмо Минфина России от 03.08.2005 N 03-03-04/1/141
Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2007 N 20-12/096626
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2008 по делу N А65-4997/07

Письмо Минфина России от 04.08.2010 N 03-03-06/2/139
Разъясняется, что датой признания убытка от недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц является дата вынесения следователем соответствующего постановления. Если налогоплательщик не учел во внереализационных расходах убытки от хищений в периоде вынесения постановления, он вправе произвести перерасчет своих налоговых обязательств согласно п. 1 ст. 54 НК РФ (в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ, вступившей в силу с 01.01.2010).

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.08.2006 N Ф04-4932/2006(25123-А67-40) по делу N А67-11578/05
Суд указал, что убытки должны быть включены в расходы в периоде вынесения постановления о приостановлении уголовного дела, а не в периоде, когда налогоплательщик обратился за его получением. Формирование налоговой базы осуществляется по основаниям, установленным законом, и не может зависеть от мер, которые налогоплательщик предпринимает для получения необходимых документов, а фактически - от желания налогоплательщика получить или нет необходимые документы.

Постановление ФАС Центрального округа от 17.02.2006 по делу N А09-8859/05-22
Позиция суда такова: отражение убытков от хищения в расходах должно иметь место в том периоде, в котором документально подтверждено отсутствие виновных лиц.

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что убытки от хищения товара организация вправе включить в расходы на основании постановления о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого. При этом сделать это надо в том периоде, которым датировано соответствующее постановление.

Позиция 2. Убытки можно учесть и в более позднем периоде

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.04.2013 N Ф03-859/2013 по делу N А24-3210/2012
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел убытки от хищений, виновники которых не установлены, в периоде получения постановления о приостановлении предварительного следствия, а не в периоде получения уведомления о приостановлении уголовного дела. Данный вывод суд сделал с учетом положений п. 1, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, пп. "б" п. 3 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пп. "б" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Также суд отметил, что учет расходов в более позднем периоде не привел к возникновению недоимки и потерям бюджета, поскольку в предыдущий период налогоплательщик занизил убыток.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А27-16988/2010
Суд пришел к выводу о том, что Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) не определен период, в котором необходимо признать расходы в виде убытков от хищения имущества. Также Положение не содержит требования к срокам представления письменного обоснования и издания распоряжения руководителя. Кроме того, суд принял во внимание то, что уменьшение налогооблагаемой прибыли на спорные расходы в более поздний налоговый период не привело к возникновению недоимки, поскольку в предыдущий период налогоплательщик занизил убыток (завысил прибыль).
Практика по вопросу периода учета убытков от хищений, виновники которых не установлены, неоднозначна. Это, по мнению суда, свидетельствует о наличии неустранимых сомнений в актах законодательства о налогах и сборах, подлежащих в силу п. 7 ст. 3 НК РФ толкованию в пользу налогоплательщика.

Постановление ФАС Центрального округа от 04.02.2008 по делу N А35-8746/06-С21
Суд указал, что Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, не определяет период, в котором необходимо признать расходы в виде убытков от хищения и порчи имущества, а также не содержит требования к срокам представления письменного обоснования и издания распоряжения руководителя, тем самым оставляя вопрос о моменте списания задолженности на усмотрение руководителя.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 29.10.2007 по делу N А79-11442/2006
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил во внереализационные расходы убытки от хищения. Основанием вывода о том, что виновные не установлены, явилось постановление о приостановлении уголовного дела в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого. Суд отметил, что убытки стали очевидными для налогоплательщика с момента получения указанного постановления. Поэтому убытки правомерно включены в расходы в периоде получения постановления.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.08.2006 по делу N А79-807/2006

21.3. Необходимо ли для целей налога на прибыль наличие документов, составленных в ходе предварительного расследования (постановления о приостановлении предварительного следствия или постановления о прекращении уголовного дела), для подтверждения магазинами самообслуживания расходов в виде недостачи товаров в случае отсутствия виновных лиц (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц. Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
Данная норма не разъясняет, какой именно документ может подтвердить этот факт: постановление о приостановлении предварительного следствия или постановление о прекращении уголовного дела.
Возникает вопрос: должны ли магазины со свободным доступом покупателей к товару (магазины самообслуживания) представлять постановление о приостановлении предварительного следствия или постановление о прекращении уголовного дела для подтверждения недостачи товаров в случае отсутствия виновных лиц?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Конституционный Суд РФ в Определении от 24.09.2012 N 1543-О разъяснил, что в пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не указано, какие именно документы могут подтвердить при недостаче материальных ценностей факт отсутствия виновных лиц.
ВАС РФ Решением от 04.12.2013 N ВАС-13048/13 признал не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письмо Минфина России от 06.12.2012 N 03-03-06/1/630 в той части, в которой его положения предписывают магазинам самообслуживания учитывать расходы в виде недостачи товаров при неустановлении виновных лиц, только если последнее подтверждено постановлением о приостановлении или о прекращении уголовного дела. Со дня вступления данного Решения в силу упомянутое Письмо не применяется в соответствующей части на основании ч. 5 ст. 195 АПК РФ.
Также есть постановление, в котором арбитражный суд признал постановления об отказе в возбуждении уголовного дела документами, подтверждающими отсутствие виновных лиц при недостаче материальных ценностей. Суд отклонил довод налогового органа о том, что такими доказательствами признаются лишь документы, составленные в ходе уголовного судопроизводства.
Автор, руководствуясь Решением ВАС РФ от 04.12.2013 N ВАС-13048/13, приходит к выводу, что представлять постановление о приостановлении предварительного следствия либо постановление о прекращении уголовного дела, если виновные лица не установлены, не требуется. Есть авторские работы, согласно которым документом, подтверждающим неустановление виновных лиц в целях пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, может являться не только постановление лиц, уполномоченных производить предварительное следствие, но и справки, письма, акты уполномоченных органов.
Вместе с тем есть статья автора, который придерживается иной позиции. Данная позиция, сформулированная до вступления в силу Решения ВАС РФ от 04.12.2013 N ВАС-13048/13, основана на том, что для подтверждения убытков от недостачи товаров необходимо постановление о приостановлении уголовного дела в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Постановление о приостановлении предварительного следствия, постановление о прекращении уголовного дела не являются обязательными для подтверждения магазинами самообслуживания убытков в виде недостачи товаров в случае отсутствия виновных лиц

Определение Конституционного Суда РФ от 24.09.2012 N 1543-О
По мнению суда, в пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не указано, какие именно документы могут подтвердить отсутствие виновных лиц при недостаче материальных ценностей. Налоговое законодательство не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов.

Решение ВАС РФ от 04.12.2013 N ВАС-13048/13
Суд признал не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письмо Минфина России от 06.12.2012 N 03-03-06/1/630 в той части, в которой его положения предписывают магазинам самообслуживания учитывать расходы в виде недостачи товаров при неустановлении виновных лиц, только если этот факт подтвержден постановлением о приостановлении или прекращении уголовного дела.
Суд отметил, что недостачу организаций, осуществляющих розничную торговлю через залы самообслуживания, если такие потери не связаны с естественной убылью, нельзя отнести на конкретных виновных лиц ввиду невозможности их установить. В этой ситуации требование о возбуждении уголовного дела, в ходе расследования которого виновные в хищении не могут быть установлены, является избыточным. Следовательно, допустимость учета убытков от хищений в залах самообслуживания только при условии вынесения следователем постановления о приостановлении предварительного следствия либо постановления о прекращении уголовного дела является нереализуемым предписанием.
Как указал суд, в Налоговом кодексе РФ отсутствуют специальные правила, регулирующие вопрос об учете для целей налогообложения недостачи товаров, возникающей в магазинах самообслуживания в результате хищений. Данные убытки могут быть учтены на основании пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2006, 22.03.2006 N КА-А41/2031-06-П по делу N А41-К2-15409/04
Суд установил, что налогоплательщик в обоснование расходов в виде недостачи в результате хищений представил постановления об отказе в возбуждении уголовного дела. По мнению суда, данные постановления соответствуют пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ и подтверждают факты отсутствия виновных лиц при недостаче материальных ценностей. При этом суд отклонил довод инспекции о том, что для подтверждения указанных фактов принимаются в качестве доказательств лишь документы, составленные в ходе уголовного судопроизводства.
Однако суд отказал налогоплательщику в учете спорных расходов на том основании, что факт недостачи товаров в результате хищений не был достоверно установлен.

Статья: Опубликовано решение ВАС России по "Ашану" и другим против Минфина РФ - проблема убытков в рознице решена (Юридическая фирма "Гольцблат БЛП", Налоговая практика по России/СНГ/Налоговая практика) (Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2013)
Анализируя Решение ВАС РФ N ВАС-13048/13, авторы выявили два подхода к его прочтению.
Согласно одному из них убытки в виде недостач товаров в торговых залах магазинов самообслуживания, на основании п. 2 ст. 265 НК РФ, признаются иным видом убытков, прямо не поименованным в данном пункте. В таком случае документы, полученные от органов внутренних дел, не требуются. Возможен и иной подход: для признания рассматриваемых убытков необходимо постановление об отказе в возбуждении уголовного дела. При этом авторы отмечают, что теперь в любом случае не нужно представлять ранее требуемые налоговыми органами постановления о приостановлении предварительного следствия или прекращении уголовного дела.

Статья: КС РФ расширил перечень документов для "налогового" подтверждения кражи товаров ("Российский налоговый курьер", 2012, N 22)
По мнению эксперта, постановление лица, уполномоченного производить предварительное следствие, не является единственным документом, подтверждающим неустановление виновных в хищении лиц. Отсутствие виновных лиц могут подтверждать различные справки, письма, акты уполномоченных органов, из содержания которых явно следует, что данные лица не установлены.

Консультация эксперта, 2012
Автор пришел к выводу, что убытки от краж можно списать на основании любых полученных от органов внутренних дел документов, подтверждающих факт отсутствия виновных лиц. Отмечается, что если такими документами не являются копии постановления о приостановлении дознания или предварительного следствия, то вполне вероятно, что налогоплательщик не избежит повышенного внимания со стороны налоговых органов.

Позиция 2. Для подтверждения расходов в виде недостачи товаров при отсутствии виновных лиц необходимо постановление о приостановлении предварительного следствия по уголовному делу

Статья: КС РФ расширил перечень документов для "налогового" подтверждения кражи товаров ("Российский налоговый курьер", 2012, N 22)
Приведено мнение эксперта, согласно которому даже после вынесения Определения Конституционного Суда РФ от 24.09.2012 N 1543-О для подтверждения убытков необходимо представлять постановление следователя ОВД о приостановлении предварительного следствия по уголовному делу.

22. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОЦЕНКУ ИМУЩЕСТВА И ЦЕННЫХ БУМАГ,
ПЕРЕДАВАЕМЫХ В ЗАЛОГ, ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

22.1. Можно ли учесть в целях налогообложения прибыли стоимость независимой оценки имущества, в том числе ценных бумаг, передаваемых в залог (пп. 20 п. 1 ст. 265, пп. 40 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 339 ГК РФ в договоре залога должна быть указана оценка предмета залога.
С 01.07.2014 вступает в силу новая редакция ст. 340 ГК РФ, согласно которой стоимость предмета залога определяется по соглашению сторон, если иное не предусмотрено законом.
Налоговый кодекс РФ позволяет учитывать расходы на оплату услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества (пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, в состав расходов могут включаться иные расходы, связанные с производством и реализацией, а также обоснованные внереализационные расходы (пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Возникает вопрос: можно ли учесть в расходах стоимость независимой оценки имущества и ценных бумаг, передаваемых в залог?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции услуги оценщика можно учесть при расчете налога на прибыль. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.
Ранее Минфин России высказывал противоположную точку зрения: затраты на оплату услуг по независимой оценке ценных бумаг, передаваемых в залог за кредит банку, в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты по оценке имущества и ценных бумаг учесть можно

Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-04/1/103
Финансовое ведомство сделало следующий вывод: расходы по оценке предмета залога учитываются для целей налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина РФ от 02.03.2006 N 03-03-04/4/42

Постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 N КА-А40/8775-08 по делу N А40-3666/08-129-15
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы по оценке предмета залога на основании пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Затраты по оценке имущества и ценных бумаг учесть нельзя

Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/601
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на оценку ценных бумаг, предоставляемых акционером в залог, не учитываются, поскольку это не предусмотрено ст. ст. 264 и 265 НК РФ. Также подчеркивается, что случаи, когда рассматриваемые затраты учитываются при расчете налога на прибыль, прямо поименованы в Налоговом кодексе РФ.

23. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В СЛУЧАЕ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ
ОТСТУПНОГО ПРИ РАСТОРЖЕНИИ ДОГОВОРА

23.1. Включаются ли для целей налога на прибыль затраты на выплату отступного при расторжении договора во внереализационные расходы (п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии со ст. 409 ГК РФ обязательство может быть прекращено предоставлением отступного. Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос, учитываются ли затраты на выплату отступного в расходах.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в том, что сумму отступного можно учесть в составе прочих расходов. Автор поддерживает данный подход.
В то же время УФНС России по г. Москве считает, что сумму отступного учесть в расходах нельзя. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.
Кроме того, есть судебные акты, согласно которым затраты на выплату отступного можно учесть в составе внереализационных расходов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Сумма отступного может быть учтена в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией

Письмо Минфина России от 14.05.2012 N 03-03-06/2/61
Разъясняется, что налогоплательщики вправе учесть в составе прочих расходов затраты в виде отступного за досрочное расторжение договора аренды помещений. Это объясняется тем, что в соответствии с пп. 10 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся платежи за арендуемое имущество, а также другие платежи, связанные с производством и (или) реализацией. При этом данные выплаты должны соответствовать ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Позиция 2. Сумма отступного при расторжении договора в расходах не учитывается

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 N 16-15/128352
По мнению УФНС России по г. Москве, сумма отступного, выплаченного в связи с расторжением предварительного договора, в расходы не включается.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.06.2009 N Ф04-3505/2009(8759-А45-15) по делу N А45-14478/2008

Позиция 3. Сумма отступного при расторжении договора учитывается во внереализационных расходах

Постановление ФАС Московского округа от 09.08.2010 N КА-А40/8362-10 по делу N А40-70519/09-112-405
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик обоснованно учел во внереализационных расходах затраты по выплате контрагенту отступных.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.08.2007 по делу N А56-50635/2005
Суд пришел к выводу, что выплата отступного при расторжении договора связана с производственной деятельностью налогоплательщика, осуществлена с целью минимизации потерь и, соответственно, правомерно включена во внереализационные расходы.

УЧЕТ РАСХОДОВ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ И (ИЛИ) ИМУЩЕСТВЕННЫХ
ПРАВ (ПО СТ. 268 НК РФ) ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

	См. также: Важнейшая практика по ст. 268 НК РФ	

1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ
ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ АМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА

1.1. Как определяется для целей налога на прибыль доход от реализации амортизируемого имущества, которое использовалось в деятельности, облагаемой ЕНВД (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
1.2. Какие расходы для целей налога на прибыль уменьшают доходы от реализации имущества, полученного безвозмездно (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>

1.1. Как определяется для целей налога на прибыль доход от реализации амортизируемого имущества, которое использовалось в деятельности, облагаемой ЕНВД (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ доход от реализации амортизируемого имущества уменьшается на его остаточную стоимость. С 01.01.2018 это правило не распространяется на объекты основных средств, в отношении которых налогоплательщик применил инвестиционный налоговый вычет в соответствии со ст. 286.1 НК РФ. Остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации (п. 1 ст. 257 НК РФ). Надо ли уменьшать первоначальную стоимость имущества, использованного в деятельности, облагаемой ЕНВД, на сумму начисленной амортизации, Налоговый кодекс РФ не поясняет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в следующем: организация, применяющая ЕНВД, при реализации объекта основных средств, созданного в период применения общего режима налогообложения, вправе уменьшить доходы от реализации на его остаточную стоимость. Есть авторские работы, подтверждающие данную позицию.
В то же время есть судебные акты, из которых следует: доходы от реализации основного средства, использованного в облагаемой ЕНВД деятельности, уменьшаются на его остаточную стоимость. Однако в случае, когда основное средство использовалось только в деятельности, подпадающей под ЕНВД, остаточная стоимость будет совпадать с первоначальной. Следовательно, в расходы будет включаться первоначальная стоимость основного средства (или цена приобретения).

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доход от реализации уменьшается на остаточную стоимость имущества

Письмо Минфина России от 16.11.2010 N 03-11-06/3/159
Финансовое ведомство пришло к выводу о том, что организация, применяющая ЕНВД, при реализации объекта основных средств, который создан до перехода на указанный режим налогообложения (в период применения общего режима), вправе уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость этого объекта, определенную в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.06.2008 N 18-11/053647@
Налоговое ведомство разъяснило, что если в налоговом учете организации, осуществляющей облагаемую ЕНВД деятельность, сформирована остаточная стоимость основного средства, то при его реализации она вправе уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость этого имущества.

Статья: Налоговые последствия продажи объектов основных средств при ЕНВД ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 20)
Автор указывает, что согласно разъяснениям налоговых органов при реализации объекта основных средств, который используется в деятельности, облагаемой ЕНВД, доход от его реализации следует уменьшить на остаточную стоимость. При этом организация должна рассчитать амортизацию за весь период эксплуатации основного средства по правилам налогового учета, в том числе за периоды, когда объект использовался в деятельности, облагаемой ЕНВД.

Консультация эксперта, 2006
Автор ссылается на разъяснения сотрудников отдела налогообложения прибыли УФНС России по г. Москве, согласно которым при реализации имущества, приобретенного для деятельности, облагаемой ЕНВД, остаточная стоимость определяется с учетом амортизации, начисленной в том числе за период работы на ЕНВД.

Статья: Иногда выбросить выгоднее, чем продать ("Малая бухгалтерия", 2006, N 3)
Автор разъясняет, что при реализации торгового оборудования организация должна в целях определения его остаточной стоимости начислить амортизацию за весь период эксплуатации оборудования (в том числе и в период применения ЕНВД).

Интервью: Налог на прибыль организаций ("Учет. Налоги. Право", 2004, N 26)
Главный государственный налоговый инспектор департамента налогообложения прибыли МНС России, отвечая на вопросы интервью, указал, что остаточная стоимость по имуществу, использованному в деятельности, облагаемой ЕНВД, определяется как уменьшение первоначальной стоимости объекта на сумму начисленной амортизации за период, когда основное средство использовалось в деятельности, переведенной на ЕНВД.

Позиция 2. Доход от реализации основного средства, которое использовалось только в деятельности, подпадающей под ЕНВД, уменьшается на первоначальную стоимость имущества

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.02.2016 N Ф04-245/2016 по делу N А75-2525/2015
Суд указал, что если в налоговом учете организации, осуществляющей облагаемую ЕНВД деятельность, сформирована остаточная стоимость основного средства, то при его реализации она вправе уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость этого имущества. Из судебного акта следует, что стоимость основных средств в период деятельности, подпадающей под ЕНВД, не погашалась путем амортизации в силу того, что плательщики ЕНВД освобождены от уплаты налога на прибыль. Таким образом, в данном случае остаточная стоимость будет совпадать с первоначальной. На этом основании в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации спорных основных средств в расходы будет включаться первоначальная стоимость основного средства (или цена приобретения).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2012 по делу N А81-2398/2011

1.2. Какие расходы для целей налога на прибыль уменьшают доходы от реализации имущества, полученного безвозмездно (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015, в связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ. Согласно данному Закону абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ изложен в новой редакции, в которой, в частности, указано, что стоимость безвозмездно полученных материально-производственных запасов, прочего имущества определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 250 НК РФ, т.е. исходя из рыночных цен.

Согласно пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущества доход от такой реализации уменьшается на остаточную стоимость амортизируемого имущества либо на цену приобретения прочего имущества, а также на расходы, указанные в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ.
В соответствии с данной нормой стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что при реализации имущества, полученного безвозмездно, доходы от его реализации могут быть уменьшены лишь на расходы, непосредственно связанные с этой реализацией. Цена приобретения, сформированная из затрат на приобретение, в этом случае отсутствует. Есть судебный акт и работа автора, подтверждающие данный подход.
В то же время имеются судебные акты, в которых указано, что при реализации имущества, полученного безвозмездно, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на рыночную стоимость этого имущества.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При реализации безвозмездно полученного имущества учитываются только расходы, связанные с реализацией

Письмо Минфина России от 26.09.2011 N 03-03-06/1/590
Финансовое ведомство пришло к выводу о том, что стоимость безвозмездно полученных материально-производственных запасов при их реализации не учитывается в расходах.

Письмо Минфина России от 11.12.2007 N 03-03-06/1/852
В документе разъясняется, что рыночная стоимость материалов, полученных при ремонте, отражается в составе внереализационных доходов как безвозмездно полученное имущество. При этом в случае реализации таких материалов оснований для признания расходов нет.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Письмо Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/1/488
Указано, что при продаже земельного участка, полученного безвозмездно, организация не сможет уменьшить налогооблагаемую прибыль, поскольку не она понесла расходы на приобретение указанного имущества.

Письмо Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/44
Финансовое ведомство разъясняет, что при реализации бонусного товара, который был получен по нулевой цене, налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу по прибыли на рыночную стоимость данного товара.

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2011 N 16-15/020443@
Разъясняется, что если товарно-материальные ценности организация получила безвозмездно (т.е. фактически по нулевой цене), то при их дальнейшей реализации налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу на рыночную стоимость данного товара.

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.2005 N 19-11/36331 "О налоге на прибыль"
В Письме разъясняется, что доход от реализации автомобиля, который был получен безвозмездно по договору дарения, может быть уменьшен лишь на расходы, непосредственно связанные с его реализацией. Цена приобретения, сформированная из затрат на приобретение транспортного средства, в этом случае отсутствует (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.03.2005 N 20-12/17819 "Об оценке доходов при безвозмездном получении имущества и дальнейшей его реализации в целях исчисления налога на прибыль"

Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2014 N Ф05-17090/2013 по делу N А40-76788/12-90-411
Суд указал, что, поскольку налогоплательщик безвозмездно получил товарно-материальные ценности (т.е. фактически по нулевой цене), при их дальнейшей реализации он не вправе уменьшать налоговую базу на рыночную стоимость данного товара.

Позиция 2. При реализации безвозмездно полученного имущества в качестве расходов учитывается его рыночная стоимость

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2007 N А56-15183/2005
Суд указал, что налогоплательщик вправе при реализации земельного участка, полученного безвозмездно в процессе приватизации, уменьшить налогооблагаемую базу на рыночную стоимость этого участка, определенную по правилам ст. 40 НК РФ.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.06.2006 по делу N А31-9216/19
Суд указал, что при реализации безвозмездно полученного имущества (металлолома) общество вправе уменьшить полученные доходы на рыночную стоимость этого имущества. Обосновывается данный вывод следующим образом: безвозмездно полученное имущество налогоплательщик учел в качестве внереализационных доходов. При последующей реализации этого имущества обществом вновь был получен доход (от реализации). Однако повторное включение стоимости безвозмездно полученного имущества в состав доходов без учета расходов (в виде стоимости выбывшего имущества) противоречило бы нормам налогового законодательства.

2. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОЧЕГО ИМУЩЕСТВА

2.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение земельных участков (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
2.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы и убыток при реализации прочего имущества, если первичные документы, подтверждающие расходы, не сохранились (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
2.3. Можно ли уменьшить для целей налога на прибыль доход от реализации имущества, приобретенного за счет целевых средств, на расходы по его приобретению (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
2.4. Какие расходы уменьшают доходы от реализации запасов (ценностей), выявленных при инвентаризации либо полученных при демонтаже, ликвидации или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
2.5. Учитывается ли для целей налога на прибыль в расходах стоимость материалов, полученных при утилизации основного средства, в случае их дальнейшей реализации (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>

2.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение земельных участков (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Ситуация неактуальна для налогоплательщиков, которые приобретали находящиеся в государственной или муниципальной собственности земельные участки в период с 01.01.2007 по 31.12.2011.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик по общему правилу вправе уменьшить доходы от реализации на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на приобретение земельного участка могут быть учтены только в случае дальнейшей реализации земельного участка по правилам ст. 268 НК РФ. С этим согласился и Президиум ВАС РФ.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.08.2018 N 03-03-06/1/61105
Минфин России со ссылкой на пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ разъясняет, что налогоплательщик имеет право учесть в расходах стоимость приобретенного земельного участка при его реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.01.2015 N 03-03-06/1/2540

Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/443
Разъясняется, что затраты на приобретение после 31.12.2011 земельных участков, которые находятся в государственной или муниципальной собственности и на которых находятся здания, строения, сооружения, в расходах не учитываются. Они могут быть учтены только в случае последующей реализации участка.

Постановление Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 14231/05
Президиум ВАС РФ оставил без изменений судебные акты первой и апелляционной инстанций, согласно которым затраты на приобретение земельных участков учитываются только при их последующей реализации в соответствии со ст. 268 НК РФ.
Президиум ВАС РФ отметил, что расходы на приобретение земельного участка не признаются материальными или прочими расходами налогоплательщика. Учет таких затрат путем начисления амортизации также не предусмотрен.

2.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы и убыток при реализации прочего имущества, если первичные документы, подтверждающие расходы, не сохранились (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доход от реализации имущества уменьшается на цену его приобретения (создания). Если указанная цена превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что расходы на приобретение имущества не учитываются при отсутствии первичных документов независимо от срока хранения документов.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что налогоплательщик вправе учесть убыток от реализации прочего имущества. При этом отсутствие первичных документов по причине истечения законно установленного срока их хранения не является препятствием для учета этого убытка. Такого же мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение имущества при отсутствии подтверждающих первичных документов не учитываются

Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-02/84
Финансовое ведомство разъясняет, что при реализации прочего имущества расходы на его приобретение не уменьшают налоговую базу, если отсутствуют первичные документы по операции его приобретения независимо от срока их хранения, поскольку такие расходы не соответствуют п. 1 ст. 252 НК РФ.

Позиция 2. Отсутствие первичных документов не является препятствием для признания расхода на приобретение имущества

Постановление ФАС Центрального округа от 18.11.2013 по делу N А54-5233/2012
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел в расходах затраты на приобретение (создание) объектов незавершенного строительства (при их реализации), несмотря на отсутствие первичных документов, подтверждающих стоимость таких объектов. Суд отметил, что налогоплательщик не обязан хранить первичные документы более четырех лет.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2007 по делу N А56-51992/2005
Суд пришел к выводу о том, что у налогоплательщика должны быть в наличии первичные документы непосредственно в период составления налоговой декларации. Их отсутствие на момент налоговой проверки не свидетельствует о том, что нет документального обоснования понесенных расходов в виде убытков от реализации объектов незавершенного строительства.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2004 N А56-10982/04
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел убыток от реализации объекта незавершенного строительства по цене ниже его стоимости. Отсутствие первичных документов не влияет на правомерность учета убытка, так как срок хранения этих документов истек.

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что убыток, полученный в результате реализации объекта незавершенного строительства по цене ниже его стоимости, может быть учтен в целях исчисления налога на прибыль. При этом отсутствие первичных документов, подтверждающих стоимость расходов на строительство, не является препятствием для учета убытка, если срок хранения этих бухгалтерских документов истек. Стоимость объекта незавершенного строительства подтверждается данными бухгалтерского учета, а также отсутствием претензий со стороны налогового органа в течение всего срока, когда данный объект стоял на учете и с его стоимости исчислялся налог на имущество.

2.3. Можно ли уменьшить для целей налога на прибыль доход от реализации имущества, приобретенного за счет целевых средств, на расходы по его приобретению (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Согласно пп. 1 и 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доход от реализации имущества уменьшается на остаточную стоимость амортизируемого имущества либо на цену приобретения прочего имущества, а также на расходы, непосредственно связанные с такой реализацией.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Есть письма Минфина России, согласно которым при приобретении имущества за счет целевых средств организация не несет собственных расходов, следовательно, доход от его реализации не уменьшается на цену приобретения. Есть судебный акт и работа автора, подтверждающие данную позицию.
В то же время в другом письме Минфин России указывает, что доход от реализации имущества, купленного за счет целевых средств, уменьшается на цену приобретения этого имущества. Аналогичная точка зрения высказана в судебных актах и работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доход от реализации имущества, приобретенного за счет целевых средств, не уменьшается на цену приобретения

Письмо Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-06/4/9
Разъясняется, что при приобретении имущества за счет целевых средств некоммерческая организация не несет собственных расходов. Поэтому доход от его реализации не уменьшается на цену приобретения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 N 16-15/061725
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037687

Постановление ФАС Уральского округа от 25.12.2008 N Ф09-9907/08-С3 по делу N А60-11691/08 (Определением ВАС РФ от 04.03.2009 N ВАС-2300/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что доход общества от реализации имущества, приобретенного за счет средств целевого финансирования, включается в налоговую базу без уменьшения на его стоимость.

Статья: Выбытие основных средств в НКО ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2004, N 11)
Автор указывает, что для исчисления налога на прибыль при реализации некоммерческой организацией основных средств, приобретенных за счет целевых поступлений, доход от такой операции не уменьшается на первоначальную стоимость этих объектов, поскольку организация не понесла расходов по их приобретению.

Позиция 2. Доход от реализации имущества, приобретенного за счет целевых средств, уменьшается на цену приобретения

Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-03-06/4/26
Финансовое ведомство разъясняет, что доходы от реализации имущества, приобретенного за счет пожертвования, налогоплательщик вправе уменьшить на его остаточную стоимость, которая фактически равна первоначальной.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.07.2013 по делу N А70-6245/2012 (Определением ВАС РФ от 18.12.2013 N ВАС-15871/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу о том, что в случае компенсации за счет средств бюджета расходов по приобретению (созданию) амортизируемого имущества налогоплательщик не лишен права уменьшить доход от реализации такого имущества на его остаточную стоимость.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.11.2005 N А28-6707/2005-110/29
Суд указал, что при продаже имущества, приобретенного на целевые средства, организация вправе уменьшить доход от такой реализации на расходы по его приобретению.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 25.02.2010
По мнению автора, некоммерческая организация согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ вправе уменьшить доходы от реализации основного средства, приобретенного за счет целевых поступлений, на его остаточную стоимость, которая будет равна его первоначальной стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.07.2008

2.4. Какие расходы уменьшают доходы от реализации запасов (ценностей), выявленных при инвентаризации либо полученных при демонтаже, ликвидации или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

В пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ указано, что доходы от реализации имущества уменьшаются на цену его приобретения. Что именно понимается под ценой приобретения, Налоговый кодекс РФ не поясняет.
В п. 2 ст. 254 НК РФ указано, что стоимость таких МПЗ определяется как сумма налога, исчисленного с дохода, который предусмотрен п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ. А под рыночной ценой в целях уплаты налога на прибыль понимается цена, определенная по правилам ст. 40 НК РФ (п. 6 ст. 274 НК РФ).
Возникает вопрос: какие расходы уменьшают доходы от реализации запасов (ценностей), выявленных при инвентаризации либо полученных при демонтаже, ликвидации или разборке выводимых из эксплуатации основных средств?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что доходы от реализации материально-производственных запасов уменьшаются на сумму налога, уплаченного в соответствии с п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ. Есть судебный акт и работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Ранее Минфин России высказывал мнение, согласно которому доходы от реализации МПЗ можно уменьшить на их рыночную цену, сформированную при частичной ликвидации основных средств. Есть судебные акты, в которых указано, что при реализации товарно-материальных запасов налогоплательщик вправе учесть в расходах их рыночную стоимость, сформированную при демонтаже основных средств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы от реализации запасов (ценностей), выявленных при инвентаризации либо полученных при демонтаже, ликвидации или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, можно уменьшить на суммы уплаченного налога

Письмо Минфина России от 15.06.2007 N 03-03-06/1/380
В Письме указано, что при реализации материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, доходы от такой реализации налогоплательщик вправе уменьшить на стоимость этого имущества, определяемую в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.04.2007 N 03-03-06/1/219
Письмо Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/146
Письмо Минфина России от 20.01.2006 N 03-03-04/1/53
Статья: Типичные ошибки в учете основных средств ("Финансовая газета", 2007, N 26)

Письмо Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/1/841
Финансовое ведомство разъясняет порядок уменьшения доходов от реализации материально-производственных запасов, выявленных в ходе инвентаризации либо полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств. Стоимость таких материально-производственных запасов при выбытии определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ. Доход от реализации МПЗ может быть уменьшен на сумму уплаченного налога.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 18.12.2006 N 03-03-04/1/841 "Особенности налогового учета доходов и расходов от выбытия материальных ценностей" (Стрельникова И.Н.) ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 2)

Постановление ФАС Уральского округа от 19.04.2007 N Ф09-2744/07-С3 по делу N А60-8177/06
Суд указал, что налогоплательщик правомерно уменьшил базу по налогу на прибыль на суммы налога, уплаченного при отнесении во внереализационные доходы стоимости полученного при инвентаризации имущества.

Позиция 2. Доходы от реализации запасов (ценностей), выявленных при инвентаризации либо полученных при демонтаже, ликвидации или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, можно уменьшить на рыночную цену МПЗ

Письмо Минфина России от 25.07.2006 N 03-03-04/1/610
Финансовое ведомство указало, что ценой приобретения материально-производственных запасов, выявленных при частичной ликвидации основных средств, будет рыночная цена данного имущества. Поэтому при его реализации налогоплательщик вправе уменьшить полученный доход на рыночную цену выявленных МПЗ.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2013 N Ф09-4642/13 по делу N А47-12561/2012
ФАС поддержал выводы нижестоящих судов, согласно которым налогоплательщик правомерно применил положения пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ и при реализации полученного при ликвидации объектов основных средств металлолома уменьшил доходы от реализации на его рыночную стоимость.

Постановление ФАС Московского округа от 07.03.2012 по делу N А40-40718/11140-184
Суд указал, что при реализации товарно-материальных запасов общество вправе учесть доход от реализации имущества и расход в размере рыночной цены, сформировавшейся при демонтаже (ликвидации) основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 02.09.2008 по делу N А65-16652/2007 (Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N ВАС-16909/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.07.2008 по делу N А65-28775/07 (Определением ВАС РФ от 04.12.2008 N ВАС-14119/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 27.04.2011 N Ф09-2353/11-С3 по делу N А60-27365/2010-С8
Постановление ФАС Уральского округа от 24.07.2008 N Ф09-5246/08-С3 по делу N А60-32331/07
Постановление ФАС Уральского округа от 26.04.2007 N Ф09-2970/07-С2 по делу N А07-22811/06

2.5. Учитывается ли для целей налога на прибыль в расходах стоимость материалов, полученных при утилизации основного средства, в случае их дальнейшей реализации (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доходы, полученные от реализации прочего имущества, уменьшаются на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ.
В п. 2 ст. 254 НК РФ говорится, что в расходах учитывается стоимость имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при их ремонте.
Однако в Налоговом кодексе РФ не разъясняется, можно ли учесть в расходах стоимость материалов, полученных при утилизации имущества, в случае их последующей продажи третьим лицам.
Официальная позиция заключается в том, что стоимость материалов, образовавшихся при утилизации, налогоплательщик не вправе учесть при последующей продаже.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.06.2010 N 03-03-06/1/392
Разъясняется, что доходы от продажи вторсырья, полученного при утилизации имущества, уменьшаются только на расходы, непосредственно связанные с реализацией этих активов, так как затраты на их создание и приобретение отсутствуют.

3. УЧЕТ УБЫТКА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ НЕАМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА
И ИМУЩЕСТВЕННЫХ ПРАВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

3.1. Можно ли учесть убыток, который возник при реализации доли в уставном капитале по цене ниже цены ее приобретения (ниже стоимости вклада в уставный капитал) (п. 2 ст. 268 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

В п. 2 ст. 268 НК РФ предусмотрена возможность учесть убыток, возникший при реализации имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ. Но ничего не говорится в п. 2 ст. 268 НК РФ про пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, который определяет особенности учета расходов при реализации имущественных прав (долей, паев).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции делать это неправомерно. Есть авторы, которые согласны с таким подходом.
В то же время судебная практика исходит из того, что убыток от реализации доли в уставном капитале можно учесть. Такого же мнения придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убыток, который возник при реализации доли в уставном капитале по цене ниже цены ее приобретения (ниже стоимости вклада в уставный капитал), не учитывается

Письмо ФНС России от 21.06.2006 N 02-3-11/181@
Налоговые органы указывают, что убыток в виде превышения стоимости вклада в уставный капитал над доходами от его реализации не учитывается. Этот порядок распространяется как на период до 1 января 2006 г., так и после указанной даты.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2006 N 26-12/58305

Письмо Минфина России от 08.11.2006 N 03-03-04/1/735
Финансовое ведомство отмечает, что п. 2 ст. 268 НК РФ не предусмотрена возможность учета убытка от реализации имущественных прав в виде превышения стоимости вклада в уставный капитал общества над доходами от его реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.06.2007 N 20-12/059641.1@
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.04.2007 N 20-12/031074
Статья: Отчуждение доли собственника в уставном капитале ООО: правовые и налоговые аспекты ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 6)
Консультация эксперта, 2007
Статья: Что изменилось в учете и налогообложении на 05.04.2006 ("Главбух", 2006, N 8)
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-03-02/53
В Письме указано, что убыток в виде превышения стоимости вклада в уставный капитал общества над доходами от его реализации для целей налогообложения прибыли не учитывается.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2010 N 16-12/016349@

Позиция 2. Убыток, который возник при реализации доли в уставном капитале по цене ниже цены ее приобретения (ниже стоимости вклада в уставный капитал), учитывается

Решение ВАС РФ от 21.05.2009 N ВАС-3454/09
Суд, проанализировав положения гл. 25 НК РФ, отклонил доводы Минфина России о возможности уменьшения доходов от реализации имущественных прав на их стоимость лишь в пределах суммы доходов, а также учета только убытков, обозначенных в пп. 2 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 13.07.2009 N Ф09-4757/09-С3 по делу N А60-1831/2009-С10
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть убыток, полученный при реализации доли в уставном капитале.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2008 N Ф04-7150/2008(16242-А45-3), Ф04-7150/2008(16244-А45-3) по делу N А45-3045/2008-45/97
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2007 по делу N А56-6244/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 16.10.2008 N Ф09-7442/08-С3 по делу N А07-890/08

Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2008 N Ф09-6808/08-С3 по делу N А07-3095/08
Суд со ссылкой на пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ указал, что налогоплательщик правомерно включил в расходы убыток от реализации доли в уставном капитале.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.02.2008 по делу N А17-1711/5-2007 (Определением ВАС РФ от 03.06.2008 N 6812/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что общество правомерно учло убыток в результате продажи доли в уставном капитале. При этом суд отверг ссылку налогового органа на п. 3 ст. 270 НК РФ, поскольку названная норма регулирует порядок налогообложения при внесении взноса в уставный капитал, а не при дальнейшем распоряжении имущественными правами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.05.2006 по делу N А43-40911/2005-31-1326

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 N Ф04-1784/2006(27110-А27-15) по делу N А27-42423/05-2 (Определением ВАС РФ от 22.01.2007 N 16737/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно уменьшил доход от реализации доли в уставном капитале на сумму убытков в связи с продажей доли в уставных капиталах дочерних обществ.

Книга: Годовой отчет за 2006 год: Рабочие материалы и рекомендации для бухгалтера (под общ. ред. Т.Л. Крутяковой) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2006)
Автор приводит позицию Минфина России и ФНС России, согласно которой учесть убыток нельзя, и в то же время говорит, что с этим мнением можно поспорить. Аргументы следующие: с 1 января 2006 г. при продаже имущественных прав (включая и доли) нужно руководствоваться исключительно нормами ст. 268 НК РФ, а эта статья не содержит никаких ограничений, касающихся учета убытка от реализации имущественных прав.

Статья: Налогообложение операций по купле и продаже доли в уставном капитале ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 22)
Автор сделал вывод о том, что учет убытка от реализации доли в ООО в целях обложения налогом на прибыль правомерен. Отсутствие прямого указания на пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ в п. 2 ст. 268 НК РФ не является препятствием для учета убытка.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 06.03.2007 N 03-03-06/2/44 "Отражение операций по продаже доли в уставном капитале" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 8)
Статья: Можно ли признать убыток от реализации имущественных прав? ("Налоговые споры", 2006, N 10)
Статья: Продажа доли в ООО ("Новая бухгалтерия", 2006, N 8)

4. УЧЕТ УБЫТКА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ АМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

4.1. Применяется ли для целей налога на прибыль срок списания убытков, если имущество продано с убытком судебным приставом-исполнителем (п. 3 ст. 268 НК РФ)? >>>
4.2. Как учитываются для целей налога на прибыль убытки от реализации жилых помещений (п. 3 ст. 268 и ст. 275.1 НК РФ)? >>>
4.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль убытки от списания имущества по правилам п. 3 ст. 268 НК РФ? >>>
4.4. Применяются ли специальные коэффициенты при исчислении срока, в течение которого учитывается убыток от реализации амортизируемого имущества - предмета лизинга (п. 3 ст. 268 и п. п. 7 и 9 ст. 259 НК РФ)? >>>
4.5. Применяется ли специальный коэффициент при исчислении срока, в течение которого учитывается убыток от реализации автомобиля стоимостью более 600 тыс. руб. (до 01.01.2008 - 300 тыс. руб.) (п. 3 ст. 268 и п. 9 ст. 259 НК РФ)? >>>

4.1. Применяется ли для целей налога на прибыль срок списания убытков, если имущество продано с убытком судебным приставом-исполнителем (п. 3 ст. 268 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ убыток, полученный при реализации имущества ниже его остаточной стоимости, включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, который определяется как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Согласно официальной позиции налоговых органов это правило действует и в случае, когда амортизируемое имущество реализуется в ходе исполнительного производства. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие такой подход.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 17.08.2005 N 02-1-08/177@ "О порядке учета в целях налогообложения прибыли операций по реализации в процессе исполнительного производства имущества казенного предприятия"
В Письме указано, что доходы от реализации амортизируемого имущества унитарного предприятия, в том числе с торгов в ходе исполнительного производства, можно уменьшить на остаточную стоимость этого имущества, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.08.2005 N 20-12/60487 "О порядке определения доходов при исчислении налога на прибыль"

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.02.2006 по делу N А49-5694/05-304А/08
Суд указал, что независимо от того, кем было продано амортизируемое имущество (собственником или судебным приставом), убыток, полученный от продажи такого имущества по цене ниже его остаточной стоимости, учитывается по правилам ст. 268 НК РФ.

Консультация эксперта, 2013
По мнению автора, убыток от реализации амортизируемого имущества в рамках исполнительного производства единовременно учесть нельзя. Учет таких убытков должен осуществляться по общим правилам, установленным ст. 268 НК РФ.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что независимо от того, кем реализовано амортизируемое имущество (собственником или судебным приставом-исполнителем), действуют правила ст. 268 НК РФ. Поэтому убыток, который образовался в результате продажи имущества по цене ниже его остаточной стоимости, не может быть признан в полном объеме единовременно. Он должен признаваться по правилам п. 3 ст. 268 НК РФ.

4.2. Как учитываются для целей налога на прибыль убытки от реализации жилых помещений (п. 3 ст. 268 и ст. 275.1 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ убытки от реализации амортизируемого имущества учитываются равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. В то же время в отношении объектов жилищно-коммунального хозяйства ст. 275.1 НК РФ установлен специальный порядок учета убытков.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции убыток, полученный от реализации объектов жилищного фонда, учитывается в соответствии со ст. 275.1 НК РФ. Положения ст. 268 НК РФ применяются в случае реализации нежилых зданий. Такого же мнения придерживаются и некоторые авторы.
В то же время есть судебные решения, из которых следует, что убыток от реализации жилых помещений учитывается в порядке, установленном ст. 268 НК РФ. Такого же подхода придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убыток от реализации жилых помещений учитывается по правилам ст. 275.1 НК РФ

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/2/137
Финансовое ведомство отмечает, что жилищный фонд (жилые помещения) не подлежит амортизации. Убыток, полученный от реализации объектов жилищного фонда, учитывается в соответствии со ст. 275.1 НК РФ. Положения ст. 268 НК РФ применяются в случае реализации нежилых зданий.

Письмо Минфина России от 11.11.2004 N 03-03-01-04/1/107
В Письме указано, что при реализации квартир (объектов жилищно-коммунального хозяйства) учет убытков, полученных от реализации этого имущества, осуществляется согласно положениям ст. 275.1 НК РФ.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что убыток, полученный при реализации объекта жилищного фонда, учитывается в соответствии с положениями ст. 275.1 НК РФ.

Позиция 2. Убыток от реализации жилых помещений учитывается по правилам ст. 268 НК РФ

Постановление ФАС Уральского округа от 16.10.2008 N Ф09-7442/08-С3 по делу N А07-890/08
Суд указал, что убыток, полученный при реализации дома с жилыми квартирами, подлежит включению в расходы по правилам п. 3 ст. 268 НК РФ, т.е. включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Суд признал, что это имущество является амортизируемым.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 14.03.2006 N Ф09-1422/06-С7 по делу N А50-31093/05

Книга: Годовой отчет за 2006 год: Рабочие материалы и рекомендации для бухгалтера (под общ. ред. Т.Л. Крутяковой) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2006)
Автор приводит позицию Минфина России о том, что убыток от реализации квартиры организация вправе учесть по правилам ст. 275.1, а не ст. 268 НК РФ, и разъясняет спорность этого вывода: в ситуации продажи квартиры нет подразделения, осуществляющего деятельность по использованию объекта обслуживающих производств и хозяйств. Даже если признать квартиру таким объектом, продажа объекта и деятельность, связанная с его использованием, - это совершенно разные вещи.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.06.2006
Автор указывает, что позиция финансового ведомства, согласно которой при продаже жилых помещений убыток от реализации может быть учтен по правилам ст. 275.1, а не ст. 268 НК РФ, является спорной. Автор разъясняет, что жилые помещения подлежат амортизации, если используются для извлечения прибыли, и в этом случае убыток от реализации таких помещений учитывается по правилам п. 3 ст. 268 НК РФ. К обслуживающим производствам и хозяйствам, указанным в ст. 275.1 НК РФ, относятся только те объекты, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг) одновременно своим работникам и сторонним лицам. Поэтому, если жилые помещения будут продаваться только сторонним лицам или же только сотрудникам самой организации, налогоплательщик может учесть убыток от реализации квартир в общеустановленном порядке.

4.3. Можно ли учесть для целей налога на прибыль убытки от списания имущества по правилам п. 3 ст. 268 НК РФ?

Пунктом 3 ст. 268 НК РФ установлен порядок учета убытка от реализации амортизируемого имущества.
Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (включая амортизацию, недоначисленную в соответствии с установленным сроком полезного использования) единовременно включаются в состав внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Официальной позиции нет.
Есть работа автора, в которой указывается, что реализация и списание - это разные операции. В связи с этим положения п. 3 ст. 268 НК РФ о списании убытков применяются только в случае реализации основных средства.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2005
Автор указывает, что положения п. 3 ст. 268 НК РФ о списании убытков применяются только в случае реализации основных средств, но не их списания.

4.4. Применяются ли специальные коэффициенты при исчислении срока, в течение которого учитывается убыток от реализации амортизируемого имущества - предмета лизинга (п. 3 ст. 268 и п. п. 7 и 9 ст. 259 НК РФ)?

Ситуация не актуальна для отношений, возникших с 01.01.2009.

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ убыток от реализации амортизируемого имущества учитывается равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. Статьей 259 НК РФ установлены специальные коэффициенты, которые применяются к основной норме амортизации.
С 01.01.2009 вступила в силу новая редакция ст. 258 НК РФ, согласно которой применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов.
Ранее такой нормы не было, поэтому возникал вопрос: применяются ли специальные коэффициенты при исчислении срока, в течение которого учитывается убыток от реализации амортизируемого имущества - предмета лизинга?
Согласно официальным разъяснениям при расчете срока, в течение которого учитывается убыток по предмету лизинга, применяется специальный коэффициент. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.06.2009 N 03-03-06/1/424
Разъясняется, что убыток от реализации основного средства, являющегося амортизируемым предметом лизинга, учитывается в составе расходов равномерно в течение срока, исчисляемого как разница между сроком полезного использования, скорректированным на коэффициент, и фактическим сроком эксплуатации до даты его реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/1/14
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.02.2007

4.5. Применяется ли специальный коэффициент при исчислении срока, в течение которого учитывается убыток от реализации автомобиля стоимостью более 600 тыс. руб. (до 01.01.2008 - 300 тыс. руб.) (п. 3 ст. 268 и п. 9 ст. 259 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ убыток от реализации амортизируемого имущества учитывается равными долями в течение срока, определяемого как разница между периодом полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Пунктом 9 ст. 259 НК РФ был установлен специальный коэффициент 0,5, который применялся к основной норме амортизации по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 600 тыс. руб., до 01.01.2008 она составляла 300 тыс. руб. (Федеральный закон от 24.07.2007 N 216-ФЗ). Согласно Федеральному закону от 26.11.2008 N 224-ФЗ с 01.01.2009 указанный коэффициент не применяется.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что при исчислении срока учета убытка срок полезного использования должен быть скорректирован на коэффициент 0,5.
В то же время есть судебные решения и работы авторов, в которых указано, что на коэффициент корректируется не срок полезного использования, а норма амортизации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Срок учета убытка от реализации автомобиля стоимостью более 600 тыс. руб. (до 01.01.2008 - 300 тыс. руб.) исчисляется с учетом коэффициента 0,5

Письмо Минфина России от 20.04.2009 N 03-03-06/1/262
Финансовое ведомство разъясняет, что убыток от реализации дорогостоящего легкового автомобиля учитывается равномерно в течение срока, который исчисляется как разница между периодом полезного использования, скорректированным на коэффициент 0,5, и фактическим сроком эксплуатации автомобиля до даты его реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/2/34
Письмо Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/1/14
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.11.2004 N 26-12/71416

Письмо Минфина России от 26.10.2004 N 03-03-02-04/1/35
Финансовое ведомство отмечает, что при определении срока списания убытка от реализации автомобиля, имеющего первоначальную стоимость более 300 тыс. руб., применяется продленный период полезного использования (коэффициент 0,5). Другими словами, если при начислении амортизации продленный срок полезного использования составил 76 месяцев, то срок списания полученного убытка определяется как разница между 76 месяцами и фактическим периодом его эксплуатации до момента реализации.

Позиция 2. Срок учета убытка от реализации автомобиля стоимостью более 600 тыс. руб. (до 01.01.2008 - 300 тыс. руб.) исчисляется без учета коэффициента 0,5

Постановление ФАС Центрального округа от 24.06.2008 по делу N А68-8457/07-378/12
Суд указал, что срок полезного использования не должен корректироваться на коэффициент. Это объясняется тем, что на коэффициент 0,5 корректируется не срок полезного использования основного средства, а норма амортизации. Поэтому при реализации дорогого автотранспорта убыток должен признаваться в общем порядке (в течение срока, равного периоду полезного использования автотранспорта, минус срок его фактической эксплуатации).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 23.06.2008 по делу N А68-6347/07-241/14
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 14.05.2009
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.02.2007

Консультация эксперта, 2007
Автор сделал следующий вывод: порядок учета убытков при реализации основных средств поставлен в зависимость именно от срока полезного использования, а не от периода начисления амортизации. Поэтому убыток от реализации автомобиля, амортизация по которому начислялась с применением коэффициента 0,5, учитывается в том же порядке, что и убыток от реализации основного средства, амортизированного без применения повышающих (понижающих) коэффициентов.

УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ ПО ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 269 НК РФ)

1. МЕТОДЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ПРЕДЕЛЬНОГО РАЗМЕРА ПРОЦЕНТОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Как определяется для целей налогообложения прибыли предельный размер процентов, если в квартале (месяце) получено одно долговое обязательство (п. 1 ст. 269 НК РФ)? >>>
1.2. Какой метод применяется при отсутствии указания на него в учетной политике (п. 1 ст. 269 НК РФ)? >>>
1.3. Какую ставку рефинансирования для определения предельного размера процентов в целях налогообложения прибыли следует применять, если договором предусмотрена возможность изменения процентной ставки, но фактически она не менялась (п. 1 ст. 269 НК РФ)? >>>
1.4. На какую дату для целей налогообложения прибыли нужно определять ставку рефинансирования, если денежные средства по договору займа поступают несколькими платежами (траншами), при этом изменения процентной ставки в течение срока действия договора не предусмотрено (п. 1 ст. 269 НК РФ)? >>>

1.1. Как определяется для целей налогообложения прибыли предельный размер процентов, если в квартале (месяце) получено одно долговое обязательство (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015.

Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер таких процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. При этом под такими долговыми обязательствами понимаются те, которые выданы в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, равна ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной 15 процентам (по долговым обязательствам в иностранной валюте).
Согласно п. 1.1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается:
- с 1 января по 31 декабря 2010 г. включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте (если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 269 НК РФ);
- с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2014 г. включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной произведению ставки рефинансирования Банка России и коэффициента 0,8 (по долговым обязательствам в иностранной валюте).
Возникает вопрос: как определяется предельный размер процентов, если в квартале (месяце) получено только одно долговое обязательство?
По этому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции если в квартале организация получила всего одно долговое обязательство, то сопоставимых обязательств у нее нет. Поэтому предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте. Есть также судебный акт, в котором подтверждается, что при отсутствии у налогоплательщика иных долговых обязательств предельный размер процента определяется как ставка рефинансирования Банка России, увеличенная в 1,1 раза.
В то же время из Постановления Президиума ВАС РФ следует, что, если у налогоплательщика имеется только одно кредитное обязательство, нужно применять метод определения предельной величины процентов, основанный на сравнении обязательства налогоплательщика с сопоставимыми долговыми обязательствами. Также есть авторская публикация, в которой выражен подобный подход. Автор полагает, что для сопоставления могут использоваться долговые обязательства, выданные тем же банком иным заемщикам.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если обязательство одно, применяется увеличенная ставка рефинансирования Банка России

Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-03-04/1/183
Если в квартале организация получила единственное долговое обязательство, то предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте. Справка заимодавца о том, что условия получения займа являются сопоставимыми, для целей ст. 269 НК РФ использована быть не может.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2005 N А66-1585/2005
Суд указал, что при отсутствии у налогоплательщика иных долговых обязательств предельный размер процента правомерно определен с использованием ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.

Позиция 2. Если долговое обязательство одно, это не исключает возможности найти сопоставимые долговые обязательства

Постановление Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 N 9898/11 по делу N А40-54080/10-4-296
Президиум ВАС РФ указал, что для расчета процентов, учитываемых при налогообложении, необходимо проанализировать сведения кредитора об условиях выдававшихся им кредитов и сравнить их с условиями кредитов, полученных обществом.
Суд сделал вывод о том, что такой метод может применяться и в случае, когда у налогоплательщика имеется только одно кредитное обязательство.

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что, если у налогоплательщика имеется только одно долговое обязательство, это не исключает возможности сопоставления условий этого обязательства с условиями других кредитов, выданных тем же банком иным заемщикам. Для этого налогоплательщик должен получить справку банка об условиях кредитования по аналогичным договорам в соответствующем налоговом периоде.

1.2. Какой метод применяется при отсутствии указания на него в учетной политике (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015.

В силу п. 1 ст. 269 НК РФ предельный размер процентов, признаваемых расходом, определяется либо по сопоставимым условиям (если они есть), либо в установленных абз. 4 данной статьи размерах. При этом в Налоговом кодексе РФ ничего не сказано о закреплении выбранного метода в учетной политике.
Согласно официальной позиции в учетной политике должен быть указан порядок определения сопоставимости по критериям. Если такой порядок не закреплен, то предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной размерам, предусмотренным абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ. Есть работы авторов, подтверждающие этот вывод.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/1/414
Финансовое ведомство разъясняет, что порядок определения сопоставимости по критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике налогоплательщика исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. Если такой порядок в учетной политике не определен, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте (в период с 01.09.2008 по 31.12.2009 - увеличенной в 1,5 раза и равной 22 процентам соответственно).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.06.2009 N 03-03-06/1/393
Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-03-04/1/183
Письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-03-04/1/282
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.03.2009 N 16-15/023718
Статья: Развиваем бизнес в долг ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 11)

Книга: Годовой отчет за 2006 год: рабочие материалы и рекомендации для бухгалтера (под общ. ред. Т.Л. Крутяковой) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2006)
Автор отмечает следующее: если в учетной политике организации критерии сопоставимости займов (кредитов) не установлены, это означает, что для целей налогообложения организация нормирует проценты по заемным обязательствам, исходя из ставки Банка России.

1.3. Какую ставку рефинансирования для определения предельного размера процентов в целях налогообложения прибыли следует применять, если договором предусмотрена возможность изменения процентной ставки, но фактически она не менялась (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015.

Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале и на сопоставимых условиях.
При отсутствии таких обязательств, а также по выбору налогоплательщика предельная величина признаваемых расходом процентов по долговым обязательствам, выраженных в рублях, рассчитывается с учетом ставки рефинансирования.
Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ под ставкой рефинансирования Банка России понимаются:
- в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия обязательства, - ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
- в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
В Налоговом кодексе РФ не разъясняется, какую ставку рефинансирования нужно применять в случае, если кредитный договор содержит условие о возможности изменения процентной ставки, но в течение срока действия договора ставка не менялась.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России, если кредитный договор содержит условие о возможности изменения процентной ставки, применяется ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату признания расходов в виде процентов. Есть судебное решение, подтверждающее данный подход.
Вместе с тем имеются судебные решения, в которых говорится, что если процентная ставка не менялась в течение срока действия договора, то предельную величину процентов нужно исчислять исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на дату привлечения денежных средств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если договором предусмотрена возможность изменения процентной ставки, но фактически она не менялась, применяется ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов

Письмо Минфина России от 11.08.2008 N 03-03-06/1/453
Разъясняется, что, поскольку кредитный договор содержит условие, предусматривающее изменение кредитной ставки (несмотря на то, что процентная ставка в течение срока действия договора не менялась), при исчислении расходов в виде процентов применяется ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.09.2007 N 03-03-06/1/701

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.07.2010 по делу N А58-6593/09 (Определением ВАС РФ от 03.03.2011 N ВАС-15552/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно применял ставку рефинансирования, действовавшую на дату привлечения денежных средств. Указание в кредитном договоре на возможность изменения процентной ставки само по себе не является основанием для применения такого порядка исчисления расходов в виде процентов по долговым обязательствам.

Позиция 2. Если договором предусмотрена возможность изменения процентной ставки, но она фактически не менялась, применяется ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.12.2010 по делу N А05-21357/2009 (Определением ВАС РФ от 28.04.2011 N ВАС-5399/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что условиями спорных кредитных договоров не предусмотрено обязательного изменения ставки по кредитам. Кроме того, в течение срока их действия ставка не менялась. Следовательно, исчисление налогоплательщиком предельной величины процентов исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на дату привлечения денежных средств, является правомерным.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.12.2009 по делу N А56-16820/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2008 по делу N А05-6693/2007 (Определением ВАС РФ от 30.01.2009 N ВАС-11695/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.03.2008 N Ф08-1340/08-430А по делу N А01-569/07-5
Постановление ФАС Уральского округа от 31.10.2008 N Ф09-7986/08-С3 по делу N А76-3368/08 (Определением ВАС РФ от 09.04.2009 N ВАС-1106/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

1.4. На какую дату для целей налогообложения прибыли нужно определять ставку рефинансирования, если денежные средства по договору займа поступают несколькими платежами (траншами), при этом изменения процентной ставки в течение срока действия договора не предусмотрено (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015.

В соответствии со ст. 807 ГК РФ договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале и на сопоставимых условиях.
При отсутствии данных обязательств, а также по выбору налогоплательщика предельная величина признаваемых расходом процентов по долговым обязательствам рассчитывается с учетом ставки рефинансирования.
В отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия обязательства, применяется ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств.
Возникает вопрос: на какую дату нужно определять ставку рефинансирования, если денежные средства по договору займа поступают несколькими платежами (траншами), при этом изменения процентной ставки в течение срока действия договора не предусмотрено?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России применяется та ставка рефинансирования Банка России, которая действовала на дату получения денежных средств по конкретному траншу. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
Вместе с тем имеется судебный акт, согласно которому у налогоплательщика отсутствует обязанность определять ставку рефинансирования на дату поступления каждого транша по договору займа. По мнению суда, налогоплательщик правомерно применил ставку рефинансирования, действовавшую на дату подписания сторонами договора займа. Есть работа автора с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если денежные средства по договору займа поступают несколькими платежами (траншами) и при этом изменения процентной ставки в течение срока действия договора не предусмотрено, то ставка рефинансирования определяется на дату получения каждой части денежных средств

Письмо Минфина России от 15.04.2013 N 03-03-06/1/12502
Разъясняется, что если денежные средства по договору займа поступают несколькими платежами (траншами), при этом изменения процентной ставки в течение срока действия договора не предусмотрено, то такие платежи (транши) следует рассматривать как новые долговые обязательства. Финансовое ведомство считает, что необходимо применять ту ставку рефинансирования Банка России, которая действовала на дату получения денежных средств по конкретному траншу.

Статья: Налог на прибыль при осуществлении лизинговых операций (Антошина О.) ("Налоговый вестник", 2011, N 6)
В статье говорится о том, что при получении займа частями нужно исходить из ставки рефинансирования, действующей на дату получения каждой его части.
В обоснование своего вывода автор ссылается на абз. 6 п. 1 ст. 269 НК РФ, Письма Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/60, от 17.03.2009 N 03-03-06/1/154 и от 03.12.2008 N 03-03-06/1/664.

Позиция 2. Если денежные средства по договору займа поступают несколькими платежами (траншами) и при этом изменения процентной ставки в течение срока действия договора не предусмотрено, ставка рефинансирования определяется на дату заключения договора займа

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.07.2011 по делу N А32-14788/2010
Суд указал, что в Налоговом кодексе РФ не установлено положений, обязывающих налогоплательщика применять ставку рефинансирования, действующую на дату поступления каждого транша по договору займа. По мнению ФАС, налогоплательщик правомерно применил ставку рефинансирования, действующую на дату подписания сторонами договора займа.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.05.2013

2. СОПОСТАВИМОСТЬ УСЛОВИЙ ДОЛГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. У кого и по каким обязательствам должны соблюдаться для целей налогообложения прибыли сопоставимые условия (абз. 3 п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015.

Налоговый кодекс РФ (абз. 3 п. 1 ст. 269) устанавливает, что при определении процентов по долговому обязательству необходимо соблюдать условие об отклонении размера начисленных процентов от среднего уровня процентов по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. В Налоговом кодексе РФ не разъясняется, по каким обязательствам заемщик должен определять условие сопоставимости.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, при определении среднего уровня процентов налогоплательщик должен провести анализ долговых обязательств, полученных как самим налогоплательщиком, так и иными налогоплательщиками (при наличии такой информации). Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ и работа автора, с аналогичной точкой зрения.
Ранее Минфин России разъяснял, что сопоставимость условий определяется у заемщика по полученным кредитам. Есть судебный акт и мнение автора, подтверждающие данный подход.
Согласно третьей точке зрения, выраженной в работе автора, заемщик определяет сопоставимость выданных им долговых обязательств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Сопоставимость определяется у заимодавца по выданным кредитам (займам)

Письмо Минфина России от 19.12.2012 N 03-03-06/1/665
Ведомство разъясняет, что при определении среднего уровня процентов налогоплательщик должен провести анализ долговых обязательств, полученных как самим налогоплательщиком, так и иными налогоплательщиками (при наличии такой информации).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.11.2011 N 03-03-06/1/770
Письмо Минфина России от 27.04.2010 N 03-03-05/92

Постановление Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 N 9898/11 по делу N А40-54080/10-4-296
Президиум ВАС РФ пришел к выводу о том, что из ст. 269 НК РФ не следует, что сравнению между собой подлежат исключительно обязательства заемщика. Цель регулирования данной статьи - исключить возможность учета процентов в той сумме, в которой их размер превышает рыночный. С учетом данного обстоятельства инспекция не могла сделать вывод о несоответствии размера процентов, которые уплачивало общество, среднему уровню процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях, либо об отсутствии сопоставимых обязательств только лишь путем сравнения условий кредитных обязательств общества. Налоговый орган должен провести анализ сведений кредитора об условиях выдававшихся им кредитов и сравнения этих условий с условиями кредитов, полученных обществом. Противоположный подход приводит к невозможности определения предельной величины подлежащих учету процентов при наличии у заемщика только одного обязательства.

Постановление ФАС Уральского округа от 29.11.2012 N Ф09-11789/12 по делу N А71-5173/2012
Суд указал: ст. 269 НК РФ не содержит указания на то, что сравнению подлежат обязательства заемщика. Метод определения предельной величины процентов предполагает сравнение выданных заимодавцами кредитов с условиями по кредиту, выданному налогоплательщику.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.10.2012 по делу N А53-19699/2011
Суд подчеркнул, что в целях ст. 269 НК РФ сопоставимость долговых обязательств налогоплательщика следует определять в сравнении с обязательствами, выданными его заимодавцами другим лицам. Иной подход приведет к невозможности установить предельную величину процентов, подлежащих учету, при наличии у налогоплательщика в отчетном периоде только одного обязательства либо нескольких обязательств перед разными кредиторами, выданных на заведомо несопоставимых условиях.

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 по делу N А65-6806/2011
Суд указал, что из положений ст. 269 НК РФ не следует вывод о том, что средний уровень процентов необходимо определять по сходным кредитным обязательствам заемщика. Установив, что средний уровень процентной ставки по предоставляемым заимодавцем кредитам соответствовал ставке по кредиту налогоплательщика, суд признал доначисление налогов неправомерным.

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.04.2011 по делу N А65-5376/2010
Суд указал, что в п. 1 ст. 269 НК РФ речь идет не об отсутствии у налогоплательщика, получающего кредит, долговых обязательств на сопоставимых условиях, а об отсутствии у заимодавца иных организаций, которым он предоставил кредит на сопоставимых условиях.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.07.2007 N А72-530/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2008 по делу N А05-8339/2007
Постановление ФАС Уральского округа от 24.06.2011 N Ф09-3337/11-С2 по делу N А60-29023/2010-С8
Постановление ФАС Центрального округа от 11.03.2010 по делу N А23-4235/2009А-13-201ДСП

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.03.2008 N А19-10793/07-44-Ф02-868/08 по делу N А19-10793/07-44
Суд пришел к выводу о том, что из п. 1 ст. 269 НК РФ не следует, что средний уровень процентов необходимо определять по сходным кредитным обязательствам налогоплательщика, получившего кредит.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.06.2007 N А74-3968/06-Ф02-3757/07 по делу N А74-3968/06

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что если у налогоплательщика имеется одно долговое обязательство, возникающее из кредитного договора, то это не исключает возможности сопоставления условий данного обязательства с условиями других кредитов, выданных тем же банком иным заемщикам. Для этого налогоплательщику достаточно получить справку банка об условиях кредитования по аналогичным договорам в соответствующем налоговом периоде.

Позиция 2. Сопоставимость определяется у заемщика по полученным кредитам (займам)

Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/1/414
Финансовое ведомство разъясняет, что при определении среднего уровня процентов налогоплательщик принимает в расчет все долговые обязательства, полученные им в том же квартале на сопоставимых условиях.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.06.2009 N 03-03-06/1/393
Письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/1/215
Письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/694
Письмо Минфина России от 06.03.2006 N 03-03-04/1/183
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Уральского округа от 16.07.2009 N Ф09-4885/09-С3 по делу N А76-23955/2008-37-738/38
Суд указал, что сопоставлению подлежат долговые обязательства самого налогоплательщика. Налоговым кодексом РФ не предусмотрено получение от кредитора информации о суммах, выданных иным заемщикам.

Позиция 3. Сопоставимость определяется у заемщика по выданным кредитам (займам)

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 28.01.2009
По мнению автора, сопоставимость выданных долговых обязательств определяет заемщик. Это следует из буквального толкования абз. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ.

3. КВАЛИФИКАЦИЯ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА В РУБЛЯХ ИЛИ В ВАЛЮТЕ

3.1. Какая ставка применяется при получении в рублях займа, сумма которого указана в иностранной валюте (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015.

Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер таких процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. При этом под такими долговыми обязательствами понимаются те, которые выданы в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, равна ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной 15 процентам (по долговым обязательствам в иностранной валюте).
Согласно п. 1.1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается:
- с 1 января по 31 декабря 2010 г. включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте (если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 269 НК РФ);
- с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2014 г. включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях), и равной произведению ставки рефинансирования Банка России и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Возникает вопрос: какая ставка применяется при получении в рублях займа, сумма которого указана в иностранной валюте?
Согласно официальной позиции нормативы процентов по долговым обязательствам, выраженным в евро, но выданным в рублях, определяются в размере ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 31.03.2005 N 03-03-01-04/4/28
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по долговому обязательству в виде займа, сумма которого указана в евро и который был предоставлен заемщику в рублях, признаются с учетом норматива в размере ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010
Статья: Получение займа от физического лица ("Главная книга", 2006, N 20)

4. КОНТРОЛИРУЕМАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ

4.1. Учитывается ли при расчете собственного капитала задолженность по страховым взносам (п. 4 ст. 269 НК РФ)? >>>
4.2. Может ли российская организация с отрицательным (нулевым) собственным капиталом учесть проценты по контролируемой задолженности (п. 4 ст. 269 НК РФ)? >>>
4.3. Как при определении коэффициента капитализации рассчитывается величина непогашенной контролируемой задолженности перед одним кредитором: отдельно по каждому долговому обязательству или в целом за организацию (п. 2 ст. 269 НК РФ)? >>>
4.4. Подлежат ли нормированию проценты по контролируемой задолженности, если кредитор - резидент государства, с которым имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее положения о недискриминации (п. 3 ст. 269 НК РФ)? >>>
4.5. Учитываются ли в целях определения лимита процентов по контролируемой задолженности в отношении займа, выраженного в иностранной валюте, образующиеся при пересчете сумм процентов в рубли курсовые разницы, если проценты по займу начислялись, но не выплачивались (пп. 5 п. 1 ст. 265, п. 4 ст. 269, п. п. 8, 10 ст. 272 НК РФ)? >>>
4.6. Нужно ли производить пересчет ранее начисленных процентов по контролируемой задолженности в случае изменения соотношения такой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим (п. 2 ст. 269, п. 8 ст. 272, п. 3 ст. 318, ст. 285 НК РФ)? >>>

4.1. Учитывается ли при расчете собственного капитала задолженность по страховым взносам (п. 4 ст. 269 НК РФ)?

Чтобы рассчитать предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов по контролируемой задолженности, необходимо в том числе определить коэффициент капитализации. Для этого сумму непогашенной контролируемой задолженности нужно разделить на величину собственного капитала, соответствующую доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в российской организации, и полученный результат разделить на 3 (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на 12,5). При определении величины собственного капитала не учитываются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита (п. 4 ст. 269 НК РФ). До 31.12.2016 (включительно) сходные положения содержались в п. 2 ст. 269 НК РФ.
Согласно официальной позиции Минфина России страховые взносы в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС не являются налогами или сборами в целях Налогового кодекса РФ. Следовательно, они принимаются в расчет при определении величины собственного капитала организации в целях ст. 269 НК РФ. Автор также придерживается данной точки зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6908
Финансовое ведомство разъясняет, что ст. ст. 13 - 15 НК РФ установлен закрытый перечень федеральных, региональных и местных налогов и сборов. Страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС не являются налогами или сборами в целях Налогового кодекса РФ и принимаются в расчет при определении величины собственного капитала организации в целях ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.01.2007 N 03-03-06/1/23

Консультация эксперта, 2013
Автор считает, что при определении размера собственного капитала в целях расчета процентов по контролируемой задолженности организация обязана учитывать суммы имеющейся задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное и медицинское страхование. При этом не имеет значения тот факт, что организация обжалует наличие задолженности и решение территориального органа ПФР о привлечении к ответственности.

4.2. Может ли российская организация с отрицательным (нулевым) собственным капиталом учесть проценты по контролируемой задолженности (п. 4 ст. 269 НК РФ)?

Для расчета предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности нужно в том числе учесть коэффициент капитализации. Он определяется путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующего доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, в российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на 12,5) (п. 4 ст. 269 НК РФ). До 31.12.2016 (включительно) схожие положения содержались в п. 2 ст. 269 НК РФ.
Согласно позиции Минфина России, когда величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю, невозможно произвести расчет коэффициента капитализации, поэтому проценты по заемным средствам в составе расходов не учитываются. Есть судебные акты, в которых выражена подобная точка зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.08.2016 N 03-03-06/1/46720
Отмечено, что если на конец отчетного (налогового) периода величина собственного капитала организации отрицательна, то проценты по займу не учитываются в составе расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль (предельные проценты равны нулю).
В таком случае начисленные проценты в полном объеме приравниваются к дивидендам.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.06.2015 N 03-08-05/31748

Письмо Минфина России от 30.05.2011 N 03-03-06/1/319
Финансовое ведомство отмечает, что, когда величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю, невозможно произвести расчет коэффициента капитализации, поэтому проценты по заемным средствам в составе расходов не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.07.2010 N 03-03-06/1/465

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.08.2017 N Ф05-11695/2017 по делу N А40-238134/2016
Суд пришел к следующему выводу: когда величина собственного капитала организации отрицательна, проценты по контролируемой задолженности в составе расходов по налогу на прибыль не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 07.09.2015 N Ф09-5869/15 по делу N А60-54425/2014

4.3. Как при определении коэффициента капитализации рассчитывается величина непогашенной контролируемой задолженности перед одним кредитором: отдельно по каждому долговому обязательству или в целом за организацию (п. 2 ст. 269 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 31.12.2016 (включительно).

Согласно п. 2 ст. 269 НК РФ для определения предельного размера процентов, которые включаются в расходы, нужно определить коэффициент капитализации. Он, в свою очередь, рассчитывается путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала и деления полученного результата на три.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что коэффициент капитализации рассчитывается отдельно по непогашенной задолженности перед каждым лицом, в отношении которого имеется долговое обязательство. Размер контролируемой задолженности определяют исходя из всех долговых обязательств перед иностранным кредитором. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.01.2015 N 03-03-06/1/2538
Из Письма следует, что при определении коэффициента капитализации величина контролируемой задолженности определяется в отношении каждой отдельной организации исходя из всех долговых обязательств перед данной организацией.

Письмо Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/1/433
Разъясняется, что коэффициент капитализации определяется применительно к непогашенной задолженности перед каждым лицом, в отношении которого имеется долговое обязательство. Размер контролируемой задолженности определяется исходя из всех долговых обязательств перед кредитором.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.04.2011 N 03-03-06/1/261
Письмо Минфина России от 22.12.2010 N 03-03-06/1/793

Постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15318/07 по делу N А26-8439/2006-217
Суд указал, что при расчете коэффициента капитализации учитывается вся величина непогашенной контролируемой задолженности перед иностранной организацией независимо от того, по одному или нескольким договорам займа в отчетном (налоговом) периоде эти обязательства возникли.

Постановление ФАС Центрального округа от 25.10.2012 по делу N А09-3038/2011 (Определением ВАС РФ от 20.02.2013 N ВАС-17204/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что при определении коэффициента капитализации учитывается размер непогашенной контролируемой задолженности по всем долговым обязательствам перед одной и той же иностранной организацией в совокупности.

4.4. Подлежат ли нормированию проценты по контролируемой задолженности, если кредитор - резидент государства, с которым имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее положения о недискриминации (п. 3 ст. 269 НК РФ)?

Когда размер контролируемой задолженности более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает собственный капитал налогоплательщика, то на последнее число отчетного (налогового) периода ему необходимо установить предельный размер процентов, которые можно учесть в составе расходов (п. 3 ст. 269 НК РФ). До 31.12.2016 включительно сходные положения содержались в п. 2 ст. 269 НК РФ.
В некоторых соглашениях об избежании двойного налогообложения, заключенных РФ с иностранными государствами, предусмотрено следующее правило. Доходы, выплачиваемые предприятием одного договаривающегося государства резиденту другого, должны подлежать вычету у первого предприятия на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого государства (см., например, Соглашение между РФ и Швейцарской Конфедерацией от 15.11.1995).
В п. 1 ст. 7 НК РФ установлен приоритет норм международных договоров России над национальным законодательством. Аналогичное правило предусмотрено и в ч. 4 ст. 15 Конституции РФ.
Согласно письмам Минфина России, в том числе письму, направленному ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам, в рассматриваемой ситуации проценты по контролируемой задолженности учитываются в расходах в пределах, установленных в ст. 269 НК РФ. Конституционный Суд РФ в Определении от 24.03.2015 N 695-О указал, что п. п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ не могут рассматриваться как закрепляющие иные правила, чем предусмотрены международным договором РФ (Соглашением между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996). Положения данных пунктов определяют порядок налогообложения в случаях, содержащих признаки возможного злоупотребления. Правила, установленные в п. 3 Протокола к названному Соглашению, не применяются, если участие резидента иностранного государства в уставном капитале преследует исключительно цель получить налоговые преимущества и представляет собой злоупотребление. Данное Определение приведено в Обзоре судебных актов, вынесенных Конституционным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года, направленном ФНС России для использования в работе (Письмо от 17.07.2015 N СА-4-7/12690@). В Постановлении Президиума ВАС РФ и актах судов кассационной инстанции поддерживается данный подход.

По вопросу о возможности переквалификации в дивиденды выплачиваемых процентов по контролируемой задолженности см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.08.2017 N 03-08-05/55596
Порядок расчета предельного размера процентов, которые включаются в состав расходов российской организации, предусмотрен п. п. 2 - 5 ст. 269 НК РФ. Эти положения подлежат применению к выплачиваемым процентам по займу, который предоставила немецкая организация - учредитель.

Письмо Минфина России от 26.06.2012 N 03-08-13 (направлено для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом ФНС России от 20.11.2012 N ЕД-4-3/19534@)
Разъясняется, что при расчете предельной суммы процентов по контролируемой задолженности, выплачиваемых российской организацией иностранному кредитору - резиденту государства, с которым имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее положения о недискриминации, могут применяться нормы п. п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.10.2011 N 03-08-05/1
Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-08-07
Письмо Минфина России от 01.09.2011 N 03-08-05
Письмо Минфина России от 26.05.2010 N 03-08-05

Письмо Минфина России от 25.11.2010 N 03-08-05
Ведомство указывает, что п. 3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия определено: расходы предприятия в виде процентов по долговым обязательствам любого вида независимо от природы кредита и займа подлежат прямому неограниченному вычету из налогооблагаемой прибыли. При этом также указано, что вычет процентов не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.
Исходя из этого Минфин России делает вывод о том, что любое государство может применять в отношении выплачиваемых между взаимозависимыми компаниями процентов правила "недостаточной капитализации", содержащиеся в национальном законодательстве.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.08.2010 N 03-08-05/1
Письмо Минфина России от 14.04.2010 N 03-08-05
Письмо Минфина России от 04.06.2009 N 03-08-05

Определение Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 N 695-О (приведено в Обзоре судебных актов, вынесенных Конституционным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года, направленном Письмом ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12690@)
Заявитель оспорил конституционность положений п. п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ, поскольку они, в частности, противоречат международному соглашению РФ (Соглашению между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 и прилагаемому к нему Протоколу). Данное Соглашение предусматривает возможность неограниченного вычета процентов по предоставленным налогоплательщику иностранным участником займам при уплате налога на прибыль, если отсутствуют основания усматривать в его действиях злоупотребления.
Оценивая довод о том, что положения ст. 269 НК РФ не согласуются с принципом приоритета международных договоров над национальным законодательством РФ, суд указал следующее.
По смыслу ст. 9 Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 и п. 3 Протокола к нему (с учетом согласованной позиции компетентных органов данных государств, выраженной в Письме МНС России от 06.02.2004 N 23-1-10/9-419@) неограниченный вычет процентов по долговым обязательствам, выплачиваемых налогоплательщиком, в уставном капитале которого участвует резидент иностранного государства, не применяется, если участие последнего в уставном капитале преследует исключительно цель получить налоговые преимущества и представляет собой злоупотребление.
В ст. 269 НК РФ определен порядок обложения налогом на прибыль организаций в случаях, содержащих признаки возможного злоупотребления налогоплательщика своим положением. Следовательно, отсутствуют основания полагать, что п. п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ могут рассматриваться как закрепляющие иные правила, чем предусмотрены международным договором РФ.

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 8654/11 по делу N А27-7455/2010
Президиум ВАС РФ пришел к выводу о том, что установленные соглашениями об избежании двойного налогообложения положения о недискриминации не исключают возможности установления специальных правил на уровне национального законодательства в целях противодействия минимизации налогообложения. Ограничения по учету российскими организациями процентов по долговым обязательствам перед иностранными организациями, установленные в ст. 269 НК РФ, направлены на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях и не являются дискриминационными.
В связи с этим Президиум ВАС РФ признал, что проценты по контролируемой задолженности необходимо включать в расходы российской организации с учетом предельной величины, рассчитанной по п. 2 ст. 269 НК РФ, даже если в соглашении об избежании двойного налогообложения с государством, чьим резидентом является заимодавец, предусмотрен принцип недискриминации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 28.02.2013 по делу N А40-65284/11-91-279 (Определением ВАС РФ от 28.11.2013 N ВАС-7410/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Центрального округа от 30.05.2013 по делу N А68-7455/2012 (Определением ВАС РФ от 04.10.2013 N ВАС-9469/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал: содержащееся в п. 3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия условие о том, что суммы процентов подлежат неограниченному вычету, не означает, что при определении размера процентов не применяются иные положения Соглашения к Протоколу. Статья 9 Соглашения содержит условия корректировки прибыли в случае, если сделка была между ассоциированными предприятиями и было отступление условий сделки от рыночных условий. Пункт 3 Протокола также указывает на то, что вычет не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми организациями на сопоставимых условиях.
Следовательно, ст. 9 Соглашения указывает на необходимость применения норм национального законодательства о контролируемой задолженности. Поэтому п. 3 ст. 24 Соглашения, устанавливающий определенные гарантии резидентам договаривающихся государств по применению вычетов при определении налогооблагаемой прибыли, не распространяется на резидентов, обладающих признаками ассоциированного предприятия. В данном же случае имеет место косвенное участие кредитора (немецкой компании) в российском обществе.
Таким образом, суд поддержал инспекцию, указав, что налогоплательщик неправомерно включил в расходы суммы превышения над установленной п. 2 ст. 269 НК РФ предельной величиной процентов по контролируемой задолженности.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2013 по делу N А56-23858/2011
Суд указал, что при наличии условий, предусмотренных п. 2 ст. 269 НК РФ, подлежат применению положения п. 4 ст. 269 НК РФ и ст. 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Финляндской Республики об избежании двойного налогообложения от 04.05.1996, в силу которых дивиденды могут облагаться налогом в России.

Постановление ФАС Московского округа от 19.11.2012 по делу N А40-37344/11-107-160 (Определением ВАС РФ от 15.04.2013 N ВАС-2267/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что положения Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" не исключают возможности применения п. 2 ст. 269 НК РФ, предусматривающего установление предельного размера учитываемых процентов при признании задолженности контролируемой.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2012 по делу N А45-3310/2011 (Определением ВАС РФ от 15.05.2012 N ВАС-6159/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что заимодавцы являются аффилированными лицами с иностранной организацией, владеющей более чем 20 процентами в уставном капитале заемщика. Суд отметил, что в данной ситуации, несмотря на наличие соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранным государством, должны применяться нормы российского законодательства об ограничении предельного размера учитываемых в расходах процентов.

4.5. Учитываются ли в целях определения лимита процентов по контролируемой задолженности в отношении займа, выраженного в иностранной валюте, образующиеся при пересчете сумм процентов в рубли курсовые разницы, если проценты по займу начислялись, но не выплачивались (пп. 5 п. 1 ст. 265, п. 4 ст. 269, п. п. 8, 10 ст. 272 НК РФ)?

Согласно п. 10 ст. 272 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего расхода, если иное не установлено указанным пунктом.
По договорам займа или иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расход признается осуществленным и включается в состав расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором (п. 8 ст. 272 НК РФ).
На последнее число каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщик обязан исчислить предельный размер процентов по контролируемой задолженности, учитываемых в составе расходов (п. 4 ст. 269 НК РФ). До 31.12.2016 (включительно) сходные положения содержались в п. 2 ст. 269 НК РФ.
К внереализационным относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, образующейся от переоценки выданных (полученных) авансов (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Возникает вопрос: учитываются ли курсовые разницы при определении лимита процентов по контролируемой задолженности в отношении займа, выраженного в иностранной валюте, при пересчете процентов в рубли, если проценты по займу начислялись, но не выплачивались?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, при определении предельной величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности в отношении займа, выраженного в иностранной валюте, образующиеся при их пересчете в рубли курсовые разницы не учитываются.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.07.2013 N 03-03-06/1/27682
Ведомство разъясняет, что при определении предельной величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности по займам, выраженным в иностранной валюте, образующиеся при их пересчете в рубли курсовые разницы не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.11.2010 N 03-03-06/1/711
Письмо Минфина России от 21.10.2010 N 03-03-06/1/656

4.6. Нужно ли производить пересчет ранее начисленных процентов по контролируемой задолженности в случае изменения соотношения такой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим (п. 2 ст. 269, п. 8 ст. 272, п. 3 ст. 318, ст. 285 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 31.12.2016 (включительно).

Если налогоплательщик - российская организация имеет контролируемую задолженность перед иностранной организацией и ее размер более чем в три раза (для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает собственный капитал российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода, то предельный размер процентов, включаемых в расходы, определяется на основании п. 2 ст. 269 НК РФ. Согласно данной норме налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности. Для этого он должен разделить сумму процентов, начисленных им в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
В силу п. 1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.
Согласно п. п. 1, 2 ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. При формировании налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода (п. 7 ст. 274 НК РФ).
В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых более одного отчетного (налогового) периода, расходы учитываются на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором.
При этом в силу п. 3 ст. 318 НК РФ если гл. 25 НК РФ в отношении отдельных видов расходов предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Однако, как следует из названия ст. 318 НК РФ, она призвана регулировать порядок определения суммы расходов на производство и реализацию. Между тем затраты в виде процентов по долговым обязательствам относятся к внереализационным расходам (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Возникает вопрос: нужно ли производить пересчет ранее начисленных процентов по контролируемой задолженности в случае изменения соотношения такой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим?
Согласно официальной позиции Минфина России при изменении соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим пересчет расходов в виде процентов за предыдущий отчетный период не производится. Предельная величина процентов должна рассчитываться дискретно. Есть Постановление Президиума ВАС РФ и судебный акт кассационной инстанции с аналогичной точкой зрения: правила, установленные п. 2 ст. 269 НК РФ, исключают возможность определения предельной величины процентов нарастающим итогом.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.10.2017 N 03-03-06/1/69285

Письмо Минфина России от 24.05.2012 N 03-03-06/1/271
Разъясняется, что с учетом положений ст. ст. 269, 272, 285 и 328 НК РФ определение предельной величины процентов, признаваемых расходом, производится без учета процентов по контролируемой задолженности, начисленных в предыдущих отчетных периодах, т.е. дискретно.
В случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим пересчет расходов в виде процентов за предыдущий отчетный период не производится.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.09.2010 N 03-03-05/158
Письмо Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/1/343

Письмо Минфина России от 23.10.2009 N 03-03-06/1/689
Минфин России разъяснил, что при определении налоговой базы за второй отчетный период (полугодие) величина расходов в виде процентов определяется как сумма расходов в виде процентов, рассчитанная за первый отчетный период (I квартал), увеличенная на сумму расходов в виде процентов, начисленных во II квартале.
Финансовое ведомство отметило, что в случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации во втором отчетном периоде по сравнению с первым отчетным периодом пересчет расходов в виде процентов за первый отчетный период не производится.

Постановление Президиума ВАС РФ от 17.09.2013 N 3715/13 по делу N А50-4254/2012
Суд установил, что по итогам отчетных периодов показатель отношения размера непогашенной контролируемой задолженности к собственному капиталу составлял более 3, но на конец года это соотношение стало менее 3. Исходя из этого, организация рассчитала величину предельных процентов по контролируемой задолженности методом нарастающего итога. В расходах были учтены все начисленные за год проценты без применения ограничения, предусмотренного п. 2 ст. 269 НК РФ. Инспекция сочла такой расчет неправомерным.
ВАС РФ поддержал налоговый орган, указав, что, исходя из системного анализа ст. ст. 269, 272, 285 и 328 НК РФ, исключена возможность определения предельной величины процентов нарастающим итогом. Признание (нормирование) расходов таким способом осуществляется только в отношении не признанных ранее затрат.
ВАС РФ отметил, что установленные п. 2 ст. 269 НК РФ правила определения предельной величины процентов по контролируемой задолженности перед иностранной организацией исключают возможность исчисления процентов нарастающим итогом. Данная норма прямо указывает на необходимость определения таких показателей, как величина задолженности, активы и обязательства организации, собственный капитал и доля в уставном капитале, на последнее число каждого отчетного периода. Налоговым кодексом РФ не предусмотрено суммирование этих показателей по итогам полугодия, девяти месяцев.
Таким образом, в случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим расходы в виде процентов за предыдущий отчетный период пересчету не подлежат.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2014 N Ф05-16745/2013 по делу N А40-16818/13

5. ПЕРЕКВАЛИФИКАЦИЯ ПРОЦЕНТОВ В ДИВИДЕНДЫ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

5.1. Является ли заемщик налоговым агентом по налогу на прибыль, если проценты по контролируемой задолженности выплачиваются заимодавцу - российской организации (п. 6 ст. 269 НК РФ)? >>>
5.2. Приравниваются ли к дивидендам проценты по контролируемой задолженности в части, превышающей предельный размер, если в соглашении об избежании двойного обложения прямо не предусмотрена возможность переквалификации процентов по займу (кредиту) в дивиденды (п. 6 ст. 269 НК РФ)? >>>

5.1. Является ли заемщик налоговым агентом по налогу на прибыль, если проценты по контролируемой задолженности выплачиваются заимодавцу - российской организации (п. 6 ст. 269 НК РФ)?

Положительная разница между начисленными и предельными процентами по контролируемой задолженности приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ (п. 6 ст. 269 НК РФ). До 31.12.2016 (включительно) сходные положения содержались в п. 4 ст. 269 НК РФ.
Дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, относятся к доходам иностранной организации от источников в России и подлежат обложению налогом. В этом случае исчислять и удерживать налог должен налоговый агент, за исключением случаев, указанных в п. 2 ст. 310 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 309, п. 2 ст. 310 НК РФ).
Согласно позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ, выраженной в Определении от 18.03.2016 по делу N 305-КГ15-14263, А40-87775/14 (приведено в Обзоре судебной практики (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016) и в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России для использования в работе), возложение на заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов российской организации - аффилированному лицу иностранной организации не основано на законе. В п. 13 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017), указано, что возникновение контролируемой задолженности в результате выдачи займа российской организацией приводит только к ограничению вычета процентов у заемщика при исчислении налога на прибыль. Позиция Минфина России заключается в том, что при выплате российской организации положительной разницы между суммой начисленных и предельных процентов организация-заемщик не удерживает налог с дивидендов. Есть судебные акты с аналогичными выводами.

Подробнее см. документы

Определение Верховного Суда РФ от 18.03.2016 по делу N 305-КГ15-14263, А40-87775/14 (приведено в Обзоре судебной практики (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016) и в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России от 07.07.2016 N СА-4-7/12211@ для использования в работе)
По мнению инспекции, налогоплательщик в нарушение п. 4 ст. 269 НК РФ неправомерно не исполнил обязанности налогового агента в отношении доходов иностранной компании, полученных в виде дивидендов. К ним были отнесены проценты по контролируемой задолженности, выплаченные российской организации.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ признала незаконным возложение на российскую организацию-заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по такому займу и указала следующее.
Из буквального содержания п. 2 ст. 269 НК РФ следует, что к контролируемой задолженности отнесены в том числе долговые обязательства перед российскими организациями - аффилированными лицами иностранных организаций. В этом случае контролируемая задолженность лишь считается (приравнивается) к возникшей перед иностранной организацией. Пункт 4 ст. 269 НК РФ, устанавливая правило о налогообложении процентов в режиме дивидендов, самостоятельно не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций. Возникновение обязанности налогового агента в отношении доходов иностранной организации, включая налог с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации. Глава 25 НК РФ не содержит положений, которые бы относили к объекту налогообложения иностранных организаций не полученные ими дивиденды (и приравненные к ним платежи). Предложенное инспекцией толкование п. 4 ст. 269 НК РФ не отвечает требованиям определенности законно установленного налога и может повлечь двойное налогообложение спорных сумм как доходов иностранной организации и как доходов российской организации - заимодавца.
Также отмечено, что обстоятельства, которые бы указывали на скрытую выплату налогоплательщиком дивидендов в пользу иностранной компании, установлены не были.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.04.2016 N Ф04-852/2016 по делу N А81-3540/2015
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.01.2017 N Ф05-20982/2015 по делу N А40-81712/2015
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25.01.2018 N Ф06-28406/2017 по делу N А55-12849/2016
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.04.2016 N Ф06-21620/2013 по делу N А55-10796/2014

Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017)
В п. 13 Обзора рассмотрена ситуация, когда у заемщика возникла контролируемая задолженность перед российской организацией. По мнению инспекции, заемщик должен был, в частности, исполнить обязанности налогового агента. Однако суд первой инстанции указал, что п. 4 ст. 269 НК РФ не применяется, когда проценты выплачиваются между двумя российскими организациями.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ поддержала позицию суда первой инстанции. Она отметила, что возникновение обязанности налогового агента по налогу с доходов иностранной организации (включая налог с дивидендов) обусловлено их реальной выплатой иностранной организации. Обстоятельств, указывающих на скрытую выплату дивидендов в пользу иностранной фирмы, не установлено.

Письмо Минфина России от 14.05.2015 N 03-08-05/27557
Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, при которой российская организация - заемщик (100 процентов уставного капитала которой принадлежит иностранной компании) заключила договор займа (кредита) с российской организацией, не являющейся аффилированным лицом как по отношению к указанной иностранной компании, выступающей поручителем по кредиту, так и по отношению к заемщику. Минфин России отметил, что налогообложение у источника при выплате доходов в виде процентов, выплачиваемых российскими организациями, по долговым обязательствам, оформленным договором займа (кредитным договором) с российскими организациями, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. Со ссылкой на п. 7 ст. 3 НК РФ министерство сделало вывод о том, что при выплате российской организации положительной разницы между суммой начисленных процентов и суммой предельных процентов, исчисленной на основании п. 2 ст. 269 НК РФ, удержание налога с дивидендов организацией-заемщиком не производится.

Письмо Минфина России от 06.03.2014 N 03-08-05/9669
Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, при которой российская организация (более 20 процентов которой принадлежит иностранной компании) заключила договор займа (кредита) с российской организацией (банком), не являющейся аффилированным лицом как по отношению к указанной иностранной компании, выступающей поручителем по кредиту, так и по отношению к российской организации, являющейся заемщиком.
Минфин указал, что в данном случае фактически выплата положительной разницы между суммами начисленных и предельных процентов осуществляется российской, а не иностранной организации. При этом для заимодавца (кредитора) сумма процентов по договору займа (кредита) признается доходом в полном объеме. Это объясняется тем, что правила ст. 269 НК РФ устанавливают особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, а не к доходам. Налоговым кодексом РФ не предусмотрено налогообложение у источника при выплате доходов в виде процентов по долговым обязательствам, выплачиваемых российским организациям по договорам займа (кредита) с российскими организациями. Таким образом, при выплате российской организации положительной разницы между суммами начисленных и предельных процентов организация-заемщик не удерживает налог с дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Письма Минфина России от 14.01.2014 N 03-08-05/535, от 11.12.2013 N 03-03-06/1/54311
Письмо Минфина России от 23.12.2013 N 03-08-05/56706
Письмо Минфина России от 27.11.2013 N 03-08-05/51219

Письмо Минфина России от 21.06.2013 N 03-08-05/23521
Финансовое ведомство разъяснило, что гл. 25 НК РФ не предусмотрена обязанность исчислить, удержать и перечислить налог в бюджет с положительной разницы между начисленными и предельными процентами в случае, когда договор займа заключен между двумя российскими организациями.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.12.2009 N 03-08-05

Письмо Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/2/92
Минфин России рассмотрел ситуацию, в соответствии с которой российская организация получает заем от другой российской организации, задолженность по которому признается контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ. Минфин указал, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрено налогообложение у источника доходов, выплачиваемых российским организациям в виде процентов по долговым обязательствам, оформленным договором займа с российскими организациями.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.11.2015 N Ф07-6553/2015 по делу N А05-12258/2014
По мнению инспекции, организация неправомерно не исполнила обязанности налогового агента при начислении процентов российской организации по сделке, признанной контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.
Суд указал, что такая позиция приводит к тому, что с одной суммы - положительной разницы между начисленными и предельными процентами, которая в целях налогообложения приравнивается к дивидендам, налог будет исчислен дважды: заемщик как налоговый агент исчислит налог с дивидендов, а российская организация - заимодавец включит полученные проценты в налогооблагаемый доход. Исчисление налога дважды противоречит конституционному принципу однократности налогообложения доходов.
Нормами Налогового кодекса РФ не предусмотрено возложение на российскую организацию - заемщика обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с процентов по займу, выплачиваемых российской организации - заимодавцу. Такая обязанность возникает у российской организации только при выплате процентов иностранной организации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.11.2014 по делу N А56-50567/2013

Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2011 N КА-А40/9171-11 по делу N А40-142788/10-13-856
Суд установил, что налогоплательщик-заемщик и российские организации - заимодавцы являются аффилированными лицами относительно иностранных компаний.
Суд отметил, что в такой ситуации положительная разница между начисленными и предельными процентами в целях налога на прибыль приравнивается к дивидендам, уплаченным иностранной организации. Однако если долговое обязательство возникло перед российской организацией, то проценты фактически уплачиваются не иностранному, а российскому лицу. Таким образом, источник выплаты дивидендов отсутствует и обязанность налогового агента по исчислению и уплате в бюджет налога на доходы иностранных юридических лиц также не возникает. Такое удержание налога привело бы к двойному налогообложению суммы процентов (налогом на дивиденды у заемщика и налогом на прибыль организаций у заимодавца).
Суд также учел разъяснения Минфина России, согласно которым налогообложение доходов российских организаций в виде процентов по долговым обязательствам у источника выплаты такого дохода Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

5.2. Приравниваются ли к дивидендам проценты по контролируемой задолженности в части, превышающей предельный размер, если в соглашении об избежании двойного налогообложения прямо не предусмотрена возможность переквалификации процентов по займу (кредиту) в дивиденды (п. 6 ст. 269 НК РФ)?

По вопросу учета в расходах процентов по контролируемой задолженности см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Положительная разница между начисленными и предельными процентами по контролируемой задолженности приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ (п. 6 ст. 269 НК РФ).
В соглашениях об избежании двойного налогообложения, как правило, содержатся определения дивидендов и процентов. В некоторых соглашениях установлено, что дивиденды - это доходы от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, но дающих право на участие в прибыли, а также доходы от других корпоративных прав, которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций, в соответствии с законодательством того государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль. Процентами считаются доходы от долговых требований любого вида (см., например, ст. ст. 10 и 11 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Финляндской Республики от 04.05.1996). В таких соглашениях чаще всего прямо не предусмотрена возможность переквалификации процентов по контролируемой задолженности в дивиденды.
В ст. 7 НК РФ установлен приоритет норм международных договоров России над национальным законодательством. Аналогичное правило предусмотрено и в п. 4 ст. 15 Конституции РФ.
Согласно позиции, выраженной Минфином России и УФНС России по г. Москве, переквалификация процентов в дивиденды является правомерной. Есть судебные акты, подтверждающие данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.12.2017 N 03-03-06/1/87340
Финансовое ведомство разъяснило: положения ст. 269 НК РФ позволяют квалифицировать доход в виде процентов по долговым обязательствам как дивиденды. Облагать такой доход налогом следует в том же порядке, что и доходы от акций или других прав, дающих право на участие в прибыли компании. Противоречий между положениями соглашений об избежании двойного налогообложения и правилами налогового законодательства РФ, касающегося недостаточной капитализации, нет.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.06.2017 N 03-08-05/36973

Письмо Минфина России от 17.06.2013 N 03-03-06/1/22382
Ведомство разъясняет, что в соответствии со ст. 10 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки от 17.06.1992 об избежании двойного налогообложения термин "дивиденды" означает доходы не только от акций, но также и от других корпоративных прав, которые подлежат такому же налогообложению, как и доходы от акций в соответствии с законодательством того государства, резидентом которого является организация, распределяющая прибыль.
Термин "дивиденды" также подразумевает доход от соглашений, включая долговые обязательства, предусматривающие участие в прибылях, в случае если они определяются таким образом по законодательству договаривающегося государства, в котором возникает доход. Этот термин применительно к Российской Федерации включает прибыль, переводимую за границу иностранным участникам предприятия с иностранными инвестициями, созданного по законам Российской Федерации.
Исходя из этого, приравненные к дивидендам проценты по контролируемой задолженности облагаются в соответствии со ст. 10 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки при условии представления иностранной организацией подтверждения постоянного местонахождения за рубежом в соответствии со ст. 312 НК РФ.

Письмо Минфина России от 06.10.2011 N 03-08-05/1
Ведомство отмечает, что государственные органы РФ и ФРГ в Меморандуме о взаимопонимании от 26.09.2011 определили, что применение правил "тонкой капитализации", установленных национальным законодательством в отношении взаимозависимых компаний, не противоречит положениям Соглашения. Таким образом, к выплачиваемому процентному доходу применяются нормы ст. 269 НК РФ, предусматривающие возможность переквалификации процентов в дивиденды в части, превышающей предельный размер, установленный п. 2 ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.09.2011 N 03-08-05

Письмо Минфина России от 05.04.2012 N 03-08-05
Разъясняется, что к виду дохода, квалифицированному как дивиденды согласно п. 4 ст. 269 НК РФ, применяются положения ст. 10 "Дивиденды" Конвенции об устранении двойного налогообложения и налогообложение осуществляется по ставкам, установленным в данной статье Конвенции.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.08.2010 N 03-08-05/1

Письмо Минфина России от 06.10.2010 N 03-08-13
Разъясняется, что нормы международных соглашений имеют приоритет над положениями российского законодательства. Соглашение об избежании двойного налогообложения между РФ и Кипром определяет термин "дивиденды" как доходы не только от акций, но и от других корпоративных прав, которые подлежат такому же налогообложению, как и доходы от акций, в соответствии с законодательством государства, резидентом которого является организация, распределяющая прибыль.
На этом основании финансовое ведомство делает вывод о том, что отсутствует противоречие между Соглашением и нормами Налогового кодекса РФ о недостаточной капитализации, а значит, проценты, выплаченные сверх предельного размера, облагаются как дивиденды.

Письмо Минфина России от 26.05.2010 N 03-08-05
Разъясняется, что к виду дохода, квалифицированному как дивиденды согласно п. 4 ст. 269 НК РФ, применяются положения ст. 10 "Дивиденды" Соглашения об избежании двойного налогообложения между РФ и Кипром и налогообложение осуществляется по ставкам, установленным в данной статье Соглашения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.05.2010 N 03-08-05

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023307@
Разъясняется, что доход в виде положительной разницы между начисленными и предельными процентами приравнивается к дивидендам на основании п. 4 ст. 269 НК РФ. В отношении данных выплат применяется ставка налогообложения, предусмотренная ст. 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерландов от 16.12.1996.

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.03.2015 N Ф10-361/2015 по делу N А54-979/2014
Суд отклонил довод организации о том, что инспекция неправомерно приравняла проценты по договорам займа к дивидендам, не приняв во внимание положения п. 3 ст. 10 Соглашения между Российской Федерации и Великим Герцогством Люксембург.
Суд указал, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и должна облагаться налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.01.2015 N Ф05-16095/2014 по делу N А40-27810/14
Суд отклонил довод организации о том, что исходя из п. 5 ст. 11 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 15.02.1994 (далее - Конвенция) переквалификация процентов в дивиденды в обоих государствах запрещена.
Суд указал, что положения п. 5 ст. 11 Конвенции не исключают возможности применения п. 2 ст. 269 НК РФ.
Таким образом, суд пришел к выводу, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами правомерно была квалифицирована налоговым органом как дивиденды, уплаченные иностранной организацией, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и обложена налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.06.2015 N Ф07-3729/2015 по делу N А56-41307/2014
Суд указал, что положения ст. 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 (в редакции, действовавшей до вступления в силу Протокола о внесении изменений в данное Соглашение от 07.10.2010 (далее - Соглашение)) предоставляют России право обложения доходов в виде дивидендов, выплачиваемых иностранной компании российской компанией, при условии, что такой вид дохода подлежит налогообложению в соответствии с российским законодательством в области налогов и сборов.
Установив, что организация при выплате (начислении) иностранной компании процентов обязана была в силу наличия контролируемой задолженности применить правила, установленные п. 2 ст. 269 НК РФ, и соответствующие положения Соглашения, суды признали правомерной произведенную инспекцией на основании п. 4 ст. 269 НК РФ переквалификацию положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с указанным выше порядком, в дивиденды.

Постановление ФАС Центрального округа от 30.05.2013 по делу N А68-7455/2012
Суд указал, что к выплаченным иностранной компании процентам по контролируемой задолженности должны применяться нормы п. 4 ст. 269 НК РФ, предусматривающие их переквалификацию в дивиденды в части, превышающей предельный размер процентов.
При этом суд отклонил ссылку налогоплательщика на п. 2 ст. 10 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество", определяющего термин "дивиденды". Суд отметил, что на основании п. 5 Протокола к Соглашению установлены исключения из данной нормы.
Таким образом, суд пришел к выводу, что переквалифицированные из процентов дивиденды подлежат налогообложению по правилам ст. ст. 284, 309, 310 НК РФ по ставкам, установленным в п. 1 ст. 10 Соглашения.
Кроме того, суд отклонил доводы о том, что дивиденды не могут быть выплачены контрагентом, который имеет косвенную долю в уставном капитале налогоплательщика. Спорные суммы сами по себе не являются дивидендами, а лишь приравниваются к ним в целях налогообложения.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2013 по делу N А56-23858/2011
Суд отметил, что в силу наличия контролируемой задолженности при выплате процентов подлежат применению положения ст. 269 НК РФ и ст. 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Финляндской Республики об избежании двойного налогообложения от 04.05.1996. На этом основании суд пришел к выводу о том, что выплаченные проценты подлежат переквалификации в дивиденды.

Постановление ФАС Московского округа от 19.11.2012 по делу N А40-37344/11-107-160
Суд указал, что рассчитанный с учетом коэффициента капитализации предельный размер подлежащих учету процентов равен 0 руб.
Таким образом, вся сумма уплаченных процентов на основании п. 4 ст. 269 НК РФ подлежит переквалификации в дивиденды с уплатой налога по ставкам, установленным п. 3 ст. 284 НК РФ.

6. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ ПО ДОГОВОРУ КРЕДИТА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

6.1. Применяется ли для целей налога на прибыль ст. 269 НК РФ при учете в расходах комиссионного вознаграждения, уплаченного банку по договору кредита (ст. 269 НК РФ)?

Расходы на оплату услуг банка могут относиться как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). В то же время в пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что расходы в виде процентов, начисленных по договору кредита, определяются в соответствии со ст. 269 НК РФ. А ст. 269 НК РФ устанавливает предельный размер процентов, которые налогоплательщик вправе учесть при налогообложении прибыли.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что соблюдение условий, предусмотренных ст. 269 НК РФ, обязательно в случае, если комиссия банка установлена в процентах от суммы кредита. Подобного мнения придерживается УФНС России по г. Москве. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.
В то же время имеются судебные акты, в которых указано, что комиссионное вознаграждение банка следует квалифицировать по пп. 25 п. 1 ст. 264 или пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, а не по пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, т.е. без учета ограничений. Некоторые авторы поддерживают данную позицию.
Третья точка зрения, выраженная в авторских консультациях, заключается в том, что при решении вопроса о нормировании данных расходов следует руководствоваться существом хозяйственной операции, а не ее формой. Поэтому применять ограничения необходимо лишь в случае, когда под видом комиссионного вознаграждения банк фактически устанавливает проценты за пользование кредитом.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Статья 269 НК РФ применяется, если комиссия банка определена в процентах от суммы непогашенного кредита

Письмо Минфина России от 16.02.2011 N 03-07-08/43
Финансовое ведомство отмечает, что если комиссионное вознаграждение, уплаченное организации-кредитору, выражено в процентах, то расходы по выплате указанной комиссии признаются с соблюдением ограничений, которые установлены в ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.11.2009 N 03-03-06/1/776
Письмо Минфина России от 22.07.2008 N 03-03-06/1/418
Письмо Минфина России от 25.07.2007 N 03-03-06/1/526
Консультация эксперта, 2012

Письмо Минфина России от 10.12.2007 N 03-03-06/1/838
В документе разъясняется: если комиссионное вознаграждение банку установлено в процентах от суммы лимита выдачи денежных средств или лимита задолженности, то оно включается в состав внереализационных доходов.

Письмо Минфина России от 29.08.2011 N 03-03-06/1/534
Финансовое ведомство разъясняет, что комиссионное вознаграждение банку за часть не использованных организацией денежных средств, если оно выражено в процентном соотношении, включается в состав внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Если же это комиссионное вознаграждение представляет собой фиксированную величину в абсолютном выражении, то его можно учесть в качестве прочих расходов (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/145
Письмо Минфина России от 15.05.2008 N 03-03-06/1/315
Письмо Минфина России от 29.10.2007 N 03-03-06/1/738
Письмо УФНС России по г. Москве от 06.07.2011 N 16-15/065625@

Письмо Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/1/13
Указано, что премия банка за досрочное погашение кредита, если размер этой премии заранее определялся в договоре как компенсация упущенной выгоды кредитора исходя из недополученной суммы процентов (либо с применением повышенной ставки процента), учитывается в расходах по правилам ст. 269 НК РФ.

Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-04/1/765
В Письме разъяснено, что комиссионное вознаграждение банку по договору кредита может учитываться в расходах без соблюдения условий, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Однако если комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена в процентах от суммы непогашенного кредита, то на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указанные затраты определяются по правилам ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/1/486
Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/427
Письмо Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/329
Письмо Минфина России от 26.01.2006 N 03-03-04/1/64
Консультация эксперта, 2007
Статья: Налоговый учет расходов на оплату услуг банка и выплату процентов по кредиту ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 6)
Статья: Учет сумм комиссии за открытие и обслуживание кредитной линии ("Налоговый вестник", 2006, N 11)
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. Сумму комиссии банку следует квалифицировать по пп. 25 п. 1 ст. 264 или пп. 15 п. 1 ст. 265, а не по пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2012 по делу N А40-271/12-91-2
Суд указал, что выраженное в процентах вознаграждение банка за открытие кредитной линии не является процентами по долговым обязательствам независимо от методики определения размера платы за услугу. В связи с этим налогоплательщик правомерно учел затраты на выплату банку комиссионного вознаграждения по пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2012 по делу N А40-43771/11-90-188
Суд указал, что комиссия банка за проведение операций по ссудному счету является платой за услуги банка, сопутствующие предоставлению кредита. В связи с этим такая комиссия не может считаться процентами за пользование денежными средствами. В гл. 25 НК РФ не предусмотрено нормирования расходов на услуги банков.

Постановление ФАС Московского округа от 11.04.2011 N КА-А40/1664-11-2 по делу N А40-95779/09-122-695
Суд указал, что расходы на оплату услуг банка нужно включать в состав внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ либо в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поскольку каких-либо ограничений в отношении перечня видов оказываемых банками услуг не предусмотрено, общество правомерно учло расходы на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Суд сделал вывод, что в силу пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на оплату услуг банков относятся к прочим расходам налогоплательщика, если они связаны с производством и (или) реализацией, а в остальных случаях в силу пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ они относятся к внереализационным расходам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2007 по делу N А12-11353/06-С60
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.11.2006 по делу N А12-7809/06-С51-5/38

Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2011 N КА-А40/5643-11 по делу N А40-51039/10-4-280
Суд указал, что налогоплательщик правомерно признал в качестве внереализационных расходов платежи, выплаченные банкам за обслуживание кредитной линии и ведение ссудного счета. При этом суд отклонил доводы налогового органа о том, что указанные платежи следует квалифицировать как проценты по долговому обязательству, которые согласно ст. 269 НК РФ нормируются.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2009 по делу N А13-9281/2008
Постановление ФАС Уральского округа от 10.10.2006 N Ф09-9113/06-С7 по делу N А50-7458/06
Постановление ФАС Центрального округа от 11.12.2007 по делу N А64-8262/06-19
Постановление ФАС Центрального округа от 04.12.2007 по делу N А54-224/2007-С13 (Определением ВАС РФ от 03.04.2008 N 4065/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 11.10.2012 по делу N А40-129907/11-75-520
Суд, проанализировав положения Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности", п. 1 ст. 819 ГК РФ, указал, что ведение банком ссудного счета при предоставлении кредита является самостоятельной банковской операцией и не относится к долговым обязательствам в смысле п. 1 ст. 269 НК РФ. Плата же за такое ведение независимо от способа определения ее размера (в твердой сумме, в процентном отношении к размеру предоставленного кредита и т.п.) является самостоятельным платежом за предоставленные банковские услуги.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 13.05.2008 по делу N А64-3694/07-13

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.03.2009 по делу N А57-22510/2007 (Определением ВАС РФ от 08.07.2009 N ВАС-8042/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что плата за ведение ссудного счета является банковской операцией, а особенности, предусмотренные ст. 269 НК РФ, не распространяются на расходы в отношении услуг банков, указанных в пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.01.2008 N А19-8878/07-15-Ф02-9896/07 по делу N А19-8878/07-15

Консультация эксперта, 2013
Автор указал, что комиссия банка за предоставление кредита является вознаграждением банка за банковские операции и не относится к долговым обязательствам. Следовательно, налогоплательщик вправе учесть расходы на оплату комиссии, установленную банком за предоставление кредита, на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Статья: Аналогия вне закона (примеры недопустимого отступления от буквального текста Налогового кодекса) ("Главная книга", 2010, N 1)
Автор указывает, что обслуживание кредита - услуга по открытию и ведению банковского ссудного счета, пусть даже она и связана с выдачей кредита. Поэтому вознаграждение по нему не является платой за пользование займом и учитывается в налоговых расходах полностью независимо от того, установлено оно в твердой сумме или в процентах от какой-либо суммы.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.10.2007
Автор указывает, что независимо от формы уплаты комиссионного вознаграждения его сумма учитывается при налогообложении прибыли полностью, без учета ограничений, установленных ст. 269 НК РФ. Указанные расходы могут признаваться либо как внереализационные (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ), либо как прочие, связанные с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), - смотря на какие цели используются заемные денежные средства.

Статья: Расчет налога на прибыль: нормирование процентов по кредитам и займам ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 19)
Автор указывает, что в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков относятся к внереализационным и не нормируются.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.12.2006
Автор отмечает, что независимо от формы уплаты комиссионного вознаграждения его сумма должна учитываться как расходы на оплату услуг банка по пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, т.е. без учета ограничений, установленных ст. 269 НК РФ. Обосновывается это тем, что проценты по долговым обязательствам и затраты на оплату услуг банка отличаются по своей экономической сущности, являются самостоятельными видами расходов и отождествлять их неправомерно.

Консультация эксперта, 2005
Автор делает вывод, что если плата за открытие кредитной линии исчисляется как определенный договором процент от суммы непогашенных кредитов, например, на конец месяца, то ее размер не зависит от времени фактического пользования заемными средствами, ее следует признавать платой за услуги банка, которую можно учитывать в составе прочих расходов в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ - если они связаны с производством и реализацией, либо в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ) - во всех остальных случаях. Если плата, предусмотренная договором, определяется как сумма процентов за фактическое пользование заемными средствами (исходя из процентной ставки по кредиту, установленной банком), то ее следует нормировать по правилам ст. 269 НК РФ.

Позиция 3. Применение ст. 269 НК РФ зависит от хозяйственной сущности комиссии

Статья: Цена кредита ("Налоговые споры", 2007, N 2)
Автор указывает, что если при открытии кредитной линии был уплачен разовый платеж, включающий в себя плату за открытие и ведение ссудного счета, за выдачу кредита, то он признается в расходах без соблюдения ограничений, установленных ст. 269 НК РФ, независимо от того, каким образом установлена сумма вознаграждения - в процентах от суммы кредита или в фиксированной сумме. Если же договором предусмотрено, что кроме процентов за кредит взимается плата за услуги различного характера, связанные с обслуживанием кредита, и вознаграждение банку рассчитывается в зависимости от остатка, то таким образом банк пытается управлять своей доходностью. А это уже ближе к процентам по кредиту. Следовательно, должен применяться пп. 2 п. 1 ст. 265 и ст. 269 НК РФ.

7. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ ПО ДОГОВОРУ ФАКТОРИНГА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

7.1. Применяется ли для целей налога на прибыль ст. 269 НК РФ к комиссионным вознаграждениям, выплачиваемым по договору факторинга (п. 1 ст. 269 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что комиссионные вознаграждения по договору факторинга, выраженные в процентах, учитываются в расходах с учетом ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.
В то же время есть судебные решения и работы авторов, в которых указано, что ограничения, установленные ст. 269 НК РФ, к вознаграждениям по договору факторинга не применяются.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Статья 269 НК РФ применяется к комиссии, выраженной в процентах

Письмо Минфина России от 13.05.2009 N 03-07-11/136
Указано, что комиссионное вознаграждение по договору факторинга, выраженное в процентах, учитывается в расходах в соответствии со ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.08.2008 N 03-03-06/1/437

Письмо Минфина России от 06.11.2007 N 03-03-06/1/772
Финансовое ведомство разъясняет, что комиссия за факторинговое обслуживание (проценты от суммы счета-фактуры - за административное управление задолженностью) и комиссия за предоставление денежных средств клиенту фактором в рамках факторингового обслуживания за каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления соответствующих денежных средств на счета фактора (проценты от суммы финансирования) приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам с учетом положений ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.07.2006 N 03-03-04/1/597
Письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/529
Письмо Минфина России от 18.01.2006 N 03-03-04/1/33
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.08.2012 N 16-15/076186@

Письмо Минфина России от 17.04.2008 N 03-03-06/1/284
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на оплату услуг финансового агента, выраженные в виде процентов за предоставление банком в пользование денежных средств, и расходы в виде определенной величины начисляемых процентов по данному договору признаются по пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ с учетом ограничений, установленных в ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.03.2005 N 03-03-01-04/1/91

Письмо Минфина России от 29.11.2005 N 03-03-04/1/380
Указано, что если организация-клиент должна в соответствии с договором факторинга вернуть банку ранее перечисленную ей сумму в случае непогашения должником дебиторской задолженности, а плата за факторинговое обслуживание выражена в процентах от этой суммы, то такие расходы признаются с соблюдением требований, установленных ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.04.2005 N 03-03-01-04/1/206
Письмо УМНС России по г. Москве от 22.01.2004 N 26-12/5097

Позиция 2. Статья 269 НК РФ не применяется

Постановление ФАС Московского округа от 16.02.2011 N КА-А40/16965-10 по делу N А40-160420/09-115-1142
Суд указал, что договор заключен в соответствии с положениями гл. 43 ГК РФ ("Финансирование под уступку денежного требования"), поэтому вознаграждение по данному договору не может быть отнесено к долговым обязательствам, о которых идет речь в ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 10.04.2008 N Ф09-2195/08-С2 по делу N А76-4118/07
Постановление ФАС Уральского округа от 02.11.2005 N Ф09-4898/05-С7

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.04.2007 по делу N А12-14131/06-С61-5/38
Суд сделал вывод, что обязательство по договору факторинга не подпадает под понятие долгового обязательства в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ, следовательно, у налогоплательщика нет необходимости определять предельную величину затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2005, 28.07.2005 N КА-А40/7021-05

Статья: Учет и налогообложение расчетов по договору финансирования под уступку денежного требования ("Налоговый вестник", 2007, N 4)
Автор отмечает, что расходы в виде комиссии по договору факторинга могут учитываться в составе прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 либо в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом позиция Минфина России о необходимости нормирования данных расходов является недостаточно обоснованной, поскольку правоотношения сторон по договорам займа и кредита (гл. 42 ГК РФ) и по договорам факторинга (гл. 43 ГК РФ) выделены гражданским законодательством в самостоятельные институты гражданского права.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Факторинг: учет, налоги, право ("Бухгалтерский бюллетень", 2008, N 6)

Статья: Договор факторинга ("Новая бухгалтерия", 2007, N 9)
Автор делает вывод, согласно которому порядок учета расходов на выплату вознаграждения по договору факторинга не зависит от того, каким способом это вознаграждение было передано банку. Поэтому, даже если комиссия банка выражена в процентах, налогоплательщик все равно может признать понесенные расходы без учета ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.

Статья: Налогообложение факторинговых услуг ("Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 3)
Автор указывает, что ограничения, установленные ст. 269 для долговых обязательств, к договору факторинга не применяются.

8. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ ПО АККРЕДИТИВУ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

8.1. Применяется ли для целей налога на прибыль ст. 269 НК РФ при учете в расходах комиссионного вознаграждения, уплаченного по аккредитиву (ст. 269 НК РФ)?

Затраты на оплату услуг банка могут относиться как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В то же время в пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, признаются в соответствии со ст. 269 НК РФ. А ст. 269 НК РФ устанавливает предельный размер процентов, которые налогоплательщик вправе учесть при налогообложении прибыли.
Возникает вопрос, применяются ли положения ст. 269 НК РФ при учете комиссионного вознаграждения, уплаченного по аккредитиву.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что комиссия, выплачиваемая банку по аккредитиву и выраженная в процентах, учитывается в соответствии со ст. 269 НК РФ. Некоторые авторы поддерживают эту точку зрения.
В то же время есть работы авторов, согласно которым аккредитив относится к одной из форм безналичных расчетов, а не к долговому обязательству, поэтому положения о процентах к нему неприменимы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Статья 269 НК РФ применяется, если комиссия банка определена в процентах

Письмо Минфина России от 18.06.2009 N 03-03-06/1/408
Финансовое ведомство разъясняет, что комиссия за открытие аккредитива и комиссия за предоставление финансирования банком-эмитентом, выраженные в процентах, учитываются в соответствии со ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-06/1/22
Статья: Налоговые органы против налоговых экспертов ("Налоги" (газета), 2009, N 6)

Письмо Минфина России от 05.12.2008 N 03-03-06/1/673
Разъясняется, что если комиссионное вознаграждение за открытие аккредитива и проведение по нему платежей, выраженное в процентном отношении, установлено заранее, то такие расходы признаются процентами для целей налогообложения прибыли и учитываются в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 N 16-15/107278
Статья: Комментарий к Письмам Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-06/1/22 и от 19.01.2009 N 03-03-06/1/20 ("Консультант", 2009, N 10)

Позиция 2. Статья 269 НК РФ не применяется

Статья: Аналогия вне закона (примеры недопустимого отступления от буквального текста Налогового кодекса) ("Главная книга", 2010, N 1)
Автор указывает, что аккредитив - форма безналичных расчетов. Поэтому вознаграждение по нему не является платой за пользование займом и учитывается в налоговых расходах полностью независимо от того, установлено оно в твердой сумме или в процентах от какой-либо суммы.

Статья: "Учетные" особенности аккредитивов (бухгалтерский и налоговый учет аккредитивных расчетов при применении общего режима налогообложения) ("Главная книга", 2009, N 8)
Автор считает, что гражданское законодательство относит аккредитив не к долговым обязательствам, а к одной из форм безналичных расчетов (ст. 862 ГК РФ). Поэтому комиссия банка не может являться процентом по долговому обязательству.

9. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ ЗА ВЫДАЧУ
БАНКОВСКОЙ ГАРАНТИИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Применяется ли для целей налога на прибыль ст. 269 НК РФ при учете в расходах вознаграждения за выдачу банковской гарантии (пп. 25 п. 1 ст. 264, пп. 15 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ)?

Затраты на оплату услуг банка могут относиться как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В то же время в пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, признаются в соответствии со ст. 269 НК РФ. А ст. 269 НК РФ устанавливает предельный размер процентов, которые налогоплательщик вправе учесть при налогообложении прибыли.
Возникает вопрос, применяются ли положения ст. 269 НК РФ при учете вознаграждения за выдачу банковской гарантии.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что вознаграждение за выдачу банковской гарантии, выраженное в процентах, учитывается в соответствии со ст. 269 НК РФ.
В то же время есть работы авторов, согласно которым положения ст. 269 НК РФ к спорному вознаграждению неприменимы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Статья 269 НК РФ применяется, если комиссия банка определена в процентах

Письмо Минфина России от 16.01.2008 N 03-03-06/1/7
Разъясняется, что если комиссионное вознаграждение по договору банковской гарантии установлено в процентах, то такие суммы приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам.

Позиция 2. Статья 269 НК РФ не применяется

Статья: Аналогия вне закона (примеры недопустимого отступления от буквального текста Налогового кодекса) ("Главная книга", 2010, N 1)
Автор указывает, что банковская гарантия - это способ обеспечения исполнения обязательства. Поэтому вознаграждение по такой сделке не является платой за пользование займом и учитывается в расходах полностью независимо от того, установлено оно в твердой сумме или в процентах от какой-либо суммы.

Книга: Займы, кредиты, долговые ценные бумаги. Справочная книга бухгалтера (Ефремова А.А.) ("Налоговый вестник", 2009)
Автор отмечает, что банковская гарантия относится к способам обеспечения исполнения обязательств, а вознаграждение гаранта никак не связано с пользованием заемными средствами. Поэтому оно может в полном объеме без каких-либо ограничений учитываться в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Статья: Как учесть вознаграждение за выдачу банковской гарантии для целей налогообложения прибыли ("Главная книга", 2009, N 10)
Автор полагает, что в отношении комиссии за выдачу банковской гарантии не должно действовать ограничение, установленное п. 1 ст. 269 НК РФ. У налогоплательщика есть право полностью учесть такие расходы согласно пп. 15 п. 1 ст. 265 либо пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Сложные сделки: учет, налоги, право (Кисурина Л.Г.) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2007)

Практическое пособие по налогу на прибыль
По мнению автора, банковская гарантия относится к способам обеспечения исполнения обязательства и имеет достаточно сложную природу. Соглашение о предоставлении банковской гарантии является разновидностью договора комиссии, который, в свою очередь, входит в группу договоров по оказанию услуг. Поэтому каких-либо заимствований между организацией и банком не происходит. А следовательно, вознаграждение в пользу банка в виде процентов от суммы банковской гарантии не является процентами по долговому обязательству.

Консультация эксперта, 2008
Автор считает, что затраты на оплату услуг банка по предоставлению банковской гарантии могут относиться к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), или к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ) полностью без ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.

РАСХОДЫ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ В ЦЕЛЯХ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 270 НК РФ)

1. УЧЕТ ПЕНЕЙ, ШТРАФОВ И ИНЫХ САНКЦИЙ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Можно ли учесть при налогообложении прибыли санкции, выплачиваемые по договорам аренды государственного (муниципального) имущества (п. 2 ст. 270 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли учесть при налогообложении прибыли суммы исполнительского сбора (пп. 10 п. 1 ст. 265, п. 2 ст. 270 НК РФ)? >>>

1.1. Можно ли учесть при налогообложении прибыли санкции, выплачиваемые по договорам аренды государственного (муниципального) имущества (п. 2 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах суммы санкций, перечисляемых в бюджет. Вместе с тем прямого запрета учитывать санкции по гражданско-правовым договорам, заключенным с госорганами, в Налоговом кодексе РФ нет.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в том, что санкции за нарушение обязательств, предусмотренных гражданско-правовыми договорами, можно учесть при налогообложении прибыли. Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие данный подход.
Ранее Минфин России считал, что санкции по гражданско-правовым договорам не учитываются при налогообложении прибыли. Есть судебное решение, в котором высказана аналогичная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Санкции, выплачиваемые по договорам аренды государственного (муниципального) имущества, можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 06.11.2009 N 03-03-06/1/729
Финансовое ведомство указывает, что в соответствии со ст. 124 ГК РФ органы государственной власти участвуют в гражданских отношениях на равных правах с иными субъектами правоотношений. Поэтому расходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение обязательств, предусмотренных договорами, заключенными с органами государственной власти, учитываются по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Положения п. 2 ст. 270 НК РФ на данные расходы не распространяются.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.2007 по делу N А43-14231/2006-14-86
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел в составе расходов сумму пеней, уплаченных им в связи с нарушением договорных обязательств по аренде земли у муниципального образования.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2006 по делу N А56-13319/2006
Суд указал, что арендная плата по договору не относится к налоговым платежам. Соответственно пени, которые начислены за несвоевременное исполнение обязательств, вытекающих из договора аренды, также не являются налоговыми платежами. Поэтому правила п. 2 ст. 270 НК РФ в данном случае не применяются. Суммы пеней можно учесть при налогообложении прибыли на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Консультация эксперта, 2011
Автор отмечает, что уплата штрафа была вызвана несоблюдением условий договора аренды в связи с нарушением договорных обязательств. Следовательно, она может быть учтена в составе расходов по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Статья: Выгодное признание ("Налоговые споры", 2006, N 1)
Автор отмечает, что, если речь идет о гражданско-правовых отношениях, применять п. 2 ст. 270 НК РФ некорректно, поскольку в нем говорится о взыскании санкций в административном порядке.

Позиция 2. Санкции, выплачиваемые по договорам аренды государственного (муниципального) имущества, нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 10.11.2005 N 03-03-04/4/83
Финансовое ведомство отмечает, что расходы в виде уплаченных арендатором в федеральный бюджет пеней за просрочку платежей по аренде имущества, находящегося в государственной собственности, в соответствии с п. 2 ст. 270 НК не признаются в составе расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 по делу N А05-11805/2010
Суд указал, что пени за нарушение условий договора аренды подпадают под п. 2 ст. 270 НК РФ и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Кроме того, суд отметил: отсутствие у органа исполнительной власти субъекта РФ бесспорного права взыскания пеней не свидетельствует о том, что данные выплаты не являются санкцией, взимаемой государственной организацией, которой законодательством РФ предоставлено соответствующее право.

1.2. Можно ли учесть при налогообложении прибыли суммы исполнительского сбора (пп. 10 п. 1 ст. 265, п. 2 ст. 270 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 270 НК РФ в расходах по налогу на прибыль не учитываются пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет (в государственные внебюджетные фонды).
При этом судебные расходы можно учесть на основании пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Конституционный Суд РФ в Постановлении от 30.07.2001 N 13-П отметил, что исполнительский сбор является санкцией штрафного характера.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России и УФНС России по г. Москве, заключается в том, что исполнительский сбор нельзя учесть при налогообложении прибыли, так как он является не судебным расходом, а штрафом за неисполнение решения суда в добровольном порядке. Есть судебные акты, подтверждающие невозможность учета исполнительского сбора при налогообложении прибыли. Такого же подхода придерживаются и авторы.
В то же время имеется судебный акт, согласно которому исполнительский сбор учитывается при налогообложении прибыли.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Исполнительский сбор в расходах не учитывается

Письмо Минфина России от 08.04.2009 N 03-03-06/1/227
Финансовое ведомство разъясняет, что согласно п. 2 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы в виде штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций. Именно под действие этого пункта подпадают расходы по уплате исполнительского сбора.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.10.2005 N 03-03-04/1/159
Консультация эксперта, 2009

Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2005 N 20-12/56815
В Письме разъясняется, что исполнительский сбор носит штрафной характер и его нельзя отнести к расходам, связанным с совершением исполнительных действий, а следовательно, уплата этого сбора не связана с исполнением решения суда. Поэтому в составе внереализационных расходов эти затраты не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Уральского округа от 18.11.2008 N Ф09-8443/08-С3 по делу N А60-6107/08
Суд со ссылкой на Постановление Конституционного Суда РФ от 30.07.2001 N 13-П отметил, что исполнительский сбор является штрафной санкцией, поэтому не учитывается в расходах по налогу на прибыль в соответствии с п. 2 ст. 270 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 24.05.2007 по делу N А49-4493/2006-260А/17АК
Суд указал, что исполнительский сбор не входит в состав издержек, связанных с рассмотрением дела, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации и не подлежит отражению в составе расходов, формирующих прибыль организации.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.06.2007 по делу N А56-51992/2005
Суд указал, что исполнительский сбор не указан в перечне налогов и сборов, которые устанавливаются, изменяются или отменяются Налоговым кодексом РФ, и, следовательно, он не относится к сборам в смысле ст. 57 Конституции РФ. Более того, исполнительский сбор представляет собой санкцию штрафного характера, включение которой в расходы прямо запрещено п. 2 ст. 270 НК РФ. Поэтому сумма уплаченного исполнительского сбора не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что расходы по уплате исполнительского сбора в размере 7 процентов, взыскиваемого в соответствии с п. 1 ст. 81 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации на основании п. 2 ст. 270 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. Исполнительский сбор можно учесть в расходах

Постановление ФАС Центрального округа от 13.12.2005 N А48-1862/05-18
Суд указал, что положения пп. 10 и 13 п. 1 ст. 265 НК РФ распространяются и на исполнительский сбор, поэтому уплаченные суммы учитываются при налогообложении прибыли в качестве внереализационных расходов.

2. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С УСТАВНЫМ КАПИТАЛОМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Можно ли учесть при налогообложении прибыли стоимость услуг по оценке имущества, передаваемого в уставный капитал (п. 3 ст. 270 НК РФ)? >>>
2.2. Можно ли учесть при налогообложении прибыли расходы на приобретение доли в уставном капитале уже существующей организации (п. 3 ст. 270 НК РФ)? >>>

2.1. Можно ли учесть при налогообложении прибыли стоимость услуг по оценке имущества, передаваемого в уставный капитал (п. 3 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах сумму взноса в уставный капитал (п. 3 ст. 270). О невозможности учета платы за оценку данного имущества в НК РФ не говорится.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что стоимость услуг по оценке имущества, передаваемого в уставный капитал, можно учесть при налогообложении прибыли. Автор поддерживает данный подход.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.05.2007 по делу N А28-10704/2006-171/11
Суд признал правомерным включение в состав внереализационных расходов затраты по оценке собственного векселя, вносимого в качестве вклада в уставный капитал ООО. Эти расходы являются экономически обоснованными.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2005 N А56-24555/04
Суд указал, что в данном случае речь идет о включении в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, не расходов в виде взноса в уставный капитал, а расходов по оценке вносимого в уставный капитал имущества. Причем обязательность привлечения независимого оценщика для оценки неденежного вклада, вносимого в уставный капитал хозяйственного общества, прямо предусмотрена законодательством. Поэтому правила п. 3 ст. 270 НК РФ при учете расходов на оценку не применяются.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2008 по делу N А05-6869/2007
Суд пришел к выводу о том, что внесение налогоплательщиком имущества в уставный капитал другой организации направлено на получение дохода. Следовательно, расходы по оценке вносимого в уставный капитал имущества могут учитываться в составе внереализационных расходов.

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу, что затраты налогоплательщика на оценку имущества, внесенного в уставный капитал другой организации, можно учесть в составе расходов при соблюдении условий п. 1 ст. 252 НК РФ.

2.2. Можно ли учесть при налогообложении прибыли расходы на приобретение доли в уставном капитале уже существующей организации (п. 3 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах сумму взноса в уставный капитал (п. 3 ст. 270). О невозможности учета расходов на приобретение долей в организации, уставный капитал которой уже сформирован, НК РФ не говорит.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения и работа автора, из которых следует, что правило п. 3 ст. 270 НК РФ не распространяется на расходы, связанные с приобретением доли в уставном капитале уже существующей организации.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Уральского округа от 30.09.2009 N Ф09-510/09-С3 по делу N А47-9584/2008
Суд отметил, что положения п. 3 ст. 270 НК РФ не регулируют налогообложение операций по переходу (реализации) доли (части доли) участника общества третьим лицам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 24.12.2009 N КА-А40/13953-09 по делу N А40-51845/09-129-314

Постановление ФАС Центрального округа от 15.08.2005 N А36-106/2005
Суд указал, что при приобретении долей у участников общества по гражданско-правовым сделкам не происходит повторного формирования уставного капитала, в связи с чем при определении расходов в целях налогообложения прибыли нормы п. 3 ст. 270 НК РФ в данной части неприменимы.

Статья: Продажа доли в ООО ("Новая бухгалтерия", 2006, N 8)
Автор отмечает, что если организация приобрела долю в ООО не путем взноса в уставный капитал, а путем приобретения доли у другого лица, то п. 3 ст. 270 НК РФ неприменим. Ведь в таком случае нет расходов в виде взноса в уставный капитал, а есть расходы по покупке имущественных прав.

3. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ
НА УЛУЧШЕНИЕ АРЕНДОВАННОГО ИМУЩЕСТВА

3.1. Может ли арендатор учесть при налогообложении прибыли расходы на улучшение арендованного имущества, произведенное без согласия арендодателя (п. п. 5 и 16 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ содержит правила учета расходов на неотделимые улучшения, произведенные с согласия арендодателя (ст. 258). О том, как быть с расходами, произведенными без согласия арендодателя, НК РФ не говорит.
Официальная позиция, выраженная в письмах УФНС России по г. Москве, заключается в том, что расходы по улучшению арендованного имущества без согласия арендодателя не учитываются при налогообложении прибыли. Есть судебное решение, а также позиция автора, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2006 N 20-12/25161 "Об учете для целей налогообложения прибыли затрат по реконструкции арендуемого здания"
В Письме отмечается, что расходы капитального характера на неотделимые улучшения арендованного имущества, произведенные без согласия арендодателя и им не возмещаемые, не учитываются для целей налогообложения прибыли у организации-арендатора в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 16.02.2005 N 20-12/9793 "О порядке исчисления налога на прибыль организаций"
В документе указано, что если арендатор осуществляет неотделимые улучшения арендованного имущества и арендодатель не возмещает арендатору понесенные им расходы, то подобные затраты в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2016

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2011 по делу N А65-12958/2010
Суд указал, что если арендатор осуществляет неотделимые улучшения арендованного имущества, а арендодатель не возмещает ему понесенные расходы, то подобные затраты нельзя учесть для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ.

4. УЧЕТ СУММЫ ЗАДАТКА ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ПРИБЫЛИ

4.1. Можно ли учесть в расходах при налогообложении прибыли сумму задатка, оставшегося у контрагента в связи с невыполнением налогоплательщиком условий договора (п. 16 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что сторона, передавшая задаток и не исполнившая договор, не может учесть сумму задатка в расходах, так как в таком случае задаток признается безвозмездно переданным имуществом. Такого же мнения придерживаются и некоторые авторы.
Другие авторы отмечают, что для стороны, не исполнившей обязанности по договору, задаток носит характер санкции. Поэтому его можно учесть в расходах.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Задаток, оставшийся у контрагента в связи с невыполнением налогоплательщиком условий договора, учесть в расходах нельзя

Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/12
Финансовое ведомство указывает, что налогоплательщик, отказавшийся исполнить свои обязанности по договору, должен рассматривать переданный задаток как безвозмездно переданное имущество и, следовательно, не должен учитывать его в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.09.2005 N 03-03-04/2/56

Статья: В двух шагах от налогов ("Налоговые споры", 2006, N 10)
Автор отмечает, что сторона, уплатившая задаток при нарушении условий договора, фактически безвозмездно передает имущество, поэтому согласно п. 16 ст. 270 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль уменьшена быть не может.

Позиция 2. Задаток, оставшийся у контрагента в связи с невыполнением налогоплательщиком условий договора, можно учесть в расходах

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.02.2008
Автор отмечает, что задаток является одним из способов обеспечения исполнения обязательств (п. 1 ст. 329 ГК РФ). Сумма задатка, которая не была возвращена покупателю в связи с неисполнением договора, по своей сути является санкцией за нарушение договорных или долговых обязательств. А такие расходы могут учитываться при налогообложении прибыли на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Задаток по договору: выдача и возврат ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 44)

5. УЧЕТ СУММЫ НЕВОЗМЕЩЕННОГО НДС ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ПРИБЫЛИ

5.1. Можно ли учесть при налогообложении прибыли суммы "входного" НДС, которые налогоплательщик не смог поставить к вычету (п. 19 ст. 270 НК РФ)? >>>
5.2. Можно ли учесть при налогообложении прибыли суммы НДС, восстановленные при передаче основного средства в уставный капитал (п. 19 ст. 270 НК РФ)? >>>
5.3. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах НДС, исчисленный при неподтверждении нулевой ставки (пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 19 ст. 270 НК РФ)? >>>

5.1. Можно ли учесть при налогообложении прибыли суммы "входного" НДС, которые налогоплательщик не смог поставить к вычету (п. 19 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах суммы налогов, которые налогоплательщик предъявил покупателям (п. 19 ст. 270). В отношении же налогов, предъявленных самому налогоплательщику, НК РФ никаких разъяснений не содержит.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УМНС России по г. Москве, заключается в том, что невозмещенный НДС нельзя учесть при налогообложении прибыли на основании п. 19 ст. 270 НК РФ. Есть судебные решения и работа автора, подтверждающие такой подход.
В то же время есть судебные решения и работа автора, в которых указано, что п. 19 ст. 270 НК РФ не распространяется на НДС, предъявленный налогоплательщику. Следовательно, невозмещенный налог можно учесть в расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Невозмещенный НДС нельзя учесть в качестве расхода

Письмо УМНС России по г. Москве от 28.11.2003 N 26-12/66366 "Об учете сумм невозмещенного НДС в составе прочих расходов"
В Письме отмечается, что в состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением налога на добавленную стоимость, который не учитывается в целях налогообложения прибыли.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.05.2006 N Ф04-2519/2006(22119-А27-29) по делу N А27-23272/2005-5
Суд отметил, что исходя из положения п. 19 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Право на отнесение к расходам уплаченных сумм налогов при приобретении товаров гл. 25 НК РФ не предусмотрено. Поэтому включать в состав расходов НДС, уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг), нельзя.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.06.2005 N Ф04-4091/2005(12597-А27-23)

Постановление ФАС Уральского округа от 21.06.2006 N Ф09-5207/05-С7 по делу N А71-726/05
Суд указал, что неиспользование налогоплательщиком права на получение возмещения НДС в порядке, который предусмотрен ст. ст. 165 или 176 НК РФ, не является основанием для отнесения сумм НДС на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-2578/2005(18865-А27-40), Ф04-2578/2005(18884-А27-40) по делу N А27-21352/2004-6
Суд указал, что НДС, который общество уплатило ранее поставщикам экспортированного товара и в возмещении которого налогоплательщику было отказано, не может быть отнесен к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Консультация эксперта, 2005
Автор считает, что если у фирмы нет счета-фактуры (а это одно из условий для предъявления налога к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ)), то налог придется списать на затраты, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль фирмы (п. 19 ст. 270 НК РФ).

Позиция 2. Невозмещенный НДС можно учесть в расходах

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.12.2006 N Ф04-7977/2006(28867-А27-34) по делу N А27-8018/06-6
Суд указал, что в п. 19 ст. 270 НК РФ речь идет о налоге на добавленную стоимость, полученном от покупателей организацией - плательщиком налога на добавленную стоимость при реализации ею товаров, а не уплаченном поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг). Поэтому препятствий для учета данного налога в расходах нет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.10.2006 N Ф04-7200/2006(27937-А27-7) по делу N А27-7808/2006-6
Консультация эксперта, 2007

5.2. Можно ли учесть при налогообложении прибыли суммы НДС, восстановленные при передаче основного средства в уставный капитал (п. 19 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах суммы налогов, которые налогоплательщик предъявил покупателю (п. 19 ст. 270). О невозможности учесть в расходах суммы НДС, восстановленные при передаче основного средства в уставный капитал, в Налоговом кодексе РФ ничего не говорится.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, ФНС России и УФНС России по г. Москве, заключается в том, что суммы восстановленного НДС не признаются расходом при налогообложении прибыли. Аналогичные выводы содержатся в судебных актах.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-11/208
Разъясняется, что суммы восстановленного НДС в соответствии с п. 19 ст. 270 НК РФ не учитываются в расходах при передаче в уставный капитал имущества, имущественных прав или нематериальных активов.

Письмо ФНС России от 14.04.2014 N ГД-4-3/7044@
ФНС России рассмотрела вопрос о правомерности включения в расходы по налогу на прибыль сумм НДС, восстановленных при передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал. Налоговая служба отметила, что пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ не предусмотрено возможности учета в расходах восстановленных сумм НДС. Кроме того, восстановленный передающей стороной НДС подлежит вычету у принимающей стороны. В связи с этим оснований для отнесения этой суммы в расходы не имеется.

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2006 N 19-11/058862 "О недопустимости учета в составе расходов для целей налогообложения прибыли суммы восстановленного НДС, уплаченного с основного средства, переданного в качестве взноса в уставный капитал"
В Письме указано, что суммы НДС, восстановленные при передаче основного средства в качестве взноса в уставный капитал, не могут признаваться расходом при налогообложении прибыли.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.08.2014 N Ф05-9289/2014 по делу N А40-99394/13
Суд указал, что налоговым законодательством не предусмотрена возможность учета в составе расходов по налогу на прибыль суммы НДС, восстановленной при передаче основного средства в уставный капитал. Это может повлечь одновременное возникновение у разных налогоплательщиков налоговой выгоды в отношении одной и той же суммы: у получателя имущества - в виде вычета НДС, уменьшающего сумму данного налога к уплате в бюджет, а у передающей стороны - в виде расходов, уменьшающих сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.08.2014 N Ф05-9007/2014 по делу N А40-140122/13 (Определением Верховного Суда РФ от 17.12.2014 N 305-КГ14-5030 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд указал, что суммы НДС, восстановленные в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации. Учет названных сумм в составе расходов по налогу на прибыль передающей стороной является необоснованным.

5.3. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах НДС, исчисленный при неподтверждении нулевой ставки (пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 19 ст. 270 НК РФ)?

 С 01.01.2019 налоговая ставка НДС, предусмотренная п. 3 ст. 164 НК РФ, повышается с 18 до 20 процентов. См. п. 3 ст. 1, п. 3 ст. 5 Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ. Данные изменения будут учтены в материале при его актуализации.

Нулевая ставка НДС применяется в отношении операций, поименованных в п. 1 ст. 164 НК РФ. Документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС, указаны в отдельных положениях ст. 165 НК РФ. В зависимости от произведенной хозяйственной операции перечень таких документов будет различным. В случае непредставления подтверждающих документов в установленные сроки хозяйственные операции облагаются НДС по ставке 10 или 18 процентов (п. 9 ст. 165 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением указанных в ст. 270 НК РФ.
В силу п. 19 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, в частности, расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с Налоговым кодексом РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Президиума ВАС РФ, сформулированной в Постановлении от 09.04.2013 N 15047/12, НДС, который исчислен в связи с неподтверждением права на применение нулевой ставки, может быть отнесен к расходам на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Минфин России поддерживает эту точку зрения и ссылается в своих разъяснениях на упомянутое Постановление Президиума ВАС РФ. Данное Постановление приведено также в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе).
Аналогичное мнение высказано в судебных актах кассационной инстанции.
Из более ранних писем Минфина России, изданных до принятия Постановления Президиума ВАС РФ, следует, что суммы НДС, уплаченные в связи с неподтверждением ставки 0 процентов, нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Аналогичные выводы содержатся в письме УФНС России по г. Москве и судебных актах, которые изданы также до принятия Постановления Президиума ВАС РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. НДС, исчисленный при неподтверждении нулевой ставки, можно учесть в расходах

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 N 15047/12 по делу N А40-136146/11-107-569
Суд указал, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль полученный от покупателей товаров (работ, услуг) НДС не учитывается при определении размера дохода от реализации (п. 1 ст. 248 НК РФ) и, следовательно, не включается в состав расходов (п. 19 ст. 270 НК РФ).
В рассматриваемом случае налогоплательщик не предъявлял НДС к провозной плате грузоотправителям, а уплачивал налог по ставке 18 процентов за счет собственных средств в связи с неподтверждением права на применение ставки 0 процентов.
Таким образом, в данной ситуации правила п. 19 ст. 270 НК РФ не применяются, поскольку указанная норма распространяется на суммы налога, которые были предъявлены покупателю. Возможность учета в расходах НДС, исчисленного по ставке 18 процентов в связи с неподтверждением права на применение нулевой ставки, установлена пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Примечание. Президиум ВАС РФ отказал налогоплательщику в учете в расходах НДС, исчисленного в связи с неподтверждением нулевой ставки, на том основании, что расходы были учтены не в надлежащем налоговом периоде.

Письмо Минфина России от 27.07.2015 N 03-03-06/1/42961
Минфин России разъясняет, что в отношении НДС, исчисленного в связи с неподтверждением права на применение нулевой ставки по экспорту, применяется пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.
Ведомство указывает, что данный вывод содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 N 15047/12.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263
ФНС России направила для использования в работе Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.
В п. 1 Обзора приведено, в частности, Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 N 15047/12 с выводом о том, что в отношении НДС, исчисленного обществом по ставке 18 процентов в связи с неподтверждением права на применение нулевой ставки, применяется пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13.01.2017 N Ф09-11439/16 по делу N А50-30278/2015
Суд указал, что НДС, исчисленный и уплаченный организацией с операций по реализации на экспорт товара, в отношении которого не подтверждена правомерность применения нулевой ставки, может быть отнесен к расходам по пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Положения п. 19 ст. 270 НК РФ в данном случае на налогоплательщика не распространяются, поскольку указанная норма применима к налогу, предъявленному налогоплательщиком покупателю.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 N Ф04-2578/2005(18865-А27-40), Ф04-2578/2005(18884-А27-40) по делу N А27-21352/2004-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2005 N Ф04-9163/2005(18078-А45-35)

Позиция 2. НДС, исчисленный при неподтверждении нулевой ставки, нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 29.11.2007 N 03-03-05/258 (направлено ФНС России для сведения Письмом от 14.12.2007 N ШТ-6-03/967@)
Финансовое ведомство отмечает, что суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком за счет собственных средств по неподтвержденному экспорту, не могут уменьшать налогооблагаемую базу по прибыли, поскольку не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.01.2007 N 03-03-06/1/17

Письмо Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/1/498
Финансовое ведомство разъясняет, что согласно п. 19 ст. 270 НК РФ сумма НДС, уплаченная по неподтвержденному экспорту, не может быть включена в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.05.2011 N 16-15/049561@
Разъясняется, что в п. 2 ст. 170 НК РФ дан исчерпывающий перечень случаев учета сумм НДС в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) при определении базы по налогу на прибыль. НДС, уплаченный при неподтвержденном экспорте товаров, в данный перечень не включен и, следовательно, не учитывается в расходах. Налоговый орган ссылается также на п. 19 ст. 270 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу N А40-136146/11-107-569
Суд пришел к выводу, что суммы НДС, уплаченные в связи с неподтверждением права на применение ставки НДС 0 процентов, не учитываются в составе расходов на основании п. 19 ст. 270 НК РФ.
Единственная возможность включить суммы НДС в расходы установлена в ст. 170 НК РФ, в п. 2 которой приведен закрытый перечень случаев, когда НДС учитывается в стоимости товаров. Иных оснований, по которым НДС можно отнести к расходам по налогу на прибыль, Налоговый кодекс РФ не содержит.
При вынесении решения суд руководствовался в том числе позицией Минфина России, выраженной в Письме от 17.07.2007 N 03-03-06/1/498.

Обратите внимание! Приведенное Постановление оставлено без изменения Постановлением Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 N 15047/12. Однако Президиум ВАС РФ указал на ошибочность выводов судов о неправомерности включения спорных сумм в состав расходов. В удовлетворении заявленных требований налогоплательщику было отказано только в связи с тем, что он признал расходы не в периоде их возникновения, чем нарушил положения ст. 272 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.10.2010 по делу N А32-45113/2009 (Определением ВАС РФ от 03.02.2011 N ВАС-168/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что уплаченный налогоплательщиком по причине неподтверждения ставки 0 процентов НДС не может быть отнесен к расходам на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 и п. 49 ст. 270 НК РФ. Если впоследствии в налоговый орган будут представлены документы, обосновывающие применение нулевой ставки НДС, уплаченный налог подлежит возврату в порядке, предусмотренном ст. 176 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.07.2008 по делу N А56-41995/2007
Суд указал, что налогоплательщику предоставлено право подтвердить возможность применения ставки 0 процентов после пропуска 180-дневного срока. Вместе с тем отказаться от использования данной ставки он не вправе.
ФАС отметил, что при последующем подтверждении нулевой ставки ранее уплаченный налог по неподтвержденному экспорту подлежит возврату в порядке и на условиях, определенных ст. 176 НК РФ.
Таким образом, суд пришел к выводу, что сумма уплаченного обществом НДС не могла быть отнесена в состав расходов по налогу на прибыль ввиду несоблюдения специального порядка его возврата. Уплаченная сумма НДС не может быть списана до истечения трехлетнего срока.

6. УЧЕТ В ЦЕЛЯХ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ
НА ВЫПЛАТЫ СОТРУДНИКАМ

6.1. Можно ли при налогообложении прибыли учесть выплаты сотрудникам, если они предусмотрены только в коллективном договоре (п. 21 ст. 270 НК РФ)? >>>
6.2. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения (или целевых поступлений), если эти премии предусмотрены в трудовом договоре (п. 22 ст. 270 НК РФ)? >>>
6.3. Какие именно средства относятся к средствам специального назначения (п. 22 ст. 270 НК РФ)? >>>
6.4. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах суммы единовременной выплаты (материальной помощи) к отпуску, если такая выплата предусмотрена коллективным (трудовым) договором (п. 23 ст. 270 НК РФ)? >>>
6.5. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах суммы, уплаченные банку за открытие и обслуживание банковских карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников (п. 29 ст. 270 НК РФ)? >>>

6.1. Можно ли при налогообложении прибыли учесть выплаты сотрудникам, если они предусмотрены только в коллективном договоре (п. 21 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах любые выплаты сотрудникам, помимо тех, которые выплачиваются на основании трудовых договоров (п. 21 ст. 270). В то же время ст. 255 НК РФ разрешает учесть в расходах вознаграждения сотрудникам, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что выплата, предусмотренная только в коллективном договоре, не может учитываться в расходах. Есть пример судебного решения и работа автора, подтверждающие такой подход.
В то же время есть судебные решения, в которых указывается на возможность учесть при налогообложении прибыли выплаты, предусмотренные только коллективным договором.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты, предусмотренные только коллективным договором, при налогообложении прибыли не учитываются

Письмо Минфина России от 22.08.2006 N 03-03-05/17
Финансовое ведомство отмечает, что при налогообложении прибыли могут быть учтены только расходы на те виды премий, которые указаны в трудовых договорах с соответствующими работниками.

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2005 N 20-12/47823 "О включении в состав расходов при исчислении налога на прибыль компенсации, выплаченной увольняемому работнику в связи с сокращением штата"
В Письме отмечается, что согласно п. 21 ст. 270 НК РФ если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.05.2005 N 21-11/34150 "О порядке отражения расходов, связанных с выплатой денежной компенсации"
В документе указано, что, исходя из положений п. 21 ст. 270 НК РФ, расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в конкретном трудовом договоре, который заключается между работодателем и работником.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 05.05.2005 N 20-12/32623 "О налоге на прибыль"
Консультация эксперта, 2007

Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2005 N 20-08/18981 "Об учете в составе расходов на оплату труда единовременных поощрительных начислений за производственные результаты"
В документе говорится, что если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.08.2006 N Ф04-5211/2006(25441-А67-42) по делу N А67-1972/06
Суд отметил, что расходы на выплату дополнительного вознаграждения, предусмотренного коллективным договором, согласно п. 21 ст. 270 НК РФ не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Позиция 2. Выплаты, предусмотренные только коллективным договором, можно учесть при налогообложении прибыли

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2006 по делу N А66-14500/2005
Суд указал, что выплаты, которые предусмотрены коллективным договором, являются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.07.2005 N Ф04-4569/2005(13110-А70-33)
По мнению суда, содержание пп. 25 п. 1 ст. 255 НК РФ свидетельствует об отнесении законодателем расходов, произведенных в пользу работника, к расходам на оплату труда независимо от того, предусмотрены они трудовым и коллективным договором совместно либо каким-либо из них отдельно. Поэтому суд не согласился с инспекцией в том, что для включения в состав расходов затрат, осуществляемых в пользу работника, в трудовом договоре надо указать на эти расходы или сделать ссылку на коллективный договор.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.06.2006 по делу N А28-14354/2005-532/21
Суд указал, что выплаты, произведенные в рамках коллективного договора, нужно относить на себестоимость произведенной продукции.

6.2. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения (или целевых поступлений), если эти премии предусмотрены в трудовом договоре (п. 22 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах премии, выплачиваемые сотрудникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270). В то же время ст. 255 НК РФ разрешает учесть в расходах вознаграждения сотрудникам, предусмотренные трудовыми договорами.
Официальная позиция, выраженная в письмах УФНС России по г. Москве, заключается в том, что премии, выплаченные за счет средств специального назначения, не учитываются в расходах, даже если они поименованы в трудовых договорах.
Есть пример судебного решения, подтверждающий такой подход.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.03.2006 N 21-08/22586 "Ответы на вопросы по единому социальному налогу"
В Письме отмечается, что премии работникам организации, выплачиваемые за счет средств специального назначения, не могут учитываться в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации вне зависимости от того, предусмотрена ли выплата данных премий трудовыми либо коллективными договорами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.12.2005 N 21-11/92841 "О включении в состав расходов выплат и вознаграждений в целях налогообложения прибыли"

Письмо УМНС России по г. Москве от 04.06.2003 N 26-12/29774 "Об учете расходов на выплату разовых премий к государственным праздникам"
В Письме указано: если выплаты сотрудникам предприятия предусмотрены трудовыми договорами и (или) коллективными договорами, но при этом поименованы в п. п. 22 - 27 ст. 270 НК РФ, то данные расходы также не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УМНС России по г. Москве от 23.01.2003 N 26-12/4832 "Об учете расходов в виде выплат сотрудникам, предусмотренных в коллективном договоре"

Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2006, 06.10.2006 N КА-А40/9399-06 по делу N А40-3168/06-14-33
Суд указал следующее: если выплата вознаграждений производилась за счет средств специального назначения, то независимо от того, предусмотрена ли выплата данных премий трудовыми либо коллективными договорами, такие выплаты не учитываются в расходах.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.05.2007 N Ф09-3899/07-С2 по делу N А76-14479/06
Суд отметил, что выплата работникам банка материального вознаграждения за выслугу лет не учитывается при формировании базы по налогу на прибыль, поскольку производится за счет средств специального назначения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 28.05.2007 N Ф09-4000/07-С2 по делу N А76-21263/06

6.3. Какие именно средства относятся к средствам специального назначения (п. 22 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция, выраженная в письмах УФНС России по г. Москве, заключается в том, что под средствами специального назначения, в частности, следует понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий.
Есть пример судебного решения, подтверждающего такой подход.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.03.2006 N 21-08/22586 "Ответы на вопросы по единому социальному налогу"
В Письме указано, что под средствами специального назначения, в частности, следует понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.12.2005 N 21-11/92841 "О включении в состав расходов выплат и вознаграждений в целях налогообложения прибыли"
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2006, 06.10.2006 N КА-А40/9399-06 по делу N А40-3168/06-14-33

6.4. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах суммы единовременной выплаты (материальной помощи) к отпуску, если такая выплата предусмотрена коллективным (трудовым) договором (п. 23 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах материальную помощь работникам (п. 23 ст. 270). В то же время ст. 255 НК РФ разрешает учесть в расходах вознаграждения сотрудникам, предусмотренные трудовыми (коллективными) договорами.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, единовременные выплаты к отпуску можно учесть по ст. 255 НК РФ, если они предусмотрены коллективным договором и связаны с выполнением работником трудовой функции. Президиум ВАС РФ в своем Постановлении указал, что к материальной помощи, не учитываемой в расходах на основании п. 23 ст. 270 НК РФ, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением физическим лицом его трудовой функции. Такие выплаты должны быть направлены на удовлетворение социальных потребностей физического лица, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события. Соответственно, материальная помощь к отпуску, выплачиваемая согласно коллективному договору, должна быть учтена в расходах. Также есть судебные акты и мнения авторов, в которых поддерживается данный подход.
Вместе с тем ранее Минфин России придерживался мнения, что материальную помощь к отпуску нельзя учитывать в расходах независимо от того, разовый или периодический характер она носит.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Единовременные выплаты (материальную помощь) к отпуску можно учесть в расходах

Письмо Минфина России от 03.09.2012 N 03-03-06/1/461
Разъясняется, что единовременные выплаты работникам при предоставлении ежегодного отпуска учитываются в расходах согласно ст. 255 НК РФ, если они предусмотрены коллективным договором, связаны с выполнением физическим лицом его трудовой функции и являются элементом системы оплаты труда.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.07.2012 N 03-03-06/1/330
Письмо Минфина России от 15.05.2012 N 03-03-10/47
Письмо Минфина России от 28.04.2012 N 03-03-06/1/211
Письмо Минфина России от 20.04.2012 N 03-03-06/1/200
Письмо Минфина России от 20.04.2012 N 03-03-06/2/40
Письмо Минфина России от 11.04.2012 N 03-03-06/1/192
Письмо Минфина России от 29.02.2012 N 03-03-06/4/13
Письмо ФНС России от 26.06.2012 N ЕД-4-3/10421@
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2012

Постановление Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N ВАС-4350/10 по делу N А46-9365/2009
Президиум ВАС РФ указал, что к материальной помощи, не учитываемой в составе расходов согласно п. 23 ст. 270 НК РФ, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением физическим лицом его трудовой функции и направлены на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события. К таким событиям, в частности, могут быть отнесены причинение вреда в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смерть члена семьи, рождение или усыновление ребенка, тяжелое заболевание и т.п. Выплаты работникам к отпуску, предусмотренные коллективным договором, к вышеуказанным расходам не относятся. Данные суммы входят в систему оплаты труда, являются экономически обоснованными и направленными на осуществление деятельности, приносящей доход. В связи с этим выплаты к отпуску необходимо включать в состав расходов.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.03.2012 N Ф03-379/2012 по делу N А51-15007/2010
Суд указал, что материальная помощь к отпуску является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную в учреждении систему оплаты труда и, следовательно, подлежит включению в расходы при исчислении налога на прибыль. При этом суд отклонил ссылку инспекции на положения п. 23 ст. 270 НК РФ, поскольку в названной норме говорится не обо всех расходах в виде материальной помощи, а только о таких, которые нельзя признать расходами на оплату труда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.04.2006 по делу N А44-3851/2005-9

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.03.2011 по делу N А56-15270/2010
Суд установил, что выплата работникам материальной помощи к отпуску определена коллективным договором и положением о социальных выплатах. В соответствии с этими документами организация выплачивает материальную помощь не имеющим нарушений трудовой дисциплины сотрудникам при их уходе в отпуск. Данные выплаты являются экономически обоснованными и направленными на получение дохода. Следовательно, они входят в установленную систему оплаты труда и должны включаться в состав расходов.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.09.2010 по делу N А39-2814/2009
Суд указал, что материальная помощь к отпуску, предусмотренная трудовым (коллективным) договором, должна учитываться в расходах на основании ст. 255 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.11.2007 по делу N А55-2353/07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010 по делу N А26-1859/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 22.05.2008 по делу N А48-3539/07-14 (Определением ВАС РФ от 22.09.2008 N 12092/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Консультация эксперта, 2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-6193/2007 (Определением ВАС РФ от 31.10.2008 N 13946/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что выплата материальной помощи к отпуску непосредственно связана с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную на предприятии систему оплаты труда и предусмотрена в коллективном договоре. Поэтому суммы материальной помощи к отпуску признаются расходами на оплату труда.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.10.2006 N Ф04-949/2006(26899-А75-25) по делу N А75-6762/05
Суд отметил, что не подлежат отнесению на расходы при исчислении налога на прибыль суммы материальной помощи работникам, носящей единовременный социальный характер и не связанной непосредственно с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей. Если же выплаты матпомощи непосредственно связаны с выполнением трудовых обязанностей, производились на основании коллективного и трудовых договоров, приказов за добросовестный труд, за выполнение особо важных заданий, за расширенный объем работ, а также по иным показателям выполнения трудовых обязанностей, то они подлежат отнесению на расходы.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33) по делу N А70-3499/25-06
Суд отметил, что ст. 255 НК РФ является специальной нормой, которая устанавливает порядок учета расходов, произведенных в пользу работников в рамках трудового законодательства и коллективного договора. Правила ст. 270 НК РФ регламентируют порядок учета расходов, которые произведены в пользу работников предприятием за счет чистой прибыли предприятия, и эти расходы не оговорены в коллективном договоре. Материальная помощь к отпуску предусмотрена коллективным договором, имеет стимулирующий характер и, следовательно, должна включаться в расходы.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.05.2006 N Ф09-3490/06-С7 по делу N А07-18435/04
По мнению суда, в расходах можно учесть матпомощь к отпуску, если она носит стимулирующий характер, выплачивается в зависимости от соблюдения условий, предусмотренных коллективным договором, положением о материальном стимулировании.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 26.06.2006 N Ф09-5478/06-С2 по делу N А50-35563/05

Статья: Если материальную помощь учесть в расходах... ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 29)
Автор отмечает, что если материальную помощь к отпуску прописать в трудовом или коллективном договоре, то ее можно включить в состав расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 20.02.2008 N 03-03-06/1/120 "Материальная помощь к отпуску в расходах не учитывается" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2008, N 6)

Позиция 2. Материальную помощь нельзя учесть в расходах

Письмо Минфина России от 27.08.2009 N 03-03-06/1/549
Финансовое ведомство указало, что на основании п. 23 ст. 270 НК РФ расходы на выплату работникам материальной помощи к отпуску не учитываются при налогообложении прибыли, в том числе если такие расходы предусмотрены коллективными (трудовыми) договорами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.02.2009 N 03-03-06/1/49
Письмо Минфина России от 20.02.2008 N 03-03-06/1/120
Письмо Минфина России от 01.08.2007 N 03-03-06/4/103
Письмо Минфина России от 18.08.2006 N 03-03-04/1/637

6.5. Можно ли при налогообложении прибыли учесть в расходах суммы, уплаченные банку за открытие и обслуживание банковских карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников (п. 29 ст. 270 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает учитывать в расходах оплату товаров для личного потребления работников, а также иные аналогичные расходы в пользу сотрудников (п. 29 ст. 270).
С другой стороны, ст. 136 ТК РФ прямо предусматривает возможность зачисления заработной платы на банковские счета работников. Кроме того, ст. ст. 264 и 265 НК РФ разрешают учесть в расходах затраты на банковские услуги.
По данному вопросу есть пять точек зрения.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на открытие и обслуживание банковских карт, которыми будут пользоваться сотрудники при получении заработной платы, не учитываются при налогообложении прибыли. Такой же точки зрения придерживаются и некоторые авторы.
УФНС России по г. Москве придерживается иного подхода: затраты на оплату услуг банка-эмитента по открытию и ведению зарплатных счетов работников учитываются клиентом (организацией), если эти расходы предусмотрены договором между организацией и банком. Есть пример судебного решения, подтверждающий данный подход.
В то же время есть судебные решения, в которых указывается на возможность учета таких расходов, так как они производятся не в пользу сотрудника, а для выполнения обязанности организации по выдаче зарплаты. Некоторые авторы поддерживают данную позицию.
Один из авторов считает, что расходы на изготовление и обслуживание банковских карт можно учесть, если соответствующая обязанность работодателя предусмотрена в трудовом или коллективном договоре.
И наконец, в авторской публикации говорится, что при налогообложении нельзя учесть только расходы на изготовление карт, поскольку карточкой пользуется именно работник. А расходы на их обслуживание учитываются, так как они связаны с выплатой зарплаты.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Суммы, уплаченные банку за открытие и обслуживание банковских карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников, в расходах не учитываются

Письмо Минфина России от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74
Разъяснено, что расходы организации по оплате услуг банка по изготовлению банковских карт для работников при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываться не должны на основании п. 29 ст. 270 НК РФ как расходы на оплату товаров для личного потребления работников. Также не учитывается при налогообложении комиссионное вознаграждение, уплачиваемое организацией банку-эмитенту за проведение операций по счетам ее работников с использованием банковских карт, поскольку это вознаграждение должно взиматься эмитентом со своих клиентов, т.е. с работников организации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.03.2005 N 03-03-01-04/1/131
Письмо Минфина России от 07.02.2005 N 03-05-01-04/19
Письмо ФНС России от 26.04.2005 N 02-1-08/80@
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2006 N 20-12/19599
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2005 N 20-12/77754
Статья: Перечисляем зарплату работникам на пластиковые карты ("Российский налоговый курьер", 2006, N 18)
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Суммы, уплаченные банку за открытие и обслуживание банковских карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников, учитываются в расходах, так как предусмотрены договором между банком и организацией

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.06.2005 N 20-12/40107
В Письме указано следующее: затраты на оплату услуг банка-эмитента по открытию и ведению зарплатных счетов работников по пластиковым картам могут учитываться у клиента - юридического лица, если договором между банком и организацией предусмотрено, что данные расходы несет организация.

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2007 по делу N А12-11353/06-С60
Суд указал, что услуги по изготовлению банковских карт оказывались непосредственно налогоплательщику согласно договору с банком, а не его работникам, поэтому спорные расходы были правомерно учтены в целях налогообложения прибыли.

Позиция 3. Суммы, уплаченные банку за открытие и обслуживание банковских карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников, учитываются в расходах, так как это связано с оплатой труда

Постановление ФАС Московского округа от 24.02.2010 N КА-А40/450-10-1,2 по делу N А40-36080/08-14-130
Суд указал, что расходы по обслуживанию и изготовлению банковских карт работников обоснованы, поскольку такая форма оплаты труда выбрана компанией.

Постановление ФАС Московского округа от 07.10.2008 N КА-А40/8215-08 по делу N А40-77769/06-75-465
По мнению суда, затраты на обслуживание банковских карт, на которые перечисляется зарплата работникам, не являются расходами на оплату товаров для личного потребления сотрудников. Такие расходы непосредственно связаны с обязанностью работодателя по выдаче зарплаты, поэтому уменьшают базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1 по делу N А33-21067/05
Суд отметил, что применение п. 29 ст. 270 НК РФ обусловлено природой расходуемых средств: данные расходы должны быть произведены непосредственно в пользу работника и использоваться им для личного потребления. Спорные расходы связаны с осуществлением производственной деятельности налогоплательщика. По договору на обслуживание карточных счетов для выплаты заработной платы вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские счета ее работников денежных средств, предназначенных на выплату заработной платы, не может расцениваться как социальная льгота работникам. Поэтому расходы на изготовление и обслуживание карт учитываются при налогообложении прибыли.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 29.09.2006
Автор указывает, что налогоплательщик может учесть в составе расходов затраты на содержание банковских карт (в том числе на их изготовление), так как перечисление заработной платы на лицевые счета работников - это способ выполнения работодателем обязанности по выплате заработной платы.

Статья: Зарплата на пластиковые карты ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 3)
Автор отмечает, что выгоду от оформления сотрудникам банковских карт, на которые в дальнейшем будет перечисляться зарплата, получает в первую очередь организация. При этом для учета таких расходов необходимо правильно оформить кадровые документы.

Статья: Электронный кошелек ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 24)
Автор указывает, что расходы на реализацию "зарплатных" проектов, в частности расходы на открытие и годовое обслуживание лицевых счетов сотрудников, могут быть учтены в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Обосновывается это тем, что данные расходы экономически обоснованны для работодателя, так как ему не нужно платить комиссию банку за выдачу наличных денежных средств, сокращаются расходы, связанные с инкассацией, а также расходы на содержание кассира и охранников.

Позиция 4. Суммы, уплаченные банку за открытие и обслуживание банковских карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников, учитываются в расходах, если перечисление зарплаты на карту предусмотрено трудовым (коллективным) договором

Статья: Заработная плата на карты сотрудникам ("Советник бухгалтера", 2006, N 12)
Автор отмечает, что если обязанность по изготовлению и обслуживанию банковских карт предусмотрена в трудовом или коллективном договоре, то налогоплательщик сможет признать понесенные расходы на основании п. 25 ст. 255 НК РФ.

Позиция 5. В расходах учитываются только затраты на обслуживание карт, на которые будет перечисляться заработная плата сотрудников

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что расходы по оплате услуг банка в виде комиссии за открытие и обслуживание карт, предназначенных для выплаты заработной платы своим работникам, учитываются при налогообложении прибыли, так как они включены в перечень банковских операций в соответствии со ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1. Расходы же на изготовление банковских карт признаются расходами по оплате товаров для личного потребления работников (п. 29 ст. 270 НК РФ).

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ (ПО СТ. 272 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 272 НК РФ	

1. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ДЛЯЩИХСЯ РАСХОДОВ

1.1. Необходимо ли для целей налога на прибыль распределять расходы по длящимся договорам, не предусматривающим получения дохода (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.2. Как учитывается для целей налога на прибыль сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график перечисления (п. 1 ст. 272, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.3. Как учитывается (единовременно или распределяется) плата (госпошлина, сбор и т.п.) за получение лицензий и продление патентов (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.4. Необходимо ли для целей налога на прибыль распределять плату за получение регистрации, аккредитации, регистрационного удостоверения и т.п. на период их действия (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.5. Как учитываются (единовременно или распределяются) расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т.п. (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.6. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение лицензий, если срок их действия до 03.11.2011 был ограничен, а после этой даты они стали бессрочными, но у налогоплательщика имеется недосписанная часть стоимости лицензий (п. 1 ст. 272 НК РФ, Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ)? >>>
1.7. Необходимо ли для целей налога на прибыль распределять расходы на приобретение прав на программные продукты на период предоставления неисключительных прав (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.8. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на обновление (модификацию, адаптацию) программ для ЭВМ, если срок, на который передаются права по простой (неисключительной) лицензии (неисключительные права), в ней не установлен (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
1.9. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если согласно условиям договора проценты в текущем налоговом периоде не уплачиваются (п. п. 1, 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ)? >>>
1.10. Как учитывается для целей налога на прибыль в расходах плата за сертификацию продукции и услуг: единовременно или равномерно в течение срока действия сертификата (пп. 2 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>

1.1. Необходимо ли для целей налога на прибыль распределять расходы по длящимся договорам, не предусматривающим получения дохода (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 272) предусматривает, что расходы распределяются на несколько периодов в случае, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг). При этом оговаривается также, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо если связь между доходами и расходами определяется косвенно, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что распределению подлежат расходы только по договорам, предусматривающим получение доходов в течение нескольких периодов. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такой подход.
В то же время в письмах УФНС России по г. Москве выражена иная позиция - налогоплательщик обязан учитывать равномерно расходы по любым длящимся договорам, а не только по тем, которые предусматривают получение доходов в течение нескольких периодов. Аналогичного подхода придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Распределять нужно только расходы по договорам, которые предполагают получение доходов

Письмо Минфина России от 14.07.2004 N 03-03-05/3/59
Финансовое ведомство отмечает следующее: п. 1 ст. 272 Кодекса определяет, что, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Договор на получение консультационных услуг, оказываемых сторонней организацией и связанных с методической и практической помощью в оформлении документации, необходимой для получения лицензии, не предусматривает получение доходов в течение более чем одного отчетного периода, поэтому доходы в полном объеме относятся к тому отчетному периоду, в котором они возникли исходя из условий сделки.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2007 N Ф04-1999/2007(33120-А81-34) по делу N А81-1302/2006 (Определением ВАС РФ от 07.08.2007 N 9344/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что по условиям договора налогоплательщик получает консультационные услуги. При этом договором не предусматривалось и получение налогоплательщиком каких-либо доходов. Следовательно, утверждение инспекции о том, что плательщик обязан распределить расходы, связанные с оплатой консультационных услуг, по нескольким отчетным периодам, незаконно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 11.05.2007, 14.05.2007 N КА-А40/2612-07 по делу N А40-58956/06-87-307
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 по делу N А26-4963/2005-29

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.06.2006 по делу N А05-19579/05-18
Суд указал, что договорами лизинга предусмотрено получение обществом лизинговых платежей в течение более чем одного отчетного периода. Следовательно, налогоплательщик обоснованно включал в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, затраты на приобретение лизингового имущества по мере получения лизинговых платежей.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.12.2005 по делу N А56-50375/04
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.06.2005 N А56-41623/04

Позиция 2. Расходы распределяются по любым длящимся договорам

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2006 N 20-12/19599
В Письме отмечается, что договором о зарплатном обслуживании банковских карт сотрудников могут быть предусмотрены обязанности организации по уплате банку платежей один раз в год. При этом сама услуга по обслуживанию зарплатных пластиковых карт оказывается банком постоянно в течение всех отчетных периодов данного календарного года. Поэтому ежегодное вознаграждение, уплачиваемое банку, для целей налогообложения прибыли нужно распределить между отчетными периодами налогового периода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2005 N 20-12/77754 "О порядке исчисления налоговой базы по налогу на прибыль"

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что если за услуги хостинга провайдеру перечисляется единоразовый платеж, то его следует "растянуть" по периодам, в течение которых услуги хостинга будут потреблены. То есть следует учитывать эти расходы равномерно в течение срока действия договора (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, единовременно признавать расходы при отсутствии срока в договоре, на который они произведены, нельзя. Поскольку в п. 1 ст. 272 НК РФ речь идет о распределении расходов, то следует понимать, что такие расходы распределяются в целях налогообложения по решению налогоплательщика.

1.2. Как учитывается для целей налога на прибыль сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график перечисления (п. 1 ст. 272, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Пункт 1 ст. 272 НК РФ устанавливает, что расходы распределяются на несколько периодов, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг).
Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы в виде платежей за принятое в лизинг имущество признаются на одну из следующих дат: на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов, либо на последнее число отчетного (налогового) периода.
Возникает вопрос: как учитывается сумма лизингового платежа, если договором предусмотрен неравномерный график перечисления?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, ФНС России, лизинговые платежи учитываются в расходах в соответствии с предусмотренным графиком. Аналогичные выводы содержат и судебные акты. Также есть работы авторов, подтверждающие данный подход.
Ранее финансовое ведомство и налоговые органы придерживались иного мнения: расходы в виде лизинговых платежей признаются равномерно, даже если договором предусмотрен неравномерный график. Аналогичная точка зрения выражена и в работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если договором лизинга предусмотрен неравномерный график перечисления лизинговых платежей, расходы признаются в соответствии с графиком

Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131
Финансовое ведомство разъяснило, что если договором лизинга предусмотрен неравномерный график перечисления лизинговых платежей, то лизингополучатель, применяющий метод начисления, признает расходы исходя из размера платежей и сроков перечисления, утвержденных соответствующим графиком (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131 ("Консультант", 2009, N 2)
Статья: Возвратный лизинг: проблемная экономия ("Практическая бухгалтерия", 2009, N 2)

Письмо ФНС России от 17.08.2009 N 3-2-13/179@
По мнению ФНС России, если условиями договора лизинга установлены различные размеры лизинговых платежей за одинаковые периоды времени, то они включаются в состав расходов по цене, установленной договором лизинга на соответствующий период (месяц, квартал).

Постановление ФАС Уральского округа от 07.12.2012 N Ф09-11634/12 по делу N А76-5028/2012
Суд указал, что налогоплательщик вправе учесть в расходах лизинговые платежи (в том числе предварительный лизинговый платеж) в сроки уплаты, предусмотренные договором.

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.06.2009 по делу N А55-17520/2008
Суд указал, что лизингополучатель учитывает в расходах лизинговые платежи исходя из их размера и сроков перечисления, утвержденных соответствующим графиком. При этом суд отметил, что данная правовая позиция подтверждена Письмом Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131.

Консультация эксперта, 2013
Автор отмечает, что лизингополучатель вправе учесть в расходах сумму лизинговых платежей в срок, который предусмотрен договором.

Позиция 2. Если договором лизинга предусмотрен неравномерный график перечисления лизинговых платежей, расходы признаются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов

Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/349
Финансовое ведомство разъяснило, что если договором лизинга предусмотрен неравномерный график перечисления лизинговых платежей, то лизингополучатель признает расходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Сложные вопросы лизинга ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2009, N 3)

Письмо УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 N 20-12/030773
Московские налоговые органы указали, что расходы в виде лизинговых платежей учитываются равномерно в течение срока действия договора лизинга, а не исходя из установленного соглашением графика их перечисления.

1.3. Как учитывается (единовременно или распределяется) плата (госпошлина, сбор и т.п.) за получение лицензий и продление патентов (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

В отношении платы за получение лицензий ситуация актуальна до 03.11.2011.

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 272) предусматривает, что расходы распределяются на несколько периодов в случае, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг). При этом оговаривается также, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо если связь между доходами и расходами определяется косвенно, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Возникает вопрос: как учитывается (единовременно или распределяется) плата (госпошлина, сбор и т.п.) за получение лицензий и продление патентов?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что сбор, уплачиваемый при получении лицензий и патентов, можно учесть единовременно. Есть судебные акты, подтверждающие такой подход. Подобной точки зрения придерживаются и некоторые авторы.
В то же время ранее Минфин России высказывал противоположное мнение, согласно которому расходы по уплате госпошлины за выдачу лицензии, равно как и по уплате госпошлины за рассмотрение лицензирующим органом заявления, распределяются на срок действия лицензии. Есть работы авторов, подтверждающие такой подход.
Третья точка зрения, подтвержденная работами авторов, заключается в том, что налогоплательщик может установить порядок списания расходов на лицензию в своей учетной политике.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы (госпошлина, сбор и т.п.) на получение лицензий и патентов учитываются единовременно

Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/132
Разъяснено, что расходы по уплате госпошлины за выдачу лицензии не распределяются на несколько налоговых периодов, поскольку положения п. 1 ст. 272 НК РФ применяются только в рамках гражданско-правовых договоров.
Аналогичные выводы содержит:
Практическое пособие по налогу на прибыль

Письмо Минфина России от 30.11.2005 N 03-03-04/1/399
Финансовое ведомство отмечает, что сбор за выдачу лицензии, который уплачивается раз в год за каждый год действия лицензии, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату его начисления в том отчетном (налоговом) периоде, к которому он относится, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы оплаты.

Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2009 N КА-А40/7313-09 по делу N А40-76048/08-109-319
Суд указал, что расходы на приобретение лицензии учитываются в соответствии со ст. ст. 272 и 318 НК РФ единовременно в периоде ее приобретения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2008 по делу N А05-1451/2008

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.05.2007 по делу N А49-7142/2006
Суд указал, что согласно учетной политике налогоплательщика расходы по приобретению лицензии являются косвенными, следовательно, такие затраты в полном объеме относятся к расходам текущего периода и не распределяются.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.11.2006 по делу N А28-3289/2006-109/21
Суд указал следующее: в силу п. 1 ст. 264 НК РФ суммы сборов, которые начислены в установленном законодательством о налогах и сборах порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В соответствии с п. 2 ст. 8 НК РФ под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий выдачи разрешений (лицензий). Таким образом, уплаченный обществом лицензионный сбор не относится к расходам будущих периодов и подлежит единовременному списанию в качестве уменьшающих налоговую базу расходов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 19.09.2007
Автор указывает, что расходы на получение лицензий учитываются единовременно, так как они понесены не в рамках договорных отношений и п. 1 ст. 272 НК РФ к ним неприменим. Согласно ст. 13 и п. 1 ст. 333.16 НК РФ государственная пошлина - это федеральный сбор, затраты на уплату которого учитываются на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. В соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ такие расходы признаются в полном объеме после уплаты госпошлины.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что гл. 25 НК РФ не регламентирует порядок списания стоимости лицензий. Однако в ст. 8 прописано, что плата за получение лицензии является сбором. А сборы, в том числе за рассмотрение лицензии и консультационные услуги, являются прочими расходами (п. 1 ст. 264 НК РФ). Их признают в момент совершения расхода (уплаты сбора, подписания акта оказания услуг). Таким образом, все расходы, связанные с получением лицензии, списываются единовременно (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Позиция 2. Расходы (госпошлина, сбор и т.п.) на получение лицензий и патентов нужно распределять равномерно в течение срока действия лицензии, патента

Письмо Минфина России от 16.08.2007 N 03-03-06/1/569
Финансовое ведомство указывает, что госпошлина за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии и госпошлина за выдачу лицензии учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, равномерно в течение срока действия лицензии.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что расходы организации по приобретению лицензии на проектную и (или) строительную деятельность учитываются равными долями в течение срока действия лицензии.

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, в налоговом учете пошлина, уплаченная при продлении патента, будет признаваться равномерно в течение срока действия продленного патента.

Консультация эксперта, 2005
Автор отмечает, что при приобретении лицензии на три года подобные расходы включаются в состав расходов текущего периода ежемесячно равномерно по 1/36 от общей стоимости лицензии.

Позиция 3. Нужно ли распределять расходы (госпошлина, сбор и т.п.) или списывать их единовременно, определяет налогоплательщик самостоятельно, закрепляя способ в учетной политике

Статья: Лицензирование на водном транспорте ("Аудит и налогообложение", 2007, N 7)
Автор делает вывод, что налогоплательщик вправе самостоятельно решить, будет он списывать расходы на лицензирование частями или единовременно. При этом избранный метод необходимо закрепить в учетной политике.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Лицензирование производства лекарственных средств (Беляева Н.) ("Аудит и налогообложение", 2007, N 3)

1.4. Необходимо ли для целей налога на прибыль распределять плату за получение регистрации, аккредитации, регистрационного удостоверения и т.п. на период их действия (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 272) предусматривает, что расходы распределяются на несколько периодов в случае, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг). При этом оговаривается также, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо если связь между доходами и расходами определяется косвенно, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
Возникает вопрос: необходимо ли распределять плату за получение регистрации, аккредитации, регистрационного удостоверения и т.п. на период их действия?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что расходы на получение различных разрешений, проведение регистрации, получение аккредитации и т.п. учитываются равномерно в течение срока их действия.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что подобные расходы можно учесть единовременно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на получение регистрации, аккредитации, регистрационного удостоверения и т.п. распределяются на период их действия

Письмо Минфина России от 17.11.2011 N 03-03-06/1/764
В документе указано, что регистрационное удостоверение лекарственного средства выдается на пять лет. Соответственно, расходы на его получение распределяются на пять лет и в равных долях уменьшают налогооблагаемую прибыль отчетных (налоговых) периодов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 05.08.2005 N 20-12/56787

Письмо Минфина России от 02.11.2006 N 03-03-02/268
По мнению финансового ведомства, затраты на классификацию гостиниц, проводимую в соответствии с действующим законодательством, учитываются на основании пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом такие расходы признаются в течение срока, на который выдан сертификат.

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2005 N 20-12/97013
В Письме отмечается, что расходы организации, понесенные в связи с получением аккредитации, могут учитываться в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль равномерно в течение срока действия аттестата аккредитации (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Позиция 2. Расходы на получение регистрации, аккредитации, регистрационного удостоверения учитываются единовременно

Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010
Суд указал, что государственная пошлина является федеральным сбором и учитывается единовременно в момент начисления. Кроме того, согласно ст. 318 НК РФ расходы по приобретению лицензий являются косвенными расходами и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2008 по делу N А05-10210/2007 (Определением ВАС РФ от 29.01.2009 N ВАС-27/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд на основании п. п. 1 и 2 ст. 318 НК РФ пришел к выводу о правомерном учете в расходах затрат на получение свидетельства о государственной аккредитации в периоде несения этих затрат.

Постановление ФАС Московского округа от 23.08.2010 N КА-А40/7785-10 по делу N А40-79603/09-114-444
Суд на основании п. п. 1 и 7 ст. 272 НК РФ пришел к выводу о правомерном учете налогоплательщиком затрат на получение лицензии в периоде несения этих затрат, поскольку им были представлены документы, подтверждающие оплату услуг в полном объеме.

1.5. Как учитываются (единовременно или распределяются) расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т.п. (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

В отношении платы за получение лицензий ситуация актуальна до 03.11.2011.

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 272) предусматривает, что расходы распределяются на несколько периодов в случае, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг). При этом оговаривается также, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо если связь между доходами и расходами определяется косвенно, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Возникает вопрос: как учитываются (единовременно или распределяются) расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т.п.?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что расходы на оплату подобных услуг учитываются равными долями в течение установленного налогоплательщиком срока. УФНС России по г. Москве выражает подобное мнение. Есть судебные акты, в которых указано, что расходы на услуги, связанные с получением лицензии, распределяются в течение срока действия лицензии.
ФНС России придерживается иной точки зрения, согласно которой расходы на услуги, связанные с приобретением лицензии, учитываются единовременно в составе прочих расходов. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т.п., распределяются равномерно в течение их срока действия

Письмо Минфина России от 06.10.2011 N 03-03-06/1/635
Разъясняется, что затраты на услуги по проведению декларирования и регистрации импортируемой продукции включаются в состав расходов равномерно.

Письмо Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/718
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты, связанные с получением бессрочных регистрационных удостоверений на импортную медицинскую продукцию, учитываются в составе прочих расходов равными долями в течение установленного налогоплательщиком срока.

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 N 20-12/5511
Разъясняется, что затраты на получение сертификата могут равномерно включаться в состав расходов текущих (налоговых) периодов в течение всего срока действия сертификата.

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.02.2008 по делу N А65-9200/2007
Суд указал, что расходы на консультационные услуги по вопросам лицензирования, по подготовке и подаче документов, а также инжиниринговые услуги и услуги на проведение экспертизы по лицензированию должны распределяться пропорционально сроку действия лицензии.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2006 по делу N А66-10560/2005
Суд указал следующее: обществом оплачены консультации по сбору документов для получения лицензии на осуществление строительной деятельности. В результате осуществления оказанных услуг общество получило лицензию сроком действия на пять лет. Поскольку получение дохода от лицензируемой деятельности предусмотрено согласно условиям лицензии в течение пяти лет, то затраты общества по оплате консультационных услуг необоснованно отнесены на расходы единовременно.

Позиция 2. Расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т.п., учитываются единовременно

Письмо ФНС России от 28.12.2011 N ЕД-4-3/22400
Налоговое ведомство разъяснило, что консультационные, юридические и иные услуги, связанные с получением лицензии, включаются в состав прочих расходов на основании пп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. Указанные расходы учитываются единовременно на дату расчетов в соответствии с условиями заключенного договора на оказание консультационных услуг или дату предъявления налогоплательщику расчетных документов (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2009 N КА-А40/7313-09 по делу N А40-76048/08-109-319
По мнению инспекции, расходы на оплату консультационных услуг, связанных с получением лицензии, в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ, подлежат списанию равными долями в течение срока действия лицензии.
Суд пришел к выводу, что указанные расходы являются косвенными и признаются таковыми в том отчетном периоде, в котором они имели место.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.08.2006 N Ф04-4867/2006(25120-А46-33) по делу N 25-819/05

Постановление ФАС Уральского округа от 22.10.2008 N Ф09-7701/08-С3 по делу N А07-14523/07
По мнению суда, расходы на техническую экспертизу комплекта документов для получения свидетельства о регистрации электролаборатории признаются единовременно в том периоде, когда они понесены. Суд отклонил довод инспекции о необходимости распределения расходов на период действия свидетельства.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.01.2007 по делу N А56-20957/2005
По мнению инспекции, поскольку срок выданного учреждению свидетельства об аккредитации составляет 4 года, то расходы следовало относить на затраты пропорционально приходящемуся сроку.
Суд, руководствуясь пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ, указал, что нормы Налогового кодекса РФ не предусматривают отнесение затрат на получение сертификата к расходам в зависимости от срока, на который он выдается.

Консультация эксперта, 2013
Автор указывает, что затраты на получение бессрочного сертификата на соответствие реализуемых организацией товаров санитарно-эпидемиологическим требованиям можно учесть единовременно в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что расходы на экологическую экспертизу, проводимую для получения лицензии, учитываются при налогообложении прибыли единовременно.

Статья: Распределение расходов ("Бухгалтерский бюллетень", 2006, N 11)
Автор отмечает, что расходы по договору на получение консультационных услуг, связанных с методической и практической помощью в оформлении документации, которая необходима для получения лицензии, учитываются в месяце выставления акта. Их не следует распределять равномерно в течение срока действия лицензии, так как консультационная услуга не связана непосредственно с действием лицензии, а значит, и со сроком ее действия.

1.6. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на приобретение лицензий, если срок их действия до 03.11.2011 был ограничен, а после этой даты они стали бессрочными, но у налогоплательщика имеется недосписанная часть стоимости лицензий (п. 1 ст. 272 НК РФ, Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ)?

Согласно ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" лицензии действуют бессрочно.
Лицензии на указанные в ч. 1 ст. 12 Закона N 99-ФЗ виды деятельности действуют бессрочно, если они предоставлены и срок их действия не истек до вступления в силу названного Закона (ч. 3 ст. 22 Закона N 99-ФЗ).
Лицензии, предоставленные до вступления в силу Закона N 99-ФЗ на виды деятельности, наименования которых изменены, а также лицензии, не содержащие перечня работ, услуг, которые выполняются, оказываются в составе конкретных видов деятельности, по истечении срока их действия подлежат переоформлению. Переоформленные лицензии действуют бессрочно. Это предусмотрено ч. 4 ст. 22 Закона N 99-ФЗ.
Закон N 99-ФЗ в части положений, устанавливающих бессрочный характер действия лицензий, вступает в силу по истечении 180 дней после официального опубликования. Данный Закон опубликован 06.05.2011.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы распределяются на несколько периодов, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг).
При этом данным пунктом предусмотрено, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо связь между доходами и расходами определяется косвенно, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
Возникает вопрос: как учитываются расходы на приобретение лицензий, если срок их действия до 03.11.2011 был ограничен, а после этой даты они стали бессрочными и имеется недосписанная часть стоимости лицензий?
Согласно официальной позиции Минфина России расходы на приобретение лицензий, срок действия которых был изменен на бессрочный и стоимость которых списана не до конца, учитываются единовременно в составе прочих расходов. Подобное мнение выражает и ФНС России. Также есть работа автора с аналогичной точкой зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-03-06/1/12248
Разъясняется, что если расходы на приобретение лицензий (срок действия которых изменен на бессрочный) распределялись на период действия лицензии и на момент вступления в силу Закона N 99-ФЗ имеется недосписанная часть стоимости, то указанная часть учитывается единовременно в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 28.12.2011 N ЕД-4-3/22400

Статья: Бухгалтерский и налоговый учет лицензий (Самокиша Т.В., Герасимова Н.Р., Рябова Н.Д.) ("Электронный журнал "Финансовые и бухгалтерские консультации", 2012, N 6)
Автор отмечает следующее: если организация учитывала расходы на приобретение лицензий равномерно, новые нормы о бессрочном характере лицензий позволяют учесть недосписанные расходы единовременно на основании того, что изменились условия лицензирования и срок действия лицензии не определен.

1.7. Необходимо ли для целей налога на прибыль распределять расходы на приобретение прав на программные продукты на период предоставления неисключительных прав (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 272) предусматривает, что расходы распределяются на несколько периодов в случае, если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и нет условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг). При этом оговаривается также, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо если связь между доходами и расходами определяется косвенно, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России и УФНС России расходы на приобретение неисключительных прав на программные продукты нужно распределять равномерно: в течение срока действия лицензии на использование программы. В некоторых из писем отмечено, что, если этот срок договором не установлен, налогоплательщик самостоятельно определяет период списания расходов с учетом принципа равномерности. Имеются разъяснения Минфина России и УФНС России, согласно которым в этом случае следует руководствоваться положениями п. 4 ст. 1235 ГК РФ о пятилетнем сроке действия такого договора. Есть судебный акт, в котором указано, что расходы должны учитываться равномерно в течение пяти лет, если в договоре не установлен срок использования программ.
Есть судебные решения и работы авторов, согласно которым подобные расходы можно учесть единовременно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы нужно распределить

Письмо Минфина России от 31.08.2012 N 03-03-06/2/95
Финансовое ведомство отмечает, что, если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен срок использования программного обеспечения, расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов. Если этот срок в договоре не предусмотрен, налогоплательщик самостоятельно определяет период списания с учетом принципа равномерности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.05.2012 N 03-03-06/1/276
Письмо Минфина России от 05.05.2012 N 07-02-06/128
Письмо Минфина России от 16.01.2012 N 03-03-06/1/15
Письмо Минфина России от 30.12.2010 N 03-03-06/2/225

Письмо Минфина России от 24.11.2011 N 03-03-06/2/181
Разъяснено: если в договоре на приобретение неисключительных прав на программные продукты указан срок их использования, расходы по такому договору распределяются равномерно - в течение срока действия лицензии.
Аналогичные выводы содержит:
Письма Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/330, N 03-03-06/1/331
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.09.2010 N 16-15/099560@

Письмо Минфина России от 16.12.2011 N 03-03-06/1/829
Ведомством указано: если срок действия договора на приобретение неисключительных прав на программные продукты не установлен, срок учета расходов по нему следует определять исходя из п. 4 ст. 1235 ГК РФ, то есть считать договор заключенным на пять лет.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.02.2011 N 03-03-06/1/52
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102331@.1

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.07.2016 N Ф06-11039/2016 по делу N А72-6344/2015
Суд указал: расходы на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение учитываются равномерно в течение пяти лет, если срок использования программ в договоре не установлен. При этом суд сослался на положения п. 4 ст. 1235 ГК РФ.

Позиция 2. Расходы можно учесть единовременно

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13.04.2015 N Ф05-3419/2015 по делу N А40-47800/14
Суд пришел к выводу, что срок использования программы не влияет на порядок признания расходов на ее приобретение. Налогоплательщик правомерно учел данные затраты единовременно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 13.10.2015 N Ф06-1371/2015 по делу N А12-45813/2014
Постановление ФАС Московского округа от 28.12.2010 N КА-А40/15824-10 по делу N А40-168732/09-127-1389

Постановление ФАС Московского округа от 08.12.2008 N КА-А40/10120-08 по делу N А40-68552/07-107-397
Суд указал, что затраты на приобретение программы для ЭВМ распределять не нужно, поскольку программное обеспечение от контрагента передано налогоплательщику по договорам не поэтапно, оплата произведена после подписания актов приемки-передачи, доход контрагентом получен в том отчетном периоде, в котором подписан акт.

1.8. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на обновление (модификацию, адаптацию) программ для ЭВМ, если срок, на который передаются права по простой (неисключительной) лицензии (неисключительные права), в ней не установлен (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

С 01.01.2012 в соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ расходами признаются затраты, которые связаны с приобретением у правообладателей права на использование программ для ЭВМ на основании лицензионных соглашений. До этой даты названный подпункт содержал и положение о возможности учета затрат на обновление программ для ЭВМ.
Если договор предусматривает получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не содержит условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг), расходы в силу п. 1 ст. 272 НК РФ распределяются на несколько периодов.
Оговаривается также, что если сделка не содержит условий, позволяющих определить период возникновения расхода, либо если связь между доходами и расходами является косвенной, то налогоплательщик распределяет расходы самостоятельно.
Возникает вопрос: как учитываются расходы на обновление (модификацию, адаптацию) программ для ЭВМ, если срок, на который передаются права по простой (неисключительной) лицензии (неисключительные права), в ней не установлен?
Согласно официальной позиции Минфина России налогоплательщик должен распределить расходы на приобретение обновлений программы для ЭВМ, если из условий договора нельзя определить срок использования таких обновлений.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11743
Минфин России разъяснил, что, если исходя из условий договора на приобретение неисключительных прав нельзя определить срок использования программы для ЭВМ, налогоплательщик, применяющий метод начисления, распределяет произведенные расходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Аналогичный порядок действует и в отношении затрат на последующую модификацию соответствующей программы для ЭВМ.
При этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету.

Письмо Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8161
Ведомство разъясняет: если из условий договора невозможно определить срок использования обновлений программы для ЭВМ, то налогоплательщик должен распределить произведенные расходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, самостоятельно определив период, в течение которого данные расходы подлежат учету.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75

Письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-03-06/2/19
Разъясняется, что расходы, связанные с обновлением или модификацией программ для ЭВМ, результаты которых будут применяться в течение срока использования программы, распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом налогоплательщик самостоятельно определяет период, в течение которого данные расходы подлежат учету.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.01.2012 N 03-03-06/1/15

Письмо Минфина России от 23.10.2009 N 03-03-06/1/681
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы, связанные с адаптацией и модификацией программ для ЭВМ, результаты которых будут использоваться в течение срока применения программы, распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Срок использования налогоплательщик определяет самостоятельно с учетом требований, установленных п. 4 ст. 1235 ГК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.08.2009 N 03-03-06/1/526

1.9. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах проценты по договору займа (иному аналогичному договору), если согласно условиям договора проценты в текущем налоговом периоде не уплачиваются (п. п. 1, 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2014, в связи с изменениями в ст. ст. 272, 328 НК РФ.

Согласно общему правилу, установленному в п. 1 ст. 272 НК РФ, расходы при методе начисления учитываются не в момент фактической выплаты денежных средств, а в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Порядок учета процентов по долговым обязательствам конкретизирован в п. 8 ст. 272 и абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ.
В п. 8 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что в случае, когда договор займа или иной аналогичный договор (иное долговое обязательство, включая ценные бумаги) действует более одного отчетного периода, затраты в виде процентов признаются осуществленными и включаются в состав расходов на конец месяца отчетного периода (до 01.01.2010 - на конец отчетного периода).
В то же время в абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ указано, что налогоплательщик определяет сумму расхода в виде процентов, выплаченных или подлежащих выплате в отчетном периоде в соответствии с условиями договора.
Возникает вопрос: если в соответствии с условиями договора займа (иного аналогичного договора) проценты не уплачиваются в конкретном отчетном (налоговом) периоде, можно ли в этом периоде включить их в состав расходов, признаваемых в целях налогообложения прибыли?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России, ФНС России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что проценты по всем видам заимствований признаются равномерно в течение всего срока действия договора (вне зависимости от наступления срока фактической уплаты) на конец каждого месяца. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.
В то же время в Постановлении Президиума ВАС РФ выражена следующая позиция: если в налоговом периоде по условиям договора с заимодавцем налогоплательщик не должен выплачивать проценты, то он не вправе отражать их в расходах. Есть акты судов кассационных инстанций и авторские публикации, подтверждающие эту точку зрения.

По вопросу учета в доходах процентов по займу ранее сроков, предусмотренных договором, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по договору займа (иному аналогичному договору) учитываются в течение всего срока действия договора

Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29175
Разъясняется, что в соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия долгового обязательства, вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.07.2013 N 03-03-06/2/28977
Письмо Минфина России от 12.07.2013 N 03-03-06/1/27251
Письмо Минфина России от 09.07.2013 N 03-03-06/1/26470
Письмо Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/1/9153
Письмо Минфина России от 11.03.2013 N 03-03-06/1/7136
Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5969
Письмо Минфина России от 26.02.2013 N 03-03-06/1/5479
Письмо Минфина России от 25.09.2012 N 03-03-06/1/500
Письмо Минфина России от 17.09.2012 N 03-03-06/2/108
Письмо Минфина России от 21.10.2011 N 03-03-06/1/684
Письмо Минфина России от 26.08.2011 N 03-03-06/1/523
Письмо Минфина России от 15.06.2011 N 03-03-06/1/345
Письмо Минфина России от 05.03.2011 N 03-03-06/1/122
Письмо Минфина России от 03.02.2011 N 03-03-06/1/57
Письмо Минфина России от 23.12.2010 N 03-03-06/1/802
Письмо Минфина России от 20.12.2010 N 03-03-06/1/791
Письмо Минфина России от 01.12.2010 N 03-03-06/1/750
Письмо Минфина России от 18.11.2010 N 03-03-06/1/733
Письмо Минфина России от 30.09.2010 N 03-03-06/1/622
Письмо Минфина России от 20.08.2010 N 03-03-06/1/563
Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-03-06/1/549
Письмо Минфина России от 16.08.2010 N 03-03-06/1/547
Письмо Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/475
Письмо Минфина России от 24.06.2010 N 03-03-06/1/430
Письмо Минфина России от 08.06.2010 N 03-03-06/1/390
Письмо Минфина России от 04.06.2010 N 03-03-05/123 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 16.06.2010 N ШС-37-3/4248@)
Письмо Минфина России от 16.04.2010 N 03-03-06/1/270
Письмо Минфина России от 07.04.2010 N 03-03-06/1/237
Письмо Минфина России от 02.04.2010 N 03-03-06/1/216
Письмо Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/1/204
Письмо Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/2/62
Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/180
Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/179
Письмо ФНС России от 24.05.2013 N СА-4-9/9466
Письмо ФНС России от 11.08.2010 N ШС-37-3/8802@
Письмо ФНС России от 16.06.2010 N ШС-37-3/4248@
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2011 N 16-15/123403@
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.10.2011 N 16-15/101195@
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.09.2011 N 16-15/093514@
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.09.2011 N 16-15/093514@
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.12.2010 N 16-15/137684@
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2010 N 16-15/041927@
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2010 N 16-15/041896@
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2010 N 16-15/041925@
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2010
Статья: Налоговые аспекты кредитования: порядок признания процентов (Орлова О.Е.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2011, N 14)
Статья: Начисляем проценты по векселю и считаем налоги (Манохова С.В.) ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 9)
Статья: Учет процентов (дисконта) по векселю. Налог на прибыль (Манохова С.В.) ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 9)
Статья: Дата определения расходов в виде процентов (Фоевцов С.) ("Финансовая газета", 2010, N 47)
Статья: Налоговые дебри долговых обязательств (Омельченко О.) ("Консультант", 2010, N 13)

Письмо Минфина России от 22.03.2013 N 03-03-06/2/8969
Финансовое ведомство разъясняет, что проценты по депозитному договору учитываются в составе внереализационных расходов на конец каждого месяца пользования денежными средствами равномерно в течение всего срока действия договора (вне зависимости от срока уплаты процентов) с учетом положений ст. 269 НК РФ.

Письмо Минфина России от 21.01.2013 N 03-03-06/1/16
Ведомство разъясняет, что проценты по долговым обязательствам учитываются в составе внереализационных расходов на конец каждого месяца пользования заемными средствами в течение всего срока действия договора (вне зависимости от наступления срока уплаты процентов) с учетом положений ст. 269 НК РФ.

Письмо ФНС России от 17.03.2010 N 3-2-06/22
Разъясняется, что проценты признаются на конец каждого месяца пользования заемными средствами, а не на дату расчетов в соответствии с условиями договора. При этом ФНС России признает возможность неоднозначного толкования норм ст. ст. 272 и 328 НК РФ, однако не находит оснований для изменения сформированного ранее подхода к порядку признания процентов, поскольку это может привести к нарушению иных норм законодательства.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2013 по делу N А42-4473/2012
Суд установил, что в налоговом периоде общество ежемесячно начисляло проценты, однако их выплату заимодавцу не производило. Начисленную сумму процентов общество включило в состав внереализационных расходов. По мнению налогового органа, налогоплательщик вправе учесть в расходах проценты в том налоговом (отчетном) периоде, когда они подлежат уплате заимодавцу по условиям договоров займа.
Суд отклонил данный довод. По условиям договоров займа проценты начисляются за каждый календарный день пользования займом со следующего дня после предоставления займа заимодавцем. Следовательно, именно с этих дат у налогоплательщика возникают расходы в виде начисленных процентов за пользование заемными денежными средствами и обязанность учитывать начисленные проценты во внереализационных расходах.
При этом суд сослался на Постановление Президиума ВАС РФ от 07.06.2011 N 17586/10.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2013 по делу N А42-2049/2012
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учитывал проценты в расходах не в периоде их уплаты, а в периодах их начисления. Данное условие предусмотрено в том числе договором займа и дополнительным соглашением к нему.
Суд отклонил ссылку налогового органа на наличие противоположной точки зрения, выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09, поскольку изложенные в нем выводы касаются иных фактических обстоятельств.
Кроме того, контрагент налогоплательщика учитывал суммы процентов в доходах в тех же налоговых периодах, в которых налогоплательщик отражал их в расходах.

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.2012 по делу N А55-12535/2011
Суд установил, что по соглашению сторон начисление процентов по договору займа производилось фактически ежедневно, при этом их уплата должна была произойти в момент предъявления заимодавцем письменного требования об этом. Суд отметил, что факт реальной уплаты процентов не определяет момент признания расходов по договору займа. На этом основании суд признал правомерным учет процентов в периоде их начисления, несмотря на то что реальной выплаты процентов не производилось.

Позиция 2. Проценты по договору займа (иному аналогичному договору) учитываются с момента, когда наступил срок их уплаты в соответствии с договором

Постановление Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 по делу N А40-79561/08-35-348
Суд указал, что если по условиям договора займа уплата, а следовательно, и начисление процентов за пользование заемными средствами производятся после погашения самой суммы долга, то ранее соответствующей даты у налогоплательщика не возникает и расходов, подлежащих учету при исчислении налога на прибыль. Налогоплательщик на основании ст. ст. 252, 272 и 328 НК РФ формирует налоговую базу с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду с учетом условий договоров. Поскольку расходы по уплате процентов не могут возникнуть ранее срока, установленного договором займа, такие затраты нельзя учесть в тех налоговых периодах, когда проценты не уплачивались.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.04.2014 по делу N А29-4565/2013
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.02.2012 по делу N А38-861/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.2011 по делу N А75-7028/2010
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.02.2016 N Ф05-828/2016 по делу N А40-11512/2015
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2011 по делу N А44-331/2011
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010
Статья: Налоговый учет процентов по заемным средствам в 2010 году (Гурина И.Н.) ("Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 3)
Статья: Проценты по займу признаются в расходах, когда заемщик должен их уплатить по условиям договора (комментарий к Постановлению Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09) ("Главная книга", 2010, N 2)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.03.2013 по делу N А53-9654/2012 (Определением ВАС РФ от 05.06.2013 N ВАС-6608/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что по договору проценты выплачиваются на дату погашения основной суммы долга. Расходы в виде процентов исходя из требований Налогового кодекса РФ учитываются в тех периодах, в которых у общества возникает обязательство по их уплате. Налогоплательщик не вправе включать в расходы проценты ранее срока их уплаты, установленного договором.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 03.07.2012 по делу N А41-24998/11
Постановление ФАС Московского округа от 21.05.2012 по делу N А41-20291/11 (Определением ВАС РФ от 01.10.2012 N ВАС-10179/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.04.2011 по делу N А55-16909/2010
Постановление ФАС Центрального округа от 27.02.2012 по делу N А36-758/2011 (Определением ВАС РФ от 04.12.2012 N ВАС-15916/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Центрального округа от 08.08.2012 по делу N А36-5098/2011 (Определением ВАС РФ от 11.03.2013 N ВАС-17341/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что затраты налогоплательщика в виде процентов по договорам займа включаются в расходы в том периоде, в котором у общества возникает обязательство по их уплате. При этом суд отметил, что расходы по уплате процентов не могут возникнуть ранее срока, установленного договорами займа.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.10.2012 по делу N А53-19699/2011
Постановление ФАС Центрального округа от 25.09.2012 по делу N А36-758/2011

Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2012 по делу N А41-20293/11 (Определением ВАС РФ от 01.10.2012 N ВАС-10178/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что, поскольку расходы на уплату процентов не могут возникнуть раньше срока, установленного договором займа, такие затраты нельзя учесть в тех периодах, когда проценты не уплачивались.
Как отметил суд, то, что начисление процентов производилось ежедневно, а заимодавец по условиям договора мог потребовать погашения кредита и процентов по нему в любой момент, в данном случае не влияет на порядок учета процентов.

1.10. Как учитывается для целей налога на прибыль в расходах плата за сертификацию продукции и услуг: единовременно или равномерно в течение срока действия сертификата (пп. 2 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 272 НК РФ)?

В силу пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделки. Если сделка не предусматривает таких условий и связь между доходами и расходами не может быть четко определена или определяется косвенным путем, то налогоплательщик сам выбирает способ учета расходов. Если договор содержит условие о получении доходов в течение нескольких отчетных периодов и не устанавливает условия о поэтапной сдаче товаров (работ, услуг), расходы распределяются с учетом принципа равномерности.
Возникает вопрос: можно ли признать расходы на сертификацию единовременно или их необходимо учитывать равномерно на протяжении срока действия сертификата?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на сертификацию учитываются единовременно. Есть судебные акты, в которых отражен такой же подход.
Вместе с тем ранее Минфин России разъяснял, что упомянутые расходы учитываются равномерно в течение срока действия сертификата.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Плата за сертификацию учитывается в расходах единовременно

Письмо Минфина России от 20.03.2017 N 03-03-06/1/15663
Сославшись на пп. 3 п. 7 ст. 272, п. 2 ст. 318 НК РФ, Минфин России указал, что затраты на сертификацию продукции можно включить в расходы единовременно.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.07.2014 N 03-03-06/1/31600
Письмо Минфина России от 28.03.2014 N 03-03-РЗ/13719

Постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010
Суд пришел к выводу о том, что согласно п. 1 ст. 318 НК РФ затраты на сертификацию продукции являются косвенными расходами, относящимися к расходам текущего отчетного (налогового) периода в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.07.2011 по делу N А65-20361/2010
Суд установил следующее: инспекция доначислила налог в связи с тем, что налогоплательщик учел затраты на проведение добровольной сертификации продукции единовременно вместо их равномерного списания в течение срока пользования сертификатом. Суд указал, что договором не предусмотрены условия о получении доходов в течение нескольких отчетных периодов и поэтапной сдаче работ, необходимые для равномерного распределения расходов (абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ). На этом основании суд признал действия налогоплательщика правомерными.

Позиция 2. Плата за сертификацию учитывается в расходах равномерно в течение срока действия сертификата

Письмо Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8186
Минфин России разъяснил, что расходы на обязательную и добровольную сертификацию продукции и услуг, произведенные в установленном Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ порядке, учитываются в течение периода, на который выдан сертификат.

Письмо Минфина России от 25.05.2011 N 03-03-06/1/307
Финансовое ведомство отметило, что затраты на сертификацию продукции и услуг, произведенные в порядке, который установлен Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ, учитываются на протяжении срока действия сертификата.

2. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ РАСХОДОВ МЕЖДУ ВИДАМИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

2.1. Должны ли бюджетные учреждения применять правило о пропорциональном распределении расходов при их отнесении к коммерческой и уставной деятельности (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

Статья 272 НК РФ при установлении правила о пропорциональном распределении расходов не содержит исключений для бюджетных учреждений. Вместе с тем для бюджетных учреждений п. 3 ст. 321.1 НК РФ установлены особые правила распределения расходов между коммерческой и уставной деятельностью.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что бюджетные организации должны использовать специальные правила ст. 321.1 НК РФ, а не порядок, предусмотренный п. 1 ст. 272 НК РФ.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2006 по делу N А65-19491/2005
Суд указал, что п. 3 ст. 321.1 НК РФ для бюджетных учреждений предусмотрено отнесение на расходы пропорционально доле доходов от предпринимательской деятельности в общей сумме доходов не всех расходов, которые не могут быть отнесены на затраты по конкретному виду деятельности (финансируемой из бюджета уставной или предпринимательской), а только перечисленных в названном пункте (по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала). Поэтому п. 3 ст. 321.1 НК РФ по отношению к абз. 4 п. 1 ст. 272 Кодекса является специальной нормой.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.02.2006 N Ф03-А51/06-2/81
Суд отклонил ссылки инспекции на п. 1 ст. 272 НК РФ, поскольку ст. 321.1 НК РФ предусмотрены особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями.

3. УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ТРУДА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. В каком периоде учитывать для целей налогообложения прибыли расходы по выплате премий по итогам года, начисляемых за предыдущие периоды (п. 4 ст. 272 НК РФ)? >>>
3.2. В каком периоде нужно учитывать для целей налога на прибыль отпускные, если отпуск приходится на несколько месяцев (п. п. 1, 4 ст. 272 НК РФ)? >>>
3.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах суммы отпускных, начисленные работнику за неиспользованную часть отпуска, из которого он был отозван (п. 7 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ)? >>>

3.1. В каком периоде учитывать для целей налогообложения прибыли расходы по выплате премий по итогам года, начисляемых за предыдущие периоды (п. 4 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 4 ст. 272) говорит, что расходы по зарплате учитываются ежемесячно, исходя из суммы, начисленной в соответствии со ст. 255 НК РФ. Правил учета премий, начисляемых за уже отработанное время, НК РФ не содержит.
Позиция Минфина России заключается в том, что такие премии учитываются в расходах того периода, в котором они начислены.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 06.02.2017 N 03-03-06/2/5954
Минфин России указал, что премии работникам за результаты работы за год учитываются в расходах в периоде начисления данных премий при условии их соответствия положениям ст. 252 НК РФ, в случае если налогоплательщик не формировал резерв на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за год.

Письмо Минфина России от 19.10.2015 N 03-03-06/59642
Минфин России отметил, что вознаграждения по итогам работы за год, начисленные в начале года, следующего за отчетным, учитываются в расходах в периоде начисления данных премий при условии их соответствия положениям ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.12.2010 N 03-03-06/4/122

3.2. В каком периоде нужно учитывать для целей налога на прибыль отпускные, если отпуск приходится на несколько месяцев (п. п. 1, 4 ст. 272 НК РФ)?

При методе начисления расходы, принимаемые для налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы оплаты расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда учитываются ежемесячно исходя из суммы, начисленной в соответствии со ст. 255 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что если отпуск приходится на несколько месяцев, то отпускные нужно учитывать в каждом из месяцев пропорционально дням отпуска. Аналогичный подход изложен в работах авторов.
В то же время есть судебные акты, в которых указывается, что отпускные можно учесть единовременно в периоде их начисления. Такой же позиции придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Отпускные нужно учитывать в том периоде, за который они выплачены

Письмо Минфина России от 25.10.2016 N 03-03-06/2/62147
Министерство разъясняет, что сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.05.2015 N 03-03-06/27129
Письмо Минфина России от 09.06.2014 N 03-03-РЗ/27643
Письмо Минфина России от 09.01.2014 N 03-03-06/1/42
Письмо Минфина России от 23.07.2012 N 03-03-06/1/356
Письмо Минфина России от 14.06.2011 N 07-02-06/107
Письмо Минфина России от 23.12.2010 N 03-03-06/1/804
Письмо Минфина России от 01.06.2010 N 03-03-06/1/362
Письмо Минфина России от 12.05.2010 N 03-03-06/1/323
Письмо Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/288
Письмо Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/288
Письмо Минфина России от 13.04.2010 N 03-03-06/1/255
Письмо Минфина России от 28.03.2008 N 03-03-06/1/212
Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/641
Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/2/156
Письмо Минфина России от 04.04.2006 N 03-03-04/1/315
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2008 N 20-12/079463

Статья: Начисляем отпускные. Когда учесть расходы? ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 3)
Автор указывает, что часть отпускных, приходящаяся на второй месяц, отражается в составе расходов того отчетного периода, к которому относится соответствующее начисление. Например, если отпуск приходится на март и апрель, то начисление отпускных за март отражается в декларации за I квартал, а, соответственно, за апрель - в декларации за полугодие.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Когда уплачивать налоги при отпуске, переходящем на другой месяц ("Главная книга", 2007, спецвыпуск)

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что в ст. 272 НК РФ сказано "исходя из суммы начисленных", а не "исходя из даты начисления", т.е. речь идет не о дате начисления, а о размере сумм начисления. Следовательно, организация может учесть отпускные расходы, начисленные в декабре (работники находятся в отпуске в январе - феврале), только в расходах следующего отчетного года.

Позиция 2. Отпускные учитываются в том периоде, в котором они выплачены

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 по делу N А27-14271/2011
Суды нижестоящих инстанций пришли к выводу, что расходы, начисленные за отпуск, приходящийся в том числе на следующий налоговый период, должны быть признаны расходами текущего налогового периода в полном объеме без деления на части. Суд кассационной инстанции поддержал данный вывод и оставил судебные акты без изменения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4219-09 по делу N А40-48457/08-129-168

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.12.2011 по делу N А27-6004/2011
Суд указал, что в налоговую базу по налогу на прибыль включается сохраняемая во время отпуска оплата труда работникам в том месяце, когда производилось ее начисление.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.12.2008 N Ф04-7507/2008(16957-А46-15) по делу N А46-6675/2007
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2008 N Ф04-222/2008(688-А27-37), Ф04-222/2008(741-А27-37) по делу N А27-3194/2007-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40) по делу N А-1700/05
Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2007, 07.08.2007 N КА-А40/5187-07 по делу N А40-13934/06-80-77
Постановление ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9111/08-С3 по делу N А07-6787/08

Постановление ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4219-09 по делу N А40-48457/08-129-168
Суд сделал следующий вывод: расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, приходящегося на несколько месяцев, учитываются единовременно в том отчетном периоде, в котором они сформированы и выплачены.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.12.2007 N Ф04-8300/2007(40621-А75-15) по делу N А75-4424/2007

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.05.2010
Автор отмечает, что в соответствии со ст. 136 ТК РФ оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала. Значит, отпускные начисляются и выплачиваются работнику единовременно независимо от того, на один или несколько отчетных периодов приходится его отпуск. Следовательно, и в налоговом учете сумма отпускных должна признаваться расходом в периоде начисления в полном объеме.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 26.09.2007

3.3. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах суммы отпускных, начисленные работнику за неиспользованную часть отпуска, из которого он был отозван (п. 7 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ)?

В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся, в частности, затраты на оплату труда, сохраняемую работникам на время предусмотренного законодательством РФ отпуска.
В силу п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда учитываются ежемесячно исходя из суммы, начисленной в соответствии со ст. 255 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно разъяснениям УФНС России по г. Москве в случае досрочного отзыва работника из отпуска в части суммы отпускных, приходящихся на не использованные работником дни отпуска, следует внести корректировки в данные налогового учета в месяце начисления расходов. Имеются работы авторов, в которых поддерживается этот подход.
В то же время есть судебные акты, в которых указано, что отпускные, выплаченные работнику, учитываются в расходах в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Суммы отпускных, начисленные работнику за неиспользованную часть отпуска, из которого он был отозван, не учитываются в расходах

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2008 N 20-12/079463
Разъясняется, что в случае досрочного отзыва работника из отпуска данные налогового учета следует скорректировать на суммы отпускных, начисленные за неиспользованную часть отпуска.

Статья: По итогам аудиторских проверок ("Аудит и налогообложение", 2006, N 4)
Автор отмечает, что если работник досрочно вышел из отпуска, то с первого дня работы ему следует начислять заработную плату. При этом работодатель не вправе одновременно учитывать в расходах отпускные и заработную плату. Поэтому суммы, начисленные за неиспользованную часть отпуска, должны быть удержаны с работника или возвращены им в кассу предприятия добровольно. При предоставлении оставшейся части отпуска суммы отпускных будут рассчитаны заново.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Налог на прибыль в вопросах и ответах (Аврова И.А.) ("Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2005)

Позиция 2. Суммы отпускных, начисленные работнику за неиспользованную часть отпуска, из которого он был отозван, можно учесть в расходах

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.10.2014 по делу N А27-784/2014
Инспекция не признала в качестве расходов на оплату труда суммы отпускных, выплаченные обществом работникам, которые были отозваны из отпуска. По мнению налогового органа, положения гл. 25 НК РФ не предусматривают включения в расходы налогоплательщика одновременно сумм начисленного среднего заработка на время отпуска работников и сумм на оплату труда при их отзыве из отпуска.
Между тем суд указал следующее. Налоговый кодекс РФ не содержит каких-либо ограничений относительно учета расходов на выплату отпускных в месяце их начисления в случае отзыва работника из отпуска. Суммы отпускных прямо отнесены к заработной плате согласно ч. 9 ст. 136 ТК РФ. При этом ст. ст. 125 и 137 ТК РФ не предусматривают права работодателя на удержание из заработной платы работника денежных средств при отзыве последнего из отпуска. Следовательно, выплаченные работнику отпускные должны учитываться в расходах в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.11.2011 по делу N А32-30018/2010
Суд указал, что ни ст. 125, ни ст. 137 ТК РФ не предусматривают права работодателя на удержание части заработной платы работника при отзыве его из отпуска. Следовательно, налогоплательщик правомерно учел в расходах суммы отпускных, выплаченных отозванным из отпуска лицам.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.05.2007, 23.05.2007 N Ф03-А24/07-2/1446 по делу N А24-5876/06-14
Суд указал, что Трудовой кодекс РФ не предоставляет работодателю права удерживать из заработной платы работника денежные средства, если последнего отзывают из отпуска. Учитывая, что отпускные были начислены и выплачены работнику правомерно, налогоплательщик на основании п. 4 ст. 272 НК РФ может учесть данные суммы в месяце их начисления независимо от того, отзывался работник из отпуска или нет.

4. УЧЕТ РАСХОДОВ НА УПЛАТУ НАЛОГОВ И СБОРОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. В какой момент учитываются для целей налога на прибыль расходы по уплате госпошлины (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ говорит, что расходы в виде сумм сборов учитываются на дату их начисления.
Официальная позиция заключается в том, что расходы по уплате госпошлины учитываются в том периоде, в котором госорган принял документы от налогоплательщика (например, госпошлина за рассмотрение дела в суде учитывается в расходах в день подачи заявления). Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.12.2008 N 03-03-06/2/176
Финансовое ведомство отмечает, что моментом признания расходов по уплате государственной пошлины следует считать дату подачи искового заявления в суд.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.07.2005 N 03-03-04/1/37
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.12.2005 N 20-12/97003 "Об учете оплаты госпошлины в целях налогообложения прибыли"
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2005 N 20-12/19398 "Об учете расходов ремонтно-строительной организации"
Консультация эксперта, 2007
Статья: Налоговый учет расходов по уплате госпошлины при обращении в суд ("Российский налоговый курьер", 2006, N 20)

5. РАСЧЕТЫ ПО ДОГОВОРАМ

5.1. Какой день считается датой предъявления документа, служащего основанием для расчетов, для определения периода учета расходов по налогу на прибыль (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)? >>>
5.2. Может ли налогоплательщик самостоятельно определять, на какую дату он будет признавать для целей налога на прибыль расходы по договорам (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)? >>>

5.1. Какой день считается датой предъявления документа, служащего основанием для расчетов, для определения периода учета расходов по налогу на прибыль (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

В п. 7 ст. 272 НК РФ определены даты осуществления внереализационных и прочих расходов при исчислении налога на прибыль для организаций, применяющих метод начисления, если иное не установлено ст. ст. 261, 262, 266 и 267 НК РФ.
Так, расходы на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), не поименованные в пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, признаются на одну из следующих дат: на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов, либо на последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Позиция Минфина России и ФНС России заключается в том, что днем предъявления документа считается день его составления. Аналогичная точка зрения выражена в судебном акте и авторских консультациях.
В то же время имеются судебные акты, в которых суды признают правомерным учет налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль расходов по выполненным третьими лицами работам в периоде получения первичных документов. Из данной позиции следует, что под датой предъявления понимается фактическая дата поступления их налогоплательщику.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов, считается их дата составления контрагентом

Письмо Минфина России от 12.07.2017 N 03-03-06/1/44099
Минфин России указал, что в целях применения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления этих документов.
Ведомство также отметило, что расходы организации на приобретение работ (услуг) признаются для целей налогообложения прибыли организаций в том отчетном (налоговом) периоде, в котором документально подтвержден факт выполнения работ (оказания услуг).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63478

Письмо Минфина России от 13.12.2010 N 03-03-06/1/774
Финансовое ведомство разъясняет, что под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.01.2007 N 03-03-06/2/10
Письмо ФНС России от 13.07.2005 N 02-3-08/530
Тематический выпуск: Учетная политика организаций 2010 года ("Бухгалтерский бюллетень", 2009, N 11-12)
Статья: Определение даты принятия к учету первичного документа ("Финансовая газета", 2007, N 31)

Письмо ФНС России от 07.05.2014 N ГД-4-3/8815
ФНС России отмечает, что датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов.
В зависимости от характера расходов по приобретению (работ) услуг их стоимость признается в целях налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, к которому относятся указанные расходы в соответствии с условиями договора на основании подписанного сторонами акта приемки-передачи работ (услуг).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2010 по делу N А05-3208/2009
Судом установлено: налогоплательщик при исчислении налога на прибыль учел расходы по выполненным контрагентом работам (оказанным услугам) не в периоде составления первичных документов, а в периоде их получения от контрагента. Налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщику следовало учесть данные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в периоде составления первичных документов.
Суд пришел к выводу, что расходы на оплату спорных работ (услуг) относятся к 2006 г., поскольку акты выполненных работ (оказанных услуг), товарные накладные и счета-фактуры по спорным расходам составлены в декабре и сентябре 2006 г. Судом была учтена позиция Минфина России и ФНС России, исходя из которой под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату их составления. Суд также принял во внимание, что в учетной политике налогоплательщика за проверяемый период не было предусмотрено, что датой предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов, признается дата их получения.

Позиция 2. Датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов, считается фактическая дата их поступления налогоплательщику

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 21.10.2015 N Ф06-1970/2015 по делу N А12-1969/2015
Судом установлено, что расходы налогоплательщика, фактически понесенные в 2010 г., были включены в состав расходов при исчислении налогооблагаемой базы в следующем налоговом периоде - в 2011 г. в связи с получением акта сдачи-приемки оказанных услуг в 2011 г., что подтверждено почтовым конвертом с отметкой органа почтовой связи. Данный акт подписан со стороны налогоплательщика также в 2011 г.
Суд указал, что в отсутствие первичных документов налогоплательщики лишены возможности учесть спорные затраты для целей налогообложения. Поскольку доказательств, опровергающих довод налогоплательщика о получении акта только в 2011 г., налоговым органом не представлено, а доводы налогоплательщика о получении акта в 2011 г. должным образом не опровергнуты, суд пришел к выводу о правомерном отражении стоимости маркетинговых услуг в налоговом периоде, когда фактически был получен акт приемки выполненных работ.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.11.2014 N Ф05-13002/2014 по делу N А40-6045/14
Судом установлено, что расходы налогоплательщика по арендным платежам за имущество, эксплуатируемое в 2008 г., были включены в состав расходов при исчислении налогооблагаемой базы в следующем налоговом периоде - в 2009 г. в связи с получением оправдательных документов от контрагента (в том числе актов оказания услуг по договору аренды имущества, датированных 2009 г.) непосредственно в 2009 г.
Суд отметил, что условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.
Признавая недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, суд установил, что первичные учетные документы содержат отметку об их получении налогоплательщиком в 2009 г., датой осуществления расходов налогоплательщиком признается дата предъявления ему документов, служащих основанием для произведения расчетов. С учетом пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ суд пришел к выводу, что в 2008 г. налогоплательщик не имел основания для учета расходов, поскольку названными документами не располагал.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.2011 по делу N А56-10165/2010
Суд указал, что налогоплательщик имеет право выбрать любой из указанных способов принятия даты расходов по своему усмотрению, что не противоречит пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. При этом датой предъявления документов следует понимать фактическую дату поступления их налогоплательщику. Суд признал правомерным учет налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль расходов по выполненным третьими лицами работам в периоде получения актов сдачи-приемки работ.

Постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2010 по делу N А35-4809/2009
Судом установлено, что расходы налогоплательщика, фактически понесенные в 2006 г., были включены в состав расходов при исчислении налогооблагаемой базы в следующем налоговом периоде - 2007 г., в связи с получением оправдательных документов от контрагентов непосредственно в 2007 г.
Суд указал, что затраты налогоплательщиком в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ правомерно были включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций в том налоговом периоде, в котором получены первичные документы, служащие основанием для оплаты понесенных затрат.

5.2. Может ли налогоплательщик самостоятельно определять, на какую дату он будет признавать для целей налога на прибыль расходы по договорам (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ для таких расходов, как комиссионные сборы, оплата сторонним организациям выполненных ими работ (услуг), арендные (лизинговые) платежи, иные подобные расходы, моментом их осуществления признается одна из следующих дат:
- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
- дата предъявления расчетных документов;
- последнее число отчетного (налогового) периода.
Вместе с тем Налоговый кодекс РФ не разъясняет, может ли налогоплательщик самостоятельно выбрать, на какую из этих дат он будет признавать вышеуказанные расходы.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в письмах Минфина России, затраты на приобретение услуг должны учитываться в зависимости от того, какое из условий для их признания выполняется раньше остальных.
В то же время УФНС России по г. Москве указывает, что налогоплательщик вправе самостоятельно определять дату признания расходов, отразив данное положение в учетной политике. Есть судебные акты и работы авторов, отражающие такой подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик не вправе самостоятельно выбирать дату признания расходов, поименованных в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Такие затраты учитываются в зависимости от того, какое из условий их признания произошло раньше

Письмо Минфина России от 04.06.2012 N 03-03-06/1/288
Разъясняется, что затраты налогоплательщика на приобретение услуг должны учитываться в расходах: на дату проведения расчетов, дату предоставления расчетных документов либо в последнее число отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.08.2010 N 03-03-06/1/565
Письмо Минфина России от 16.02.2010 N 03-03-06/1/70

Позиция 2. Налогоплательщик вправе самостоятельно выбирать дату, на которую он будет признавать расходы, поименованные в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.08.2009 N 16-15/080966
Разъясняется, что налогоплательщик вправе самостоятельно устанавливать дату признания расходов на оплату арендных услуг, отразив данное положение в учетной политике.

Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2013 по делу N А40-82062/12-91-450
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы в периоде получения им первичных документов от контрагентов, несмотря на то что операции были выполнены в прошлых периодах. Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления затрат может признаваться день предъявления документов, служащих основанием для проведения расчетов. Следовательно, налогоплательщик правомерно учел спорные затраты в том периоде, когда были получены подтверждающие документы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2012 по делу N А44-3816/2011

Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2011 N КА-А40/7701-11 по делу N А40-91984/09-90-640
Суд указал, что положения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предоставляют право выбора способа учета произведенных расходов, а также определения даты их осуществления (дата расчетов, день предъявления документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 11.10.2011 по делу N А40-10948/11-90-46
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2009 N КА-А40/4169-09 по делу N А40-49119/08-141-183
По мнению налогового органа, расходы на оплату услуг по аренде воздушных судов нужно учитывать в периоде их фактического оказания, несмотря на то что акты были подписаны в следующем налоговом периоде. Суд установил, что согласно договорам аренды основанием для расчетов между сторонами является акт приемки-сдачи услуг. Руководствуясь положениями пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, суд признал правомерным учет организацией затрат в периоде получения акта, поскольку налогоплательщику предоставлено право выбрать одну из трех дат признания расходов для целей налогообложения.

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.09.2009 по делу N А65-17304/2008
По мнению налогового органа, расходы, связанные с оплатой работ, выполненных сторонней организацией, признаются в периоде подписания акта приемки выполненных работ. Суд установил, что организация учла расходы, фактически произведенные в следующем периоде, и указал на наличие у налогоплательщика права выбора даты признания расходов. Кроме того, ежемесячный учет косвенных расходов был предусмотрен учетной политикой предприятия.

Постановление ФАС Поволжского округа от 16.07.2009 по делу N А55-18692/2008 (Определением ВАС РФ от 23.11.2009 N ВАС-14554/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что моментом осуществления внереализационных расходов (в том числе в виде сумм комиссионных сборов) признается либо дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, либо дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода. Указанная норма является диспозитивной и предусматривает возможность использования банком любого из трех вариантов. Учетная политика, принятая заявителем, устанавливает, что в данном случае датой осуществления внереализационных расходов признается дата расчетов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.12.2007 по делу N А05-14073/2006
Суд указал, что расходы, связанные с оплатой работ, выполненных сторонней организацией, а также арендных (лизинговых) платежей, в целях налогообложения прибыли можно признать на одну из нескольких дат: на дату расчетов, дату подписания акта о приемке выполненных работ и в последнее число отчетного (налогового) периода. При этом данная норма не запрещает налогоплательщику осуществлять выбор одной из этих дат по своему усмотрению.

Консультация эксперта, 2011
По мнению автора, поскольку из пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ не следует, что указанные в данной норме даты нужно применять в определенном порядке, организация вправе самостоятельно определить, на какую из трех дат она будет признавать расходы на аренду офисного помещения.

Статья: "Загадочный" пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (Дурново Д.В.) ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 6)
Автор разъясняет, что законодатель предлагает на выбор три момента отражения расходов в налоговой базе: дату расчетов, дату предъявления (фактически - составления) расчетных документов и последнее число отчетного периода. Как подчеркивает автор, единый подход к тому, в каком конкретном случае указывать ту или иную дату, в настоящее время не сложился ни в арбитражной практике, ни в разъяснениях специалистов. Это, по мнению эксперта, дает организациям право самостоятельно выбирать момент признания расходов.

Статья: Отражаем в налоговом учете затраты на оплату услуг банков (Вайтман Е.В.) ("Российский налоговый курьер", 2010, N 23)
Автор указывает, что в Налоговом кодексе РФ не установлено особых условий для отражения расходов на оплату услуг банков на ту или иную дату из указанных в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Значит, организация вправе самостоятельно выбрать, на какую именно дату она будет признавать в налоговом учете банковские комиссии. При этом автор отмечает, что закрепление даты признания расходов в учетной политике необязательно, поскольку нормы гл. 25 НК РФ не содержат такого требования.

Консультация эксперта, 2009
Автор указывает, что организация вправе сама выбирать дату признания расходов по аренде.

Консультация эксперта, 2008
Автор приходит к выводу, что при приобретении услуг по аутсорсингу налогоплательщик вправе выбирать один из трех возможных вариантов признания расходов. При этом налогоплательщик должен его зафиксировать в положениях учетной политики для целей налогообложения.

Консультация эксперта, 2008
Автор указывает, что налогоплательщик вправе самостоятельно выбирать момент признания затрат на размещение рекламного баннера, закрепив момент признания данных расходов в учетной политике.

Книга: Пользование чужим имуществом (Панченко Т.М.) ("Налоговый вестник", 2008)
Автор разъясняет, что датой признания расходов можно считать дату расчетов с арендодателем по договору, дату предъявления документов, служащих основанием для расчета, или же последний день отчетного (налогового) периода. Именно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ предоставляет организации право выбора одного из трех вариантов даты признания расходов по аренде.

6. УЧЕТ КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

6.1. В какой момент можно учесть для целей налога на прибыль расходы на оплату командировочных (проезд, проживание), если они оплачены в безналичном порядке самой организацией (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 5 п. 7 ст. 272) говорит, что расходы на командировки учитываются на дату утверждения авансового отчета. Никаких исключений для случаев безналичной оплаты командировочных непосредственно организацией, а не работником НК РФ не делает.
Официальная позиция заключается в том, что расходы на командировочные в любом случае признаются на дату утверждения авансового отчета. Подобного же мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58
Финансовое ведомство отмечает, что расходы по найму жилого помещения, оплату которых произвел работодатель в безналичном порядке, признаются в налоговом учете на дату утверждения авансового отчета. При этом документами, подтверждающими вышеназванный расход, являются акт выполненных работ (оказанных услуг) и документы об оплате.

Статья: Командировки за границу: отражение расходов в бухгалтерском и налоговом учете ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 20)
Автор указывает, что командировочные расходы признаются на день утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Причем данный вывод справедлив и при безналичной оплате расходов на проезд и проживание.

7. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ,
ВЫРАЖЕННЫХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

7.1. На какую дату налогоплательщик может признавать для целей налога на прибыль расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей в связи с переоценкой суммы долгового обязательства по займу (кредиту), выданному в иностранной валюте (п. п. 7, 8, 10 ст. 272 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015, в связи с принятием Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ. Согласно данному Закону п. 10 ст. 272 НК РФ изложен в новой редакции, в которой, в частности, указано следующее. Требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России, на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

В пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ установлено, что датой осуществления расходов в виде отрицательной курсовой разницы по требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), признается последнее число текущего месяца.
Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа или иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расход признается осуществленным и включается в состав расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором.
До 01.01.2014 расходы по договорам займа, иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходился более чем на один отчетный период, согласно п. 8 ст. 272 НК РФ признавались осуществленными и учитывались на конец месяца соответствующего отчетного периода (до 30.12.2010 - на конец соответствующего отчетного периода).
Из положений п. 10 ст. 272 НК РФ следует, что обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что расходы в виде курсовой разницы надо пересчитывать в рубли и учитывать в целях налогообложения прибыли на наиболее раннюю из дат: на последний день отчетного (налогового) периода или на дату полного погашения долгового обязательства. Данная позиция подтверждается УФНС России по г. Москве. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие эту точку зрения.
В то же время некоторые авторы полагают, что налогоплательщик вправе учитывать возникшие курсовые разницы на конец месяца или на дату погашения обязательства.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются на наиболее раннюю из дат: на последний день отчетного периода или на дату полного погашения долгового обязательства

Письмо Минфина России от 03.06.2013 N 03-03-06/1/20151
Разъясняется, что курсовые разницы, возникшие в связи с переоценкой непогашенной суммы долгового обязательства в виде кредита, выданного в иностранной валюте, организация-заемщик учитывает на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.10.2012 N 03-03-06/1/556

Письмо Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/139
Финансовое ведомство, ссылаясь на п. 10 ст. 272 НК РФ, разъясняет, что отрицательная курсовая разница, возникшая в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, а также проценты по таким договорам учитываются организацией-заемщиком на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита и (или) на последний день отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.07.2011 N 03-03-06/1/411
Письмо Минфина России от 15.01.2009 N 03-03-06/1/17
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.04.2011 N 16-15/040240@

Письмо Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/1/577
Ведомство, ссылаясь на п. п. 7, 10 ст. 272 НК РФ, пояснило, что отрицательную курсовую разницу, возникшую в связи с переоценкой выданного в иностранной валюте долгового обязательства в виде займа, заемщик учитывает и определяет в налоговом учете на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита с учетом процентов (предусмотренных кредитным договором) и (или) на последний день отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104581
Тематический выпуск: Кредиты и займы (Кисурина Л.Г.) ("Экономико-правовой бюллетень", 2008, N 4)

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.08.2008 N 20-12/077574
Налоговый орган разъясняет, что отрицательные курсовые разницы при переоценке процентов по кредиту, выданному в иностранной валюте, нужно учитывать на дату прекращения (исполнения) обязательства по уплате процентов и (или) на последний день отчетного (налогового) периода - в зависимости от того, что произошло раньше.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.07.2008 N 20-12/063544
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037695
Консультация эксперта, 2008

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2010 по делу N А56-17668/2009 (Определением ВАС РФ от 24.05.2010 N ВАС-5873/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу, что организация-заимодавец вправе учитывать возникшие в связи с переоценкой обязательства по кредиту отрицательные курсовые разницы на последнее число налогового периода, так как обязательство наступило ранее исполнения обязательства контрагента.

Позиция 2. Расходы учитываются на последнее число месяца и (или) на дату погашения долгового обязательства

Консультация эксперта, 2011
При применении метода начисления отрицательная курсовая разница, возникающая при пересчете суммы основного долга по займу, включается заемщиком в состав внереализационных расходов на конец месяца и (или) на дату погашения долгового обязательства.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2008
Консультация эксперта, 2008

Статья: Налоговые последствия заключения договора займа (Аверченко Н.Н., Удальцова Н.Г.) ("Налоги" (газета), 2010, N 32)
Автор отмечает, что в связи с колебанием курса иностранной валюты у заимодавца могут возникать отрицательные курсовые разницы. Такие суммы включаются в состав внереализационных расходов на последний день текущего месяца (пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Статья: Как без ошибок сформировать первоначальную стоимость приобретенного основного средства (Артельных И.В.) ("Российский налоговый курьер", 2009, N 16)
Автор указывает, что датой получения внереализационного расхода в виде отрицательной курсовой разницы признается последнее число текущего месяца на основании пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ.

8. БЕЗНАДЕЖНЫЕ ДОЛГИ

8.1. В каком периоде учитывается для целей налога на прибыль безнадежная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>
8.2. В каком периоде учитывается для целей налога на прибыль безнадежная дебиторская задолженность при ликвидации должника (п. 1 ст. 272 НК РФ)? >>>

8.1. В каком периоде учитывается для целей налога на прибыль безнадежная дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 266) говорит, что безнадежными долгами признаются долги, по которым истек установленный срок исковой давности. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России дебиторская задолженность включается во внереализационные расходы в том периоде, в котором истек срок ее исковой давности. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие данный подход.
Вместе с тем имеются судебные акты, в том числе Определение Верховного Суда РФ (приведено в Обзоре судебной практики Верховного Суда РФ N 2 (2018), Обзоре правовых позиций, принятых в первом квартале 2018 года по вопросам налогообложения), с иной точкой зрения. В них указано, что списывать дебиторскую задолженность можно не только в периоде истечения срока ее исковой давности.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Безнадежная задолженность учитывается в периоде истечения срока исковой давности

Письмо Минфина России от 20.06.2018 N 03-03-06/1/42047
Разъясняется, что по истечении срока исковой давности задолженность признается безнадежным долгом. Он учитывается во внереализационных расходах отчетного периода, в котором истек срок исковой давности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.08.2017 N 03-03-06/1/54556

Письмо Минфина России от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38
Финансовое ведомство разъясняет, что датой отнесения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы будет дата истечения срока исковой давности.

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009
Суд пришел к выводу о том, что безнадежная задолженность списывается в период истечения срока исковой давности, а не в произвольно выбранный налогоплательщиком период.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.06.2014 по делу N А33-19216/2013
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.09.2013 по делу N А58-5518/2012
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2013 по делу N А58-3501/2011 (Определением ВАС РФ от 16.05.2013 N ВАС-5471/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29.06.2015 N Ф04-19120/2015 по делу N А67-6309/2014
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.12.2014 N Ф05-13885/2014 по делу N А40-60900/13
Постановление ФАС Московского округа от 30.05.2013 по делу N А41-36041/12
Постановление ФАС Поволжского округа от 25.04.2013 по делу N А55-19450/2012 (Определением ВАС РФ от 29.08.2013 N ВАС-11617/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.03.2017 N Ф08-1225/2017 по делу N А32-10578/2016

Позиция 2. Безнадежная задолженность может учитываться не только в периоде истечения срока исковой давности

Определение Верховного Суда РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988 по делу N А41-17865/2016 (приведено в Обзоре судебной практики Верховного Суда РФ N 2 (2018), Обзоре правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых в первом квартале 2018 года по вопросам налогообложения)
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ рассмотрела ситуацию, когда безнадежная задолженность ошибочно не была включена в расходы в периоде, в котором истек срок исковой давности. Она была отнесена на расходы позднее, в периоде обнаружения ошибки. Суд признал такой подход правильным: согласно п. 1 ст. 54 НК РФ ошибки, которые повлекли переплату налога, можно исправить в периоде их выявления. При этом необходимо, чтобы не истек трехлетний срок, установленный ст. 78 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2013 по делу N А40-156729/12-116-278
Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик может учесть в расходах безнадежную задолженность не только в периоде истечения срока исковой давности, но и в более поздних периодах.

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А40-77244/11-129-330 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-2898/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что законодательством не установлена обязанность списывать безнадежную задолженность исключительно в периоде истечения срока исковой давности. При учете задолженности в расходах в более поздних периодах у налогоплательщика не возникает задолженности перед бюджетом, поскольку в периоде истечения срока исковой давности у него образовалась переплата по налогу.
Суд отметил, что наличие противоположного мнения, выраженного в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10, не влияет на вышеуказанный вывод, поскольку позиция сформировалась в более поздний период. Применение данного Постановления означало бы придание ему обратной силы с ухудшением положения налогоплательщика. Это, в свою очередь, противоречит позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 21.01.2010 N 1-П.

8.2. В каком периоде учитывается для целей налога на прибыль безнадежная дебиторская задолженность при ликвидации должника (п. 1 ст. 272 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 266) предусматривает, что безнадежными признаются долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, в том числе на основании ликвидации организации. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России, УФНС России по г. Москве задолженность учитывается в том периоде, в котором организация-должник ликвидирована. Есть судебные акты, а также работа автора с аналогичной точкой зрения.
В то же время есть судебные акты, в которых указывается на возможность учета дебиторской задолженности в периодах, следующих за периодом ликвидации организации-должника.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Безнадежная задолженность учитывается в периоде ликвидации должника

Письмо Минфина России от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18
Финансовое ведомство отмечает, что при наличии нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (истечение срока исковой давности и ликвидация организации-должника) она учитывается в расходах в том налоговом (отчетном) периоде, в котором возникло первое по времени основание для ее списания.

Письмо Минфина России от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276
Разъясняется, что если в отношении организации-должника открыта процедура конкурсного производства, то списание задолженности, включенной в реестр требований кредиторов, производится после признания судом организации банкротом и исключения ее из ЕГРЮЛ.

Письмо УФНС России по г. Москве от 08.04.2008 N 20-12/034110
Налоговый орган отмечает, что дебиторская задолженность учитывается в том отчетном (налоговом) периоде, когда закончена ликвидация организации-должника и получена выписка из ЕГРЮЛ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Просроченная "дебиторка" ("Бухгалтерия и кадры", 2008, N 8)

Письмо УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116512
Указывается, что дебиторская задолженность может быть признана безнадежной и учтена во внереализационных расходах в том отчетном (налоговом) периоде, в котором организация-дебитор будет исключена из ЕГРЮЛ на основании принятого судом решения о ее ликвидации.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.02.2015 N Ф05-413/2015 по делу N А40-59510/13
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно не учел безнадежный долг в 2008 г., несмотря на то что обладал информацией о том, что в этом году должник был ликвидирован и внесена соответствующая запись в ЕГРЮЛ.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.07.2015 N Ф08-4494/2015 по делу N А63-7109/2013
Суд указал, что налогоплательщик не обладает правом произвольного выбора периода для списания безнадежных долгов.
Суд отметил, что ликвидация должников в 2007 - 2008 гг. подтверждается решениями о признании указанных организаций несостоятельными (банкротами) и выписками из ЕГРЮЛ.
Установив, что налогоплательщик обладал информацией о завершении конкурсного производства в отношении должников, однако не предпринял мер по своевременному отражению в налоговой отчетности спорной дебиторской задолженности, суд признал правомерным доначисление налога на прибыль.

Постановление ФАС Московского округа от 21.05.2013 по делу N А40-36607/12-107-180
Суд указал, что основания для списания безнадежной задолженности возникли у налогоплательщика в периоде ликвидации должника. При этом суд отметил, что получение выписки из ЕГРЮЛ в отношении должника позже даты его ликвидации не является основанием для изменения периода списания безнадежной задолженности. Налогоплательщик был осведомлен об исключении должника из ЕГРЮЛ, поскольку участвовал в конкурсном производстве в качестве кредитора. В связи с этим общество не вправе ссылаться на ст. 200 ГК РФ, в соответствии с которой течение срока давности начинается с момента, когда лицу стало известно о нарушенном праве.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.09.2012 по делу N А45-725/2011
Суд указал, что ликвидация должника является одним из оснований учета дебиторской задолженности в расходах. При этом у налогоплательщика нет права на произвольный выбор периода списания задолженности. Налогоплательщик должен провести инвентаризацию на последнюю дату отчетного (налогового) периода, определить сумму задолженности и произвести ее списание.
Периодом списания задолженности в расходы является период исключения должника из ЕГРЮЛ.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 07.11.2017 N Ф05-16302/2017 по делу N А40-106253/2016
Суд указал, что моментом списания безнадежных долгов в расходы является период исключения юридического лица из ЕГРЮЛ в связи с ликвидацией. У налогоплательщика нет права на произвольный выбор периода учета в расходах безнадежной задолженности.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 10.04.2012 по делу N А40-77879/11
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.06.2012 по делу N А55-17975/2011
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 25.12.2017 N Ф10-5273/2017 по делу N А08-1050/2017

Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2011 N Ф09-6500/11 по делу N А47-8577/10
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел дебиторскую задолженность в том налоговом периоде, когда узнал об исключении должника из ЕГРЮЛ. При этом суд отметил, что для учета задолженности в расходах не требуется наличие договоров, контрактов, первичных документов, подтверждающих ее возникновение.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.10.2010 N Ф09-8380/10-С3 по делу N А60-7847/2010-С6 (Определением ВАС РФ от 08.02.2011 N ВАС-795/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщику следовало учитывать дебиторскую задолженность в периоде исключения контрагента из ЕГРЮЛ в связи с признанием его банкротом. Вместе с тем ФАС не отменил решения судов нижестоящих инстанций, разрешивших учитывать расходы в периоде их выявления, указав, что данное нарушение не повлекло доначисление налога на прибыль в рассматриваемом периоде.

Позиция 2. Безнадежная задолженность может быть учтена в следующих после ликвидации должника периодах

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.04.2013 по делу N А65-19303/2012
Суд указал, что в случае наличия нескольких оснований для признания задолженности безнадежной она признается таковой в том периоде, в котором возникло первое по времени основание для признания задолженности безнадежной.
Таким образом, налогоплательщик имел право списать задолженность в периоде ликвидации должника. При этом если бы должник не был ликвидирован, то налогоплательщик смог бы списать задолженность в периоде истечения срока исковой давности.
Также суд отметил, что налогоплательщик утратил возможность произвести возврат (зачет) налога в связи с учетом положений, установленных п. 7 ст. 78, ст. ст. 81 и 272 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.11.2012 по делу N А12-1796/2012
Суд установил, что налогоплательщик учел дебиторскую задолженность в более позднем после ликвидации должника периоде. По мнению инспекции, списание дебиторской задолженности следует проводить в периоде ликвидации должника. Суд отметил: налогоплательщик не обладал информацией о том, что его контрагент был ликвидирован, и не имел соответствующих подтверждающих документов. Кроме того, в отношении налогоплательщика в спорные периоды проводилась выездная проверка и нарушений законодательства о налогах и сборах обнаружено не было.
В связи с этим суд пришел к выводу о том, что суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности обоснованно отнесены в расходы на основании приказов руководителя и актов инвентаризации в более позднее время, чем период ликвидации должника.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.06.2012 по делу N А63-3430/2010
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел безнадежную задолженность не в периоде ликвидации должника, а в более поздних налоговых периодах - на основании приказов руководителя и актов инвентаризации. Суд отметил, что сведения о ликвидации контрагента не носили общеизвестного характера, а учет задолженности в расходах не повлек неуплату или неполную уплату налога за данный налоговый период.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.05.2010 N Ф09-3393/10-С3 по делу N А07-16069/2009
Суд установил, что в связи с ликвидацией должника в 2004 г. задолженность признана нереальной к взысканию и списана на основании приказа руководителя общества и акта инвентаризации в 2006 г. Налоговым органом не представлено доказательств того, что налогоплательщик узнал о ликвидации должника ранее. ФАС, поддерживая правомерность отнесения сумм задолженности к расходам 2006 г., указал следующее: налоговое законодательство не запрещает списывать задолженность в периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен.

Постановление ФАС Московского округа от 12.04.2011 N КА-А40/2165-11-П по делу N А40-71253/08-129-337
Суд указал, что, поскольку сведения о ликвидации должников получены в последнем месяце периода их ликвидации и последующем налоговом периоде, налогоплательщик по объективным причинам не мог учесть задолженность в периоде ликвидации контрагентов. Тем самым суд признал правомерным учет дебиторской задолженности в следующем после ликвидации периоде.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.04.2009 N Ф09-2475/09-С3 по делу N А76-12469/2008-41-283 (Определением ВАС РФ от 27.08.2009 N ВАС-10644/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что дебиторская задолженность правомерно списана на основании распоряжения исполнительного директора общества, акта инвентаризации в более позднем периоде по сравнению с периодом ликвидации должника.

Постановление ФАС Московского округа от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09 по делу N А40-32554/08-129-101
Суд отметил: отнесение убытка к более позднему налоговому периоду по сравнению с тем, в котором в государственный реестр внесена запись о ликвидации контрагента-должника, не исключает возможности признания задолженности безнадежной в том налоговом периоде, когда налогоплательщик убедился, что долг взыскать нереально.

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.09.2008 по делу N А65-16652/2007 (Определением ВАС РФ от 26.12.2008 N ВАС-16909/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что дебиторская задолженность правомерно включена обществом в расходы в период истечения сроков исковой давности, а не в период ликвидации должника.

Постановление ФАС Центрального округа от 25.08.2008 по делу N А68-АП-47/12-06-2810/06-114/12
Суд указал следующее: в нормативных актах не установлено, что дебиторская задолженность подлежит списанию исключительно в периоде, когда обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения (в том числе вследствие ликвидации должника). При отсутствии результатов инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя о списании дебиторской задолженности у налогоплательщика нет правовых оснований для ее включения в состав внереализационных расходов.

9. УЧЕТ АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

9.1. Когда можно для целей налога на прибыль учитывать в расходах амортизационную премию при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации основного средства (п. 9 ст. 258, п. 3 ст. 272 НК РФ)?

В п. 9 ст. 258 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право применить амортизационную премию по расходам на капитальные вложения, а именно: по расходам на приобретение основных средств, а также по расходам, понесенным при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств. Ранее, до 2009 г., аналогичная по смыслу норма содержалась и в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.
В п. 3 ст. 272 НК РФ указано, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ (в ред. до 01.01.2009 - п. 1.1 ст. 259 НК РФ), признаются в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств.
Возникает вопрос: как определить период, в котором налогоплательщик сможет учесть амортизационную премию по расходам, понесенным в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что затраты в виде амортизационной премии при реконструкции (модернизации) учитываются в расходах в месяце изменения первоначальной стоимости ОС. Аналогичная точка зрения нашла отражение в судебных актах.
Ранее финансовое ведомство придерживалось иной позиции: данные расходы учитываются в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию основных средств. Аналогичная позиция высказана в судебном акте.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизационная премия учитывается в расходах в месяце изменения первоначальной стоимости основного средства

Письмо Минфина России от 02.03.2016 N 03-03-06/1/11917
Минфин России разъяснил порядок учета амортизационной премии при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении основного средства. Амортизационная премия признается расходом в периоде изменения первоначальной стоимости ОС. Датой изменения первоначальной стоимости ОС является дата окончания соответствующих работ, подтвержденная документом, который оформлен согласно требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.08.2014 N 03-03-06/1/41628

Письмо Минфина России от 28.05.2013 N 03-03-06/1/19228
Ведомство разъясняет, что амортизационная премия в отношении затрат, понесенных при модернизации (реконструкции) основных средств, проводимой после ввода объекта ОС в эксплуатацию, учитывается в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.01.2008 N 03-03-06/1/29

Письмо Минфина России от 14.12.2011 N 03-03-06/2/198
В Письме рассмотрена ситуация, когда в эксплуатацию вводится объект основных средств и в тот же месяц проводится его модернизация. Финансовое ведомство разъясняет, что амортизационную премию по расходам на модернизацию налогоплательщик должен учитывать в периоде изменения стоимости основного средства, т.е. в данном случае в периоде ввода основного средства в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.11.2011 N 03-03-06/2/171

Письмо Минфина России от 04.12.2009 N 03-03-06/1/788
Разъясняется, что расходы в виде амортизационной премии в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств признаются в качестве косвенных расходов того периода, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основных средств.
Минфин России также отметил, что датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является день окончания соответствующих работ, подтвержденный в акте по форме N ОС-3.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/540
Письмо Минфина России от 17.08.2009 N 03-03-05/157

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.12.2016 N Ф04-5155/2016 по делу N А75-14294/2015
Исходя из положений п. 9 ст. 258 и п. 3 ст. 272 НК РФ суд пришел к выводу, что амортизационная премия применяется в периоде изменения первоначальной стоимости основного средства. Датой такого изменения является документально подтвержденная дата окончания работ по его реконструкции (модернизации).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.08.2014 по делу N А75-4980/2013

Позиция 2. Амортизационная премия учитывается в расходах в месяце, следующем за месяцем ввода основного средства в эксплуатацию

Письмо Минфина России от 26.07.2007 N 03-03-06/1/529
Финансовое ведомство разъясняет, что амортизационная премия в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основного средства учитывается в месяце, который следует за месяцем ввода в эксплуатацию объекта ОС.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/236

Письмо Минфина России от 16.07.2007 N 03-03-06/1/486
Разъясняется, что амортизационная премия в отношении расходов на реконструкцию начисляется в месяце, следующем за месяцем ввода основного средства в эксплуатацию после проведенной реконструкции. Начисление амортизации после проведения реконструкции также начинается 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.01.2011 по делу N А28-5839/2010
ФАС отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик имеет право учесть амортизационную премию по расходам на реконструкцию основного средства в том периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости ОС. Суд указал, что налогоплательщик правомерно применил премию в том периоде, в котором началась амортизация реконструированного основного средства с измененной первоначальной стоимостью.
При этом суд принял во внимание позицию Минфина России, сложившуюся в 2007 г., а также указал на необходимость применения п. 7 ст. 3 НК РФ. Согласно данной норме все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика.

10. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ВЗЫСКАНИИ СУММ САНКЦИЙ

10.1. В какой момент учитываются для целей налога на прибыль суммы санкций (возмещения ущерба), взысканные по решению третейского суда или международного коммерческого арбитража (пп. 13 п. 1 ст. 265, пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Согласно пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ во внереализационных расходах учитываются признанные должником или подлежащие уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Моментом учета таких расходов является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).
При этом Налоговый кодекс РФ не разъясняет, в какой момент следует включить спорные суммы в расходы.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, в том числе Президиума ВАС РФ, согласно которым суммы санкций, уплаченные на основании решения третейского суда или международного коммерческого арбитража, учитываются в расходах в период признания их должником в активной форме. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2007 N 14715/06 по делу N А33-29391/2005
Суд указал, что добровольное исполнение арбитражного решения не исключает возможности включения соответствующих сумм во внереализационные расходы (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). В таком случае датой несения расходов является дата признания должником денежных сумм. При этом признание долга должно производиться в активной форме.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.10.2009 по делу N А33-29391/05
Суд установил, что налогоплательщик неправомерно учел в расходах суммы, взысканные по решению международного коммерческого арбитража, в период вынесения этого решения.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2008 по делу N А42-8640/2006
Суд указал, что включение в состав расходов сумм санкций, начисленных за нарушение обязательств на основании решения третейского суда или международного коммерческого арбитража, незаконно, если налогоплательщик не признал долг в активной форме.

Консультация эксперта, 2009
Автор считает неправомерным включение в расходы сумм санкций, начисленных за нарушение обязательств на основании решения третейского суда, если налогоплательщик долг не погасил и не признал письменно.

Консультация эксперта, 2008
По мнению автора, расходы в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение обязательств, а также затраты на возмещение причиненного ущерба, подлежащие уплате на основании решения третейского суда, налогоплательщик может учесть в составе внереализационных расходов согласно пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом данный учет следует произвести не на дату принятия решения третейского суда, а на дату признания должником соответствующих санкций.

11. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ РАСЧЕТАХ ПО ВЕКСЕЛЯМ

11.1. В течение какого срока учитывается для целей налога на прибыль дисконт по непогашенному векселю со сроком платежа "по предъявлении, но не ранее определенной даты" (п. п. 1 и 8 ст. 272 НК РФ, ст. ст. 34 и 77 Положения о переводном и простом векселе)?

Согласно ст. 34 Положения о переводном и простом векселе векселедатель может установить, что переводный вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока. В таком случае срок для предъявления течет с этого срока.
При этом к простому векселю применяются положения, относящиеся к переводному векселю, в том числе касающиеся срока платежа (ст. 77 Положения о переводном и простом векселе).
В п. 1 ст. 272 НК РФ говорится, что расходы признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической оплаты. Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не установлена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), налогоплательщик самостоятельно распределяет расходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расход признается осуществленным и включается в состав расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором. До 31.12.2013 включительно по договорам займа и иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, затраты признавались осуществленными и включались в состав соответствующих расходов на конец месяца отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ).
При расчете процентов, выплаченных либо подлежащих выплате, налогоплательщик определяет расходы исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия в отчетном периоде (п. 4 ст. 328 НК РФ).
О том, как учитывать дисконт по непогашенному векселю со сроком платежа "по предъявлении, но не ранее определенной даты", в Налоговом кодексе РФ не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что дисконт по векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" учитывается в расходах в течение 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к платежу. Некоторые авторы придерживаются такого же мнения.
В то же время есть судебные акты и работы авторов, согласно которым подобные затраты принимаются в периоде со срока составления векселя до минимальной даты его предъявления к оплате.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Дисконт учитывается в расходах в течение 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к платежу

Письмо Минфина России от 27.04.2017 N 03-03-06/2/25663
Указано, что для целей налогового учета расходов в виде дисконта по векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее определенной даты" в качестве срока обращения такого векселя используется предполагаемый срок обращения, определяемый как срок от даты составления векселя до даты, указанной как "не ранее", плюс 365 (366) дней.

Письмо Минфина России от 25.03.2011 N 03-03-06/1/175
Разъясняется, что дисконт по векселю с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" должен учитываться в течение предполагаемого срока обращения векселя, а именно 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления его к платежу. Если вексель предъявляется к оплате до истечения года с даты, указанной как "не ранее", сумма дисконта, не учтенная к этому моменту в составе расходов, включается в расходы для целей налогообложения прибыли единовременно.

Письмо Минфина России от 17.02.2011 N 03-03-06/2/35
Разъясняется, что дисконт по векселю с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" должен учитываться в течение предполагаемого срока обращения векселя, а именно 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к платежу.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Особенности уплаты налога на прибыль банками (Окончание) ("Налоговый вестник", 2009, N 11)
Статья: С векселями не работали? А придется... (Начало) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2009, N 9)
Статья: Когда денег не хватает, в ход идут векселя (Начало) ("Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 9)
Консультация эксперта, 2009

Позиция 2. Дисконт учитывается в расходах в период с момента составления векселя до минимальной даты его предъявления к оплате

Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2010 N Ф09-2878/10-С3 по делу N А60-44377/2009-С6
Суд указал, что обязанность уплатить вексельную сумму у налогоплательщика возникает в момент наступления даты "не ранее" и в последующих периодах размер расходов по векселю не увеличивается. Следовательно, затраты в виде дисконта правомерно отнесены организацией к периоду, исчисляемому от даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к оплате.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 по делу N А56-10236/2007
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 10.03.2011
Статья: Проценты по векселям "по предъявлении": налоговый учет ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 9)
Статья: С векселями не работали? А придется... (Начало) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2009, N 9)

Тематический выпуск: Из практики налогового консультирования: налогообложение и учет сложных хозяйственных операций ("Налоги и финансовое право", 2009, N 8)
Автор считает, что если налогоплательщик "растянет" затраты в виде дисконта на предлагаемый Минфином России промежуток времени, то в момент предъявления векселя к оплате (если этот момент настанет ранее, чем через год от минимальной даты) в расходы будет одномоментно включена вся сумма "недопризнанного" к этому времени дисконта (п. 8 ст. 272 НК РФ). С точки зрения автора, такой способ признания затрат менее предпочтителен по сравнению с равномерным признанием расходов в течение заранее известного срока - от даты выдачи векселя до минимальной даты предъявления.

12. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ

12.1. Когда учитывать для целей налога на прибыль расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства, включая недоначисленную амортизацию (пп. 8 п. 1 ст. 265, п. 7 ст. 272 НК РФ)?

Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, в том числе суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Дата признания таких расходов при методе начисления установлена п. 7 ст. 272 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ не разъясняет, когда необходимо учитывать расходы на ликвидацию выводимого из эксплуатации основного средства, включая недоначисленную амортизацию.
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Согласно позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве при списании основного средства расходы на его ликвидацию, включая недоначисленную амортизацию, следует учитывать единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации ОС. Подобный подход отражен в судебных актах.
В то же время есть судебные акты, согласно которым расходы на ликвидацию ОС признаются на дату подписания с контрагентом актов о приемке выполненных работ независимо от даты подписания акта о ликвидации ОС.
В ряде судебных актов отражен следующий подход: затраты на ликвидацию ОС, в том числе недоначисленная амортизация, могут включаться в состав расходов после подписания документа о списании ОС, но до момента их фактической ликвидации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на ликвидацию основного средства, включая недоначисленную амортизацию, признаются на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации ОС

Письмо Минфина России от 11.09.2009 N 03-05-05-01/55
Разъясняется, что при списании (ликвидации) не полностью самортизированного имущества у застройщика (заказчика) образуются внереализационные расходы, которые нужно учитывать единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.07.2009 N 03-03-06/1/454
Письмо Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592
Письмо УФНС России по г. Москве от 11.08.2011 N 16-15/079009@
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102338@

Письмо Минфина России от 19.09.2007 N 03-03-06/1/675
Финансовое ведомство разъяснило, что, в случае если выведение объекта основного средства из эксплуатации и его ликвидация осуществляются в разных налоговых периодах, затраты на ликвидацию такого ОС относятся к внереализационным расходам в том налоговом периоде, когда фактически была проведена ликвидация.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.01.2006 N 03-03-04/1/27

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.03.2017 N Ф04-6997/2017 по делу N А27-24712/2015
Суд согласился с выводами предыдущих судебных инстанций, сделанными в отношении спорного ОС, которое не ликвидировано фактически, а только списано с баланса согласно бухгалтерским проводкам. Суды указали, что затраты по ликвидации выводимого из эксплуатации ОС, а также недоначисленная по нему амортизация включаются в состав расходов только по окончании процедуры выбытия. Такие расходы учитываются единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации ОС. Они признаются в том налоговом периоде, когда ОС фактически ликвидировано.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.10.2015 N Ф04-24370/2015 по делу N А27-24369/2014
По эпизоду отнесения к внереализационным расходам в целях налога на прибыль суммы, затраченной на ликвидацию основных средств, включая недоначисленную амортизацию, суд указал следующее. Исходя из совокупности нормативных положений ст. ст. 252, 253, 257, 258, 265, 323 НК РФ, Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н), расходы, понесенные налогоплательщиком при ликвидации основного средства, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль учитываются единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2010 по делу N А27-6662/2009
Суд указал, что расходы, понесенные налогоплательщиком при ликвидации основного средства, учитываются единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации ОС.

Постановление ФАС Уральского округа от 17.06.2009 N Ф09-3905/09-С3 по делу N А60-30215/2008-С10
Суд указал, что общество отнесло в состав внереализационных расходов затраты на ликвидацию основных средств в виде суммы амортизации, недоначисленной в соответствии со сроком полезного использования согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Данные затраты правомерно учтены единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией соответствующего акта.

Позиция 2. Расходы на ликвидацию основного средства, включая недоначисленную амортизацию, признаются на дату подписания акта приемки выполненных работ, выставленного контрагентом

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.07.2012 по делу N А29-10593/2010
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы на ликвидацию ОС в периоде подписания акта выполненных работ. То обстоятельство, что акты о ликвидации были подписаны в последующем налоговом периоде, не влияет на возможность учета расходов в периоде их понесения; подписание данных актов лишь завершает процедуру документального оформления ранее произведенных работ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.07.2011 по делу N А56-49067/2010
Суд признал, что общество правомерно списало расходы на ликвидацию основных средств на дату подписания актов приемки выполненных работ по форме N КС-2, несмотря на то что частично акты были подписаны ликвидационной комиссией только в следующем налоговом периоде, а частично не были составлены.

Позиция 3. Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации ОС, включая недоначисленную амортизацию, можно учесть после подписания документа о списании ОС, но до момента их фактической ликвидации

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27.06.2018 N Ф09-3164/18 по делу N А07-14482/2017
Суд указал, что организация правомерно включила в состав внереализационных расходов остаточную стоимость списанных с учета, но не утилизированных ОС. По мнению суда, с точки зрения законодательства процедура ликвидации подразумевает полное прекращение деятельности ОС, а не физическое уничтожение имущества. Налоговое законодательство не содержит положений, согласно которым право на включение в состав расходов стоимости ликвидируемых ОС зависит от сроков их фактической утилизации.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 31.05.2017 N Ф05-20922/2015 по делу N А40-41508/2015
Суд, основываясь на буквальном толковании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, пришел к выводу, что данная норма допускает учет в составе расходов затрат на ликвидацию выводимых из эксплуатации ОС (в том числе сумм недоначисленной амортизации) до момента их фактической ликвидации, а не по ее окончании.

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ПРИ КАССОВОМ МЕТОДЕ (ПО СТ. 273 НК РФ)

1. КАССОВЫЙ МЕТОД ОБЛОЖЕНИЯ НАЛОГОМ НА ПРИБЫЛЬ АВАНСОВ

1.1. Являются ли для целей налога на прибыль доходами полученные авансы при применении кассового метода (п. 2 ст. 273 НК РФ)? >>>
1.2. Включаются ли при кассовом методе авансы, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), в расходы для целей налога на прибыль (п. 3 ст. 273 НК РФ)? >>>

1.1. Являются ли для целей налога на прибыль доходами полученные авансы при применении кассового метода (п. 2 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает датой получения доходов день поступления средств на банковские счета или в кассу организации (п. 2 ст. 273). При этом в пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ говорится, что поступления в виде авансов не включаются в состав доходов налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Судебная практика исходит из того, что при кассовом методе налогоплательщик должен включать полученные авансы в состав облагаемых доходов. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
В то же время есть авторская консультация, в которой отмечается, что до момента исполнения встречного обязательства полученный аванс нельзя считать доходом организации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Полученные авансы включаются в доходы

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Суд указал, что при кассовом методе определения доходов и расходов предварительная оплата за товар учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Практическое пособие по налогу на прибыль
По мнению авторов, организации, определяющие доходы и расходы кассовым методом, учитывают авансы в составе доходов в день их поступления на счет или в кассу организации.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: Налогообложение и бухгалтерский учет операций с задатком ("Российский налоговый курьер", 2006, N 20)
Статья: Исчисляем налог на прибыль: обманчивая простота кассового метода ("Российский налоговый курьер", 2006, N 17)
Статья: Спорные вопросы прибыли ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 4)
Статья: Подарок на будущее ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 30)

Позиция 2. Полученные авансы в доходы не включаются

Статья: ВАС РФ принял "поправки" в главу 25 НК РФ ("Главная книга", 2006, N 4)
Автор указывает, что в соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), поэтому для появления налоговой базы необходимо сначала реализовать соответствующие товары (работы, услуги). До этого момента поступившие средства являются авансом, а гл. 25 НК РФ не содержит указания на необходимость учета таких сумм при уплате налога.

1.2. Включаются ли при кассовом методе авансы, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), в расходы для целей налога на прибыль (п. 3 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 273) признает расходами при кассовом методе затраты после их фактической оплаты. При этом под оплатой понимается прекращение встречного обязательства перед продавцом.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, из которого следует, что суммы, уплаченные в виде аванса, налогоплательщик, применяющий кассовый метод, не может учесть в составе расходов, поскольку встречное обязательство не прекращено. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2005 N А56-21166/04
Суд отметил следующее: в ст. 273 НК РФ указано, что расходами признаются затраты после их фактической оплаты, а оплатой товара - прекращение встречного обязательства налогоплательщика-покупателя перед продавцом. Оплачивая товары (работы, услуги) авансом, налогоплательщик не погашает своих обязательств, поскольку до тех пор, пока эта продукция не получена, у него этих обязательств попросту нет.

Практическое пособие по налогу на прибыль
Авторы отмечают, что в ст. 273 НК РФ говорится о прекращении встречного обязательства. Это значит, что авансы (предоплата), уплаченные поставщикам, не признаются расходами. Моментом признания расходов при перечислении авансов будет являться дата отгрузки товара, оказания услуги, выполнения работы или передачи имущественного права.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Исчисляем налог на прибыль: обманчивая простота кассового метода ("Российский налоговый курьер", 2006, N 17)

2. СВЯЗЬ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы по операции, если доходы от нее еще не получены (п. 3 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (ст. 273) не связывает возможность учета расходов при кассовом методе с получением доходов от учитываемой операции.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых подтверждается, что расходы при кассовом методе можно учесть и в том случае, когда доходы от данной операции не получены. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.02.2004 по делу N А55-8839/03-5
Суд отметил, что налоговый орган неправомерно связывает несение расходов по приобретению векселей с получением доходов от последующей их реализации.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что согласно ст. 273 НК РФ при расчете налога на прибыль кассовым методом расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Если в течение года фирма не получит доходов, произведенные затраты будут убытком текущего года. Этот убыток фирма может перенести на будущее в размере не более 50 процентов от налоговой базы каждого года в течение последующих 10 лет (п. 2 ст. 283 НК РФ).

3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ВОЗВРАЩЕНИИ
С КАССОВОГО МЕТОДА НА МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ

3.1. Каким образом учитываются для целей налога на прибыль неоплаченные доходы и расходы при переходе с кассового метода на метод начисления (п. 4 ст. 273 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что неоплаченные доходы и расходы нужно учесть на дату перехода на метод начисления. Есть примеры судебных решений, подтверждающие такой подход. Такая же позиция высказана в авторских консультациях.
В Письме УФНС России по г. Москве выражен иной подход: такие расходы и доходы продолжают учитываться по мере оплаты.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются на момент перехода

Письмо Минфина России от 05.11.2004 N 03-03-01-04/1/98
Финансовое ведомство отмечает, что, если при переходе с кассового метода на метод начисления у налогоплательщика числится дебиторская задолженность по оказанным, но неоплаченным услугам, относящаяся к прошлым налоговым периодам указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода организации на метод начисления.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.05.2006 N Ф04-4554/2005(22397-А27-40) по делу N А27-14945/2004-2
Суд указал, что при переходе с кассового метода на метод начисления неоплаченные расходы должны признаваться исходя из метода начисления уже с момента перехода. Поэтому, например, суммы начисленных, но не уплаченных на дату перехода налогов нужно учитывать в периоде начисления.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.07.2005 N Ф04-4554/2005(12877-А27-40)

Позиция 2. Доходы и расходы продолжают учитываться по мере оплаты

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89146
В документе отмечается, что по сделкам, осуществленным налогоплательщиком до перехода на метод начисления, доход для целей налогообложения прибыли в период применения метода начисления будет признаваться по мере поступления оплаты любым предусмотренным способом. Аналогичным образом по моменту оплаты следует признавать расходы, осуществленные налогоплательщиком до начала применения метода начисления и оплаченные уже в период его применения. Указанные суммы доходов и расходов организации, начисленные, но не оплаченные в период применения кассового метода, в период применения метода начисления можно учесть в составе внереализационных доходов и расходов по факту оплаты на основании п. 10 ст. 250 и пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ как доходы и убытки прошлых лет (налоговых периодов), выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И НМА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

УЧЕТ АМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (ПО СТ. 256 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 256 НК РФ	

1. УЧЕТ НЕИСПОЛЬЗУЕМОГО ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имущество, которое постоянно не используется в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ)? >>>
1.2. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имущество, которое временно не используется в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ)? >>>
1.3. Продолжается ли для целей налога на прибыль начисление амортизации по скважинам, переведенным в бездействующий фонд (п. 1 ст. 256 НК РФ)? >>>

1.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имущество, которое постоянно не используется в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает амортизируемым имущество, которое используется для извлечения дохода (п. 1 ст. 256).
Пунктом 3 ст. 256 НК РФ предусмотрены случаи исключения имущества из состава амортизируемого. К такому имуществу относятся основные средства:
- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;
- зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.
Возникает вопрос: признается ли амортизируемым имущество, которое постоянно не используется в деятельности, направленной на получение дохода?
Официальная позиция заключается в том, что по имуществу, не используемому для извлечения дохода, амортизация начисляется, но в расходах не учитывается. Есть работа автора с аналогичным подходом.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/1/367
Финансовое ведомство указывает, что амортизация, начисленная по амортизируемому имуществу, которое налогоплательщик не использует в деятельности, направленной на получение дохода, не уменьшает полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/236 "Относительно позиции МНС России о применении критериев обоснованности налоговых расходов"

Консультация эксперта, 2005
Автор отмечает, что неиспользуемые основные средства по решению руководителя нужно перевести на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев и, соответственно, исключить из состава амортизируемого имущества.

1.2. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имущество, которое временно не используется в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает амортизируемым имущество, которое используется для извлечения дохода (п. 1 ст. 256).
Пунктом 3 ст. 256 НК РФ предусмотрены случаи исключения имущества из состава амортизируемого. К такому имуществу относятся основные средства:
- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;
- зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.
Возникает вопрос: признается ли амортизируемым имущество, которое временно не используется в деятельности, направленной на получение дохода?
Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что если имущество не используется для извлечения дохода временно (из-за сезонности, простоя, ремонта и т.п.), то начисление амортизации не прекращается. При этом начисленная амортизация учитывается в расходах.
Есть судебные акты, подтверждающие такой подход. Такого же мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/2/9224
Ведомство разъясняет, что перечень основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен п. 3 ст. 256 НК РФ. Положениями данной нормы не предусмотрено прекращение начисления амортизации при отсутствии дохода от использования имущества в какой-либо промежуток времени.
Таким образом, имущество, самостоятельно исключенное налогоплательщиком из состава амортизируемого по причине прекращения его использования в деятельности, приносящей доход, признается амортизируемым. При этом убыток, полученный при реализации такого имущества, учитывается на основании п. 3 ст. 268 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-10/5834 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 22.05.2013 N ЕД-4-3/9165@)

Письмо Минфина России от 25.01.2011 N 03-03-06/1/24
Разъясняется, что начисление амортизации не прекращается, если имущество временно не используется в производстве по технологическим или экономическим причинам.

Письмо Минфина России от 09.04.2010 N 03-03-06/1/246
Разъясняется, что если основное средство не консервировалось на время приостановления деятельности, то сумма начисленной за время простоя амортизации учитывается в качестве расхода текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.03.2009 N 03-03-06/1/141
Консультация эксперта, 2010

Письмо Минфина России от 27.02.2009 N 03-03-06/1/101
Разъясняется, что в период простоя амортизируемого имущества, который вызван производственной необходимостью, начисление амортизации не прекращается.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/236
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.10.2009 N 16-15/109549

Письмо Минфина России от 06.09.2007 N 03-03-06/1/645
Финансовое ведомство разъяснило, что сумма амортизации, которая начислена за полный месяц в отношении машин и механизмов, занятых в производственном процессе лишь частично (находящихся в простое), может включаться в расходы.

Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2012 по делу N А40-65991/11-129-282 (Определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-14779/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию по имуществу, находящемуся во временном простое, который является частью производственного цикла. К подобным простоям относятся, в частности, простой, вызванный ремонтом ОС, либо простой, возникший в силу сезонного характера деятельности организации, а также возникающий в случае, если производственный цикл включает в себя подготовительную фазу.

Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2011 N КА-А41/7587-11 по делу N А41-19831/10
По мнению суда, налогоплательщик правомерно включил амортизационные отчисления в состав расходов, несмотря на то что ОС временно не использовалось.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.09.2008 по делу N А55-3042/08
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2008 по делу N А56-27963/2007

Постановление ФАС Поволжского округа от 29.04.2010 по делу N А12-15936/2009
Суд установил, что спорные основные средства относятся к сельскохозяйственной технике, которая в силу производственного цикла организации находится во временном простое.
ФАС указал, что расходы в виде амортизации неэксплуатируемого основного средства, находящегося во временном простое, соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.03.2008 N Ф09-184/08-С3 по делу N А60-1376/07 (Определением ВАС РФ от 14.07.2008 N 8483/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно отнес на расходы суммы начисленной амортизации, поскольку то, что имущество не используется какое-то время, не означает, что оно впоследствии не будет участвовать в производственной деятельности.

Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2008 N Ф09-9200/08-С3 по делу N А60-5889/08
Суд указал, что неиспользование налогоплательщиком автотранспорта из-за отсутствия в штате водителя не является основанием для исключения его из состава амортизируемого имущества.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.03.2008 N Ф09-1562/08-С3 по делу N А76-11630/07 (Определением ВАС РФ от 14.07.2008 N 8962/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд сделал вывод, что из состава амортизируемого имущества не исключается автотранспорт, который находится на ремонте и временно не используется.

Постановление ФАС Московского округа от 06.09.2007, 13.09.2007 N КА-А40/9170-07 по делу N А40-7149/07-80-28
Суд отклонил довод налогового органа о том, что налогоплательщик не имел права начислять амортизацию по зданию в периоды, когда оно в аренду не сдавалось и доход не приносило. По мнению суда, из п. 1 ст. 256 НК РФ не следует, что имущество постоянно должно использоваться для извлечения дохода.

Постановление ФАС Уральского округа от 11.09.2007 N Ф09-7349/07-С3 по делу N А47-11235/06
Суд указал, что временное приостановление работы нефтяных скважин в рамках осуществления обществом основного вида деятельности обусловлено производственным процессом и является обязательным, экономически обоснованным, так как обусловлено целями сохранения доходов. Таким образом, амортизация по спорным объектам начислена правомерно.

Постановление ФАС Уральского округа от 30.09.2009 N Ф09-7348/09-С3 по делу N А71-13356/2008-А28
Суд указал, что амортизация, начисленная по неэксплуатируемому основному средству (находится на временном простое, который является частью производственного цикла организации), соответствует требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ и уменьшает налоговую базу.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.03.2009 по делу N А56-10179/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2007 по делу N А56-9865/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.03.2007 по делу N А26-12006/2005-25

Консультация эксперта, 2013
Автор приходит к выводу, что в случае временного вывода объекта ОС из эксплуатации налогоплательщик вправе продолжать начислять по нему амортизацию. Вместе с тем автор отмечает, что в данном случае могут возникнуть претензии со стороны налоговых органов.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе начислять амортизацию по основным средствам, не эксплуатируемым в зимние месяцы.

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, при осуществлении деятельности с сезонным характером выполнения работ организация вправе включать в состав расходов для целей налогообложения сумму амортизации, начисленной по амортизируемому имуществу как в периоде оказания услуг, так и в периоде, в котором в связи с сезонным фактором не используются амортизируемые основные средства.

Тематический выпуск: Практика применения части второй НК РФ: налог на прибыль, НДС, ЕСН, НДФЛ, налог на имущество ("Экономико-правовой бюллетень", 2006, N 10)
Автор считает, что если имущество не используется для извлечения дохода по какому-то основанию (или, например, переведено на консервацию на два месяца), то амортизацию по нему нужно продолжать начислять и, соответственно, учитывать эти суммы в составе расходов. Однако это возможно, если приостановка использования имущества носит временный характер, т.е. предприятие собирается в дальнейшем продолжать использовать его в своей деятельности.

Консультация эксперта, 2007
Автор делает вывод, что налогоплательщик вправе начислять амортизацию по временно не используемому имуществу, если оно не передано в безвозмездное пользование, не переведено на консервацию и не находится на реконструкции и модернизации.

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что организация может учесть амортизационные расходы по грузовым автомашинам как в периоде получения доходов, связанных с их использованием (когда машины работают), так и в периоде, когда машины простаивают по объективным причинам (отсутствие заказов). Это возможно лишь в том случае, если осуществляемая деятельность, в которой используются эти автомобили, не приостанавливается и в целом направлена на получение доходов.

1.3. Продолжается ли для целей налога на прибыль начисление амортизации по скважинам, переведенным в бездействующий фонд (п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает амортизируемым имущество, которое используется для извлечения дохода (п. 1 ст. 256).
Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ одним из оснований исключения основного средства из состава амортизируемого имущества является его перевод на консервацию на период свыше трех месяцев.
Согласно п. 104 Правил охраны недр (утв. Постановлением Госгортехнадзора России от 06.06.2003 N 71) эксплуатационный фонд скважин включает добывающие, нагнетательные и специальные скважины. В него не входят законсервированные и ликвидированные скважины. Эксплуатационный фонд подразделяется на действующий фонд, бездействующий фонд и фонд скважин, находящихся в освоении.
К бездействующему фонду относятся скважины, не дававшие продукцию (не находившиеся под закачкой) в последнем месяце учитываемого периода. В бездействующем фонде отдельно учитываются скважины, остановленные в текущем году и до начала года.
Возникает вопрос: продолжается ли начисление амортизации по скважинам, переведенным в бездействующий фонд?
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, содержащие выводы о том, что при переводе скважины в бездействующий фонд налогоплательщик вправе продолжать начислять амортизацию.
В то же время существует постановление суда, в котором отражена противоположная позиция: при переводе действующей скважины в бездействующий фонд амортизационные отчисления по ней прекращают производиться.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При переводе скважины в бездействующий фонд амортизация продолжает начисляться

Постановление ФАС Московского округа от 29.02.2012 по делу N А40-129782/09-112-965
Суд отметил, что бездействующие скважины относятся к эксплуатационному фонду скважин. Налогоплательщик проводил исследования на всех скважинах, включая переведенные в бездействующий фонд. При этом основания для консервации без ущерба для процесса нефтедобычи отсутствовали.
Суд указал, что перечень основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен п. 3 ст. 256 НК РФ. Суд пояснил, что в указанной норме нет требования о прекращении начисления амортизации в случае неполучения продукции от использования амортизируемого имущества. В связи с этим решение налогового органа об исключении сумм амортизации скважин, переведенных в бездействующий фонд, из состава расходов является неправомерным.

Постановление ФАС Московского округа от 30.03.2012 по делу N А40-34389/10-129-191
Суд указал, что нормы гл. 25 НК РФ не обязывают налогоплательщика прекратить начислять амортизацию на имущество, если продукция от использования этого имущества в какой-либо промежуток времени не производится. Кроме того, суд отметил, что организация не принимала решения о консервации скважин, переведенных в бездействующий фонд. Таким образом, исключение из расходов сумм амортизации по скважинам, переведенным в бездействующий фонд, необоснованно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.04.2009 N Ф04-1948/2009(4045-А75-49), Ф04-1948/2009(4043-А75-49) по делу N А75-5350/2008 (Определением ВАС РФ от 17.08.2009 N ВАС-9991/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2009 N КА-А40/6946-09 по делу N А40-71027/08-107-345
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.11.2008 по делу N А65-2733/2008-СА1-23

Постановление ФАС Московского округа от 08.10.2010 N КА-А40/10448-10 по делу N А40-96191/09-108-586
Суд указал, что перечень хозяйственных операций, при которых начисление амортизации по амортизируемому имуществу временно приостанавливается, является закрытым. Поскольку деятельность общества по добыче и реализации нефти является длящейся во времени, факт временного отсутствия добычи нефти через бездействующие скважины не свидетельствует о том, что скважины не используются для деятельности, направленной на извлечение дохода. Кроме того, организация намерена возобновить деятельность на скважинах бездействующего фонда и несет связанные с этим расходы. Таким образом, бездействующие скважины отвечают требованиям п. 1 ст. 256 НК РФ и по ним правомерно производились амортизационные отчисления.

Постановление ФАС Московского округа от 11.04.2013 по делу N А40-37235/10-20-257
Суд отметил, что перечень случаев, когда из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, является исчерпывающим (п. 3 ст. 256 НК РФ). При этом из содержания положений гл. 25 НК РФ не следует, что для учета затрат в целях исчисления налога на прибыль необходимым условием является прямое и непосредственное использование имущества и получение дохода от использования именно этого имущества. ФАС также учел положения п. 104 Правил охраны недр, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 06.06.2003 N 71, в соответствии с которыми бездействующий фонд скважин относится к эксплуатационному фонду. Установил, что на бездействующих скважинах, которые в проверяемый период непосредственно не использовались для добычи нефти, проводились замеры пластового давления. Такое использование имеет значение для добычи нефти и, соответственно, для основной деятельности налогоплательщика в целом. Кроме того, скважины не были переведены на консервацию. Исходя из этого, суд указал на отсутствие оснований для исключения их из состава амортизируемого имущества и приостановления начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 26.07.2010 N КГ-А40/7936-10-П по делу N А40-71027/08-107-345
Постановление ФАС Московского округа от 26.05.2010 N КА-А40/4965-10 по делу N А40-62640/09-151-457

Постановление ФАС Московского округа от 29.07.2010 N КА-А40/7947-10-П по делу N А40-95715/08-80-381
Суд установил, что бездействующий фонд скважин использовался налогоплательщиком для контроля за пластовым давлением, решение о переводе скважин на консервацию обществом не принималось. Следовательно, основания для исключения скважин из состава амортизируемого имущества отсутствуют.

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 N КА-А40/17007-10;2 по делу N А40-51805/09-20-309
Суд отклонил довод инспекции о том, что бездействующие скважины подлежат консервации с прекращением начисления амортизации. Все скважины, как действующие, так и бездействующие, взаимосвязаны единым технологическим процессом, наделены определенными функциями и участвуют в производственном процессе.

Постановление ФАС Московского округа от 17.05.2011 N КА-А40/3833-11 по делу N А40-35658/10-4-154
Суд указал, что, поскольку бездействующие скважины не переведены на консервацию, оснований для исключения их из состава амортизируемого имущества и приостановления начисления амортизации у налогоплательщика не имелось.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.05.2011 N КА-А40/3199-11 по делу N А40-50502/10-127-246
Постановление ФАС Московского округа от 10.05.2011 N КА-А40/4463-11 по делу N А40-44909/10-76-216

Постановление ФАС Уральского округа от 17.03.2008 N Ф09-12057/06-С3 по делу N А47-10309/06
Суд указал, что временное приостановление работы бездействующих скважин обусловлено производственным процессом и является обязательным. Расходы на амортизацию бездействующих скважин, которые непосредственно участвуют в производственном процессе, направленном на получение дохода, несмотря на то что на них временно прекращена добыча нефти, должны учитываться в расходах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 08.09.2008 N КА-А40/8213-08 по делу N А40-51723/07-117-298

Позиция 2. При переводе скважины в бездействующий фонд амортизацию начислять не нужно

Постановление ФАС Московского округа от 05.11.2008 N КА-А40/10237-08 по делу N А40-103/08-33-1
Суд отклонил доводы налогоплательщика о том, что бездействующие скважины не перестали участвовать в деятельности, направленной на получение дохода, и не были законсервированы и поэтому начисление амортизации правомерно. Суд указал, что право на амортизацию связано с использованием основных средств для получения прибыли. Посредством скважин продукция не производилась, и доказательств их использования каким-либо иным образом не было представлено. Следовательно, начисление амортизации по таким основным средствам неправомерно.

2. УЧЕТ ИМУЩЕСТВА, КОТОРОЕ ФАКТИЧЕСКИ НЕ ПРИНЕСЛО ДОХОД,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имущество, если от его использования налогоплательщик доход фактически не получил (п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ признает амортизируемым имущество, которое используется для извлечения дохода (п. 1 ст. 256).
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, а также работа автора, согласно которым фактическое получение дохода налогоплательщиком не является условием начисления амортизации.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2007 по делу N А65-9440/2007-СА2-11
Суд признал начисление амортизации по объектам, сдаваемым в аренду, правомерным, несмотря на то что реальный доход от данной операции налогоплательщиком получен не был.

Постановление ФАС Уральского округа от 10.12.2007 N Ф09-10116/07-С2 по делу N А76-2212/07
Суд указал, что, если налогоплательщик не получил арендную плату, это не повлияет на его право включить в затраты амортизацию по имуществу, сданному в аренду.

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе начислять амортизацию по забору, ограждающему его территорию, несмотря на то что напрямую этот объект не направлен на получение дохода. Данное сооружение обеспечивает возможность получения дохода, минимизируя вероятные в результате кражи потери.

3. УЧЕТ ИМУЩЕСТВА, ИСПОЛЬЗУЕМОГО В ИГОРНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имущество, приобретенное для использования в игорной деятельности (п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по отнесению такого имущества к амортизируемому (ст. 256). В то же время согласно п. 9 ст. 274 НК РФ расходы, относящиеся к игорному бизнесу, не учитываются при налогообложении прибыли.
Официальная позиция заключается в том, что имущество, приобретенное для использования в игорной деятельности, является амортизируемым. При этом сумма амортизации в расходах не учитывается и влияет лишь на сумму налога при продаже такого имущества. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.03.2005 N 03-03-01-02/96
Финансовое ведомство отмечает, что в соответствии с положениями ст. ст. 256 - 259 НК РФ объекты, которые используются в деятельности, облагаемой налогом на игорный бизнес, не относятся к группе объектов, исключенных из состава амортизируемого имущества. Таким образом, с момента приобретения и ввода в эксплуатацию игрового автомата нужно начислять амортизацию. При этом в соответствии со ст. 274 НК РФ указанные расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли. Но при определении результата от реализации игрового автомата учету подлежат доходы, уменьшенные на остаточную стоимость игрового автомата, которая исчисляется с учетом начисленной амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2005 N 20-08/56874 "Об учете убытков от реализации амортизируемого имущества организацией игорного бизнеса при исчислении налога на прибыль"

Статья: Игровой автомат: бухгалтерский учет и особенности налогообложения ("Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1)
Автор отмечает, что по игровому оборудованию нужно начислять амортизацию, которая не учитывается в расходах. Это необходимо для того, чтобы учесть сумму начисленной амортизации в уменьшение полученного дохода от реализации "игорного" имущества при расчете налога на прибыль.

4. УЧЕТ РАСХОДОВ НА МОДЕРНИЗАЦИЮ НЕАМОРТИЗИРУЕМОГО
ОСНОВНОГО СРЕДСТВА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на модернизацию имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью, которая не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, если в результате модернизации его стоимость превысила эту сумму (п. 1 ст. 256, пп. 3 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 257 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ имущество может быть признано амортизируемым, если, в частности, его первоначальная стоимость составляет более 100 тыс. руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 тыс. руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.).
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей для того, чтобы списать стоимость указанного имущества в течение более одного отчетного периода.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в том числе в случае их модернизации, предусмотрено п. 2 ст. 257 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России, сформулированная в период действия п. 1 ст. 256 НК РФ в редакции Федеральных законов от 24.07.2007 N 216-ФЗ, от 29.05.2002 N 57-ФЗ, заключается в следующем. Если основные средства имели первоначальную стоимость менее суммы, установленной для признания имущества амортизируемым, и их стоимость была списана единовременно в составе материальных расходов, то расходы на модернизацию таких основных средств в полном объеме могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Аналогичная точка зрения высказана УФНС России по г. Москве, а также в авторской публикации.
Ранее Минфин России придерживался иного подхода. Согласно ему расходы на модернизацию имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью, которая не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, учитываются через амортизацию, если в результате модернизации его стоимость превысила указанную величину. Такую позицию финансовое ведомство высказывало в период действия п. 1 ст. 256 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ. Аналогичного подхода придерживаются и некоторые авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на модернизацию имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью, которая не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, учитываются в полном объеме в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, если в результате модернизации его стоимость превысила эту сумму

Письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/173
Разъяснено, что если основные средства имеют первоначальную стоимость менее 20 тыс. руб. и их стоимость была списана единовременно в составе материальных расходов, то расходы на модернизацию указанных основных средств также включаются в состав текущих расходов налогового (отчетного) периода. Экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы на модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение) такого имущества можно учесть в полном объеме в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/2/74
Письмо Минфина России от 15.01.2009 N 03-03-06/1/16
Письмо Минфина России от 26.11.2008 N 03-03-06/1/651

Письмо Минфина России от 04.10.2010 N 03-03-06/1/624
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на модернизацию основных средств первоначальной стоимостью менее 10 тыс. руб., стоимость которых списана единовременно в составе материальных расходов, также можно сразу учитывать в целях налогообложения в полном объеме.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.12.2007 N 03-03-06/1/879
Письмо Минфина России от 07.05.2007 N 03-03-06/1/266
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102337@
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 11.07.2007

Примечание. В приведенных выше документах содержится общий вывод, который может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Позиция 2. Расходы на модернизацию имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью, которая не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, учитываются через амортизацию, если в результате модернизации его стоимость превысила указанную величину

Письмо Минфина России от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56
Финансовое ведомство разъяснило, что если объект, первоначальная стоимость которого ранее была списана в составе материальных расходов, в результате модернизации может быть переведен в состав амортизируемого имущества, то налогоплательщик учитывает его по восстановительной стоимости, которая включает расходы на модернизацию, но без учета первоначальной стоимости.

Консультация эксперта, 2008
Автор считает, что основное средство становится амортизируемым, если в результате модернизации его стоимость превысит лимит, установленный для признания объекта амортизируемым имуществом.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Модернизация объектов с нулевой стоимостью ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 10)
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

5. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ ОБЪЕКТОВ ЖИЛОГО ФОНДА

5.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым имуществом объект жилого фонда (служебная квартира) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ)?

В целях применения гл. 25 НК РФ амортизируемым признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено данной главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Под основными средствами в целях исчисления налога на прибыль организаций понимается часть имущества, если оно в том числе используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Об этом сказано в п. 1 ст. 257 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу существует три точки зрения.
Позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что жилой фонд (служебная квартира) амортизируемым имуществом не признается.
В то же время имеется письмо Минфина России, согласно которому жилое помещение можно считать амортизируемым имуществом, если оно сдается в аренду и таким образом используется для получения дохода. Есть письмо УФНС России по г. Москве и работа автора, в которых поддерживается данный подход.
Иная точка зрения выражена в судебном акте и работах авторов, которые приходят к выводу о том, что объекты жилищного фонда можно амортизировать.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Объект жилого фонда (служебная квартира) не признается амортизируемым имуществом

Письмо Минфина России от 24.11.2014 N 03-03-06/2/59534
Минфин России разъясняет, что служебная квартира не является основным средством и не относится к амортизируемому имуществу, используемому для извлечения дохода. Следовательно, амортизационные отчисления по ней не учитываются при налогообложении прибыли.
Если в такой квартире проживают работники, направленные в командировку, она может быть отнесена к обслуживающим производствам и хозяйствам. Расходы на ее содержание в данном случае учитываются на основании положений ст. 275.1 НК РФ.

Письмо Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/2/69
В документе отмечается, что служебная квартира не является основным средством и не относится к амортизируемому имуществу, используемому для извлечения дохода.

Письмо Минфина России от 15.05.2006 N 07-05-06/116 "Расходы налогоплательщика на приобретение бухгалтерской литературы"
В Письме указано, что объекты жилого фонда в целях налогообложения прибыли не могут быть отнесены к основным средствам, подлежащим амортизации, так как не отвечают критериям, которые установлены п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ.

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/2/137
Минфин России отмечает, что жилищный фонд (жилые помещения) в целях налогообложения прибыли не подлежит амортизации.

Позиция 2. Объект жилого фонда признается амортизируемым имуществом, если сдается в аренду

Письмо Минфина России от 07.12.2009 N 03-03-06/2/231
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос о правомерности начисления амортизации по имуществу, в том числе полученным в качестве отступного жилым помещениям, которые сдаются в аренду.
Отмечено, что налогоплательщик сможет начислять амортизацию по таким помещениям не ранее, чем станет использовать их для извлечения дохода. В связи с этим расходы в виде амортизации данных жилых помещений должны быть подтверждены договорами аренды, составленными в соответствии с гражданским и жилищным законодательством.

Письмо УФНС России по г. Москве от 12.03.2012 N 16-15/020628@
Разъясняется, что расходы в виде амортизации по имуществу непроизводственного назначения стоимостью более 40 тыс. руб., находящемуся на балансе организации и приносящему доход в виде арендной платы, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Консультация эксперта, 2005
Автор считает, что приобретенная квартира признается амортизируемым имуществом организации, которое находится у нее на праве собственности и используется для извлечения дохода в виде арендной платы. Следовательно, ее стоимость погашается путем начисления амортизации в силу п. 1 ст. 256 НК РФ.

Позиция 3. Объект жилого фонда (служебная квартира) признается амортизируемым имуществом

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.07.2009 по делу N А33-14312/2006
Суд указал, что п. п. 2, 3 ст. 256 НК РФ содержат исчерпывающий перечень имущества, не подлежащего амортизации, а также временно исключаемого из состава амортизируемого имущества. Переданные налогоплательщику объекты основных средств (жилые здания, квартиры) соответствуют признакам, перечисленным в п. 1 ст. 256 НК РФ. Исходя из этого, суд кассационной инстанции счел верными выводы арбитражного суда, который отклонил доводы инспекции о том, что налогоплательщик не вправе учитывать в составе расходов от реализации затраты на амортизацию объектов жилищного фонда.

Статья: Амортизация жилого фонда: быть или не быть? ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 27)
Автор отмечает, что жилфонд соответствует требованиям Налогового кодекса РФ независимо от того, предоставляются квартиры сотрудникам по трудовым договорам или за плату (о стоимости и сроке полезного использования автор не говорит, поскольку выполнение этих условий в отношении жилфонда очевидно). В составе имущества, по которому амортизация не начисляется, объекты жилищного фонда не значатся.

Консультация эксперта, 2008
Автор считает, что квартира, приобретенная для проживания командированных сотрудников, учитывается в составе амортизируемого имущества.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 23.05.2007
Автор отмечает, что служебное жилье, как правило, приобретается именно для производственных целей, например, когда организация регулярно посылает сотрудников в командировки в определенный город, поэтому этот вариант может быть наиболее выгоден для фирмы. Следовательно, служебная квартира может использоваться для извлечения дохода и признаваться амортизируемым имуществом.

6. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ КОМПЛЕКСА ИМУЩЕСТВА

6.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым объект, стоимость каждой части которого не превышает лимит, установленный для признания имущества амортизируемым (пп. 3 п. 1 ст. 254, п. 1 ст. 256 НК РФ)? >>>
6.2. Включаются ли для целей налога на прибыль в единый объект амортизируемого имущества, состоящий из нескольких принадлежностей (предметов), те из них, стоимость которых не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым (п. 1 ст. 256, пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ)? >>>

6.1. Признается ли для целей налога на прибыль амортизируемым объект, стоимость каждой части которого не превышает лимит, установленный для признания имущества амортизируемым (пп. 3 п. 1 ст. 254, п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ одним из условий признания имущества амортизируемым является его первоначальная стоимость более 100 000 руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 000 руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 000 руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 000 руб.).
Стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, включается в состав материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что в таком случае возникает объект амортизируемого имущества. Есть судебные акты, подтверждающие этот подход.
Также есть судебные акты, согласно которым в рассматриваемой ситуации объект не признается амортизируемым имуществом, если его части могут использоваться отдельно от него.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Объект, стоимость каждой части которого не превышает лимит, установленный для признания имущества амортизируемым, является единым объектом амортизируемого имущества

Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/2/110
Финансовое ведомство разъясняет, что все приспособления и принадлежности персонального компьютера, без которых он не может использоваться в качестве средства труда, включаются в состав единого объекта основных средств, признаваемого амортизируемым имуществом в соответствии с положениями ст. 256 НК РФ.

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.10.2017 N Ф07-10704/2017 по делу N А05-12744/2016
Суд указал следующее. Части основного средства не функционируют отдельно от него, так как конструктивно связаны и составляют с ним единое целое. Следовательно, затраты на приобретение таких частей не могут быть учтены единовременно. Эти части учитываются как единый объект амортизируемого имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 02.08.2016 N Ф05-10590/2016 по делу N А40-141701/2015
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 14.03.2016 N Ф06-19323/2013 по делу N А55-5602/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 01.07.2015 N Ф06-24858/2015 по делу N А55-5190/2014 (Определением Верховного Суда РФ от 07.10.2015 N 306-КГ15-13406 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)

Позиция 2. Объект, стоимость каждой части которого не превышает лимит, установленный для признания имущества амортизируемым, не признается амортизируемым при условии, что каждая часть объекта может использоваться отдельно от него

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 по делу N А65-30918/2011
По мнению инспекции, единовременное включение налогоплательщиком затрат на установку системы видеонаблюдения в состав расходов неправомерно. Данную систему следовало принять к учету в качестве основного средства как отдельный инвентарный объект (комплекс конструктивно сочлененных предметов).
Суд, не согласившись с позицией налогового органа, указал следующее. Отдельные объекты системы видеонаблюдения пригодны для монтажа в различной комплектации, легко заменяются и могут функционировать на любом расстоянии друг от друга в зависимости от способа подключения, а их фиксация в составе отдельного комплекта затрудняет правильное отражение их последующих передвижений. Сроки полезного использования данных объектов существенно отличаются друг от друга, поэтому каждый из них должен учитываться как самостоятельный инвентарный объект.
Поскольку стоимость каждого объекта (за исключением компьютера) составляет менее 10 000 руб., единовременный учет налогоплательщиком стоимости оборудования и расходов на его монтаж правомерен.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2011 по делу N А05-11812/2010
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что, поскольку система видеонаблюдения состоит из множества взаимосвязанных объектов, каждый из которых может выполнять свои функции только в составе комплекса, ее следует учитывать как отдельный инвентарный объект (комплекс конструктивно сочлененных предметов).
Суд установил, что видеокамеры и другие предметы способны выполнять свои функции как в составе этой видеосистемы, так и в составе любой другой видеосистемы, а также самостоятельно и в составе иных операционных комплексов.
Таким образом, общество правомерно списало в расходы единовременно затраты на часть материалов, входящих в состав видеосистемы.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.02.2011 по делу N А32-44414/2009
Суд указал, что компьютер как совокупность монитора, системного блока, клавиатуры и других частей, которые не могут выполнять свои функции отдельно друг от друга, учитывается на балансе как инвентарный объект - обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов только в том случае, если срок полезного использования всех входящих в него частей является равным. Поскольку сроки полезного использования комплектующих для компьютеров были разными и первоначальная стоимость каждого из них не превышала 10 000 руб., общество списало их на расходы единовременно по мере ввода в эксплуатацию правомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2008 по делу N А12-8947/07-С42 (Определением ВАС РФ от 16.05.2008 N 6047/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

6.2. Включаются ли для целей налога на прибыль в единый объект амортизируемого имущества, состоящий из нескольких принадлежностей (предметов), те из них, стоимость которых не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым (п. 1 ст. 256, пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ имущество может быть признано амортизируемым, если, в частности, его первоначальная стоимость составляет более 100 тыс. руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 тыс. руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.).
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость имущества, не являющегося амортизируемым, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей для того, чтобы списать стоимость указанного имущества в течение более чем одного отчетного периода.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в следующем. Все принадлежности (предметы) комплектации основного средства, которые представляют собой взаимосвязанные материальные объекты, способные выполнять свои функции только в составе комплекса, следует учитывать как отдельный единый объект амортизируемого имущества в целях налогообложения. УФНС России по г. Москве придерживается подобной точки зрения.
В то же время есть судебный акт о том, что принадлежности, стоимость которых не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, не включаются в единый объект амортизируемого имущества, если в бухгалтерском учете они могут рассматриваться как самостоятельные объекты основных средств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В единый объект амортизируемого имущества, состоящий из нескольких принадлежностей (предметов), включаются те из них, стоимость которых не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, если они могут выполнять свои функции только в составе объекта, а не самостоятельно

Письмо Минфина России от 10.03.2011 N 03-03-10/18
Финансовое ведомство указало, что все приспособления (принадлежности, сменные узлы, детали и т.п.) стандартной комплектации основного средства, которые представляют собой конструктивно сочлененные и функционально взаимосвязанные материальные объекты, выполняют свои функции только в составе комплекса и не являются составной частью другого комплекса объектов, следует учитывать при налогообложении как единый объект амортизируемого имущества (если такой объект соответствует признакам амортизируемого имущества, перечисленным в Налоговом кодексе РФ).
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.05.2006 N 20-12/45303@
При приобретении цифровой телефонной станции и цифровых телефонов к ней налогоплательщику следует принимать во внимание, что согласно Общероссийскому классификатору основных фондов (ОК 013-94) (утв. Постановлением Госкомстата России от 26.12.94 N 359) к материальным основным фондам (основным средствам), в частности, относятся оборудование и аппаратура связи (код 14 3200000). Также в Письме указано, что объектом классификации материальных основных фондов является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, отдельный конструктивно обособленный предмет или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов. Комплексом конструктивно сочлененных предметов признается один или несколько предметов одного или разного назначения, которые имеют общие приспособления и принадлежности, общее управление и смонтированы на одном фундаменте, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Позиция 2. В единый объект амортизируемого имущества не включаются принадлежности, стоимость которых не превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым, если в бухгалтерском учете они могут рассматриваться как самостоятельные объекты основных средств

Постановление ФАС Поволжского округа от 21.06.2007 N А55-18225/2006-32 (Определением ВАС РФ от 04.10.2007 N 11742/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что в соответствии с Общероссийским классификатором основных средств (утв. Постановлением Госкомстата России от 26.12.94 N 359) телефонные станции и телефонные аппараты относятся к разным группам. Отдельные принадлежности мини-АТС могут рассматриваться как самостоятельные объекты основных средств. При этом стоимость телефонных аппаратов составляет менее 10 тыс. руб., и налогоплательщик был вправе учесть их в качестве расходов единовременно.

7. РЕКОНСТРУКЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

7.1. С какого момента для целей налога на прибыль основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ)? >>>
7.2. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию по реконструируемому объекту, часть которого продолжает использоваться в деятельности, приносящей доход (п. 3 ст. 256 НК РФ)? >>>

7.1. С какого момента для целей налога на прибыль основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не уточняет, с какого момента исчисляется срок реконструкции и модернизации для целей исключения основных средств из состава амортизируемого имущества.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что амортизация не начисляется с момента издания приказа о начале реконструкции. Авторы поддерживают данную точку зрения.
В то же время есть пример судебного решения, в котором высказывается противоположная позиция: амортизация не начисляется с момента начала фактической реконструкции основных средств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизация не начисляется с момента издания приказа руководителя о реконструкции

Письмо Минфина России от 08.06.2006 N 03-03-04/2/162
Финансовое ведомство отмечает, что амортизация по амортизируемому имуществу не начисляется с момента издания приказа о начале реконструкции и до ее окончания.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.02.2007 N 09-14/014328
Статья: Новости от 06.07.2006 ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7)

Позиция 2. Амортизация не начисляется с момента начала фактической реконструкции

Постановление ФАС Уральского округа от 02.04.2007 N Ф09-2077/07-С3 по делу N А76-21425/06 (Определением ВАС РФ от 05.07.2007 N 7689/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что в норме п. 3 ст. 256 НК РФ основную смысловую нагрузку несет понятие "находящиеся на реконструкции", следовательно, срок следует считать с момента начала фактической реконструкции основных средств.

7.2. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию по реконструируемому объекту, часть которого продолжает использоваться в деятельности, приносящей доход (п. 3 ст. 256 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 31.12.2014 (включительно), в связи с вступлением в силу пп. "а" п. 17 ст. 2 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ. С 01.01.2015 абз. 4 п. 3 ст. 256 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой из состава амортизируемого имущества не исключаются основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, в случае, если в процессе такой реконструкции и модернизации они продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
По данному вопросу есть пять точек зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что амортизацию по реконструируемому объекту начислять нельзя, если реконструируемый объект учитывается как единый объект основных средств.
Финансовое ведомство отмечает, что можно продолжать начислять амортизацию по части имущества, если налогоплательщик обеспечил раздельный учет реконструируемой части объекта и части, которую продолжает использовать. Автор поддерживает данный подход.
ФНС России в своем Письме разъяснила, что объект основных средств, находящийся по решению руководства на реконструкции, исключается из состава амортизируемого имущества независимо от того, используется ли объект в деятельности, которая направлена на получение дохода.
УФНС России по г. Москве высказывает следующую точку зрения: если реконструируемое здание из эксплуатации не выведено и часть его продолжает использоваться в деятельности, приносящей доходы, амортизация по этой части может продолжать начисляться. Есть судебное решение, в котором поддерживается данный подход.
Пятая точка зрения, выраженная УФНС России по г. Москве, заключается в следующем: если помещения реконструируемого здания продолжают использоваться в деятельности, приносящей доход, амортизация по зданию продолжает начисляться. Аналогичное мнение выражено в судебном акте и работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизацию начислять нельзя, если реконструируемый объект учитывается как единый объект основных средств

Письмо Минфина России от 19.10.2012 N 03-03-06/1/560
В документе указано, что если здание учитывается как единый объект основных средств, то при реконструкции его части амортизация не начисляется по всему зданию до окончания срока реконструкции.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.01.2008 N 03-03-06/1/8
Письмо Минфина России от 02.11.2007 N 03-03-06/1/765

Позиция 2. Амортизацию можно продолжать начислять на действующую часть объекта, если налогоплательщик обеспечил раздельный учет реконструируемой части объекта и части, которую продолжает использовать

Письмо Минфина России от 19.10.2012 N 03-03-06/1/560
Финансовое ведомство разъясняет, что если реконструируемое здание может быть разделено в налоговом учете на два самостоятельных инвентарных объекта, то по действующей части здания начисление амортизации может продолжаться.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.11.2007 N 03-03-06/1/765

Консультация эксперта, 2011
Автор пришел к выводу, что, если одна часть здания находится на реконструкции, налогоплательщик вправе начислять амортизацию по той части, которая не выводилась из эксплуатации. При этом он должен обеспечить раздельный учет реконструируемой части здания и части, которая продолжает использоваться.

Позиция 3. Амортизацию начислять нельзя, даже если часть реконструируемого объекта используется в деятельности

Письмо ФНС России от 14.03.2005 N 02-1-07/23
В документе отмечается, что объект основных средств, находящийся по решению руководства на реконструкции свыше 14 месяцев, по критерию срока проведения реконструкции исключается из состава амортизируемого имущества независимо от того, используется в этот период реконструируемый объект в деятельности, которая направлена на получение дохода, или нет.

Позиция 4. Амортизацию можно продолжать начислять по части объекта, используемой в деятельности

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.09.2009 N 16-15/100988
В документе разъясняется, что если часть помещений в реконструируемом здании продолжают сдаваться в аренду, то амортизацию по этой части здания можно продолжать начислять пропорционально объему площадей, сдаваемых в аренду.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 01.04.2008 N 20-12/030776
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.09.2007 N 20-12/089231.2

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.09.2008 по делу N А56-33426/2007
Суд указал, что, если налогоплательщик не выводит из эксплуатации и продолжает использовать в деятельности часть реконструируемого и (или) модернизируемого основного средства, он вправе продолжать начислять по ней амортизацию.

Позиция 5. Амортизацию можно продолжать начислять по зданию в целом

Письмо УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 N 20-12/060985
Разъясняется, что если реконструируемое здание не выведено из эксплуатации и помещения в нем продолжают сдаваться в аренду или использоваться в иной деятельности, приносящей доходы, то амортизация по зданию продолжает начисляться.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.02.2007 N 09-14/014328

Постановление ФАС Московского округа от 27.05.2013 по делу N А40-34857/12-90-169
Суд установил, что общество осуществляло реконструкцию части торгово-делового центра, а некоторые помещения сдавало в аренду. При этом налогоплательщик продолжал начислять амортизацию по всему объекту в целом.
По мнению инспекции, налогоплательщик нарушил п. 3 ст. 256 НК РФ и неправомерно учитывал в расходах суммы амортизации, поскольку срок проведения работ по реконструкции превысил 12 месяцев.
Суд указал, что в данном случае п. 3 ст. 256 НК РФ применению не подлежит, поскольку реконструируемый объект использовался в деятельности, приносящей доход.

Консультация эксперта, 2011
Автор считает, что, если налогоплательщик не выводит из эксплуатации и использует в деятельности реконструируемый объект, он может продолжать начислять по нему амортизацию в полном объеме. При этом автор предупреждает о возможных претензиях со стороны налоговых органов.

8. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ
ОБЪЕКТОВ ВНЕШНЕГО БЛАГОУСТРОЙСТВА

8.1. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства, если они созданы без привлечения бюджетного или иного целевого финансирования (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ)? >>>
8.2. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства, если они не являются отдельными объектами основных средств (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ)? >>>
8.3. Амортизируются ли для целей налога на прибыль объекты, созданные при благоустройстве арендованной территории (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ)? >>>

8.1. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства, если они созданы без привлечения бюджетного или иного целевого финансирования (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (пп. 4 п. 2 ст. 256), приводя в качестве примеров объектов внешнего благоустройства лесное и дорожное хозяйство, оговаривает, что они должны сооружаться с привлечением бюджетного или иного целевого финансирования. При этом неясно, относится ли данная оговорка ко всем иным объектам целевого финансирования.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России объекты внешнего благоустройства не подлежат амортизации. Есть судебные акты, в которых отмечается, что оговорка о целевом финансировании относится только к объектам лесного и дорожного хозяйства.
В то же время есть судебные решения, в которых указывается, что эта оговорка применяется ко всем объектам внешнего благоустройства. И если такого финансирования не было, то на объект можно начислять амортизацию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начислять амортизацию нельзя

Письмо Минфина России от 01.04.2016 N 03-03-06/1/18575
Разъясняется, что объекты внешнего благоустройства не подлежат амортизации. Это связано с тем, что затраты в такие объекты не относятся напрямую к производственным зданиям и сооружениям и непосредственно не связаны с коммерческой деятельностью налогоплательщика.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.03.2006 N А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1 по делу N А33-22400/04-С3
Суд указал, что наличие бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования относится только к объектам лесного и дорожного хозяйства. К специализированным сооружениям судоходной обстановки данное условие не применяется, следовательно, оно не является обязательным в отношении иных не поименованных в данной правовой норме объектов внешнего благоустройства.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.04.2006 N А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1 по делу N А58-5090/05
Суд указал, что наличие бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования относится не ко всем объектам внешнего благоустройства.

Позиция 2. Начислять амортизацию можно

Постановление ФАС Московского округа от 12.10.2010 N КА-А40/12233-10 по делу N А40-45008/09-20-241
Суд указал, что по объекту, который сооружен налогоплательщиком без привлечения источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, можно начислять амортизацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 по делу N А65-20868/07
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2009 по делу N А56-33207/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 по делу N А56-4910/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2005 N А56-11749/04
Постановление ФАС Уральского округа от 26.06.2008 N Ф09-4500/08-С3 по делу N А50-14710/07

8.2. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства, если они не являются отдельными объектами основных средств (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ запрещает начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства, отнесенные к амортизируемому имуществу (п. 2 ст. 256). О том, как быть, если объекты внешнего благоустройства не являются самостоятельными объектами, в Налоговом кодексе РФ не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что амортизацию на объекты внешнего благоустройства начислять нельзя даже в том случае, когда эти объекты не являются самостоятельным амортизируемым имуществом.
В то же время есть судебное решение, в котором указано, что начислять амортизацию в подобных ситуациях допустимо.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начислять амортизацию нельзя

Письмо Минфина России от 25.04.2005 N 03-03-01-04/1/201
Финансовое ведомство отмечает, что расходы на создание объектов внешнего благоустройства, в том числе на асфальтирование, устройство дорожек, газонов, посадку кустарников, установку внешнего электрического освещения, не учитываются в составе первоначальной стоимости объекта основных средств, а формируют первоначальную стоимость объектов внешнего благоустройства, которые являются самостоятельным амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации.

Позиция 2. Начислять амортизацию можно

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2005 N А56-11749/04
Суд отметил, что объект "Благоустройство, озеленение и МАФ" является составной частью пускового комплекса Северо-Западной ТЭЦ. Поэтому данный объект будет амортизироваться в составе основного.

8.3. Амортизируются ли для целей налога на прибыль объекты, созданные при благоустройстве арендованной территории (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ)?

Согласно пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ амортизации не подлежат объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки), иные аналогичные объекты. С другой стороны, амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в арендуемое имущество (п. 1 ст. 256 НК РФ).
По данному вопросу существует три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что при благоустройстве арендованной территории возникает объект внешнего благоустройства, который не признается амортизируемым имуществом. Аналогичная точка зрения высказана в консультации автора.
В то же время согласно позиции, выраженной в письмах УФНС России по г. Москве, благоустройство арендованной территории нужно рассматривать как капитальные вложения в арендуемое имущество и начислять амортизацию. Аналогичная точка зрения представлена в работе автора.
Иная точка зрения выражена в решении суда: затраты на создание на арендованной территории объектов внешнего благоустройства можно учесть единовременно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Созданные при благоустройстве арендованной территории объекты не амортизируются

Письмо Минфина России от 28.03.2007 N 03-03-06/1/178
В документе отмечено, что расходы на мощение арендованного земельного участка не уменьшают базу по налогу на прибыль, поскольку объекты внешнего благоустройства не амортизируются.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Письмо Минфина России от 15.11.2006 N 03-03-04/2/241
Финансовое ведомство отмечает, что обустроенная на арендованном земельном участке бесплатная автостоянка для сотрудников и клиентов - это объект внешнего благоустройства территории. Согласно положениям п. 2 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли по объектам внешнего благоустройства амортизация не начисляется.

Позиция 2. Созданные при благоустройстве арендованной территории объекты амортизируются

Письмо УФНС России по г. Москве от 17.03.2006 N 18-11/20791
В Письме указано, что проведение работ капитального характера (асфальтирование, мощение) по благоустройству земельного участка, на котором расположен развлекательный центр (источник получения доходов от предпринимательской деятельности), влечет возникновение неотделимых улучшений арендованного имущества, стоимость которых можно учесть при налогообложении прибыли посредством начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.03.2006 N 18-11/1/20791

Консультация эксперта, 2009
Автор указывает, что стоимость неотделимых улучшений на арендованном земельном участке можно учесть в расходах посредством начисления амортизации в течение срока действия договора аренды.

Позиция 3. Затраты на создание на арендованной территории объектов внешнего благоустройства можно учесть единовременно

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2012 по делу N А03-2989/2012
Суд установил, что общество (санаторий) на арендованном земельном участке возвело искусственный ручей. Понесенные затраты налогоплательщик включил в расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. По мнению инспекции, возведенный объект является амортизируемым имуществом, поскольку представляет собой неотделимые улучшения. Соответственно, затраты на его возведение списываются путем начисления амортизации на основании пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ, а не единовременно.
Суд отклонил довод инспекции, указав, что согласно ст. 6 ЗК РФ элементы благоустройства нельзя рассматривать как неотделимые улучшения земельного участка.
Таким образом, суд пришел к выводу о том, что благоустройство и озеленение территории санатория обусловлены требованиями действующего законодательства и направлены на извлечение прибыли. В связи с этим расходы по озеленению и созданию искусственного ручья правомерно единовременно учтены налогоплательщиком в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

9. КНИГИ, БРОШЮРЫ, ТЕХНИЧЕСКАЯ ДОКУМЕНТАЦИЯ

9.1. Нужно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию по печатным изданиям, стоимость которых превышает сумму, установленную для признания имущества амортизируемым (п. 1 ст. 256, пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ имущество признается амортизируемым, в частности, если оно находится у налогоплательщика на праве собственности (в случае когда иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода, стоимость данного имущества погашается путем начисления амортизации, срок его полезного использования составляет более 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 100 тыс. руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 тыс. руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.).
В соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации в том числе приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты). Их полная стоимость в момент приобретения включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве, высказанная в период действия п. 1 ст. 256 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, заключается в том, что печатные издания независимо от стоимости не являются амортизируемым имуществом. Затраты на их приобретение учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Такой же позиции придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.05.2006 N 07-05-06/116 "Расходы налогоплательщика на приобретение бухгалтерской литературы"
В Письме указано, что расходы налогоплательщика на приобретение бухгалтерской литературы стоимостью 11 тыс. руб. за единицу учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль организаций в порядке, который изложен в пп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ, т.е. включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанной литературы.

Письмо Минфина России от 26.12.2005 N 03-03-04/1/443
Финансовое ведомство отмечает, что приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты) независимо от своей стоимости относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, в момент приобретения указанных объектов в полной их стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 29.06.2005 N 20-12/46419 "О порядке учета для целей налогообложения прибыли расходов, связанных с приобретением печатной продукции"
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006

10. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ ИМУЩЕСТВА,
ПРИОБРЕТАЕМОГО В РАССРОЧКУ

10.1. Можно ли для целей налога на прибыль амортизировать основное средство, приобретенное в рассрочку, до момента его полной оплаты (п. 1 ст. 256, п. 4 ст. 259, п. 1 ст. 272 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ, принимая во внимание положения гл. 25 НК РФ, расходы признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (независимо от времени их фактического осуществления), и определяются с учетом ст. ст. 318 - 320 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ условиями признания имущества амортизируемым являются в том числе: его нахождение у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), использование для извлечения дохода, погашение его стоимости путем начисления амортизации.
Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, включая основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации (п. 4 ст. 259 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России амортизация по объекту недвижимости, приобретенному в рассрочку, начисляется после принятия его к учету и введения в эксплуатацию, не ранее документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав. Данная позиция была сформулирована в период действия п. 11 ст. 258 НК РФ (с 1 января 2013 г. данный пункт согласно Федеральному закону от 29.11.2012 N 206-ФЗ утратил силу), устанавливавшего, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Аналогичная точка зрения высказана в работах авторов.
Ранее финансовое ведомство высказывало иное мнение: приобретаемый в рассрочку объект основных средств может быть признан амортизируемым только после полной оплаты его фактической стоимости.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Основное средство, приобретенное в рассрочку, можно амортизировать до момента его полной оплаты

Письмо Минфина России от 15.09.2009 N 03-03-06/2/170
Разъясняется, что амортизация по приобретенному в рассрочку по договору купли-продажи объекту недвижимости, первоначальная стоимость которого сформирована, может начисляться, если он принят к учету и введен в эксплуатацию. Амортизацию можно начислять после документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав.

Консультация эксперта, 2010
По мнению автора, если договором купли-продажи не предусмотрено особого условия перехода права собственности на объект, в частности условия о полной оплате основного средства, то организация вправе начать начислять по нему амортизацию после ввода его в эксплуатацию даже при оплате в рассрочку.

Статья: Начисление амортизации по основным средствам, приобретенным в рассрочку ("Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 5)
По мнению автора, условие о рассрочке платежа при приобретении основного средства не является основанием для вывода о том, что осуществленные расходы возникают только после их оплаты. Право включить объект в состав амортизируемого имущества возникает у налогоплательщика при соблюдении условий, перечисленных в п. 1 ст. 256, п. 8 ст. 258 НК РФ.

Статья: Раз, два, три, четыре, пять... Как в рассрочку покупать? ("Новая бухгалтерия", 2007, N 3)
Автор отмечает, что при покупке основного средства в рассрочку все расходы, которые будут составлять первоначальную стоимость, известны заранее, поскольку определены договорами.

Статья: Рассрочка платежа препятствует амортизации ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 46)
Автор придерживается следующей позиции: в Налоговом кодексе РФ отсутствует такое условие амортизации, как полная оплата основного средства, а учет расходов при методе начисления вообще не зависит от оплаты.

Позиция 2. Основное средство, приобретенное в рассрочку, не признается амортизируемым до момента его полной оплаты

Письмо Минфина России от 16.11.2006 N 03-03-04/2/247
Финансовое ведомство отмечает, что рассрочка платежа представляет собой такую форму расчетов, при которой фактически осуществленные (понесенные) расходы, связанные с приобретением основного средства и определяющие его первоначальную стоимость, будут сформированы только при окончательном расчете. Таким образом, приобретаемый в рассрочку объект ОС не может быть признан амортизируемым до полной оплаты его фактической стоимости.

11. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ ИМУЩЕСТВА,
ПРИОБРЕТЕННОГО ЗА СЧЕТ НЕ УЧТЕННЫХ В ДОХОДАХ СРЕДСТВ

11.1. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию по имуществу, приобретенному за счет средств, безвозмездно полученных от учредителя (п. 1 ст. 252, ст. 256, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что имущество, приобретенное за счет денежных средств, безвозмездно полученных от учредителя, амортизируется в общем порядке. Аналогичного подхода придерживаются суды и авторы.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.07.2007 N 03-03-06/1/513
Финансовое ведомство разъясняет, что имущество, приобретенное за счет денежных средств, безвозмездно полученных от учредителя, доля участия которого в уставном капитале хозяйственного общества составляет более 50 процентов, амортизируется в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.06.2007 N 03-07-11/152
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Московского округа от 12.03.2008 N КА-А40/1240-08 по делу N А41-К2-5086/07
По мнению суда, право на амортизацию не зависит от источника получения денежных средств, за счет которых амортизируемое имущество было приобретено. НК РФ не запрещает признавать расходы, произведенные за счет доходов, которые при определении базы по налогу на прибыль не учитываются.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.08.2006 по делу N А29-13543/2005а
Суд признал правомерным начисление амортизации на основное средство, которое приобретено за счет средств, полученных безвозмездно от учредителя. Он отметил, что указанное имущество приобретено самим налогоплательщиком, в связи с чем оно не может быть квалифицировано как безвозмездно полученное.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что имущество, приобретенное за счет денежных средств, поступивших от учредителя, не поименовано ни в составе имущества, которое не подлежит амортизации, ни в составе имущества, которое исключается из амортизируемого.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

12. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ
БЕЗВОЗМЕЗДНО ПОЛУЧЕННОГО ИМУЩЕСТВА

12.1. Амортизируются ли для целей налога на прибыль основные средства, безвозмездно полученные организацией в собственность от учредителя, доля которого в уставном капитале превышает 50 процентов (пп. 11 п. 1 ст. 251, ст. 256 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (ст. 256) не запрещает начислять амортизацию по основным средствам, безвозмездно полученным организацией в собственность от учредителя, доля которого в уставном капитале превышает 50 процентов. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую такое имущество оценено в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что такое имущество амортизируется. Есть судебное решение и работа автора, в которых сделаны аналогичные выводы.
В то же время есть авторские консультации, в которых говорится, что амортизация по вышеназванным основным средствам начисляться не может.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начислять амортизацию по ОС, безвозмездно полученным в собственность от учредителя, можно

Письмо Минфина России от 28.04.2009 N 03-03-06/1/283
В документе отмечено, что имущество, безвозмездно полученное от учредителя, доля которого в уставном капитале организации составляет более 50 процентов, в соответствии с гл. 25 НК РФ подлежит амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.12.2008 N 03-03-06/1/674
Письмо Минфина России от 15.05.2008 N 03-03-06/1/318
Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/426
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.02.2007 N Ф08-737/2007-290А по делу N А32-11826/2006-51/186 (Определением ВАС РФ от 18.06.2007 N 7092/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что ст. 256 НК РФ не содержит ограничений по отнесению к амортизируемому имуществу основных средств, которые получены налогоплательщиком в собственность безвозмездно в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Позиция 2. Начислять амортизацию по ОС, безвозмездно полученным в собственность от учредителя, нельзя

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что у организации, безвозмездно получившей ОС от учредителя, доля которого в уставном капитале превышает 50 процентов, сумма внереализационного дохода равна нулю. Поэтому первоначальная стоимость полученного ОС также нулевая, следовательно, амортизацию по такому объекту организация начислять не может.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

13. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ ИМУЩЕСТВА,
ПЕРЕДАННОГО В ПОЛЬЗОВАНИЕ

13.1. Можно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию по торговому оборудованию, переданному в пользование в рамках возмездного договора (абз. 2 п. 3 ст. 256 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование. Однако о возможности начисления амортизации по торговому оборудованию, переданному в пользование в рамках возмездного договора, в Налоговом кодексе РФ ничего не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, по торговому оборудованию, которое передано в пользование в рамках агентского договора, амортизация не начисляется.
В то же время есть судебные решения и работы авторов, в которых указано, что передача торгового оборудования в пользование контрагенту в рамках возмездного договора связана с деятельностью налогоплательщика и направлена на получение дохода, следовательно, начислять амортизацию по такому имуществу можно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Торговое оборудование, переданное в пользование в рамках возмездного договора, амортизировать нельзя

Письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104582
Налоговые органы разъясняют, что торговое оборудование, переданное в рамках агентского договора, является имуществом, которое передано в безвозмездное пользование. Следовательно, амортизацию по нему не начисляют ни организация, его передавшая, ни контрагент.

Позиция 2. Торговое оборудование, переданное в пользование в рамках возмездного договора, амортизировать можно

Постановление ФАС Уральского округа от 17.12.2007 N Ф09-10398/07-С3 по делу N А60-9282/07 (Определением ВАС РФ от 18.04.2008 N 4635/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию по торговому оборудованию, которое передано в пользование покупателям, поскольку цена отпускаемого товара формировалась с учетом обязанности продавца предоставить оборудование.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.06.2006 по делу N А49-361/2006-92А/13

Постановление ФАС Уральского округа от 20.08.2009 N Ф09-5950/09-С2 по делу N А07-16350/2008-А-ГАР
Суд установил, что общество списывало в расходы амортизацию по торговому оборудованию (столы, кресла, витрины холодильные, шкафы холодильные, колонки для розлива пива, охладители, павильоны летние, зонты), переданному продавцам продукции, производимой налогоплательщиком. По мнению инспекции, в данном случае амортизация на оборудование не должна начисляться на основании п. 3 ст. 256 НК РФ.
Суд отклонил данный довод, указав, что общество, передавая в пользование оборудование, преследовало свои коммерческие цели, а именно повышение розничного спроса на выпускаемую им продукцию. Следовательно, признание амортизационных отчислений в целях налогообложения прибыли является правомерным.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.05.2006 по делу N А43-12921/2004-31-519
Суд указал, что передача торгового оборудования в пользование контрагенту связана с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода, следовательно, амортизация была начислена правомерно.

Консультация эксперта, 2007
По мнению автора, налогоплательщик может начислять амортизацию по торговому оборудованию, переданному в пользование контрагенту, при условии соответствия расходов ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

14. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ ИМУЩЕСТВА,
ИСПОЛЬЗУЕМОГО В РЕКЛАМНЫХ ЦЕЛЯХ

14.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на создание (приобретение) амортизируемого имущества, используемого в рекламных целях (п. 4 ст. 252, п. 1 ст. 256, пп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ)?

В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках (с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ).
В п. 4 ст. 264 НК РФ указано, что к расходам на рекламу относятся в том числе затраты на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов.
Из п. 1 ст. 256 НК РФ следует, что амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено данной главой НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 тыс. руб. (до 31.12.2015 включительно - более 40 тыс. руб., до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.).
Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он их отнесет (п. 4 ст. 252 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Согласно письмам Минфина России, в том числе письму, которое ФНС России направила для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам, если имущество, объекты интеллектуальной собственности, используемые в рекламных целях, относятся к амортизируемому имуществу, то организация учитывает понесенные затраты в качестве расходов на рекламу через амортизационные отчисления. Имеются авторские консультации и постановление суда, в которых поддерживается данная точка зрения.
В то же время есть судебный акт, в котором сделан следующий вывод: если затраты с равным основанием можно отнести одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять, в какой именно группе эти затраты учесть. Следовательно, налогоплательщик может признать понесенные расходы в том числе единовременно. Аналогичная позиция высказана в авторских консультациях.
Есть судебные акты, согласно которым рассматриваемые затраты учитываются единовременно как расходы на рекламу.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на создание (приобретение) амортизируемого имущества, используемого в рекламных целях, учитываются через амортизацию

Письмо Минфина России от 23.03.2015 N 03-03-06/1/15750
Финансовое ведомство отмечает, что если имущество, объекты интеллектуальной собственности относятся к амортизируемому имуществу, то организация относит к расходам на рекламу амортизационные отчисления, начисленные в соответствии с действующим порядком.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.06.2012 N 03-03-10/71 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 27.06.2012 N ЕД-4-3/10519@)
Письмо Минфина России от 26.03.2012 N 03-03-06/1/157

Письмо Минфина России от 26.07.2013 N 03-03-06/1/29764
Относительно затрат по созданию рекламного видеоролика финансовое ведомство разъяснило следующее: если видеоролик относится к нематериальным активам (амортизируемому имуществу), налогоплательщик относит к расходам на рекламу амортизационные отчисления, начисленные в соответствии с действующим порядком.

Письмо Минфина России от 14.12.2011 N 03-03-06/1/821
Разъяснено, что если имущество относится к амортизируемому, то организация относит к расходам на рекламу амортизационные отчисления, начисленные в соответствии с действующим порядком. Имущество, не признаваемое амортизированным, учитывается в порядке п. 4 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.11.2007 N 03-03-06/2/213

Постановление ФАС Центрального округа от 05.07.2006 по делу N А68-АП-4/11-05
Суд указал, что расходы по изготовлению и размещению рекламного щита учитываются в составе амортизируемого имущества и должны относиться к расходам на рекламу через амортизационные отчисления.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2010
Автор рассмотрел вопрос об учете затрат по изготовлению рекламных щитов, которые отвечают признакам амортизируемого имущества, и сделал вывод, что единовременно относить такие затраты на расходы по налогу на прибыль неправомерно. Иную позицию налогоплательщику придется отстаивать в суде.

Консультация эксперта, 2009
Автор разъяснил, что если рекламная вывеска является амортизируемым имуществом, то расходы на ее приобретение погашаются за счет амортизационных отчислений.

Позиция 2. Налогоплательщик вправе решать сам, учитывать ли расходы на создание (приобретение) амортизируемого имущества, используемого в рекламных целях, единовременно или через амортизацию

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.04.2007 по делу N А56-4732/2006
Суд сделал следующий вывод: налогоплательщик вправе самостоятельно определять, к какой группе отнести затраты в том случае, если их с равным основанием можно отнести одновременно к нескольким группам (п. 4 ст. 252 НК РФ). Следовательно, налогоплательщик правомерно признал в качестве прочих (п. 4 ст. 264 НК РФ) расходы на изготовление информационной вывески, а у налогового органа отсутствовали правовые основания для отнесения данного имущества к основному средству. Суд также отметил, что в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), не поименована информационная вывеска с названием организации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Рекламные щиты, световые табло, стенды, вывески... Выбираем оптимальный вариант учета ("Главбух", 2006, N 20)
Статья: Реклама не по средствам ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 17)

Позиция 3. Расходы на создание (приобретение) амортизируемого имущества, используемого в рекламных целях, учитываются единовременно

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.12.2015 N Ф08-9230/2015 по делу N А63-2092/2015
По мнению налогового органа, организация неправомерно единовременно учла в расходах затраты на изготовление выставочного стенда.
Суд отметил, что согласно п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на участие в выставках, экспозициях, на оформление витрин, комнат образцов и демонстрационных залов относятся к расходам на рекламу и подлежат учету в расходах в сумме произведенных затрат.
Суд указал, что затраты на такие виды расходов не нормируются в целях налогообложения. Кроме того, Налоговый кодекс РФ не устанавливает перечня расходов на участие в выставке. Таким образом, налогоплательщик вправе самостоятельно определять перечень затрат, относимых к расходам на участие в выставках.
Налогоплательщик правомерно отнес расходы на изготовление выставочного стенда к ненормируемым расходам на рекламу, которые подлежат учету в полном объеме.

Постановление ФАС Уральского округа от 21.07.2010 N Ф09-4631/10-С2 по делу N А34-4973/2009
По мнению налогового органа, затраты на изготовление вывески с названием организации и ее логотипом, не содержащей сведений рекламного характера, подлежат списанию через амортизацию. Суд отклонил доводы инспекции, поскольку установил, что вывеска относится к наружной рекламе, ее содержание направлено на формирование и поддержание интереса к деятельности организации у неопределенного круга лиц. На этом основании суд пришел к выводу о том, что данные затраты учитываются единовременно как расходы на рекламу (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Постановление ФАС Поволжского округа от 01.07.2008 по делу N А57-10917/07 (Определением ВАС РФ от 17.10.2008 N 13492/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
По мнению суда, затраты на изготовление рекламных щитов и наружных вывесок в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ относятся к расходам на рекламу и учитываются единовременно в том периоде, в котором они произведены. Однако то обстоятельство, что налогоплательщик списал данные затраты не единовременно, а посредством амортизации, не является основанием для привлечения его к ответственности.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2008 по делу N А21-3735/2006 (Определением ВАС РФ от 26.06.2008 N 7751/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что вывеска с названием предприятия, изготовленная организацией, относится к наружной рекламе, так как предназначена для неопределенного круга лиц, формирования и поддержания интереса к предприятию как юридическому лицу. Поэтому затраты на изготовление и монтаж налогоплательщик правомерно отнес к косвенным расходам.

Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2008 N Ф09-57/08-С3 по делу N А07-6671/07
Суд установил, что вывески являются рекламной продукцией, поскольку формируют и поддерживают интерес к организации как юридическому лицу, которое оказывает соответствующие услуги. Таким образом, затраты на изготовление, монтаж и получение разрешительной документации на эти вывески правомерно отнесены к прочим расходам на наружную рекламу.

15. ИМУЩЕСТВО, ВЫЯВЛЕННОЕ ПРИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

15.1. Можно ли амортизировать основные средства, выявленные в ходе инвентаризации (ст. 256 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции основные средства, выявленные в ходе инвентаризации, являются амортизируемым имуществом. Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время в других разъяснениях финансовое ведомство высказывает противоположное мнение: основные средства, выявленные в ходе инвентаризации, не амортизируются.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выявленные при инвентаризации основные средства амортизировать можно

Письмо Минфина России от 06.06.2008 N 03-03-06/4/42
Финансовое ведомство отмечает, что выявленные в ходе инвентаризации основные средства учитываются по рыночной стоимости и относятся к амортизируемому имуществу.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.06.2005 N 03-03-04/1/7
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 N А33-8921/06-Ф02-1794/07
Суд указал, что при выявлении излишков основных средств в ходе инвентаризации у налогоплательщика отсутствуют расходы на их приобретение, однако их первоначальная стоимость может быть определена в том же порядке, что и по безвозмездно полученному имуществу, т.е. исходя из рыночных цен. Поэтому налогоплательщик правомерно уменьшил доходы на сумму амортизационных отчислений.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2006 N А33-26560/04-С3-Ф02-3935/06-С1, А33-26560/04-С3-Ф02-4272/06-С1
Суд признал, что начислять амортизацию по выявленным в ходе инвентаризации излишкам основных средств следует в порядке, установленном ст. 259 НК РФ, т.е. с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию.

Статья: Начисление амортизации по имуществу, выявленному при инвентаризации ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2008, N 6)
Автор указал, что в НК РФ предусмотрены закрытые перечни имущества, которое не подлежит амортизации, и основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества (п. п. 2, 3 ст. 256). Имущество, выявленное в ходе инвентаризации, в этих нормах не поименовано. Таким образом, данное имущество подлежит амортизации на общих основаниях.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Обзор новостей от 08.02.2008 ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 2)

Позиция 2. Выявленные при инвентаризации основные средства амортизировать нельзя

Письмо Минфина России от 02.12.2008 N 03-03-06/1/657
Финансовое ведомство разъясняет, что основные средства, выявленные в ходе инвентаризации, не амортизируются, поскольку порядок определения первоначальной стоимости таких объектов в НК РФ не установлен.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.03.2008 N 03-03-06/1/198
Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-06/1/98
Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-06/1/97
Письмо Минфина России от 25.01.2008 N 03-03-06/1/47

Письмо Минфина России от 10.06.2009 N 03-03-06/1/392
Разъяснено, что до 01.01.2009 НК РФ не был предусмотрен порядок определения первоначальной стоимости имущества, выявленного в ходе инвентаризации. В связи с этим спорное имущество принималось к налоговому учету по нулевой стоимости.

16. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ В ОТНОШЕНИИ БЫТОВОЙ ТЕХНИКИ

16.1. Признается ли для целей налога на прибыль бытовая техника, используемая для нужд работников, амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 256 НК РФ)?

Трудовым кодексом РФ установлено, что работодатель обязан обеспечить, в частности, нормальные условия для выполнения работниками норм выработки, безопасные условия и охрану труда, бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей (ст. ст. 22, 163, 212 ТК РФ).
Амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено данной главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 тыс. руб., с 01.01.2016 - более 100 тыс. руб. (до 31.12.2010 включительно - более 20 тыс. руб., до 31.12.2007 включительно - более 10 тыс. руб.). Об этом говорится в п. 1 ст. 256 НК РФ.
В п. 1 ст. 252 НК РФ указано, в частности, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что бытовая техника, используемая для нужд работников и отвечающая установленным п. 1 ст. 256 НК РФ признакам, признается амортизируемым имуществом. Есть судебные акты, в которых признается правомерным начисление амортизации по бытовой технике, предназначенной для создания работникам нормальных условий труда. Подобное мнение содержится в консультации автора.
В то же время ранее Минфин России считал, что бытовая техника не признается амортизируемым имуществом и ее стоимость нельзя учесть при исчислении налога на прибыль. Есть судебный акт, а также работы авторов, подтверждающие данную точку зрения.

По вопросу учета расходов на приобретение бытовой техники и расходов на оборудование и (или) содержание комнаты для приема пищи см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Бытовая техника, используемая для нужд работников и отвечающая установленным п. 1 ст. 256 НК РФ признакам, признается амортизируемым имуществом

Письмо Минфина России от 02.10.2015 N 03-03-06/56359
Минфин России разъяснил, что расходы на приобретение увлажнителей могут учитываться в расходах в целях налогообложения прибыли организаций на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, если указанные предметы служат для обеспечения предусмотренных законодательством и специальными отраслевыми требованиями нормальных условий труда и мер по технике безопасности, а также при соблюдении критериев ст. 252 НК РФ.
В случае если приобретенные увлажнители признаются амортизируемым имуществом в соответствии со ст. ст. 256, 257 НК РФ, их стоимость включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций через механизм амортизации.

Письмо Минфина России от 03.10.2012 N 03-03-06/2/112
Ведомство разъясняет, что если приобретенные для обеспечения нормальных условий труда кондиционеры и обогреватели признаются амортизируемым имуществом в соответствии со ст. ст. 256 - 257 НК РФ, то их стоимость включается в налоговую базу по налогу на прибыль через механизм амортизации.

Письмо Минфина России от 26.09.2011 N 03-03-06/2/149
Разъясняется, что объекты основных средств, отвечающие признакам, установленным в п. 1 ст. 256 НК РФ, и приобретаемые с целью оборудования помещения для приема пищи сотрудниками организации, признаются амортизируемым имуществом.

Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу N А40-50869/10-129-277
Суд указал, что использование, в частности, телевизора, холодильника направлено на обеспечение нормальных условий труда и является обязанностью работодателя, в связи с чем несение расходов, связанных с исполнением данной обязанности, непосредственно связано с участием работников в производственном процессе. Спорное имущество использовалось налогоплательщиком в производственных целях, направленных на извлечение дохода. Амортизационные отчисления по этому имуществу правомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Уральского округа от 03.08.2012 N Ф09-6061/12 по делу N А07-12434/2011
Суд указал, что инспекция неправомерно не признала расходы в виде амортизационных отчислений по музыкальному центру, поскольку он был приобретен в связи с производственной необходимостью - в целях улучшения условий труда работников в командировке.

Постановление ФАС Московского округа от 18.11.2011 по делу N А40-99335/10-140-481
Суд указал, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию на основные средства, улучшающие условия труда работников (холодильники, печи СВЧ, электрокофеварки, электрочайники, телевизоры и т.д.).

Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2007 N Ф09-7797/07-С3 по делу N А60-36582/06
Суд указал, что все имущество (видеокамера, холодильник, телевизор, портфель, часы-будильник, кожаное кресло, счетчик банкнот) относится к основным средствам, соответствует критериям амортизируемого имущества и используется для управления организации, налоговый же орган не доказал использование имущества в иных целях. Поэтому амортизация начислялась правомерно.

Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2009 N КА-А40/13294-08 по делу N А40-3912/08-129-16
Суд отметил, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию по бытовой технике, находящейся в офисе, так как она использовалась для обеспечения нормальных условий труда.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 05.11.2008 N КА-А40/10237-08 по делу N А40-103/08-33-1
Постановление ФАС Уральского округа от 13.11.2007 N Ф09-9231/07-С3 по делу N А07-6713/07

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.04.2007 N А55-11750/06-3
Суд указал, что основные средства (бильярд, макет гидроузла, фильм в трехмерной графике о строительстве Волжской ГЭС, магнитола, музыкальный центр, телевизор, видеомагнитофон, травокосилка, кусторез, бензопила, мозаично-шлифовальная машина, электронные часы уличного исполнения, холодильник, электрокотел пищеварочный, печь) налогоплательщик использовал в качестве средств труда для производства и реализации товаров, а также для управления организацией. Следовательно, они обоснованно отнесены к амортизируемому имуществу.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу N А56-7747/2005
Суд указал, что электрические чайники, кофеварки, микроволновые печи и холодильники необходимы для создания работникам нормальных условий труда (есть подразделения с круглосуточным режимом работы); спортивный инвентарь используется для физической подготовки работников службы безопасности общества; фотоаппараты, видеомагнитофоны, видеокамеры и музыкальный центр - для фиксирования несчастных случаев на производстве и проведения инструктажа и обучения персонала по вопросам охраны труда. Следовательно, общество правомерно уменьшило доходы на сумму амортизационных отчислений по данным основным средствам.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2005 N А56-32904/04
Суд сделал следующий вывод: поскольку кофемашина, кофеварка, печи СВЧ и кухонная мебель необходимы для приема пищи работниками, а пылесосы - для поддержания чистоты и порядка в офисе, суд посчитал, что организация правомерно включила в расходы амортизационные отчисления по данному имуществу.

Постановление ФАС Московского округа от 27.03.2008 N КА-А40/2214-08 по делу N А40-42333/07-109-150
Суд указал, что затраты на приобретение бытовой техники (холодильника, соковыжималки, мини-кухни, кофеварки и др.) произведены для обеспечения и организации рабочего дня и связаны с выполнением возложенных на налогоплательщика функций, а это свидетельствует о достижении конечной цели деятельности - получении дохода. Исходя из этого, суд признал правомерным отнесение к расходам стоимости бытовой техники и сумм начисленной амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.2005 N Ф04-9129/2005(18155-А27-37), Ф04-9129/2005(18056-А27-37)

Постановление ФАС Центрального округа от 12.01.2006 N А62-817/2005
Суд указал, что холодильники, установленные в отделах административно-управленческого аппарата заводоуправления, использовались для целей управления организацией и обеспечения нормальных условий труда. Следовательно, они обоснованно включены в состав амортизируемого имущества.

Статья: Организация бесплатного питания на предприятии ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 24)
Автор отмечает, что дорогое кухонное оборудование следует учитывать как основное средство и начислять с его стоимости амортизацию, включая ее в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по прибыли.

Позиция 2. Бытовая техника, используемая для нужд работников, не признается амортизируемым имуществом и ее стоимость нельзя учесть при исчислении налога на прибыль

Письмо Минфина России от 04.09.2006 N 03-03-04/2/199
Из п. 2 Письма следует, что в целях налогообложения прибыли телевизор не может быть признан для банка амортизируемым основным средством, используемым для извлечения прибыли. Как имущество, используемое для удовлетворения социально-бытовых потребностей работников, банк вправе приобрести телевизор за счет прибыли после уплаты налога на прибыль.

Постановление ФАС Московского округа от 23.04.2008 N КА-А40/1258-08 по делу N А40-13185/07-128-85
Суд признал необоснованным начисление амортизации по основным средствам непроизводственного назначения (телевизор, радиоприемник, магнитофон, проектор, фотокамера, оборудование "НТВ Плюс").

Консультация эксперта, 2011
Автор, принимая во внимание точку зрения Минфина России, указывает, что амортизировать мини-кухню, которая имеет встроенную СВЧ-печь, холодильник и раковину, налогоплательщики не вправе. Автор объясняет свою позицию тем, что спорный объект не используется непосредственно в хозяйственной деятельности.

Интервью: Мороженое на Чукотке продавать не стоит ("Главная книга", 2007, N 10)
Автор разъясняет, что если при оказании организацией консультационных услуг наличие или отсутствие какой-либо бытовой техники не влияет на их качество и эффективность, то данная бытовая техника не является амортизируемым имуществом.

17. АМОРТИЗАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

17.1. Нужно ли для целей налога на прибыль начислять амортизацию по нематериальным активам (кроме исключительных прав на программы для ЭВМ), стоимость которых не превышает суммы, установленной для признания имущества амортизируемым (п. 1 ст. 256, п. 3 ст. 257 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемыми признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (при условии, что иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ) и используются для извлечения дохода, если их стоимость погашается путем начисления амортизации, срок полезного использования составляет более 12 месяцев, а первоначальная стоимость превышает 100 000 руб. (до 31.12.2015 включительно - 40 000 руб., до 31.12.2010 включительно - 20 000 руб., до 31.12.2007 включительно - 10 000 руб.).
Нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Об этом сказано в п. 3 ст. 257 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России нематериальные активы, стоимость которых не превышает суммы, установленной для признания имущества амортизируемым, амортизации не подлежат. Аналогичного подхода придерживаются ФНС России и авторы.
Ранее налоговые органы придерживались точки зрения, согласно которой такие НМА учитываются через механизм амортизации. В некоторых авторских консультациях высказывается это же мнение.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. По нематериальным активам (кроме исключительных прав на программы для ЭВМ), стоимость которых не превышает суммы, установленной для признания имущества амортизируемым, амортизация не начисляется

Письмо Минфина России от 31.08.2012 N 03-03-06/1/450
Министерство разъяснило, что нематериальный актив со сроком полезного использования более 12 месяцев, стоимость которого составляет менее 40 000 руб., не подлежит амортизации. Стоимость такого актива для целей налогового учета списывается единовременно при вводе его в эксплуатацию.

Письмо Минфина России от 09.12.2010 N 03-03-06/1/765
Финансовое ведомство разъясняет, что нематериальными активами признаются результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них) со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью свыше 20 000 руб.
Затраты на приобретение нематериальных активов стоимостью менее 20 000 руб. для целей налогообложения прибыли признаются как материальные расходы.

Письмо Минфина России от 27.02.2009 N 03-03-06/1/99
Разъясняется, что затраты на приобретение нематериальных активов стоимостью менее 20 тыс. руб. (до 01.01.2008 - менее 10 тыс. руб.) учитываются как материальные расходы.

Письмо ФНС России от 24.11.2011 N ЕД-4-3/19695@
Налоговый орган высказался по вопросу о порядке учета нематериальных активов стоимостью менее 40 000 руб. в целях налогообложения прибыли. Амортизация по объектам нематериальных активов начисляется только в случае, если срок их использования составляет более 12 месяцев и первоначальная стоимость превышает 40 000 руб.

Письмо ФНС России от 01.11.2011 N ЕД-4-3/18192
Разъясняется, что нематериальные активы стоимостью менее 40 000 руб. не признаются амортизируемым имуществом, а относятся к материальным расходам. Следовательно, стоимость такого имущества учитывается в полном объеме по мере его ввода в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Книга: Годовой отчет - 2007 (под общ. ред. В.И. Мещерякова) ("Бератор", 2007)
Автор отмечает, что нематериальные активы со стоимостью 20 000 руб. и менее амортизации не подлежат.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Нематериальные активы (Начало) ("Налоговый вестник", 2005, N 7)

Позиция 2. По нематериальным активам (кроме исключительных прав на программы для ЭВМ), стоимость которых не превышает суммы, установленной для признания имущества амортизируемым, начисляется амортизация

Письмо ФНС России от 25.02.2011 N КЕ-4-3/3006
Разъясняется, что стоимость НМА признается в целях налогообложения прибыли через механизм амортизации вне зависимости от их первоначальной стоимости, в том числе с 01.01.2011 это касается объектов НМА стоимостью менее 40 000 руб., а до этого периода - стоимостью менее 20 000 руб.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Письмо ФНС России от 27.02.2006 N 04-2-05/2
В документе отмечено, что ограничение по стоимости более 10 000 руб. для признания объекта учета амортизируемым имуществом установлено только в отношении имущества организации. Результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности в целях исчисления налога на прибыль к имуществу не относятся. Следовательно, НМА, стоимость которых меньше указанного ограничения, учитываются через механизм амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.03.2009 N 16-15/028269
Статья: Как вести налоговый учет расходов на прогресс ("Российский налоговый курьер", 2007, N 15)
Консультация эксперта, 2007

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ СТОИМОСТИ АМОРТИЗИРУЕМОГО ИМУЩЕСТВА
(В ТОМ ЧИСЛЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ) ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
(ПО СТ. 257 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 257 НК РФ	

1. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
ПРОЦЕНТОВ ПО ЗАЙМАМ И КРЕДИТАМ

1.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства проценты по займам и кредитам (п. 1 ст. 257, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость основного средства включаются все затраты, связанные с его приобретением. В то же время в силу пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе по займам и кредитам.
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, ФНС России и УФНС России по г. Москве, проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения основных средств, в первоначальную стоимость этих объектов не включаются. Связано это с тем, что для учета таких процентов в Налоговом кодексе РФ установлен особый порядок. Есть судебные акты, подтверждающие этот подход. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые авторы.
Существует письмо Минфина России, согласно которому проценты за кредит, уплачиваемые в период создания основного средства, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства. Некоторые авторы также считают, что проценты, уплаченные до ввода основного средства в эксплуатацию, включаются в первоначальную стоимость ОС.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Проценты по займам и кредитам не включаются в первоначальную стоимость основного средства

Письмо Минфина России от 10.03.2015 N 03-03-10/12339 (направлено для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом ФНС России от 23.03.2015 N ГД-4-3/4568@)
Финансовое ведомство отметило, что в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются затраты в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Для целей налогообложения прибыли проценты по долговым обязательствам не учитываются в первоначальной стоимости амортизируемого имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 28.06.2013 N 03-03-06/1/24671
Письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21757
Письмо Минфина России от 26.04.2013 N 03-03-06/1/14650
Письмо Минфина России от 06.12.2011 N 03-03-06/1/808
Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/398
Письмо Минфина России от 02.11.2009 N 03-03-06/1/720
Письмо Минфина России от 18.06.2009 N 03-03-06/1/408
Письмо Минфина России от 03.02.2009 N 03-03-06/1/37
Письма Минфина России от 19.12.2008 N 03-03-06/1/699, от 05.12.2008 N 03-03-06/1/667
Письмо Минфина России от 03.12.2008 N 03-03-06/1/663
Письмо Минфина России от 14.10.2008 N 03-03-06/1/577
Письмо Минфина России от 24.09.2008 N 03-03-06/1/541
Письмо Минфина России от 14.02.2008 N 03-03-06/1/94
Письмо Минфина России от 21.09.2007 N 03-03-06/1/681
Письмо Минфина России от 19.12.2007 N 03-03-06/1/878
Письмо Минфина России от 14.12.2007 N 03-03-06/1/855
Письмо Минфина России от 22.10.2007 N 03-03-06/1/731
Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/598
Письмо Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/1/577
Письмо Минфина России от 07.05.2007 N 03-03-06/1/262
Письмо Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 N 20-12/083116
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.07.2007 N 20-12/071878
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 20.08.2007 N 03-03-06/1/577 ("Консультант", 2007, N 20)

Письмо Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-06/1/22
Разъясняется, что проценты по долговым обязательствам любого вида учитываются в составе внереализационных расходов и в первоначальную стоимость объекта строительства не включаются.

Письмо Минфина России от 23.10.2009 N 03-03-06/1/682
Финансовое ведомство указало, что проценты по банковским кредитам (займам) не включаются в первоначальную стоимость модернизированного амортизированного имущества, они учитываются в составе внереализационных расходов.

Письмо ФНС России от 29.09.2014 N ГД-4-3/19855
Налоговая служба отметила, что согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным с учетом особенностей, предусмотренных в ст. 269 НК РФ. Следовательно, в первоначальной стоимости (измененной стоимости) амортизируемого имущества упомянутые расходы не учитываются.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2013 по делу N А26-7196/2011
Суд указал, что положения ст. 257 НК РФ не предусматривают включения в первоначальную сумму амортизируемого имущества процентов по займу, использованному на приобретение данного объекта. Такие проценты учитываются во внереализационных расходах.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.06.2010 N Ф09-4668/10-С3 по делу N А50-31503/2009
Суд указал, что проценты по займу, использованному на приобретение основного средства, включаются во внереализационные расходы налогоплательщика. Такие затраты не формируют первоначальную стоимость приобретенного основного средства.

Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2009 N КА-А40/6713-09 по делу N А40-81169/08-35-358
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в состав внереализационных расходов проценты, которые уплачены по займам, использованным на приобретение основного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 24.03.2009 N КА-А40/1927-09 по делу N А40-36502/08-151-121
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2005 N А42-8523/04-28
Постановление ФАС Уральского округа от 27.04.2007 N Ф09-2999/07-С2 по делу N А60-32755/06 (Определением ВАС РФ от 24.08.2007 N 10303/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.10.2008 N Ф08-6332/2008 по делу N А63-612/2008-С4-37
Суд указал, что проценты по займам и кредитам, полученным на реконструкцию здания, налогоплательщик правомерно отнес к внереализационным расходам, а не на увеличение стоимости ОС.

Практическое пособие по налогу на прибыль
По мнению автора, включение процентов по кредитам в первоначальную стоимость основных средств не согласуется с нормами налогового законодательства. Ведь проценты по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом особый порядок учета процентов предусмотрен ст. 269 НК РФ.

Статья: Заем для приобретения основного средства: как учитывать проценты ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 48)
По мнению автора, НК РФ не предусматривает включения в первоначальную стоимость основных средств процентов по кредитам.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что в пп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ установлен специальный порядок учета процентов по займам и кредитам. Во-первых, эти расходы прямо названы как внереализационные, а во-вторых, они учитываются с ограничениями, установленными ст. 269 НК РФ. Поэтому проценты по кредиту нужно учитывать не в первоначальной стоимости основных средств, а как самостоятельный внереализационный расход.

Позиция 2. До ввода основного средства в эксплуатацию проценты по займам и кредитам включаются в его первоначальную стоимость

Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-03-06/1/204
Разъяснено, что проценты за кредит, уплачиваемые в период создания основного средства, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства.
Также Минфин России отметил, что расходы в виде процентов по кредитам, выданным на приобретение оборудования, в период консервации работ по монтажу учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов в размере, не превышающем установленного ст. 269 НК РФ.

Статья: Коллизии налоговых норм ("Консультант", 2006, N 19)
По мнению автора, до момента ввода основного средства в эксплуатацию расходы на его приобретение следует включать в первоначальную стоимость ОС (п. 1 ст. 257 НК РФ), после - учитывать проценты, в том числе по инвестиционным кредитам и займам, в составе внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Привлечение денежных средств при осуществлении капитальных вложений ("Налоговый вестник", 2007, N 12)
Статья: Затраты по займам и кредитам ("Аудит и налогообложение", 2007, N 7)

2. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
ПОШЛИН, СБОРОВ И ИНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

2.1. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства государственная пошлина, уплаченная при приобретении и (или) регистрации основного средства (п. 1 ст. 257, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
2.2. Как определяется в целях начисления амортизации при налогообложении прибыли дата ввода в эксплуатацию предмета лизинга, если он подлежит амортизации в налоговом учете у лизингодателя? С какого момента лизингодатель может начислять амортизацию (п. 10 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ)? >>>
2.3. Изменяется ли для целей налога на прибыль первоначальная стоимость основного средства, если уплата госпошлины за регистрацию прав на недвижимое имущество производится после ввода объекта в эксплуатацию (п. п. 1, 2 ст. 257, пп. 1, 40 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
2.4. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства таможенные пошлины (п. 1 ст. 257, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
2.5. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на техосмотр автомобиля, приобретенного организацией (п. 1 ст. 257, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
2.6. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты по его содержанию, понесенные до ввода в эксплуатацию (п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>

2.1. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства государственная пошлина, уплаченная при приобретении и (или) регистрации основного средства (п. 1 ст. 257, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость ОС включаются все затраты, связанные с его приобретением. В то же время в Налоговом кодексе РФ есть отдельная норма, по которой учитываются налоги и сборы (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
По данному вопросу есть три точки зрения.
По мнению Минфина России, если госпошлина за регистрацию ОС была уплачена после ввода его в эксплуатацию, она не изменяет первоначальную стоимость ОС.
В то же время есть письма Минфина России, в которых указывается, что государственную пошлину нужно включать в первоначальную стоимость ОС. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые авторы.
Есть разъяснения Минфина России, согласно которым государственная пошлина не входит в первоначальную стоимость основного средства, поскольку является самостоятельным расходом. Есть примеры судебных решений и работы авторов, подтверждающие такой подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если госпошлина за регистрацию ОС была уплачена после ввода его в эксплуатацию, она не изменяет первоначальную стоимость ОС

Письмо Минфина России от 24.07.2018 N 03-03-06/3/51800
Если госпошлина за регистрацию транспортного средства была уплачена после ввода его в эксплуатацию, то такие затраты учитываются в прочих расходах, связанных с производством и реализацией. Сформированная в налоговом учете первоначальная стоимость не изменяется.

Позиция 2. Госпошлина увеличивает первоначальную стоимость ОС

Письмо Минфина России от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295
Разъясняется, что государственная пошлина за регистрацию прав на недвижимость включается в первоначальную стоимость этой недвижимости.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 12.08.2011 N 03-03-06/1/481
Письмо Минфина России от 04.03.2010 N 03-03-06/1/113
Письмо Минфина России от 19.05.2009 N 03-05-05-01/26
Письмо Минфина России от 18.05.2009 N 03-05-05-01/26
Письмо Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-06/1/195
Консультация эксперта, 2011

Письмо Минфина России от 01.06.2007 N 03-03-06/2/101
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы государственной пошлины, уплаченной за регистрацию права собственности на недвижимое имущество или в связи с постановкой на учет в ГИБДД по приобретенным (сооруженным) основным средствам, учитываются в их первоначальной стоимости.

Консультация эксперта, 2007
Автор делает вывод, что в практической работе предпочтительнее все же включать расходы по уплате госпошлины в первоначальную стоимость основных средств.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что государственная пошлина за регистрацию прав на недвижимое имущество, уплаченная до ввода в эксплуатацию объекта недвижимого имущества, увеличивает его первоначальную стоимость.

Консультация эксперта, 2006
В целях сближения бухгалтерского и налогового учета автор дает рекомендацию учитывать госпошлину в составе первоначальной стоимости основного средства. При этом советует данное положение закрепить в учетной политике предприятия.

Позиция 3. Госпошлина первоначальную стоимость основных средств не увеличивает

Письмо Минфина России от 16.02.2006 N 03-03-04/1/116
Финансовое ведомство отмечает, что государственная пошлина как федеральный сбор, учитываемый в составе прочих расходов, согласно положению п. 1 ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость основных средств не включается.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.06.2005 N 03-03-04/2/14

Постановление ФАС Уральского округа от 25.11.2008 N Ф09-8694/08-С3 по делу N А07-18611/07
Суд указал, что затраты на регистрацию автотранспорта не увеличивают его первоначальную стоимость, а учитываются в прочих расходах, так как регистрация в органах ГИБДД не является доведением транспортного средства до состояния пригодности.

Постановление ФАС Уральского округа от 30.01.2008 N Ф09-57/08-С3 по делу N А07-6671/07
Суд указал, что регистрация транспортных средств в органах ГИБДД не является доведением транспортного средства до состояния, пригодного для использования. Следовательно, расходы на регистрацию в формировании первоначальной стоимости транспортных средств не участвуют.

Постановление ФАС Центрального округа от 07.04.2006 по делу N А08-601/05-9
Суд указал, что регистрация транспортного средства не является государственной регистрацией имущества, которая порождает право собственности (ст. ст. 164, 223 ГК РФ). Таким образом, регистрация транспортного средства не признается доведением его до состояния, пригодного для использования, поскольку использование автомобиля возможно и без его регистрации, например для внутризаводских перевозок. Следовательно, пошлина за постановку на учет приобретенного автотранспорта в органах ГИБДД и Гостехнадзора отнесена к прочим расходам, связанным с производством, правомерно.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 12.08.2009
По мнению автора, при передаче объекта недвижимости в уставный капитал организации госпошлина, уплаченная за регистрацию прав на данное основное средство, не включается в его первоначальную стоимость, а относится к прочим расходам на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Консультация эксперта, 2011
Автор, исходя из анализа писем контролирующих органов и постановлений арбитражных судов, приходит к выводу, что общество вправе включить госпошлину за регистрацию автомобиля в состав текущих расходов.

Консультация эксперта, 2009
Автор отмечает, что государственная пошлина относится к федеральным налогам и сборам и учитывается в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Позиция 4. Налогоплательщик самостоятельно определяет, учитывать госпошлину в составе прочих расходов или включать ее в первоначальную стоимость ОС

Статья: Уплата государственной пошлины военными учреждениями ("Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 7)
Автор отмечает, что согласно п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно определить, как учитывать затраты по уплате госпошлины - в составе прочих расходов или же в первоначальной стоимости ОС.

2.2. Как определяется в целях начисления амортизации при налогообложении прибыли дата ввода в эксплуатацию предмета лизинга, если он подлежит амортизации в налоговом учете у лизингодателя? С какого момента лизингодатель может начислять амортизацию (п. 10 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ)?

В соответствии с п. 3 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования им предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга. Предмет лизинга, переданный лизингополучателю, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга. Такие положения предусмотрены п. п. 1, 2 ст. 31 указанного Закона.
Имущество, полученное (переданное) по договору финансовой аренды (лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой оно должно учитываться согласно условиям договора (п. 10 ст. 258 НК РФ).
С 01.01.2013 начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, включая объекты, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. При этом начисление амортизации не зависит от даты государственной регистрации имущества. Об этом говорится в п. 4 ст. 259 НК РФ.
До 01.01.2013 согласно п. 4 ст. 259 НК РФ амортизация начислялась с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта основных средств в эксплуатацию. В п. 11 ст. 258 НК РФ предусматривалось, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в амортизационную группу с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию указанных прав. До 01.01.2009 аналогичные выводы содержались в п. 8 ст. 258 и п. 2 ст. 259 НК РФ.
Возникает вопрос: как определяется в целях начисления амортизации дата ввода в эксплуатацию предмета лизинга, если он подлежит амортизации в налоговом учете у лизингодателя? С какого момента лизингодатель может начислять амортизацию?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, если предмет лизинга подлежит амортизации в налоговом учете лизингодателя, то момент ввода в эксплуатацию предмета лизинга определяется по дате передачи его лизингополучателю. Аналогичная точка зрения содержится в судебных актах и работе автора.
Ранее Минфин России разъяснял следующее: если договором лизинга предусмотрена уплата лизинговых платежей с момента передачи лизингополучателю предмета лизинга, то амортизация начисляется лизингодателем с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача. Данную точку зрения поддержало УФНС России по г. Москве.
Третья точка зрения, выраженная финансовым ведомством, такова: если в договоре лизинга нет условия об уплате лизинговых платежей с момента передачи предмета лизинга, амортизация начисляется лизингодателем с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором предмет лизинга был введен в эксплуатацию лизингополучателем.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Дата ввода в эксплуатацию предмета лизинга в целях начисления амортизации лизингодателем определяется по дате передачи его лизингополучателю

Письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/2/18283
Ведомство разъясняет, что амортизация по имуществу, которое учитывается на балансе у лизингодателя, начисляется с 1-ого числа месяца, следующего за месяцем передачи предмета лизинга лизингополучателю (п. 10 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ).
Также Минфин отметил, что требования отраслевого законодательства в сфере промышленной безопасности, применяемые к эксплуатирующей организации, не изменяют порядок определения момента начисления амортизации в налоговом учете лизингодателя.

Письмо Минфина России от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10063
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос о порядке начисления амортизации лизингодателем, если момент передачи предмета лизинга лизингополучателю не совпадает с датой начала его фактического использования последним.
Ведомство разъясняет, что в данной ситуации момент ввода предмета лизинга в эксплуатацию нужно определять по дате передачи его лизингополучателю.

Письмо Минфина России от 11.08.2011 N 03-03-06/1/475
Минфин России рассмотрел вопрос о порядке начисления амортизации лизингодателем, если дата принятия к учету предмета лизинга не совпадает с датой начала начисления лизинговых платежей.
Финансовое ведомство отметило, что момент ввода в эксплуатацию лизингодателем предмета лизинга определяется по дате передачи его лизингополучателю.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.01.2010 N 03-03-06/1/24
Статья: Неравномерные лизинговые платежи: учет расходов в целях налогообложения прибыли (Панченко Т.) ("Финансовая газета", 2012, N 2)

Постановление ФАС Московского округа от 06.03.2014 N Ф05-1207/2014 по делу N А40-32182/13
Суд указал, что в случае, если предмет лизинга амортизируется лизингодателем, момент ввода данного объекта в эксплуатацию определяется по дате передачи его лизингополучателю. При этом не имеет значения, совпадает ли день начала уплаты лизинговых платежей по договору с моментом принятия основного средства к учету лизингополучателем.

Постановление ФАС Уральского округа от 28.02.2011 N Ф09-651/11-С3 по делу N А60-23244/2010-С6
Суд установил: инспекция сочла неправомерным начисление налогоплательщиком амортизации по переданному в лизинг оборудованию, в том числе на том основании, что оно не было введено в эксплуатацию.
ФАС указал, что если предмет лизинга подлежит амортизации в налоговом учете лизингодателя, то момент ввода его в эксплуатацию для целей налогообложения прибыли определяется по дате передачи лизингополучателю. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно начислил амортизацию по названному оборудованию.

Позиция 2. Амортизация по предмету лизинга начисляется лизингодателем с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором предмет лизинга передан лизингополучателю (дата ввода предмета лизинга в эксплуатацию соответствует дате передачи его лизингополучателю), при условии, что в договоре лизинга предусмотрена уплата лизинговых платежей с момента передачи

Письмо Минфина России от 27.04.2009 N 03-03-06/1/281
По мнению Минфина России, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, момент ввода его в эксплуатацию для целей налогового учета лизингодателя может не соответствовать дате фактического ввода предмета лизинга в эксплуатацию лизингополучателем.
Ведомство пояснило: если договором лизинга предусмотрено, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента передачи ему предмета лизинга, то амортизация начисляется лизингодателем с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором состоялась передача.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.04.2006 N 03-03-04/2/122
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.05.2007 N 20-12/049062

Позиция 3. Амортизация по предмету лизинга начисляется лизингодателем с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором предмет лизинга введен в эксплуатацию лизингополучателем (дата ввода предмета лизинга в эксплуатацию лизингодателем соответствует дате ввода в эксплуатацию лизингополучателем), при условии, что в договоре лизинга отсутствует положение об уплате лизинговых платежей с момента передачи

Письмо Минфина России от 27.04.2009 N 03-03-06/1/281
По мнению финансового ведомства, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, момент ввода его в эксплуатацию для целей налогового учета лизингодателя может не соответствовать дате фактического ввода предмета лизинга в эксплуатацию лизингополучателем.
Разъясняется, что, если договором лизинга не предусмотрено условие об уплате лизинговых платежей с момента передачи предмета лизинга, амортизация начисляется лизингодателем с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором предмет лизинга был введен в эксплуатацию лизингополучателем.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.04.2006 N 03-03-04/2/122

2.3. Изменяется ли для целей налога на прибыль первоначальная стоимость основного средства, если уплата госпошлины за регистрацию прав на недвижимое имущество производится после ввода объекта в эксплуатацию (п. п. 1, 2 ст. 257, пп. 1, 40 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Пунктом 1 ст. 257 НК РФ, в частности, установлено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
В п. 2 ст. 257 НК РФ, в частности, указано, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случае их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.
Прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией, в соответствии с пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ являются платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, расходы, связанные с регистрацией прав на недвижимое имущество, осуществленные после его введения в эксплуатацию, не изменяют сформированную первоначальную стоимость объекта. Есть работы авторов, в которых выражена сходная точка зрения. Затраты на регистрацию права собственности на основное средство авторы предлагают учитывать в прочих расходах.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.06.2013 N 03-03-06/1/20327
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос о порядке учета расходов, связанных с регистрацией прав на недвижимое имущество и изготовлением техпаспорта, осуществленных после введения в эксплуатацию объекта недвижимости.
По мнению Минфина России, сформированная в налоговом учете первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению в связи с проведением регистрации прав на недвижимое имущество, изготовлением документов технического учета объекта недвижимости и осуществлением соответствующих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.02.2011 N 03-03-06/1/89
Статья: Отражение госпошлины в налоговом учете: 10 ситуаций из практики (Боровская И.В.) ("Российский налоговый курьер", 2011, N 18)

Консультация эксперта, 2013
Автор отметил, что первоначальная стоимость объекта основных средств не изменяется, если уплата госпошлины осуществлена после принятия его в налоговом учете. Такие затраты, по мнению автора, могут быть отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на основании пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ.

2.4. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства таможенные пошлины (п. 1 ст. 257, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. Исключение составляют налог на добавленную стоимость и акцизы (кроме случаев, предусмотренных НК РФ).
В то же время в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ таможенные пошлины и сборы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
По данному вопросу существует три точки зрения.
Официальная позиция Минфина России и ФНС России заключается в том, что таможенные пошлины нужно включать в первоначальную стоимость основного средства. УФНС России по г. Москве придерживается аналогичного подхода. Такой же точки зрения придерживаются и некоторые авторы.
В то же время есть более раннее Письмо Минфина России, в котором указывается: таможенные пошлины могут быть учтены как в первоначальной стоимости ОС, так и единовременно в прочих расходах в зависимости от того, что предусмотрено учетной политикой. Аналогичное мнение выражено в судебных актах и авторских консультациях.
Третья точка зрения, представленная в судебном акте, заключается в том, что таможенные пошлины можно учесть в прочих расходах вне зависимости от отсутствия такого порядка учета расходов в учетной политике.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Таможенные пошлины учитываются в первоначальной стоимости основного средства

Письмо Минфина России от 08.07.2011 N 03-03-06/1/413
Разъясняется, что таможенные пошлины и сборы по ввозимым основным средствам нужно включить в их первоначальную стоимость.

Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/1/417
Финансовое ведомство отмечает, что таможенные пошлины, уплачиваемые по приобретаемым (сооруженным) основным средствам, включаются в первоначальную стоимость этих средств.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.04.2008 N 03-03-06/1/286
Письма Минфина России от 14.04.2008 N 03-03-06/1/279, N 03-03-06/1/280
Письмо Минфина России от 01.06.2007 N 03-03-06/2/101
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2007 N 20-12/119722@
Статья: Учет таможенных платежей ("Аудит и налогообложение", 2007, N 3)
Консультация эксперта, 2006
Статья: Особенности учета "импортных" платежей ("Практическая бухгалтерия", 2006, N 10)
Статья: Учет таможенных пошлин при приобретении основных средств ("Налоговый вестник", 2006, N 10)
Статья: Кто из чиновников ошибся в учете таможенных платежей? ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 30)

Письмо ФНС России от 22.04.2014 N ГД-4-3/7660@
По мнению ФНС России, расходы в виде таможенных пошлин, уплаченных при ввозе на территорию РФ импортного оборудования, включаются в первоначальную стоимость импортируемого основного средства. Данный вывод подтверждается п. п. 7 и 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01). При этом ФНС России учла п. 5 ст. 270 НК РФ, которым запрещено включать в расходы затраты, связанные с приобретением амортизируемого имущества.

Позиция 2. Налогоплательщик самостоятельно определяет и закрепляет в учетной политике, как учитывать таможенные пошлины - в первоначальной стоимости основного средства либо единовременно в составе прочих расходов

Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/130
Разъясняется, что таможенные пошлины могут быть учтены как в первоначальной стоимости основного средства, так и единовременно в прочих расходах в зависимости от того, что предусмотрено учетной политикой.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 13.09.2011 N Ф09-5521/11 по делу N А60-43783/2010
Консультация эксперта, 2009
Статья: Учет таможенных сборов и пошлин ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 7)

Постановление ФАС Московского округа от 09.08.2011 N КА-А40/8328-11 по делу N А40-61747/10-76-239
Суд пришел к выводу, что в соответствии с учетной политикой налогоплательщика таможенные платежи и сборы относятся к прочим расходам. Кроме того, уплата таможенных платежей не указана в перечне оснований для изменения первоначальной стоимости основных средств. Налогоплательщик правомерно учитывал уплаченные таможенные платежи и сборы в прочих расходах согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2010 по делу N А05-2930/2010

Позиция 3. Таможенные пошлины можно учесть в составе прочих расходов независимо от того, что такой порядок учета таможенных пошлин не предусмотрен в учетной политике

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.12.2013 N Ф03-6587/2013 по делу N А51-27345/2012
Суд пришел к выводу о том, что общество правомерно отнесло таможенные платежи в состав прочих расходов. В ст. 257 НК РФ отсутствует прямая ссылка на то, что таможенная пошлина учитывается в составе первоначальной стоимости приобретенного имущества. Кроме того, п. 4 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что если некоторые затраты с равными основаниями можно отнести одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить такие группы. При этом суд учел, что ст. 264 НК РФ установлена прямая норма, в соответствии с которой к прочим расходам относятся уплаченные таможенные пошлины.
При этом суд указал, что отсутствие в учетной политике общества порядка учета таможенных пошлин в составе прочих расходов не свидетельствует о том, что у общества нет права отнести уплаченные пошлины в состав расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

2.5. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на техосмотр автомобиля, приобретенного организацией (п. 1 ст. 257, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость основного средства включаются все затраты, связанные с его приобретением, а также расходы на доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования. В то же время в Налоговом кодексе РФ есть отдельная норма, по которой учитываются расходы на содержание служебного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть работы авторов, в которых отмечается, что затраты на технический осмотр приобретенного автомобиля увеличивают его первоначальную стоимость.
В то же время другой автор высказывает противоположное мнение: затраты на прохождение техосмотра стоимость автомобиля не увеличивают и могут быть учтены в составе прочих расходов на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Третья точка зрения, также выраженная в авторской консультации, заключается в том, что порядок учета расходов на техосмотр зависит от времени его проведения. И если эти затраты были осуществлены уже после принятия автомобиля на бухгалтерский учет, то они признаются расходами сразу. В противном случае понесенные расходы увеличивают первоначальную стоимость основного средства.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы увеличивают первоначальную стоимость автомобиля

Тематический выпуск: Автотранспорт на предприятии ("Экономико-правовой бюллетень", 2007, N 8)
Автор, ссылаясь на Письмо Минфина России от 05.07.2006 N 03-06-01-04/138, делает вывод, что плата за техосмотр приобретенного транспортного средства является затратами на его покупку и должна включаться в его первоначальную стоимость. Оплата же техосмотра в последующие периоды эксплуатации автомобиля может быть учтена в качестве прочих расходов (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Расходы на содержание автомобиля. Учет и налогообложение ("Бухгалтерский бюллетень", 2007, N 5)

Позиция 2. Расходы учитываются единовременно

Статья: Налог на имущество - 2006: что принес нам год уходящий ("Новая бухгалтерия", 2006, N 11)
Автор отметил, что плата за техосмотр с приобретением автомобиля не связана. Она уплачивается за допуск транспортного средства к дорожному движению и учитывается в качестве расходов единовременно.

Позиция 3. Порядок признания расходов зависит от времени прохождения техосмотра

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 05.07.2006 N 03-06-01-04/138 "О первоначальной стоимости транспортного средства" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 14)
Автор отмечает, что плата за техосмотр - это расходы на приведение автомобиля в состояние, пригодное для использования. Следовательно, такие расходы должны увеличивать его первоначальную стоимость. Однако если первоначальная стоимость автомобиля уже была сформирована, то затраты на техосмотр учитываются в составе прочих расходов.

2.6. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты по его содержанию, понесенные до ввода в эксплуатацию (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

В п. 1 ст. 257 НК РФ, в частности, указано, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России связанные с содержанием имущества затраты, которые были понесены до момента перевода его в состав основных средств, не учитываются как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ. При этом финансовое ведомство отмечает, что такие затраты могут быть учтены после того, как имущество будет переведено в состав основных средств.
Однако в письмах УФНС России по г. Москве изложена иная точка зрения: данные затраты включаются в первоначальную стоимость основного средства и списываются путем начисления амортизации.
Судебной практики нет.

По вопросу учета затрат по содержанию (обслуживанию) имущества, которые понесены до его перевода в состав основных средств, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты по содержанию основного средства, понесенные до ввода в эксплуатацию, не включаются в его первоначальную стоимость

Письмо Минфина России от 22.05.2013 N 03-03-06/2/18071
Минфин России рассмотрел вопрос учета расходов, понесенных организацией до ввода в эксплуатацию приобретенного здания. Разъяснено, что расходы (в том числе коммунальные платежи, на охрану и уборку помещений), связанные с содержанием такого имущества, до его перевода в состав основных средств не могут учитываться для целей налогообложения прибыли как не соответствующие положениям ст. 252 НК РФ. По мнению финансового ведомства, такие затраты могут быть учтены в составе материальных расходов после перевода имущества в состав основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.02.2012 N 03-03-06/2/23

Позиция 2. Затраты по содержанию основного средства, понесенные до ввода в эксплуатацию, включаются в его первоначальную стоимость

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.12.2009 N 16-15/137360.1
Налоговый орган пояснил, что затраты по содержанию имущества, понесенные в период до ввода в эксплуатацию, учитываются в его первоначальной стоимости при наличии документального подтверждения. После ввода объекта в эксплуатацию такие расходы учитываются на основании пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ в составе текущих затрат.

Письмо УФНС России по г. Москве от 02.07.2009 N 16-15/067963
Налоговое ведомство разъяснило, что расходы по текущему содержанию оборудования, понесенные до момента ввода в эксплуатацию, учитываются в его первоначальной стоимости и списываются посредством начисления амортизации.

3. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ
СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ

3.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства командировочные расходы (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная УФНС России по г. Москве, заключается в том, что командировочные расходы не увеличивают первоначальную стоимость основного средства. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие данный подход.
Ранее налоговые органы придерживались противоположного мнения: командировочные расходы увеличивают первоначальную стоимость основного средства. Имеются судебные акты, в которых сделан аналогичный вывод.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Командировочные расходы не включаются в первоначальную стоимость основного средства

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2009 N 16-15/049826
Разъясняется, что на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на командировки учитываются в составе прочих расходов, а не увеличивают стоимость основных средств.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2013 по делу N А26-6845/2012
Суд указал, что Налоговым кодексом РФ, в частности положениями п. 1 ст. 257 и п. 5 ст. 270 НК РФ, исчерпывающе определена направленность затрат с целью отнесения их к числу расходов, увеличивающих стоимость основного средства. При этом к числу таких затрат расходы на командировки работников не относятся.
Кроме того, п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) предусмотрено, что общехозяйственные и иные аналогичные расходы включаются в фактические затраты для формирования первоначальной стоимости объекта основных средств, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств. Расходы на командировки работников к таким затратам не относятся.
Следовательно, налогоплательщик правомерно отнес данные затраты к прочим расходам на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, а не на увеличение балансовой стоимости основного средства.

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что командировочные расходы не увеличивают первоначальную стоимость ОС, а относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 26.12.2007 N КА-А40/13358-07 по делу N А40-72479/06-112-424
Постановление ФАС Уральского округа от 25.08.2008 N Ф09-5967/08-С3 по делу N А76-5611/07
Постановление ФАС Уральского округа от 19.08.2008 N Ф09-5873/08-С3 по делу N А76-22883/07
Постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2008 N Ф09-3096/08-С3 по делу N А76-24995/07

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.09.2007 N А55-16781/06
Суд указал, что перечень расходов, влияющих на изменение первоначальной стоимости ОС, закрыт и не предусматривает включение в них дополнительных затрат, прямо не связанных с реконструкцией объектов, например командировочных расходов. Нормы признания командировочных расходов в целях налогообложения прибыли определены пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2008 по делу N А05-5668/2007
Суд указал, что работники налогоплательщика направлялись в командировки для решения производственных вопросов. Следовательно, спорные затраты подлежат единовременному списанию в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.01.2007 N А55-3823/2006-10

Постановление ФАС Уральского округа от 20.10.2005 N Ф09-4700/05-С7
Суд указал, что командировочные расходы, связанные с обучением эксплуатации и обслуживанию ОС, не включаются в его первоначальную стоимость, а относятся к расходам, связанным с производством (ст. 253 НК РФ).

Позиция 2. Командировочные расходы включаются в первоначальную стоимость основного средства

Письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2006 N 20-12/115096
Разъясняется, что организация может учесть в первоначальной стоимости основного средства расходы на командировки, непосредственно связанные со строительством этого объекта, если данные затраты произведены до ввода его в эксплуатацию.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2009 по делу N А19-1020/09
Суд указал, что командировочные расходы увеличивают балансовую стоимость приобретенных основных средств, так как непосредственно связаны с их доставкой.

Постановление ФАС Поволжского округа от 12.02.2008 N А12-10256/07-С60
Суд указал, что командировочные расходы увеличивают первоначальную стоимость основного средства, а, списывая такие расходы единовременно, налогоплательщик нарушает положения п. 1 ст. 257 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 14.04.2005 N Ф09-1333/05-АК
Суд отметил, что командировочные расходы, связанные с решением вопросов проектирования и строительства здания, к общехозяйственным расходам не относятся, а включаются в стоимость основных средств и списываются в порядке амортизации.

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 N КА-А40/17007-10;2 по делу N А40-51805/09-20-309
Суд отклонил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик неправомерно включил командировочные расходы в первоначальную стоимость основных средств.

4. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
РАСХОДОВ НА ОБУЧЕНИЕ ПЕРСОНАЛА
И КОНСУЛЬТАЦИОННЫЕ УСЛУГИ

4.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на обучение персонала (абз. 2 п. 1 ст. 257, пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>
4.2. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на консультационные услуги, если они связаны с его приобретением (созданием) (абз. 2 п. 1 ст. 257, пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

4.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на обучение персонала (абз. 2 п. 1 ст. 257, пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
В то же время согласно пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Возникает вопрос: включаются ли в первоначальную стоимость ОС затраты на обучение персонала?
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения и работы авторов, согласно которым затраты на обучение персонала в первоначальную стоимость ОС не включаются, а списываются единовременно.
В то же время есть судебное решение, где сделан следующий вывод: расходы на обучение персонала увеличивают первоначальную стоимость ОС.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на обучение персонала не включаются в первоначальную стоимость ОС, а учитываются единовременно

Постановление ФАС Уральского округа от 19.08.2008 N Ф09-5873/08-С3 по делу N А76-22883/07
По мнению суда, затраты на обучение персонала не включаются в первоначальную стоимость ОС, а учитываются в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 04.08.2008 N Ф09-3096/08-С3 по делу N А76-24995/07 (Определением ВАС РФ от 19.02.2009 N ВАС-15494/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Московского округа от 01.09.2008 N КА-А40/8144-08 по делу N А40-56143/07-99-249
Суд указал, что обучение персонала проводилось уже после ввода нового оборудования в эксплуатацию. Поэтому затраты на обучение не включаются в первоначальную стоимость основного средства, а учитываются в составе прочих расходов.

Позиция 2. Затраты на обучение персонала включаются в первоначальную стоимость ОС

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.03.2006 N А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1 по делу N А33-22400/04-С3
Суд, отклоняя требования налогоплательщика, указал, что налоговый орган обоснованно отнес затраты на обучение персонала к расходам, связанным с приобретением ОС, его доставкой и доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

4.2. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на консультационные услуги, если они связаны с его приобретением (созданием) (абз. 2 п. 1 ст. 257, пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Расходы на консультационные и иные аналогичные услуги учитываются в прочих расходах на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Возникает вопрос: каким образом учитываются консультационные услуги, если они связаны с приобретением (созданием) ОС?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, если консультационные услуги связаны с приобретением ОС, они учитываются в его первоначальной стоимости. Кроме того, автор высказывает точку зрения о том, что затраты на консультационные услуги учитываются в первоначальной стоимости ОС, если они были произведены до его ввода в эксплуатацию.
В то же время есть судебные акты и мнение автора, согласно которым затраты на консультационные услуги учитываются единовременно.
Кроме того, есть мнение автора, согласно которому затраты на консультационные услуги могут в равной степени как относиться к прочим расходам, так и учитываться в первоначальной стоимости приобретаемых основных средств.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на консультационные услуги включаются в первоначальную стоимость ОС

Письмо Минфина России от 06.02.2012 N 03-03-06/1/70
Разъясняется, что, в случае если затраты на консультационные услуги непосредственно связаны с приобретением основного средства, они учитываются в его первоначальной стоимости в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что налогоплательщик вправе учесть в первоначальной стоимости ОС затраты на консультационные услуги, если они были произведены до ввода объекта в эксплуатацию.

Позиция 2. Затраты на консультационные услуги не включаются в первоначальную стоимость ОС, а учитываются единовременно в составе прочих расходов

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А40-77244/11-129-330
Суд указал, что для расходов на консультационные или иные аналогичные услуги определен особый порядок их учета на основании пп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. Следовательно, в первоначальную стоимость объектов ОС они не включаются.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.08.2009 по делу N А32-14580/2008-3/208

Постановление ФАС Московского округа от 07.06.2010 N КА-А40/5378-10 по делу N А40-115048/09-115-736
Суд отклонил доводы налогового органа о том, что консультационные услуги были приобретены налогоплательщиком совместно с амортизируемым имуществом и не могут использоваться в отрыве от него. Инспекция также приводит довод о том, что затраты на приобретение этих услуг понесены до ввода объекта в эксплуатацию. Суд указал, что спорные расходы учитываются единовременно на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 25.11.2009 N КА-А40/12070-09 по делу N А40-25182/08-129-71
Суд отклонил довод налогового органа о том, что затраты на информационно-консультационные услуги являются расходами капитального характера и увеличивают первоначальную стоимость основного средства. Суд указал, что данные суммы учитываются единовременно в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 29.02.2012

Позиция 3. Затраты на консультационные услуги могут как учитываться в первоначальной стоимости ОС, так и списываться единовременно

Статья: Налогообложение информационно-консультационных услуг (Баранова Л.Г., Федорова В.С.) ("Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", 2011, N 2)
Автор указывает на то, что расходы на консультационные услуги, непосредственно связанные с приобретением, могут как относиться к прочим расходам, так и учитываться в первоначальной стоимости приобретаемых основных средств. В этом случае налогоплательщик вправе закрепить в учетной политике один из указанных способов учета консультационных услуг.

5. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
РАСХОДОВ НА ПУСКОНАЛАДОЧНЫЕ РАБОТЫ

5.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства расходы на пусконаладочные работы, произведенные до введения оборудования в эксплуатацию (п. 1 ст. 257, пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции затраты организации на пусконаладочные работы по приобретенному оборудованию, произведенные до принятия его к бухгалтерскому учету в качестве объекта ОС, учитываются в его первоначальной стоимости.
Если пусконаладочные работы производятся после ввода основного средства в эксплуатацию и принятия его к бухучету, расходы учитываются при налогообложении прибыли единовременно. Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебные решения, из которых следует, что расходы на пусконаладочные работы, произведенные до введения основного средства в эксплуатацию, могут учитываться как расходы на освоение и подготовку новых производств, цехов и агрегатов. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на пусконаладочные работы включаются в первоначальную стоимость ОС

Письмо Минфина России от 20.09.2011 N 03-03-06/1/560
Финансовое ведомство разъясняет, что затраты на пусконаладочные работы вхолостую не учитываются при налогообложении, поскольку являются расходами капитального характера. В расходах учитываются пусконаладочные работы под нагрузкой, производимые после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) сформирована.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.08.2007 N 03-03-06/2/148
Письмо Минфина России от 20.04.2006 N 03-03-04/1/363
Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.03.2006 N А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1 по делу N А33-22400/04-С3
Суд указал, что пусконаладочные работы, проведенные до введения в эксплуатацию основного средства, включаются в первоначальную стоимость этого основного средства.

Позиция 2. Расходы на пусконаладочные работы учитываются в составе прочих расходов

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 23.05.2017 N Ф10-1474/2017 по делу N А48-2519/2016
Суд указал, что затраты по проведению пусконаладочных работ оборудования относятся к прочим расходам в соответствии с пп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 01.09.2009 N КА-А40/8619-09 по делу N А40-82453/08-35-366
Постановление ФАС Московского округа от 11.07.2008 N КА-А40/5083-08-2 по делу N А40-57267/07-76-315

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2007 N А19-12474/06-50-Ф02-210/07 по делу N А19-12474/06-50
Суд указал, что общество правомерно отнесло к расходам на подготовку и освоение новых производств пробный выпуск стальных слитков из металлолома.

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.04.2005 N А12-33007/04-С21
Суд указал, что произведенные до введения объекта ОС в эксплуатацию пусконаладочные работы не были предусмотрены проектно-сметной документацией, не носят капитального характера, поэтому их стоимость относится к расходам на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

6. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
РАСХОДОВ НА ТЕХНОЛОГИЧЕСКОЕ ПРИСОЕДИНЕНИЕ
К СЕТЯМ ИНЖЕНЕРНО-ТЕХНИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ

6.1. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства плата за его технологическое присоединение к электрическим сетям (п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>
6.2. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства плата за технологическое присоединение созданных (приобретенных) основных средств к сетям инженерно-технического обеспечения при расширении уже имеющихся присоединений (п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>

6.1. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства плата за его технологическое присоединение к электрическим сетям (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, плата за технологическое присоединение не увеличивает первоначальную стоимость основных средств. Эта плата учитывается в прочих расходах. Есть судебный акт, подтверждающий данный подход.
ФНС России высказала противоположное мнение: такие расходы включаются в первоначальную стоимость объекта и списываются через амортизацию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Плата за технологическое присоединение основных средств к электрическим сетям учитывается в составе прочих расходов

Письмо Минфина России от 18.08.2016 N 03-03-05/48450
Разъясняется, что расходы в виде платы за технологическое присоединение к электрическим сетям не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, доведением объектов до состояния, в котором они пригодны для использования. Такие затраты учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом положений ст. 318 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5237
Письмо Минфина России от 19.02.2014 N 03-03-06/1/7019

Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2013 по делу N А40-70325/12-20-390
Суд сделал вывод, что расходы на оплату услуг по технологическому присоединению производственного объекта к электрическим сетям не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, доведением его до состояния, пригодного для использования. Такие затраты включаются в прочие расходы на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Плата за технологическое присоединение основных средств к электрическим сетям увеличивает их первоначальную стоимость

Письмо ФНС России от 11.01.2018 N СД-4-3/155@
ФНС России разъяснила следующее: без технологического присоединения к электрическим сетям основные средства не могут использоваться в производстве. Затраты на такое присоединение являются расходами на доведение объектов до состояния, пригодного для использования. Следовательно, первоначальная стоимость объектов увеличивается.

6.2. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства плата за технологическое присоединение созданных (приобретенных) основных средств к сетям инженерно-технического обеспечения при расширении уже имеющихся присоединений (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Однако Налоговый кодекс РФ не дает ответа на вопрос: включается ли в стоимость основного средства плата за технологическое присоединение основных средств к сетям инженерно-технического обеспечения при расширении уже имеющихся присоединений?
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что плата за технологическое присоединение основных средств при расширении уже имеющихся присоединений не увеличивает первоначальную стоимость основного средства, а учитывается в прочих расходах. Есть судебный акт, а также мнения авторов, поддерживающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.10.2010 N 03-03-06/1/655
Разъясняется, что затраты в виде платы за технологическое присоединение к сетям инженерно-технического обеспечения при расширении уже имеющихся присоединений учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Письмо Минфина России от 20.05.2008 N 03-03-06/1/326
Разъясняется, что в результате технологического присоединения к сетям при расширении имеющихся присоединений присоединяемое оборудование организации не подвергается достройке (дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и т.п.) и его технико-экономические характеристики не изменяются.
В этом случае расходы в виде платы сетевой компании не включаются в первоначальную стоимость амортизируемого имущества, а учитываются в составе прочих расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/325
Статья: Плата за технологическое присоединение к электросетям (Арбатская О.В.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2009, N 7)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 25.05.2009 N 03-03-06/1/342 (Арбатская О.В.) ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2009, N 7)

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.01.2012 по делу N А53-5876/2011
Суд пришел к выводу о том, что в результате технологического присоединения к сетям при расширении имеющихся присоединений технико-экономические характеристики оборудования не изменяются. Поэтому такие расходы не включаются в первоначальную стоимость имущества, а учитываются в составе прочих расходов.

7. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
РАСХОДОВ НА ВЫВОЗ СТРОИТЕЛЬНОГО МУСОРА

7.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость основного средства затраты на вывоз строительного мусора (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Официальная позиция, выраженная в Письме УМНС России по г. Москве, заключается в том, что затраты на вывоз строительного мусора увеличивают первоначальную стоимость ОС. Есть судебное решение, подтверждающее данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо УМНС России по г. Москве от 23.08.2004 N 26-12/55123
Разъясняется, что расходы, связанные с вывозом строительного мусора, учитываются в первоначальной стоимости ОС.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.02.2009 по делу N А53-7005/2008-С5-37
Суд со ссылкой на Методику определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденную Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1, указал, что затраты на вывоз строительного мусора увеличивают первоначальную стоимость ОС.

8. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ
СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА ИНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

8.1. Изменяется ли для целей налога на прибыль первоначальная стоимость объекта основных средств, если в соответствии с решением суда признана правомерность увеличения стоимости работ по его сооружению (изготовлению, доставке, доведению до состояния, пригодного для использования) (п. п. 1, 2 ст. 257 НК РФ)? >>>

8.1. Изменяется ли для целей налога на прибыль первоначальная стоимость объекта основных средств, если в соответствии с решением суда признана правомерность увеличения стоимости работ по его сооружению (изготовлению, доставке, доведению до состояния, пригодного для использования) (п. п. 1, 2 ст. 257 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до пригодного для использования состояния, за исключением НДС и акцизов (кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ).
Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Возникает вопрос: изменяется ли первоначальная стоимость объекта основных средств, если в соответствии с решением суда признана правомерность увеличения стоимости работ по его сооружению (изготовлению, доставке, доведению до состояния, пригодного для использования)?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, первоначальная стоимость основного средства изменяется, если в соответствии с решением суда признана правомерность увеличения стоимости работ, связанных со строительством объекта.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.07.2013 N 03-03-10/25656
По мнению Минфина России, к основаниям изменения первоначальной стоимости основного средства могут быть отнесены и случаи, когда выполненные работы должны быть приняты заказчиком в тех объемах и по той стоимости, которые на основании решения суда признаны затратами, связанными со строительством объекта.
Увеличение цены работ следует рассматривать как увеличение связанных со строительством объекта основных средств расходов, которые возникли в связи с допущенным в прошлых налоговых (отчетных) периодах неточным отражением налоговой базы, поскольку стороной (сторонами) договора были неправильно применены положения гражданского законодательства Российской Федерации.

Письмо Минфина России от 12.11.2012 N 03-03-10/126
Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, когда после ввода объекта основных средств в эксплуатацию на основании вступившего в законную силу решения суда признана правомерность изменения стоимости работ по его строительству.
Минфин России указывает также на наличие иной позиции ФНС России, согласно которой увеличение цены работ на основании решения суда рассматривается как дополнительные затраты на финансирование объекта, строительство которого закончено. Такие затраты учитываются единовременно в составе внереализационных расходов (или по пп. 20 п. 1, или по пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

9. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА
ЗАТРАТ ПО ПЕРЕНОСУ КОММУНИКАЦИЙ

9.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость при строительстве основного средства затраты по переносу не принадлежащих налогоплательщику линий коммуникаций (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования.
В Налоговом кодексе РФ не указано, нужно ли учитывать в первоначальной стоимости затраты налогоплательщика по переносу не принадлежащих ему объектов основных средств.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России, налогоплательщик вправе включить в первоначальную стоимость строящихся основных средств затраты, связанные с переносом линий коммуникаций, ему не принадлежащих. Авторы поддерживают данный подход.
Однако в одном из Писем Минфина России акцентируется внимание на том, что вновь возведенные линии коммуникаций налогоплательщик передает собственнику перенесенных коммуникаций безвозмездно, а значит, расходы на создание этих объектов не учитываются у налогоплательщика.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты по переносу не принадлежащих налогоплательщику линий коммуникаций включаются в первоначальную стоимость

Письмо Минфина России от 25.01.2010 N 03-03-06/1/18
Разъясняется, что затраты налогоплательщика, связанные с переносом водопровода и сети коммунальной канализации в связи с подготовкой территории для строительства, включаются в первоначальную стоимость строящегося основного средства.

Письмо Минфина России от 28.05.2008 N 03-03-06/1/338
Финансовое ведомство указало, что расходы по переносу газопровода, понесенные в связи с расчисткой территории под строительство, можно учесть в первоначальной стоимости строящегося основного средства.

Письмо Минфина России от 28.05.2007 N 03-03-06/1/333
Разъясняется, что затраты налогоплательщика по перекладке сетей освещения и выносу кабеля линии связи учитываются в первоначальной стоимости основного средства.

Письмо Минфина России от 16.10.2006 N 03-03-04/1/692
Финансовое ведомство указало, что расходы по перекладке водопровода на водопровод большего диаметра подлежат включению в первоначальную стоимость. В дальнейшем данные расходы нужно списывать путем начисления амортизации.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 03.12.2008 N 03-03-06/2/161 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2009, N 2)
Автор приходит к выводу о том, что в случае, когда строительство новых линий коммуникаций за пределами участка проводится с целью строительства собственного основного средства, расходы на проектные и строительные работы по переносу наружных сетей канализации учитываются в первоначальной стоимости строящегося основного средства. При этом данные затраты должны быть отражены в проектно-сметной документации по строительству.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 28.05.2008 N 03-03-06/1/338 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2008, N 7)
Автор указывает, что перенос линии газопровода за пределы строительной площадки не является обязанностью собственника газопровода. Расходы по его переносу должно нести лицо, ведущее строительство. Значит, и его затраты по переносу учитываются в первоначальной стоимости строящегося основного средства. При этом данные затраты следует отразить в проектно-сметной документации по строительству.

Позиция 2. Затраты по возведению новых линий коммуникаций взамен перенесенных в расходах не учитываются

Письмо Минфина России от 03.12.2008 N 03-03-06/2/161
В Письме рассмотрена следующая ситуация. У налогоплательщика в ходе достройки здания возникла необходимость переноса наружных сетей канализации, находящихся в муниципальной собственности. Вновь возведенные наружные сети канализации были переданы на баланс города.
Финансовое ведомство разъясняет, что возведенные сети являются самостоятельным объектом основных средств и передаются собственнику безвозмездно. Следовательно, на основании п. п. 5 и 16 ст. 270 НК РФ затраты по их созданию в расходах не учитываются.

10. ВКЛЮЧЕНИЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ В ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ
СТОИМОСТЬ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА ЗАТРАТ НА ЕГО ВОССТАНОВЛЕНИЕ

10.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость затраты на восстановление основного средства, частично разрушенного в результате стихийного бедствия или чрезвычайной ситуации (п. 2 ст. 257, пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
В п. 2 ст. 257 НК РФ говорится о том, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
В соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.
Налоговым кодексом РФ не установлено, включаются ли затраты на восстановление основного средства, частично разрушенного в результате стихийного бедствия, в первоначальную стоимость или учитываются единовременно.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, расходы, связанные с восстановлением частично разрушенного в связи со стихийным бедствием объекта основного средства, следует включить в первоначальную стоимость такого объекта и учитывать путем начисления амортизации.
В то же время есть судебный акт, из которого следует, что расходы на восстановление объекта основного средства, частично разрушенного в связи со стихийным бедствием, учитываются единовременно во внереализационных расходах в соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ. Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на восстановление основного средства, частично разрушенного в результате стихийного бедствия, включаются в первоначальную стоимость и учитываются путем начисления амортизации

Письмо Минфина России от 15.10.2012 N 03-03-06/2/115
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы, связанные с восстановлением частично разрушенного в связи со стихийным бедствием объекта основного средства, необходимо включить в первоначальную стоимость такого объекта. Для целей налогообложения указанные затраты нужно учитывать путем начисления амортизации. Данный вывод основан на анализе п. п. 1, 2 ст. 257 НК РФ.

Позиция 2. Затраты на восстановление основного средства, частично разрушенного в результате стихийного бедствия, учитываются единовременно во внереализационных расходах на основании пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.11.2010 по делу N А27-3324/2010 (Определением ВАС РФ от 24.03.2011 N ВАС-2692/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик учел во внереализационных расходах затраты на восстановление галереи, разрушенной при пожаре. Это, по мнению инспекции, неправомерно, поскольку работы по восстановлению галереи являются реконструкцией, а соответствующие затраты должны включаться в первоначальную стоимость.
Суд, установив, что технико-экономические показатели, а также характеристики сооружения (этажность, площадь, высота, строительный объем) после проведенного ремонта не изменились, отклонил довод налогового органа. Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о том, что в результате проведенных работ произошло увеличение нормативных показателей функционирования основного средства, в том числе мощности, объема и качества производимой продукции.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 07.11.2012
Автор пришел к выводу о том, что организация, восстановившая частично разрушенное в результате стихийного бедствия основное средство, вправе учесть понесенные расходы единовременно в соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.

11. УЧЕТ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА, ПРИОБРЕТЕННОГО
ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УСН, ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

11.1. Как для целей налога на прибыль списать затраты на покупку основного средства, приобретенного в период применения УСН, если до конца календарного года, в котором имущество было куплено, организация перешла на общий режим налогообложения (ст. 257 НК РФ)?

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСН учитываются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.
В соответствии с п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1, 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 20 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода было допущено несоответствие требованиям, установленным п. п. 3, 4 ст. 346.12, п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором были допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям. Действие данного пункта приостановлено до 01.01.2013.
В период с 01.01.2010 по 31.12.2012 в ст. 346.13 НК РФ действуют положения п. 4.1, которыми предусмотрено, что налогоплательщик утрачивает право на применение УСН, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили 60 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода было допущено несоответствие требованиям, установленным п. п. 3, 4 ст. 346.12, п. 3 ст. 346.14 НК РФ.
Как учесть затраты на приобретение ОС, купленного при применении УСН, если до конца налогового периода был осуществлен переход на общий режим, Налоговым кодексом РФ не разъясняется.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции финансового ведомства и УФНС России по г. Москве в такой ситуации неучтенные расходы списываются путем начисления амортизации в рамках налога на прибыль. Остаточная стоимость основных средств определяется путем уменьшения первоначальной стоимости этих ОС на сумму расходов, учтенных при УСН.
Ранее Минфин России придерживался противоположной точки зрения: учесть такие затраты можно было полностью в период применения УСН, который предшествовал переходу на общий режим.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы на приобретение основных средств учитываются посредством начисления амортизации при ОСН

Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-11-06/2/34
Финансовое ведомство разъяснило, что, в случае если организация переходит с УСН на общий режим и имеет основные средства, расходы на приобретение которых полностью не учтены на дату перехода на уплату налога на прибыль, остаточную стоимость таких основных средств нужно определять путем уменьшения первоначальной стоимости этих ОС на сумму расходов, учтенных при УСН.

Письмо УФНС России по г. Москве от 29.03.2007 N 18-12/028439@
Налоговое ведомство разъяснило, что если организация в период применения УСН не полностью списала на расходы затраты, понесенные в связи с приобретением ОС, то для целей налогообложения прибыли остаточную стоимость ОС нужно определять исходя из суммы неучтенных расходов на его приобретение.

Позиция 2. Расходы на приобретение основных средств учитываются в период применения УСН

Письмо Минфина России от 24.04.2008 N 03-11-05/102
Финансовое ведомство рассмотрело ситуацию учета затрат на покупку ОС при применении УСН в случае, когда до конца календарного года организация перешла на общий режим налогообложения. По мнению Минфина России, учесть такие затраты можно полностью в том отчетном периоде, который предшествовал переходу на общий режим.

12. УЧЕТ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА, ПОЛУЧЕННОГО В ВИДЕ ВКЛАДА,
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

12.1. Как определить для целей налога на прибыль стоимость основного средства, полученного в виде вклада в уставный капитал (п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>

12.1. Как определить для целей налога на прибыль стоимость основного средства, полученного в виде вклада в уставный капитал (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ в ст. 277 НК РФ добавлены правила оценки основных средств, полученных в счет вклада в уставный капитал, которые распространяются на период с 1 января 2005 г. При этом в ст. 257 НК РФ, непосредственно регулирующую порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества, изменений не вносилось.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что первоначальная стоимость ОС, полученных в виде вклада в уставный капитал, определяется по правилам ст. 277 НК РФ и принимается равной остаточной стоимости данного имущества. Есть примеры судебных решений, подтверждающие такой подход. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.
В то же время есть судебное решение, согласно которому в ст. 257 НК РФ не предусмотрено каких-либо особенностей при определении первоначальной стоимости амортизируемого имущества, приобретенного в качестве вклада в уставный капитал. Статья 277 НК РФ устанавливает специфику определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), а не порядок определения первоначальной стоимости такого имущества. Аналогичное мнение представлено в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Применяются правила ст. 277 НК РФ

Письмо Минфина России от 26.07.2010 N 03-03-06/1/484
Финансовое ведомство отмечает, что имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости, определенной согласно п. 1 ст. 277 НК РФ, т.е. по остаточной стоимости.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.04.2008 N 03-03-06/1/241
Письмо Минфина России от 27.02.2007 N 03-03-06/1/131
Письмо Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/1/813
Письмо Минфина России от 10.07.2006 N 03-03-04/1/568
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2006 N 20-12/92170
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.10.2010 по делу N А15-1867/2009
Консультация эксперта, 2012

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2007 N Ф08-722/2007-296А по делу N А32-2686/2005-53/200 (Определением ВАС РФ от 16.05.2007 N 5278/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что первоначальная стоимость имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал, определяется как его остаточная стоимость, которая определяется по данным налогового учета на дату перехода права собственности, с учетом дополнительных расходов передающей стороны.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 17.05.2007, 18.05.2007 N КА-А40/4147-07 по делу N А40-61280/06-80-221

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.10.2007 N Ф04-5394/2007(38883-А27-37) по делу N А27-2230/2007-6 (Определением ВАС РФ от 18.01.2008 N 88/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал следующее: несмотря на то что основные средства введены в эксплуатацию 31.12.2004, начислять амортизацию налогоплательщик должен с 01.01.2005; а согласно изменениям, которые были внесены Федеральным законом от 22.07.2005 N 58-ФЗ в ст. 277 НК РФ, начиная с этой даты амортизация по зданиям, переданным в счет уставного капитала, исчисляется по остаточной стоимости, а не по договорной.

Статья: Совместная деятельность: налоговые обязательства (Начало) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 7)
Автор указывает, что стоимость (остаточная стоимость) имущества определяется по документально подтвержденным данным налогового учета у передающей стороны.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Статья: Увеличение уставного капитала ООО: бухгалтерский и налоговый учет ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 26)
Статья: Перспективы изменения налогового законодательства в части налога на прибыль (Продолжение) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 10)
Статья: Вклад оборудования в уставный капитал уменьшит налоговую нагрузку ("Консультант", 2006, N 17)
Статья: В качестве вклада в уставный капитал получено имущество... ("Российский налоговый курьер", 2006, N 15)

Позиция 2. Правила ст. 277 НК РФ не применяются

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.06.2011 по делу N А56-27684/2010
Суд указал, что в ст. 257 НК РФ не предусмотрено каких-либо особенностей при определении первоначальной стоимости амортизируемого имущества, приобретенного в качестве вклада в уставный капитал. Кроме того, ст. 277 НК РФ устанавливает специфику определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), а не порядок определения стоимости амортизируемого имущества.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 22.02.2007
Автор отмечает, что механизм определения стоимости имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, действительно закреплен в абз. 5 п. 1 ст. 277 НК РФ. Однако в этой статье нет указаний на то, что определенная стоимость будет являться первоначальной для целей амортизации. Пункт 1 ст. 257 НК РФ, регламентирующий порядок определения первоначальной стоимости для целей амортизации, не содержит по этому поводу никаких специальных правил, поэтому налогоплательщик вправе определить эту стоимость на общих основаниях.

13. УЧЕТ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА - ПРЕДМЕТА ЛИЗИНГА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

13.1. Включается ли для целей налога на прибыль в первоначальную стоимость предмета лизинга стоимость услуг по его доставке лизингополучателю, если эти расходы произведены лизингополучателем (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя, в частности на доставку (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Возникает вопрос: включается ли в первоначальную стоимость предмета лизинга стоимость услуг по его доставке лизингополучателю, если эти затраты понес сам лизингополучатель?
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что расходы по доставке предмета лизинга, произведенные лизингополучателем, не увеличивают первоначальной стоимости имущества. Есть судебный акт с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 03.02.2012 N 03-03-06/1/64
Финансовое ведомство отмечает, что расходы, понесенные лизингополучателем по доставке предмета лизинга, включаются не в первоначальную стоимость предмета лизинга, а в состав прочих расходов при условии соблюдения критериев ст. 252 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/1/645
Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/215
Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/1/473
Письмо Минфина России от 02.11.2005 N 03-03-04/1/335
Письмо Минфина России от 25.01.2005 N 03-03-01-04/1/31

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2009 по делу N А56-41978/2008
Суд указал, что расходы на услуги по доставке предмета лизинга, которые согласно дополнительному соглашению к договору понес лизингополучатель, не включаются в первоначальную стоимость предмета лизинга.

14. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ,
СОЗДАННЫХ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ

14.1. Включаются ли в стоимость основных средств, произведенных налогоплательщиком самостоятельно, заработная плата и начисления на нее (ЕСН и взносы во внебюджетные фонды) (п. 1 ст. 257 НК РФ)? >>>
14.2. Включаются ли для целей налога на прибыль в стоимость нематериальных активов, произведенных налогоплательщиком самостоятельно, страховые взносы на обязательное социальное страхование (п. 3 ст. 257, пп. 1, 45, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)? >>>

14.1. Включаются ли в стоимость основных средств, произведенных налогоплательщиком самостоятельно, заработная плата и начисления на нее (ЕСН и взносы во внебюджетные фонды) (п. 1 ст. 257 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010 в отношении ЕСН.

До 01.01.2010 налогоплательщики уплачивали ЕСН и пенсионные взносы (гл. 24 НК РФ, Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ). С 01.01.2010 они должны уплачивать страховые взносы (в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС) в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ. Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний как до указанной даты, так и после нее нужно уплачивать в соответствии с Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ.
Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Официальная позиция заключается в том, что заработная плата и начисления на нее включаются в первоначальную стоимость ОС, созданных силами организации. Есть пример судебного решения и авторская консультация, подтверждающие такой подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/2/85
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на оплату труда сотрудников департамента, деятельность которого связана со строительством офисного здания и не соответствует уставной деятельности, организация учитывает в составе расходов на строительство здания. Указанные расходы погашаются путем начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/2/85 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2007, N 7)

Письмо Минфина России от 19.06.2007 N 03-03-06/1/386
Финансовое ведомство разъясняет, что при расчете налога на прибыль расходы на выплату заработной платы работникам, занятым на достройке и отделке здания, а также иные расходы, которые связаны со строительством, могут быть включены в стоимость объекта.

Письмо Минфина России от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/237
Финансовое ведомство отмечает, что расходы в виде заработной платы работников, участвующих в строительстве основного средства, а также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на данную заработную плату, увеличивают первоначальную стоимость амортизируемого имущества, созданного организацией хозяйственным способом.

Письмо Минфина России от 25.01.2006 N 03-03-04/1/56
В Письме указано, что первоначальную стоимость основного средства, возводимого налогоплательщиком собственными силами за счет собственных средств, образуют все расходы, связанные с этим строительством.

Письмо ФНС России от 25.02.2011 N КЕ-4-3/3006
Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, за исключением налогов, учитываемых в расходах в соответствии с Налоговым кодексом РФ. Первоначальную стоимость НМА формируют, в частности, расходы на оплату труда.

Письмо УФНС России по г. Москве от 30.12.2009 N 16-15/139310.3
Разъясняется, что если работник выполняет в компании только функцию по организации и контролю сноса существующего здания и строительству нового, то расходы на оплату его труда учитываются в первоначальной стоимости создаваемого объекта.

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2006 по делу N А57-2602/05-5
Суд указал, что стоимость сформированного амортизируемого основного средства в налоговом учете определяется в размере прямых затрат на его создание. Соответственно, заработная плата будет формировать стоимость ОС, если она отнесена налогоплательщиком к прямым расходам.

14.2. Включаются ли для целей налога на прибыль в стоимость нематериальных активов, произведенных налогоплательщиком самостоятельно, страховые взносы на обязательное социальное страхование (п. 3 ст. 257, пп. 1, 45, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование.
При этом на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик вправе учитывать иные обоснованные расходы, связанные с производством и реализацией. Взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний также включаются в состав прочих расходов (пп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением налогов, учитываемых в составе расходов по налогу на прибыль.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России начисленные на зарплату сотрудников страховые взносы сотрудников, создающих нематериальный актив, учитываются в первоначальной стоимости такого актива. Аналогичная точка зрения выражена в авторских консультациях.
В то же время есть работы экспертов с выводами о том, что данные затраты относятся к расходам текущего периода и должны учитываться в составе прочих расходов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Страховые взносы включаются в первоначальную стоимость нематериальных активов

Письмо Минфина России от 25.03.2011 N 03-03-06/1/173
Минфин России отмечает, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование не относятся к налогам. Поэтому взносы, начисленные на зарплату работников, создающих нематериальный актив, нужно учитывать в первоначальной стоимости такого актива и списывать через механизм амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.02.2011 N 03-03-06/1/55
Книга: Основные средства и нематериальные активы (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

Письмо Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/40
Финансовое ведомство разъяснило, что согласно Налоговому кодексу РФ страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве не относятся к налогам и сборам в РФ. Соответственно, страховые взносы, начисленные на заработную плату работников, создающих нематериальный актив, увеличивают первоначальную стоимость амортизируемого имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Налог на прибыль (Новоселов К.В.) ("АйСи Групп", 2010)

Статья: Операции с нематериальными активами: особенности налогообложения (Быковская А.В.) ("Российский налоговый курьер", 2011, N 1-2)
Автор отмечает, что в первоначальную стоимость самостоятельно созданного нематериального актива не включаются суммы налогов, которые учитываются в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ. В то же время заработная плата сотрудников, занятых в создании НМА, и начисленные на нее страховые взносы включаются в стоимость амортизируемого имущества.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в соответствии с Налоговым кодексом РФ не относятся к налогам и сборам. В связи с этим стоимость нематериального актива формируется с учетом страховых взносов и взносов на травматизм.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на его создание (п. 3 ст. 257 НК РФ). Первоначальную стоимость НМА формируют в том числе страховые взносы, начисленные на вознаграждение работникам.

Книга: Налог на прибыль 2008 - 2009 (Новоселов К.В.) (под ред. Т.Л. Крутяковой) ("АйСи Групп", 2008)
Автор отмечает, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на зарплаты работников, участвующих в создании нематериальных активов, увеличивают первоначальную стоимость созданного амортизируемого имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Учет исключительного права на программу для ЭВМ, созданную по инициативе организации (Гущина И.Э.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2008, N 4)

Консультация эксперта, 2008
Эксперт приходит к выводу о том, что страховые пенсионные взносы, начисленные на выплаты работников, участвующих в создании нематериального актива - web-сайта компании, следует учитывать при формировании его первоначальной стоимости.

Позиция 2. Страховые взносы учитываются в прочих расходах

Книга: НМА: бухгалтерский и налоговый учет (Агабекян О.В., Макарова К.С.) ("Налоговый вестник", 2010)
Автор разъясняет, что страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС не являются налоговыми платежами. При формировании первоначальной стоимости НМА, поступивших в организацию, страховые взносы (начисленные на заработную плату работников, принимавших участие в создании объектов НМА) необходимо учитывать в составе прочих расходов (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Книга: Практика применения ПБУ во взаимосвязи с налоговым учетом (Здоровенко А.О.) ("Налоговый вестник", 2010)
Автор приходит к выводу о том, что стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление, за исключением налогов, учитываемых в составе расходов (п. 3 ст. 257 НК РФ). Так, не подлежат включению в первоначальную стоимость нематериального актива страховые взносы во внебюджетные фонды, начисленные на заработную плату работников, принимавших участие в его создании.

Статья: Интернет-сайт - инструмент B2C (Химичев А.) ("Практическая бухгалтерия", 2010, N 7)
Эксперт отмечает, что при создании сайта собственными силами страховые взносы не включаются в первоначальную стоимость НМА. Данные затраты относятся к прочим расходам (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ). Эти расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль текущих периодов, а не увеличивают первоначальную стоимость НМА (п. 3 ст. 257 НК РФ).

15. МОДЕРНИЗАЦИЯ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

15.1. Признается ли ремонтом для целей налога на прибыль замена вышедших из строя либо физически изношенных частей основного средства на новые, в том числе с улучшенными показателями (п. 2 ст. 257 НК РФ)? >>>
15.2. Признается ли модернизацией для целей налога на прибыль установка дополнительного оборудования на автомобиль (п. 2 ст. 257 НК РФ)? >>>

15.1. Признается ли ремонтом для целей налога на прибыль замена вышедших из строя либо физически изношенных частей основного средства на новые, в том числе с улучшенными показателями (п. 2 ст. 257 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Есть разъяснения Минфина России, в которых указано, что если работы вызваны необходимостью замены вышедших из строя элементов объекта ОС, то речь идет о ремонте, а не о модернизации. Есть судебные акты и работа автора со сходными выводами.
При этом есть позиция Минфина России, согласно которой замена вышедших из строя элементов ОС на новые с улучшенными показателями ремонтом не признается.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Замена вышедших из строя (физически изношенных) элементов ОС на новые, в том числе с улучшенными показателями, признается ремонтом

Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20.02.2017 N Ф02-7166/2016, Ф02-7188/2016 по делу N А78-8453/2015
Суд указал, что установка новых (более современных деталей) для замены неисправных сама по себе не является признаком модернизации (технического перевооружения). Вывод основан на том, что производительность и технико-экономические характеристики ОС не изменились. Следовательно, расходы на ремонт правомерно учтены единовременно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.12.2015 N Ф02-6375/2015 по делу N А78-3907/2015
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.11.2017 N Ф07-11004/2017 по делу N А13-2093/2016
Постановление ФАС Центрального округа от 09.02.2010 по делу N А14-14803/2008/500/24

Письмо Минфина России от 01.04.2005 N 03-03-01-04/2/54
Разъясняется, что замена вышедших из строя деталей компьютеров призвана поддержать работоспособность приборов. Если изменение характеристик компьютера не меняет его функционального назначения, то расходы по замене являются ремонтными. Их нужно учитывать в соответствии со ст. 260 НК РФ. Замена деталей из-за морального износа признается модернизацией и увеличивает первоначальную стоимость ОС.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2008 N КА-А40/6654-08 по делу N А40-43400/07-108-247
Суд указал, что при разграничении модернизации и ремонта ОС определяющее значение имеет не то, как изменились его эксплуатационные характеристики, а тот факт, что сохраняется работоспособность инвентарного объекта, не изменившего своих функций в целом. Следовательно, затраты по замене вышедших из строя элементов основного средства относятся к расходам на ремонт ОС.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 17.06.2008 N Ф09-4293/08-С3 по делу N А47-7022/2007

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.02.2008 N Ф08-402/2008-127А по делу N А32-606/2007-51/51
Суд указал, что использование более жесткой проволоки при замене верхней части забора не является установкой новых элементов. Фактически к ограждению приварены недостающие секции, т.е. проведен ремонт, а не модернизация.

Постановление ФАС Московского округа от 12.09.2011 по делу N А40-138795/10-13-821
Суд указал, что налогоплательщик провел капитальный ремонт оборудования, поскольку осуществил частичную разборку агрегата, ремонт базовых, корпусных деталей, узлов, замену старых деталей на новые, установку, сборку, регулировку и испытание агрегата. Также суд указал, что экономически целесообразная, обусловленная необходимостью замена существующего вышедшего из строя оборудования новым, не вызывающая изменения основных технико-экономических показателей оборудования, не свидетельствует о факте модернизации и (или) реконструкции применительно к положениям ст. 257 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 22.11.2007 N Ф09-8817/07-С3 по делу N А07-1010/07
Суд пришел к выводу, что замена части коллектора направлена на ремонт напорного канализационного коллектора, на повышение надежности, технической и экологической безопасности и не изменяет производственно-технологическое назначение объекта; увеличение срока службы части коллектора к изменению технико-экономических показателей всего коллектора не приводит.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.12.2007 по делу N А29-8106/2006а
Суд отметил, что работы по замене отдельных частей ограждений и трубопроводов (без изменения диаметра труб) на более долговечные, экономичные и улучшающие эксплуатационные показатели являются капитальным ремонтом.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.08.2007 по делу N А56-20587/2006
Суд указал, что замена двигателя катера вызвана его поломкой и не влечет ни изменения технологического или производственного назначения речного судна, ни его эксплуатационных качеств. Произведенные работы являются ремонтом, а не модернизацией или техническим перевооружением, так как они относятся к работам по замене изношенных элементов. Следовательно, замена двигателя на более мощный не может рассматриваться как модернизация объекта амортизируемого имущества.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 по делу N А32-40880/2009
Суд указал, что мероприятия по устранению изношенных запасных частей с заменой отдельных агрегатов и отдельных элементов оборудования являются работами текущего характера. Данные работы не привели к изменению назначения ремонтируемого объекта и были связаны с поддержанием основных средств в рабочем состоянии. Исходя из этого, суд пришел к выводу о том, что спорные работы не обладают признаками реконструкции и относятся к капитальному ремонту.

Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2006 N КА-А40/7489-06 по делу N А40-33000/05-114-251
Суд указал, что налогоплательщик был вынужден приобрести более современные комплектующие, поскольку старые сняты с производства. Однако функциональные характеристики и характеристики использования объекта остались прежними, что характеризует произведенные работы как капремонт, а не реконструкцию.

Позиция 2. Замена вышедших из строя элементов ОС на новые с улучшенными показателями ремонтом не признается

Письмо Минфина России от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358
Разъясняется, что затраты на замену вышедших из строя деталей самолета новыми, с улучшенными характеристиками, необходимо рассматривать как расходы по техническому перевооружению ОС. Если новые детали аналогичны прежним, то расходы являются ремонтными.

15.2. Признается ли модернизацией для целей налога на прибыль установка дополнительного оборудования на автомобиль (п. 2 ст. 257 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ содержит определения достройки, дооборудования, модернизации. О том, является ли установка дополнительного оборудования на автомобиль изменением технологического или служебного назначения объекта амортизируемых основных средств, в Налоговом кодексе РФ не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения и работы авторов, согласно которым установка дополнительного оборудования на автомобиль не признается модернизацией и в первоначальную стоимость основного средства не включается.
В то же время в работах авторов отмечается, что установка дополнительного оборудования включается в первоначальную стоимость автомобиля и списывается через амортизацию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Установка дополнительного оборудования не признается модернизацией автомобиля

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.10.2010 по делу N А32-23439/2008-26/334
Суд указал, что при оснащении автомобиля газобаллонным оборудованием его технико-экономические показатели не изменяются. Поэтому произведенные затраты не могут быть признаны затратами, связанными с техническим перевооружением автомобилей. Таким образом, первоначальная стоимость автомобиля не увеличивается.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2008 по делу N А05-12045/2007
Суд указал, что проведение работ по установке сигнализации, аудиосистемы и антенны не является модернизацией автомобиля, дооборудованием или иными работами, увеличивающими его стоимость. Таким образом, общество правомерно включило данные затраты в состав расходов на основании п. 1 ст. 256 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2007 N Ф09-10406/07-С3 по делу N А07-23717/06
Суд указал, что установка оборудования для использования газа, светомузыки и светоусилителя на автобус не изменила нормативных показателей функционирования автобуса по сравнению с характеристиками, которые он имел до проведения данных работ, т.е. признаки модернизации отсутствуют.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.06.2007 N А33-15634/04-С3-Ф02-3458/07, А33-15634/04-С3-Ф02-3474/07 по делу N А33-15634/04-С3
Суд установил, что работы по установке оборудования охранной системы, акустической системы и усилителя акустической системы не относятся к модернизации автомобиля и не подлежат отнесению на увеличение первоначальной стоимости автомобиля, поскольку не отвечают признакам модернизации, установленным п. 2 ст. 257 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 26.07.2007 N Ф09-1460/07-С3 по делу N А76-29455/06
Суд указал, что установка оборудования для использования сжиженного газа не привела к изменению нормативных показателей работы автомобиля по сравнению с характеристиками, которые он имел до проведения данных работ. Поэтому признаки модернизации в данном случае отсутствуют. Кроме того, установленное оборудование является специальным съемным приспособлением, которое в любой момент может быть изъято из конструкции.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что установка в салон транспортного средства DVD-проигрывателей и мониторов не улучшает его технических характеристик, следовательно, не является модернизацией. В связи с чем затраты по установке не увеличивают первоначальную стоимость автомобиля, а учитываются на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Установка дополнительного оборудования признается модернизацией автомобиля

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу о том, что расходы на установку центрального замка, магнитолы, антенны, проведение антикоррозийной обработки и работ по усилению рессор, понесенные до принятия автомобиля на учет в качестве ОС, увеличивают его первоначальную стоимость.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что установка на автомобиль оборудования для работы на газовом топливе квалифицируется как дооборудование (модернизация). Поэтому затраты на указанное оборудование увеличивают первоначальную стоимость автомобиля.

АМОРТИЗАЦИОННЫЕ ГРУППЫ (ПОДГРУППЫ) ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 258 НК РФ)

1. УВЕЛИЧЕНИЕ СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Как учитываются для целей налогообложения прибыли расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию основного средства, если срок его полезного использования истек и объект полностью самортизирован (п. 1 ст. 258, п. 2 ст. 257 НК РФ)? >>>
1.2. Изменяется ли для целей налога на прибыль при применении линейного метода норма амортизации основного средства, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения срок его полезного использования увеличился (п. 1 ст. 258 НК РФ)? >>>

1.1. Как учитываются для целей налогообложения прибыли расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию основного средства, если срок его полезного использования истек и объект полностью самортизирован (п. 1 ст. 258, п. 2 ст. 257 НК РФ)?

Ситуация актуальна в случае, если инвестиционный налоговый вычет не применяется. Об инвестиционном налоговом вычете см. готовое решение.

Ситуация неактуальна при амортизации нелинейным методом с 01.01.2009.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Таким сроком признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и учетом Классификации основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1).
Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в следующем: если в результате модернизации полностью самортизированного основного средства увеличился срок его полезного использования, то можно начислять амортизацию по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока. Есть судебные акты, поддерживающие данную точку зрения.
Ранее Минфин России высказывал иную точку зрения: в данной ситуации основное средство следует амортизировать по норме, которая была определена первоначально при вводе его в эксплуатацию. Подобная точка зрения выражена в судебных актах и работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы можно учитывать по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока полезного использования основного средства, если после его модернизации срок увеличился

Письмо Минфина России от 25.10.2016 N 03-03-06/1/62131
Из Письма следует, что если после модернизации увеличился срок полезного использования основного средства, то можно начислять амортизацию по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока.
Примечание. Вывод, содержащийся в данном документе, является общим и может быть распространен в том числе на рассматриваемую ситуацию.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.05.2017 N Ф06-20963/2017 по делу N А65-17098/2016
Суд рассмотрел ситуацию, когда налогоплательщик проводил модернизацию полностью самортизированного основного средства, у которого истек срок полезного использования. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию исходя из нового срока полезного использования объекта.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.06.2016 N Ф02-1892/2016 по делу N А19-10686/2015

Позиция 2. Расходы учитываются по той норме, которая была определена при вводе основного средства в эксплуатацию

Письмо Минфина России от 25.07.2016 N 03-03-06/1/43374
Разъясняется следующее: если основное средство полностью самортизировано и после этого проведены его достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение, частичная ликвидация, то первоначальная стоимость такого объекта увеличивается. Стоимость достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основного средства будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении основного средства в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.03.2015 N 03-03-06/1/16234
Письмо Минфина России от 18.11.2013 N 03-03-06/4/49459
Письмо Минфина России от 27.12.2010 N 03-03-06/1/813

Письмо Минфина России от 09.06.2012 N 03-03-10/66
Финансовое ведомство разъясняет, что при реконструкции полностью самортизированного основного средства его первоначальная стоимость увеличивается. Стоимость реконструкции объекта будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при вводе его в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.04.2012 N 03-03-06/1/181
Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/216

Письмо Минфина России от 03.11.2011 N 03-03-06/1/714
Разъясняется, что после реконструкции основного средства изменяется только его остаточная (первоначальная) стоимость. Срок полезного использования остается без изменения. Амортизация начисляется путем использования прежнего механизма амортизации до полного погашения измененной первоначальной стоимости.

Письмо Минфина России от 23.09.2011 N 03-03-06/2/146
Разъясняется, что если основное средство полностью самортизировано и проведена его модернизация, то первоначальная стоимость такого объекта увеличивается на стоимость модернизации. При этом стоимость модернизации данного основного средства будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при вводе его в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/168

Письмо Минфина России от 10.09.2009 N 03-03-06/2/167
Разъясняется, что при проведении модернизации полностью самортизированного основного средства налогоплательщик может как увеличить срок его полезного использования, так и оставить его без изменения. Расходы на модернизацию будут учитываться с применением нормы амортизации, установленной при вводе в эксплуатацию этого основного средства.

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 08.04.2015 N Ф01-897/2015 по делу N А79-4383/2014
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ не регулирует вопрос отнесения на расходы затрат в ситуации, когда срок полезного использования основного средства истек, однако была произведена его реконструкция (модернизация). Вместе с тем суд отметил, что данное обстоятельство не означает, что налогоплательщик лишается права на учет таких расходов.
Суд пришел к выводу, что в результате реконструкции (модернизации) основного средства с истекшим сроком полезного использования оно продолжает оставаться основным средством и при определении суммы амортизации налогоплательщик должен применять ту же норму, которая была установлена при вводе данного ОС в эксплуатацию.

Постановление ФАС Московского округа от 23.04.2012 по делу N А40-24244/11-75-102 (Определением ВАС РФ от 08.06.2012 N ВАС-7428/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что в результате реконструкции (модернизации) основного средства, срок полезного использования которого истек, оно продолжает оставаться основным средством. При определении суммы амортизации следует применять ту же норму, которая была установлена при введении основного средства в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.02.2011 по делу N А29-6272/2007

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что если налогоплательщик принял решение не увеличивать срок полезного использования объекта после реконструкции, то он вправе списывать в расходы стоимость реконструкции исходя из нормы амортизации, которая применялась до истечения срока полезного использования.

Статья: Ремонт, модернизация и прочие улучшения ОС: налоговый учет ("Российский налоговый курьер", 2007, N 7)
Автор отмечает, что, если основное средство самортизировано полностью и срок его полезного использования истек, при проведении модернизации, реконструкции, достройки, дооборудования или технического перевооружения организация должна увеличить первоначальную стоимость данного объекта на сумму расходов на эти цели. Налогоплательщик продолжит (или возобновит) амортизацию основного средства в соответствии с нормой амортизации, которая была определена при принятии объекта к налоговому учету.

1.2. Изменяется ли для целей налога на прибыль при применении линейного метода норма амортизации основного средства, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения срок его полезного использования увеличился (п. 1 ст. 258 НК РФ)?

Срок полезного использования объекта основных средств налогоплательщик вправе увеличить после даты ввода его в эксплуатацию, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения данного объекта увеличился срок его полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Такое увеличение можно осуществить в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую названное основное средство было включено ранее.
Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на то, какую норму амортизации нужно применять в рассматриваемой ситуации: первоначально определенную при вводе основного средства в эксплуатацию или пересчитанную с учетом увеличенного срока его полезного использования.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Есть письма Минфина России, из которых следует: если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения основного средства срок его полезного использования увеличился, норма амортизации изменяется с учетом такого увеличения.
Однако есть разъяснения Минфина России, согласно которым увеличение срока полезного использования основного средства после его реконструкции, модернизации или технического перевооружения не влечет изменения нормы амортизации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При увеличении срока полезного использования основного средства после реконструкции, модернизации или технического перевооружения норма амортизации изменяется с учетом такого увеличения

Письмо Минфина России от 26.03.2018 N 03-03-06/1/18750
Разъясняется, что если срок полезного использования основного средства после проведения реконструкции, модернизации или технического перевооружения был увеличен, то организация вправе начислять амортизацию по новой норме. Она рассчитывается исходя из нового срока полезного использования основного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.11.2017 N 03-03-06/1/77968
Письмо Минфина России от 04.08.2016 N 03-03-06/1/45862

Письмо Минфина России от 26.09.2012 N 03-03-06/1/503
Минфин России указал, что в случае увеличения срока полезного использования основных средств по основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 258 НК РФ, перевод их из амортизационной группы, в которую они были включены на дату ввода в эксплуатацию, Налоговым кодексом РФ не предусмотрен. Остаточную стоимость таких основных средств следует продолжать амортизировать по нормам, которые определены с учетом увеличившегося срока полезного использования, но в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее были включены эти объекты.

Позиция 2. При увеличении срока полезного использования основного средства после реконструкции, модернизации или технического перевооружения норма амортизации не изменяется

Письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39775
Финансовое ведомство указывает, что налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после его реконструкции, модернизации или технического перевооружения. Вместе с тем изменение нормы амортизации, определенной в момент ввода этого объекта в эксплуатацию, Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.02.2014 N 03-03-06/1/5446

Письмо Минфина России от 03.10.2013 N 03-03-06/1/40974
Минфин России разъяснил: Налоговым кодексом РФ не предусмотрен перевод основных средств при увеличении срока их полезного использования после реконструкции, модернизации или технического перевооружения из амортизационной группы, в которую они были включены на дату ввода в эксплуатацию.
Таким образом, амортизация начисляется по нормам, которые определены налогоплательщиком при вводе указанных основных средств в эксплуатацию.

2. АМОРТИЗАЦИЯ УЛУЧШЕНИЙ АРЕНДОВАННОГО
И ПОЛУЧЕННОГО ПО ДОГОВОРУ ССУДЫ ИМУЩЕСТВА
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Можно ли амортизировать для целей налогообложения прибыли капитальные вложения в арендованное имущество, если срок договора аренды менее года (п. 1 ст. 258, ст. 256 НК РФ)? >>>
2.2. Может ли арендатор для целей налогообложения прибыли продолжить начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованное имущество после окончания срока аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ)? >>>
2.3. Может ли арендатор для целей налогообложения прибыли начислять амортизацию по капитальным вложениям, если сменился собственник арендованного имущества (п. 1 ст. 258 НК РФ)? >>>

2.1. Можно ли для целей налогообложения прибыли амортизировать капитальные вложения в арендованное имущество, если срок договора аренды менее года (п. 1 ст. 258, ст. 256 НК РФ)?

Статья 258 НК РФ не устанавливает ограничений по сроку договора аренды при начислении амортизации по капитальным вложениям в арендованное имущество. В то же время ст. 256 НК РФ амортизируемым признает имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев.
Согласно официальной позиции арендатор вправе начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованное имущество, даже если договор аренды заключен на срок менее года. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход. При этом один из них отмечает, что начислять амортизацию можно, даже если капитальные вложения произведены тогда, когда до окончания срока договора осталось менее года.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.02.2013 N 03-03-06/2/2269
Финансовое ведомство разъяснило, что капитальные вложения в объекты арендованных основных средств подлежат амортизации в течение срока действия договора аренды.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.08.2012 N 03-03-06/1/384
Письмо Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-06/1/179
Письмо Минфина России от 18.09.2009 N 03-03-06/2/174

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что арендатор вправе начислять амортизацию по капитальным вложениям в течение срока действия договора аренды, т.е. в течение 11 месяцев.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что арендатор может начислять амортизацию по капитальным вложениям, даже если они произведены тогда, когда до окончания срока договора осталось менее года.

2.2. Может ли арендатор для целей налогообложения прибыли продолжить начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованное имущество после окончания срока аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 258) говорит, что капитальные вложения в арендованное имущество амортизируются арендатором в течение срока аренды. При этом норма амортизации определяется исходя из срока полезного использования арендованного объекта.
Позиция Минфина России заключается в том, что амортизация по капитальным вложениям в арендованное имущество начисляется арендатором только в пределах срока аренды. Однако, если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора аренды, соглашение считается заключенным на неопределенный срок. Арендатор продолжит начислять амортизацию до тех пор, пока одна из сторон не объявит о расторжении договора.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 31.07.2018 N 03-03-06/1/53831
Арендатор вправе начислять амортизацию на сумму капитальных вложений, произведенных в форме неотделимых улучшений, только до окончания срока договора аренды. Арендатор может продолжить начислять амортизацию, если пользуется имуществом после истечения срока договора и арендодатель не возражает против этого: в таком случае договор считается заключенным на неопределенный срок.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.08.2017 N 03-03-06/1/51578
Письмо Минфина России от 03.05.2011 N 03-03-06/2/75

Письмо Минфина России от 13.05.2013 N 03-03-06/2/16376
Финансовое ведомство разъясняет, что по окончании срока договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.02.2013 N 03-03-06/2/2269
Письмо Минфина России от 21.11.2012 N 03-03-06/1/601
Письмо Минфина России от 17.08.2011 N 03-03-06/2/130
Письмо Минфина России от 21.03.2011 N 03-03-06/1/158

Письмо Минфина России от 13.01.2012 N 03-03-06/1/9
Разъясняется, что в силу ст. 419, п. 1 ст. 618 ГК РФ при ликвидации собственника-арендодателя договоры аренды и субаренды прекращают свое действие. В этом случае начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений прекращается.

Письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/442
Финансовое ведомство разъяснило, что амортизацию по имуществу в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений начисляют начиная с момента заключения договора аренды и в течение всего срока его действия.

2.3. Может ли арендатор для целей налогообложения прибыли начислять амортизацию по капитальным вложениям, если сменился собственник арендованного имущества (п. 1 ст. 258 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются:
- капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя;
- капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.
В силу п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя (стоимость которых не возмещается арендодателем), амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ.
Согласно п. 1 ст. 617 ГК РФ переход права собственности (хозяйственного ведения, оперативного управления, пожизненного наследуемого владения) на сданное в аренду имущество к другому лицу не является основанием для изменения или расторжения договора аренды.
Возникает вопрос: может ли арендатор начислять амортизацию по капитальным вложениям, если сменился собственник арендованного имущества?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, если во время действия договора аренды сменился собственник арендованного имущества, арендатор продолжает начислять амортизацию по капитальным вложениям. Есть работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 22.02.2013 N 03-03-06/2/5003
Финансовое ведомство указало, что согласно п. 1 ст. 617 ГК РФ переход права собственности на сданное в аренду имущество к другому лицу не является основанием для изменения или расторжения договора аренды. Следовательно, если во время действия договора сменился собственник арендованного имущества (договор продолжает действовать на тех же условиях), арендатор продолжает начислять амортизацию по капитальным вложениям.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.10.2009 N 03-03-06/1/677
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010
Практическое пособие по налогу на прибыль
Статья: Договор аренды закончился - амортизация по неотделимым улучшениям прекращается (Ермошина Е.Л.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2013, N 4)
Статья: Документы министерств и ведомств ("Практическая бухгалтерия", 2009, N 12)

Письмо Минфина России от 10.10.2008 N 03-03-06/1/574
Разъяснено, что порядок начисления арендатором амортизации по капитальным вложениям, установленный п. 1 ст. 258 НК РФ, может применяться и в случае замены стороны договора, являющейся арендодателем, при сохранении прав и обязанностей сторон.

Консультация эксперта, 2013
Автор приходит к выводу, что арендатор вправе продолжать амортизировать капитальные вложения в арендованное имущество, в том числе и после того, когда организация-арендодатель будет реорганизована посредством разделения, а ее права и обязанности на основании п. 3 ст. 58 ГК РФ перейдут к вновь возникшим юридическим лицам.

3. ОПРЕДЕЛЕНИЕ СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

3.1. Каким образом определяется для целей налогообложения прибыли срок полезного использования объекта, если он не поименован в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, и отсутствуют технические условия и рекомендации производителя (п. 6 ст. 258 НК РФ)? >>>
3.2. Вправе ли налогоплательщик самостоятельно определить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования бывшего в употреблении основного средства, приобретенного по договору поставки, если предыдущий владелец определил его неверно (п. п. 7, 12 ст. 258 НК РФ)? >>>
3.3. Вправе ли налогоплательщик самостоятельно определить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования бывшего в употреблении основного средства, полученного в порядке правопреемства (реорганизации), если предыдущий владелец определил его неверно (п. п. 7, 12 ст. 258 НК РФ)? >>>
3.4. Можно ли для целей налогообложения прибыли уменьшить срок полезного использования основного средства на период его эксплуатации предыдущим собственником - физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем (п. 7 ст. 258 НК РФ)? >>>

3.1. Каким образом определяется для целей налогообложения прибыли срок полезного использования объекта, если он не поименован в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, и отсутствуют технические условия и рекомендации производителя (п. 6 ст. 258 НК РФ)?

Налогоплательщик определяет срок полезного использования объекта амортизируемого имущества самостоятельно с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, которая утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (п. п. 1, 4 ст. 258 НК РФ). Согласно п. 6 ст. 258 НК РФ срок полезного использования основных средств, не поименованных в данной Классификации, налогоплательщик устанавливает в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (до 01.01.2009 аналогичное положение было предусмотрено в п. 5 ст. 258 НК РФ).
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым налогоплательщик правомерно руководствовался Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" для определения срока полезного использования основного средства, которое не включено в Классификацию.

Подробнее см. документы

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12.11.2014 N Ф09-7290/14 по делу N А76-22838/2013
Суд установил, что Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" спорный объект не отнесен ни к одной из групп. Поэтому налогоплательщик правомерно руководствовался Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.12.2009 N Ф03-5980/2009 по делу N А24-5934/2008

3.2. Вправе ли налогоплательщик самостоятельно определить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования бывшего в употреблении основного средства, приобретенного по договору поставки, если предыдущий владелец определил его неверно (п. п. 7, 12 ст. 258 НК РФ)?

По вопросу определения срока полезного использования основного средства, приобретенного в порядке правопреемства (реорганизации), в случае когда предыдущий собственник неправильно определил этот срок, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая бывшие в употреблении объекты ОС, в целях применения линейного метода начисления амортизации по ним вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации имущества предыдущими собственниками.
Также в п. 12 ст. 258 НК РФ предусмотрено, что приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.
До 01.01.2009 аналогичные по смыслу нормы содержались в п. 12 ст. 259 НК РФ.
При этом в Налоговом кодексе РФ не разъясняется, вправе ли налогоплательщик заново определить срок полезного использования в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, если предыдущий собственник ОС определил его неверно. Этот вопрос не был решен и в Налоговом кодексе РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2009.
Официальной позиции нет.
Есть работы авторов, согласно которым налогоплательщик при приобретении бывших в употреблении объектов ОС вправе изменять срок их полезного использования в том случае, если предыдущий собственник определил его неправильно.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что исходя из буквального толкования норм Налогового кодекса РФ налогоплательщик не вправе изменять срок полезного использования приобретенного ОС. Однако в п. 7 ст. 258 НК РФ установлена возможность для налогоплательщика определить срок полезного использования бывших в употреблении ОС. Это значит, что организация может отстоять в суде право на исправление ошибок, допущенных предыдущим собственником при определении срока полезного использования ОС.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что если предыдущий собственник отнес объект ОС к неправильной амортизационной группе, то налогоплательщик имеет право отнести данный объект к правильной амортизационной группе и установить правильный срок полезного использования (за вычетом документально подтвержденного срока его использования предыдущим собственником). Автор основывается на Письме Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/144.

3.3. Вправе ли налогоплательщик самостоятельно определить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования бывшего в употреблении основного средства, полученного в порядке правопреемства (реорганизации), если предыдущий владелец определил его неверно (п. п. 7, 12 ст. 258 НК РФ)?

По вопросу определения срока полезного использования приобретенного по договору поставки ОС, в случае когда предыдущий собственник неправильно определил этот срок, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, получающая в порядке правопреемства бывшие в употреблении объекты ОС, в целях применения линейного метода начисления амортизации по ним вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации имущества предыдущими собственниками.
В соответствии с п. 12 ст. 258 НК РФ приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.
До 01.01.2009 аналогичные по смыслу нормы содержались в п. 12 ст. 259 НК РФ.
При этом в Налоговом кодексе РФ не разъясняется, вправе ли налогоплательщик заново определить срок полезного использования в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, если предыдущий собственник ОС определил его неверно. Этот вопрос не был решен и в Налоговом кодексе РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2009.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, согласно которому налогоплательщик при получении имущества в порядке правопреемства или реорганизации вправе уменьшить срок полезного использования на количество лет (месяцев) эксплуатации имущества предыдущим собственником. В одной авторской публикации поддерживается данный подход. При этом автор отмечает, что реорганизованный налогоплательщик должен произвести перерасчет налоговой базы за предыдущие периоды пользования ОС.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2010 по делу N А05-1369/2010
Суд признал, что налогоплательщик при получении имущества в результате реорганизации правомерно установил новый срок полезного использования основного средства, поскольку предыдущий собственник определил его ошибочно. Суд отметил, что при этом налогоплательщик имеет право уменьшить новый срок полезного использования на количество лет (месяцев) эксплуатации имущества предыдущим собственником.

Консультация эксперта, 2011
Автор указывает, что при переходе имущества от присоединяемой организации к налогоплательщику переходят все ее права и обязанности. Поэтому, если предыдущий собственник неверно установил срок полезного использования ОС, налогоплательщик должен определить его самостоятельно. Кроме того, если ошибка в определении срока полезного использования повлекла за собой искажение налоговой базы, то налогоплательщик должен произвести ее перерасчет в порядке ст. 54 НК РФ.

3.4. Можно ли для целей налогообложения прибыли уменьшить срок полезного использования основного средства на период его эксплуатации предыдущим собственником - физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем (п. 7 ст. 258 НК РФ)?

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, которая приобретает объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по ним с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. До 2009 г. аналогичная норма содержалась в п. 12 ст. 259 НК РФ.
Как ранее, так и сейчас Налоговый кодекс РФ не содержит особых правил определения нормы амортизации по основным средствам, бывшим в употреблении у физических лиц - непредпринимателей.
Возникает вопрос: можно ли уменьшить срок полезного использования основного средства на период его эксплуатации предыдущим собственником - физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем?
Согласно официальной позиции Минфина России при приобретении ОС, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, налогоплательщик не вправе определять по нему норму амортизации с учетом положений п. 7 ст. 258 НК РФ. Это объясняется тем, что физическое лицо не устанавливает срок полезного использования ОС и не начисляет по нему амортизацию.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10056
Ведомство разъясняет, что в случае приобретения ОС, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, налогоплательщик не вправе определять по нему норму амортизации с учетом положений п. 7 ст. 258 НК РФ. Это объясняется тем, что физическое лицо не устанавливает срок полезного использования ОС и не начисляет по нему амортизацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7939
Письмо Минфина России от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7937

Письмо Минфина России от 14.12.2012 N 03-03-06/1/658
Ведомство разъясняет, что в случае приобретения основных средств, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, налогоплательщик не вправе определять по нему норму амортизации с учетом положений п. 7 ст. 258 НК РФ. Это связано с тем, что у физического лица отсутствует документальное подтверждение срока полезного использования и эксплуатации оборудования в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525
Письмо Минфина России от 06.10.2010 N 03-03-06/2/172

4. АМОРТИЗАЦИЯ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ИМУЩЕСТВА,
ТРЕБУЮЩЕГО РЕГИСТРАЦИИ

4.1. С какого момента для целей налогообложения прибыли начисляется амортизация по основному средству, право на которое подлежит государственной регистрации (п. 11 ст. 258 НК РФ)? >>>
4.2. С какого момента для целей налогообложения прибыли начинается начисление амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию до 01.12.2012, если документы на госрегистрацию прав не были поданы либо были поданы с 2013 г. (п. 11 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ)? >>>
4.3. С какого момента для целей налогообложения прибыли начинается начисление амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию с 01.12.2012 до 01.01.2013, если документы на госрегистрацию прав не были поданы либо были поданы с 01.01.2013 (п. 11 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ)? >>>
4.4. С какого момента для целей налогообложения прибыли начисляется амортизация по транспортным средствам, которые введены в эксплуатацию, но не зарегистрированы в органах ГИБДД или Гостехнадзора (п. 11 ст. 258 НК РФ)? >>>
4.5. С какого момента для целей налогообложения прибыли перестает амортизироваться транспортное средство, находящееся на балансе организации, но снятое с учета в органах ГИБДД и Гостехнадзора (п. 11 ст. 258 НК РФ)? >>>

4.1. С какого момента для целей налогообложения прибыли начисляется амортизация по основному средству, право на которое подлежит государственной регистрации (п. 11 ст. 258 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

До 2009 г. в п. 8 ст. 258 Налогового кодекса РФ говорилось, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в амортизационную группу с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. В то же время в п. 2 ст. 259 НК РФ указывалось, что амортизацию можно начислять с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта основных средств в эксплуатацию.
Аналогичные положения в настоящее время предусмотрены п. 11 ст. 258 и п. 4 ст. 259 НК РФ.
Возникает вопрос: с какого момента начисляется амортизация по основному средству, право на которое подлежит государственной регистрации?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что для тех основных средств, права на которые должны быть зарегистрированы, установлены особые правила начисления амортизации. Ее можно начинать начислять только тогда, когда будут выполнены оба условия: поданы документы на госрегистрацию и объект введен в эксплуатацию. Такой же точки зрения придерживаются и авторы.
Также есть судебные акты, согласно которым налогоплательщик не вправе начислять амортизацию по незарегистрированному недвижимому имуществу.
Кроме того, есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, в которых говорится, что начисление амортизации начинается с момента введения объекта в эксплуатацию, а не с даты подтверждения факта подачи документов на госрегистрацию прав на него. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.

По вопросу о том, с какого момента начисляется амортизация по основному средству, введенному в эксплуатацию до 01.01.2013, если документы на госрегистрацию прав поданы в 2013 г., см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизация начисляется с момента ввода основного средства в эксплуатацию и подтверждения подачи документов на госрегистрацию

Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-03-06/1/421
Финансовое ведомство разъяснило, что для начала начисления амортизации по основному средству, права на которое подлежат госрегистрации, необходимо выполнение двух условий: включение данного объекта в амортизационную группу (при наличии расписки о получении документов на регистрацию прав), а также его ввод в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.06.2012 N 03-05-05-01/31
Письмо Минфина России от 04.03.2011 N 03-03-06/1/116

Письмо Минфина России от 31.12.2010 N 03-03-06/1/817
Разъясняется, что объекты основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав амортизируемого имущества не ранее периода подачи документов на регистрацию указанных прав.

Письмо Минфина России от 14.02.2011 N 03-03-06/1/96
Финансовое ведомство разъяснило порядок амортизации основного средства, права на которое подлежат госрегистрации. Амортизация начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода этого объекта в эксплуатацию, но не ранее 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором получено подтверждение подачи документов на госрегистрацию прав.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.09.2010 N 03-03-06/1/598
Письмо Минфина России от 13.10.2009 N 03-03-06/1/658

Письмо Минфина России от 27.08.2010 N 03-03-06/1/570
Разъясняется, что начисление амортизации по приобретенному воздушному судну начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения его в эксплуатацию, но не ранее подтверждения факта подачи документов на регистрацию объекта в Едином государственном реестре прав на воздушные суда. При этом дата ввода в эксплуатацию воздушного судна не может быть ранее даты выдачи сертификата летной годности (п. 1 ст. 36 ВК РФ).

Письмо Минфина России от 29.07.2010 N 03-03-06/1/492
Финансовое ведомство разъясняет, что по основным средствам, права на которые подлежат госрегистрации, начисление амортизации начинается с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав.

Письмо Минфина России от 07.12.2009 N 03-03-06/2/231
Разъясняется, что налогоплательщик может амортизировать жилые и нежилые помещения с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию права собственности на указанное имущество, но не раньше, чем станет использовать его для получения дохода.

Письмо Минфина России от 15.09.2009 N 03-03-06/2/170
Финансовое ведомство разъяснило, что амортизация по объекту недвижимости начисляется при условии принятия его к учету и введения в эксплуатацию, но не ранее подтверждения подачи документов на регистрацию прав.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2011 N 16-03/20438@
Консультация эксперта, 2011

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2006 N 20-12/3540
Разъяснено, что до включения в состав соответствующей амортизационной группы имущество не может амортизироваться, даже если оно уже введено в эксплуатацию. Поэтому для начала начисления амортизации по основному средству, права на которое подлежат государственной регистрации, необходимо выполнение двух условий: включение данного основного средства в амортизационную группу (наличие документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав), а также его ввод в эксплуатацию. Таким образом, по объектам недвижимости, которые не зарегистрированы, но введены в эксплуатацию, начисление амортизации следует производить с момента подачи документов на государственную регистрацию.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Объект, введенный в эксплуатацию, но не зарегистрированный: начисление амортизации ("Финансовая газета", 2006, N 16)
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.05.2013 по делу N А82-617/2012 (Определением ВАС РФ от 26.09.2013 N ВАС-12634/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, амортизация начисляется после ввода основного средства в эксплуатацию, но не ранее месяца, следующего за тем, в котором налогоплательщик подал документы на государственную регистрацию прав на основное средство.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2012 по делу N А03-17670/2011 (Определением ВАС РФ от 18.02.2013 N ВАС-709/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что для начала начисления амортизации по основному средству, права на которое подлежат государственной регистрации, необходимо выполнение двух условий: включение данного объекта в амортизационную группу (наличие документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав), а также его ввод в эксплуатацию. Следовательно, по объектам недвижимости, которые не зарегистрированы, но введены в эксплуатацию, начисление амортизации следует производить с момента подачи документов на госрегистрацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 по делу N А06-4719/2010

Постановление ФАС Поволжского округа от 05.10.2012 по делу N А65-34738/2011
Суд указал, что амортизацию по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, начисляют с момента их ввода в эксплуатацию и подтверждения подачи документов на регистрацию прав. Как отметил суд, подача документов на регистрацию подтверждается расписками из регистрирующего органа.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.05.2008 по делу N А29-3550/2007 (Определением ВАС РФ от 20.10.2008 N 10372/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не вправе начислять амортизацию по незарегистрированному недвижимому имуществу, введенному в эксплуатацию.

Позиция 2. Амортизация начисляется с момента ввода основного средства в эксплуатацию

Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 N 6909/12 по делу N А27-6735/2011
Суд указал, что возникновение права на начисление амортизации связано только с моментом ввода основного средства в эксплуатацию и не зависит от условий, обозначенных в п. 11 ст. 258 НК РФ, которые регулируют механизм распределения имущества по амортизационным группам.
В Налоговом кодексе РФ не содержится положений о том, что неподача документов на государственную регистрацию прав на амортизируемое имущество препятствует началу начисления амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.02.2013 по делу N А19-21331/2011
Постановление ФАС Московского округа от 12.02.2013 по делу N А40-31075/12-91-157

Постановление ФАС Уральского округа от 02.11.2012 N Ф09-9420/12 по делу N А50-23794/2011
Суд указал, что в соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ амортизация по ОС начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию. Вместе с тем п. 8 ст. 258 НК РФ не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает данное право. Поэтому начисление амортизации производится не с даты госрегистрации прав на объект и документального ее подтверждения, а с момента введения объекта в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2011 по делу N А28-93/2010
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.12.2010 по делу N А29-1021/2010
Постановление ФАС Московского округа от 07.08.2012 по делу N А40-87766/11-90-383
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.07.2010 по делу N А65-29725/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2009 по делу N А55-9610/2008
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.05.2009 по делу N А42-2083/2008
Постановление ФАС Центрального округа от 16.11.2010 по делу N А35-10007/2009
Консультация эксперта, 2013
Консультация эксперта, 2013
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.09.2010

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.08.2012 по делу N А32-22683/2011
Суд указал, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию по введенному в эксплуатацию ОС до момента государственной регистрации права на него. Свою позицию суд объяснил тем, что факт подачи документов на регистрацию связан исключительно с моментом включения ОС в ту или иную амортизационную группу, а не с моментом начала начисления амортизации.

4.2. С какого момента для целей налогообложения прибыли начинается начисление амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию до 01.12.2012, если документы на госрегистрацию прав не были поданы либо были поданы с 2013 г. (п. 11 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших с 01.01.2013 до 23.08.2013.

До 01.01.2013 согласно п. 11 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат госрегистрации, включались в состав амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начиналось с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были введены в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
С 01.01.2013 п. 11 ст. 258 НК РФ утратил силу. В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эти объекты были введены в эксплуатацию, независимо от даты госрегистрации прав.
Возникает вопрос: с какого момента начинается начисление амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию до 01.12.2012, если документы на госрегистрацию прав не были поданы либо были поданы с 2013 г.? Распространяются ли положения п. 4 ст. 259 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2013) на такие основные средства, учитывая, что, если указанные документы были бы поданы до 01.12.2012, момент начала начисления амортизации определялся бы в соответствии с п. 11 ст. 258 (в редакции, действующей до 01.01.2013) и п. 4 ст. 259 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2013)?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, амортизация по таким основным средствам начинает начисляться с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию прав.
Вместе с тем есть работа автора с противоположной точкой зрения: начисление амортизации по основному средству, введенному в эксплуатацию в ноябре 2012 г., начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода данного объекта в эксплуатацию, независимо от того, что документы на госрегистрацию права собственности были поданы в 2013 г.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. По основным средствам, которые были приобретены и введены в эксплуатацию до 01.12.2012 и документы на госрегистрацию прав на которые не были поданы либо были поданы в 2013 г., начисление амортизации начинается с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию прав

Письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-03-06/4/13773
Ведомство разъясняет, что внесенные Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ изменения не распространяются на основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.01.2013. Следовательно, в отношении таких основных средств момент начала начисления амортизации определяется в соответствии с прежним порядком, т.е. амортизация начисляется с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию прав.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10161
Письмо Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8157
Письмо Минфина России от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7940
Письмо Минфина России от 12.03.2013 N 03-03-06/1/7285
Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5798

Письмо Минфина России от 05.04.2013 N 03-03-06/4/11151
Ведомство рассмотрело вопрос о том, может ли организация с 01.01.2013 начать начислять амортизацию по введенным в эксплуатацию в ноябре 2012 г. основным средствам, права на которые на 01.01.2013 не были зарегистрированы, а документы на госрегистрацию права собственности будут поданы в 2013 г.
Разъясняется, что изменения, внесенные Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ, вступили в силу с 01.01.2013 и не распространяются на основные средства, которые были введены в эксплуатацию до 01.01.2013. По введенным в эксплуатацию до указанной даты основным средствам, права на которые подлежат госрегистрации, применяется прежний порядок определения момента начала начисления амортизации (момент подачи документов на госрегистрацию прав).

Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5793
Ведомство рассмотрело вопрос о том, с какого момента начинается начисление амортизации по введенным в эксплуатацию до 01.12.2012 объектам основных средств, если документы на госрегистрацию права собственности поданы в 2013 г.
Разъясняется, что изменения, внесенные Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ, вступили в силу с 01.01.2013 и не распространяются на основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.01.2013. По введенным в эксплуатацию до указанной даты объектам, права на которые подлежат госрегистрации, применяется прежний порядок определения момента начала начисления амортизации (момент подачи документов на госрегистрацию прав).

Позиция 2. По основным средствам, которые были приобретены и введены в эксплуатацию до 01.12.2012 и документы на госрегистрацию прав на которые не были поданы либо были поданы в 2013 г., начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода данного объекта в эксплуатацию

Консультация эксперта, 2013
Автор считает, что если основное средство введено в эксплуатацию в ноябре 2012 г., а документы на государственную регистрацию права поданы в январе 2013 г., то амортизацию можно начислять с декабря 2012 г. независимо от факта подачи документов на госрегистрацию права.

4.3. С какого момента для целей налогообложения прибыли начинается начисление амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию с 01.12.2012 до 01.01.2013, если документы на госрегистрацию прав не были поданы либо были поданы с 01.01.2013 (п. 11 ст. 258, п. 4 ст. 259 НК РФ)?

До 01.01.2013 согласно п. 11 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат госрегистрации, включались в состав амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию указанных прав. Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начиналось с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были введены в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
С 01.01.2013 п. 11 ст. 258 НК РФ утратил силу. В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эти объекты были введены в эксплуатацию, независимо от даты госрегистрации прав.
Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации и которые введены в эксплуатацию до 01.12.2012, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на госрегистрацию прав. Данное положение предусмотрено ст. 3.1 Федерального закона от 23.07.2013 N 215-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (вступает в силу 23.08.2013).
При этом налогоплательщики, начавшие с 01.01.2013 амортизировать введенные в эксплуатацию до 01.12.2012 объекты основных средств и не подтвердившие факт подачи документов на госрегистрацию прав, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату налога на прибыль.
Возникает вопрос: с какого момента начинается начисление амортизации по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию с 01.12.2012 до 01.01.2013, если документы на госрегистрацию прав не были поданы либо были поданы с 01.01.2013? Применяются ли положения п. 4 ст. 259 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2013, к таким объектам, учитывая, что даже в случае подачи указанных документов до 01.01.2013 обязанность по начислению амортизации у налогоплательщика возникла бы с 01.01.2013, т.е. в период действия новой редакции п. 4 ст. 259 НК РФ?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, объекты амортизируемого имущества, которые введены в эксплуатацию в декабре 2012 г., подлежат амортизации с 01.01.2013 в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259.3 НК РФ, поскольку дата начала амортизации таких объектов приходится на 2013 г.
Ранее финансовое ведомство считало, что внесенные Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ изменения не распространяются на основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.01.2013. По таким объектам амортизация начинает начисляться с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию прав.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. По приобретенным и введенным в эксплуатацию в декабре 2012 г. основным средствам, документы на госрегистрацию прав на которые не были поданы либо поданы с 2013 г., начисление амортизации начинается с 01.01.2013

Письмо Минфина России от 13.01.2014 N 03-03-06/1/279
Финансовое ведомство разъяснило, что амортизация по основным средствам, введенным в эксплуатацию в декабре 2012 г., начисляется с 01.01.2013 в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259.3 НК РФ, поскольку дата начала амортизации приходится на 2013 г.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.10.2013 N 03-03-06/1/42746

Позиция 2. По приобретенным и введенным в эксплуатацию в декабре 2012 г. основным средствам, документы на госрегистрацию прав на которые не были поданы либо поданы с 2013 г., начисление амортизации начинается с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию прав

Письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-03-06/4/13773
Ведомство разъясняет, что внесенные Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ изменения не распространяются на основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.01.2013. Следовательно, в отношении таких объектов момент начала начисления амортизации определяется в соответствии с прежним порядком, т.е. ее начисление начинается с даты документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию прав.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10161
Письмо Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8157
Письмо Минфина России от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7940
Письмо Минфина России от 12.03.2013 N 03-03-06/1/7285
Письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5798

4.4. С какого момента для целей налогообложения прибыли начисляется амортизация по транспортным средствам, которые введены в эксплуатацию, но не зарегистрированы в органах ГИБДД или Гостехнадзора (п. 11 ст. 258 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

До 2009 г. в п. 8 ст. 258 Налогового кодекса РФ говорилось, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в амортизационную группу с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Аналогичные положения в настоящее время предусмотрены п. 11 ст. 258 НК РФ.
Транспортные средства должны регистрироваться в органах ГИБДД или Гостехнадзора (в зависимости от вида транспортного средства).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции начислять амортизацию по транспортному средству можно с 1-го числа месяца, следующего за вводом в эксплуатацию. Есть примеры судебных решений и работы авторов, подтверждающие такой подход.
В то же время ранее в Письмах УФНС России по г. Москве говорилось, что до регистрации транспортного средства в уполномоченном органе начислять амортизацию нельзя. Есть примеры судебных решений и работа автора, в которых поддерживается данная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начисление амортизации не зависит от регистрации транспорта в органах ГИБДД или Гостехнадзора

Письмо Минфина России от 13.06.2012 N 03-03-06/1/303
Финансовое ведомство отмечает, что начисление амортизации по транспортному средству начинается в общем порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.11.2007 N 03-03-06/1/816
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.05.2012 по делу N А27-10607/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2010 по делу N А27-975/2010
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.10.2013 по делу N А65-31533/2012
Суд указал, что амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основное средство было введено в эксплуатацию. При этом ввод в эксплуатацию автомобиля не зависит от регистрации транспортного средства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.05.2008 по делу N А56-18079/2007 (Определением ВАС РФ от 17.09.2008 N 11149/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.05.2007 N Ф08-1969/2007-1099А по делу N А01-2578-2004-6
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2010 N КА-А40/10331-10 по делу N А40-152876/09-13-1221
Суд указал, что регистрация транспортных средств в ГИБДД (Гостехнадзоре) является специальной регистрацией и носит исключительно информационный (учетный) характер. Амортизация начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.

Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2007 N Ф09-7797/07-С3 по делу N А60-36582/06
Суд указал, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию с момента приобретения и использования транспортных средств, а не с момента их госрегистрации в органах Гостехнадзора.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2005 N Ф04-1621/2005(9589-А27-23)
Суд указал, что инспекция подменяет понятие "регистрация транспортного средства" понятием "регистрация права на транспортное средство", которая направлена на осуществление учета транспортных средств, принадлежащих их собственнику, для их допуска к дорожному движению. Поэтому налогоплательщик правомерно спорное транспортное средство включил в состав соответствующей амортизационной группы с момента его приобретения и использования для извлечения прибыли.

Постановление ФАС Московского округа от 23.06.2006 N КА-А40/5390-06 по делу N А40-66381/05-151-155
Суд отметил, что положениями законодательства о налогах и сборах при включении амортизируемого имущества в соответствующие амортизационные группы в целях исчисления налога на прибыль не предусмотрена обязанность налогоплательщика зарегистрировать принадлежащее ему на праве собственности имущество в органах ГИБДД или Гостехнадзора. При этом суд указал, что надо разграничивать понятия "регистрация транспортного средства" и "регистрация прав на транспортное средство".

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.12.2006 по делу N А05-5787/2006-18
По мнению суда, государственная регистрация технических средств осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации и оценки технического состояния этих средств для их эксплуатации. Следовательно, данная регистрация носит учетный характер и не является государственной регистрацией прав на данные объекты в смысле п. 8 ст. 258 НК РФ. Факт государственной регистрации транспортного средства в органах ГИБДД или Гостехнадзора не влияет на порядок начисления амортизации, и налогоплательщик может начислять амортизацию по транспортному средству в соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2005 N А56-44438/2004
Постановление ФАС Уральского округа от 15.01.2007 N Ф09-11791/06-С3 по делу N А71-3798/06 (Определением ВАС РФ от 05.04.2007 N 3626/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Позиция 2. Амортизация начисляется после регистрации транспорта в органах ГИБДД или Гостехнадзора

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.11.2004 N 26-12/76625
В Письме отмечается, что автомобиль не может эксплуатироваться ранее его государственной регистрации в органах ГИБДД. Поэтому амортизацию по автомобилю для целей налогообложения можно учитывать только после соответствующей регистрации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УМНС России по г. Москве от 12.05.2004 N 26-12/32341
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.06.2007 по делу N А12-18805/06
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.06.2010 по делу N А27-19317/2009
Суд установил, что налогоплательщик начислял амортизацию по транспортному средству, находившемуся у него в собственности, но не зарегистрированному в органах Гостехнадзора. Суд поддержал налоговый орган в том, что для начисления амортизации нужно, чтобы основное средство было принято к бухгалтерскому учету и введено в эксплуатацию. При этом необходимым условием для ввода в эксплуатацию является регистрация транспортного средства в органах Гостехнадзора.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.05.2005 N Ф04-2522/2005(10706-А27-40) по делу N А27-21446/2004-6
Суд указал, что общество как собственник автомобилей БелАЗ приобретало право их допуска к дорожному движению, т.е. право пользования транспортными средствами, только после их регистрации в органах Гостехнадзора. Поэтому срок полезного использования в целях применения ст. 258 НК РФ не может начинаться ранее даты, с которой налогоплательщик вправе эксплуатировать принадлежащий ему автомобиль. То есть срок полезного пользования не может начинаться ранее даты регистрации транспортного средства в органах Гостехнадзора.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.05.2005 N Ф04-2521/2005(10702-А27-40) по делу N А27-21445/2004-6

4.5. С какого момента для целей налогообложения прибыли перестает амортизироваться транспортное средство, находящееся на балансе организации, но снятое с учета в органах ГИБДД и Гостехнадзора (п. 11 ст. 258 НК РФ)?

Согласно п. 11 ст. 258 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2013) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в амортизационную группу с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. С 01.01.2013 положения данного пункта утрачивают силу. С этой же даты согласно п. 4 ст. 259 НК РФ по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода такого объекта в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.
Возникает вопрос: когда нужно прекратить амортизировать транспортные средства, которые сняты с учета в органах ГИБДД и Гостехнадзора, но находятся на балансе налогоплательщика?
Согласно официальной позиции Минфина России начисление амортизации по транспортным средствам, находящимся на балансе организации, но снятым с учета в органах ГИБДД и Гостехнадзора, прекращается с месяца, следующего за месяцем снятия их с учета. Есть позиция автора, подтверждающая данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/468
Разъясняется, что одним из условий начисления амортизации по имуществу является его использование в деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому по транспортным средствам, находящимся на балансе организации, но снятым с учета в органах ГИБДД и Гостехнадзора, амортизация не начисляется с месяца, следующего за месяцем снятия их с учета.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Списывается автомобиль: когда прекращается начисление амортизации ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 48)

5. ОПРЕДЕЛЕНИЕ СРОКА ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
ИСКЛЮЧИТЕЛЬНОГО ПРАВА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

5.1. Как определить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования исключительного права на изобретение, удостоверенного патентом (п. 2 ст. 258 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ определяет срок полезного использования нематериальных активов исходя из срока действия патента (п. 2 ст. 258). В соответствии с Гражданским кодексом РФ (ранее - Патентным законом РФ) срок действия патента исчисляется со дня подачи в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности заявки на выдачу патента. Однако амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что в данной ситуации амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода НМА в эксплуатацию, а срок полезного использования НМА равен сроку действия патента.
В то же время есть авторские публикации, в которых указывается, что срок полезного использования нематериального актива отсчитывается с даты регистрации и заканчивается по истечении срока действия патента, т.е. срок полезного использования меньше срока действия патента.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Срок полезного использования исключительного права равен сроку действия патента

Письмо Минфина России от 07.03.2008 N 03-03-06/1/164
Финансовое ведомство разъясняет, что срок полезного использования нематериального актива равен сроку действия патента, определяемому в соответствии с законодательством РФ. То есть для патента со сроком действия 20 лет амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода НМА в эксплуатацию, и составляет 240 месяцев (20 x 12).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.08.2005 N 03-03-04/1/140

Позиция 2. Срок полезного использования исключительного права меньше срока действия патента

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 28.05.2008
Автор отмечает, что в п. 2 ст. 258 НК РФ речь идет о том, что срок полезного использования рассчитывается "исходя из срока действия патента", но не говорится, что этот срок должен быть равным сроку действия патента. Следовательно, на тот момент, когда патент получен, организация, вводя НМА в эксплуатацию, вправе определить срок полезного использования как период с момента получения патента до даты окончания срока его действия.

Статья: Об учете исключительных прав на товарный знак и изобретение ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 11)
По мнению автора, срок действия патента нельзя приравнивать к сроку полезного использования НМА, поскольку по истечении срока действия патента право налогоплательщика на НМА утрачивается. Поэтому для патента со сроком действия 20 лет амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за датой регистрации этого объекта, и до момента истечения срока действия патента, что составляет меньше 240 месяцев.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Интеллектуальная собственность: право, бухучет и налогообложение ("Налоговый учет для бухгалтера", 2006, N 10)

6. АМОРТИЗАЦИОННАЯ ПРЕМИЯ

6.1. Должен ли налогоплательщик для целей налогообложения прибыли вносить в учетную политику сведения об использовании права на амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
6.2. Можно ли применять для целей налогообложения прибыли амортизационную премию выборочно (к некоторым основным средствам) (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
6.3. Нужно ли при расчете амортизации уменьшать для целей налогообложения прибыли первоначальную стоимость на сумму амортизационной премии (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
6.4. Может ли арендатор применить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию в отношении улучшений арендованного имущества (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
6.5. Можно ли применить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию в отношении имущества, полученного в виде вклада в уставный капитал (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
6.6. Можно ли применить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию в отношении имущества, приобретенного для передачи в лизинг (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>

6.1. Должен ли налогоплательщик для целей налогообложения прибыли вносить в учетную политику сведения об использовании права на амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Порядок применения амортизационной премии прописан, в частности, в п. 9 ст. 258 НК РФ. В данной статье нет требования о том, что право на использование амортизационной премии должно быть предусмотрено в учетной политике.
Позиция Минфина России заключается в том, что налогоплательщик должен отразить в учетной политике порядок использования амортизационной премии, ее размер, а также критерии, согласно которым она будет применяться в отношении всех или отдельных объектов.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.04.2015 N 03-03-06/1/22577
Разъясняется, что применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика.
В связи с этим в учетной политике необходимо отразить порядок использования, размер амортизационной премии и критерии, согласно которым амортизационная премия будет применяться в отношении всех или отдельных объектов амортизационного имущества.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.10.2014 N 03-03-06/1/55106

6.2. Можно ли применять для целей налогообложения прибыли амортизационную премию выборочно (к некоторым основным средствам) (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик вправе включить в расходы затраты на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к 3 - 7 амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением полученных безвозмездно). В расходы также можно включить не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к 3 - 7 амортизационным группам) от суммы затрат, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. Сумма этих затрат определяется в соответствии со ст. 257 НК РФ. До 01.01.2009 подобные положения содержались в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Есть письма Минфина России и УФНС России по г. Москве, согласно которым налогоплательщик вправе применять амортизационную премию только к некоторым группам основных средств.
Однако ранее финансовое ведомство высказывало иное мнение. Амортизационную премию налогоплательщик может либо применять ко всем основным средствам, либо не применять вовсе.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизационную премию можно применять выборочно

Письмо Минфина России от 17.11.2006 N 03-03-04/1/779
Указано, что применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика, поэтому он может, например, закрепить в учетной политике положение о том, что амортизационная премия применяется в размере 10 процентов только в отношении производственных объектов основных средств первоначальной стоимостью не менее 1 млн руб.

Письмо УФНС России по г. Москве от 13.08.2012 N 16-15/074032@
В Письме отмечается, что применение амортизационной премии является правом налогоплательщика, а не его обязанностью. Порядок применения амортизационной премии отражается в учетной политике. Таким образом, в случае закрепления в учетной политике порядка применения амортизационной премии только в отношении транспортных средств суммы этой премии можно учесть в расходах.

Позиция 2. Амортизационную премию нельзя применять выборочно

Письмо Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/219
Разъясняется, что порядок списания расходов, указанных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ, применяется в отношении всех основных средств организации, которые введены в эксплуатацию в 2006 г., либо вообще не применяется.

6.3. Нужно ли при расчете амортизации уменьшать для целей налогообложения прибыли первоначальную стоимость на сумму амортизационной премии (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Ситуация актуальна для имущества, которое начинает амортизироваться с 01.01.2009.

Налоговый кодекс РФ (п. 2 ст. 259) говорит, что при расчете суммы амортизации налогоплательщик не учитывает расходы на капитальные вложения, предусмотренные п. 1.1 ст. 259 НК РФ.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что на сумму амортизационной премии нужно уменьшить первоначальную стоимость имущества, участвующую при расчете нормы амортизации. Такой же точки зрения придерживаются и некоторые авторы.
Другие авторы указывают на то, что премия является самостоятельным расходом и не связана с первоначальной стоимостью амортизируемого имущества. Поэтому амортизацию надо начислять на полную, а не на уменьшенную на сумму премии стоимость.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Первоначальная стоимость уменьшается на сумму премии

Письмо Минфина России от 11.10.2005 N 03-03-04/2/76
Финансовое ведомство указывает, что при расчете амортизационных отчислений данные расходы уменьшают первоначальную стоимость объекта основных средств.

Статья: Решаем проблемы с амортизационной премией ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 13)
Автор отмечает, что амортизация начисляется на стоимость основного средства за минусом премии.

Статья: Премия на пути амортизации ("Налоговые споры", 2006, N 3)
По мнению автора, норма амортизации умножается на первоначальную стоимость, уменьшенную на величину амортизационной премии, что отражается в соответствующих регистрах налогового учета.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Премия на пути амортизации ("Налоговые споры", 2006, N 3)

Позиция 2. Амортизация начисляется на полную стоимость (без учета премии)

Статья: Амортизационная премия и практика ее применения (Окончание) ("Финансовая газета", 2006, N 42)
По мнению автора, из гл. 25 НК РФ следует, что при введении в эксплуатацию новых объектов ОС налогоплательщик вправе дополнительно списать 10 процентов их первоначальной стоимости.

Статья: Премия на пути амортизации ("Налоговые споры", 2006, N 3)
По мнению автора, в НК РФ указано, что сумма амортизации рассчитывается на основании первоначальной стоимости основного средства.

Статья: Оптимизация налогов через амортизационную премию ("Консультант", 2006, N 1)
Автор отмечает, что можно рассчитывать амортизацию исходя из полной первоначальной стоимости.

6.4. Может ли арендатор применить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию в отношении улучшений арендованного имущества (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Как ранее (п. 1.1 ст. 259), так и сейчас (п. 9 ст. 258) Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по применению амортизационной премии в указанной ситуации.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что к улучшениям арендованного имущества, которые амортизирует арендатор, правила о списании 10 процентов стоимости не применяются. Такой же точки зрения придерживаются УФНС России по г. Москве и некоторые авторы.
Есть судебные акты, а также работы авторов, согласно которым амортизационную премию можно применить и к улучшениям арендованного имущества, поскольку Налоговый кодекс РФ подобного не запрещает.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В отношении улучшений арендованного имущества арендатор не может применить амортизационную премию

Письмо Минфина России от 12.10.2011 N 03-03-06/1/663
Финансовое ведомство указывает следующее: поскольку произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора, а для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, предусмотренный ст. 258 НК РФ, правила применения амортизационной премии в размере 10 процентов на арендатора не распространяются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 09.02.2009 N 03-03-06/2/18
Письмо Минфина России от 24.05.2007 N 03-03-06/1/302
Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/2/82
Письмо Минфина России от 15.11.2006 N 03-03-04/1/759
Письмо Минфина России от 20.10.2006 N 03-03-04/1/703
Письмо УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 N 16-15/061721.2
Консультация эксперта, 2010
Консультация эксперта, 2007
Статья: Налоговый учет капитальных вложений в арендованное имущество ("Аудиторские ведомости", 2007, N 7)

Позиция 2. В отношении улучшений арендованного имущества арендатор может применить амортизационную премию

Постановление ФАС Московского округа от 03.06.2014 N Ф05-5053/2014 по делу N А40-86219/13 (Определением Верховного Суда РФ от 09.09.2014 N 305-КГ14-1382 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд указал, что капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенные арендатором (если такие расходы не возмещаются арендодателем), признаются у арендатора амортизируемым имуществом. На такое имущество распространяются в том числе правила п. 9 ст. 258 НК РФ, где предусмотрено право на применение амортизационной премии и порядок ее применения.
При этом положения гл. 25 НК РФ не содержат запрета или ограничений в отношении применения арендатором амортизационной премии к капитальным вложениям в арендованное имущество.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2012 по делу N А74-956/2011
По мнению инспекции, для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации и правила применения амортизационной премии на арендатора не распространяются.
Суд отклонил довод налогового органа, посчитав обоснованным включение налогоплательщиком в состав расходов амортизационной премии по капитальным вложениям в арендованные объекты основных средств. При этом суд руководствовался положениями п. п. 1.1, 2 ст. 259 НК РФ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 02.02.2011 N КА-А40/15635-10 по делу N А40-30630/10-107-156

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.11.2011
Автор считает, что налогоплательщики могут воспользоваться правом на амортизационную премию в отношении любых капитальных вложений, в том числе и вложений в арендованное имущество. Амортизационная премия не применяется лишь по основным средствам, полученным безвозмездно. Абзац 2 п. 9 ст. 258 НК РФ также не содержит указания на то, что имущество должно числиться на балансе налогоплательщика.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 04.03.2009
Авторы обращают внимание на то, что в Налоговом кодексе РФ предусмотрено только одно ограничение: амортизационная премия не применяется по отношению к основным средствам, полученным безвозмездно. Следовательно, особый порядок начисления амортизации по неотделимым улучшениям арендованного имущества, предусмотренный п. 1 ст. 258 НК РФ, не препятствует применению амортизационной премии. Таким образом, организация-арендатор после осуществления затрат на неотделимые улучшения может единовременно признать как расходы 10 процентов от затрат.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 08.12.2006
Статья: Арендаторам амортизационная премия не положена (Матиташвили А.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 45)
Статья: Почему бухгалтеры боятся амортизационной премии (Зевакина И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 32)
Статья: Амортизационная премия (Донин Ю.) ("Финансовая газета", 2006, N 32)

Статья: Амортизационная премия по налогу на прибыль организаций ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 1)
Автор разъясняет, что льгота по амортизационной премии установлена ст. 259 НК РФ для любых основных средств, за исключением безвозмездно полученных. Указаний на наличие или отсутствие права собственности на объект основных средств данная статья не содержит. К тому же в п. 1 ст. 258 НК РФ законодатель использует понятие "арендованные объекты основных средств". Поэтому арендатор вправе применить амортизационную премию.

Статья: Применение амортизационной премии по неотделимым улучшениям в арендованное имущество ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 1)
Автор отмечает, что согласно положениям п. 1.1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик вправе включить в состав расходов затраты на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости любых объектов основных средств, за исключением полученных безвозмездно. Указанное исключение не относится к неотделимым улучшениям арендованных основных средств. Кроме того, в п. 1.1 ст. 259 НК РФ нет ссылки на порядок начисления амортизации, от которого зависит применение амортизационной премии. Поэтому тот факт, что для улучшений установлен особый порядок начисления амортизации, не лишает арендатора права на применение премии.

6.5. Можно ли применить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию в отношении имущества, полученного в виде вклада в уставный капитал (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Пункт 9 ст. 258 НК РФ не содержит ограничений по применению амортизационной премии в указанной ситуации.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что к имуществу, полученному в виде взноса в уставный капитал, амортизационная премия не применяется, поскольку налогоплательщик при его получении не несет никаких затрат. Есть судебные акты и работа автора, подтверждающие аналогичную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295
Финансовое ведомство разъясняет, что при внесении в качестве вклада в уставный капитал основного средства организация не несет расходов на его приобретение, поэтому она не вправе применить амортизационную премию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/2/122
Консультация эксперта, 2012

Письмо Минфина России от 16.05.2006 N 03-03-04/1/452
Финансовое ведомство отмечает, что согласно ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" капвложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие расходы. Таким образом, для того чтобы воспользоваться амортизационной премией, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капвложения. Организация, получившая основные средства в качестве вклада в уставный капитал, не произвела расходов на их приобретение и поэтому не вправе воспользоваться льготой, предусмотренной п. 1.1 ст. 259 Кодекса.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.04.2006 N 03-03-04/1/349

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.04.2014 по делу N А28-2330/2013
По мнению налогоплательщика, внесение имущества в уставный капитал организации не может быть квалифицировано как безвозмездная передача имущества. Это связано с тем, что лицо, вносящее вклад, получает взамен право на долю в уставном капитале организации, соответствующую стоимости его чистых активов, и прочие права в отношении такого налогоплательщика.
Суд отклонил данный довод и указал, что условием начисления амортизационной премии является наличие затрат на приобретение объектов основных средств. Поскольку при получении основного средства в качестве вклада в уставный капитал налогоплательщик расходов на приобретение данного имущества не несет, право на применение амортизационной премии у него не возникает.

Постановление ФАС Московского округа от 10.02.2014 N Ф05-18084/2013
Суд отметил, что, исходя из буквального толкования п. 1 ст. 257, п. 9 ст. 258 НК РФ, налогоплательщик вправе учитывать расходы на капитальные вложения, которые он понес.
Поскольку организация не осуществляла затрат в виде капитальных вложений в оборудование, полученное от учредителя в качестве вклада в уставный капитал, она не вправе применять в отношении данного оборудования амортизационную премию. Номинальные расходы организации в виде переданных прав на получение в дальнейшем прибыли и на компенсацию стоимости доли при выходе участника из организации не имеют значения для целей налогообложения. По смыслу ст. 258 НК РФ амортизационная премия применяется, если налогоплательщик несет реальные расходы на капитальные вложения.

Постановление ФАС Московского округа от 16.10.2013 по делу N А40-145565/12-91-646 (Определением ВАС РФ от 07.04.2014 N ВАС-553/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что амортизационная премия в отношении основного средства, полученного от учредителя в качестве вклада в уставный капитал, не учитывается в расходах. Суд отметил, что в данном случае налогоплательщик не несет затрат на приобретение ОС. В связи с этим не соблюдаются условия, предусмотренные п. 1 ст. 257 НК РФ для применения амортизационной премии.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.10.2010 по делу N А82-2142/2010 (Определением ВАС РФ от 25.02.2011 N ВАС-974/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

6.6. Можно ли применить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию в отношении имущества, приобретенного для передачи в лизинг (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Как ранее (п. 1.1 ст. 259), так и сейчас (п. 9 ст. 258) Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений по применению амортизационной премии в указанной ситуации.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что лизингодатель вправе применить амортизационную премию в отношении лизингового имущества, находящегося у него на балансе. Есть судебные решения и работы авторов, подтверждающие данный подход.
В то же время в других разъяснениях финансовое ведомство высказывает противоположное мнение: по имуществу, приобретенному для передачи в лизинг, амортизационная премия не применяется, так как его нельзя считать основным средством. Аналогичной точки зрения придерживаются и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Премию можно применить в отношении имущества, приобретенного для передачи в лизинг

Письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-03-06/1/187
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы лизингодателя по приобретению основного средства, передаваемого по договору лизинга, следует рассматривать как капитальные вложения, в отношении которых может быть применена амортизационная премия. При этом спорное имущество должно находиться на балансе лизингодателя, а применение премии в отношении данного имущества должно быть закреплено в учетной политике.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-05/34
Письмо ФНС России от 08.04.2009 N ШС-22-3/267
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.04.2009 N 16-15/041125

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2007 N А33-5298/07-Ф02-8011/07 по делу N А33-5298/07
Суд указал, что п. 1.1 ст. 259 НК РФ, который предоставляет право на учет расходов по капвложениям, не содержит ограничений для оборудования, передаваемого в лизинг. Так как такое имущество является амортизируемым, учитывается на балансе налогоплательщика, сумма амортизации включается в его расходы. Следовательно, применение амортизационной премии лизингодателем правомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 14.06.2007 N Ф09-4482/07-С3

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.04.2008
Авторы приводят аргументы в пользу того, что лизингодатель вправе применять амортизационную премию по лизинговому имуществу, которое впоследствии перейдет в собственность его получателя.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 27.03.2007 N 03-03-06/1/172 "Особенности применения амортизационной премии" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 8)

Статья: Амортизационная премия по налогу на прибыль организаций ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 1)
По мнению автора, из содержания п. 1 ст. 257 НК РФ следует, что основное средство - это часть имущества, используемая в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Статьей 1 Закона о лизинге установлено, что сфера его применения - лизинг имущества, относящегося к непотребляемым вещам, которые передаются во временное владение и пользование физическим и юридическим лицам. Предмет лизинга является собственностью лизингодателя (п. 1 ст. 11 Закона о лизинге), поэтому он не может быть товаром, предназначенным для продажи.

Статья: Почему бухгалтеры боятся амортизационной премии ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 32)
Автор обращает внимание на то, что в Кодексе есть свое определение основных средств (п. 1 ст. 257 НК РФ), согласно которому имущество, передаваемое в лизинг, может считаться основным средством.

Статья: Амортизационная премия ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 12)
Автор отмечает, что лизинговая компания заключает с клиентом договор лизинга, условия которого предусматривают не продажу, а передачу объекта во временное владение и пользование за плату. Право собственности на предмет лизинга, переданный лизингополучателю, сохраняется за лизингодателем (п. 1 ст. 11 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ). По окончании действия договора лизингополучатель обязан вернуть его лизингодателю (п. 4 ст. 17 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ). Даже если по окончании действия договора предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя, этот объект нельзя рассматривать в качестве товара. Ведь лизингополучатель в течение всего срока действия договора оплачивал услуги лизингодателя по предоставлению во временное владение и пользование этого объекта, т.е. услуги по передаче в аренду. Таким образом, предмет лизинга не может быть товаром, предназначенным для продажи.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.04.2006

Статья: Амортизационная премия не для лизингодателей ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 18)
Автор указывает, что суды рассматривают лизинговые операции как оказание услуг. Соответственно, лизингодатель вправе расценивать предмет лизинга как имущество, которое используется для оказания услуг по аренде, т.е. в качестве основного средства (п. 1 ст. 257 НК РФ), а не товара (п. 3 ст. 38 НК РФ). К тому же лизинговое имущество в налоговом учете прямо отнесено к амортизируемым объектам основных средств (п. 7 ст. 259 НК РФ). Значит, расходы на его приобретение носят капитальный характер и к ним можно применять амортизационную премию.

Позиция 2. В отношении имущества, приобретенного для передачи в лизинг, премия не применяется

Письмо Минфина России от 19.12.2008 N 03-03-06/1/698
В Письме указано, что в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях гл. 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Оборудование, приобретенное для передачи в лизинг и числящееся на балансе организации-лизингодателя на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", не может рассматриваться для целей налогообложения как капитальные вложения, которые налогоплательщик вправе учесть в составе расходов в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/192
Письмо Минфина России от 03.03.2008 N 03-03-06/1/132
Письмо Минфина России от 29.03.2006 N 03-03-04/2/94
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Письмо Минфина России от 27.04.2006 N 03-03-04/2/124
Финансовое ведомство отмечает, что для лизингодателя приобретаемое основное средство является товаром, предназначенным для продажи. Поэтому инвестиционная льгота, установленная п. 1.1 ст. 259 НК РФ, в данном случае не применяется.

7. ВОССТАНОВЛЕНИЕ АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

7.1. Восстанавливается ли для целей налогообложения прибыли амортизационная премия, если основное средство передано в качестве вклада в уставный капитал (ст. 39, п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
7.2. Когда организация должна восстановить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ)? >>>
7.3. Учитывается ли для целей налогообложения прибыли восстановленная амортизационная премия при определении остаточной стоимости основного средства, реализуемого до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию (п. 9 ст. 258, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
7.4. Подлежат ли пересчету для целей налога на прибыль суммы начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды при восстановлении амортизационной премии в результате реализации основного средства ранее истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию (п. 9 ст. 258, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>
7.5. Включается ли для целей налогообложения прибыли амортизационная премия в состав амортизационных отчислений (п. 9 ст. 258, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)? >>>

7.1. Восстанавливается ли для целей налогообложения прибыли амортизационная премия, если основное средство передано в качестве вклада в уставный капитал (ст. 39, п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Для налогоплательщиков, передающих основное средство невзаимозависимым лицам, ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

До 01.01.2013 положениями п. 9 ст. 258 НК РФ предусматривалось, что при реализации основного средства до истечения пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию амортизационная премия должна быть восстановлена.
С 01.01.2013 данным пунктом устанавливается, что амортизационная премия должна быть восстановлена, если основное средство до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию реализуется лицу, которое является взаимозависимым.
В пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ отмечается, что не признается реализацией передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклад в уставный (складочный) капитал).
Возникает вопрос: восстанавливается ли амортизационная премия, если основное средство передано в качестве вклада в уставный капитал?
Официальная позиция заключается в том, что восстанавливать амортизационную премию в случае выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии с гл. 25 НК РФ, не нужно. Есть работы авторов, согласно которым налогоплательщик не обязан восстанавливать амортизационную премию, если ОС было передано в качестве вклада в уставный капитал.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-05/37
Финансовое ведомство разъясняет, что налоговое законодательство не предусматривает восстановления амортизационной премии в случае выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@
Статья: Возвращаясь к напечатанному... или Весенние послания Минфина ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2009, N 10)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-05/37 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2009, N 5)

Консультация эксперта, 2009
По мнению автора, передача ОС в качестве вклада в уставный капитал не признается реализацией в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, поэтому восстанавливать амортизационную премию по такому имуществу не нужно.

Статья: Понижающий коэффициент амортизации в прошлом, а восстановление амортизационной премии в будущем ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 5)
Автор отмечает, что важно не путать реализацию объекта и иное его выбытие (например, вклад в уставный капитал). Премия восстанавливается только в случае реализации амортизируемого имущества, на это прямо указано в абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Учет основных средств: коэффициенты, понижающие норму амортизации, и амортизационная премия ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 3)

Статья: Проблемы восстановления "амортизационной премии" ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2009, N 16)
Автор полагает, что обязанность по восстановлению амортизационной премии не возникает в случае внесения основного средства в качестве инвестиционного вклада (в совместную деятельность, в уставный капитал, в паевой инвестиционный фонд и т.п.).

7.2. Когда организация должна восстановить для целей налогообложения прибыли амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

До 01.01.2013 положениями п. 9 ст. 258 НК РФ предусматривалось, что при реализации основного средства до истечения пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию амортизационная премия должна быть восстановлена.
С 01.01.2013 данным пунктом устанавливается следующее. Если основное средство до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию реализовано взаимозависимому лицу, амортизационную премию, ранее включенную в состав расходов, следует включить в состав внереализационных доходов того отчетного (налогового) периода, в котором была осуществлена реализация основного средства.
Налоговым кодексом РФ не установлено, в какой момент восстанавливается амортизационная премия.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции амортизационная премия при восстановлении учитывается в периоде реализации основного средства. Некоторые авторы придерживаются аналогичного мнения.
В то же время есть консультация эксперта, согласно которой учесть восстановленную амортизационную премию можно в периоде ее начисления.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизационная премия восстанавливается в периоде реализации основного средства

Письмо Минфина России от 22.06.2011 N 03-03-06/2/102
Финансовое ведомство разъясняет, что при реализации основного средства ранее чем по истечении пяти лет сумма восстановленной амортизационной премии включается в доходы отчетного периода, в котором осуществлена реализация.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/61
Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/1/364
Письмо Минфина России от 28.10.2009 N 03-03-06/1/700
Письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141
Письмо Минфина России от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336
Письмо Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/2/94
Письмо Минфина России от 30.04.2009 N 03-03-06/1/291
Письмо Минфина России от 30.04.2009 N 03-03-06/1/290
Письмо Минфина России от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169
Письмо Минфина России от 17.03.2009 N 03-03-06/1/152
Письмо Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-06/2/142
Письмо Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-05/37
Письмо Минфина России от 23.01.2009 N 03-03-06/1/30
Письмо ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@
Письмо ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.05.2009 N 16-15/053916
Консультация эксперта, 2009

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 03.12.2008
Автор отмечает, что в НК РФ не решен вопрос, когда восстанавливается амортизационная премия: в периоде ее применения или реализации основного средства. В данном случае автор предлагает налогоплательщику действовать по правилам пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ: доходы в виде сумм восстановленных резервов и иные аналогичные доходы учитывать в последний день отчетного (налогового) периода, в котором они восстанавливаются. Кроме того, согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения и противоречия налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика. Поэтому сумму восстановленной амортизационной премии нужно включить в доходы того периода, когда основное средство было реализовано.

Позиция 2. Амортизационная премия восстанавливается в периоде ее начисления

Консультация эксперта, 2009
По мнению автора, налогоплательщик вправе восстановить амортизационную премию, подав уточненную декларацию за тот период, в котором премия была применена.

7.3. Учитывается ли для целей налогообложения прибыли восстановленная амортизационная премия при определении остаточной стоимости основного средства, реализуемого до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию (п. 9 ст. 258, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ при реализации основного средства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационная премия должна быть восстановлена.
При этом при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
На вопрос о том, учитывается ли восстановленная амортизационная премия в остаточной стоимости основного средства, Налоговый кодекс РФ не отвечает.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России, ФНС России восстановленная амортизационная премия не увеличивает остаточную стоимость при реализации имущества. Автор поддерживает этот подход.
В то же время ранее Минфин России давал следующие разъяснения по данному вопросу: восстановленная амортизационная премия на момент реализации амортизируемого имущества при определении налоговой базы по операции реализации такого имущества не учитывается.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Восстановленная амортизационная премия учитывается при определении остаточной стоимости (не увеличивает остаточную стоимость)

Письмо Минфина России от 09.10.2012 N 03-03-06/1/527
Разъясняется, что остаточная стоимость амортизируемого имущества, реализуемого до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию, определяется как разница между первоначальной стоимостью, начисленной амортизацией и примененной амортизационной премией.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/1/425
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/404
Письмо Минфина России от 27.07.2012 N 03-03-06/1/367

Письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/1/737
Разъясняется, что остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества определяется в виде разницы между первоначальной стоимостью объекта (за минусом амортизационной премии) и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

Письмо Минфина России от 27.07.2010 N 03-03-06/1/490
Разъясняется, что при реализации основного средства, к которому была применена амортизационная премия, до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию остаточная стоимость такого средства определяется по данным налогового учета на дату реализации в общеустановленном порядке и не увеличивается на сумму ранее учтенной премии.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.02.2010 N 03-03-06/1/34
Письмо Минфина России от 26.10.2009 N 03-03-06/1/690

Письмо ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@
Разъясняется, что остаточная стоимость реализуемого основного средства определяется в виде разницы между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации, которая включает амортизационную премию.
Аналогичные выводы содержит:
КонсультантПлюс: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 26.08.2009

Позиция 2. Восстановленная амортизационная премия не учитывается при определении остаточной стоимости (увеличивает остаточную стоимость)

Письмо Минфина России от 22.06.2011 N 03-03-06/2/102
Финансовое ведомство указывает, что восстановленная амортизационная премия на момент реализации амортизируемого имущества при определении налоговой базы по операции реализации амортизируемого имущества не учитывается.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/61

Письмо Минфина России от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336
Разъясняется, что при реализации основного средства его остаточная стоимость не должна включать амортизационную премию.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.03.2009 N 03-03-06/1/188

7.4. Подлежат ли пересчету для целей налога на прибыль суммы начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды при восстановлении амортизационной премии в результате реализации основного средства ранее истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию (п. 9 ст. 258, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Для налогоплательщиков, реализующих основное средство невзаимозависимым лицам, ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

До 01.01.2013 согласно п. 9 ст. 258 НК РФ при реализации основного средства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационная премия должна была быть восстановлена.
При этом при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик был вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Остаточная стоимость основных средств в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ определялась как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.
С 01.01.2013 п. 9 ст. 258 НК РФ установлено, что амортизационная премия восстанавливается, если основное средство до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию реализуется взаимозависимому лицу. С этой же даты вступают в силу изменения, внесенные в пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, в соответствии с которыми налогоплательщики увеличивают остаточную стоимость основного средства на сумму примененной амортизационной премии, если такое основное средство реализовано взаимозависимому лицу до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию. На основании изменений, внесенных в п. 1 ст. 257 НК РФ, с 01.01.2013 для определения остаточной стоимости основных средств, в отношении которых была применена амортизационная премия, вместо показателя первоначальной стоимости используют показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы (подгруппы).
На вопрос о том, подлежит ли перерасчету начисленная амортизация за предыдущие налоговые периоды при восстановлении амортизационной премии в результате реализации основного средства, Налоговый кодекс РФ не отвечает.
Согласно официальной позиции пересчет начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141
Разъясняется, что пересчет начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации основного средства не производится.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.04.2009 N 03-03-06/1/291
Письмо Минфина России от 30.04.2009 N 03-03-06/1/290
Письмо Минфина России от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169
Письмо Минфина России от 17.03.2009 N 03-03-06/1/152
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.05.2009 N 16-15/053916

7.5. Включается ли для целей налогообложения прибыли амортизационная премия в состав амортизационных отчислений (п. 9 ст. 258, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ)?

Для налогоплательщиков, реализующих основное средство невзаимозависимым лицам, ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2013.

До 01.01.2013 согласно п. 9 ст. 258 НК РФ при реализации основного средства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационная премия должна была быть восстановлена.
При этом при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе был уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Остаточная стоимость основных средств в силу п. 1 ст. 257 НК РФ определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.
С 01.01.2013 п. 9 ст. 258 НК РФ установлено, что амортизационная премия восстанавливается, если основное средство до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию реализуется взаимозависимому лицу. С этой же даты вступают в силу изменения, внесенные в пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, в соответствии с которыми налогоплательщики увеличивают остаточную стоимость основного средства на сумму примененной амортизационной премии, если такое основное средство реализовано взаимозависимому лицу до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию. Согласно изменениям, внесенным в п. 1 ст. 257 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2013), для определения остаточной стоимости основных средств, в отношении которых была применена амортизационная премия, вместо показателя первоначальной стоимости используют показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы (подгруппы).
На вопрос о том, включается ли амортизационная премия в состав амортизационных отчислений, Налоговый кодекс РФ не отвечает.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России амортизационная премия не включается в состав амортизационных отчислений.
В то же время налоговое ведомство выражает противоположную позицию: амортизационная премия включается в состав амортизационных отчислений.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизационная премия не включается в состав амортизационных отчислений

Письмо Минфина России от 08.12.2011 N 03-03-06/1/815
Разъясняется, что в качестве значения амортизации, начисленной за период эксплуатации, принимается сумма ежемесячных расходов. Расходы в виде амортизационной премии в целях расчета остаточной стоимости основного средства амортизационными отчислениями не являются.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 22.06.2011 N 03-03-06/2/102
Письмо Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/61

Позиция 2. Амортизационная премия включается в состав амортизационных отчислений

Письмо ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@
По мнению ФНС России, расходы в виде амортизационной премии являются составной частью амортизации, признаваемой в качестве расхода.

МЕТОДЫ И ПОРЯДОК РАСЧЕТА СУММ АМОРТИЗАЦИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 259 НК РФ)

1. ВВОД В ЭКСПЛУАТАЦИЮ

1.1. Можно ли для целей налогообложения прибыли амортизировать сооружения связи, по которым не получено разрешение на ввод в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 31.12.2014 (включительно). С 01.01.2015 утратил силу Приказ Минсвязи России от 09.09.2002 N 113. Данным документом были утверждены Правила ввода в эксплуатацию сооружений связи, предусматривающие выдачу органом Роскомнадзора (ранее госсвязьнадзора) разрешения на эксплуатацию сооружения связи. С 01.01.2015 вступил в силу Приказ Минкомсвязи России от 26.08.2014 N 258, которым утверждены Требования к порядку ввода сетей электросвязи в эксплуатацию. Согласно п. 1 данных Требований они не распространяются на ввод в эксплуатацию, в частности, сооружений связи, включая линейно-кабельные сооружения связи.

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Ранее, до 01.01.2009, аналогичное положение содержалось в п. 2 ст. 259 НК РФ.
В п. 3.5 Правил ввода в эксплуатацию сооружений связи (утв. Приказом Минсвязи России от 09.09.2002 N 113) установлено, что ввод в эксплуатацию сооружения связи включает:
- приемку сооружения приемочными комиссиями, оформление акта приемки;
- выдачу органом госсвязьнадзора разрешения на эксплуатацию сооружения связи.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что до получения разрешения на эксплуатацию от органов Главсвязьнадзора налогоплательщик вправе начислять амортизацию по объектам связи на общих основаниях.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым начислять амортизацию в данном случае можно, так как установленные Приказом Минсвязи России дополнительные условия для ввода в эксплуатацию сооружений связи порядок принятия их к учету не меняют и на налоговые последствия не влияют. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
До принятия указанного Постановления Президиума ВАС РФ существовала представленная в судебных актах точка зрения, согласно которой амортизацию можно начислять, только получив соответствующее разрешение на ввод объекта связи в эксплуатацию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начислять амортизацию можно

Письмо Минфина России от 26.03.2008 N 03-03-06/1/205
В документе разъяснено, что налогоплательщик вправе начислять амортизацию по объектам связи с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эти объекты введены в эксплуатацию, вне зависимости от того, когда было получено разрешение на эксплуатацию от органов Россвязьохранкультуры.

Письмо Минфина России от 13.01.2006 N 03-03-04/1/17
Финансовое ведомство сделало следующий вывод: до получения разрешения на эксплуатацию от органов Главсвязьнадзора налогоплательщик вправе начислять амортизацию по объектам связи на общих основаниях, т.е. либо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эти объекты были введены в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ), либо с момента подачи документов на госрегистрацию.

Постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2007 N 5600/07 по делу N А40-30210/06-33-218
Суд указал, что дополнительные условия, установленные Минсвязи России для ввода в эксплуатацию сооружений связи, изменения порядка принятия данных сооружений к бухгалтерскому учету не влекут и на налоговые последствия не влияют. Следовательно, налогоплательщик правомерно включил в расходы амортизационные начисления по объектам связи, введенным в эксплуатацию до получения соответствующего разрешения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 18.12.2008 N КА-А40/11054-08 по делу N А40-48084/07-118-321

Постановление ФАС Московского округа от 01.04.2009 N КА-А40/2388-09 по делу N А40-22424/07-114-141
Суд указал, что налоговое законодательство не связывает начисление амортизации с получением разрешения Россвязьнадзора. Длительная процедура получения такого разрешения не зависит от воли налогоплательщика, а обусловлена действиями государственных органов, поэтому налогоплательщик может начислять амортизацию по объектам связи до получения разрешения на ввод их в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.05.2008 N КА-А40/1808-08-П по делу N А40-58015/06-117-372 (Определением ВАС РФ от 11.09.2008 N 11293/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2006 N КА-А40/4916-06 по делу N А40-71917/05-117-628
Суд указал, что использование имущества до получения соответствующего разрешения является лишь нарушением в области связи и на начисление амортизации не влияет, поскольку п. 2 ст. 259 НК РФ не содержит каких-либо отсылок к отраслевому законодательству.

Статья: Трудности ввода в эксплуатацию сооружений связи ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 5)
Автор отмечает, что начисление амортизации связано с моментом ввода объекта в эксплуатацию, а не с получением разрешения органов Россвязьохранкультуры. Поэтому если разрешения на эксплуатацию сооружения связи нет, то это на порядок его налогового учета не влияет и начислению амортизации на общих основаниях не препятствует.

Позиция 2. Начислять амортизацию нельзя

Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2007, 01.06.2007 N КА-А40/3147-07-2 по делу N А40-58015/06-117-372 (Определением ВАС РФ от 28.09.2007 N 11293/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что объекты связи вводятся в эксплуатацию лишь после получения соответствующих разрешений от Госсвязьнадзора. Если же фактически объекты были введены в эксплуатацию без этих разрешений, то налогоплательщик не вправе включать амортизационные отчисления в расходы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2006, 11.04.2006 N КА-А40/2643-06 по делу N А40-47846/05-116-424

2. СПОСОБЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Можно ли для целей налогообложения прибыли по неотделимым улучшениям арендованной недвижимости начислять амортизацию нелинейным способом (п. 3 ст. 259 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 259) запрещает применять нелинейный способ начисления амортизации в отношении зданий и сооружений, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы.
Официальная позиция заключается в том, что по неотделимым улучшениям арендованной недвижимости может применяться только линейный способ амортизации, поскольку этот же способ применяется в отношении самой недвижимости.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/441
Финансовое ведомство отмечает, что организация не вправе применять нелинейный метод начисления амортизации в отношении капитальных вложений в арендованное имущество, которое относится к восьмой - десятой амортизационным группам.

3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ПРИ ПОЛУЧЕНИИ В КАЧЕСТВЕ ВКЛАДА
В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, БЫВШИХ В УПОТРЕБЛЕНИИ

3.1. Нужно ли для целей налогообложения прибыли начислять амортизацию по основным средствам, переданным в качестве вклада в уставный капитал, если оставшийся срок их полезного использования составляет менее 12 месяцев (п. 7 ст. 258 НК РФ)?

В п. 14 ст. 259 НК РФ ранее говорилось, что организация, получившая основные средства в качестве вклада в уставный капитал, определяет срок их полезного использования как срок, установленный предыдущим собственником, уменьшенный на количество лет (месяцев), в течение которых это имущество уже эксплуатировалось. Аналогичное положение содержится в настоящее время в п. 7 ст. 258 НК РФ. Как поступить, если срок полезного использования в результате составит менее 12 месяцев, НК РФ не говорит.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции вне зависимости от оставшегося срока полезного использования сторона, которая получает основные средства в уставный капитал, обязана учесть их в качестве амортизируемого имущества.
В то же время есть работа со следующим мнением: если срок полезного использования основного средства, переданного в качестве вклада в уставный капитал, составит менее 12 месяцев, то такое имущество амортизируемым не признается и его стоимость списывается в расходы единовременно.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Основные средства с оставшимся сроком полезного использования менее 12 месяцев должны амортизироваться

Письмо Минфина России от 01.04.2008 N 03-03-06/1/241
Финансовое ведомство делает вывод, что при получении основного средства в качестве вклада в уставный капитал организация обязана учесть это имущество как амортизируемое, вне зависимости от его остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования.

Позиция 2. Основные средства с оставшимся сроком полезного использования менее 12 месяцев не амортизируются

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 23.04.2008
Авторы отмечают, что согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым признается только имущество со сроком полезного использования свыше 12 месяцев. Поэтому, если срок полезного использования основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал, составляет менее 12 месяцев, оно не будет считаться амортизируемым. Стоимость такого имущества можно списать единовременно как материальные расходы.

ПРИМЕНЕНИЕ КОЭФФИЦИЕНТОВ К НОРМЕ АМОРТИЗАЦИИ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 259.3 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 259.3 НК РФ	

1. ПРИМЕНЕНИЕ ПОНИЖАЮЩИХ И ПОВЫШАЮЩИХ КОЭФФИЦИЕНТОВ К НОРМЕ
АМОРТИЗАЦИИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Нужно ли для целей налогообложения прибыли закреплять в учетной политике возможность применения и размеры повышающих коэффициентов к норме амортизации (ст. ст. 11, 259.3 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять специальный коэффициент на протяжении всего налогового периода, если в течение нескольких месяцев в году основное средство не использовалось в условиях агрессивной среды (повышенной сменности) (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.3. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять специальный коэффициент, если основное средство используется в две смены (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.4. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент, если основное средство используется круглосуточно (непрерывно) и такой режим использования установлен в его технической документации и (или) оно поименовано в Общероссийском классификаторе основных фондов как основное средство непрерывного производства (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.5. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент при амортизации опасных производственных объектов, которые используются в условиях агрессивной среды (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.6. Должен ли лизингополучатель представлять договор купли-продажи лизингового имущества для применения повышающего коэффициента (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.7. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент к лизинговому имуществу (первой - третьей амортизационной группы), амортизируемому линейным методом и введенному в эксплуатацию до 01.01.2009 (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.8. Что следует понимать под научно-технической деятельностью для целей применения повышающего коэффициента амортизации в целях налогообложения прибыли (пп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.9. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент амортизации к основным средствам, используемым в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)? >>>
1.10. Каким образом налогоплательщик может подтвердить правомерность применения для целей налогообложения прибыли повышающего коэффициента (не выше 2) к норме амортизации при эксплуатации основных средств в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности (ст. 259.3 НК РФ)? >>>

1.1. Нужно ли для целей налогообложения прибыли закреплять в учетной политике возможность применения и размеры повышающих коэффициентов к норме амортизации (ст. ст. 11, 259.3 НК РФ)?

С 01.01.2014 ситуация неактуальна в части основных средств, используемых в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности и принятых на учет после 01.01.2014.

Согласно п. 4 ст. 259.3 НК РФ начисление амортизации по соответствующим нормам ниже установленных Налоговым кодексом РФ допускается по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике.
В то же время в случае применения к норме амортизации повышающего коэффициента Налоговый кодекс РФ не предусматривает обязательного закрепления данного условия в учетной политике.
Исходя из вышеизложенного возникает вопрос: должен ли налогоплательщик для применения повышающего коэффициента закреплять соответствующее положение в учетной политике организации?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции возможность применения к амортизируемым основным средствам повышающих коэффициентов к основной норме амортизации должна быть отражена в учетной политике организации на текущий год.
В то же время есть судебные решения с противоположным выводом: законодатель не устанавливает обязанности налогоплательщика закреплять в учетной политике положения о возможности применения повышающих коэффициентов. Данная точка зрения нашла свое отражение в работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Возможность применения повышающих коэффициентов к норме амортизации и их размеры нужно отражать в учетной политике

Письмо Минфина России от 16.06.2006 N 03-03-04/1/521
Разъясняется, что налогоплательщик самостоятельно определяет перечень имущества, которое может быть отнесено к категории основных средств, работающих в условиях агрессивной среды. Такие основные средства должны быть отражены в учетной политике организации на текущий год с указанием используемого специального коэффициента к основной норме амортизации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14523

Позиция 2. Возможность применения повышающих коэффициентов к норме амортизации и их размеры не нужно отражать в учетной политике

Постановление ФАС Уральского округа от 23.10.2008 N Ф09-7703/08-С3 по делу N А76-3007/08 (Определением ВАС РФ от 30.01.2009 N ВАС-544/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что законодатель не устанавливает обязанности отражать в учетной политике возможность применения повышающего коэффициента 2 по основным средствам, используемым в условиях повышенной сменности и (или) агрессивной технологической среды. При этом суд разъяснил, что применение коэффициента является не изменением метода амортизации, а реализацией ускоренного порядка начисления уже существующей нормы амортизации путем увеличения суммы расходов текущего налогового периода.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 23.10.2008 N Ф09-7703/08-С3 по делу N А76-3007/08 (Определением ВАС РФ от 30.01.2009 N ВАС-544/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 27.02.2008 N Ф09-656/08-С3 по делу N А76-10623/07 (Определением ВАС РФ от 22.05.2008 N 6444/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.02.2011 по делу N А65-34405/2009
Суд указал, что право на применение ускоренной амортизации не зависит от его утверждения приказом об учетной политике налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.08.2007 N А33-1226/07-Ф02-5824/07 по делу N А33-1226/07 (Определением ВАС РФ от 28.12.2007 N 17299/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.07.2011 N Ф03-2566/2011 по делу N А59-3598/2010
Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2011 по делу N А40-107482/10-114-591 (Определением ВАС РФ от 08.12.2011 N ВАС-15800/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2010 N КА-А40/7473-10 по делу N А40-1029/10-118-15
Постановление ФАС Московского округа от 12.07.2010 N КА-А40/6896-10 по делу N А40-117436/09-129-899
Постановление ФАС Уральского округа от 16.06.2008 N Ф09-4170/08-С3 по делу N А47-2652/07
Постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2008 N Ф09-801/08-С3 по делу N А07-12380/07
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2008

Консультация эксперта, 2013
Автор отмечает, что Налоговый кодекс РФ не содержит указания на то, что налогоплательщик обязан закреплять в учетной политике возможность применения повышающего коэффициента к норме амортизации. В связи с этим отсутствие в учетной политике положений о применении повышающего коэффициента не влечет потерю права на его применение.

Практическое пособие по налогу на прибыль
Автор, рассматривая вопрос о необходимости отражения в учетной политике возможности применения повышающих коэффициентов к норме амортизации и их размеры, отмечает, что таких требований в налоговом законодательстве нет. Однако, анализируя различные подходы к решению этого вопроса судов и контролирующих органов, автор рекомендует отражать данные положения в учетной политике.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2008
Статья: Тестируем применение специальных коэффициентов (Пименова Ю.) ("Московский бухгалтер", 2010, N 5-6)
Статья: Амортизация в условиях повышенной сменности (Мишин М.В.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2008, N 1)

1.2. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять специальный коэффициент на протяжении всего налогового периода, если в течение нескольких месяцев в году основное средство не использовалось в условиях агрессивной среды (повышенной сменности) (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)?

Ситуация актуальна в отношении основных средств, принятых на учет до 01.01.2014.

Как ранее (п. 7 ст. 259), так и сейчас (пп. 1 п. 1 ст. 259.3) Налоговый кодекс РФ разрешает применять специальный коэффициент в отношении основных средств, используемых в условиях агрессивной среды (повышенной сменности).
По данному вопросу есть две позиции.
Официальная позиция заключается в том, что коэффициент можно применить только в те месяцы, когда имущество фактически использовалось в условиях агрессивной среды (повышенной сменности). Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Вместе с тем есть судебный акт, в котором указано, что право применения повышающего коэффициента не зависит от нахождения основных средств в рабочем режиме в течение всего календарного рабочего времени. Автор поддерживает данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Повышающий коэффициент применяется к норме амортизации только за месяцы нахождения основного средства в условиях агрессивной среды (повышенной сменности)

Письмо ФНС России от 23.09.2005 N 02-1-08/200@ "По вопросам применения положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Налоговое ведомство отмечает, что ускоренная амортизация начисляется и учитывается для целей налогообложения прибыли только в месяце (периоде) нахождения основного средства в условиях агрессивной среды.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14523
Письмо УФНС по Санкт-Петербургу от 04.10.2005 N 02-05/20476@
Статья: Начисление амортизации по основным средствам, используемым в агрессивной среде ("Налоговый вестник", 2006, N 2)

Позиция 2. Повышающий коэффициент применяется в течение всего налогового периода

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2011 N Ф03-2558/2011 по делу N А73-12291/2010 (Определением ВАС РФ от 16.02.2012 N ВАС-14341/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод инспекции о том, что применение повышающего коэффициента ускоренной амортизации возможно только в отношении основных средств, которые находились в постоянном рабочем режиме. Было указано, что возможность применения налогоплательщиком повышающего коэффициента не находится в прямой зависимости от нахождения основных средств в рабочем режиме в течение всего календарного рабочего времени.

Консультация эксперта, 2012
Автор приходит к выводу, что начисление ускоренной амортизации не прерывается даже в момент простоя основного средства (скважины). Однако автор отмечает возможность претензий со стороны налоговых органов.

1.3. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять специальный коэффициент, если основное средство используется в две смены (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)?

Ситуация актуальна в отношении основных средств, принятых на учет до 01.01.2014.

Как ранее (п. 7 ст. 259), так и сейчас (пп. 1 п. 1 ст. 259.3) Налоговый кодекс РФ разрешает применять специальный коэффициент в отношении основных средств, используемых в условиях повышенной сменности. При этом в НК РФ не раскрывается понятие "повышенная сменность".
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что коэффициент можно применить, только если основное средство эксплуатируется более чем в две смены, так как сроки службы установлены исходя из его загруженности в две смены.
Есть судебные решения, подтверждающие такой подход. Некоторые авторы согласны с данной точкой зрения.
В то же время другие авторы указывают, что начислять амортизацию с применением повышающего коэффициента можно, если оборудование эксплуатируется более чем в одну смену.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При двухсменном режиме специальный коэффициент применять нельзя

Письмо Минфина России от 30.05.2008 N 03-03-06/1/341
Финансовое ведомство разъясняет, что специальный коэффициент применять можно, если оборудование эксплуатируется в трехсменном или круглосуточном режиме. При этом отмечается, что режимом нормальной работы оборудования является двухсменный режим.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.10.2007 N 03-03-06/1/727
Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/395
Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78
Постановление ФАС Московского округа от 25.04.2011 N КА-А40/3104-11 по делу N А40-103470/10-140-539
Постановление ФАС Московского округа от 27.10.2010 N КА-А40/12461-10 по делу N А40-160402/09-115-1143
Постановление ФАС Московского округа от 25.10.2010 N КА-А40/12648-10 по делу N А40-159430/09-126-1313
Статья: Специальные коэффициенты при расчете амортизации ("Российский налоговый курьер", 2007, N 12)

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2012 N 16-15/053957@
Со ссылкой на Письмо Минэкономразвития России от 13.01.2011 N Д13-13 разъясняется, что режимом повышенной сменности, при котором можно применять повышающий коэффициент, является режим эксплуатации основного средства в три смены или более, а нормальным режимом эксплуатации является двухсменный режим.

Письмо УФНС России по г. Москве от 04.03.2005 N 20-12/14523
В Письме отмечается следующее: при применении специального коэффициента для основных средств, которые работают в условиях повышенной сменности, следует исходить из того, что сроки полезного использования по основным средствам, согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, в основном установлены исходя из режима работы в две смены.

Письмо Минэкономразвития России от 13.01.2011 N д13-13
Разъясняется, что сроки полезного использования основных средств (машин и оборудования), эксплуатируемых в прерывных технологических процессах, устанавливаются исходя из двухсменного режима работы. Это установлено Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы". По мнению Минэкономразвития России, режимом повышенной сменности можно считать также и эксплуатацию таких основных средств в три смены и более.

Постановление ФАС Уральского округа от 26.02.2007 N Ф09-866/07-С3 по делу N А76-7953/06 (Определением ВАС РФ от 30.07.2007 N 6729/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд поддержал налоговую инспекцию по следующим основаниям. Основные средства, по которым начислялась ускоренная амортизация, налогоплательщик использовал в две смены. Согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" сроки полезного использования по основным средствам установлены исходя из режима работы в две смены. Поэтому требования п. 7 ст. 259 НК РФ об условиях повышенной сменности не выполнены.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.12.2007 по делу N А05-3300/2007
Суд указал, что работа автомобиля в две смены (или с превышением указанного режима на один час) не свидетельствует об использовании основного средства в условиях повышенной сменности. Следовательно, применять повышающий коэффициент, установленный п. 7 ст. 259 НК РФ, в данном случае неправомерно.

Позиция 2. При двухсменном режиме специальный коэффициент применять можно

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.03.2007
Авторы отмечают, что ни в Налоговом кодексе РФ, ни в Постановлении Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 не говорится, какой режим работы признается "повышенной сменностью". Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые неясности актов налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика.

Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78 "О повышающем коэффициенте амортизации при многосменном режиме работы" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2007, N 5)
Автор не согласен с мнением Минфина России о том, что применять специальный коэффициент возможно лишь в том случае, если основные средства работают больше двух смен подряд. Он исходит из того, что в соответствии с трудовым законодательством нормальный режим работы - односменный, максимальной продолжительностью 8 часов.

1.4. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент, если основное средство используется круглосуточно (непрерывно) и такой режим использования установлен в его технической документации и (или) оно поименовано в Общероссийском классификаторе основных фондов как основное средство непрерывного производства (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)?

Ситуация актуальна в отношении основных средств, принятых на учет до 01.01.2014.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ, если основные средства используются налогоплательщиком в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации можно применять специальный коэффициент, но не выше 2. Этот коэффициент не используется в отношении основных средств первой - третьей амортизационных групп при применении нелинейного метода амортизации.
В Налоговом кодексе РФ понятие "повышенная сменность" не раскрыто.
Минэкономразвития России в Письме от 20.03.2007 N Д19-284 разъяснило, что понятие "сменность" традиционно относится к режиму работы машин и оборудования, используемых в прерывных технологических процессах, длительность которых может быть приурочена к длительности рабочей смены.
Нормальная продолжительность рабочего времени не должна превышать 40 часов в неделю (ст. 91 ТК РФ).
Сменная работа - работа в две, три или четыре смены - вводится в тех случаях, когда длительность производственного процесса превышает допустимую продолжительность ежедневной работы, а также в целях более эффективного использования оборудования, увеличения объема выпускаемой продукции или услуг (ст. 103 ТК РФ).
Возникает вопрос: можно ли применять повышающий коэффициент, если основное средство используется круглосуточно (непрерывно) и такой режим использования установлен в его технической документации и (или) оно поименовано в Общероссийском классификаторе основных фондов как основное средство непрерывного производства?
По данному вопросу существует три точки зрения.
Согласно позиции Минфина России, УФНС России по г. Москве в отношении машин и оборудования, работающих в условиях непрерывной технологии изготовления продукции, в сроках полезного использования, установленных в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), уже учтена специфика их эксплуатации. Следовательно, повышающий коэффициент по таким объектам применяться не может. Есть работа автора, в которой отмечается, что организация не вправе применять повышающий коэффициент, если основное средство используется круглосуточно и такой режим работы оборудования является нормальным согласно документам.
Есть Постановление Президиума ВАС РФ, в котором указывается, что ускоренная амортизация основных средств в связи с их эксплуатацией в режиме повышенной сменности применяется в отношении всех основных средств, кроме машин и оборудования, поименованных в разделе "Машины и оборудование" Классификатора ОК 013-94 как основные средства непрерывного производства.
Также имеются судебные акты, в которых суд признал правомерным применение повышающего коэффициента к основному средству, используемому круглосуточно, несмотря на то что данный режим эксплуатации был предусмотрен производителем. При этом суд отклонил довод налогового органа о том, что исходя именно из таких условий работы производителем определен срок использования оборудования, включенного в соответствующую амортизационную группу.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если основное средство используется круглосуточно и такой режим использования установлен в его технической документации и (или) оно поименовано в Общероссийском классификаторе основных фондов как основное средство непрерывного производства, применять повышающий коэффициент нельзя

Письмо Минфина России от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525
Финансовое ведомство со ссылкой на Письмо Минэкономразвития России от 13.01.2011 N Д13-13 разъяснило следующее: в отношении машин и оборудования, работающих в условиях непрерывной технологии изготовления продукции, сроки полезного использования, установленные в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), уже учитывают специфику их эксплуатации. Таким образом, повышающий коэффициент по этим объектам применяться не может.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минэкономразвития России от 13.01.2011 N Д13-13
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2012 N 16-15/053957@

Консультация эксперта, 2012
По мнению автора, если основное средство используется круглосуточно и такой режим работы оборудования является нормальным согласно документам, организация не вправе применять повышающий коэффициент.

Позиция 2. Если основное средство поименовано в Общероссийском классификаторе основных фондов как основное средство непрерывного производства, применять повышающий коэффициент нельзя

Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2012 N 7221/12 по делу N А40-94475/11-115-295
Суд разъяснил, что ускоренная амортизация основных средств в связи с их эксплуатацией в режиме повышенной сменности применяется во всех случаях, кроме машин и оборудования, поименованных в разделе "Машины и оборудование" Классификатора ОК 013-94 как основные средства непрерывного производства.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 18.05.2012 по делу N А40-94475/11-115-295

Позиция 3. Если основное средство используется круглосуточно и такой режим использования установлен в его технической документации, применять повышающий коэффициент можно

Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу N А40-77244/11-129-330
Суд установил, что заявитель эксплуатировал основное средство в трехсменном (круглосуточном) режиме и применял к основной норме амортизации оборудования, участвующего в процессе оказания услуг связи, специальный коэффициент 2.
Суд указал, что налогоплательщик правомерно применял повышающий коэффициент амортизации основных средств. Суд также отметил, что техническая возможность работы оборудования в круглосуточном режиме не является обстоятельством, исключающим возможность применения специального коэффициента.

Постановление ФАС Московского округа от 13.04.2012 по делу N А40-124761/10-90-699
Суд установил, что общество применяло специальный коэффициент 2 при начислении амортизации по охранной сигнализации. Согласно документации производителя сигнализация предназначена для использования в круглосуточном режиме работы. Инспекция сочла неправомерным применение повышающего коэффициента. По ее мнению, исходя из именно таких условий работы производитель определил срок использования оборудования, включенного в соответствующую амортизационную группу.
Однако суд отклонил данный довод. Суд указал, что в п. 1 ст. 259.3 НК РФ не содержится исключений в отношении основных средств, которые изначально предназначены для использования в круглосуточном режиме работы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 30.01.2012 по делу N А40-124762/10-90-697
Постановление ФАС Московского округа от 12.12.2011 по делу N А40-124759/10-127-711 (Определением ВАС РФ от 23.03.2012 N ВАС-3201/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2012 по делу N А75-786/2011
Суд указал, что налогоплательщик документально подтвердил эксплуатацию оборудования в режиме более двух смен нормальной продолжительности или в круглосуточном режиме. Это является основанием для применения коэффициента ускоренной амортизации независимо от технических характеристик данных основных средств.

1.5. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент при амортизации опасных производственных объектов, которые используются в условиях агрессивной среды (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)?

Ситуация актуальна в отношении основных средств, принятых на учет до 01.01.2014.

Как раньше (п. 7 ст. 259 НК РФ), так и сейчас (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ) в отношении амортизируемых основных средств, которые используются в условиях агрессивной среды, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений, можно ли применять этот коэффициент при амортизации опасных производственных объектов, изначально предназначенных для использования в условиях агрессивной среды.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России применение повышающего коэффициента амортизации по опасным производственным объектам гл. 25 НК РФ не предусмотрено. Подобное мнение выражено и в работе автора.
В то же время есть судебные акты и работа автора, в которых высказана противоположная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Повышающий коэффициент при амортизации опасных производственных объектов не применяется

Письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-03-05/182
Разъясняется, что применение повышающего коэффициента согласно ст. 259.3 НК РФ (абз. 2 п. 7 ст. 259 НК РФ в редакции, действовавшей до 2009 г.) правомерно, если:
- собственник оборудования использует его в режиме, не установленном соответствующей документацией производителя;
- для работы в контакте с опасной средой используется оборудование, не предназначенное для эксплуатации в подобных условиях.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 17.11.2009 N ШС-17-3/205@

Письмо Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78
Финансовое ведомство разъясняет, что гл. 25 НК РФ не предусмотрено применение повышающего коэффициента амортизации, установленного п. 7 ст. 259 НК РФ, к опасным производственным объектам.

Статья: Об учете в целях налогообложения ("Налоговый вестник", 2008, N 7)
По мнению автора, опасные производственные объекты изначально предназначены для работы в условиях агрессивной технологической среды. Поэтому налогоплательщик не вправе применять к таким основным средствам повышающий коэффициент амортизации.

Позиция 2. Повышающий коэффициент при амортизации опасных производственных объектов применяется

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.04.2013 по делу N А81-1436/2012
Суд отклонил доводы инспекции о том, что опасные производственные объекты изначально рассчитаны на работу в условиях агрессивной среды. По мнению суда, применение к указанным объектам повышающего коэффициента правомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.08.2012 по делу N А19-20915/2011
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2009 N Ф04-4795/2008(3206-А46-40) по делу N А46-11259/2007
Постановление ФАС Московского округа от 30.01.2012 по делу N А40-124762/10-90-697
Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2010 N КА-А40/10411-10 по делу N А40-169733/09-129-1345
Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2008 N КА-А40/8028-08 по делу N А40-63848/07-140-365
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2011 по делу N А65-26530/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2011 по делу N А65-20407/2010
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.04.2013 по делу N А42-7625/2011
Постановление ФАС Уральского округа от 29.01.2008 N Ф09-9474/07-С3 по делу N А76-4441/07 (Определением ВАС РФ от 03.06.2008 N 6567/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.05.2012 по делу N А19-16172/2011
Суд указал, что степень адаптированности основного средства к воздействию агрессивной технологической среды не влияет на возможность применения повышающего коэффициента (п. 7 ст. 259 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2012 по делу N А75-786/2011
Постановление ФАС Московского округа от 20.06.2012 по делу N А40-85408/11-91-378
Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2011 по делу N А40-11990/11-115-39 (Определением ВАС РФ от 27.02.2012 N ВАС-1840/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2011 N КА-А40/8652-11 по делу N А40-131255/10-140-741
Постановление ФАС Московского округа от 27.10.2010 N КА-А40/12436-10 по делу N А40-21186/10-140-177
Постановление ФАС Московского округа от 25.10.2010 N КА-А40/12458-10 по делу N А40-161291/09-115-1153
Постановление ФАС Московского округа от 07.10.2010 N КА-А40/11632-10 по делу N А40-163628/09-4-1296
Постановление ФАС Московского округа от 05.10.2010 N КА-А40/11517-10 по делу N А40-176362/09-13-1513
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2010 N КА-А40/11216-10 по делу N А40-160404/09-142-1321
Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/11150-10 по делу N А40-163626/09-127-1322
Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/11099-10 по делу N А40-161930/09-115-1169
Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2010 N КА-А40/10220-10 по делу N А40-161292/09-116-939
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2010 N КА-А40/8999-10 по делу N А40-8976/10-118-125
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2010 N КА-А40/9238-10 по делу N А40-175455/09-75-1355
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2010 N КА-А40/7726-10 по делу N А40-159431/09-108-1248
Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2010 N КА-А40/7669-10 по делу N А40-169137/09-33-1411

Постановление ФАС Московского округа от 25.04.2011 N КА-А40/3104-11 по делу N А40-103470/10-140-539
Суд отклонил довод инспекции о том, что применение специального коэффициента 2 при начислении амортизации возможно лишь в случае работы основного средства в контакте с опасной средой при условии, что оборудование не предназначено для подобной эксплуатации.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.12.2009
Автор считает, что ускоренную норму амортизации можно применить по опасному производственному объекту, даже если технической документацией предусмотрена его эксплуатация в условиях агрессивной среды. Исходя из пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ ускоренная амортизация применяться не может лишь в одном случае. Это относится к основным средствам первой - третьей амортизационных групп при использовании нелинейного метода. Других исключений эта норма не устанавливает.

1.6. Должен ли лизингополучатель представлять договор купли-продажи лизингового имущества для применения повышающего коэффициента (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)?

Как раньше (п. 7 ст. 259), так и сейчас (пп. 1 п. 2 ст. 259.3) Налоговый кодекс РФ устанавливает, что организация, амортизирующая лизинговое имущество, вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3. О том, какие документы должен подать лизингополучатель для применения повышающего коэффициента, в НК РФ не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что договор лизинга должен отвечать требованиям, установленным гражданским законодательством, в том числе требованию об обязательном заключении договора купли-продажи.
В то же время есть мнение автора, который считает, что для подтверждения повышающего коэффициента договор купли-продажи лизингового имущества лизингополучатель представлять не должен.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Необходимо представить договор купли-продажи лизингового имущества

Письмо Минфина России от 31.08.2007 N 03-03-06/1/628
Финансовое ведомство разъясняет, что в целях налогообложения прибыли для признания гражданско-правового договора договором лизинга необходимо, чтобы он отвечал всем требованиям, которые установлены гражданским законодательством, в том числе требованию об обязательном заключении договора купли-продажи.

Позиция 2. Договор купли-продажи лизингового имущества представлять не нужно

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 26.09.2007
Авторы отмечают, что договор купли-продажи имущества, передаваемого впоследствии в лизинг, заключается между продавцом и лизингодателем. Лизингополучатель стороной по договору купли-продажи не является. Соответственно, иметь данный договор он не обязан. Таким образом, лизингополучатель, учитывающий лизинговое имущество у себя на балансе и начисляющий по нему амортизацию с применением повышающего коэффициента, может подтвердить обоснованность применения данного коэффициента договором лизинга.

1.7. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент к лизинговому имуществу (первой - третьей амортизационной группы), амортизируемому линейным методом и введенному в эксплуатацию до 01.01.2009 (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)?

В редакции Налогового кодекса РФ, действовавшей до 01.01.2009 (п. 7 ст. 259), существовало ограничение: если лизинговое имущество относилось к первой - третьей амортизационной группе, то повышающий коэффициент не применялся при начислении амортизации нелинейным методом. В новом пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ указано, что по данным лизинговым объектам специальный коэффициент не применяется, при этом ограничения по методу начисления амортизации не установлено.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что повышающий коэффициент не применяется к лизинговому имуществу, относящемуся к первой - третьей амортизационной группе, независимо от даты принятия его к учету. Аналогичного мнения придерживаются некоторые авторы.
В то же время есть работы авторов, в которых говорится, что после 01.01.2009 спорное лизинговое имущество может амортизироваться с повышающим коэффициентом, т.е. в соответствии с порядком, действующим на дату ввода объекта в эксплуатацию.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Повышающий коэффициент применять нельзя

Письмо Минфина России от 17.04.2009 N 03-03-06/1/255
Финансовое ведомство разъясняет, что к основным средствам, приобретенным по договору лизинга и относящимся к первой - третьей амортизационной группе, независимо от даты их принятия к учету с 1 января 2009 г. не применяется повышающий коэффициент 3, если иное не предусмотрено п. 3 ст. 259.3 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-03-06/3/1
Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/282
Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/181
Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/179
Письмо Минфина России от 23.03.2009 N 03-03-06/1/178
Письмо Минфина России от 13.03.2009 N 03-03-06/1/138
Письмо Минфина России от 12.03.2009 N 03-03-06/1/135
Письмо Минфина России от 10.02.2009 N 03-03-06/1/44
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102330@

Письмо Минфина России от 16.04.2009 N 03-03-06/1/253
Финансовое ведомство указывает, что с 2009 г. при начислении амортизации по лизинговому имуществу, относящемуся к первой - третьей амортизационной группе, специальный коэффициент, равный 3, не применяется независимо от метода начисления амортизации, даже если до 2009 г. налогоплательщик рассчитывал амортизацию по данному имуществу с учетом этого коэффициента.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.03.2009 N 03-03-06/1/200
Письмо Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-06/1/118
Письмо Минфина России от 26.02.2009 N 03-03-06/1/94
Письмо УФНС России по г. Москве от 07.10.2009 N 16-15/104875
Письмо УФНС России по г. Москве от 07.10.2009 N 16-15/104587
Письмо УФНС России по г. Москве от 10.04.2009 N 16-15/034896.2
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2008

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.12.2008
Автор отмечает, что на данный вопрос нет однозначного ответа. С одной стороны, в пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ указано на то, что специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационной группе, но при этом в НК РФ не установлено никаких особенностей и переходных положений, следовательно, спорное лизинговое имущество с 01.01.2009 амортизируется без указанного коэффициента. С другой стороны, после 01.01.2009 такие основные средства могут амортизироваться с повышающим коэффициентом, т.е. в соответствии с порядком, действующим на дату ввода объекта в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2009 года
Статья: Что нового в применении повышающих и понижающих коэффициентов на основные средства? ("Горячая линия бухгалтера", 2009, N 4)

Позиция 2. Повышающий коэффициент применять можно

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.12.2008
Автор отмечает, что на данный вопрос нет однозначного ответа. С одной стороны, в пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ указано на то, что специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационной группе, но при этом в НК РФ не установлено никаких особенностей и переходных положений, следовательно, спорное лизинговое имущество с 01.01.2009 амортизируется без указанного коэффициента. С другой стороны, после 01.01.2009 такие основные средства могут амортизироваться с повышающим коэффициентом, т.е. в соответствии с порядком, действующим на дату ввода объекта в эксплуатацию.
Аналогичные выводы содержит:
КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2009 года
Статья: Что нового в применении повышающих и понижающих коэффициентов на основные средства? ("Горячая линия бухгалтера", 2009, N 4)

1.8. Что следует понимать под научно-технической деятельностью для целей применения повышающего коэффициента амортизации в целях налогообложения прибыли (пп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ)?

Как ранее (п. 7 ст. 259 НК РФ), так и сейчас (пп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ) в отношении амортизируемых основных средств, используемых только в научно-технической деятельности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не более 3. При этом в НК РФ не уточняется, что понимается под научно-технической деятельностью.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что специальный коэффициент не более 3 может применяться к амортизируемым основным средствам, которые используются только для осуществления научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок.
В то же время один из авторов указывает, что для применения повышающего коэффициента нужно использовать понятие "научно-техническая деятельность", приведенное в ст. 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Подробнее см. документы

Позиция 1. Под научно-технической деятельностью следует понимать научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки

Письмо Минфина России от 14.04.2008 N 03-03-06/1/282
Финансовое ведомство разъясняет, что специальный коэффициент не более 3 может применяться к амортизируемым ОС, используемым только для осуществления научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, понятие которых дано в ст. 262 НК РФ.

Позиция 2. Следует использовать определение, содержащееся в ст. 2 Федерального закона "О науке и государственной научно-технической политике"

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 30.04.2008
По мнению авторов, для применения повышающего коэффициента под научно-технической деятельностью следует понимать деятельность, направленную на получение, применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечение функционирования науки, техники и производства как единой системы (ст. 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ).

1.9. Можно ли для целей налогообложения прибыли применять повышающий коэффициент амортизации к основным средствам, используемым в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ)?

С 01.01.2014 ситуация неактуальна в отношении основных средств, используемых в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности и принятых на учет после 01.01.2014.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент (но не выше 2) в отношении основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды. При этом под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации.
До 2009 г. аналогичная норма содержалась в п. 7 ст. 259 НК РФ.
Возникает вопрос: можно ли применять повышающий коэффициент амортизации к основным средствам, используемым в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях?
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в том, что в отношении основных средств, используемых в зимнее время в условиях низких температур в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, можно применять повышающий коэффициент амортизации. Есть судебные акты, где отражена аналогичная точка зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604
Разъясняется, что в отношении амортизируемых основных средств, используемых в зимнее время в условиях низких температур в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, к основной норме амортизации можно применять специальный коэффициент, но не выше 2.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.04.2013 по делу N А81-1436/2012
Суд указал, что общество обоснованно применяло повышающий коэффициент 2 к основной норме амортизации основных средств, расположенных на территории Ямало-Ненецкого автономного округа. К такому выводу суд пришел, поскольку указанные объекты использовались в экстремальных природно-климатических условиях Крайнего Севера.

Постановление ФАС Московского округа от 21.02.2012 по делу N А40-29453/11-115-95
Суд установил, что общество использовало основные средства в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и применяло повышающий коэффициент амортизации. Инспекция пришла к выводу о неправомерности применения повышающего коэффициента, поскольку использование основных средств в данных районах не свидетельствует о наличии агрессивной природной среды.
Суд не согласился с мнением инспекции, указав, что совокупность экстремальных природно-климатических условий этих районов отличает их от иных районов и вызывает повышенный износ (старение) основных средств. Такие условия оказывают негативное воздействие на основные средства в течение всех климатических сезонов. Кроме того, повышенный износ основных средств подтвержден отчетом научно-исследовательского института. Таким образом, налогоплательщик правомерно применил повышающий коэффициент амортизации. При этом суд отклонил доводы инспекции о необходимости исследования влияния природно-климатических факторов на каждый объект основных средств, поскольку такое требование не вытекает из положений налогового законодательства.

Постановление ФАС Московского округа от 07.10.2009 N КА-А40/10196-09 по делу N А40-543/09-35-3
Суд установил, что все основные средства, по которым общество применило специальный коэффициент к норме амортизации, используются в условиях Крайнего Севера.
Применение ускоренной амортизации суд признал правомерным. Наличие повышенного износа основных средств, используемых для работы в экстремальных природно-климатических условиях Крайнего Севера и приравненных к нему местностей, предусмотрено Сборником сметных норм на геологоразведочные работы ССН-92 (утв. Приказом МПР России от 21.03.2000 N 81), Инструкцией по проведению комплексного технического освидетельствования изотермических резервуаров РД 03-410-01 (утв. Постановлением Госгортехнадзора России от 20.07.2001 N 32).
При этом суд отклонил довод инспекции о необходимости закрепления в учетной политике перечня основных средств, в отношении которых применяется специальный коэффициент.

1.10. Каким образом налогоплательщик может подтвердить правомерность применения для целей налогообложения прибыли повышающего коэффициента (не выше 2) к норме амортизации при эксплуатации основных средств в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности (ст. 259.3 НК РФ)?

Ситуация актуальна в отношении основных средств, принятых на учет до 01.01.2014.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ при использовании основных средств в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности налогоплательщик может применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2.
В соответствии с этой же нормой под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.
До 2009 г. применение повышающего коэффициента (не выше 2) к норме амортизации при эксплуатации основных средств в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности регулировалось п. 7 ст. 259 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ не содержит перечня документов, необходимых для подтверждения правомерности использования повышающего коэффициента.
Возникает вопрос: каким образом налогоплательщик может подтвердить правомерность применения повышающего коэффициента к норме амортизации при эксплуатации ОС в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности?
Согласно позиции, выраженной ФНС России, налогоплательщик в этом случае должен проверить все основания для использования соответствующего коэффициента. Наличие или отсутствие агрессивной среды или контакта с такой средой может быть подтверждено любым из следующих документов:
- опросы технологов и других специалистов;
- свидетельства о регистрации в государственном реестре опасных производственных объектов;
- карты учета объектов в государственном реестре опасных производственных объектов;
- договоры на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации экологически опасных производственных объектов.
Есть судебные акты, согласно которым для подтверждения нахождения ОС в условиях агрессивной среды в целях применения повышающего коэффициента к норме амортизации налогоплательщик помимо указанных документов может представить также иные документы:
- лицензии на осуществление соответствующей деятельности;
- расшифровки расчета ускоренной амортизации;
- документы внутреннего трудового распорядка;
- экспертные заключения;
- и т.д.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 01.07.2013 N ЕД-4-3/11772@
ФНС России разъясняет, что эксплуатация основных средств и нахождение их в агрессивной среде или в контакте с пожароопасной средой могут подтверждаться любыми доказательствами, содержащими указание на существенные условия эксплуатации ОС. Таким доказательством может служить паспорт объекта, техническое описание и др.
В Письме отмечается, что, если налогоплательщик заявляет нахождение в контакте со средой, которая может служить причиной аварийной ситуации, необходимо установить, о какой именно среде идет речь. Если производственный объект зарегистрирован в госреестре опасных производственных объектов, то данные о видах ОПО должны содержаться у налогоплательщика в Картах учета объектов, в разд. 2 "Признаки опасности объектов". Проверить наличие контакта ОС с установленной агрессивной средой позволяет согласование с налогоплательщиком плана расположения объектов, отмеченных как спорные, и окружающих их предметов с указанием агрессивной среды между ними. Кроме того, такую проверку можно осуществить с привлечением эксперта.
В рассматриваемом Письме приведены судебные акты, в которых в качестве доказательств использовались следующие документы:
- свидетельства о регистрации в государственном реестре опасных производственных объектов;
- договоры на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации экологически опасных производственных объектов;
- карты учета объектов в государственном реестре опасных производственных объектов.
ФНС России разъясняет, что любые из указанных документов, а также опросы технологов и других специалистов могут использоваться инспекцией для обоснования своей позиции в отношении наличия или отсутствия агрессивной среды или контакта с такой средой.

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.04.2013 по делу N А12-13353/2012
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения коэффициента ускоренной амортизации в связи с эксплуатацией основных средств в условиях повышенной сменности, представив приказы об утверждении графиков работы (графики смен) сотрудников. Контакт с агрессивной технологической средой подтверждается лицензией на эксплуатацию опасных производственных объектов, договором о страховании ответственности организаций, эксплуатирующих такие объекты.

Постановление ФАС Московского округа от 06.11.2012 по делу N А40-12872/12-75-62
Суд учел, что технологический процесс обеспечивается использованием различного оборудования (радиостанции, оргтехника, системы видеонаблюдения, измерительные приборы, кондиционеры, сигнализации и прочее). Указанное оборудование в комплексе подвержено влиянию опасности пожара и (или) взрыва.
Суд указал, что контакт оборудования с агрессивной технологической средой подтверждается свидетельствами о регистрации опасных производственных объектов в государственном реестре ОПО, картами учета объектов в упомянутом реестре, лицензиями на определенные виды деятельности, договорами обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты. Соответственно, применение коэффициента 2 при амортизации данного оборудования правомерно.

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2012 по делу N А65-30918/2011
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной среды, представив лицензии на осуществление определенных видов деятельности. Таким образом, в отношении таких основных средств подлежит применению повышенный коэффициент к норме амортизации.

Постановление ФАС Поволжского округа от 13.12.2011 по делу N А65-26530/2010
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил факты эксплуатации объекта ОС в условиях агрессивной среды и правомерность применения повышающего коэффициента.
Отнесение спорных объектов к опасным (либо находящимся в непосредственном контакте с ними) подтверждается схемой получения технического углерода, выпиской из распоряжения исполнительного директора, а также свидетельствами о регистрации опасных производственных объектов. Кроме того, спорные основные средства обладают статусом взрывоопасных и химически опасных объектов, которые эксплуатируются на основании лицензий.
Суд отметил, что ссылки на технические паспорта, приведенные инспекцией в оспариваемом решении, подтверждают эксплуатацию оборудования в условиях агрессивной среды.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.11.2011 по делу N А81-133/2011
Суд установил, что совокупностью представленных налогоплательщиком документов подтверждается эксплуатация оборудования в режиме более двух смен нормальной продолжительности или в круглосуточном режиме, что является основанием для применения налогоплательщиком коэффициента ускоренной амортизации.
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил факт работы в условиях повышенной сменности, наличие агрессивной среды и опасных производственных объектов, указав на имеющийся внутренний документ организации: приказ управляющего о применении повышающего коэффициента. Также налогоплательщик представил технические паспорта, табели рабочего времени, договоры на оказание услуг по текущему ремонту основных средств.
При этом суд отметил, что составление распорядительного документа руководителя организации о применении специального коэффициента в отношении конкретных основных средств Налоговым кодексом РФ и иными законодательными актами не предусмотрено.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2011 N Ф03-2558/2011 по делу N А73-12291/2010 (Определением ВАС РФ от 16.02.2012 N ВАС-14341/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения повышающего коэффициента к норме амортизации, представив свидетельства о государственной регистрации ОПО, выписку из государственного реестра ОПО, приказы о применении повышающих коэффициентов в отношении основных средств, работающих в условиях агрессивной среды и повышенной сменности, приказы об учетной политике организации, договоры обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО.
Суд пришел к выводу, что представленные документы подтверждают факт повышенного износа основных средств в условиях агрессивной среды и обосновывают правомерность применения повышающего коэффициента.

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2011 по делу N А65-20407/2010
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил факт использования оборудования в условиях агрессивной среды и обосновал правомерность применения повышающего коэффициента, предъявив экспертные заключения научно-исследовательских институтов, в которых среда использования спорных объектов ОС определялась как агрессивная. Кроме того, налогоплательщик представил свидетельства о регистрации ОС в государственном реестре ОПО, а также технологическую схему разработки месторождения нефти, на котором использовались указанные основные средства.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.07.2011 N Ф03-2566/2011 по делу N А59-3598/2010
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил наличие агрессивной среды, представив заключение научно-исследовательского института, согласно которому регион, где осуществлялась деятельность налогоплательщика, относится к местностям с экстремальными природно-климатическими условиями.

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 N КА-А40/1148-11 по делу N А40-45162/10-127-210
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной среды, представив свидетельства о их регистрации в государственном реестре ОПО, а также лицензии на осуществление определенных видов деятельности.
Суд также отметил, что налогоплательщик в обоснование потенциальной аварийности ОС представил соответствующее письмо органов МЧС России, а также подтвердил факт несения расходов на обеспечение промышленной безопасности.

Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 N КА-А40/17003-10 по делу N А40-169926/09-115-1286
Суд указал, что в подтверждение контакта основных средств с взрыво-, пожароопасной, токсичной, иной агрессивной технологической средой в целях применения повышающего коэффициента к норме амортизации налогоплательщик представил свидетельства о регистрации в государственном регистре опасных производственных объектов, договоры на страхование ответственности за причинение вреда в связи с использованием ОС, карты их учета в государственном реестре ОПО.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2010 N КА-А40/15488-10 по делу N А40-171536/09-20-1308
Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2010 N КА-А40/9238-10 по делу N А40-175455/09-75-1355

Постановление ФАС Московского округа от 25.10.2010 N КА-А40/12458-10 по делу N А40-161291/09-115-1153
Суд установил, что для подтверждения применения повышающего коэффициента налогоплательщик представил лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности, свидетельство о регистрации ОПО, карты учета объектов в госреестре ОПО, расшифровку расчета ускоренной амортизации по основным средствам, используемым для работы в условиях агрессивной технологической среды и повышенной сменности, договоры обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, инвентарные карточки спорных основных средств.
Суд отметил, что налоговым законодательством не предусмотрен перечень документов, обязательных для подтверждения правомерности применения коэффициента ускоренной амортизации. Требования о представлении дополнительных документов инспекцией не выставлялись. Исходя из этого, суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик документально подтвердил право на применение коэффициента 2.

Постановление ФАС Московского округа от 05.10.2010 N КА-А40/11517-10 по делу N А40-176362/09-13-1513
Суд указал, что в подтверждение факта нахождения основных средств в контакте с взрыво- и пожароопасной средой налогоплательщик представил свидетельство о регистрации объектов в государственном реестре ОПО, карту учета объектов в данном реестре, лицензии на осуществление определенных видов деятельности, договоры обязательного страхования ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, инвентарные карточки основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2010 N КА-А40/10820-10 по делу N А40-10072/10-118-142

Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/11150-10 по делу N А40-163626/09-127-1322
Суд отклонил доводы инспекции о необходимости в целях подтверждения правомерности применения повышающего коэффициента к норме амортизации представить техническую документацию, заключение специалиста и технологические документы.
Налогоплательщик подтвердил правомерность применения коэффициента, представив лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности, свидетельство о регистрации опасных производственных объектов, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, договор обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, и дополнительное соглашение к нему, документы, подтверждающие факты наличия условий эксплуатации основных средств в режиме многосменности, а также документы, подтверждающие место нахождения и соотнесение ОС.
Суд отметил, что законодательно установленный перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение коэффициента ускоренной амортизации, отсутствует. Поэтому факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной технологической среды может подтверждаться любыми доказательствами, обосновывающими данные обстоятельства.

Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А40/11099-10 по делу N А40-161930/09-115-1169
Суд установил, что налогоплательщик представил свидетельство о регистрации ОПО, лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, договор обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, с приложениями, договор страхования гражданской ответственности эксплуатирующих организаций и собственников гидротехнических сооружений с приложением полиса.
Изучив представленные документы, суд пришел к выводу о подтверждении налогоплательщиком права на применение повышенного коэффициента ускоренной амортизации.
Суд отметил, что законодательно установленный перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение коэффициента ускоренной амортизации, отсутствует. Поэтому факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной технологической среды может подтверждаться любыми доказательствами, обосновывающими данные обстоятельства.

Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2010 N КА-А40/11081-10 по делу N А40-21879/10-99-96
Суд установил, что для подтверждения возможности применения повышающего коэффициента налогоплательщик представил, в частности, лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности, свидетельство о регистрации ОПО, карты учета объектов в госреестре ОПО, расшифровку расчета ускоренной амортизации основных средств, документы, подтверждающие наличие условий эксплуатации ОС в режиме повышенной сменности, инвентарные карточки спорных ОС.
Суд отметил, что, поскольку налоговым законодательством не предусмотрен перечень документов, которые должны быть в обязательном порядке представлены в налоговый орган в целях подтверждения правомерности применения коэффициента ускоренной амортизации, налогоплательщик подтвердил правомерность применения упомянутого коэффициента.

Постановление ФАС Московского округа от 22.09.2010 N КА-А40/10860-10 по делу N А40-175517/09-35-1332
По мнению инспекции, для подтверждения правомерности применения коэффициента ускоренной амортизации налогоплательщик должен представить техническую документацию, заключение специалиста, технологические документы.
Суд установил, что в подтверждение правомерности применения упомянутого коэффициента налогоплательщик представил реестр начисления амортизации по основным средствам, находящимся в контакте с агрессивной средой и работающим в режиме повышенной сменности, свидетельство о регистрации ОПО, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, лицензии на осуществление определенных видов деятельности. Для подтверждения работы в условиях повышенной сменности налогоплательщик представил: выписки из коллективного договора, таблицу учета рабочего времени лиц, работающих в многосменном режиме, графики работы цехов в условиях повышенной сменности. На основании представленных доказательств суд пришел к выводу, что налогоплательщик подтвердил факт эксплуатации основных средств в агрессивной среде и в режиме повышенной сменности. Таким образом, повышающий коэффициент был применен правомерно.
Суд отметил, что законодательно установленный перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение коэффициента ускоренной амортизации, отсутствует. Поэтому факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной технологической среды может подтверждаться любыми доказательствами, обосновывающими данные обстоятельства.

Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2010 N КА-А40/10910-10 по делу N А40-176360/09-13-1515
По мнению инспекции, для подтверждения правомерности применения коэффициента ускоренной амортизации необходимо представлять техническую документацию, заключение специалиста, технологические документы.
Суд установил, что в подтверждение правомерности применения упомянутого коэффициента налогоплательщик представил лицензии на осуществление определенного вида деятельности, свидетельство о регистрации ОПО, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, договор обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, и дополнительное соглашение к нему, расшифровку расчета амортизации по основным средствам, находящимся в контакте с агрессивной средой и эксплуатируемым в режиме повышенной сменности. В доказательство применения режима многосменности налогоплательщик представил следующие документы: коллективный договор с приложением, таблицу учета рабочего времени.
Суд пришел к выводу, что представленные документы подтверждают правомерность применения налогоплательщиком коэффициента ускоренной амортизации.
Суд отметил, что законодательно установленный перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение коэффициента ускоренной амортизации, отсутствует. Поэтому факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной технологической среды может подтверждаться любыми доказательствами, обосновывающими данные обстоятельства.

Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2010 N КА-А40/10411-10 по делу N А40-169733/09-129-1345
Суд отклонил довод инспекции о том, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают правомерность применения повышающего коэффициента, поскольку налоговое законодательство не содержит перечня соответствующих документов.
Налогоплательщик представил: расшифровки основных средств, находящихся в контакте с агрессивной средой и работающих в режиме повышенной сменности; расшифровки расчета амортизации основных средств; копии лицензий; договоры страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты; свидетельства о регистрации опасных производственных объектов; карты учета объектов в государственном реестре ОПО.
Также налогоплательщик представил таблицу учета рабочего времени, копии приказов об утверждении графиков сменности, графики сменности.

Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2010 N КА-А40/10823-10 по делу N А40-162842/09-4-1287
Суд установил, что для подтверждения возможности применения повышающего коэффициента налогоплательщик представил лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности, свидетельство о регистрации опасных производственных объектов, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, расшифровку расчета ускоренной амортизации основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной технологической среды и повышенной сменности, документы, подтверждающие факты наличия условий эксплуатации основных средств в режиме повышенной сменности, инвентарные карточки спорных основных средств.
Суд отметил, что налоговым законодательством не предусмотрен перечень документов, которые должны быть в обязательном порядке представлены в налоговый орган для подтверждения правомерности применения коэффициента ускоренной амортизации, требования о представлении дополнительных документов инспекцией не выставлялись, и пришел к выводу о документальном подтверждении права на применение коэффициента 2.

Постановление ФАС Московского округа от 17.09.2010 N КА-А40/10816-10 по делу N А40-175280/09-35-1355
Суд указал, что нахождение основных средств в контакте с агрессивной средой подтверждается свидетельством о регистрации опасных производственных объектов, расшифровкой расчета сумм амортизации ("Реестр начисления амортизации по ОС, находящимся в контакте с агрессивной средой и работающим в режиме повышенной сменности"), картами учета объектов в государственном реестре ОПО, лицензиями на ведение определенных видов деятельности, договорами страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО. Для подтверждения работы в условиях повышенной сменности налогоплательщиком на проверку представлены: выписки из коллективного договора, таблица учета рабочего времени по цехам и производствам, работающим в многосменном режиме, графики работы цехов в условиях повышенной сменности.
Суд отметил, что законодательно установленный перечень документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение коэффициента ускоренной амортизации, отсутствует. Поэтому факт эксплуатации основных средств в условиях агрессивной технологической среды может подтверждаться любыми доказательствами, обосновывающими данные обстоятельства.

Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2010 N КА-А40/10220-10 по делу N А40-161292/09-116-939
Суд указал, что свидетельство о государственной регистрации опасного производственного объекта и карты учета объектов в государственном реестре опасных производственных объектов содержат исчерпывающую информацию о контакте с определенным видом агрессивной технологической среды основных средств, эксплуатируемых на данных опасных производственных объектах.
Кроме того, суд отметил наличие лицензий и договоров обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, полисов и приложений с перечнем ОПО. Эксплуатация объектов в режиме повышенной сменности подтверждается правилами внутреннего трудового распорядка для работников.

Постановление ФАС Московского округа от 22.07.2010 N КА-А40/7669-10 по делу N А40-169137/09-33-1411
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения повышающего коэффициента, представив свидетельство регистрации ОПО, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, лицензии, договоры страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, расшифровки расчета ускоренной амортизации ОС, используемых для работы в условиях агрессивной среды и повышенной сменности.
В связи с отсутствием законодательно установленного перечня документов, необходимых для подтверждения права налогоплательщика на применение коэффициента ускоренной амортизации, доказательствами факта эксплуатации основных средств в условиях агрессивной технологической среды могут быть любые документы, свидетельствующие о действительности данных обстоятельств.

Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2010 N КА-А40/7726-10 по делу N А40-159431/09-108-1248
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения повышающего коэффициента, представив свидетельство о регистрации объектов в государственном реестре ОПО, лицензии на осуществление определенных видов деятельности, договоры обязательного страхования ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, инвентарные карточки, инвентаризационные описи, расшифровку расчета амортизации, карты учета объектов в государственном реестре ОПО.
Суд также отметил, что эксплуатация спорных объектов основных средств в режиме повышенной сменности подтверждается графиками работ.

Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2010 N КА-А40/7234-10 по делу N А40-106951/09-115-638
Суд указал, что налогоплательщик подтвердил правомерность применения повышающего коэффициента, представив доказательства использования объектов основных средств, эксплуатируемых в условиях агрессивной среды: свидетельства о регистрации в государственном реестре ОПО, договоры на страхование ответственности за причинение вреда при эксплуатации ОПО (с приложениями и перечнем застрахованных объектов), лицензии на право эксплуатации ОПО, карты учета объектов в государственном реестре ОПО.

Постановление ФАС Московского округа от 01.07.2010 N КА-А40/6436-10 по делу N А40-161877/09-129-1246
Суд указал, что в целях подтверждения правомерности применения повышающего коэффициента налогоплательщик представил свидетельство о регистрации ОПО, карты учета объектов в государственном реестре ОПО, лицензии на осуществление определенной деятельности, договор обязательного страхования гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих ОПО, договор страхования гражданской ответственности эксплуатирующих организаций и собственников гидротехнических сооружений, инвентарные карточки основных средств, таблицу сопоставления цехов и подразделений.
Кроме того, суд установил, что для подтверждения использования ОС в многосменном режиме налогоплательщик представил графики работы сотрудников, расшифровки расчета амортизации.

УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ (ПО СТ. 260 НК РФ)

1. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА РЕМОНТ ИМУЩЕСТВА, НАХОДЯЩЕГОСЯ В ОПЕРАТИВНОМ УПРАВЛЕНИИ

1.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт имущества, находящегося у налогоплательщика на праве оперативного управления (п. 1 ст. 260 НК РФ)?

Налоговый кодекс не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что для учета расходов на ремонт не обязательно, чтобы имущество находилось у налогоплательщика на праве собственности. Поэтому при налогообложении прибыли можно учесть и затраты на ремонт имущества, находящегося у организации на праве оперативного управления.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Центрального округа от 06.07.2005 N А23-3594/04А-5-308
Суд указал, что законодатель не связывает признание расходов на ремонт с наличием у налогоплательщика права собственности на основные средства. Поэтому расходы налогоплательщика на ремонт основных средств, находящихся у него в оперативном управлении, признаются для целей налогообложения так же, как и расходы на ремонт основных средств, которые находятся в собственности налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Центрального округа от 26.01.2005 N А23-4024/03А-14-375

2. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА РЕМОНТ ИМУЩЕСТВА ПРИ НАЛИЧИИ ВИНОВНОГО ЛИЦА

2.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на восстановление автомобиля, поврежденного в результате ДТП, если они не взыскиваются с виновного лица (п. 1 ст. 260 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых сделан вывод, что в соответствии со ст. 260 НК РФ признание расходов на ремонт не зависит от наличия лица, с которого эти расходы можно взыскать. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.2009 по делу N А53-6877/2008-С5-37
Суд не согласился с мнением налоговой инспекции о том, что организация не могла учесть в расходах стоимость восстановительного ремонта автомобиля, поврежденного в результате ДТП, поскольку установлен виновник аварии, с которого должны быть взысканы данные расходы. Суд указал, что в п. 1 ст. 260 НК РФ нет ограничений по включению в налоговую базу расходов на ремонт основных средств.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 07.07.2008 N Ф09-4771/08-С3 по делу N А76-23428/07 (Определением ВАС РФ от 06.11.2008 N 14389/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 31.07.2007 N Ф09-6029/07-С3 (Определением ВАС РФ от 30.11.2007 N 15839/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Уральского округа от 07.03.2007 N Ф09-1374/07-С3
Суд указал, что каких-либо ограничений по включению в состав налоговой базы расходов на ремонт основных средств в зависимости от вида имущества, причин, повлекших ремонт, или правового положения лица, его осуществившего, ст. 260 НК РФ не содержит.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

3. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА РЕМОНТ ОБЪЕКТОВ ВНЕШНЕГО БЛАГОУСТРОЙСТВА

3.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт объектов внешнего благоустройства (п. 1 ст. 260 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы на ремонт объектов внешнего благоустройства можно учесть в составе прочих расходов, если данные объекты созданы в соответствии с требованиями нормативных правовых актов. Есть судебный акт, подтверждающий данную позицию.
Другие авторы придерживаются противоположной позиции: данные расходы налогоплательщики учитывать не вправе.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются, если объекты внешнего благоустройства созданы в соответствии с требованиями нормативных правовых актов

Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-03-06/1/203
Финансовое ведомство разъяснило, что расходы на ремонт и техническое обслуживание объектов внешнего благоустройства, созданных в соответствии с требованиями нормативных правовых актов, организации могут учитывать в составе прочих расходов на основании ст. 260 НК РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 23.08.2007 N Ф09-6737/07-С2 по делу N А07-19885/06
Суд указал, что ремонт объектов внешнего благоустройства осуществлялся в соответствии с требованиями санитарных норм по проекту, согласованному с территориальным управлением по охране окружающей природной среды. Поэтому затраты на проведение данных работ правомерно признаны в качестве расходов.

Позиция 2. Расходы не учитываются

Статья: Благоустройство территории ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 16)
Автор полагает, что раз расходы на создание объектов внешнего благоустройства не признаются для целей исчисления базы по налогу на прибыль, то и производимые впоследствии расходы на ремонт и обновление объектов внешнего благоустройства также не учитываются.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Благоустройство территории: особенности налогообложения ("Российский налоговый курьер", 2004, N 19)

4. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА РЕМОНТ АРЕНДОВАННОГО ИМУЩЕСТВА

4.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт арендованного помещения до заключения (госрегистрации) договора аренды (п. 2 ст. 260 НК РФ)? >>>
4.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт имущества, полученного по договору лизинга (п. 2 ст. 260 НК РФ)? >>>
4.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль в расходах затраты на ремонт основного средства, которое арендовано у физического лица, не имеющего статуса индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 260, ст. 264 НК РФ)? >>>
4.4. Учитываются ли для целей налога на прибыль в расходах затраты на ремонт основного средства, арендованного у индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 260, ст. 264 НК РФ)? >>>
4.5. Можно ли для целей налога на прибыль учесть в расходах возмещение арендодателю затрат на проведение ремонта (ст. 260 НК РФ)? >>>
4.6. Может ли арендатор учесть для целей налога на прибыль в расходах компенсацию затрат арендодателя на ремонт арендуемого имущества, осуществленный до фактической передачи такого объекта арендатору (п. 1 ст. 260 НК РФ)? >>>

4.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт арендованного помещения до заключения (госрегистрации) договора аренды (п. 2 ст. 260 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ распространяет правила об учете расходов на ремонт основных средств и на арендатора, если договор не предусматривает возмещения арендодателем расходов на ремонт (п. 2 ст. 260). О том, можно ли учесть такие затраты до того, как договор был заключен (или зарегистрирован), Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, из которых следует, что расходы на ремонт арендованного основного средства можно учитывать и в том случае, если договор аренды еще не зарегистрирован или же вообще не был заключен.
В то же время автор считает, что до момента заключения договора расходы на ремонт арендованного основного средства не учитываются, так как лицо, производящее ремонт, формально не является арендатором.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учитываются

Постановление ФАС Московского округа от 18.04.2011 N КА-А40/3277-11 по делу N А40-93116/10-13-423
Суд указал, что общество обоснованно включило в состав расходов затраты на ремонт помещения, основной договор аренды по которому не заключен. Обязанность провести ремонт была предусмотрена предварительным договором аренды.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.08.2005 N Ф08-3567/2005-1437А по делу N А53-5163/2005-С6-38
Суд отменил решение налоговой инспекции, не признающее расходы на ремонт арендованного помещения, которые произведены до госрегистрации договора. Он указал, что имущество реально использовалось налогоплательщиком в период проведения ремонта, а договор в дальнейшем был зарегистрирован.

Позиция 2. Расходы не учитываются

Статья: "Предварительные" расходы на аренду ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 7)
Автор отмечает, что до заключения договора аренды, зарегистрированного в установленном порядке, организация не будет являться арендатором помещения. Поэтому нормы об учете расходов на ремонт арендованного помещения в рассматриваемой ситуации не могут применяться.

4.2. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт имущества, полученного по договору лизинга (п. 2 ст. 260 НК РФ)?

Налоговый кодекс распространяет правила об учете расходов на ремонт основных средств и на арендатора, если договор не предусматривает возмещения арендодателем расходов на ремонт (п. 2 ст. 260). Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений, надо ли применять эти положения в отношении лизинга.
Официальная позиция Минфина России и УФНС России по г. Москве заключается в том, что расходы на ремонт имущества, принятого в лизинг, учитываются на основании п. 2 ст. 260 НК РФ. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-03-06/2/70
Финансовое ведомство отмечает, что согласно ст. 260 НК РФ расходы арендатора на ремонт основных средств, полученных в аренду, признаются прочими расходами, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено. Данное положение может применяться и в отношении имущества, полученного по договору финансовой аренды (лизинга).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.07.2005 N 03-03-04/2/21
Статья: Лизинг как форма финансирования инвестиционной деятельности организаций ("Аудиторские ведомости", 2006, N 12)
Статья: Международный лизинг автомобиля: в чем преимущества ("Российский налоговый курьер", 2005, N 8)

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.12.2005 N 20-12/94463 "Об учете в целях налогообложения прибыли расходов по техническому обслуживанию, капитальному и текущему ремонту предмета лизинга"
В документе указано, что, если расходы лизингополучателя по поддержанию основных средств, полученных по договору лизинга, в рабочем состоянии удовлетворяют критериям признания расходов, установленным ст. 252 НК РФ, и по договору лизинга указанные расходы не возложены на лизингодателя, они могут быть учтены лизингополучателем для целей налогообложения прибыли.

4.3. Учитываются ли для целей налога на прибыль в расходах затраты на ремонт основного средства, которое арендовано у физического лица, не имеющего статуса индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 260, ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором аренды (соглашением) возмещение указанных затрат арендодателем не предусмотрено.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России затраты на ремонт основных средств, которые арендованы у физических лиц, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Подобное мнение выражено в судебном акте и работе автора.
В то же время есть судебный акт, который содержит противоположные выводы.
При этом один из авторов указывает, что затраты на ремонт можно учесть только в том случае, если арендодатель - физическое лицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на ремонт ОС, арендованного у физического лица, учесть можно

Письмо Минфина России от 13.12.2010 N 03-03-06/1/773
По мнению финансового ведомства, затраты на ремонт арендованного у физического лица имущества признаются расходом на основании ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.07.2009 N 03-03-06/1/470
Письмо Минфина России от 19.12.2005 N 03-03-04/1/429
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Поволжского округа от 08.08.2013 по делу N А65-24102/2012
Налоговый орган отказал в признании расходов в виде затрат на ремонт нежилого помещения, арендованного у физического лица, которое не ведет в нем предпринимательскую деятельность. Суд установил, что расходы документально подтверждены и направлены на достижение экономического эффекта - в результате проведенных работ были созданы условия для использования помещения в качестве офиса. Суд отметил, что в соответствии с положениями ст. 260 НК РФ затраты, связанные с ремонтом основных средств, можно единовременно относить к расходам. Следовательно, при исчислении налога на прибыль затраты на ремонт учтены правомерно.

Позиция 2. Затраты на ремонт ОС, арендованного у физического лица, учесть нельзя

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2007 N Ф04-483/2007(31447-А67-40) по делу N А67-1230/05
Суд указал, что основное средство, принадлежащее на праве собственности физическому лицу, не относится к категории амортизируемого имущества. Поэтому арендатор не вправе учитывать расходы на ремонт, даже если они соответствуют критериям ст. 252 НК РФ.

Книга: Налог на прибыль в вопросах и ответах (Аврова И.А.) ("Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2005)
По мнению автора, затраты на ремонт ОС, арендованного у физического лица, признаются только в том случае, если это физлицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя, который начисляет амортизацию, а следовательно, соблюдает требования ст. 260 НК РФ.

4.4. Учитываются ли для целей налога на прибыль в расходах затраты на ремонт основного средства, арендованного у индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 260, ст. 264 НК РФ)?

Согласно ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором аренды (соглашением) возмещение указанных затрат арендодателем не предусмотрено.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции затраты на ремонт арендованного имущества включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Подобное мнение выражено в судебном акте и работах авторов.
Ранее финансовое ведомство придерживалось противоположной точки зрения: затраты на ремонт ОС, арендуемых у индивидуальных предпринимателей, не учитываются в расходах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на ремонт основного средства, арендованного у индивидуального предпринимателя, учесть можно

Письмо Минфина России от 01.02.2011 N 03-03-06/1/51
Разъясняется, что затраты на ремонт основных средств, арендованных у индивидуального предпринимателя, которые последний не компенсирует, организация-арендатор учитывает в составе прочих расходов (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Письмо Минфина России от 19.12.2005 N 03-03-04/1/429
Финансовое ведомство отмечает, что затраты на ремонт ОС, арендованных у индивидуальных предпринимателей, учитываются у арендатора в соответствии со ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2006

Постановление ФАС Уральского округа от 28.12.2010 N Ф09-10981/10-С3 по делу N А07-19961/2009
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел затраты на ремонт основных средств, арендованных у индивидуального предпринимателя, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 24.09.2008
Автор указывает, что перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, является открытым. Поэтому при наличии подтверждающих документов арендатор нежилого помещения, принадлежащего индивидуальному предпринимателю, учитывает расходы на ремонт на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 2. Затраты на ремонт основного средства, арендованного у индивидуального предпринимателя, учесть нельзя

Письмо Минфина России от 12.08.2008 N 03-03-06/1/462
Финансовое ведомство разъясняет, что основные средства, принадлежащие индивидуальным предпринимателям, не относятся к амортизируемому имуществу. Поэтому затраты на ремонт таких ОС не признаются в расходах для целей налога на прибыль.

4.5. Можно ли учесть для целей налога на прибыль в расходах возмещение арендодателю затрат на проведение ремонта (ст. 260 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 260 НК РФ арендатор вправе учесть затраты на ремонт амортизируемых основных средств, если арендодатель не возмещает ему данные расходы. При этом Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений о возможности учета затрат на ремонт, возмещаемых арендодателю.
По этому вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что возмещение арендодателю затрат на ремонт не учитывается в расходах арендатора.
В то же время есть работа автора, в которой сделан противоположный вывод.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Возмещение не учитывается в расходах

Письмо Минфина России от 10.06.2009 N 03-03-06/2/114
Разъясняется, что арендатор не вправе учесть в расходах возмещение сметной стоимости ремонта, проведенного арендодателем.

Позиция 2. Возмещение учитывается в расходах

Статья: Налоговое информбюро от 14.08.2009 ("Главная книга", 2009, N 16)
По мнению автора, компенсация стоимости ремонта является возмещением ущерба от эксплуатации арендованного имущества. И если такое возмещение нельзя признать по ст. 260 НК РФ, то оно учитывается по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом автор советует избегать в договоре подобных формулировок и предлагает следующие варианты:
проведение текущего ремонта возлагается на арендатора, однако ремонтные работы для него может выполнять арендодатель с последующей оплатой по отдельному договору. В таком случае арендатор учтет их стоимость в расходах на основании п. 2 ст. 260 НК РФ;
затраты на периодический текущий ремонт могут быть включены в арендную плату с возложением обязанности на арендодателя проводить любой ремонт, что решит вопрос возмещения его стоимости.

4.6. Может ли арендатор учесть для целей налога на прибыль в расходах компенсацию затрат арендодателя на ремонт арендуемого имущества, осуществленный до фактической передачи такого объекта арендатору (п. 1 ст. 260 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Эти правила применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение последним указанных расходов не предусмотрено.
Возникает вопрос: может ли арендатор учесть в расходах возмещение арендодателю затрат на ремонт арендуемого имущества, осуществленный до фактической передачи такого объекта арендатору?
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.02.2014 N 12604/13 отмечается, что осуществленный арендодателем и возмещаемый арендатором ремонт воздушных судов, произведенный до их передачи арендатору, может расцениваться в качестве выполненного в интересах последнего как лица, заинтересованного в их дальнейшей эксплуатации. Поскольку арендатор доказал использование воздушных судов в производственной деятельности, Президиум ВАС РФ пришел к выводу о том, что он мог учесть в расходах оплату ремонта арендованных вертолетов до их фактического получения.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 18.02.2014 N 12604/13 по делу N А75-9013/2012
Президиум ВАС РФ рассмотрел ситуацию, когда арендатор учел в расходах компенсацию арендодателю стоимости ремонта, направленного на восстановление арендуемого имущества (вертолетов), в периоде, предшествующем его фактической передаче арендатору. Отменяя акты нижестоящих судов, согласно которым арендатор может учесть затраты на ремонт арендованных основных средств при наличии у него этого имущества, Президиум ВАС РФ указал следующее.
В Налоговом кодексе РФ не установлен порядок учета возмещаемых арендатором арендодателю затрат на ремонт основных средств, в связи с чем применяются иные нормы гл. 25 НК РФ. Статья 252 НК РФ требует наличия объективной связи понесенных расходов с направленностью деятельности на получение прибыли.
Налогоплательщик представил доказательства использования вертолетов в производственной деятельности арендатора. Восстановление воздушных судов до состояния, в котором они пригодны для эксплуатации, осуществляется в интересах арендатора, заинтересованного в их дальнейшей эксплуатации. Поскольку указанные затраты имеют целью производственные интересы арендатора, основания для их исключения из состава расходов отсутствуют.
Примечание. Президиум ВАС РФ признал за арендатором право учесть расходы пропорционально остатку летного ресурса воздушных судов, поскольку до момента их передачи арендатору арендодатель использовал их в своих целях. Следовательно, в подобных ситуациях арендаторам необходимо исходить из того, что доказать обоснованность расходов удастся лишь в части - за вычетом сумм, приходящихся на период использования имущества арендодателем.

5. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА РЕМОНТ БЕЗВОЗМЕЗДНО ПОЛУЧЕННОГО ИМУЩЕСТВА

5.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт имущества, полученного в безвозмездное пользование (п. 2 ст. 260 НК РФ)?

Налоговый кодекс не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что расходы на ремонт имущества, полученного в безвозмездное пользование, учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.12.2006 по делу N А11-464/2006-К2-22/135
Суд указал следующее: в п. п. 1 и 2 ст. 260 НК РФ установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы. При этом данное положение применяется в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено. Это же положение, по мнению суда, распространяется на расходы ссудополучателя по ремонту амортизируемых основных средств, полученных в безвозмездное пользование.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.07.2007 N А33-8475/06-Ф02-4023/07 по делу N А33-8475/06 (Определением ВАС РФ от 30.10.2007 N 13936/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что НК РФ не содержит запрета на учет расходов по ремонту зданий, полученных по договору безвозмездного пользования, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Формулировка п. 2 ст. 260 НК РФ не исключает его применение в отношении расходов ссудополучателя на ремонт основных средств.

Консультация эксперта, 2007
Автор считает, что налогоплательщик может признать расходы на ремонт имущества, полученного в безвозмездное пользование. Данный вывод он обосновывает через аналогию с нормами ГК РФ, в соответствии с которыми к договору ссуды (безвозмездного пользования) применяются правила, предусмотренные для договора аренды. А расходы на ремонт арендованного имущества можно учесть на основании п. 2 ст. 260 НК РФ.

Статья: Ремонт безвозмездно полученного имущества ("Учет. Налоги. Право", 2005, N 41)
По мнению автора, положения п. 2 ст. 260 НК РФ распространяются и на ссуду.

6. СООТНОШЕНИЕ С РЕЗЕРВОМ

6.1. Может ли организация, создавшая резерв под предстоящие расходы на ремонт основных средств, одновременно учитывать для целей налога на прибыль расходы на текущий ремонт имущества, в отношении которых резерв не создавался (п. 3 ст. 260 НК РФ)?

Налоговым кодексом РФ (ст. 324) установлено, что, если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. Если же сумма фактических затрат на ремонт ОС в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва, остаток включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.
В Налоговом кодексе РФ не разъясняется, может ли налогоплательщик, создавший резерв под предстоящие расходы на ремонт ОС, одновременно учитывать расходы на текущий ремонт имущества, в отношении которых он не создавал резерва.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что налогоплательщик, создавший резерв, обязан относить за его счет любые расходы на ремонт основных средств. Поэтому одновременно учитывать и расходы по созданию резерва, и текущие расходы на ремонт иных ОС нельзя. Такого подхода придерживаются суды, в том числе Президиум ВАС РФ, и некоторые авторы.
В то же время есть судебные акты, в которых указывается, что Налоговым кодексом РФ не запрещено одновременно с расходами по формированию резервов учитывать затраты на ремонт иных основных средств (под которые резерв не создается).

Подробнее см. документы

Позиция 1. Все расходы должны списываться за счет резерва

Письмо Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/588
Финансовое ведомство разъясняет, что налогоплательщик не может одновременно создавать в целях налогообложения резерв под предстоящие ремонты для особо сложных видов основных средств и списывать затраты по ремонту в составе прочих расходов по остальным видам основных средств.

Постановление Президиума ВАС РФ от 05.04.2005 N 14184/04
Суд отметил, что в случае создания налогоплательщиком резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. По мнению суда, НК РФ установил различный порядок учета расходов по ремонту основных средств для целей налогообложения: уменьшение налоговой базы на сумму фактических затрат на ремонт основных средств без создания резерва предстоящих расходов или уменьшение налоговой базы путем отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. При этом Кодексом не предусмотрено создание резервов в зависимости от видов ремонта основных средств. Это означает, что при создании налогоплательщиком резерва на ремонт основных средств он не может включать фактические затраты на ремонт по итогам отчетных периодов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.12.2005 N А78-5322/04-С2-8/463-Ф02-6450/05-С1
Постановление ФАС Уральского округа от 15.01.2007 N Ф09-11792/06-С3 по делу N А50-8995/06
Консультация эксперта, 2006
Статья: Создаем резерв на ремонт основных средств ("Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2006, N 4)
Статья: Сложный ремонт: резерв не в пользу компаний? ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 30)
Статья: Резерв на ремонт основных средств ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8)
Статья: Резерв на будущий ремонт ("Практическая бухгалтерия", 2005, N 12)
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

Позиция 2. Списание части расходов в порядке ст. 260 НК РФ допускается

Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 по делу N А65-6806/2011
Суд указал, что резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств был создан для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта. Следовательно, данные средства нельзя использовать для текущего ремонта других объектов ОС. Суд отклонил довод налогового органа о том, что расходы по текущему ремонту ОС налогоплательщик должен был производить исключительно за счет резерва.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.12.2005 N Ф08-5638/2005-2231А
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ допускает включение по итогам отчетного (налогового) периода в состав расходов как расходы на ремонт основных средств, так и отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, фактически понесенных в одном отчетном (налоговом) периоде.

7. УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ
НА РЕМОНТ ЗАСТРАХОВАННОГО ИМУЩЕСТВА

7.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт застрахованного имущества, если понесенные затраты превышают сумму страхового возмещения (ст. 260 НК РФ)? >>>
7.2. В каком размере организация-арендодатель может учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт застрахованного автомобиля, переданного в аренду (п. 1 ст. 260 НК РФ)? >>>

7.1. Можно ли учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт застрахованного имущества, если понесенные затраты превышают сумму страхового возмещения (ст. 260 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ налогоплательщик может учесть расходы на ремонт основных средств в размере фактических затрат.
Есть судебный акт, согласно которому затраты на ремонт основного средства должны учитываться в размере фактически понесенных расходов. Имеются работы авторов, подтверждающие данную позицию.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Уральского округа от 07.07.2008 N Ф09-4771/08-С3 по делу N А76-23428/07 (Определением ВАС РФ от 06.11.2008 N 14389/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отклонил довод инспекции о том, что в расходах можно учесть затраты на ремонт автомобиля лишь в пределах страхового возмещения. По мнению налогового органа, расходы на ремонт, понесенные сверх страховой выплаты, должны быть взысканы с виновника ДТП и учтены в составе доходов. Суд пришел к выводу о том, что затраты на ремонт являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Следовательно, на основании пп. 2 п. 1 ст. 253, п. 1 ст. 260 НК РФ налогоплательщик вправе учесть затраты на ремонт в размере фактически произведенных расходов.

Консультация эксперта, 2014
Автор указал, что на основании пп. 2 п. 1 ст. 253, п. п. 1, 2 ст. 260, п. 5 ст. 272 НК РФ налогоплательщик учитывает в составе расходов полную стоимость ремонта в соответствии с договором и актом выполненных работ. При этом сумма страхового возмещения, перечисленная страховщиком исполнителю ремонтных работ, отражается в доходах.

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что организация может учесть затраты на ремонт автомобиля в размере, превышающем страховое возмещение. Ведь размер таких расходов не должен ставиться в зависимость от того, застраховано основное средство или нет.

Консультация эксперта, 2010
Автор отметил, что п. 1 ст. 260 НК РФ не содержит никаких дополнительных условий, в зависимость от которых можно поставить величину принимаемых к учету расходов. Следовательно, расходы на ремонт пострадавшего в результате ДТП автотранспортного средства учитываются в размере фактически понесенных затрат.

Консультация эксперта, 2009
По мнению автора, в гл. 25 НК РФ, и в частности в ст. ст. 260 и 272 НК РФ, нет норм, указывающих на то, что к расходам относятся только затраты на ремонт в размере полученного страхового возмещения. Если пострадавший в аварии автомобиль включен в состав амортизируемого имущества и используется в деятельности, направленной на получение дохода, то расходы на его ремонт учитываются в сумме фактических затрат.

Консультация эксперта, 2007
Автор не согласился с позицией налоговых органов, согласно которой расходы на ремонт можно учесть при налогообложении только в пределах полученного страхового возмещения. Автор отмечает, что гл. 25 НК РФ не связывает величину признаваемых расходов ни с причиной проведения ремонта, ни с размером полученного страхового возмещения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

7.2. В каком размере организация-арендодатель может учесть для целей налога на прибыль расходы на ремонт застрахованного автомобиля, переданного в аренду (п. 1 ст. 260 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ налогоплательщик может учесть расходы на ремонт основных средств в размере фактических затрат.
Согласно разъяснениям УФНС России по г. Москве расходы на ремонт застрахованного автомобиля учитываются в размере, который не превышает сумму полученного страхового возмещения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

По вопросу учета расходов на ремонт застрахованного имущества, превышающих сумму страхового возмещения, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Письмо УФНС России по г. Москве от 21.03.2007 N 19-11/25344
Финансовое ведомство разъяснило, что, в случае если работы по ремонту автомобиля, принадлежащего организации-арендодателю, связаны с причинением вреда в результате ДТП, включение в расходы затрат на ремонт возможно только в части расходов, покрываемых за счет сумм страхового возмещения.

НАЛОГОВАЯ БАЗА, УБЫТКИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ (ПО СТ. 274 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 274 НК РФ	

1. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПРОПОРЦИЙ ПРИ РАСЧЕТЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

1.1. За какой период нужно брать показатели доходов для определения пропорций при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
1.2. Как определить пропорции при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, если необходимость в этом возникла не с начала календарного года (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
1.3. Какие показатели ("доходы минус расходы" или только "доходы") нужно использовать многопрофильным организациям при определении пропорций в целях расчета налоговой базы по налогу на прибыль (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
1.4. Можно ли при расчете налоговой базы по налогу на прибыль определять пропорцию в общем доходе по всем видам деятельности, а не по конкретной деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>

1.1. За какой период нужно брать показатели доходов для определения пропорций при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ расходы, которые невозможно разделить по видам деятельности, определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. При этом не указано, за какой период времени следует брать показатели дохода.
По данному вопросу есть четыре точки зрения.
Первая позиция заключается в том, что распределение сумм общих расходов между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц. Эта позиция находит подтверждение в письмах Минфина, ФНС, а также работах авторов.
Согласно второй точке зрения распределение общих расходов между различными видами деятельности должно осуществляться за соответствующий отчетный период. Мнение подтверждается Письмом ФНС России.
Третья позиция заключается в том, что доход, пропорционально которому распределяются общие расходы, рассчитывается за отчетный (налоговый) период нарастающим итогом с начала года. Она подтверждается письмами Минфина России и авторскими консультациями.
Четвертая точка зрения такова: налогоплательщик вправе устанавливать период самостоятельно, отразив его в учетной политике. Этот подход подтверждается Письмом Минфина России, а также судебным решением и авторской консультацией.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Надо брать показатели дохода за месяц

Письмо Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279
Финансовое ведомство отмечает, что при распределении общих расходов между различными видами деятельности показатели выручки следует брать за месяц. При этом в целях исчисления налога на прибыль суммы расходов, исчисленные по итогам месяца, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 23.01.2007 N САЭ-6-02/31@ "О направлении Письма Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279" (вместе с Письмом Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279)
Консультация эксперта, 2007
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 16.02.2007

Письмо ФНС России от 07.07.2005 N 02-1-08/133@ "О порядке распределения расходов"
ФНС России сделала вывод, согласно которому налогоплательщики, перешедшие на ежемесячное исчисление авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, должны распределять общие расходы между различными видами деятельности, исходя из показателей выручки (дохода) и расходов, определенных за соответствующий месяц.

Статья: Распределение расходов между видами деятельности ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 10)
Автор считает, что при распределении общих расходов по видам деятельности большинство организаций пользуются специальными программами, в которых реализован механизм распределения расходов за месяц. Использование данного метода, по мнению автора, выгодно налогоплательщикам, однако возможны споры с налоговыми органами.

Позиция 2. Надо использовать показатели дохода за каждый отчетный период

Письмо ФНС России от 07.07.2005 N 02-1-08/133@ "О порядке распределения расходов"
Налоговое ведомство отмечает, что распределение расходов между различными видами деятельности осуществляется исходя из показателей выручки (дохода) и расходов, определенных за соответствующий квартал (месяц - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли).

Позиция 3. Надо использовать показатели дохода за отчетный (налоговый) период, рассчитанные нарастающим итогом с начала года

Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/1/224
Финансовое ведомство разъясняет, что налогоплательщик, применяющий как общий, так и специальные режимы налогообложения (ЕНВД, УСН), должен распределять расходы между видами деятельности по отчетным периодам нарастающим итогом с начала года. При этом доход, пропорционально которому осуществляется такое распределение расходов, также исчисляется нарастающим итогом с начала года.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.01.2006 N 03-11-04/3/5
Письмо Минфина России от 16.09.2005 N 03-03-04/1/206
Письмо Минфина России от 25.08.2005 N 03-11-04/3/65
Письмо Минфина России от 28.04.2004 N 04-03-1/59 "О распределении общехозяйственных расходов"
Практическое пособие по налогу на прибыль
Статья: Общий режим и ЕНВД: распределение расходов и уплата налогов ("Налоговый учет для бухгалтера", 2007, N 2)
Статья: Налоговые последствия продажи объектов основных средств при ЕНВД ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 20)
Статья: Предприятие совмещает традиционное налогообложение и уплату ЕНВД: рекомендации по раздельному учету ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 15)
Статья: Реклама на транспортных средствах ("Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Статья: Разделяй... и спи спокойно ("Новая бухгалтерия", 2006, N 5)
Статья: Раздельный учет при совмещении режимов ("Главбух". Приложение "Учет в медицине", 2006, N 2)
Статья: Новости от 06.04.2006 ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 3-4)
Статья: Раздельный учет расходов при совмещении общего режима налогообложения и уплаты ЕНВД ("Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4)
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2006

Статья: Иногда выбросить выгоднее, чем продать ("Малая бухгалтерия", 2006, N 3)
Автор отмечает, что раз расходы для целей налогообложения прибыли должны учитываться нарастающим итогом с начала года, то распределять их между видами деятельности (ЕНВД и общим режимом) организация должна в течение всего года. При этом не будет иметь значения, осуществляется деятельность регулярно или она носит разовый характер. В течение всего года организации придется рассчитывать (и пересчитывать) налоговую базу по налогу на прибыль и сдавать в ИФНС декларацию по налогу на прибыль.

Позиция 4. Налогоплательщик может сам определить период

Письмо Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431
Финансовое ведомство отмечает, что метод распределения общих расходов по уплате коммунальных услуг, сумм амортизации зданий и арендной платы между деятельностью, облагаемой налогом на прибыль организаций, и деятельностью, облагаемой ЕНВД, налогоплательщик вправе определить самостоятельно, отразив его в учетной политике.

Письмо УФНС России по Московской области от 21.07.2005 N 22-19-и/0129 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности"
УФНС России по Московской области сделало вывод, согласно которому распределению между видами деятельности, в частности, подлежат: общехозяйственные расходы; расходы на продажу; уплаченный поставщикам налог на добавленную стоимость с целью определения суммы налога, подлежащей вычету; стоимость имущества с целью определения налоговой базы по налогу на имущество организаций. При этом порядок ведения раздельного учета в настоящее время не регламентирован и утверждается в учетной политике предприятия в целях налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по Московской области от 10.12.2004 N 04-23/27956 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход"

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2006 N Ф04-8258/2006(29252-А45-7) по делу N А45-12396/06-12/396
Суд указал, что, поскольку НК РФ не закреплен единый порядок расчета пропорций, налогоплательщик вправе избрать и закрепить соответствующим приказом свою методику отнесения общих расходов по видам деятельности и это не будет противоречить положениям ст. 274 НК РФ.

Практическое пособие по ЕНВД
Авторы согласны с позицией контролирующих органов, согласно которой налогоплательщик вправе установить порядок ведения раздельного учета самостоятельно.

Статья: Раздельный учет при совмещении режимов ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 2)
Автор отметил, что выбор способа распределения расходов остается за налогоплательщиком. Поэтому фирма может закрепить в учетной политике такой период распределения расходов, как месяц, два месяца, квартал и т.д.

1.2. Как определить пропорции при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, если необходимость в этом возникла не с начала календарного года (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 7 ст. 274 НК РФ при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом в п. 9 данной статьи указано, что расходы организаций, если их невозможно разделить, определяются пропорционально доле доходов от деятельности, относящейся к специальному режиму налогообложения, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что распределение сумм общих расходов между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц.
При этом ранее Минфин России высказывал мнение, согласно которому общие расходы распределяются между видами деятельности по отчетным (налоговым) периодам нарастающим итогом с начала года. По этой причине доходы также должны были исчисляться с начала года нарастающим итогом, причем то обстоятельство, что начало налогового периода может не совпадать с началом календарного года, значения не имеет.
Также имеется Письмо ФНС России и авторская консультация, в которых указано, что определение пропорций должно производиться исходя из доходов за квартал.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Определять пропорции нужно исходя из доходов за соответствующий месяц

Письмо Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279
Финансовое ведомство отмечает, что при распределении общих расходов между различными видами деятельности показатели выручки следует брать за месяц. При этом в целях исчисления налога на прибыль суммы расходов, исчисленные по итогам месяца, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 23.01.2007 N САЭ-6-02/31@ "О направлении Письма Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279" (вместе с Письмом Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279)

Письмо ФНС России от 07.07.2005 N 02-1-08/133@ "О порядке распределения расходов"
ФНС России сделала вывод, согласно которому налогоплательщики, перешедшие на ежемесячное исчисление авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, должны распределять общие расходы между различными видами деятельности, исходя из показателей выручки (дохода) и расходов, определенных за соответствующий месяц.

Позиция 2. Определять пропорции нужно исходя из доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала календарного года

Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/1/224
Финансовое ведомство отмечает, что налогоплательщику, осуществляющему деятельность, облагаемую как в общем, так и в специальном порядке (ЕНВД), необходимо распределять расходы между видами деятельности по отчетным периодам нарастающим итогом с начала года. При этом доход, пропорционально которому осуществляется такое распределение расходов, также исчисляется нарастающим итогом с начала года.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.08.2005 N 03-11-04/3/65
Письмо Минфина России от 28.04.2004 N 04-03-1/59 "О распределении общехозяйственных расходов"

Письмо Минфина России от 17.02.2006 N 03-11-05/48
Финансовое ведомство разъясняет, что, если необходимость определения пропорций появилась лишь в декабре, рассчитывать их все равно необходимо исходя из показателей доходов по видам деятельности в целом за год.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

Позиция 3. Определять пропорции нужно исходя из доходов за квартал

Письмо ФНС России от 07.07.2005 N 02-1-08/133@ "О порядке распределения расходов"
Налоговое ведомство отмечает, что распределение расходов между различными видами деятельности осуществляется исходя из показателей выручки (дохода) и расходов, определенных за соответствующий квартал (месяц - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли).

Консультация эксперта, 2006
Автор считает, что если организация начинает осуществлять два вида деятельности, подпадающие под разные режимы налогообложения, не с начала календарного года, то распределять общие расходы нужно нарастающим итогом начиная с начала соответствующего квартала (а не с начала года). В противном случае размер расходов, принимаемых в уменьшение доходов при исчислении налога на прибыль, окажется неправомерно завышенным.

1.3. Какие показатели ("доходы минус расходы" или только "доходы") нужно использовать многопрофильным организациям при определении пропорций в целях расчета налоговой базы по налогу на прибыль (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ расходы организаций, осуществляющих деятельность, облагаемую как в общем, так и в специальном порядке, в случае невозможности их отнесения к конкретной деятельности определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к специальному режиму налогообложения, в общем доходе по всем видам деятельности.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции общие расходы, не относящиеся к конкретным видам деятельности, распределяются пропорционально исходя из показателей выручки (дохода) и расходов.
В то же время имеются более ранние письма Минфина России, в которых указано, что пропорциональное распределение таких расходов должно осуществляться только из показателей дохода. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такой подход. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Распределение расходов из показателей выручки (дохода) и расхода

Письмо Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279
Финансовое ведомство отмечает, что распределение сумм общих расходов между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 23.01.2007 N САЭ-6-02/31@ "О направлении Письма Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279" (вместе с Письмом Минфина России от 14.12.2006 N 03-11-02/279)

Письмо ФНС России от 07.07.2005 N 02-1-08/133@ "О порядке распределения расходов"
Налоговое ведомство отмечает, что расходы между различными видами деятельности распределяются исходя из показателей выручки (дохода) и расходов, определенных за соответствующий налоговый период.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 28.12.2004 N 02-5-11/178@ "О порядке распределения расходов"

Позиция 2. Распределение расходов из показателей доходов

Письмо Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/430
Финансовое ведомство отмечает, что многопрофильные организации при отнесении общих расходов к определенным видам деятельности должны использовать показатели дохода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.12.2005 N 03-11-02/76
Постановление ФАС Уральского округа от 21.12.2006 N Ф09-11309/06-С7 по делу N А76-9493/06 (Определением ВАС РФ от 29.03.2007 N 3357/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Статья: Предприятие совмещает традиционное налогообложение и уплату ЕНВД: рекомендации по раздельному учету ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 15)
Интервью: Исчисление налога на прибыль организаций: горячая линия ("Российский налоговый курьер", 2006, N 20)
Статья: Учет временных разниц при совмещении общего режима налогообложения и ЕНВД ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 34)
Интервью: Единый налог на вмененный доход ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 29)
Статья: Распределение расходов между видами деятельности ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 10)

Письмо Минфина России от 16.09.2005 N 03-03-04/1/206
Финансовое ведомство сделало следующий вывод: величина расходов, относящихся к деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, определяется пропорционально доле доходов от этого вида деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности, который включает в себя доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2006 по делу N А26-10035/2005-25
Суд указал, что в п. 9 ст. 274 НК РФ законодатель использовал именно термин "доходы", а не "база по налогу на прибыль". Оговорка о том, что доходы учитываются с учетом расходов, также отсутствует.

Статья: Особенности осуществления нескольких видов деятельности ("Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Автор разъясняет, что распределение общих расходов исходя не из выручки, а из доходов, уменьшенных на расходы, противоречит НК РФ и увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль для организаций, дополнительно уплачивающих налог на игорный бизнес.

1.4. Можно ли при расчете налоговой базы по налогу на прибыль определять пропорцию в общем доходе по всем видам деятельности, а не по конкретной деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ налогоплательщики, одновременно осуществляющие деятельность, облагаемую ЕНВД и в общем порядке, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом общие расходы определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, в которых указывается, что требование инспекции распределять общие расходы пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, не в общем доходе организации по всем видам деятельности, а в доходе по отдельным видам деятельности является неправомерным.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Уральского округа от 17.04.2006 N Ф09-1976/06-С2 по делу N А30-2405/05
Суд указал, что организация, производящая товары и реализующая их через свои магазины (общий режим налогообложения), а также реализующая в данных магазинах покупные товары (ЕНВД), вправе определять пропорции в общем доходе по всем осуществляемым видам деятельности, а не только по доходам от деятельности магазинов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 03.05.2005 N Ф09-1261/05-АК

2. РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, ОБЛАГАЕМОЙ ЕНВД, В ЦЕЛЯХ ОПРЕДЕЛЕНИЯ
НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Может ли налогоплательщик, уплачивающий также ЕНВД, в целях налогообложения прибыли самостоятельно выбрать метод отнесения общих расходов по видам деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
2.2. Может ли налогоплательщик, уплачивающий также ЕНВД, в целях налогообложения прибыли распределять общие расходы на содержание помещения пропорционально отведенной для каждой деятельности площади (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
2.3. Должна ли организация, уплачивающая только ЕНВД, платить налог на прибыль с банковских процентов (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
2.4. Должна ли организация, уплачивающая только ЕНВД, платить налог на прибыль с сумм страхового возмещения (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>

2.1. Может ли налогоплательщик, уплачивающий также ЕНВД, в целях налогообложения прибыли самостоятельно выбрать метод отнесения общих расходов по видам деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ налогоплательщики, одновременно осуществляющие деятельность, облагаемую как в общем, так и в специальном порядке, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом порядок ведения такого учета в НК РФ не установлен.
Официальная позиция заключается в том, что методы отнесения общих расходов по уплате коммунальных услуг, сумм амортизации зданий и арендной платы к конкретной деятельности налогоплательщик вправе устанавливать самостоятельно, отразив их в учетной политике.
Имеются судебные решения и авторские консультации, в которых выражена аналогичная позиция.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431
Финансовое ведомство отмечает, что метод распределения общих расходов по уплате коммунальных услуг, сумм амортизации зданий и арендной платы между деятельностью, облагаемой налогом на прибыль организаций, и деятельностью, облагаемой единым налогом на вмененный доход, налогоплательщик вправе определить самостоятельно, отразив его в учетной политике.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Письмо УФНС России по Московской области от 21.07.2005 N 22-19-и/0129 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности"
УФНС России по Московской области сделало вывод, согласно которому распределению между видами деятельности, в частности, подлежат: общехозяйственные расходы; расходы на продажу; уплаченный поставщикам налог на добавленную стоимость с целью определения суммы налога, подлежащей вычету; стоимость имущества с целью определения налоговой базы по налогу на имущество организаций. При этом порядок ведения раздельного учета в настоящее время не регламентирован и утверждается в учетной политике предприятия в целях налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по Московской области от 10.12.2004 N 04-23/27956 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход"

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.07.2011 по делу N А42-5489/2010
Суд указал, что законодательством о налогах и сборах не определен порядок ведения раздельного учета и под ним можно понимать любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике организации, которая позволяет достоверно определить необходимые показатели.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2006 N Ф04-8258/2006(29252-А45-7) по делу N А45-12396/06-12/396
Суд указал, что, поскольку НК РФ не закреплен единый порядок расчета пропорций, налогоплательщик вправе избрать и закрепить соответствующим приказом свою методику отнесения общих расходов по видам деятельности и это не будет противоречить положениям ст. 274 НК РФ.

Практическое пособие по ЕНВД
Авторы полностью согласны с позицией контролирующих органов, согласно которой налогоплательщик вправе установить порядок ведения раздельного учета самостоятельно.

Статья: Раздельный учет при совмещении режимов ("Главбух". Приложение "Учет в торговле", 2006, N 2)
Автор отметил, что выбор способа распределения расходов остается за налогоплательщиком. Поэтому фирма может закрепить в учетной политике такой период распределения расходов, как месяц, два месяца, квартал и т.д.

2.2. Может ли налогоплательщик, уплачивающий также ЕНВД, в целях налогообложения прибыли распределять общие расходы на содержание помещения пропорционально отведенной для каждой деятельности площади (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ налогоплательщики, одновременно осуществляющие деятельность, облагаемую в различном порядке, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по этой деятельности. При этом порядок ведения такого учета НК РФ не установлен.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что методы отнесения общих расходов по уплате коммунальных услуг, сумм амортизации зданий и арендной платы к конкретной деятельности налогоплательщик вправе устанавливать самостоятельно, отразив их в учетной политике. Поэтому определение пропорций исходя из размера площади помещений не противоречит действующему законодательству. Есть судебное решение и работа автора, подтверждающие данный подход.
В то же время имеется пример судебного решения и консультация эксперта, в которых сделан вывод о том, что при отнесении общих расходов к видам деятельности следует исходить только из полученных доходов, поскольку иных методов в НК РФ не предусмотрено.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Общие расходы можно распределять пропорционально площади

Письмо Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431
Финансовое ведомство отмечает, что методы отнесения общих расходов по уплате коммунальных услуг, сумм амортизации зданий и арендной платы к конкретной деятельности налогоплательщик вправе устанавливать самостоятельно, отразив их в учетной политике. Поэтому определение пропорций исходя из размера площади помещений не противоречит действующему законодательству.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/430 "Как распределять расходы при "смешанной" системе налогообложения" и Письму Минфина России от 04.10.2006 N 03-11-04/3/431 "Распределение расходов при "смешанной" системе налогообложения в рамках учетной политики фирмы" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 22)

Постановление ФАС Поволжского округа от 02.10.2008 по делу N А72-362/08-12/10
Суд указал, что налогоплательщик привел примеры двух допустимых способов распределения затрат: 1) пропорционально энергоемкости оборудования; 2) пропорционально занимаемым площадям.

Позиция 2. Общие расходы нельзя распределять пропорционально площади

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.04.2005 N Ф04-1566/2005(9766-А27-37)
Суд указал, что распределение расходов предприятия между разными видами деятельности исходя из торговой площади является ошибочным. Учитывая, что методики распределения расходов по разным критериям не установлены, правомерным является распределение расходов пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности.

Консультация эксперта, 2006
Автор сделал вывод, согласно которому НК РФ предусматривает только один способ отнесения общих расходов к различным видам деятельности - исходя из полученной прибыли. Право на применение иного способа налогоплательщику не предоставлено.

2.3. Должна ли организация, уплачивающая только ЕНВД, платить налог на прибыль с банковских процентов (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов налогоплательщика суммы, относящиеся к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме Минфина России, заключается в том, что если организация осуществляет деятельность, облагаемую исключительно ЕНВД, и полученные суммы относятся к этой деятельности, то налоговая база по прибыли не возникает.
В то же время ФНС России в своем Письме делает вывод о том, что полученные проценты не относятся к деятельности, облагаемой ЕНВД, следовательно, указанные суммы подлежат включению в налоговую базу по прибыли. Автор поддерживает данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Банковские проценты не включаются в базу по прибыли

Письмо Минфина России от 27.11.2006 N 03-11-04/3/506
Финансовое ведомство отмечает, что если налогоплательщик осуществляет деятельность, облагаемую только ЕНВД, и полученные доходы в виде процентов по договорам банковского вклада (депозита и т.п.) относятся к этой деятельности, то налоговая база по прибыли не возникает.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2003

Позиция 2. Банковские проценты включаются в базу по прибыли

Письмо ФНС России от 24.03.2011 N КЕ-4-3/4649@
Разъясняется, что проценты нельзя рассматривать как доход от осуществления деятельности, переведенной на ЕНВД. Следовательно, указанный внереализационный доход включается в базу по налогу на прибыль на основании данных раздельного учета.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2004

2.4. Должна ли организация, уплачивающая только ЕНВД, платить налог на прибыль с сумм страхового возмещения (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов налогоплательщика суммы, относящиеся к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход.
Официальная позиция заключается в том, что если организация осуществляет деятельность, облагаемую исключительно ЕНВД, и полученное страховое возмещение связано с этой деятельностью, то налоговая база по налогу на прибыль не возникает. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 01.12.2006 N 03-11-04/3/520
Финансовое ведомство отмечает, что если организация, осуществляющая деятельность, облагаемую ЕНВД, получает страховое возмещение, которое связано с данной деятельностью, то такие доходы нельзя признать доходами от иного вида предпринимательской деятельности. Следовательно, организация в данном случае не должна исчислять налог на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Письмо УФНС России по Московской области от 25.12.2006 N 22-19-И/0593 "Об учете расходов на страхование автогражданской ответственности и добровольное страхование автотранспорта при использовании УСН и уплате ЕНВД"
УФНС России по Московской области отмечает, что получение страховой выплаты в счет возмещения ущерба, причиненного автомобилю, который используется организацией в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, нельзя признать доходом от иного вида предпринимательской деятельности, если иные виды деятельности организация не осуществляет. Следовательно, факт получения сумм возмещения ущерба по договору ОСАГО или автокаско (перечисленных как на расчетный счет налогоплательщика, так и на счет автосервиса страховой компании, минуя счет налогоплательщика) не может служить основанием для применения ООО иных режимов налогообложения.

3. РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ ПРИ ИГОРНОМ БИЗНЕСЕ В ЦЕЛЯХ
ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Надо ли платить налог на прибыль с доходов, полученных организатором игорного заведения от реализации игровых автоматов (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>
3.2. Надо ли платить налог на прибыль с курсовой разницы, возникшей у организации игорного бизнеса по полученным от учредителя заемным средствам (п. 9 ст. 274 НК РФ)? >>>

3.1. Надо ли платить налог на прибыль с доходов, полученных организатором игорного заведения от реализации игровых автоматов (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщика доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу.
Согласно официальной позиции указанная деятельность не относится к игорному бизнесу. Следовательно, такие доходы увеличивают налоговую базу. При этом налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость игрового автомата, определенную в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ. Такого же мнения придерживаются и некоторые авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 19.08.2005 N 03-03-04/1/175
Финансовое ведомство отмечает, что реализация игрового автомата не является деятельностью, относящейся к игорному бизнесу (определение игорного бизнеса содержится в ст. 364 НК РФ). Следовательно, доходы от такой реализации должны облагаться налогом на прибыль в общем порядке.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России 30.03.2005 N 03-03-01-02/96
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.08.2005 N 20-08/56874 "Об учете убытков от реализации амортизируемого имущества организацией игорного бизнеса при исчислении налога на прибыль"
Статья: Игровой автомат: бухгалтерский учет и особенности налогообложения ("Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1)
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005

3.2. Надо ли платить налог на прибыль с курсовой разницы, возникшей у организации игорного бизнеса по полученным от учредителя заемным средствам (п. 9 ст. 274 НК РФ)?

В соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщика доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что если указанные доходы полностью относятся к игорному бизнесу, то налоговая база не увеличивается. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 08.09.2005 N 20-12/64161
Разъяснено, что, если курсовая разница полностью относится к игорному бизнесу, налоговая база по прибыли не увеличивается. В противном случае указанные доходы облагаются в общем порядке, так как гл. 25 НК РФ не содержит механизма распределения внереализационных доходов по видам деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

4. КОРРЕКТИРОВКА НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Должна ли налоговая инспекция уменьшить базу по налогу на прибыль при доначислении иных налогов в ходе выездной проверки (ст. 247, пп. 1 п. 1 ст. 264, ст. 274 НК РФ)? >>>
4.2. Должна ли налоговая инспекция, отказывая в признании затрат в составе определенного вида расходов в целях налогообложения прибыли, проверять возможность их учета по иным основаниям (ст. ст. 252, 274 НК РФ)? >>>
4.3. Должна ли налоговая инспекция при доначислении доходов в целях налогообложения прибыли учитывать понесенные расходы (ст. ст. 252, 274 НК РФ)? >>>

4.1. Должна ли налоговая инспекция уменьшить базу по налогу на прибыль при доначислении иных налогов в ходе выездной проверки (ст. 247, пп. 1 п. 1 ст. 264, ст. 274 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу существует две точки зрения.
Есть судебные акты, в том числе Определения Верховного Суда РФ (одно из которых приведено в Обзоре судебной практики Верховного Суда РФ N 1 (2017), а также в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@, другое - в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России от 17.04.2017 N СА-4-7/7288@), Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым инспекция должна уменьшить налоговую базу по прибыли на сумму налогов, доначисленных в ходе выездной проверки. ФНС России поддерживает эту точку зрения.
В то же время есть судебный акт, из которого следует, что инспекция не обязана учитывать в расходах по налогу на прибыль доначисленный в ходе выездной проверки ЕСН, в данном случае обществу необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль.
См. дополнительно обзор "ФНС обобщила практику судов по выездным проверкам".

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоговая инспекция должна пересчитать налоговую базу по налогу на прибыль при доначислении иных налогов в ходе выездной проверки

Определение Верховного Суда РФ от 26.01.2017 N 305-КГ16-13478 по делу N А40-159258/2015 (приведено в п. 11 Обзора правовых позиций, направленного Письмом ФНС России от 17.04.2017 N СА-4-7/7288@)
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ указала, что инспекция обязана учесть произведенные в ходе выездной проверки начисления по соответствующим налогам в составе расходов при условии, что правильность исчисления налога на прибыль входила в предмет проверки.
Данный вывод согласуется с позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09 и Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.11.2016 N 305-КГ16-10138.

Определение Верховного Суда РФ от 30.11.2016 по делу N 305-КГ16-10138, А40-126568/2015 (приведено в п. 32 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 1 (2017) и в п. 32 Обзора правовых позиций, направленного Письмом ФНС России от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@)
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ указала, что термин "начисленный налог" в Налоговом кодексе РФ не определен. Однако из Постановления Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09, а также из п. 3 ст. 40, ст. 105.18, п. 2 ст. 105.23 НК РФ следует, что доначисленным является налог, предложенный к уплате по результатам проверки.
По смыслу ст. 89 НК РФ после завершения выездной проверки инспекция должна обладать всей информацией по проверенному периоду, включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам. Следовательно, доначислив по результатам проверки НДПИ, инспекция в силу пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ обязана уменьшить базу по налогу на прибыль на доначисленную сумму НДПИ, если налог на прибыль входил в предмет этой проверки.

Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09 по делу N А29-5718/2008
Президиум ВАС РФ, отправляя дело на новое рассмотрение, указал, что налоговый орган, доначислив ЕСН, был обязан уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на эту сумму. Основанием являются пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Письмо ФНС России от 07.06.2018 N СА-4-7/11051@
Из п. 2 Письма следует: налоговые органы должны уменьшать базу по налогу на прибыль на сумму налогов, доначисленных по результатам выездной проверки. При этом налоговый орган должен иметь возможность определить действительные налоговые обязательства по налогу на прибыль.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.08.2018 N Ф04-3583/2018 по делу N А81-2002/2017
Суд указал, что в силу пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ инспекция обязана включить суммы начисленных в ходе проверки налогов в состав расходов по налогу на прибыль, если правильность его исчисления входила в предмет проверки.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.05.2018 N Ф04-1610/2018 по делу N А81-1443/2017
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.08.2018 N Ф09-4593/18 по делу N А60-55305/2017

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.07.2016 N Ф05-8959/2016 по делу N А40-143307/2015
Суд указал, что размер начисленных по результатам проверки сумм налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам проверяемого периода, поэтому инспекция в силу положений пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272, ст. 315 НК РФ обязана была учесть в расходах по налогу на прибыль суммы доначисленного налога на имущество.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 03.06.2015 N Ф04-18551/2015 по делу N А27-6566/2014
Суд указал, что, исчислив налог на прибыль по результатам выездной проверки без учета расходов (дополнительно начисленных сумм налогов), инспекция нарушила положения ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ, поскольку прибылью признаются доходы, уменьшенные на расходы. При этом непредставление уточненных деклараций не освобождает инспекцию от обязанности учесть доначисленные налоги при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Доначисленные по результатам выездной проверки налоги (налог на имущество и НДПИ) инспекции следовало учесть в расходах по налогу на прибыль, т.е. определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика. Иное определение налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика противоречит принципу полноты и всесторонности выездной налоговой проверки.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А26-7013/2011
Суд указал, что в ходе проверки конкретных налоговых периодов инспекция обязана не только доначислять неуплаченные налоги, но и принимать во внимание все выявленные показатели, влияющие на их исчисление. Размер доначисленного налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Значит, налоговый орган должен установить итоговую налоговую обязанность налогоплательщика с учетом всех имеющихся у него недоимок и переплат.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2012 по делу N А05-6272/2011
Суд указал, что при налогообложении прибыли инспекции следует учитывать доначисленные налоги, чтобы размер недоимки соответствовал действительному налоговому обязательству налогоплательщика.

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.11.2012 по делу N А65-31510/2011
Суд указал, что инспекция, доначислив налог на имущество организаций, должна была уменьшить базу по налогу на прибыль на доначисленные суммы этого налога. При этом суд отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик вправе самостоятельно включить доначисленный налог на имущество в расходы, сделать перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль и внести изменения в декларацию. Доначисленная по результатам проверки сумма налога должна соответствовать действительным налоговым обязательствам общества.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.06.2012 по делу N А33-18925/2010

Позиция 2. Налоговая инспекция не должна пересчитывать налоговую базу по налогу на прибыль при доначислении иных налогов в ходе выездной проверки. Налогоплательщик имеет право подать уточненную налоговую декларацию

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.01.2013 N Ф03-5923/2012 по делу N А51-4990/2012
Суд не принял довод общества о том, что инспекция обязана на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ учесть в расходах доначисленный ЕСН. Суд указал, что исходя из положений пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ спорная сумма ЕСН подлежала бы учету в расходах в случае самостоятельного исчисления обществом данного налога в установленном законодательством РФ порядке. Поскольку в ходе выездной проверки установлено занижение налоговой базы по ЕСН, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ не применяется. В данном случае обществу необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль.

4.2. Должна ли налоговая инспекция, отказывая в признании затрат в составе определенного вида расходов в целях налогообложения прибыли, проверять возможность их учета по иным основаниям (ст. ст. 252, 274 НК РФ)?

Согласно ст. 30 НК РФ налоговые органы контролируют правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты (перечисления) налогов в бюджетную систему РФ.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, согласно которому в такой ситуации налоговый орган должен проверить возможность учета спорных расходов по иным основаниям.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.10.2009 по делу N А33-15318/07
Суд указал, что при осуществлении контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов инспекция обязана устанавливать фактические налоговые обязательства плательщика. Поэтому суд признал неправомерным исключение инспекцией из состава расходов документально подтвержденных затрат, ошибочно отнесенных к рекламным, без проверки возможности их учета по иным основаниям, предусмотренным ст. 264 НК РФ.

4.3. Должна ли налоговая инспекция при доначислении доходов в целях налогообложения прибыли учитывать понесенные расходы (ст. ст. 252, 274 НК РФ)?

Согласно ст. 30 НК РФ налоговые органы контролируют правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты (перечисления) налогов в бюджетную систему РФ.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которым при доначислении доходов с целью определения фактических налоговых обязанностей налогоплательщика необходимо учитывать и понесенные расходы.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09 по делу N А29-5718/2008
Президиум ВАС РФ, отправляя дело на новое рассмотрение, указал, что инспекция, доначислив налог на прибыль из-за вменения обществу дохода, в нарушение положений ст. ст. 41, 247 НК РФ не определила сумму расходов. Суд указал, что доначисление налога на прибыль нельзя произвести без учета расходов.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.10.2013 по делу N А03-13528/2012
Суд установил: налоговый орган при проведении выездной проверки включил во внереализационные доходы не начисленные налогоплательщиком проценты по договорам займа, но не учел все расходы, понесенные последним.
Суд указал, что налоговый орган должен был определить налоговую базу в целом по всем хозяйственным операциям и на основании первичных документов.

Постановление ФАС Центрального округа от 29.09.2011 по делу N А68-10089/2009
Суд указал, что при определении суммы налога расчетным путем налоговый орган имел возможность определить не только доходы налогоплательщика, но и расходы, необходимые для получения таких доходов, в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Таким образом, действительная по размеру обязанность налогоплательщика перед бюджетом не определена.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 17.05.2011 N КА-А40/4226-11 по делу N А40-95455/10-13-456

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2011 по делу N А45-6328/2010
Суд указал, что инспекция ошибочно начислила налог на прибыль только на сумму дохода от аренды имущества без учета произведенных расходов. Представленные организацией первичные документы подтверждают понесенные расходы и должны быть учтены налоговым органом при определении налоговых обязательств.

Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2011 по делу N А55-38331/2009
Суд установил, что налоговая инспекция переквалифицировала операцию займа, оформленного векселями, в операцию по реализации ценных бумаг. Суд при этом отметил, что налоговый орган должен был учесть не только доходы от реализации, но и расходы, связанные с приобретением векселей. Суд также отклонил ссылку инспекции на возможность представления налогоплательщиком уточненной декларации, поскольку налоговый орган произвел переквалификацию сделок и, следовательно, был обязан учесть как доходы, явившиеся следствием такой переквалификации, так и связанные с ними расходы.

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.12.2011 по делу N А55-2555/2011
Суд указал, что налоговый орган, доначисляя налог, должен учитывать не только имеющуюся у него информацию о доходах, полученных налогоплательщиком, но и о понесенных им расходах. Поскольку инспекция производила расчет налоговых обязательств без учета документально подтвержденных расходов, доначисление налога на прибыль признано неправомерным.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 02.02.2009 N Ф09-26/09-С3 по делу N А34-2081/08 (Определением ВАС РФ от 22.05.2009 N ВАС-6125/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО ДОХОДАМ, ПОЛУЧЕННЫМ ОТ ДОЛЕВОГО УЧАСТИЯ
В ДРУГИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ (ПО СТ. 275 НК РФ)

1. ПОНЯТИЕ ДИВИДЕНДОВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Признается ли дивидендами в целях налогообложения прибыли выплата акционеру (участнику), если она непропорциональна доле его участия в обществе (ст. 275 НК РФ)? >>>
1.2. Являются ли дивидендами в целях налогообложения прибыли суммы, выплаченные из чистой прибыли прошлых лет (ст. ст. 43, 275, п. 3 ст. 284 НК РФ)? >>>
1.3. Возникает ли у акционера доход в целях налогообложения прибыли при выплате промежуточных дивидендов, если по итогам года акционерное общество получило убыток либо сумма выплаченных дивидендов оказалась больше его чистой прибыли по итогам года (п. 1 ст. 43, п. 8 ст. 250, ст. 275 НК РФ)? >>>
1.4. Является ли выплата действительной стоимости доли (в части ее превышения над первоначальным взносом участника ООО) дивидендом в целях налогообложения прибыли (пп. 4 п. 1 ст. 251, ст. 275 НК РФ)? >>>

1.1. Признается ли дивидендами в целях налогообложения прибыли выплата акционеру (участнику), если она непропорциональна доле его участия в обществе (ст. 275 НК РФ)?

В ст. 275 НК РФ указано, что в целях гл. 25 НК РФ под дивидендами понимаются доходы от долевого участия в деятельности организаций. В то же время в ст. 43 НК РФ сказано, что под дивидендами понимаются выплаты, которые производятся пропорционально доле участия получателя дивиденда в уставном капитале организации, их выплачивающей.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что часть чистой прибыли, распределяемая между участниками непропорционально их долям в уставном капитале, на основании п. 1 ст. 43 НК РФ не признается дивидендами, а рассматривается как выплата за счет чистой прибыли. Этой же позиции придерживаются некоторые авторы.
В то же время имеются авторские консультации с указанием на то, что в ст. 275 НК РФ имеется свое определение дивидендов, в котором отсутствует условие о пропорциональности выплат.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Часть чистой прибыли, распределенная непропорционально доле участника в уставном капитале, не признается дивидендом

Письмо Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/1/366
Финансовое ведомство отмечает, что согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. Следовательно, часть чистой прибыли ООО, распределенная между его участниками непропорционально их долям в уставном капитале общества, не признается для целей налогообложения дивидендами, а рассматривается как выплата за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.04.2007 N 20-12/036014@(а)
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.08.2006 N 20-12/74629 "О налогообложении дивидендов"
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2007
Статья: Комментарий к Письму УФНС России по г. Москве от 21.08.2006 N 20-12/74629 "О налогообложении дивидендов" ("Московский бухгалтер", 2006, N 17)

Позиция 2. Непропорциональное распределение прибыли признается дивидендом

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.02.2007
Автор указывает, что в ст. 275 НК РФ дано свое определение дивидендов, в котором не содержится условия о пропорциональности выплат. Следовательно, даже если чистая прибыль распределяется непропорционально долям участников, это должно признаваться выплатой дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Дивиденды: порядок выплаты и налогообложения ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7)
Статья: Пять типичных ситуаций ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 13)
Статья: Налоговые проблемы, связанные с начислением и выплатой дивидендов ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 7)

1.2. Являются ли дивидендами в целях налогообложения прибыли суммы, выплаченные из чистой прибыли прошлых лет (ст. ст. 43, 275, п. 3 ст. 284 НК РФ)?

Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям) (п. 1 ст. 43 НК РФ).
Согласно официальной позиции Минфина России, ФНС России суммы, выплачиваемые из прибыли прошлых лет, признаются дивидендами. При этом в некоторых письмах уточняется, что дивидендами признаются только выплаты из чистой прибыли, которая не была направлена на формирование фонда акционирования работников общества. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 20.03.2012 N 03-03-06/1/133
Разъясняется, что если чистая прибыль ранее не была направлена на формирование фондов акционирования работников общества, то выплаты из ее состава квалифицируются как дивиденды. Если же средства из чистой прибыли ранее направлялись на создание указанных фондов, то последующие выплаты акционерам подлежат налогообложению по общей ставке в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.04.2010 N 03-03-06/1/235
Письмо Минфина России от 14.05.2009 N 07-02-06/119

Письмо ФНС России от 05.10.2011 N ЕД-4-3/16389@
Разъяснено, что дивиденды по привилегированным акциям определенных типов могут выплачиваться за счет ранее сформированных для этих целей специальных фондов общества. Однако их создание не является обязанностью общества.
При этом ни налоговое, ни гражданское законодательство не содержит ограничений по выплате дивидендов в текущем году из нераспределенной прибыли прошлых лет при отсутствии фондов.
Таким образом, в том случае, если нет чистой прибыли отчетного года, выплаты по привилегированным акциям, произведенные за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, признаются дивидендами, если фонды для таких выплат не создавались.

Письмо Минфина России от 18.05.2007 N 03-08-05
Разъясняется, что начисление дивидендов участникам общества возможно за счет прибыли прошлых лет, остающейся после налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2008

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2007 N 20-08/022130@
Указывается, что дивиденды, начисленные за предыдущие отчетные (налоговые) периоды и выплачиваемые по решению общего собрания в текущем периоде, облагаются у источника (налогового агента) по ставке, действующей на дату выплаты дивидендов, в зависимости от получателя дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.11.2006 N 20-12/100249
Письмо УФНС России по г. Москве от 13.11.2006 N 20-12/100249

Статья: Квалификация промежуточных дивидендов по итогам года ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2009, N 6)
По мнению автора, причины, по которым собственник не может изъять часть своего капитала в качестве дивидендов, начисленных из прибыли прошлых лет, отсутствуют.

Статья: Подготовка к квалификационному экзамену ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2008, N 49)
Автор считает, что источником выплаты дивидендов является чистая прибыль общества как отчетного периода, так и прошлых лет.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Мы копили, копили... И, наконец... ("Новая бухгалтерия", 2007, N 2)

Статья: Дивиденд или нет? ("Бухгалтерия и кадры", 2008, N 5)
Автор отмечает, что Налоговый кодекс РФ, определяя дивиденд как пропорциональную доле учредителя часть прибыли, оставшейся после налогообложения, не ставит никаких ограничений относительно периода ее получения.

Статья: Дебет счета 84 - "святая святых" (рекомендации бухгалтеру по работе с решением о распределении прибыли) ("Главная книга", 2007, N 13)
По мнению автора, прибыль прошлых лет может распределяться на дивиденды.

1.3. Возникает ли у акционера доход в целях налогообложения прибыли при выплате промежуточных дивидендов, если по итогам года акционерное общество получило убыток либо сумма выплаченных дивидендов оказалась больше его чистой прибыли по итогам года (п. 1 ст. 43, п. 8 ст. 250, ст. 275 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акционерное общество по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев отчетного года и (или) по результатам отчетного года вправе принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества) (п. 2 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ).
В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный, в частности, акционером от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим ему акциям пропорционально доле в уставном капитале организации.
В силу п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно полученное имущество признается внереализационным доходом, за исключением случаев, предусмотренных в ст. 251 НК РФ.
Согласно позиции Минфина России, если размер выплаченных промежуточных дивидендов оказался больше чистой прибыли, полученной акционерным обществом по итогам года, разница признается доходом акционеров и облагается по общей налоговой ставке. По мнению налоговых органов, если на конец налогового периода у налогоплательщика образовался убыток, дивиденды, выплаченные за счет промежуточной чистой прибыли, не могут рассматриваться для целей налогообложения прибыли как дивиденды по результатам этого налогового периода. Доходы акционеров включаются в состав внереализационных доходов. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/721
Разъясняется, что, если размер выплаченных промежуточных дивидендов оказался больше чистой прибыли, полученной акционерным обществом по итогам года, полученная разница признается доходом акционеров, к которому следует применять общую налоговую ставку.

Письмо ФНС России от 19.03.2009 N ШС-22-3/210@
Разъясняется, что если на конец налогового периода по данным бухгалтерской отчетности у налогоплательщика образовался убыток, то дивиденды, выплаченные за счет промежуточной чистой прибыли за I квартал (полугодие или девять месяцев), не рассматриваются для целей налогообложения прибыли как дивиденды по результатам этого налогового периода. В таком случае доходы акционеров-организаций должны быть включены в состав внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по Московской области от 25.03.2009 N 14-12/0724@
Консультация эксперта, 2008
Книга: Годовой отчет 2010 (Крутякова Т.Л.) ("АйСи Групп", 2011)
Книга: Налог на прибыль (Новоселов К.В.) ("АйСи Групп", 2010)
Статья: Выплаченные за счет промежуточной прибыли дивиденды могут оказаться внереализационными доходами акционера ("Российский налоговый курьер", 2009, N 11)
Статья: Выплата дивидендов учредителям - физическим лицам (Начало) (Полякова О.Н.) ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 8)
Статья: Учредители - физические лица: НДФЛ при выплате дивидендов (Зобова Е.П.) ("Страховые организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 4)

1.4. Является ли выплата действительной стоимости доли (в части ее превышения над первоначальным взносом участника ООО) дивидендом в целях налогообложения прибыли (пп. 4 п. 1 ст. 251, ст. 275 НК РФ)?

Согласно ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально их долям в уставном капитале.
Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены ст. 275 НК РФ. В данной статье указано, что в целях гл. 25 НК РФ под дивидендами понимаются доходы от долевого участия в деятельности организаций. Для дивидендов установлена особая ставка налога на прибыль.
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.
Вместе с тем Налоговый кодекс РФ не определяет, является ли выплата действительной стоимости доли (в части ее превышения над первоначальным взносом) дивидендом и по какой ставке налогообложения следует рассчитывать доход.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, доходы налогоплательщика, превышающие первоначальный взнос в уставный капитал ООО, являются дивидендами. Данный подход поддерживает автор.
При этом ранее Минфин России отмечал, что доход, получаемый налогоплательщиком в виде действительной стоимости доли, выплачивается из чистых активов ООО и имеет природу, отличную от природы дивидендов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Выплаты являются дивидендами

Письмо Минфина России от 07.04.2010 N 03-08-05/1
Разъясняется, что доходы налогоплательщика, превышающие взнос в уставный капитал организации, могут рассматриваться в качестве дивидендов и ставка налога будет зависеть от суммы вложений налогоплательщика в ООО.

Консультация эксперта, 2011
Автор пришел к выводу о том, что спорная выплата в виде разницы между стоимостью вклада участника в уставный капитал ООО и действительной стоимостью доли является доходом от долевого участия в деятельности других организаций и приравнивается к дивидендам.

Позиция 2. Выплаты не являются дивидендами

Письмо Минфина России от 22.01.2007 N 03-08-05
Разъясняется, что получаемый налогоплательщиком при выходе из ООО доход имеет природу, отличную от природы дивидендов, поскольку выплачивается из чистых активов организации.

2. ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Нужно ли удерживать налог при выплате дивидендов неплательщику налога на прибыль (п. 3 ст. 275 НК РФ, до 01.01.2014 - п. 2 ст. 275 НК РФ)? >>>
2.1.1. Дивиденды выплачиваются организации, применяющей УСН >>>
2.1.2. Дивиденды выплачиваются организации, применяющей ЕНВД >>>
2.2. На какую дату нужно определить налоговую базу по налогу на прибыль по дивидендам, подлежащим выплате (п. 3 ст. 275 НК РФ, до 01.01.2014 - п. 2 ст. 275 НК РФ)? >>>
2.3. Учитывается ли при расчете налоговой базы по доходам налогоплательщика - получателя дивидендов налог, который был удержан с дивидендов, полученных российской организацией, выплачивающей дивиденды (самим налоговым агентом) (п. 5 ст. 275 НК РФ, до 01.01.2014 - п. 2 ст. 275 НК РФ)? >>>
2.4. Можно ли учесть при налогообложении прибыли почтовые расходы, связанные с выплатой дивидендов (пп. 25 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 270 НК РФ)? >>>

2.1. Нужно ли удерживать налог при выплате дивидендов неплательщику налога на прибыль (п. 3 ст. 275 НК РФ, до 01.01.2014 - п. 2 ст. 275 НК РФ)?

2.1.1. Дивиденды выплачиваются организации, применяющей УСН

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

В п. 2 ст. 275 НК РФ указано, что, если источником дохода налогоплательщика является российская организация, она признается налоговым агентом.
В редакции п. 1 ст. 346.15 НК РФ, действующей после внесения изменений Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ, указано, что налогоплательщик, применяющий УСН, не учитывает в составе доходов полученные дивиденды, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст. ст. 214 и 275 НК РФ.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что у организации, выплачивающей дивиденды плательщику налога по УСН, возникает обязанность налогового агента. В материалах некоторых авторов выражено такое же мнение.
Противоположная позиция выражена в Письме УФНС России по г. Москве. Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При выплате дивидендов налогоплательщику, применяющему УСН, налог удерживается

Письмо Минфина России от 04.12.2008 N 03-11-04/2/188
Финансовое ведомство разъясняет, что организация, выплачивающая дивиденды налогоплательщику, применяющему УСН, должна рассчитывать, удерживать и перечислять налог в бюджет.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.10.2008 N 03-03-05/116
Письмо Минфина России от 23.04.2008 N 03-03-06/1/204

Консультация эксперта, 2008
Автор отмечает, что в связи с дополнением п. 1 ст. 346.15 НК РФ новым абзацем налоговые агенты могут удерживать налоги с дивидендов, выплачиваемых налогоплательщикам, применяющим УСН.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Упрощенная система налогообложения в 2006 году (Подпорин Ю.В.) ("АКДИ "Экономика и жизнь", 2006)
Статья: Учет и налогообложение операций по выплате дивидендов ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 13)

Статья: Налогообложение дивидендов ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 11)
Автор делает вывод, что удержание налога при выплате дивидендов организации на УСН возможно, например, когда получатель не уведомит о применяемой системе налогообложения.

Позиция 2. При выплате дивидендов налогоплательщику, применяющему УСН, налог удерживать не нужно

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2006 N 18-03/3/75122@
Разъяснено, что организация, которая выплачивает дивиденды налогоплательщикам, применяющим УСН, не является налоговым агентом. Следовательно, удерживать налог не нужно.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

2.1.2. Дивиденды выплачиваются организации, применяющей ЕНВД

В соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом. Она удерживает налог из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов (п. 5 ст. 275 НК РФ). До 01.01.2014 аналогичные положения содержались в п. 2 ст. 275 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации, уплачивающие ЕНВД, освобождаются от уплаты налога на прибыль (в отношении прибыли, полученной от облагаемой единым налогом предпринимательской деятельности).
Официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что в соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями ЕНВД для отдельных видов деятельности заменяет уплату налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от данной деятельности. Получение дивидендов не относится к деятельности, которая переводится на ЕНВД. Поэтому с них должен быть удержан налог на прибыль по ставке 9 процентов. Данный вывод поддерживают некоторые авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-03-02-04/1/121
Финансовое ведомство отмечает, что в соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями ЕНВД для отдельных видов деятельности заменяет уплату налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой этим налогом. Согласно п. 1 ст. 250 НК РФ доходы в виде дивидендов относятся к внереализационным доходам, а не к доходам от деятельности, облагаемой ЕНВД, следовательно, с них должен быть удержан налог на прибыль по ставке 9 процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011
Статья: Выплата дивидендов: спорные вопросы и нестандартные ситуации ("Финансовая газета", 2007, N 20)
Статья: Расчет суммы дивидендов при разных системах налогообложения ("Налоговый учет для бухгалтера", 2005, N 5)

Консультация эксперта, 2013
Автор отмечает, что организации, уплачивающие ЕНВД, освобождены от обязанности по уплате налога на прибыль только в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой указанным налогом. Дивиденды не относятся к доходам от такой деятельности. Организация, выплачивающая дивиденды, является налоговым агентом независимо от того, какую систему налогообложения применяют получатели дохода.

2.2. На какую дату нужно определить налоговую базу по налогу на прибыль по дивидендам, подлежащим выплате (п. 3 ст. 275 НК РФ, до 01.01.2014 - п. 2 ст. 275 НК РФ)?

В соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом. Она удерживает налог из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов (п. 5 ст. 275 НК РФ). До 01.01.2014 аналогичные положения содержались в п. 2 ст. 275 НК РФ.
Налоговый агент определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов (п. 4 ст. 275 НК РФ).
Возникает вопрос: на какую дату налоговому агенту следует определить налоговую базу по дивидендам, подлежащим выплате?
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в которых указано, что налоговая база определяется на момент фактической выплаты дивидендов. Аналогичная точка зрения выражена в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.05.2013 по делу N А28-1721/2012 (Определением ВАС РФ от 14.10.2013 N ВАС-11448/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд пришел к выводу, что доход в виде дивидендов, а следовательно, и налоговая база, с которой налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог, возникают только в момент фактической выплаты дивидендов налогоплательщику.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.04.2008 N Ф04-1693/2008(1947-А27-15) по делу N А27-6404/2007-6 (Определением ВАС РФ от 12.08.2008 N 9783/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что, применяя ст. 275 НК РФ при исчислении налога, следует исходить из даты фактической выплаты денежных средств, а не из даты принятия собранием акционеров решения о распределении размера дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

2.3. Учитывается ли при расчете налоговой базы по доходам налогоплательщика - получателя дивидендов налог, который был удержан с дивидендов, полученных российской организацией, выплачивающей дивиденды (самим налоговым агентом) (п. 5 ст. 275 НК РФ, до 01.01.2014 - п. 2 ст. 275 НК РФ)?

С 01.01.2014 при расчете суммы налога, подлежащей удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, налоговый агент применяет формулу, предусмотренную п. 5 ст. 275 НК РФ. При расчете используется в том числе показатель общей суммы дивидендов, полученных российской организацией в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущих отчетных (налоговых) периодах к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков - получателей дивидендов. Указанные суммы учитываются при условии, что ранее они не включались в налоговую базу, определяемую в отношении доходов в виде дивидендов, полученных российской организацией.
Аналогичный показатель применялся при расчете налога, подлежащего удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, до 01.01.2014 и до 01.01.2008. В связи с этим разъяснения, данные финансовым ведомством и налоговыми органами до 01.01.2014, применимы в настоящее время.
Возникает вопрос: учитывается ли при расчете налоговой базы по доходам налогоплательщика - получателя дивидендов налог, который был удержан с дивидендов, полученных российской организацией, выплачивающей дивиденды (самим налоговым агентом)?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная Минфином России и налоговыми органами, заключается в том, что при расчете общей суммы налога учитывается сумма полученных налоговым агентом дивидендов, за вычетом удержанного с них налога (т.е. "чистые" дивиденды). Аналогичной точки зрения придерживаются некоторые авторы.
В то же время ранее Минфин России придерживался иной позиции и под суммами дивидендов, полученных в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, понимал доходы с учетом налогов, взысканных налоговым агентом. Данную позицию поддерживают авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Уменьшать налоговую базу следует на "чистые" дивиденды

Письмо Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/159
Финансовое ведомство разъяснило порядок расчета показателя "Д" при определении налоговой базы по доходам от долевого участия в организациях. Сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом, учитывается за вычетом удержанного с него налога при условии, что данная сумма ранее не принималась к вычету при определении налога с дивидендов, подлежащего удержанию налоговым агентом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.02.2008 N 03-03-06/1/114
Письмо Минфина России от 06.02.2008 N 03-03-06/1/82

Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/179
Финансовое ведомство отмечает, что для определения налоговой базы необходимо использовать сумму полученных налоговым агентом дивидендов за вычетом удержанного с них налога (т.е. "чистые" дивиденды), если данные суммы дивидендов ранее не принимались к вычету при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2007 N 20-08/022130@
Практическое пособие по налогу на прибыль
Консультация эксперта, 2006
Статья: Пять типичных ситуаций ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 13)
Статья: Учет и налогообложение операций по выплате дивидендов ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2006, N 13)

Письмо ФНС России от 10.06.2010 N ШС-37-3/3881
Налоговая служба разъяснила, что в расчете величины показателя "Д" участвуют суммы дивидендов за вычетом удержанного с них налога (т.е. "чистые" дивиденды).
Примечание. В данном Письме содержится разъяснение по порядку заполнения формы декларации, утвержденной Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н. Этот Приказ утратил силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 15.12.2010 N 172н. Однако подход, выраженный налоговой службой в рассматриваемом Письме, может считаться актуальным и в настоящее время.

Позиция 2. Уменьшать налоговую базу следует на суммы дивидендов с учетом налога

Письмо Минфина России от 02.06.2003 N 04-02-05/5/10
Финансовое ведомство разъясняет, что для определения налоговой базы банку необходимо использовать сумму полученных им дивидендов с учетом налогов, взысканных налоговым агентом.

Статья: Налог на прибыль и дивиденды ("Ваш налоговый адвокат", 2006, N 3)
Автор делает вывод, согласно которому под дивидендами следует понимать экономическую выгоду, т.е. "грязный" доход (до налогообложения) акционера (участника) организации от долевого участия в уставном капитале. Данное обстоятельство подтверждается тем, что включение в расчет общей суммы налога дивидендов за вычетом удержанного налога получателем дивидендов фактически приводит к двойному налогообложению.

Консультация эксперта, 2007
По мнению автора, при толковании нормы п. 2 ст. 275 НК РФ, в которой говорится об уменьшении налоговым агентом облагаемой суммы дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками), под суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом, следует понимать сумму начисленных дивидендов (т.е. до удержания налогов).

2.4. Можно ли учесть при налогообложении прибыли почтовые расходы, связанные с выплатой дивидендов (пп. 25 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 270 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.
Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Об этом сказано в п. 2 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ.
В соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся, в частности, расходы на почтовые услуги. При этом никаких исключений для почтовых расходов, связанных с выплатой дивидендов, не установлено.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что затраты по оплате почтовых сборов за перечисление дивидендов можно учесть в расходах. Имеются судебные акты и работы авторов, в которых изложена аналогичная точка зрения.
Ранее финансовое ведомство придерживалось противоположной точки зрения: подобные расходы не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль. Есть авторские консультации, в которых высказано аналогичное мнение.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Почтовые расходы, связанные с выплатой дивидендов, можно учесть в составе расходов

Письмо Минфина России от 20.03.2015 N 03-03-06/1/15525
Минфин России разъясняет, что затраты организации по оплате почтовых сборов за перечисление дивидендов можно учесть в составе расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.03.2006 по делу N А55-4964/05-6
Суд указал, что расходы на почтовые услуги в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией. Каких-либо ограничений и исключений данная норма не предусматривает, поэтому налогоплательщик правомерно уменьшил налоговую базу на сумму данных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.10.2006 по делу N А55-1252/2006
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.09.2005 N А55-19749/04-34
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2008
Автор отмечает, что акционерное общество вправе учесть в составе расходов затраты на почтовую рассылку акционерам извещений о проведении общего собрания акционеров, на котором будет приниматься решение о выплате дивидендов.

Статья: Эксклюзивные почтовые расходы ("Расчет", 2006, N 9)
Автор указал, что если фирма не боится поспорить с налоговой инспекцией и готова отстаивать свою позицию в суде, то почтовые расходы можно учесть при расчете налога на прибыль.

Позиция 2. Почтовые расходы, связанные с выплатой дивидендов, нельзя учесть в составе расходов

Письмо Минфина России от 17.06.2011 N 03-03-06/1/355
Финансовое ведомство разъясняет, что выплата дивидендов не является деятельностью, направленной на получение дохода, и осуществляется за счет чистой прибыли организации. В связи с этим сопутствующие расходы, связанные с выплатой дивидендов, в том числе почтовые сборы за перечисление дивидендов, не включаются в базу по налогу на прибыль.

Письмо Минфина России от 22.09.2005 N 03-03-04/1/222
В документе отмечается, что расходы акционерного общества в виде почтовых перечислений, связанных с выплатой дивидендов, отсутствуют в перечне расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль. Они не относятся к затратам, которые непосредственно связаны с производством. Учитывая изложенное и принимая во внимание то, что в соответствии с п. 2 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества, указанные расходы также должны производиться за счет чистой прибыли.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Большая книга бухгалтера страховой компании (БКБСК): Ежегодный справочник-альманах. Часть I. Налогообложение (Романова М.В.) ("Регламент", 2006)
Консультация эксперта, 2006

3. ВОЗВРАТ (ЗАЧЕТ) НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ -
РОССИЙСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ ИЗЛИШНЕ УПЛАЧЕННОГО
НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
С ДОХОДОВ В ВИДЕ ДИВИДЕНДОВ

3.1. Может ли инспекция вернуть (зачесть) налогоплательщику налог, излишне удержанный и уплаченный налоговым агентом с дивидендов, если последний при расчете удерживаемого налога не уменьшил общую сумму дивидендов, подлежащих уплате налогоплательщику, на сумму дивидендов, полученных налоговым агентом в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах, и не представил уточненный расчет с корректировкой соответствующих показателей (п. 6 ст. 78, п. 6 ст. 81, п. п. 3, 5 ст. 275, п. 4 ст. 287 НК РФ)? >>>
3.2. При каких условиях налоговый орган по месту учета налогоплательщика может вернуть (зачесть) ему налог на прибыль, излишне удержанный и перечисленный в бюджет налоговым агентом с выплаченных налогоплательщику доходов в виде дивидендов (п. 6 ст. 78, п. 6 ст. 81, п. 3 ст. 275, п. 4 ст. 287 НК РФ)? >>>

3.1. Может ли инспекция вернуть (зачесть) налогоплательщику налог, излишне удержанный и уплаченный налоговым агентом с дивидендов, если последний при расчете удерживаемого налога не уменьшил общую сумму дивидендов, подлежащих уплате налогоплательщику, на сумму дивидендов, полученных налоговым агентом в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах, и не представил уточненный расчет с корректировкой соответствующих показателей (п. 6 ст. 78, п. 6 ст. 81, п. п. 3, 5 ст. 275, п. 4 ст. 287 НК РФ)?

По общему правилу российская организация обязана исполнить обязанности налогового агента по налогу на прибыль при выплате доходов в виде дивидендов налогоплательщикам - российским организациям. Это следует из п. 3 ст. 275, п. 5 ст. 286 НК РФ. При выплате дохода налоговый агент должен удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога на прибыль (п. 4 ст. 287 НК РФ). При ее расчете он применяет формулу, предусмотренную п. 5 (до 01.01.2014 - п. 2) ст. 275 НК РФ. Такой расчет включает в том числе уменьшение общей суммы выплачиваемых налогоплательщику дивидендов на сумму дивидендов, полученных налоговым агентом в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах.
Налоговый агент при обнаружении в поданном им расчете факта ошибок, в том числе приведших к завышению налога, подлежащего перечислению, обязан внести необходимые изменения и представить уточненный расчет (п. 6 ст. 81 НК РФ).
Согласно п. 6 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату (зачету) по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения инспекцией данного заявления. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ (п. 2 ст. 78 НК РФ).
Возникает вопрос: может ли инспекция вернуть (зачесть) налогоплательщику налог, излишне удержанный и уплаченный налоговым агентом с дивидендов, если последний при расчете удерживаемого налога не уменьшил общую сумму дивидендов, подлежащих уплате налогоплательщику, на сумму дивидендов, полученных налоговым агентом в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах, и не представил уточненный расчет с корректировкой соответствующих показателей?
Официальной позиции нет.
Согласно позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ, инспекция вправе отказать налогоплательщику в возврате налога с дивидендов, излишне удержанного налоговым агентом, если последний не представил уточненный расчет.

По вопросу о том, при каких условиях инспекция может вернуть (зачесть) налогоплательщику налог с выплаченных ему дивидендов, излишне удержанный и перечисленный в бюджет налоговым агентом, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 N 7764/13 по делу N А40-87026/12-91-472
По мнению налогоплательщика, при выплате ему дивидендов налоговый агент удержал и уплатил налог в завышенном размере, поскольку не вычел из общей суммы дивидендов, подлежащих уплате налогоплательщику, дивиденды, полученные налоговым агентом в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах. Налогоплательщику, обратившемуся в инспекцию по месту учета с заявлением о возврате излишне удержанного и уплаченного налога, было отказано в возврате.
Президиум ВАС РФ отметил, что именно налоговый агент, а не налогоплательщик осуществляет расчет налога на прибыль с дивидендов, определяя его размер с учетом исключения из налогооблагаемой базы дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем и предыдущем отчетных (налоговых) периодах. Поэтому корректировка данных показателей и подача уточненного разд. А листа 03 декларации по налогу на прибыль могут быть осуществлены только налоговым агентом. Если он уклоняется от подачи уточненного расчета, инспекция не может проверить правильность заявленного налогоплательщиком требования о возврате суммы излишне удержанного налога. Отказ в возврате налога по мотиву неподтверждения размера переплаты является обоснованным.
Однако обоснованность такого отказа не лишает налогоплательщика прав на судебную защиту и заявление имущественного требования о возврате излишне уплаченного налога. Это требование должно быть рассмотрено с привлечением не только налогового органа, отказавшего в удовлетворении заявления налогоплательщика, но также и налогового агента, и инспекции по месту его учета.

3.2. При каких условиях налоговый орган по месту учета налогоплательщика может вернуть (зачесть) ему налог на прибыль, излишне удержанный и перечисленный в бюджет налоговым агентом с выплаченных налогоплательщику доходов в виде дивидендов (п. 6 ст. 78, п. 6 ст. 81, п. 3 ст. 275, п. 4 ст. 287 НК РФ)?

По общему правилу российская организация обязана исполнить обязанности налогового агента по налогу на прибыль при выплате доходов в виде дивидендов налогоплательщикам - российским организациям. Это следует из п. 3 ст. 275, п. 5 ст. 286 НК РФ. При выплате дохода налоговый агент должен удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога на прибыль (п. 4 ст. 287 НК РФ).
Налоговый агент при обнаружении в поданном им расчете ошибок, в том числе приведших к завышению налога, подлежащего перечислению, обязан внести необходимые изменения и представить уточненный расчет (п. 6 ст. 81 НК РФ).
Согласно п. 6 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату (зачету) по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения инспекцией заявления. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ (п. 2 ст. 78 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
По мнению Минфина России, инспекция может вернуть налогоплательщику излишне удержанный и перечисленный в бюджет налоговым агентом налог на прибыль при выплате дивидендов после получения подтверждения факта излишнего удержания и перечисления налога.
В то же время есть судебные акты, в которых указывается, что инспекция может вернуть налогоплательщику излишне удержанный и перечисленный в бюджет налоговым агентом налог на прибыль при выплате дивидендов после подтверждения факта переплаты независимо от подачи налогоплательщиком (налоговым агентом) уточненной налоговой декларации (расчета).

По вопросу возврата (зачета) инспекцией налогоплательщику излишне удержанного и перечисленного в бюджет налоговым агентом налога на прибыль, если последний при расчете налога не вычел из общей суммы дивидендов, подлежащих уплате налогоплательщику, сумму дивидендов, полученных налоговым агентом в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах, и не представил уточненный расчет с корректировкой соответствующих показателей, см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Инспекция может вернуть налогоплательщику излишне удержанный с дивидендов и перечисленный в бюджет налоговым агентом налог на прибыль после получения подтверждения факта излишнего удержания и перечисления

Письмо Минфина России от 20.01.2014 N 03-03-06/1/1398
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос возврата налога на прибыль, излишне удержанного эмитентом при выплате дивидендов акционеру. Минфин России указал, что возврат суммы налога на прибыль, излишне удержанной и перечисленной в бюджет налоговым агентом, может быть осуществлен налогоплательщику инспекцией по месту его учета после получения налоговым органом подтверждения факта излишнего удержания и перечисления. В обоснование своей позиции ведомство сослалось, в частности, на нормы пп. 1, 10 п. 1 ст. 31, п. 6 ст. 81, ст. 78 НК РФ.

Позиция 2. Инспекция может вернуть налогоплательщику излишне удержанный с дивидендов и перечисленный в бюджет налоговым агентом налог на прибыль после подтверждения факта переплаты независимо от подачи налогоплательщиком (налоговым агентом) уточненной декларации (расчета)

Постановление ФАС Московского округа от 17.12.2013 N Ф05-15766/2013 по делу N А40-31099/13-140-92
Суд установил, что налогоплательщик представил в инспекцию заявление о возврате налога, излишне удержанного с доходов в виде дивидендов и уплаченного налоговым агентом. Сумма удержанного налоговым агентом налога была подтверждена его декларацией по налогу на прибыль и платежным поручением на перечисление налога. По мнению инспекции, право на возврат излишне удержанного и уплаченного налога на прибыль имеет налоговый агент, а не налогоплательщик.
ФАС поддержал нижестоящие суды, которые отклонили данный довод по следующим основаниям. Указание в ст. 78 НК РФ на то, что правила, установленные данной статьей, распространяются на налоговых агентов, само по себе не свидетельствует о том, что возврат излишне уплаченного налога должен осуществляется только через налогового агента. В силу пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ право на возврат излишне уплаченного налога принадлежит налогоплательщику. В связи с этим излишне удержанный и уплаченный налог на прибыль с дивидендов подлежит возврату налогоплательщику в порядке ст. 78 НК РФ по его заявлению, представленному в инспекцию по месту учета. Суд отметил, что основанием для возврата налога являются факт переплаты, отсутствие недоимки и заявление налогоплательщика. Действующее законодательство не связывает право налогоплательщика на возврат налога и обязанность инспекции его осуществить с подачей налогоплательщиком (налоговым агентом) уточненной налоговой декларации (расчета).

Постановление ФАС Московского округа от 11.04.2012 по делу N А40-97560/11-20-408
Суд установил, что налоговый агент при выплате налогоплательщику дивидендов ошибочно удержал и перечислил налог на прибыль. Налогоплательщик представил в инспекцию заявление о возврате излишне удержанного налога, а также документы, подтверждающие правомерность применения к дивидендам нулевой ставки. Инспекция не произвела возврат, в связи с чем налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании незаконным бездействия налогового органа.
Суды нижестоящих инстанций пришли к выводу, что возврат налога на прибыль в данном случае осуществляется по заявлению налогового агента после представления им в инспекцию по месту учета уточненного расчета. ФАС не согласился с этим выводом и указал, что действующее законодательство в отношении налога на прибыль не содержит нормы, возлагающей на налогового агента обязанность по возврату налогоплательщику излишне удержанного налога. Таким образом, если излишняя уплата налога осуществлялась налоговым агентом за счет налогоплательщика, его возврат должен производиться инспекцией на основании заявления налогоплательщика, если иное не предусмотрено законом. Суд отметил, что основанием для возврата налога являются факт переплаты, отсутствие недоимки и заявление налогоплательщика. Действующее законодательство не связывает право налогоплательщика на возврат налога и обязанность инспекции его осуществить с подачей налогоплательщиком (налоговым агентом) уточненной налоговой декларации (расчета).

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ОБЪЕКТОВ
ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ПРОИЗВОДСТВ И ХОЗЯЙСТВ (ПО СТ. 275.1 НК РФ)

1. ПРИЗНАНИЕ ОБЪЕКТОВ ОБСЛУЖИВАЮЩИМ ПРОИЗВОДСТВОМ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Относятся ли в целях налогообложения прибыли к обслуживающему производству объекты, реализующие товары (работы, услуги) только работникам предприятия (или только сторонним лицам) (ст. 275.1 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (ст. 275.1) признает обслуживающим производством объект, который реализует товары (работы, услуги) как своим работникам, так и сторонним лицам.
По данному вопросу есть две точки зрения.
По мнению Минфина России (одно из разъяснений направлено для сведения Письмом ФНС России) и УФНС России по г. Москве, если объект реализует товар только работникам организации, обслуживающего производства не возникает. Есть судебные акты, подтверждающие такой подход.
При этом имеются разъяснения Минфина России, ФНС России и УФНС России по Санкт-Петербургу с противоположной точкой зрения. В письмах указывается, что реализация товаров одновременно и работникам, и на сторону не является квалифицирующим признаком для признания объекта обслуживающим производством. Аналогичная точка зрения выражена в судебных актах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Объекты, реализующие товары (работы, услуги) только работникам предприятия (или только сторонним лицам), не относятся к обслуживающему производству

Письмо Минфина России от 17.10.2018 N 03-03-06/1/74674
Из разъяснений финансового ведомства следует, что если столовая находится на территории организации и обслуживает только ее работников, то она не признается объектом обслуживающего производства. Расходы на ее содержание включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.12.2013 N 03-03-10/56009 (направлено ФНС России нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе Письмом от 14.01.2014 N ГД-4-3/271)
Письмо Минфина России от 28.10.2013 N 03-03-06/1/45436
Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-03-06/1/338
Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/146
Письмо Минфина России от 16.09.2009 N 03-03-06/1/584
Письмо Минфина России от 13.03.2008 N 03-03-06/1/173
Письмо Минфина России от 01.10.2007 N 03-03-06/1/703
Письмо Минфина России от 11.09.2007 N 03-03-06/1/659
Письмо Минфина России от 26.06.2007 N 03-03-06/1/404
Письмо Минфина России от 17.04.2007 N 03-03-06/1/244
Письмо Минфина России от 12.04.2007 N 03-03-06/1/232
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.01.2008 N 18-11/002010@
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2007 N 20-12/119671

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 23.01.2018 N Ф10-5409/2017 по делу N А08-1526/2017
Суд пришел к выводу о том, что столовая налогоплательщика не является обслуживающим производством. По мнению суда, к обслуживающим производствам относятся объекты, реализующие товары (работы, услуги) как своим сотрудникам, так и третьим лицам. Общество подтвердило, что столовая оказывает услуги исключительно его работникам и посторонние лица не могут воспользоваться этой услугой.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 11.09.2012 N Ф09-7953/12 по делу N А47-13257/2011

Письмо Минфина России от 29.03.2007 N 03-03-06/1/186
Финансовое ведомство разъясняет, что для целей гл. 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам. Если столовая обслуживает работников завода, расходы на содержание помещения объекта общественного питания (столовой) подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 05.09.2006 N 03-03-04/1/652

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.10.2008 по делу N А65-610/2007-СА2-22
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает применение ст. 275.1 НК РФ к подразделениям налогоплательщика, обеспечивающим питанием только своих работников.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2005 N КА-А40/10143-05

Постановление ФАС Московского округа от 13.09.2012 по делу N А40-112683/11-99-482
Суд указал, что если обособленное подразделение общества оказывает услуги сторонним организациям и не оказывает их своим работникам, то применять ст. 275.1 НК РФ нет оснований. В этом случае расходы учитываются в общем порядке.

Постановление ФАС Уральского округа от 06.04.2005 N Ф09-1210/05-АК по делу N А60-19933/04
Суд указал, что при отсутствии доказательств того, что столовая оказывает услуги сторонним лицам, полученные налогоплательщиком доходы правомерно уменьшены на величину расходов столовой.

Позиция 2. Объекты, реализующие товары (работы, услуги) только работникам предприятия (или только сторонним лицам), относятся к обслуживающему производству

Письмо Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/534
Финансовое ведомство отмечает, что, даже если общежитие используется исключительно работниками организации, расходы на него все равно учитываются по правилам ст. 275.1 НК РФ, так как иных норм, позволяющих учесть в целях налогообложения прибыли расходы налогоплательщика по содержанию общежития, гл. 25 НК РФ не предусмотрено.

Письмо Минфина России от 14.11.2005 N 03-03-04/4/86
Финансовое ведомство разъясняет, что если объекты прямо указаны в ст. 275.1 НК РФ как объекты обслуживающих производств и хозяйств, то независимо от того, оказываются услуги через такие объекты как своим работникам, так и сторонним лицам либо только сторонним лицам, налогообложение должно производиться с учетом требований ст. 275.1 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.03.2005 N 03-03-01-04/4-25
Письмо ФНС России от 23.09.2005 N 02-1-08/200@ "По вопросам применения положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Письмо УФНС по Санкт-Петербургу от 04.10.2005 N 02-05/20477@ "По вопросам применения положений статьи 275.1 НК РФ"

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.11.2012 по делу N А27-3804/2012
Суд указал, что объекты, оказывающие услуги одновременно и своим работникам, и сторонним лицам, не являются объектами обслуживающих производств и хозяйств.
Поэтому если объект основных средств включен в перечень объектов обслуживающих производств и хозяйств, то налоговая база по его деятельности определяется в соответствии со ст. 275.1 НК РФ отдельно от основной налоговой базы. При этом не имеет значения, оказываются ли услуги исключительно своим работникам или только сторонним лицам.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2008 по делу N А42-4459/2007
Суд указал, что если спорные объекты поименованы в ст. 275.1 НК РФ и изначально создавались как обслуживающие производства и хозяйства, то их налогообложение производится с учетом требований данной статьи. При этом не имеет значения, кому оказывались услуги - только сотрудникам или работникам и сторонним лицам.

Постановление ФАС Уральского округа от 22.10.2008 N Ф09-7611/08-С3 по делу N А50-18435/07
Суд признал ошибочным довод налогоплательщика о том, что обязательным условием отнесения объекта к обслуживающим производствам и хозяйствам является реализация таким объектом товаров (работ, услуг) не только своим работникам, но и сторонним лицам.

2. НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ
ОБЪЕКТОВ ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ПРОИЗВОДСТВ И ХОЗЯЙСТВ

2.1. Как в целях налогообложения прибыли учитываются налоги, уплаченные по обслуживающим производствам и хозяйствам (пп. 1 п. 1 ст. 264, ч. 1 ст. 275.1 НК РФ)

Согласно ч. 1 ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России заключается в том, что расходы в виде сумм налогов на имущество и на землю учитываются в налоговой базе по основному виду деятельности согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Есть судебные акты и работы авторов с подобным выводом.
Вместе с тем ранее Минфин России высказывал иную точку зрения: налоги в отношении объектов непроизводственной сферы учитываются в отдельной налоговой базе по правилам ст. 275.1 НК РФ. Есть работы авторов, где поддерживается данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоги, уплаченные в отношении обслуживающих производств и хозяйств, включаются в налоговую базу по основному виду деятельности и учитываются на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 22.06.2015 N 03-03-06/1/35994
Финансовое ведомство рассмотрело вопрос о порядке учета расходов на уплату налога на имущество и налога на землю для целей налогообложения прибыли.
Разъяснено, что в состав расходов включаются все начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах налоги и сборы, по которым она является налогоплательщиком (за исключением не учитываемых в целях налогообложения). Основанием для учета подобных расходов являются отражаемые в налоговых декларациях по соответствующему налогу суммы, подлежащие уплате в бюджет.
Поскольку налоги на имущество и на землю исчисляются с единой налоговой базы (без распределения на обслуживающие производства и основную деятельность), они учитываются в уменьшение прибыли в сумме, отраженной в декларации, при условии надлежащего документального подтверждения данных расходов.

Постановление ФАС Уральского округа от 07.11.2011 N Ф09-7085/11 по делу N А60-45337/10
В судебном акте отмечено, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов являются самостоятельными видами расходов налогоплательщика, связанными с исполнением им публично-правовой обязанности перед бюджетом, а не с содержанием обслуживающих производств. В связи с этим суд счел правомерным включение в налоговую базу по основному виду деятельности налога на имущество в части непроизводственных объектов обслуживающих производств и хозяйств.

Постановление ФАС Уральского округа от 23.06.2011 N Ф09-3440/11-С2 по делу N А60-29304/2010-С6
Суд указал, что налогоплательщик обоснованно включил суммы налога на имущество в части объектов обслуживающих производств и хозяйств, а также суммы земельного налога в части земельных участков под здравпунктом и столовой в полном объеме в состав прочих расходов при исчислении налоговой базы по основному виду деятельности. Основанием для этого является то, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов признаются самостоятельными видами расходов налогоплательщика, связанными с исполнением публично-правовой обязанности перед бюджетом.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 19.03.2008
Автор отмечает, что в ст. 275.1 НК РФ четких критериев, которые могли бы помочь разделить расходы на относящиеся к деятельности обслуживающих производств и на общие расходы организации, не установлено. Земельный налог рассчитывается по участкам, на которых могут находиться одновременно как производственные, так и непроизводственные объекты. Поэтому все суммы земельного налога (в том числе и по участкам, занятым обслуживающими производствами и хозяйствами) организация вправе учитывать в общем порядке.

Позиция 2. Налоги, уплаченные в отношении обслуживающих производств и хозяйств, учитываются в отдельной налоговой базе по правилам ст. 275.1 НК РФ

Письмо Минфина России от 28.02.2008 N 03-03-05/14
В Письме отмечено, что объекты непроизводственной сферы (например, общежития, оздоровительные лагеря и пр.) для целей налога на прибыль рассматриваются в качестве объектов обслуживающих производств и хозяйств. Поэтому расходы в виде сумм земельного налога по участкам, занятым данными объектами, учитываются в порядке, предусмотренном в ст. 275.1 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2012

Консультация эксперта, 2012
Автор указывает, что суммы налога на имущество, уплачиваемые в отношении объектов обслуживающих производств и хозяйств, учитываются в порядке, предусмотренном в ст. 275.1 НК РФ.

3. УЧЕТ УБЫТКОВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ПРИ
ИСПОЛЬЗОВАНИИ ОБЪЕКТОВ ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ПРОИЗВОДСТВ И ХОЗЯЙСТВ

3.1. Кто должен доказать соблюдение условий учета убытка, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ, в целях налогообложения прибыли?

В ст. 275.1 НК РФ приводится перечень условий, соблюдение которых необходимо для того, чтобы признать в целях налогообложения прибыли убытки подразделения налогоплательщика, являющегося обслуживающим производством (хозяйством).
Возникает вопрос: кто должен доказывать соблюдение условий, позволяющих учесть убытки, - налогоплательщик или налоговый орган?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, из которых следует, что доказывать соблюдение условий ст. 275.1 НК РФ должен налогоплательщик, потому что именно он претендует на уменьшение налоговой базы.
В то же время есть судебные решения, в которых делаются противоположные выводы: налоговый орган обязан доказать несоблюдение условий ст. 275.1 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доказывать должен налогоплательщик

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.11.2008 N 7841/08 по делу N А60-13433/2007-С6
Суд указал, что обязанность доказывания соблюдения условий, установленных ст. 275.1 НК РФ, возложена на налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.11.2009 по делу N А31-2734/2009
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.10.2009 по делу N А31-2690/2009-13
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.09.2009 по делу N А28-13582/2008-532/21
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.09.2009 по делу N А82-77/2009-20
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.03.2007 по делу N А43-15380/2006-32-601
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.01.2006 N А33-8409/05-Ф02-6760/05-С1
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.12.2009 N Ф03-5980/2009 по делу N А24-5934/2008
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 07.04.2017 N Ф04-563/2017 по делу N А27-7344/2016
Постановление ФАС Московского округа от 17.08.2006 N КА-А40/7518-06 по делу N А40-64596/87-577
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.11.2012 по делу N А57-25000/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2012 по делу N А72-1439/2012
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.04.2006 по делу N А65-18506/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.09.2006 по делу N А66-2698/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2006 по делу N А13-9505/2005-21
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.07.2006 по делу N А26-5114/2005-211
Постановление ФАС Уральского округа от 11.03.2009 N Ф09-1016/09-С3 по делу N А07-3822/2008-А-ИУС
Постановление ФАС Уральского округа от 25.06.2008 N Ф09-4497/08-С3 по делу N А60-28608/07
Постановление ФАС Уральского округа от 06.06.2008 N Ф09-4058/08-С3 по делу N А60-30968/07 (Определением ВАС РФ от 10.10.2008 N 12821/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2008 N Ф09-2634/08-С3 по делу N А60-27340/07
Постановление ФАС Уральского округа от 18.06.2007 N Ф09-4540/07-С3 по делу N А60-20795/06
Постановление ФАС Уральского округа от 13.06.2007 N Ф09-4371/07-С3 по делу N А60-32501/06
Постановление ФАС Уральского округа от 27.03.2007 N Ф09-1999/07-С3 по делу N А76-7046/06
Постановление ФАС Уральского округа от 01.03.2007 N Ф09-1153/07-С3 по делу N А60-20129/06
Постановление ФАС Уральского округа от 26.02.2007 N Ф09-866/07-С3 по делу N А76-7953/06 (Определением ВАС РФ от 30.07.2007 N 6729/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2007 N Ф09-11282/06-С7 по делу N А76-7359/06 (Определением ВАС РФ от 19.07.2007 N 7064/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2006 N Ф09-9469/06-С7 по делу N А71-17716/05
Постановление ФАС Уральского округа от 15.05.2006 N Ф09-3702/06-С7 по делу N А50-36914/05
Постановление ФАС Уральского округа от 19.04.2006 N Ф09-2823/06-С7 по делу N А50-37296/05

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.04.2005 N Ф08-1522/2005-622А
Суд указал, что установленный в ч. 5 ст. 275.1 НК РФ порядок исчисления налога на прибыль представляет собой льготу по указанному налогу. Следовательно, именно налогоплательщик должен представить доказательства наличия у него оснований и соблюдения им порядка использования льготы.

Позиция 2. Доказывать должен налоговый орган

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.11.2007 N Ф03-А73/07-2/3272 по делу N А73-18818/2005-16
Суд указал, что перечисленные в ст. 275.1 НК РФ обстоятельства сформулированы не как условия возникновения у налогоплательщика права на применение специального порядка исчисления убытка, а как условия, при которых исключается применение указанного порядка. Поэтому именно налоговый орган должен доказать невыполнение налогоплательщиком упомянутых условий.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.04.2005 N Ф03-А37/05-2/470
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2006 N А26-6230/2005-216
Постановление ФАС Центрального округа от 27.07.2006 по делу N А54-587/2006-С5

Постановление ФАС Поволжского округа от 24.01.2007 по делу N А72-4815/2006
Суд отметил следующее: обладая властными полномочиями, в отличие от налогоплательщика, налоговый орган при наличии данных о подтверждении стоимости оказанных и полученных услуг, расшифровок сумм расходов и доходов объектов налогоплательщика в рамках предоставленных ему полномочий не получил у специализированных организаций соответствующую информацию и не доказал, что стоимость услуг, оказываемых обществом, превышает стоимость аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 08.05.2007 по делу N А65-20035/06

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.12.2006 N Ф04-8062/2006(29083-А70-33) по делу N А70-473/7-2006
Суд указал, что в соответствии со ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ДОВЕРИТЕЛЬНОМ УПРАВЛЕНИИ ИМУЩЕСТВОМ
(ПО СТ. 276 НК РФ)

1. РАСХОДЫ ДОВЕРИТЕЛЬНОГО УПРАВЛЯЮЩЕГО
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Являются ли расходами доверительного управляющего для целей налога на прибыль суммы налога, уплаченные за учредителя управления по его указанию (п. 1 ст. 276 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 276 НК РФ расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если в договоре не предусмотрено их возмещение учредителем управления.
Официальной позиции нет.
Есть работа автора, в которой указано, что расходы на уплату налога на имущество по указанию учредителя управления управляющий не вправе включить в свои расходы, так как их учитывает учредитель управления.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, если доверительный управляющий по указанию учредителя управления уплатил налог на имущество (полномочия на уплату должны быть оформлены доверенностью), то он не вправе учесть эти затраты в своих расходах. Эти суммы учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль учредителя управления. В свою очередь, доверительный управляющий имеет право на возмещение ему собственником необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, в том числе за счет доходов от использования этого имущества. Сумма такого возмещения в составе доходов управляющего не учитывается.

2. УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Является ли доверительный управляющий налоговым агентом по налогу на прибыль в отношении учредителя управления (ст. 276 НК РФ)?

С 01.01.2010 ст. 275 НК РФ была дополнена п. 2.1. Согласно данному пункту при получении дивидендов по имуществу, переданному в доверительное управление, в случае если доверительным управляющим является российская организация, а учредителем доверительного управления (выгодоприобретателем) - иностранное лицо, доверительный управляющий признается налоговым агентом в отношении дивидендов, по которым у источника выплаты налог не был удержан или был удержан в меньшей сумме.
О том, является ли доверительный управляющий налоговым агентом в отношении учредителя управления в остальных случаях, НК РФ не разъясняет.
Официальная позиция заключается в том, что управляющий не может формировать налоговую базу и уплачивать налог на прибыль за учредителя управления и за счет его средств. Но если доверительный управляющий - российская или иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в РФ, то он должен исполнять обязанности налогового агента, если учредитель управления или выгодоприобретатель - иностранная организация, не имеющая постоянного представительства в РФ. В работах авторов сделаны аналогичные выводы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.11.2005 N 03-03-04/1/395
Финансовое ведомство указывает: гл. 25 НК РФ не установлено, что на доверительного управляющего возложены обязанности налогового агента; управляющий не может формировать налоговую базу и уплачивать за учредителя управления налог на прибыль за счет средств учредителя управления.

Письмо Минфина России от 14.06.2005 N 03-03-01-04/2/103
В Письме разъясняется, что доверительный управляющий - российская или иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в РФ, признается налоговым агентом, если учредителем управления или выгодоприобретателем является иностранная организация, не имеющая постоянного представительства в РФ. То есть с доходов такого учредителя или выгодоприобретателя, полученных в рамках договора доверительного управления, удерживает и перечисляет налог в бюджет доверительный управляющий.

Статья: Доверительное управление активами страховой организации ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 3)
Автор разъясняет, что доверительный управляющий может выступать в качестве налогового агента и удерживать налог у источника выплаты процентного дохода по государственным и муниципальным ценным бумагам в случаях, определенных налоговым законодательством. В остальных случаях плательщиком налога на прибыль по операциям с ценными бумагами, переданными в доверительное управление, является учредитель управления.

Статья: Налогообложение доходов иностранной компании, полученных в России ("Российский налоговый курьер", 2006, N 21)
Российская организация (доверительный управляющий) обязана удерживать соответствующие суммы налога на прибыль при каждой выплате дохода иностранной организации - учредителю доверительного управления, которая не ведет деятельность в России через постоянное представительство.

3. УЧЕТ УБЫТКОВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
ПРИ ДОВЕРИТЕЛЬНОМ УПРАВЛЕНИИ ИМУЩЕСТВОМ

3.1. Вправе ли учредитель учесть убытки от использования имущества, переданного по договору доверительного управления (п. п. 3 и 4 ст. 276 НК РФ)? >>>
3.2. Может ли доверительный управляющий учесть убытки, возникшие в связи с превышением его расходов по договору над суммой вознаграждения (п. 2 ст. 276 НК РФ)? >>>

3.1. Вправе ли учредитель учесть убытки от использования имущества, переданного по договору доверительного управления (п. п. 3 и 4 ст. 276 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

Согласно п. 1 ст. 276 НК РФ если по условиям договора доверительного управления выгодоприобретателем является учредитель управления, то налоговая база определяется в соответствии с п. 3 ст. 276 НК РФ. Если же учредитель управления не является выгодоприобретателем, налоговая база определяется по п. 4 ст. 276 НК РФ.
При этом в редакции п. 4 ст. 276 НК РФ, действующей после внесения изменений Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, указано, что убытки, которые получены от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя).
Аналогичной нормы п. 3 ст. 276 НК РФ не содержит.
Возникает вопрос: может ли учредитель доверительного управления учесть убытки от использования имущества, если по условиям договора он является выгодоприобретателем?
Официальная позиция заключается в том, что если учредитель управления является выгодоприобретателем, то он учитывает убытки в общем порядке. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход. При этом некоторые авторы отмечают, что когда учредитель и выгодоприобретатель - разные лица, убытки не учитываются ни у того, ни у другого.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 19.08.2009 N 03-03-06/2/156
Разъясняется, что если учредитель доверительного управления и выгодоприобретатель - одно юридическое лицо, то убытки, полученные в рамках договора доверительного управления, учитываются в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2010

Статья: Обсуждаем проблемы налогообложения прибыли (Окончание) ("Российский налоговый курьер", 2006, N 23)
В статье разъясняются причины и последствия изменений в п. 4 ст. 276 НК РФ, внесенные Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ. Как разъясняет один из участников дискуссии, ранее убытки по договору доверительного управления признавались убытками выгодоприобретателя, а не учредителя управления (если это разные лица). Теперь в п. 4 ст. 276 НК РФ есть формулировка, согласно которой убытки не признаются ни у учредителя управления, ни у выгодоприобретателя. Но из высказывания другого автора следует, что это правило относится только к той ситуации, когда выгодоприобретатель и учредитель управления - это разные лица. Если учредитель управления является выгодоприобретателем, то убытки признаются за ним.

Статья: Перспективы изменения налогового законодательства в части налога на прибыль (Продолжение) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 10)
Автор разъясняет, что доверительный управляющий обязан обеспечить установленный в договоре доход. Если он его не обеспечивает, он отвечает по своему обязательству своим имуществом. То есть если доверительный управляющий не может получить от управления имуществом доход, то полученный убыток не принимается ни у учредителя доверительного управления, ни у выгодоприобретателя. Автор видит подтверждение своим выводам в новой редакции абз. 3 п. 4 ст. 276 НК РФ, которая применяется с 1 января 2006 г.: убытки, полученные от использования имущества, переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя).

Статья: Договор доверительного управления имуществом: исчисление налогов ("Российский налоговый курьер", 2006, N 19)
Автор разъясняет, что с внесением в п. 4 ст. 276 НК РФ изменений исключена возможность передачи выгодоприобретателю "налоговых" убытков по имуществу, принадлежащему учредителю управления. Это касается ситуации, когда выгодоприобретатель и учредитель управления - разные лица. При этом учредитель управления, который является и выгодоприобретателем по договору, имеет право признать убыток.

Статья: Налогообложение по договору доверительного управления имуществом ("Налогообложение, учет и отчетность в инвестиционной и управляющей компаниях", 2006, N 1)
Автор отмечает, что убытки от использования имущества, переданного в доверительное управление, в течение срока действия такого договора не могут быть признаны расходами учредителя управления, который является выгодоприобретателем.

3.2. Может ли доверительный управляющий учесть убытки, возникшие в связи с превышением его расходов по договору над суммой вознаграждения (п. 2 ст. 276 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 276 НК РФ расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если в договоре не предусмотрено их возмещение.
Официальной позиции нет.
Авторы отмечают, что в данном случае возникает риск непризнания расходов, поскольку такая ситуация может быть вызвана занижением суммы вознаграждения. При этом, по мнению авторов, налоговый орган может применить ст. 40 НК РФ и определить вознаграждение исходя из рыночных цен.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Статья: Договор доверительного управления имуществом: исчисление налогов ("Российский налоговый курьер", 2006, N 19)
Автор указывает, что если договором не предусмотрена компенсация расходов управляющего, а сумма вознаграждения доверительного управляющего не покрывает его расходов, то при налоговой проверке возникает риск непризнания расходов. Такая ситуация может быть вызвана занижением суммы вознаграждения. На основании ст. 40 НК РФ налоговый орган вправе определить вознаграждение доверительного управляющего исходя из рыночных цен, а не из суммы, указанной в договоре.

4. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ИСПОЛНЕНИИ ДОГОВОРА ДОВЕРИТЕЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ

4.1. Кто представляет декларации по налогу на прибыль при исполнении договора доверительного управления имуществом (ст. ст. 276, 289 НК РФ)?

Согласно ст. 289 НК РФ налоговые декларации обязаны представлять налогоплательщики. Специальных правил о порядке представления декларации при заключении договора доверительного управления имуществом в НК РФ нет.
Официальная позиция, выраженная в письмах УФНС России по г. Москве, заключается в том, что учредитель управления (выгодоприобретатель) самостоятельно подает в налоговый орган декларацию по налогу на прибыль в отношении полученной им прибыли в рамках договора доверительного управления имуществом. А доверительный управляющий представляет декларацию в отношении полученной им прибыли. Имеется авторская консультация, в которой содержатся аналогичные выводы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.07.2005 N 20-12/52400
В Письме разъясняется, что учредитель доверительного управления (выгодоприобретатель) самостоятельно представляет в налоговый орган по месту своего нахождения декларацию по налогу на прибыль в отношении полученной им прибыли в рамках договора доверительного управления имуществом.

Письмо УМНС России по г. Москве от 27.08.2004 N 26-12/56095 "О порядке уплаты налога на прибыль организациями, осуществляющими доверительное управление имуществом"
В документе указано, что в обязанности доверительного управляющего входит представление в соответствии со ст. 289 НК РФ в налоговый орган декларации по налогу на прибыль в отношении полученной им прибыли, в том числе в рамках договора доверительного управления имуществом.

Консультация эксперта, 2003
Автор указывает, что в обязанности доверительного управляющего как налогоплательщика входит представление согласно ст. 289 НК РФ в налоговый орган декларации по налогу на прибыль.

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ИМУЩЕСТВА
В УСТАВНЫЙ (СКЛАДОЧНЫЙ) КАПИТАЛ (ФОНД, ИМУЩЕСТВО ФОНДА)
(ПО СТ. 277 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 277 НК РФ	

1. УЧЕТ СТОИМОСТИ ДОЛИ ПРИ РАСЧЕТЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Можно ли в целях налогообложения прибыли учесть убыток в виде превышения стоимости вклада (взноса) в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью над доходом в виде имущества, полученным в связи с ликвидацией общества (убыток, полученный в связи с ликвидацией организации, в виде стоимости внесенного в уставный капитал вклада) (пп. 2.1 п. 1, п. 2 ст. 268 НК РФ, п. 2 ст. 277 НК РФ)?

На основании пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией, если иное не предусмотрено п. 9 ст. 309.1 НК РФ.
Если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2, 2.1, 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 277 НК РФ при ликвидации организации и распределении ее имущества доходы налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).
Можно ли учесть убыток (отрицательную разницу между стоимостями полученного имущества и доли, принадлежащей участнику) в расходах, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России спорный убыток нельзя учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
Ранее Минфин России разъяснял, что спорный убыток учесть можно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убыток, полученный в связи ликвидацией общества с ограниченной ответственностью, в виде стоимости вклада (взноса) в уставный капитал учесть нельзя

Письмо Минфина России от 22.09.2017 N 03-03-06/1/61418
Минфин России указал, что полученный в связи с ликвидацией организации убыток в виде стоимости вклада в уставный капитал нельзя учесть в расходах по налогу на прибыль.

Позиция 2. Убыток в виде превышения стоимости вклада (взноса) в уставный капитал над доходом в виде имущества, полученным в связи с ликвидацией общества с ограниченной ответственностью, учесть можно

Письмо Минфина России от 08.12.2014 N 03-03-06/3/62747
Минфин России разъясняет, что, если при распределении имущества ликвидируемого реорганизованного общества размер полученного организацией-участником дохода в виде имущества и (или) имущественных прав меньше ее вклада в уставный капитал этого общества, полученный убыток можно учесть в расходах.

НАЛОГОВАЯ БАЗА УЧАСТНИКОВ ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА
(ПО СТ. 278 НК РФ)

1. НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

1.1. Кто учитывает в расходах для целей налога на прибыль суммы амортизации по основному средству, переданному в простое товарищество (п. 3 ст. 278 НК РФ)? >>>
1.2. Есть ли обязанность вести раздельный налоговый учет доходов (расходов) от совместной деятельности (п. 3 ст. 278 НК РФ)? >>>

1.1. Кто учитывает в расходах для целей налога на прибыль суммы амортизации по основному средству, переданному в простое товарищество (п. 3 ст. 278 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УМНС России по г. Москве, заключается в том, что амортизация основного средства, переданного для участия в простом товариществе, уменьшает его налоговую базу. Аналогичной позиции придерживаются и авторы.
Есть судебное решение, согласно которому имущество, переданное по договору о совместной деятельности, не исключается у налогоплательщика из состава амортизируемого.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Амортизация по ОС, переданному в простое товарищество, начисляется у простого товарищества

Письмо УМНС России по г. Москве от 15.12.2003 N 23-10/2/69744 "О порядке учета амортизации"
В Письме разъяснено, что по основному средству, переданному для использования в деятельности простого товарищества, амортизация, которая исчислена по правилам ст. ст. 258 - 259 НК РФ, подлежит учету в составе расходов, уменьшающих полученные простым товариществом доходы.

Статья: Простое товарищество: кому поручить ведение учета ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 41)
Автор разъясняет, что начисление амортизации по амортизируемому имуществу в рамках отдельного баланса осуществляется в общеустановленном порядке вне зависимости от фактического срока его использования и применяемых ранее способов начисления амортизации до заключения договора о совместной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Простое товарищество: бухгалтерский учет и налогообложение ("Российский налоговый курьер", 2005, N 17)
Статья: Учитываем "бывшее" совместное имущество ("Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2005, N 3)
Статья: Простое товарищество: ведение учета и уплата налогов ("Аудиторские ведомости", 2005, N 2)

Позиция 2. Амортизация по ОС, переданному в простое товарищество, начисляется у отдавшей стороны

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2006 N Ф04-8138/2006(29022-А75-14) по делу N А75-3573/06
Суд указал, что имущество, переданное по договору о совместной деятельности, не исключается у налогоплательщика из состава амортизируемого.

1.2. Есть ли обязанность вести раздельный налоговый учет доходов (расходов) от совместной деятельности (п. 3 ст. 278 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Имеется судебное решение, в котором отмечается, что при отсутствии раздельного учета доходов и расходов от обычной и совместной деятельности вся выручка и все расходы включаются в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль налогоплательщика.
Позиция авторов заключается в том, что налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов) от совместной деятельности.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.06.2006, 05.06.2006 N Ф03-А37/06-2/814 по делу N А37-2780/05-5
Суд указал, что при отсутствии раздельного учета доходов и расходов от обычной и совместной деятельности, а также подтверждении обществом невозможности восстановления раздельного учета указанных операций вся выручка и все расходы включаются в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль общества.

Консультация эксперта, 2003
Автор отмечает, что убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются, соответственно, налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов) от совместной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Простое товарищество: кому поручить ведение учета ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 41)
Консультация эксперта, 2003
Статья: Уплата квартальных авансовых платежей по налогу на прибыль участниками договора простого товарищества ("Налоговый вестник", 2003, N 8)

Статья: Особенности учета у участников простого товарищества ("Финансы", 2006, N 1)
Автор указывает, что участнику, ведущему общие дела, необходимо вести раздельный учет расходов на оплату труда и социальных отчислений по работникам, занятым в его основной деятельности и в совместной деятельности. Данные затраты включаются в расходы по совместной деятельности и уменьшают доходы всех участников.

2. ПРИМЕНЕНИЕ УЧАСТНИКОМ ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА
ЛЬГОТ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Может ли участник простого товарищества применять те же льготы по налогу на прибыль, что и при осуществлении собственной деятельности (ст. 278 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что если кто-то из участников договора простого товарищества имеет льготу по налогу, то он вправе использовать ее и в отношении доходов, получаемых от деятельности в рамках совместной деятельности. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такой подход. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.09.2004 N 03-06-01-04/33
Финансовое ведомство разъясняет, что если один из участников договора простого товарищества имеет льготу по налогу, то данная льгота распространяется только на этого участника.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Простое товарищество: кому поручить ведение учета ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 41)
Статья: Простое товарищество: бухгалтерский и налоговый учет ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 17)
Книга: Совместная деятельность: учет и налогообложение (Фомичева Л.П.) ("Бератор-Пресс", 2004)
Статья: Учет и налогообложение операций по договору простого товарищества в 2004 году ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2004, N 13)

Письмо УФНС России по г. Москве от 15.07.2008 N 20-12/066879
Разъясняется, что сельскохозяйственный производитель, получающий доход от реализации произведенной сельхозпродукции, может применять ту же ставку налога и в отношении дохода от реализации сельхозпродукции, полученного по договору о совместной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.02.2006 N А05-11472/2005-9
Суд указал, что право на льготу ставится законодателем в зависимость от вида деятельности, осуществляемой налогоплательщиком, а не от того, к какому виду доходов (доходы от реализации или внереализационные доходы) относятся доходы, полученные налогоплательщиком.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.01.2006 N А05-11647/2005-22
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2005 N А05-9379/2005-18

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.08.2007, 02.08.2007 N Ф03-А51/07-2/2952 по делу N А51-22749/05-30-705/82
Суд пришел к выводу, что деятельность колхоза в рамках договора простого товарищества (совместной деятельности) связана именно с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, поэтому выручка от производства этой продукции должна облагаться по льготной ставке.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2006 по делу N А05-11646/2005-33

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ УСТУПКЕ (ПЕРЕУСТУПКЕ) ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ
(ПО СТ. 279 НК РФ)

1. ПРИМЕНЕНИЕ СТ. 279 НК РФ К ИМУЩЕСТВЕННЫМ ПРАВАМ

1.1. Применяются ли правила ст. 279 НК РФ при реализации иных имущественных прав?

Статья 279 НК РФ регулирует порядок определения налоговой базы только при уступке права требования. О том, что она может применяться при реализации иных имущественных прав, в НК РФ не говорится.
Официальной позиции нет.
Авторы отмечают, что правила ст. 279 НК РФ нельзя применить в отношении иных имущественных прав.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2006 года
Автор отмечает, что правила ст. 279 НК РФ неприменимы к признанию расходов по имущественным правам, не связанным с договором о реализации товаров (работ, услуг).

Консультация эксперта, 2004
Автор обращает внимание на то, что положения ст. 279 НК РФ не распространяются на налогоплательщика-покупателя.

2. РАСЧЕТ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ УСТУПКЕ (ПЕРЕУСТУПКЕ) ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ

2.1. Можно ли учесть убыток, образовавшийся при дальнейшей реализации права требования (п. 3 ст. 279 НК РФ)? >>>
2.2. Учитываются ли в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с приобретением права требования долга при полном или частичном погашении должником соответствующего обязательства (пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 279 НК РФ)? >>>
2.3. Может ли цедент включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую при расчете налога на прибыль уменьшается доход от реализации данного требования (пп. 20 п. 1 ст. 265, ст. 279 НК РФ)? >>>

2.1. Можно ли учесть убыток, образовавшийся при дальнейшей реализации права требования (п. 3 ст. 279 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

Налоговый кодекс РФ (п. 3 ст. 279) говорит, что при дальнейшей реализации права требования доход (выручка) определяется как стоимость имущества, причитающегося налогоплательщику при последующей уступке или прекращении обязательства. При этом доход можно уменьшить на расходы по приобретению данного права требования. О том, как поступать, если в результате такого уменьшения образовался убыток, в НК РФ не поясняется.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что подобный убыток при налогообложении не учитывается. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
В то же время есть примеры судебных решений, из которых следует, что убыток, образовавшийся при дальнейшей реализации права требования, можно учесть при налогообложении прибыли. Аналогичное мнение высказывается и в авторских консультациях.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убыток, образовавшийся при дальнейшей реализации права требования, не учитывается

Письмо Минфина России от 13.05.2008 N 03-03-06/2/48
Финансовое ведомство отмечает, что убыток от реализации права требования как финансовой услуги налоговую базу не уменьшает.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.04.2006 N 03-03-04/2/112
Письмо Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/205
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.11.2006 N 19-11/101852

Статья: Налогообложение операций по уступке прав требования ("Российский налоговый курьер", 2005, N 24)
Автор отмечает, что, если в результате реализации финансовой услуги получен убыток, его сумма в целях налогообложения прибыли не учитывается.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Операции по уступке права требования: налогообложение прибыли ("Российский налоговый курьер", 2004, N 4)

Статья: Что нужно знать новому кредитору ("Учет. Налоги. Право", 2004, N 12)
По мнению автора, убыток, полученный от реализации права требования, нельзя учесть при формировании налоговой базы по прибыли, поскольку НК РФ такой возможности не предусматривает.

Позиция 2. Убыток, образовавшийся при дальнейшей реализации права требования, можно учесть

Постановление ФАС Поволжского округа от 23.07.2009 по делу N А57-21213/2008
Суд указал, что, поскольку согласно п. 2 ст. 265 НК РФ перечень убытков, включаемых во внереализационные расходы, является открытым, налогоплательщик правомерно учел убыток от переуступки права требования.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2008 по делу N А05-13854/2006
Суд указал, что совершенная налогоплательщиком хозяйственная операция относится к реализации финансовых услуг. Расход в части, превышающей доход от ее совершения, не включен в перечень расходов, которые не учитываются в целях налогообложения, перечисленных в ст. 270 НК РФ. Поэтому налогоплательщик имеет право полностью учесть его при исчислении налоговой базы.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2007 N Ф04-6707/2007(38640-А67-15) по делу N А67-9952/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 06.10.2005 N Ф09-4483/05-С7

Статья: Имущественные права ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 21)
Автор отмечает, что убыток, который получен при реализации имущественного права и возник при превышении расходов, связанных с его реализацией, над доходами, учитывается в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ) в составе внереализационных расходов согласно пп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Консультация эксперта, 2008
По мнению автора, организации могут признавать убыток от переуступки права требования.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Уступка права требования и справедливый налог на прибыль ("Главбух", 2006, N 9)

2.2. Учитываются ли в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с приобретением права требования долга при полном или частичном погашении должником соответствующего обязательства (пп. 2.1 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 279 НК РФ)?

В силу п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим данное право, эта операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход от такой операции определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. Налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права.
В пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ предусмотрено, что при реализации имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
При этом НК РФ не разъясняет, можно ли уменьшить доход, полученный при погашении права требования, на сумму расходов по его приобретению.
Согласно позиции Минфина России и УФНС России по г. Москве доходы, полученные при прекращении долгового обязательства, можно уменьшить на расходы по приобретению соответствующего права требования. Есть судебные акты со сходными выводами.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 09.06.2018 N 03-03-06/1/39792
Указано, что при погашении долга по приобретенному праву требования применяются общие положения п. 3 ст. 279 НК РФ. При частичной выплате долга расходы по приобретению этого права учитываются пропорционально погашаемой части задолженности.

Письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/749
Разъясняется, что расходы на покупку права требования уменьшают доход, полученный при погашении обязательств должником.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.03.2006 N 03-03-04/1/205
Письмо УФНС России по г. Москве от 21.11.2006 N 19-11/101852

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 05.02.2018 N Ф09-8403/17 по делу N А60-7544/2017
Суд указал, что при частичном погашении долга расходы, связанные с приобретением права требования, можно учесть для целей налогообложения прибыли пропорционально сумме полученных доходов. Принятие всех расходов при частичной выплате долга противоречит налоговому законодательству. В обоснование этого суд сослался, в частности, на п. 1 ст. 272, п. 3 ст. 279 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 06.07.2017 N Ф01-2288/2017, Ф01-2357/2017 по делу N А79-5552/2016

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.02.2008 N А78-1075/07-С2-12/64-Ф02-389/08 по делу N А78-1075/07-С2-12/64
Суд пришел к выводу, что налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный при прекращении обязательства, на сумму расходов по приобретению права требования долга.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 08.10.2007 по делу N А11-12441/2006-К2-23/823

2.3. Может ли цедент включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую при расчете налога на прибыль уменьшается доход от реализации данного требования (пп. 20 п. 1 ст. 265, ст. 279 НК РФ)?

Переход права кредитора к другому лицу происходит в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (п. 1 ст. 384 ГК РФ).
При уступке права требования убытком признается отрицательная разница между доходом от реализации этого права и стоимостью проданного товара (работ, услуг) (ст. 279 НК РФ).
Относительно данной ситуации существует две позиции.
Согласно официальной позиции Минфина России в настоящее время в случае, если штрафные санкции признаны должником и подлежат уплате на основании вступившего в силу решения суда, данные суммы при уступке права требования включаются в состав задолженности по договору с учетом обязательств по штрафным санкциям. Аналогичная точка зрения содержится в судебном решении и работах авторов.
В то же время ранее финансовое ведомство придерживалось противоположной точки зрения: оснований уменьшить доход от реализации права требования на сумму задолженности по оплате штрафных санкций нет. Данная точка зрения выражена в судебном акте и работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Цедент может включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую уменьшается доход от реализации данного требования

Письмо Минфина России от 22.04.2011 N 03-03-06/2/68
Разъясняется, что согласно ст. 279 НК РФ доход от реализации права требования можно уменьшить на стоимость задолженности по договору. При этом в такую стоимость включаются: сумма основного долга; проценты, присужденные к взысканию арбитражным судом; проценты, начисленные за период после вступления в силу решения суда до момента уступки права требования, но не уплаченные заемщиком.

Письмо Минфина России от 26.03.2010 N 03-03-06/2/58
Разъясняется, что к внереализационным доходам, в частности, относятся признанные или подлежащие уплате должником на основании вступившего в законную силу решения суда штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250 НК РФ). Таким образом, если неустойка (пени, штрафные санкции), начисленная за нарушение условий договора, учитывалась организацией в составе внереализационных доходов, то при уступке права требования задолженности сумма неустойки включается в сумму передаваемой задолженности.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/2/27
Письмо Минфина России от 01.02.2010 N 03-03-06/2/20
Письмо Минфина России от 16.10.2009 N 03-03-06/2/195
Письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-03-06/2/191
Практическое пособие по налогу на прибыль
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 01.02.2010 N 03-03-06/2/20 <О налоге на прибыль при цессии> ("Консультант", 2010, N 10)

Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2007 по делу N А57-4834/06-35 (Определением ВАС РФ от 29.05.2007 N 5972/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что налогоплательщик включил в цену договора уступки права требования суммы неустоек по нему в прошлом периоде. Суд указал, что в случае включения в сумму такого договора суммы основного долга и неустойки оплата по нему включает в себя указанные начисления. Разница между стоимостью реализованного товара, работ, услуг и доходом от реализации права требования долга является убытком, включаемым во внереализационные расходы (пп. 20 п. 1 ст. 265, п. 2 ст. 279 НК РФ).

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 06.05.2009
Автор указывает, что при уступке права требования после предусмотренного договором поставки срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью проданного товара признается убытком, учитываемым в расходах (ст. 279 НК РФ). В стоимость проданного товара включается сумма основного долга и размер присужденных санкций по договору поставки. В то же время эксперт предупреждает о возможных претензиях со стороны налоговых органов.

Позиция 2. Цедент не может включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую уменьшается доход от реализации данного требования

Письмо Минфина России от 24.07.2009 N 03-03-06/2/143
Разъясняется, что передача права требования уплаты суммы штрафных санкций на возмездной основе является реализацией имущественного права. В соответствии с пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации имущественных прав на цену их приобретения и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. Поскольку расходы по приобретению права требования оплаты штрафных санкций у организации-поставщика отсутствуют, оснований уменьшить доход от реализации указанного права требования не имеется.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.04.2009 N 03-03-06/1/242
Книга: Налог на прибыль организаций (Семенихин В.В.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2010)

Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2010 N КА-А40/15488-10 по делу N А40-171536/09-20-1308
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно учел в составе внереализационных расходов убыток от реализации прав требования пеней и процентов, начисленных за нарушение договорных обязательств. ФАС также отклонил довод общества о том, что включение пеней и процентов в доходы свидетельствует о правомерности уменьшения налоговой базы на сумму убытка от операций по реализации прав требования неустоек.

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПО ОПЕРАЦИЯМ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ (ПО СТ. 280 НК РФ)

1. НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ И ИНОМ ВЫБЫТИИ ЦЕННЫХ БУМАГ

1.1. Возникает ли у налогоплательщика доход для целей налога на прибыль при выплате сторонней организации дивидендов ценными бумагами третьих лиц (ст. 280 НК РФ)?

В соответствии со ст. 280 НК РФ основанием для включения в налоговую базу доходов по операциям с ценными бумагами является их реализация или иное выбытие (в том числе погашение).
В силу п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иному выбытию ценных бумаг (в том числе погашению) определяются исходя из цены этой реализации или выбытия, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем).
Относится ли к иному выбытию выплата дивидендов ценными бумагами, в Налоговом кодексе РФ не говорится.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции у налогоплательщика, выплачивающего дивиденды ценными бумагами третьих лиц, возникает доход, который облагается налогом на прибыль. Аналогичного подхода придерживаются и авторы.
В то же время есть работа автора, в которой сделан противоположный вывод.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При выплате налогоплательщиком дивидендов ценными бумагами у него возникает доход

Письмо Минфина России от 26.03.2010 N 03-03-06/1/198
Финансовое ведомство разъясняет, что при выплате дивидендов ценными бумагами под ценой выбытия следует понимать размер дивидендов, установленный решением общего собрания акционеров. В таком случае фактическая цена сделки реализации или иного выбытия ценных бумаг признается рыночной в порядке ст. 280 НК РФ.

Статья: Выплата акционерным обществом дивидендов российским организациям ценными бумагами сторонней организации ("Налоговый вестник", 2007, N 9)
Автор указывает, что согласно п. 2 ст. 280 НК РФ налогоплательщик обязан определять налоговую базу по операциям с ценными бумагами в случае их реализации или иного выбытия. К иному выбытию может относиться и выплата дивидендов. В этом случае обществу следует самостоятельно определить налоговую базу, исчислить и уплатить в бюджет налог на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Особенности налогообложения акционерного общества, выплачивающего дивиденды, и организации, получающей дивиденды ("Налоги и налогообложение", 2006, N 8)
Статья: О налогообложении акционерного общества, выплачивающего дивиденды, и организации, получающей дивиденды ("Налоговый вестник", 2006, N 11)

Статья: Переоценка ценных бумаг. Постоянные и временные разницы и их влияние на отчетность ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 10)
Автор отмечает, что у общества, выплачивающего дивиденды акциями третьих лиц, возникают налоговые последствия, поскольку выплата дивидендов рассматривается как реализация или иное выбытие ценных бумаг (п. 2 ст. 280 НК РФ).

Позиция 2. При выплате налогоплательщиком дивидендов ценными бумагами у него дохода не возникает

Статья: Переоценка ценных бумаг. Постоянные и временные разницы и их влияние на отчетность ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 10)
Автор отмечает, что у общества, выплачивающего дивиденды акциями третьих лиц, каких-либо налоговых последствий не возникает. При безвозмездной передаче имущества налогоплательщик не получает экономической выгоды, в связи с чем у него не возникает дохода, учитываемого в целях налогообложения прибыли.

2. РАСЧЕТНАЯ ЦЕНА

2.1. Можно ли в целях налогообложения прибыли определять рыночную цену продажи ценных бумаг, обращающихся на рынке ценных бумаг, ориентируясь на цену единственной сделки (п. 5 ст. 280 НК РФ)? >>>
2.2. Что является налоговой базой по налогу на прибыль, если фактическая цена ценной бумаги, не обращающейся на ОРЦБ, более чем на 20 процентов отличается от расчетной (п. 6 ст. 280 НК РФ)? >>>
2.3. Можно ли в целях налогообложения прибыли определять рыночную цену ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, используя данные по переговорным (адресным) сделкам (п. 5 ст. 280 НК РФ)? >>>

2.1. Можно ли в целях налогообложения прибыли определять рыночную цену продажи ценных бумаг, обращающихся на рынке ценных бумаг, ориентируясь на цену единственной сделки (п. 5 ст. 280 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты пп. 2 п. 12 ст. 280 НК РФ устанавливает, что в случае, когда на дату совершения сделки с обращающимися ценными бумагами вне организованного рынка ценных бумаг была зарегистрирована одна сделка с ценной бумагой, ее рыночной ценой признается фактическая цена совершенной сделки, если она соответствует цене одной другой сделки с указанной ценной бумагой на дату совершения сделки, в отношении которой определяется рыночная цена.

Согласно п. 5 ст. 280 НК РФ рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ), для целей налогообложения признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на ОРЦБ на дату совершения соответствующей сделки.
При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на ОРЦБ на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних трех месяцев.
Фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.
Если ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, реализуются (приобретаются) по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены сделок на ОРЦБ, то при определении финансового результата учитывается минимальная (максимальная) цена сделки.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Есть Постановление Президиума ВАС РФ, в соответствии с которым определять рыночную цену ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, ориентируясь на цену единственной сделки, можно. Есть Письмо Минфина России и постановления судов кассационной инстанции, в которых содержится аналогичный вывод.
Ранее Минфин России высказывал противоположное мнение: определять рыночную цену обращающихся на ОРЦБ ценных бумаг, ориентируясь на цену единственной сделки за день, нельзя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Определять рыночную цену продажи ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, ориентируясь на цену единственной сделки, можно

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 14965/09 по делу N А56-34548/2007
Президиум ВАС РФ установил, что в день реализации банком ценных бумаг (еврооблигаций) зарегистрирована лишь одна сделка с такими ценными бумагами.
Президиум ВАС РФ указал, что биржа раскрывает информацию о минимальной и максимальной цене сделок в течение торгового дня независимо от их количества. Для целей применения ст. 280 НК РФ этой информации достаточно, чтобы сделать вывод о том, имеются ли отклонения фактической цены реализации ценных бумаг на внебиржевом рынке от их рыночной цены. Такие отклонения определяются путем сравнения фактической цены реализации ценных бумаг и соответствующих показателей как по нескольким биржевым сделкам, так и по одной сделке.
В связи с изложенным Президиум ВАС РФ признал обоснованным определение налогоплательщиком рыночной цены ценных бумаг (еврооблигаций) с учетом цены единственной сделки в течение торгового дня.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2010 по делу N А56-95584/2009 (Определением ВАС РФ от 17.06.2011 N ВАС-4092/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2010 по делу N А56-11197/2010 (Определением ВАС РФ от 27.04.2011 N ВАС-1966/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Письмо Минфина России от 27.01.2011 N 03-03-06/2/18
Разъясняется, что для вывода о наличии или отсутствии отклонений фактической цены реализации ценных бумаг на внебиржевом рынке от их рыночной цены достаточно информации по одной биржевой сделке.

Позиция 2. Определять рыночную цену продажи ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, ориентируясь на цену единственной сделки, нельзя

Письмо Минфина России от 19.01.2007 N 03-03-06/2/6
Разъясняется, что, если в день продажи ценной бумаги вне биржи на биржевых торгах была заключена только одна сделка, интервал цен отсутствует, так как минимальная и максимальная цена продажи ценной бумаги совпадают. Следовательно, надо применять интервал цен на ту дату торгов, когда на бирже заключалось хотя бы две сделки с разными ценами.

2.2. Что является налоговой базой по налогу на прибыль, если фактическая цена ценной бумаги, не обращающейся на ОРЦБ, более чем на 20 процентов отличается от расчетной (п. 6 ст. 280 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что при отклонении фактической цены более чем на 20 процентов от расчетной налог на прибыль исчисляется исходя из расчетной цены, уменьшенной на 20 процентов.
В то же время судебная практика исходит из того, что расчетная цена не может быть базой для расчета налога, поэтому в таком случае нужно использовать правила ст. 40 НК РФ для определения рыночной стоимости ценных бумаг.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налог уплачивается исходя из расчетной цены

Письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-03-04/1/283
Финансовое ведомство разъясняет, что расчетная цена с учетом 20-процентного отклонения применяется как цена сделки в случае, если фактическая цена сделки меньше показателя, исчисленного как расчетная цена за минусом величины, составляющей 20 процентов от расчетной цены ценной бумаги.

Позиция 2. Расчетная цена не может быть базой для исчисления налога

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 13860/03
Суд указал, что п. 6 ст. 280 НК РФ, в отличие от иных положений этой статьи, не предусмотрел наступления последствий для случаев, когда для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена реализации ценных бумаг. При недостаточности оснований для корректировки фактической цены реализации ценной бумаги и, как следствие, налоговой базы по этой операции по правилам, установленным в п. 6 ст. 280 НК РФ, допустимо осуществить ее на основе условных методов расчета цены, содержащихся в ст. 40 НК РФ. Согласно п. 14 ст. 40 НК РФ положения, предусмотренные п. п. 3 и 10 этой статьи, применяются при определении рыночных цен ценных бумаг с учетом особенностей, изложенных в главе "Налог на прибыль организаций".

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.07.2005 N А11-5574/2004-К2-Е-3810
Суд отметил, что расчетная цена определяется в целях ее сравнения с фактической ценой продажи и необходима для вывода о допустимости принятия для исчисления налоговой базы цены, по которой акции фактически проданы, либо о необходимости ее корректировки. Вместе с тем п. 6 ст. 280 НК РФ не предусматривает наступления последствий для случаев, когда для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена реализации ценных бумаг. Отсутствует в ней и предписание налогоплательщику об обязательном исчислении дохода в целях налогообложения по расчетной цене, в том числе определяемой применительно к стоимости чистых активов. Налоговый кодекс РФ предоставляет право участникам налоговых правоотношений в случае отсутствия оснований применения фактической цены сделки рассматривать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных НК РФ методов (ст. 40, п. 6 ст. 274 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.05.2005 N А11-7679/2004-К2-Е-5089
Постановление ФАС Уральского округа от 05.09.2005 N Ф09-3810/05-С7

2.3. Можно ли в целях налогообложения прибыли определять рыночную цену ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, используя данные по переговорным (адресным) сделкам (п. 5 ст. 280 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты в пп. 2, 3 п. 12 ст. 280 НК РФ, в частности, предусмотрено: в случае когда совершается сделка с обращающимися ценными бумагами вне организованного рынка ценных бумаг (без участия российского или иностранного организатора торговли), в целях определения рыночной цены таких ценных бумаг максимальная и минимальная цены сделок (цена одной сделки), зарегистрированные организатором торговли, определяются по сделкам, которые совершены на основании безадресных заявок.

Согласно п. 5 ст. 280 НК РФ рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (РЦБ), признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервале цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на РЦБ на дату совершения соответствующей сделки.
При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на РЦБ на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на РЦБ на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних трех месяцев.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России при наличии информации как о безадресных, так и о переговорных (адресных) сделках налогоплательщики учитывают данные об интервалах цен по безадресным сделкам, которые являются приоритетными. Информация же об интервале цен, возникших в результате адресных заявок, в данной ситуации не учитывается.
Вместе с тем есть судебные акты с выводами о том, что для определения рыночной цены ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, можно использовать данные об их продаже в режиме переговорных (адресных) сделок.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При наличии информации как по безадресным, так и по переговорным (адресным) сделкам данные по переговорным (адресным) сделкам не используются

Письмо Минфина России от 06.11.2012 N 03-03-06/2/117
Разъясняется, что при наличии информации о совершении сделок, заключенных как в основном режиме торгов, так и в режиме переговоров, следует учитывать информацию по сделкам, заключенным в основном режиме, которая является приоритетной.

Письмо Минфина России от 18.10.2010 N 03-03-06/2/180
Разъясняется, что в случае наличия информации о совершенных в один день с одной и той же ценной бумагой как адресных, так и безадресных сделках налогоплательщикам следует использовать данные об интервале цен по безадресным сделкам. Информация об интервале цен, совершенных в результате объявления адресных заявок, не учитывается. Информация об интервале цен по безадресным заявкам является приоритетной.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.08.2010 N 03-03-06/1/576

Позиция 2. Данные по переговорным (адресным) сделкам использовать можно

Постановление ФАС Московского округа от 26.05.2011 N КА-А40/3274-11 по делу N А40-92212/10-13-411
Суд отклонил довод инспекции о том, что если была совершена одна сделка по продаже ценных бумаг в режиме переговорных сделок и цена ценной бумаги (акции) ниже минимальной цены по операциям в режиме основных торгов, то налогоплательщик не должен учитывать цену ценной бумаги, реализованной в режиме переговорных сделок, а обязан использовать данные о минимальной цене ценной бумаги (акции), реализованной в режиме основных торгов. Суд указал: из буквального толкования ст. 280 НК РФ не следует, что для целей налогообложения принимаются только результаты торгов в основном режиме и определять рыночную цену реализации ценных бумаг можно только по результатам основных торгов.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2010 по делу N А56-95584/2009
Суд кассационной инстанции согласился с судом апелляционной инстанции, который отклонил довод налогового органа о том, что банк, реализуя облигации в режиме переговорных сделок, при определении цены реализации ценных бумаг неправомерно руководствовался данными по переговорным сделкам. В п. 5 ст. 280 НК РФ не указано, что для целей налогообложения следует учитывать только результаты торгов в основном режиме. Поскольку спорные сделки банк совершал в режиме переговорных сделок, сравнение фактических цен реализации ценных бумаг с интервалом цен по сделкам, проведенным ММВБ в этом же режиме, является правомерным.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2010 по делу N А56-9475/2010
По мнению налогового органа, для определения рыночной цены ценных бумаг в целях применения п. 5 ст. 280 НК РФ учитываются только результаты сделок, совершенных на ММВБ в режиме основных торгов, и не учитываются сделки, совершенные в режиме переговорных сделок.
Суд кассационной инстанции согласился с выводом нижестоящих судов о том, что п. 5 ст. 280 НК РФ не делает различий между применяемыми организаторами торговли режимами торгов. Из буквального толкования данной нормы не следует, что для целей налогообложения принимаются только результаты торгов в основном режиме и определять рыночную цену реализации ценных бумаг можно только по результатам основных торгов. Цена бумаг находилась в интервале между минимальной и максимальной ценами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг в режиме переговорных сделок. Минимальные цены по данным ММВБ были выше, чем минимальные цены, из которых исходил налоговый орган. Если фактические цены реализации по сделкам оказывались меньше, чем минимальная цена по данным ММВБ, банк осуществлял корректировку и включал в доходы минимальную цену по данным ММВБ.
Учитывая в том числе указанные обстоятельства, суд отклонил довод налогового органа о занижении банком дохода от реализации еврооблигаций.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2010 по делу N А56-6808/2010 (Определением ВАС РФ от 03.02.2011 N ВАС-390/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд кассационной инстанции счел правильными выводы нижестоящих судов о том, что в п. 5 ст. 280 НК РФ подтверждено право налогоплательщика при определении максимальной и минимальной цены ценной бумаги пользоваться любым режимом организатора торгов (биржи). Данная норма не обязывает налогоплательщика определять рыночную цену реализации ценных бумаг именно по результатам основных торгов. Вывод налогового органа, согласно которому для определения рыночной цены в целях применения п. 5 ст. 280 НК РФ не должны учитываться сделки, совершенные в режиме переговорных сделок, является необоснованным.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2010 по делу N А56-74477/2009
Суд указал, что из п. 5 ст. 280 НК РФ не следует, что нужно принимать только результаты торгов в основном режиме и определять рыночную цену реализации ценных бумаг исключительно по результатам основных торгов. При определении максимальной и минимальной цен акции налогоплательщик вправе пользоваться любым режимом организатора торгов (биржи).

Постановление ФАС Московского округа от 12.11.2008 N КА-А40/10380-08 по делу N А40-7049/08-143-32 (Определением ВАС РФ от 12.03.2009 N 2410/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд согласился с выводами нижестоящих судов об отсутствии завышения цены приобретения ценных бумаг. Она находилась в интервале между минимальной и максимальной ценами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг в режиме переговорных сделок. Из буквального толкования п. 5 ст. 280 НК РФ следует: интервал цен, в пределах которого могут совершаться сделки, не ограничен только режимом основных торгов. Довод инспекции о том, что по смыслу данной нормы могут учитываться только цены, сложившиеся в режиме основных торгов, поскольку в противном случае цена, по которой налогоплательщик заключил сделку, всегда будет находиться в интервале, противоречит буквальному содержанию п. 5 ст. 280 НК РФ. Все неустранимые неясности законодательства в силу п. 7 ст. 3 НК РФ толкуются в пользу налогоплательщика.

3. УЧЕТ УБЫТКОВ ОТ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ
ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Может ли в целях налогообложения прибыли убыток от операций с ценными бумагами уменьшать доход от прочих операций (п. 10 ст. 280 НК РФ)? >>>
3.2. Можно ли при расчете налоговой базы уменьшить прибыль от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основной деятельности (п. 10 ст. 280 НК РФ)? >>>
3.3. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость векселя при его неоплате векселедателем (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 10 ст. 280 НК РФ)? >>>
3.4. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость облигации ликвидированного эмитента (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 10 ст. 280 НК РФ)? >>>

3.1. Может ли в целях налогообложения прибыли убыток от операций с ценными бумагами уменьшать доход от прочих операций (п. 10 ст. 280 НК РФ)?

Для операций с обращающимися ценными бумагами ситуация актуальна до 01.01.2015. С указанной даты п. 21 ст. 280 НК РФ устанавливает, что доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе.

Согласно п. 8 ст. 280 НК РФ налогоплательщик, не являющийся профессиональным участником рынка ценных бумаг, определяет налоговую базу по операциям с ценными бумагами отдельно. При этом налоговая база по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, определяется налогоплательщиком (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
В соответствии с п. 10 ст. 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.
При этом налогоплательщик, не являющийся профессиональным участником рынка ценных бумаг, который осуществляет дилерскую деятельность, убытки предыдущего налогового периода (налоговых периодов) от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, может отнести на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде; а от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, - на уменьшение налоговой базы от операций по реализации данной категории ценных бумаг.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция Минфина России заключается в том, что убыток от операций с ценными бумагами нельзя включать в общую налоговую базу. Есть судебные акты и работы авторов, подтверждающие такой подход.
В то же время есть судебный акт, а также работы авторов, содержащие противоположную позицию.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убыток от операций с ценными бумагами не учитывается в общей базе

Письмо Минфина России от 13.11.2010 N 03-03-06/2/192
Финансовое ведомство отмечает, что при определении налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-06/1/194
Письмо Минфина России от 16.02.2009 N 03-03-06/1/68
Письмо Минфина России от 04.09.2008 N 03-03-06/1/507
Письмо Минфина России от 05.03.2008 N 03-03-06/1/142
Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/14
Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/2/100
Письмо Минфина России от 06.10.2006 N 03-03-04/4/154
Письмо Минфина России от 21.02.2006 N 03-03-04/1/135
Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-03-04/1/22
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2007

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.12.2013 по делу N А63-16498/2012
Суд указал, что налоговым законодательством установлен особый порядок учета и погашения убытков от операций с ценными бумагами. В соответствии с этим порядком прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами. Следовательно, налогоплательщик, получив убыток от реализации векселей, вправе погасить его только за счет прибыли от операций с такими же ценными бумагами в порядке и на условиях, установленных п. 10 ст. 280 и ст. 283 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.12.2010 по делу N А32-43213/2009-51/763
По мнению суда, налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, которая получена по основной деятельности, на сумму убытка, полученного по операциям с ценными бумагами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.11.2005 N А82-15599/2004-14
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2008 N Ф04-3075/2008(7454-А03-37) по делу N А03-1101/2007-21
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.2006 N Ф04-5956/2006(26388-А67-35), Ф04-5956/2006(26463-А67-35) по делу N А67-9962/05
Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2007, 16.03.2007 N КА-А40/1509-07 по делу N А40-57885/06-141-338
Постановление ФАС Поволжского округа от 22.08.2006 по делу N А65-40175/05-СА2-43
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.10.2006 по делу N А05-3377/2006-34
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.08.2005 N А56-42834/04

Практическое пособие по налогу на прибыль
Авторы отмечают, что убыток, полученный в текущем отчетном (налоговом) периоде по операциям с ценными бумагами, не принимается в уменьшение прибыли от основной деятельности.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Ясный вопрос, требующий разъяснений ("Налоговые споры", 2006, N 3)

Консультация эксперта, 2008
Автор указывает, что согласно позиции финансового ведомства убыток от операций с ценными бумагами не может уменьшать налоговую базу по основной деятельности. В то же время он указывает, что есть судебное решение, согласно которому делать это можно.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 04.07.2007

Позиция 2. На убыток от операций с ценными бумагами уменьшается общая база

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.06.2005 N А43-1310/2005-34-48
Суд указал следующее: из ст. 280 НК РФ не следует, что налог на прибыль от основных видов деятельности должен исчисляться и уплачиваться отдельно от указанного налога по прочим операциям, по которым установлена обязанность по отдельному расчету налоговой базы. Налогоплательщик отдельно в порядке, предписанном ст. ст. 280 - 282 НК РФ, вел учет прибыли и убытков по операциям с ценными бумагами. В таком случае налогоплательщик имеет право полученный по этим операциям убыток учесть при формировании базы по всем видам операций, облагаемых налогом на прибыль по ставке 24 процента.

Статья: Судьба "ценных" убытков ("Учет. Налоги. Право", 2004, N 21)
Автор отмечает, что отдельное определение налоговой базы по разным операциям еще не означает отдельной уплаты налога на прибыль по таким операциям. То есть, несмотря на то что финансовый результат от операций с ценными бумагами определяется отдельно, налог на прибыль уплачивается с общей налоговой базы, рассчитанной по всей деятельности организации. Ведь ни в ст. 280 НК РФ, ни в других статьях гл. 25 НК РФ нет указания на то, что налог по операциям с ценными бумагами надо уплачивать отдельно. Наоборот, в соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль.

Консультация эксперта, 2008
Автор указывает, что согласно позиции финансового ведомства убыток от операций с ценными бумагами не может уменьшать налоговую базу по основной деятельности. В то же время он указывает, что есть судебное решение, согласно которому делать это можно.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 04.07.2007

3.2. Можно ли при расчете налоговой базы уменьшить прибыль от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основной деятельности (п. 10 ст. 280 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты п. 21 ст. 280 НК РФ предусматривает, что доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе, а п. 24 ст. 280 НК РФ устанавливает, что убытки, определенные согласно ст. 274 НК РФ с учетом всех доходов (расходов), формирующих общую налоговую базу, могут быть направлены на уменьшение налоговой базы (прибыли) по операциям с необращающимися ценными бумагами.

Согласно п. 8 ст. 280 НК РФ налогоплательщик, не являющийся профессиональным участником рынка ценных бумаг, определяет налоговую базу по операциям с ценными бумагами отдельно. При этом налоговая база по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, определяется налогоплательщиком (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
В соответствии с п. 10 ст. 280 НК РФ налогоплательщик, не являющийся профессиональным участником рынка ценных бумаг, который осуществляет дилерскую деятельность, не может уменьшить доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, на расходы (убытки) от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг; а доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, - на расходы (убытки) от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что Налоговый кодекс РФ не запрещает уменьшать доход от операций с ценными бумагами на убыток от основной деятельности. Аналогичный подход нашел отражение в судебных актах (в том числе Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 14908/07) и авторских публикациях.
В то же время ранее до принятия Президиумом ВАС РФ вышеуказанного Постановления в некоторых судебных актах высказана противоположная позиция: доходы от операций с ценными бумагами нельзя уменьшить на убыток от основной деятельности. Есть также работы авторов, поддерживающих данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы от операций с ценными бумагами уменьшаются на убыток от основной деятельности

Письмо Минфина России от 19.12.2012 N 03-03-06/1/666
Ведомство разъясняет, что Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на уменьшение прибыли от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основной деятельности.

Письмо Минфина России от 13.11.2010 N 03-03-06/2/192
Финансовое ведомство разъясняет, что при определении общей налоговой базы прибыль, полученную при совершении операций с ценными бумагами, можно уменьшить на сумму убытка, полученного от основной деятельности. Если величина убытка от основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, объекта обложения по налогу на прибыль не возникает.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-06/1/194
Письмо Минфина России от 16.02.2009 N 03-03-06/1/68
Письмо Минфина России от 04.09.2008 N 03-03-06/1/507
Письмо Минфина России от 05.03.2008 N 03-03-06/1/142
Письмо Минфина России от 01.02.2008 N 03-03-06/1/67
Письмо Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/1/58
Письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-03-06/1/14
Письмо Минфина России от 30.08.2007 N 03-03-06/1/614
Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/2/100
Письмо Минфина России от 06.10.2006 N 03-03-04/4/154
Письмо Минфина России от 21.02.2006 N 03-03-04/1/135
Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-03-04/1/22
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.07.2007 N 20-12/065007@
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.03.2007 N А74-3010/06-Ф02-1162/07 по делу N А74-3010/06

Постановление Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 14908/07 по делу N А43-4943/2007-35-100
Суд указал, что налогоплательщик правомерно уменьшил прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, на сумму убытка от основной деятельности.

Постановление ФАС Уральского округа от 04.05.2007 N Ф09-3120/07-С3 по делу N А76-17013/06
Суд указал, что если организация в одном отчетном (налоговом) периоде получила одновременно прибыль по операциям с ценными бумагами и убыток по основной деятельности, то данный убыток уменьшает общую налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.09.2006 по делу N А56-60070/2005
Постановление ФАС Уральского округа от 11.12.2006 N Ф09-10959/06-С7 по делу N А76-6647/06
Постановление ФАС Уральского округа от 05.07.2006 N Ф09-5818/06-С7 по делу N А76-49156/05
Постановление ФАС Уральского округа от 30.03.2006 N Ф09-2137/06-С7 по делу N А76-35834/05
Практическое пособие по налогу на прибыль
Консультация эксперта, 2006
Статья: Убыток от производства и прибыль от ценных бумаг ("Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2006, N 2)
Статья: Ясный вопрос, требующий разъяснений ("Налоговые споры", 2006, N 3)

Позиция 2. Доходы от операций с ценными бумагами нельзя уменьшить на убыток от основной деятельности

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.04.2007 по делу N А43-17598/2006-35-680
Суд указал, что налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами определяется отдельно от прочих операций по реализации товаров (работ, услуг). Возможность уменьшения налогоплательщиком прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка от основной деятельности налоговым законодательством не предусмотрена, равно как и возможность уменьшения налогооблагаемой прибыли, сформированной по всем видам операций, на убытки, полученные от операций с ценными бумагами.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.10.2006 по делу N А17-4962/5-2005

Статья: Ясный вопрос, требующий разъяснений ("Налоговые споры", 2006, N 3)
Автор указывает, что уменьшение прибыли от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основной деятельности не допускается.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Уменьшение прибыли от реализации ценных бумаг на убыток от основной деятельности ("Налоговый вестник", 2005, N 7)

3.3. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость векселя при его неоплате векселедателем (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 10 ст. 280 НК РФ)?

В силу пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются суммы безнадежных долгов. В п. 10 ст. 280 НК РФ говорится, что налогоплательщики, которые понесли убыток от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде (в предыдущие налоговые периоды), вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде.
По данному вопросу существует две точки зрения.
В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ стоимость непогашенного векселя можно учесть во внереализационных расходах на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Есть судебные акты и работы авторов, в которых изложен аналогичный вывод.
В то же время согласно позиции Минфина России, сформулированной после принятия указанного Постановления, задолженность по непогашенному векселю не включается в состав расходов.

По вопросу учета стоимости акций ликвидированного общества и вопросу учета стоимости облигаций ликвидированного эмитента см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стоимость векселя при его неоплате векселедателем учитывается в расходах в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 N 15706/07 по делу N А45-1557/07-41/18
Суд указал, что каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции Налоговый кодекс РФ не содержит. Поэтому факт признания имеющейся перед налогоплательщиком задолженности по векселям в качестве безнадежного долга позволял включить ее в состав внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.02.2010 по делу N А05-6785/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.02.2010 по делу N А05-6783/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2010 по делу N А05-7458/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2010 по делу N А05-7454/2009
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2010 по делу N А05-6767/2009

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит выводов о том, учитывается ли в расходах стоимость векселя, не оплаченного векселедателем. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками включения спорных сумм в состав расходов.

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.04.2017 N Ф01-776/2017 по делу N А11-10676/2015
Суд указал: безнадежная задолженность по векселям без возможности предъявить их к оплате, поскольку векселедатель и индоссант исключены из ЕГРЮЛ, отражается в расходах в периоде исключения этих лиц из реестра. Этот вывод основан на пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 06.08.2012 по делу N А40-71213/11-90-305
Суд указал, что в соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами возникает в случае их реализации. Однако при списании балансовой стоимости векселей не происходит ни их реализации, ни погашения, ни иных фактов, связанных с выбытием. Списание просроченной дебиторской задолженности является обязанностью налогоплательщика (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Значит, он правомерно включил задолженность по векселям в состав внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Консультация эксперта, 2013
Автор приходит к выводу о том, что по истечении срока предъявления векселей к платежу налогоплательщик вправе учесть их стоимость во внереализационных расходах. Однако автор отмечает, что в данном случае возможны претензии со стороны налоговых органов.

Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2007, 21.09.2007 N КА-А40/9706-07 по делу N А40-80716/06-143-344 (Определением ВАС РФ от 31.01.2008 N 233/08 по делу N А40-80716/06-143-344 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в состав внереализационных расходов убытки от списания безнадежных вексельных долгов (ст. ст. 252, 265 НК РФ) в связи с истечением срока исковой давности для их взыскания, банкротством банка и отсутствием должника.

Статья: Гарантия платежа по векселю (бухгалтерский учет, исчисление налога на прибыль и НДС у авалиста и векселедателя по авалированному векселю) ("Главная книга", 2009, N 16)
Автор считает, что если векселедатель не платит по векселю, то можно списать задолженность по истечении срока исковой давности как обычный безнадежный долг. Однако он отмечает, что это довольно рискованно, поскольку в бухучете дебиторская задолженность векселедателя не числится и не списывается. И это наверняка вызовет претензии со стороны налоговых органов.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что если вексель не будет погашен в оговоренный срок, то и сумму основного долга по векселю, и сумму начисленных по нему процентов организация может признать убытком, приравниваемым к внереализационным расходам (при условии, что организация-векселедержатель предпринимала шаги по взысканию долга по векселю) (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Статья: Если институт деньги по векселю не получил ("Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", 2006, N 3)
Автор считает, что при списании долгов по векселям, срок погашения по которым истек, правила ст. 280 НК РФ не применяются. Поэтому долг по просроченному векселю можно списать как безнадежный.

Позиция 2. Стоимость векселя при его неоплате векселедателем не учитывается в расходах

Письмо Минфина России от 20.01.2010 N 03-03-06/1/10
Минфин России разъясняет, что задолженность по приобретенному векселю, в отношении которой судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства, не учитывается в расходах.

Письмо Минфина России от 04.09.2008 N 03-03-05/99
Финансовое ведомство указывает, что в случае ликвидации организации-векселедателя до момента погашения векселя векселедержатель не включает сумму понесенного убытка в состав расходов.

3.4. Учитывается ли в расходах для целей налога на прибыль стоимость облигации ликвидированного эмитента (пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 10 ст. 280 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2015. С указанной даты в п. 25 ст. 280 НК РФ предусмотрено, в частности, что убыток в виде фактически понесенных затрат на приобретение облигаций, эмитент которых был ликвидирован, учитывается в полном объеме на дату ликвидации эмитента в соответствующей налоговой базе в зависимости от категории таких ценных бумаг.

В силу пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. В п. 10 ст. 280 НК РФ говорится, что налогоплательщики, которые понесли убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде (в предыдущие налоговые периоды), вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами, в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее).
По данному вопросу существует две точки зрения.
Имеются письма Минфина России и УФНС России по г. Москве, согласно которым задолженность по облигации, эмитент которой ликвидирован, не учитывается в расходах.
В то же время ФНС России выразила точку зрения, согласно которой стоимость такой облигации включается во внереализационные расходы. Есть Письмо УФНС России по г. Москве и авторские публикации с подобным выводом.
Судебной практики нет.

По вопросу учета стоимости акций ликвидированного акционерного общества и вопросу учета стоимости векселя при его неоплате векселедателем см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Стоимость облигации не учитывается в расходах

Письмо Минфина России от 03.06.2011 N 03-03-06/3/3
Финансовое ведомство разъясняет, что стоимость облигации, эмитент которой ликвидирован, не учитывается в расходах ни по пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, ни по ст. 280 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.03.2010 N 03-03-06/2/36
Письмо УФНС России по г. Москве от 07.09.2012 N 16-15/084426@
Письмо УФНС России по г. Москве от 23.10.2009 N 16-15/111074

Письмо Минфина России от 10.07.2009 N 03-03-06/2/136
Разъясняется, что при ликвидации эмитента до момента погашения облигаций убыток в виде денежных средств, выданных эмитенту, не учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли.

Позиция 2. Стоимость облигации учитывается в расходах на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

Письмо ФНС России от 28.01.2010 N 3-2-06/9
Разъясняется, что выпуск и продажа облигаций являются формой заключения договора займа. Таким образом, держатель облигации имеет право в целях налогообложения признать наличие у него дебиторской задолженности.

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.05.2011 N 16-03/049072@
Разъясняется, что в ст. 280 НК РФ не установлен порядок признания расходов при ликвидации эмитента. Поэтому указанная норма к данной ситуации неприменима. Однако отмечается, что стоимость облигации ликвидированного эмитента можно учесть в расходах на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ как безнадежный долг.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 21.04.2010

Консультация эксперта, 2011
Автор приходит к выводу о том, что при ликвидации эмитента облигации убыток в виде цены приобретения облигации (включая расходы на ее приобретение) в порядке ст. 280 НК РФ не учитывается. Однако данное обстоятельство не лишает налогоплательщика права учесть расходы в общем порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ.

4. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ЦЕННЫХ БУМАГ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

4.1. Как учитываются в целях налогообложения прибыли расходы в виде процентов по кредиту (займу), направленному на приобретение ценных бумаг (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 280 НК РФ)?

Проценты по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Пункт 3 ст. 280 НК РФ (до 29.12.2014 включительно - п. 2 ст. 280 НК РФ) устанавливает, что затраты на приобретение ценных бумаг учитываются в составе расходов в момент реализации или иного выбытия этих бумаг.
Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ затраты, которые могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик распределяет самостоятельно.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что указанные расходы учитываются в качестве внереализационных и положения ст. 280 НК РФ в данном случае не применяются. Имеются судебные решения и авторская консультация, в которых высказана аналогичная точка зрения.
В то же время есть противоположное судебное решение, согласно которому проценты по кредиту, направленному на приобретение ценных бумаг, учитываются в расходах с учетом особенностей, установленных ст. 280 НК РФ.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы в виде процентов по кредиту (займу), направленному на приобретение ценных бумаг, учитываются в качестве внереализационных

Письмо Минфина России от 05.11.2009 N 03-03-06/1/728
Финансовое ведомство отметило, что затраты в виде процентов по кредиту на приобретение ценных бумаг не могут рассматриваться как расходы на их приобретение. Данные расходы должны учитываться в качестве внереализационных (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.11.2006 N 03-03-04/2/239
Статья: Ценные бумаги приобретены на заемные средства ("Российский налоговый курьер", 2007, N 15)

Письмо Минфина России от 30.09.2005 N 03-03-04/1/233
В документе указано, что проценты по кредиту на покупку векселя, уплаченные в день его погашения, учитываются в составе внереализационных расходов равномерно в течение срока действия кредитного договора.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.01.2017 N Ф04-6490/2016 по делу N А70-1943/2016
Суд указал, что проценты по кредиту являются внереализационными расходами. При налогообложении прибыли они учитываются в качестве таковых независимо от целей, на которые направляются заемные средства. То есть данные расходы признаются внереализационными и в том случае, когда заемные средства направлены на приобретение ценных бумаг.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.09.2006 по делу N А56-15224/2005

Позиция 2. Расходы в виде процентов по кредиту (займу), направленному на приобретение ценных бумаг, учитываются с учетом ст. 280 НК РФ

Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2004 N КА-А40/4089-04
Суд указал, что проценты по кредиту, направленному на приобретение ценных бумаг, учитываются с учетом особенностей, которые установлены ст. 280 НК РФ. Статья 265 НК РФ в данном случае не применяется.

5. НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ
ЦЕННЫХ БУМАГ В ДОВЕРИТЕЛЬНОЕ УПРАВЛЕНИЕ

5.1. Возникает ли база по налогу на прибыль при передаче ценных бумаг в доверительное управление закрытому паевому инвестиционному фонду (п. 2 ст. 280 и пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ)?

При передаче организацией (пайщиком) ценных бумаг в доверительное управление закрытому паевому инвестиционному фонду у нее при определении налоговой базы может возникнуть разница между рыночной ценой передаваемых ценных бумаг, определенной в соответствии с положениями ст. 280 НК РФ, и стоимостью этих ценных бумаг по данным налогового учета пайщика.
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции при первичной передаче организацией ценных бумаг в доверительное управление закрытому паевому инвестиционному фонду у нее не возникает прибыли (убытка) для целей налогообложения, а следовательно, и базы по этому налогу.
Есть работы авторов, согласно которым при передаче организацией ценных бумаг в доверительное управление закрытому паевому инвестиционному фонду у нее возникает база по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. База по налогу на прибыль при передаче ценных бумаг в доверительное управление закрытому паевому инвестиционному фонду не возникает

Письмо Минфина России от 28.11.2008 N 03-03-06/2/160
Финансовое ведомство разъясняет, что при передаче налогоплательщиком ценных бумаг в качестве оплаты первично размещаемых паев закрытого паевого инвестиционного фонда у него не возникает прибыли (убытка) для целей налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/1/485
Письмо Минфина России от 30.03.2006 N 03-03-02/74

Позиция 2. База по налогу на прибыль при передаче ценных бумаг в доверительное управление закрытому паевому инвестиционному фонду возникает

Статья: Определение стоимости приобретения ценных бумаг в целях налогообложения прибыли (Окончание) ("Налоговые споры: теория и практика", 2008, N 5)
Автор обращает внимание на то, что в ст. 277 НК РФ речь идет о пае, в то время как в ст. 280 НК РФ - об инвестиционном пае, определение которого дано в Федеральном законе N 156-ФЗ. Таким образом, при передаче организацией ценных бумаг в доверительное управление закрытому ПИФу у организации в соответствии со ст. 280 НК РФ возникает налоговая база.

Книга: Большая книга бухгалтера банка (БКББ): Ежегодный справочник-альманах. Часть I. Налогообложение (Романова М.В.) ("Регламент", 2007)
Авторы отмечают, что ПИФ - это обособленный имущественный комплекс, а не юридическое лицо, и передача имущества в ПИФ не является взносом в уставный капитал, поэтому такая передача от налогообложения не освобождается.

ПЕРЕНОС УБЫТКОВ НА БУДУЩЕЕ (ПО СТ. 283 НК РФ)
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1. ПОРЯДОК ПЕРЕНОСА УБЫТКОВ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Можно ли в целях налогообложения прибыли перенести убытки на конец отчетного, а не налогового периода (п. 2 ст. 283 НК РФ)? >>>
1.1.1. С 01.01.2007 по 31.12.2013 (включительно). Можно ли перенести убытки на конец отчетного, а не налогового периода? >>>
1.2. Должен ли налоговый орган при доначислении налога на прибыль учитывать имеющиеся у налогоплательщика незаявленные убытки прошлых лет (ст. 283 НК РФ)? >>>
1.3. Можно ли перенести (включить в расходы для целей налога на прибыль) убыток прошлых лет без первичных документов при условии, что его размер установлен результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки (п. 4 ст. 283 НК РФ)? >>>
1.4. Может ли налогоплательщик в целях налогообложения прибыли уменьшить величину переносимого убытка от основной деятельности на доходы от иных видов деятельности, облагаемых по другим налоговым ставкам (ст. 283 НК РФ)? >>>
1.5. В каком отчетном (налоговом) периоде налогоплательщик-правопреемник может начать учитывать убыток, образовавшийся в последнем налоговом периоде у организации, реорганизованной в форме присоединения (ст. 50, п. 5 ст. 283 НК РФ)? >>>

1.1. Можно ли в целях налогообложения прибыли перенести убытки на конец отчетного, а не налогового периода (п. 2 ст. 283 НК РФ)?

1.1.1. С 01.01.2007 по 31.12.2013 (включительно). Можно ли перенести убытки на конец отчетного, а не налогового периода?

Ситуация актуальна для отношений, возникших с 01.01.2007 до 01.01.2014. В связи с принятием Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ с указанной даты в п. 1 ст. 283 НК РФ прямо предусмотрено право налогоплательщика перенести убыток прошлых лет на конец отчетного периода.

Согласно п. 2 ст. 283 НК РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток. О том, правомерно ли переносить убыток на конец отчетного периода, в ст. 283 НК РФ не сказано.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что переносить убыток на конец отчетного периода правомерно. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.
В то же время некоторые авторы считают, что убыток прошлых лет можно переносить только по итогам налогового периода.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Убытки можно перенести на конец отчетного периода

Письмо Минфина России от 16.01.2013 N 03-03-06/2/3
Финансовое ведомство отмечает, что налогоплательщик вправе переносить убытки на конец отчетного периода.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.04.2010 N 03-03-06/1/276
Письмо Минфина России от 10.11.2009 N 03-03-06/1/738
Письмо Минфина России от 23.10.2008 N 03-03-06/1/598
Письмо Минфина России от 15.06.2007 N 03-03-06/1/383
Письмо Минфина России от 23.05.2007 N 03-03-06/1/296
Письмо Минфина России от 23.05.2007 N 03-03-06/1/298
Письмо Минфина России от 20.03.2007 N 03-03-06/1/170
Письмо ФНС России от 27.07.2009 N 3-2-10/18@
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.05.2011 N 16-15/052182@
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.06.2010 N 16-15/062758@
Письмо УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061165
Письмо УФНС России по г. Москве от 10.04.2007 N 20-12/034136
Письмо УФНС России по г. Москве от 04.05.2007 N 20-12/040947@
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2007
КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2007 года
Консультация эксперта, 2007

Позиция 2. Убытки переносятся на конец налогового периода

Статья: Перенос убытков прошлых лет в уменьшение налогооблагаемой прибыли ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 10)
Автор считает, что у организации нет возможности перенести убыток прошлых лет в уменьшение налогооблагаемой прибыли по итогам отчетных периодов. Это можно сделать только по итогам налогового периода.

1.2. Должен ли налоговый орган при доначислении налога на прибыль учитывать имеющиеся у налогоплательщика незаявленные убытки прошлых лет (ст. 283 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде (периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Вопрос о том, должна ли инспекция при доначислении налогоплательщику налога на прибыль учитывать незаявленные убытки прошлых лет, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым при доначислении налоговых обязательств инспекция должна учитывать имеющиеся у налогоплательщика убытки прошлых лет.
В то же время имеются постановления судов, где указано, что уменьшение налоговой базы на сумму убытка не является обязанностью налогового органа.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоговый орган должен учитывать незаявленные убытки

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.06.2017 N Ф04-1592/2017 по делу N А27-19319/2015
Суд указал, что, поскольку на момент принятия решения инспекция располагала сведениями о наличии у общества убытка прошлых лет, она должна была его учесть при доначислении налога, пеней, штрафа.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.06.2012 по делу N А33-18925/2010
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.12.2016 N Ф04-5823/2016 по делу N А27-1017/2016
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.06.2014 по делу N А27-14009/2013
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.03.2015 N Ф05-1354/2015 по делу N А40-72969/14
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2012 по делу N А56-57347/2011

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.08.2017 N Ф06-23013/2017 по делу N А12-58773/2016
Суд отметил, что организация указывала на необходимость переноса убытка в возражениях на акт налоговой проверки. В связи с этим суд определил, что налоговому органу следовало скорректировать сумму налога на прибыль, фактически подлежащую уплате в бюджет по результатам проверки, а не определять ее по конкретным эпизодам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А56-48007/2010

Позиция 2. Налоговый орган не обязан учитывать незаявленные убытки

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.06.2017 N Ф07-4781/2017 по делу N А05-8962/2016
Суд указал, что налоговый орган не уполномочен принудительно определять размер убытка, подлежащего учету при исчислении налога на прибыль.
Налогоплательщик сам определяет, в каком периоде и в какой сумме засчитывать убыток. До принятия решения по проверке он не обращался в инспекцию по вопросу учета убытка.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.07.2016 N Ф05-10202/2016 по делу N А40-35739/2015
Суд указал, что само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на учет в расходах текущего периода убытков прошлых лет, без их отражения в декларации не является основанием для уменьшения налоговой базы текущего периода на их величину.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.10.2015 N Ф05-14563/2015 по делу N А40-102126/14
Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 по делу N А40-38613/11-116-108
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.11.2016 N Ф07-10207/2016 по делу N А56-95414/2015

1.3. Можно ли перенести (включить в расходы для целей налога на прибыль) убыток прошлых лет без первичных документов при условии, что его размер установлен результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки (п. 4 ст. 283 НК РФ)?

Данные бухгалтерского и налогового учета, а также другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в том числе подтверждающие получение доходов, осуществление расходов (для организаций и предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, налогоплательщик обязан хранить в течение четырех лет. Об этом сказано в пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ.
Документы, подтверждающие объем убытка, налогоплательщик должен хранить в течение всего срока уменьшения налоговой базы текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. Такая обязанность налогоплательщика предусмотрена п. 4 ст. 283 НК РФ. Необходимы ли первичные документы, если размер убытка подтвержден результатами налоговой проверки, Налоговый кодекс РФ не разъясняет.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат. Обязанность хранить такие документы не прекращается после налоговой проверки. Аналогичная точка зрения представлена в судебных актах.
В то же время существуют судебные акты, в которых сделан вывод о том, что документального подтверждения в ходе предыдущих налоговых проверок достаточно для подтверждения заявленного убытка в текущем периоде.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Без первичных документов убыток прошлых лет перенести (признать в расходах) нельзя и в том случае, если его размер установлен результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки

Письмо Минфина России от 25.05.2012 N 03-03-06/1/278
Финансовое ведомство разъяснило, что списать убыток можно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат (п. 4 ст. 283 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не предусматривает прекращения обязанности по хранению документов после проведения налоговой проверки.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.04.2009 N 03-03-06/1/276

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.02.2018 N Ф07-694/2018 по делу N А56-56893/2016
Из судебного акта следует, что основанием для учета убытка является наличие документов, подтверждающих его возникновение. Суд не принял во внимание данные бухучета, поскольку без первичных документов они не свидетельствуют о правомерности заявленных убытков. Он также указал, что результаты более ранних выездных проверок, которыми установлены убытки прошлых лет, не снимают с налогоплательщика обязанность подтвердить убытки документально.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.07.2012 по делу N А58-5051/11
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.09.2017 N Ф07-9913/2017 по делу N А56-56892/2016

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.11.2012 по делу N А56-4116/2012
Суд указал, что возможность учета убытка носит заявительный характер. Налогоплательщик обязан доказать его правомерность и обоснованность. Таким образом, при отражении в декларации убытка без подтверждающих документов не соблюдается порядок, установленный п. 4 ст. 283 НК РФ.
При отсутствии документального подтверждения убытка налогоплательщик несет риск наступления неблагоприятных налоговых последствий.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.10.2012 по делу N А56-1315/2012
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.09.2012 по делу N А56-70108/2011

Постановление ФАС Поволжского округа от 25.01.2012 по делу N А12-5807/2011
Суд признал правомерным отказ инспекции уменьшить налоговую базу на сумму документально не подтвержденного убытка. ФАС не принял в качестве доказательств, подтверждавших сумму убытка, представленные налогоплательщиком декларацию и акт выездной налоговой проверки за период, в котором образовался убыток. Суд указал, что подтверждать сумму убытка могут только первичные учетные документы. Также он отметил, что суммы убытка носят заявительный характер и налогоплательщик обязан доказать их правомерность и обоснованность путем представления документов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.01.2008 N Ф04-68/2008(452-А27-37) по делу N А27-886/2007-6

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.08.2012 по делу N А20-3689/2011 (Определением ВАС РФ от 13.11.2012 N ВАС-14298/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд счел бездоказательным и отклонил довод налогоплательщика о том, что документы, подтверждающие правильность определения суммы убытка, полученного в прошлые годы, ранее представлялись в инспекцию и налоговый орган оценивал их в ходе проверок. Кроме того, ФАС отметил, что налоговое законодательство не предусматривает прекращения обязанности налогоплательщика по хранению документов после окончания налоговой проверки.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.04.2011 по делу N А55-18273/2010

Позиция 2. Без первичных документов убыток прошлых лет перенести (признать в расходах) можно, если размер убытка установлен результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.02.2017 N Ф09-182/17 по делу N А60-19076/2016
Суд указал, что налогоплательщик правомерно перенес убыток прошлых лет даже без наличия подтверждающих документов, поскольку наличие и размер данного убытка подтверждены проведенной ранее выездной проверкой.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2013 по делу N А52-1711/2012

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А26-7013/2011
Суд отметил, что все первичные документы были представлены налогоплательщиком в рамках предыдущих налоговых проверок и изучены инспекцией, причем налоговый орган не оспаривал убыточность деятельности организации в указанные налоговые периоды. На этом основании суд признал неправомерным доначисление налогоплательщику налогов.
Кроме того, суд учел, что обществом были найдены в архиве и представлены в вышестоящий налоговый орган и суд первой инстанции необходимые документы.

Постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2011 N Ф09-2789/11-С3 по делу N А47-1527/2010
Суд указал, что наличие признаваемого убытка в отчетном периоде подтверждается выездной налоговой проверкой общества за прошлые периоды. По ее результатам оспариваемый убыток отражен и подтверждено отсутствие нарушений при исчислении налога на прибыль. Наличие данного убытка зафиксировано также в бухгалтерских и налоговых отчетных документах налогоплательщика (балансы предприятия, отчеты о прибылях и убытках).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11.02.2008 по делу N А11-2175/2007-К2-20/131 (Определением ВАС РФ от 06.06.2008 N 6899/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что налоговый орган в ходе предыдущей проверки проверял первичные документы, подтверждающие правильность определения организацией убытка в период его возникновения (2002 г.). Кроме того, инспекцией не оспаривалась убыточность деятельности предприятия в период образования убытка. Наличие убытка подтверждено документами за 2002 г.: декларацией, бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках, главной книгой, а также аналитическими ведомостями, налоговыми регистрами, решением инспекции. Учитывая эти обстоятельства, суд признал размер заявленных убытков документально подтвержденным.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40) по делу N А45-18186/06-39/557
По мнению инспекции, компания необоснованно уменьшила налоговую базу по налогу на прибыль текущего периода на убыток, объем которого документально не подтвержден. Суд установил, что в рамках предыдущей выездной проверки не было установлено нарушений в части правильности уменьшения налоговой базы на убытки предыдущих периодов. С учетом результатов этой проверки, а также данных налоговой отчетности за прошедший год суд пришел к выводу о том, что заявленный обществом размер убытков документально подтвержден.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.11.2006, 08.11.2006 N Ф03-А51/06-2/3993 по делу N А51-19153/2005-20-615/1
Суд указал, что наличие убытка в заявленном размере подтверждено актом и решением инспекции по итогам выездной налоговой проверки (в том числе периода, в котором образовался данный убыток). Поэтому суд отклонил доводы налогового органа о том, что ввиду несохранения обществом первичных документов основания для уменьшения налоговой базы на суммы убытков прошлых лет отсутствовали.

1.4. Может ли налогоплательщик в целях налогообложения прибыли уменьшить величину переносимого убытка от основной деятельности на доходы от иных видов деятельности, облагаемых по другим налоговым ставкам (ст. 283 НК РФ)?

При переносе убытков, полученных при определении налоговой базы, в отношении которой налогоплательщик применял ставку 0 процентов, ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

Согласно ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде (периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убытки на будущее).
При этом Налоговый кодекс РФ не устанавливает, может ли налогоплательщик уменьшать величину переносимого убытка от деятельности, облагаемой по общей ставке налогообложения, на доходы от видов деятельности, облагаемых по иным ставкам по отдельно сформированной налоговой базе.
По данному вопросу есть две позиции.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письмах Минфина России и УФНС России по г. Москве, налогоплательщик не обязан уменьшать величину переносимого убытка от деятельности, облагаемой по общей ставке налогообложения, на прибыль от видов деятельности, облагаемых по иным налоговым ставкам.
Есть примеры судебных решений, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, с аналогичной точкой зрения. Авторы поддерживают данный подход.
Вместе с тем ранее Минфин России придерживался иной точки зрения, разъясняя, что налогоплательщики при определении величины переносимого убытка должны учитывать также и доходы, облагаемые по ставке, отличной от общей ставки налогообложения. Есть судебные решения, поддерживающие данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик не может уменьшать величину переносимого убытка

Письмо Минфина России от 16.07.2010 N 03-03-05/159
Разъясняется, что ст. 283 НК РФ не содержит положений, позволяющих уменьшить величину переносимого убытка от деятельности, облагаемой по общей ставке налогообложения, на прибыль от видов деятельности, облагаемых по иным ставкам по отдельно сформированной налоговой базе.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.09.2009 N 03-03-06/2/177
Письмо УФНС России по г. Москве от 14.01.2010 N 16-12/001756
Постановление Президиума ВАС РФ от 17.03.2009 N 14955/08 по делу N А40-75535/06-141-455
Постановление ФАС Московского округа от 13.01.2010 N КА-А40/14808-09 по делу N А40-44632/09-114-244
Постановление ФАС Московского округа от 26.06.2009 N КА-А40/4717-09 по делу N А40-67191/08-118-379
Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2009 N КА-А40/13134-08-П по делу N А40-41918/07-20-237
Консультация эксперта, 2009
Статья: Дивиденды в отсутствие годовой прибыли (Андриянова О.В.) ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2010, N 5)

Позиция 2. Налогоплательщик может уменьшать величину переносимого убытка

Письмо Минфина России от 16.02.2009 N 03-03-06/1/66
Разъясняется, что налогоплательщики при определении величины переносимого убытка могут учитывать также и доходы, облагаемые по ставке, отличной от общей ставки налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.04.2008 по делу N А11-3245/2007-К2-21/153
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.01.2008 N Ф08-8778/07-3297А по делу N А22-238/07/12-23

1.5. В каком отчетном (налоговом) периоде налогоплательщик-правопреемник может начать учитывать убыток, образовавшийся в последнем налоговом периоде у организации, реорганизованной в форме присоединения (ст. 50, п. 5 ст. 283 НК РФ)?

При присоединении одного юридического лица к другому правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо (п. 5 ст. 50 НК РФ).
Если организация была реорганизована до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период от начала этого года до дня завершения реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ).
В соответствии с п. 2.1 ст. 252 НК РФ расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признаются, в частности, предусмотренные ст. 283 НК РФ убытки, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями и не учтенные ими при формировании налоговой базы. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (при реорганизации в форме присоединения - на дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица).
Согласно п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики могут уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на сумму убытка, понесенного в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах.
Если налогоплательщик прекратил деятельность по причине реорганизации, правопреемник вправе уменьшить налоговую базу (в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 283 НК РФ) на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации (п. 5 ст. 283 НК РФ).
Возникает вопрос: в каком отчетном (налоговом) периоде налогоплательщик-правопреемник может начать учитывать убыток, образовавшийся в последнем налоговом периоде у организации, реорганизованной в форме присоединения?
Согласно позиции Минфина России убыток, образовавшийся у присоединенной организации в последнем для нее налоговом периоде, учитывается в периоде, следующем за налоговым периодом, в котором произошло присоединение. Есть судебные акты с аналогичным выводом.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 30.03.2016 N 03-03-06/1/17811
Финансовое ведомство разъясняет, что правопреемник вправе учесть убыток присоединенной организации, образовавшийся в последнем для нее налоговом периоде, в периоде, следующем за налоговым периодом, в котором произошло присоединение.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 18.07.2013 N 03-03-10/28167

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 01.12.2017 N Ф06-27193/2017 по делу N А12-10512/2017
Суд признал: организация-правопреемник, применив п. 5 ст. 283 НК РФ, вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытков, полученных присоединяемой организацией, только со следующего налогового периода.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.09.2015 N Ф05-12224/2015 по делу N А40-171347/14

РЕЗЕРВЫ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

РЕЗЕРВ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 266 НК РФ)

1. ПОРЯДОК СОЗДАНИЯ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Надо ли отражать в учетной политике организации решение о создании резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли (ст. ст. 266, 313 НК РФ)? >>>
1.1.1. Может ли закрепленное в учетной политике решение о создании (несоздании) резерва по сомнительным долгам изменяться в течение налогового периода (ст. ст. 266, 313 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли создавать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете без создания такого же резерва в бухгалтерском учете (ст. 266 НК РФ)? >>>
1.3. Могут ли создавать резерв по сомнительным долгам организации, применяющие кассовый метод (пп. 7 п. 1 ст. 265, ст. 266 НК РФ)? >>>
1.4. Вправе ли организация создавать в целях налогообложения прибыли резерв по сомнительным долгам, которые могут не стать безнадежными или вовсе отсутствуют (ст. 266 НК РФ)? >>>

1.1. Надо ли отражать в учетной политике организации решение о создании резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли (ст. ст. 266, 313 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном в ст. 266 НК РФ.
В данной норме нет прямого указания на то, что налогоплательщик должен отразить создание резерва по сомнительным долгам в учетной политике.
В то же время согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать, в частности, порядок формирования сумм создаваемых резервов. При этом порядок ведения налогового учета налогоплательщик устанавливает в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России решение о создании резерва по сомнительным долгам должно быть отражено в учетной политике. Существует судебный акт, подтверждающий эту позицию.
Есть судебные акты, согласно которым создание резерва по сомнительным долгам без указания на это в учетной политике не является нарушением норм Налогового кодекса РФ. Есть авторы, поддерживающие данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Решение о создании резерва по сомнительным долгам необходимо закрепить в учетной политике

Письмо Минфина России от 03.10.2018 N 03-03-06/1/71046
Решение о формировании резерва по сомнительным долгам должно быть отражено в учетной политике. В связи с этим резерв может быть создан только с начала нового налогового периода.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.06.2015 N Ф04-19602/2015 по делу N А27-15483/2014
По мнению суда, если в налоговом учете создан резерв по сомнительным долгам, его создание обязательно должно быть предусмотрено в учетной политике.

Позиция 2. Закреплять решение о создании резерва по сомнительным долгам в учетной политике необязательно

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.09.2015 N Ф08-6592/2015 по делу N А53-23595/2014
Суд указал, что ст. 266 НК РФ не предусматривает права налогоплательщика создавать резерв по сомнительным долгам только при условии, что это предусмотрено учетной политикой в целях налогообложения прибыли, и только в определенные сроки.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.03.2008 по делу N А79-3573/2007
Суд пришел к следующему выводу: создание резерва по сомнительным долгам без указания на это в учетной политике организации не является нарушением норм НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.07.2008 по делу N А56-12980/2007 (Определением ВАС РФ от 12.11.2008 N 14387/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 22.12.2005 N Ф09-5913/05-С7
Консультация эксперта, 2013

Статья: Хит-парад ошибок. Сомнительные моменты в налоговом учете сомнительных долгов ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 44)
Автор указывает, что в НК РФ нет требования о закреплении в учетной политике положения о создании резерва по сомнительным долгам. В то же время при его отсутствии возможно возникновение спора с налоговым органом.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 21.12.2006 N 03-03-04/2/262 ("Консультант", 2007, N 6)

1.1.1. Может ли закрепленное в учетной политике решение о создании (несоздании) резерва по сомнительным долгам изменяться в течение налогового периода (ст. ст. 266, 313 НК РФ)?

Статья 266 НК РФ не устанавливает сроков принятия решения о формировании резерва по сомнительным долгам либо ограничений по срокам принятия такого решения. Вместе с тем в ст. 313 НК РФ указано, что решение о внесении изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России порядок формирования резерва по сомнительным долгам налогоплательщик закрепляет в учетной политике для целей налогообложения и не может изменять в течение года. УФНС России по г. Москве высказывает аналогичную позицию. Есть мнение автора со схожей точкой зрения.
В то же время есть судебные акты, согласно которым налогоплательщик может изменить свое первоначальное решение и создать резерв по сомнительным долгам даже в последнем месяце налогового периода.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Закрепленное в учетной политике решение о создании (несоздании) резерва по сомнительным долгам не может изменяться в течение налогового периода

Письмо Минфина России от 03.10.2018 N 03-03-06/1/71046
Ведомство разъясняет, что в соответствии со ст. 313 НК РФ система налогового учета применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Поэтому порядок формирования резерва по сомнительным долгам закрепляется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и не может изменяться в течение года.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/594
Письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/059211@.2
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.04.2007 N 20-12/031921

Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе 25 НК РФ (Подпорин Ю.) ("Вершина", 2005)
Автор отмечает, что при принятии решения о создании или восстановлении резерва по сомнительным долгам для целей налогового учета в учетную политику предприятия вносятся соответствующие изменения. Таким образом, начало или прекращение использования указанного резерва для целей налогообложения может быть осуществлено только с начала нового налогового периода.

Позиция 2. Закрепленное в учетной политике решение о создании (несоздании) резерва по сомнительным долгам может изменяться в течение налогового периода

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.07.2008 по делу N А56-12980/2007
Суд сделал следующий вывод: налогоплательщик вправе создать резерв по сомнительным долгам в четвертом квартале года, даже если изначально в учетной политике создание резерва по сомнительным долгам не предусматривалось. Обосновывается данная позиция тем, что в соответствии со ст. 313 НК РФ и п. 16 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" принятие решения о создании резерва по сомнительным долгам в четвертом квартале текущего года не считается изменением учетной политики. А ст. 266 НК РФ не устанавливает сроков принятия решения о формировании резерва по сомнительным долгам либо ограничений по срокам принятия такого решения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007 по делу N А56-26468/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2007 по делу N А21-1369/2006 (Определением ВАС РФ от 08.10.2007 N 12586/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

1.2. Можно ли создавать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете без создания такого же резерва в бухгалтерском учете (ст. 266 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011

Согласно п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном в ст. 266 НК РФ.
В данной норме не указано, зависит ли право организации создавать резерв по сомнительным долгам от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете.
Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
Согласно официальной позиции Минфина России Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений в части формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете без обязательного формирования аналогичного резерва в бухгалтерском учете. Эта же позиция подтверждается письмами УФНС России по г. Москве, в судебных актах и работе автора.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295
Разъясняется, что в налоговом учете создание резерва по сомнительным долгам является правом организации вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете.

Письмо УФНС России по г. Москве от 09.04.2007 N 20-12/031921
В Письме указано, что Налоговый кодекс РФ не содержит ограничений в части формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете без обязательного формирования аналогичного резерва в бухгалтерском учете.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УМНС России по г. Москве от 24.03.2004 N 26-12/20568 "О порядке формирования резерва по сомнительным долгам"

Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2010 N КА-А40/13095-10 по делу N А40-156407/09-35-1220
Суд указал, что в соответствии с российским законодательством порядок формирования резервов для целей налогового и бухгалтерского учета различен.
В связи с этим суд отклонил ссылку инспекции на то, что налогоплательщик не создавал резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете, и признал, что доначисление налога является незаконным.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.2008 по делу N А56-12719/2007
Суд сделал следующий вывод: налогоплательщик правомерно включил в налоговый резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, не вошедшую в такой резерв для целей бухучета. Обосновывается это тем, что законодательством установлено две различные системы учета: бухгалтерская и налоговая.

Консультация эксперта, 2004
Автор указывает, что право на создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете никак не связано с необходимостью создавать такой же резерв в бухгалтерском учете.

1.3. Могут ли создавать резерв по сомнительным долгам организации, применяющие кассовый метод (пп. 7 п. 1 ст. 265, ст. 266 НК РФ)?

В пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов включаются расходы на формирование резерва по сомнительным долгам только тех налогоплательщиков, которые применяют метод начисления.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, из которого следует, что налогоплательщики, применяющие кассовый метод, не вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Центрального округа от 03.10.2005 N А48-550/05-8
Суд указал, что одним из условий создания резерва по сомнительным долгам в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ является применение налогоплательщиком метода начисления. Для налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, создание подобных резервов не предусмотрено.

Статья: Резерв по сомнительным долгам в налоговом и бухгалтерском учете организации (Чистякова Л.) ("Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", 2012, N 10)
Автор разъясняет, что при применении кассового метода резерв по сомнительным долгам в организации не создается.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Резерв по сомнительным долгам: налоговый учет (Шишкоедова Н.Н.) ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2012, N 10)
Консультация эксперта, 2011
Статья: Создание "налогового" резерва по сомнительным долгам (Начаркин Д.) ("Практическая бухгалтерия", 2011, N 12)
Статья: Прошлогодний долг пересчетом красен ("Московский бухгалтер", 2006, N 2)

Статья: Резерв под сомнительные долги в действии (Постнова В.) ("Информационный бюллетень "Экспресс-бухгалтерия", 2011, N 36)
Автор приходит к выводу о том, что поскольку применяющие кассовый метод организации могут учитывать расходы только после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ), то резерв по сомнительным долгам могут создавать только те организации, которые применяют метод начисления.

1.4. Вправе ли организация создавать в целях налогообложения прибыли резерв по сомнительным долгам, которые могут не стать безнадежными или вовсе отсутствуют (ст. 266 НК РФ)?

Согласно ст. 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам предназначен для покрытия убытков от безнадежных долгов. При этом в ст. 266 НК РФ не разъясняется, является ли условием создания резерва наличие у организации безнадежных долгов и зависит ли возможность формировать резерв по сомнительным долгам от того, что такой долг может не стать безнадежным.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в которых сделан следующий вывод: отсутствие безнадежных долгов, равно как и то обстоятельство, что они могут не стать безнадежными, не препятствует созданию резерва.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 05.12.2012 по делу N А41-40128/11
Суд указал, что порядок формирования резерва по сомнительным долгам не зависит от того, станет сомнительный долг безнадежным или нет.
Резерв по сомнительным долгам позволяет равномерно относить к расходам возможные в будущем убытки от списания безнадежных долгов. При этом можно своевременно корректировать полноту исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль в тех случаях, когда задолженность, признанная сомнительной и отнесенная в соответствующий резерв, не становится безнадежной, а также в случае ее погашения контрагентами налогоплательщика.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2011 по делу N А65-22211/2010
Суд указал, что порядок формирования резерва по сомнительным долгам не зависит от того, станет сомнительный долг безнадежным или нет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2009 N КА-А40/5629-09 по делу N А40-48359/08-108-167
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2009 по делу N А56-27225/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.2008 по делу N А56-12719/2007
Суд отметил, что формирование резерва по сомнительным долгам не зависит от того, станут ли они безнадежными. Это связано с тем, что определения сомнительных и безнадежных долгов, данные законодательством, различаются, а в п. 5 ст. 266 НК РФ предусмотрена возможность включения неиспользованного резерва в состав доходов.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.12.2005 N А11-1770/2005-К2-19/95
Суд указал, что право организации на создание резерва по сомнительным долгам не поставлено в зависимость от наличия у нее безнадежных долгов.

2. ЗАДОЛЖЕННОСТЬ, КОТОРАЯ ФОРМИРУЕТ РЕЗЕРВ
ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Может ли покупатель включать в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли перечисленный аванс, если товары не отгружены в установленный срок (п. 1 ст. 266, п. 14 ст. 270 НК РФ)? >>>
2.2. Можно ли включить в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли суммы невозвращенного кредита (займа) (п. 1 ст. 266 НК РФ)? >>>
2.3. Можно ли включить в резерв по сомнительным долгам для целей налога на прибыль задолженность по договорам уступки права требования (п. 1 ст. 266 НК РФ)? >>>
2.4. Можно ли включать в состав резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли суммы задолженности с учетом НДС (п. п. 1 и 4 ст. 266 НК РФ)? >>>
2.5. Можно ли включить в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли задолженность, возникшую в прошлые налоговые периоды (п. 4 ст. 266 НК РФ)? >>>
2.6. Надо ли при включении дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам учитывать в целях налога на прибыль встречные однородные требования (п. 1 ст. 266 НК РФ)? >>>
2.7. Может ли кредитор включить в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли задолженность должника перед ним, если последний является взаимозависимой (в том числе дочерней) организацией (п. 1 ст. 266 НК РФ)? >>>

2.1. Может ли покупатель включать в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли перечисленный аванс, если товары не отгружены в установленный срок (п. 1 ст. 266, п. 14 ст. 270 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
В расходах не учитываются затраты в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления (п. 14 ст. 270 НК РФ).
Позиция Минфина России заключается в том, что предоплата не включается в резерв по сомнительным долгам. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие данное мнение.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088
Минфин России отмечает, что независимо от вероятности осуществления поставки товаров перечисленные авансы при создании резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения не учитываются.

Письмо Минфина России от 30.06.2011 N 07-02-06/115
Финансовое ведомство разъясняет, что сомнительная задолженность в целях гл. 25 НК РФ возникает в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Следовательно, суммы перечисленной поставщику предоплаты по договору поставки при создании резерва по сомнительным долгам покупатель не учитывает.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.06.2009 N 03-03-06/1/398
Письмо Минфина России от 07.10.2005 N 03-03-04/1/257
Консультация эксперта, 2010
Тематический выпуск: Дебиторская и кредиторская задолженность (Тихонова Е.П.) ("Горячая линия бухгалтера", 2008, N 3-4)
Книга: Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса РФ (под ред. Ф.Н. Филиной) ("ГроссМедиа", 2007)
Книга: Расходы организации. Бухгалтерский и налоговый учет (Феоктистов И.А.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2007)
Статья: Безнадежные и сомнительные долги ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 6)
Статья: Хит-парад ошибок. Сомнительные моменты в налоговом учете сомнительных долгов (Бушуева И.) ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 44)
Статья: Корректируем сомнительный резерв ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 14)
Статья: Об эффективности мероприятий по сближению бухгалтерского и налогового учета (Джамурзаев Ю.Д., Хубаев Г.Н., Родина О.В.) ("Налоговый вестник", 2006, N 5)
Статья: Налоговые последствия изменений в главу 25 НК РФ (Аносов В.А.) ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 5)

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.10.2010 по делу N А13-3905/2009 (Определением ВАС РФ от 26.01.2011 N ВАС-18427/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что в состав сомнительного долга налогоплательщик включил не только задолженность за отгруженные товары (работы, услуги), но и иные суммы, в том числе авансовые платежи. Суд указал, что сомнительным долгом признается задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (работ, услуг). Иная задолженность в состав резерва по сомнительным долгам не включается.

Консультация эксперта, 2006
Автор отмечает, что в налоговом учете просроченная задолженность поставщика товаров в сумме произведенной предоплаты сомнительной не признается и резерв по ней не создается, как и в бухгалтерском учете.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2006

2.2. Можно ли включить в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли суммы невозвращенного кредита (займа) (п. 1 ст. 266 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, задолженность по договору займа не учитывается в резерве по сомнительным долгам. Есть работы авторов с аналогичной точкой зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 05.03.2012 N 03-03-06/4/17
Ведомство разъясняет, что налогоплательщик не вправе создавать резерв по сомнительным долгам под выданные займы. При этом данный запрет не зависит от наличия или отсутствия обеспечения в виде залога, поручительства, банковской гарантии по выданным займам.

Письмо Минфина России от 06.05.2011 N 03-03-06/1/283
Разъясняется, что возможность формирования резерва по сомнительным долгам в связи с предоставлением коммерческого кредита Налоговым кодексом РФ не предусмотрена.

Письмо Минфина России от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318
Финансовое ведомство указывает, что налогоплательщик не вправе учитывать в сумме резерва по сомнительным долгам задолженность по договору займа.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Дебиторская задолженность: отражение в учете и отчетности ("Советник бухгалтера", 2008, N 11)
Тематический выпуск: Дебиторская и кредиторская задолженность ("Горячая линия бухгалтера", 2008, N 3-4)
Книга: Расходы организации. Бухгалтерский и налоговый учет (Феоктистов И.А.) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2007)
Книга: Постатейный комментарий к главе 25 Налогового кодекса РФ (под ред. Ф.Н. Филиной) ("ГроссМедиа", 2007)
Статья: Безнадежные и сомнительные долги ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2007, N 6)
Статья: Хит-парад ошибок. Сомнительные моменты в налоговом учете сомнительных долгов ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 44)
Статья: Какие долги можно включить в расходы в налоговом учете ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 4)
Статья: Налоговые последствия изменений в главу 25 НК РФ ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 5)
Статья: Формирование резерва по сомнительным долгам ("Финансовая газета", 2006, N 7)
Статья: Об учете безнадежных долгов ("Налоговый вестник", 2006, N 1)
Статья: Инвентаризация резервов и задолженности в целях налогового учета ("Главбух", 2005, N 24)
Статья: Резерв по сомнительным долгам: правила поменялись ("Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2005, N 3)
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2006

2.3. Можно ли включить в резерв по сомнительным долгам для целей налога на прибыль задолженность по договорам уступки права требования (п. 1 ст. 266 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Из Определения Конституционного Суда РФ от 19.11.2015 N 2554-О следует, что задолженность в виде невыплаченных сумм за уступленное право требования не может учитываться при создании резерва по сомнительным долгам. Есть письма Минфина России, судебные акты и работы авторов, согласно которым задолженность по договорам уступки права требования (как в виде невыплаченных сумм за уступленное право требования, так и в виде невыплаченных сумм по уступленному праву требования) не включается в резерв по сомнительным долгам.

Подробнее см. документы

Определение Конституционного Суда РФ от 19.11.2015 N 2554-О
Заявитель жалобы оспаривал конституционность абз. 1 п. 1 ст. 266 НК РФ, поскольку данная норма не позволяет учитывать в расходах по налогу на прибыль организаций любую задолженность, возникшую перед налогоплательщиком в связи с реализацией товаров покупателям, в частности, задолженность в виде невыплаченных сумм за уступленное право требования по расчетам за отгруженные товары.
Суд отметил, что по общему правилу сомнительным долгом является любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая именно в связи с реализацией товаров (абз. 1 п. 1 ст. 266 НК РФ), под которой понимается передача права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ). Отношения же по уступке права требования заключаются в передаче имущественного права и с реализацией товаров непосредственно не связаны. Данное законодательное регулирование формирования резервов по сомнительным долгам не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

Письмо Минфина России от 06.09.2018 N 03-03-06/1/63711
Из Письма следует, что налогоплательщик не вправе учитывать в резерве по сомнительным долгам задолженность по приобретенным имущественным правам (правам требования).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2009
Консультация эксперта, 2006
Статья: Создаем резерв по сомнительным долгам ("Новая бухгалтерия", 2009, N 11)
Статья: Создание резерва по сомнительным долгам: спорные моменты ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 2)

Письмо Минфина России от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318
Минфин России указал, что с учетом п. 1 ст. 266 НК РФ возможность создания организацией резерва по сомнительным долгам по договорам уступки права требования Налоговым кодексом РФ не предусмотрена.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Создание резерва по сомнительным долгам: спорные моменты ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2007, N 2)

Письмо Минфина России от 06.02.2006 N 03-03-04/1/87
Разъясняется, что обязательство, вытекающее из предоставления товаров (выполнения работ или оказания услуг), в договоре финансирования под уступку денежного требования существует между клиентом и третьим лицом. Денежное требование к третьему лицу, перешедшее к финансовому агенту, никак не связано с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг) финансовым агентом в пользу третьего лица. В связи с этим по такой задолженности не может быть сформирован резерв по сомнительным долгам.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Налог на прибыль. Сложные моменты (Стародубцева И.В.) ("Налог Инфо", "Статус-Кво 97", 2007)
Консультация эксперта, 2006

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 12.01.2015 N Ф01-5666/2014 по делу N А43-2252/2014 (Определением Верховного Суда РФ от 13.04.2015 N 301-КГ15-2232 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
По мнению налогоплательщика, он правомерно включил в состав резерва по сомнительным долгам, в частности, задолженность по договорам уступки права требования. По его мнению, при уступке права требования первым кредитором налоговая природа первоначального обязательства для него сохраняется, меняется лишь источник удовлетворения его основного требования об оплате продукции.
Отклоняя доводы налогоплательщика, суд указал, что задолженность по договору цессии (уступки права требования) в силу положений ст. 266 НК РФ не является задолженностью, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. В п. 1 ст. 249 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) и реализация имущественных прав также установлены, как различные источники получения выручки. Таким образом, налоговый орган правомерно исключил указанную задолженность из состава резерва по сомнительным долгам.

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 29.12.2014 N Ф09-7521/14 по делу N А50-18420/2013
По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно включил в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, приобретенную по договору уступки права требования (цессии).
Суд поддержал позицию налогового органа, указав, что в резерв включается лишь та задолженность перед налогоплательщиком, которая возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Из положений ст. 266 НК РФ, регулирующей порядок формирования резерва и условия его создания, не следует, что к сомнительным долгам, подлежащим списанию за счет резерва, относится задолженность по договору уступки права требования. Реализация права требования независимо от того, по какой сделке оно передается налогоплательщику, в ст. 266 НК РФ не поименована.

Постановление ФАС Московского округа от 26.03.2010 N КА-А40/2553-10 по делу N А40-95723/08-98-494 (Определением ВАС РФ от 02.08.2010 N ВАС-8816/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что из положений ст. 266 НК РФ не следует, что к сомнительным долгам, подлежащим списанию за счет резерва, относится задолженность, приобретенная по договорам уступки прав требования.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.04.2007 N Ф04-2386/2007(33541-А67-40) по делу N А67-3943/06
Суд указал, что в нарушение ст. 266 НК РФ организация необоснованно включила в резерв по сомнительным долгам задолженность по уступке права требования.

2.4. Можно ли включать в состав резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли суммы задолженности с учетом НДС (п. п. 1 и 4 ст. 266 НК РФ)?

При реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав налогоплательщик дополнительно к их цене предъявляет покупателю соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ).
Согласно п. п. 1 и 4 ст. 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам формируется из сумм сомнительной задолженности.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, налогоплательщик вправе учесть в резерве по сомнительным долгам задолженность, включая НДС. Есть судебные акты, в том числе Определение Конституционного Суда РФ и Постановление Президиума ВАС РФ, с аналогичной точкой зрения. Данная позиция отражена и в работе автора.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315
Разъясняется, что при формировании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик вправе учесть сумму сомнительной задолженности в размерах, предъявленных продавцом покупателю, включая НДС.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726
Письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517

Определение Конституционного Суда РФ от 12.05.2005 N 167-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества "Сотовая компания" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 5 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации"
Конституционный Суд РФ указал, что суммы НДС, не полученные от покупателя, могут быть включены в состав резерва по сомнительным долгам вместе с основной задолженностью.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2006 по делу N А57-1050/05-16
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 по делу N А56-36217/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.10.2006 по делу N А56-29740/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.10.2006 по делу N А56-10778/2006
Постановление ФАС Уральского округа от 21.02.2006 N Ф09-605/06-С2 по делу N А71-520/05

Постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2005 N 6602/05 по делу N А73-7590/2004-13
ВАС РФ указал, что неоплаченная сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная покупателям товаров (работ, услуг), как и неоплаченная стоимость этих товаров (работ, услуг), подлежит отражению в качестве дебиторской задолженности по результатам инвентаризации. Следовательно, сумма НДС участвует в формировании резерва по сомнительным долгам.

Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2011 N Ф09-8115/11 по делу N А60-8267/11
Суд указал, что предъявленный покупателю НДС подлежит отражению в качестве дебиторской задолженности. Суд также отметил: законодательство не содержит указаний на то, что резерв по сомнительным долгам формируется без учета НДС.

Постановление ФАС Московского округа от 08.02.2011 N КА-А40/17599-10 по делу N А40-12065/10-35-109
Суд указал, что не уплаченный покупателем НДС по результатам инвентаризации отражается в дебиторской задолженности. Следовательно, данная сумма учитывается при формировании резерва по сомнительным долгам.

Статья: Дебиторская задолженность: правовые и налоговые аспекты ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1)
Автор приходит к выводу, что задолженность включается в резерв по сомнительным долгам с учетом НДС.

2.5. Можно ли включить в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли задолженность, возникшую в прошлые налоговые периоды (п. 4 ст. 266 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ резерв формируется из долгов, признаваемых сомнительными.
Официальная позиция, выраженная ФНС России, заключается в том, что в резерв могут быть включены задолженности, возникшие в прошлые налоговые периоды. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 20.01.2005 N 02-3-08/274 "О резервах по сомнительным долгам"
В Письме указано, что в налоговом законодательстве нет ограничений на создание резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности, возникшей в прошлых налоговых периодах в период действия гл. 25 НК РФ (в случае если ранее по этой задолженности резерв не создавался).

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.12.2009 по делу N А65-4253/2009
Суд указал, что налоговым законодательством не ограничена возможность создавать резерв по сомнительным долгам по задолженности, возникшей в прошлых налоговых периодах (в период действия гл. 25 НК РФ), при условии, что ранее по этой задолженности резерв не создавался, на основании инвентаризации, проведенной в текущем налоговом периоде.

Постановление ФАС Уральского округа от 27.11.2008 N Ф09-8876/08-С3 по делу N А50-2931/08
Суд указал следующее: гл. 25 НК РФ не предусматривает ограничений на создание резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности, возникшей в предыдущих налоговых периодах, если ранее по ней резерв не формировался. Поэтому налогоплательщик правомерно включил в резерв 2004 г. задолженность, срок исковой давности по которой истек в 1998 - 1999 гг.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.12.2008 N Ф03-5524/2008 по делу N А73-166/2008-85 (Определением ВАС РФ от 19.06.2009 N ВАС-4187/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что дебиторская задолженность, возникшая до 01.01.2002, при формировании базы переходного периода не была учтена, поэтому налогоплательщик правомерно включил ее в состав резерва по сомнительным долгам спорного периода.

2.6. Надо ли при включении дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам учитывать в целях налога на прибыль встречные однородные требования (п. 1 ст. 266 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 31.12.2016 (включительно).

В силу п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
В соответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет требования, срок которого не наступил. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Есть Постановление Президиума ВАС РФ, согласно которому даже при наличии встречной кредиторской задолженности организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам на всю сумму дебиторской задолженности, поскольку проведение зачета является правом, но не обязанностью организации. Данное Постановление приведено в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда Российской Федерации за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе). Аналогичная позиция отражена в Письме УФНС России по г. Москве и судебных актах.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам в той части дебиторской задолженности, которая превышает просроченную кредиторскую задолженность налогоплательщика перед тем же контрагентом. Аналогичную точку зрения высказывала ФНС России. Есть судебные акты, в которых включение задолженности в резерв по сомнительным долгам было признано неправомерным в связи с тем, что налогоплательщик не принял мер по зачету встречного однородного требования. При этом суды учли факт взаимозависимости должника и кредитора и сделали вывод о недобросовестности налогоплательщика. Данная позиция сформировалась до вынесения Президиумом ВАС РФ Постановления от 19.03.2013 N 13598/12.

Подробнее см. документы

Позиция 1. В резерв по сомнительным долгам можно включить всю сумму дебиторской задолженности без учета встречных однородных требований

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 N 13598/12 по делу N А73-15737/2011
ВАС РФ указал, что согласно гл. 25 НК РФ сомнительный долг - это любая просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность. Данная глава не ограничивает право налогоплательщика по отнесению сомнительного долга в состав резерва в случае, когда у него имеется кредиторская задолженность перед должником. Суд отметил, что прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Следовательно, наличие такой возможности не влечет автоматической корректировки резерва по сомнительным долгам.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263
ФНС России направила для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.
В п. 1 Обзора приводится, в частности, Постановление Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 N 13598/12. В данном Постановлении содержится следующий вывод: гл. 25 НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность и не устанавливает каких-либо ограничений по отнесению сомнительного долга в состав резерва в случае, когда у налогоплательщика имеется кредиторская задолженность перед должником. Кроме того, прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом стороны, в связи с чем наличие такой возможности не должно влечь автоматическую корректировку налогоплательщиком резерва, формируемого им на основании данных бухгалтерского учета.

Письмо УФНС России по г. Москве от 05.03.2014 N 16-15/020341
Налоговый орган с учетом позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 N 13598/12, разъяснил, что организация, имеющая дебиторскую и кредиторскую задолженность в отношении одного и того же контрагента, при формировании резерва по сомнительным долгам может учесть по такому контрагенту всю сумму дебиторской задолженности. Налоговый кодекс РФ не содержит условий, ограничивающих размер дебиторской задолженности, подлежащей учету при формировании резерва по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ, при наличии встречной кредиторской задолженности в отношении одного и того же контрагента. Кроме того, прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом, а не обязанностью стороны. В связи с этим наличие такой возможности не должно повлечь автоматическую корректировку налогоплательщиком резерва, формируемого им на основании данных бухгалтерского учета.

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 29.12.2015 N Ф01-5299/2015 по делу N А17-6938/2012
По мнению инспекции, организация неправомерно включила в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность контрагента: на основании ст. 410 ГК РФ она могла осуществить зачет встречных обязательств в одностороннем порядке.
Отклоняя доводы инспекции, суд указал следующее. В гл. 25 НК РФ любая просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность рассматривается как сомнительный долг. Ограничений по отнесению сомнительного долга в состав резерва в случае, когда у налогоплательщика имеется кредиторская задолженность перед должником, не установлено. Прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом стороны. Наличие такой возможности не влечет автоматической корректировки резерва, формируемого на основании данных бухгалтерского учета.

Постановление ФАС Московского округа от 05.12.2012 по делу N А41-40128/11
Суд отклонил доводы инспекции о том, что налогоплательщик неправомерно включил задолженность в состав резерва по сомнительным долгам при наличии встречной кредиторской задолженности. Законодательство о налогах и сборах не содержит ограничения на включение в состав резерва по сомнительным долгам задолженности перед организациями, в отношении которых одновременно имеется и кредиторская задолженность.
Суд отклонил довод инспекции о том, что налогоплательщик не пытался взыскать долг с контрагента в судебном порядке или произвести зачет взаимных требований. Суд отметил, что зачет взаимных требований является правом, а не обязанностью.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2011 по делу N А65-22211/2010
Суд признал правомерным включение налогоплательщиком в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности при наличии встречной кредиторской задолженности. Ссылаясь на ст. ст. 407, 410 ГК РФ, суд указал, что зачет взаимных требований является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Налогоплательщик не обязан осуществлять зачет встречных обязательств при наличии у него одновременно дебиторской и кредиторской задолженности в отношении одного и того же лица.
Кроме того, проанализировав спорную дебиторскую задолженность, суд установил, что налогоплательщик не имел правовых оснований провести зачет в отношении части кредиторской задолженности, поскольку срок исполнения ряда его встречных обязательств не наступил.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 по делу N А27-16788/2010
Суд указал, что Налоговый кодекс РФ не запрещает включать во внереализационные расходы отчисления в резерв по сомнительной задолженности при наличии встречной кредиторской задолженности. При этом суд отклонил ссылку налогового органа на ст. 410 ГК РФ, поскольку данная норма не является императивной нормой для целей налогообложения, обязывающей налогоплательщика провести зачет встречных требований. Указанная статья предусматривает лишь право в одностороннем порядке провести зачет, который зависит от волеизъявления одной из сторон. Суд отметил, что из договора не следует, что стороны предусмотрели условие об обязательном проведении взаимозачета встречных требований.

Позиция 2. При включении в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности необходимо учесть встречные однородные требования

Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-03-06/1/579
Финансовое ведомство, ссылаясь на ст. 410 ГК РФ, разъясняет, что в связи с возможностью налогоплательщика осуществить в одностороннем порядке зачет встречных обязательств просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность не может быть признана сомнительным долгом, если имеется просроченная кредиторская задолженность перед тем же контрагентом.
Следовательно, в этом случае налогоплательщик вправе сформировать резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности в той ее части, которая превышает его просроченную кредиторскую задолженность перед тем же контрагентом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 06.08.2010 N 03-03-06/1/528
Письмо ФНС России от 16.01.2012 N ЕД-4-3/269@

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.04.2011 по делу N А53-10464/2010
Суд установил, что у налогоплательщика и контрагента, которые являются аффилированными лицами, имелась взаимная задолженность, причем дебиторская задолженность налогоплательщика была меньше, чем его долг перед контрагентом. Налогоплательщик мог прекратить обязательство, однако не воспользовался правом зачета однородных денежных требований, что, по мнению суда, исключает возможность создания резерва по сомнительным долгам. Суд отклонил доводы общества о наличии у него права, а не обязанности зачета встречных требований. Включение налогоплательщиком в состав резерва всей суммы задолженности фактически позволило ему получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль путем искусственного формирования дебиторской задолженности.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.11.2009 по делу N А29-7170/2008
Суд поддержал позицию налогового органа, согласно которой в резерв по сомнительным долгам включается дебиторская задолженность за вычетом суммы кредиторской задолженности перед тем же контрагентом. Препятствий для проведения зачета встречных однородных обязательств между налогоплательщиком и контрагентом нет. Суд отметил, что руководителем данных организаций являлось одно и то же лицо, в компетенции которого находилась оценка реальной возможности погашения задолженности по оплате работ. Налогоплательщик не привел экономического обоснования своего решения внести в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, равную сумме встречного обязательства перед контрагентом. Таким образом, включая в состав резерва всю сумму дебиторской задолженности, общество фактически создало искусственную задолженность в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при формировании резерва.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2009 N Ф04-6065/2008(12933-А67-26) по делу N А67-344/08 (Определением ВАС РФ от 31.12.2009 N ВАС-16876/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что согласно договору поставки покупатель был обязан в определенный срок произвести оплату денежными средствами либо зачетом однородных денежных требований. Однако налогоплательщик правом зачета встречных однородных требований не воспользовался.
Суд признал неправомерным включение в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности, поскольку налогоплательщик не принял мер по ее погашению. Организация могла в одностороннем порядке заявить зачет взаимных требований и взыскать долг, но не сделала этого. По мнению суда, данное обстоятельство говорит о недобросовестности налогоплательщика. Формальное соблюдение правил формирования резерва по сомнительным долгам не свидетельствует об экономической обоснованности его создания. При этом суд учел, что руководителем налогоплательщика и его контрагента являлось одно и то же физическое лицо.

2.7. Может ли кредитор включить в резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли задолженность должника перед ним, если последний является взаимозависимой (в том числе дочерней) организацией (п. 1 ст. 266 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются, в частности, организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности. Юридические лица признаются взаимозависимыми, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. При этом суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, если отношения между ними могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В силу п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщики вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном данной статьей. Сомнительный долг - это любая задолженность, удовлетворяющая условиям п. 1 ст. 266 НК РФ. При этом включать в резерв по сомнительным долгам задолженности взаимозависимых лиц налоговое законодательство не запрещает.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Имеются судебные акты, согласно которым включение задолженности взаимозависимого лица в резерв по сомнительным долгам признано неправомерным.
Позиция Минфина России заключается в том, что задолженность дочерних обществ налогоплательщик вправе признать сомнительным долгом, если она возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг), не погашена в установленные договором сроки и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией. Есть судебные акты, согласно которым в резерв по сомнительным долгам можно включать и задолженность взаимозависимого (дочернего) юридического лица.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Кредитор не вправе включить в резерв по сомнительным долгам задолженность взаимозависимой (в том числе дочерней) организации

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.12.2017 N Ф09-7657/17 по делу N А76-26765/2016
Суд установил: условия создания резерва по сомнительным долгам налогоплательщик выполнил формально. При этом меры по взысканию задолженности не принимались. Суд пришел к выводу, что задолженность была создана взаимозависимыми лицами искусственно. Налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду в виде завышения расходов путем формирования резерва по сомнительным долгам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.02.2016 N Ф04-28574/2015 по делу N А03-1025/2015
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22.11.2017 N Ф06-26326/2017 по делу N А65-29388/2016

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.11.2017 N Ф07-11804/2017 по делу N А13-106/2016
Суд установил, что налогоплательщик включил в резерв по сомнительным долгам искусственно созданную задолженность перед взаимозависимым контрагентом. Исходя из этого, а также учитывая, что зачет имеющейся встречной кредиторской задолженности налогоплательщик не произвел, суд сделал вывод о получении им необоснованной налоговой выгоды.
Примечание. Пунктом 1 ст. 266 НК РФ установлено, что в целях расчета сомнительного долга задолженность контрагента следует уменьшать на встречную кредиторскую задолженность. Поэтому наличие встречного обязательства является достаточным основанием для исключения из расходов сомнительной задолженности контрагента в ее соответствующей части.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.04.2011 по делу N А53-10464/2010

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2009 N Ф04-6065/2008(12933-А67-26) по делу N А67-344/08 (Определением ВАС РФ от 31.12.2009 N ВАС-16876/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогоплательщик не вправе включать в резерв по сомнительным долгам задолженность взаимозависимого лица. Суд установил, что на момент заключения договора у организаций был один руководитель, а заключенным договором была предусмотрена обязанность произвести зачет однородных денежных требований.

Позиция 2. Кредитор вправе включить в резерв по сомнительным долгам задолженность взаимозависимой (в том числе дочерней) организации

Письмо Минфина России от 07.10.2005 N 03-03-04/1/257
Разъясняется, что задолженность дочерних обществ признается сомнительным долгом, если она возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.09.2012 по делу N А82-11698/2011
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в резерв по сомнительным долгам задолженность взаимозависимого налогоплательщика.
Суд отметил, что факт взаимозависимости сам по себе не свидетельствует об освобождении должника от оплаты поставленных товаров. Этот факт не является основанием для того, чтобы не включать в состав расходов отчисления в резерв.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.10.2011 по делу N А27-15219/2010 (Определением ВАС РФ от 24.02.2012 N ВАС-1772/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов сам по себе не может ставить его в худшее положение по сравнению с другими налогоплательщиками. При учете задолженности, возникшей у взаимозависимых лиц, ее сумма резервируется в общем порядке. Кроме того, из п. 1 ст. 266 НК РФ следует, что не погашенная в установленные договором сроки задолженность относится к сомнительной. При этом степень вероятности непогашения задолженности контрагентом перед налогоплательщиком не названа в качестве условия ее резервирования.

Постановление ФАС Московского округа от 03.08.2010 N КА-А40/8149-10 по делу N А40-114912/09-99-810
По мнению инспекции, общество в нарушение ст. ст. 252 и 266 НК РФ учитывало дебиторскую задолженность дочерних компаний при формировании резерва по сомнительным долгам. Суд отклонил довод инспекции. Он указал, что ст. 266 НК РФ не содержит ограничений по включению в такой резерв задолженности взаимозависимых организаций.
Суд отметил, что налоговый орган не доказал, как взаимозависимость лиц могла повлиять на возникновение дебиторской задолженности. Кроме того, у должников отсутствовали достаточные денежные средства для погашения долга. Довод инспекции о том, что налогоплательщик не принял мер по взысканию задолженности или не приостановил поставку, отклонен как не основанный на нормах материального права.

Постановление ФАС Московского округа от 01.11.2010 N КА-А40/13095-10 по делу N А40-156407/09-35-1220
По мнению инспекции, общество не могло включать в резерв по сомнительным долгам задолженность, относящуюся к взаимозависимым и дочерним предприятиям. Такие расходы инспекция сочла экономически необоснованными.
Суд указал, что ст. 266 НК РФ не содержит ограничений по включению в резерв задолженности организаций, входящих с налогоплательщиком в одну группу компаний. Суд также отметил, что не является основанием для доначисления налога и ссылка инспекции на возможность получения долга и финансовую устойчивость должников налогоплательщика. Резерв создается от величины не безнадежных, а сомнительных долгов, отнесение к которым зависит только от отсутствия обеспечения (залога, поручительства, банковской гарантии). Кроме того, возможность получения долга имеет значение для решения вопроса об отнесении задолженности к безнадежной (нереальной к взысканию).

Постановление ФАС Московского округа от 02.03.2009 N КА-А40/918-09-П по делу N А40-18583/07-1428-118
Суд установил, что налогоплательщику отказано во включении в состав внереализационных расходов суммы резерва сомнительных долгов в части задолженности взаимозависимых предприятий и дочерних обществ. Инспекция сочла эти расходы экономически необоснованными, поскольку в отношении должника не возбуждено дело о банкротстве и предполагается, что он платежеспособен.
Суд отклонил приведенные доводы. Он указал, что ст. 266 НК РФ не содержит ограничений по включению при расчете суммы резерва долгов тех организаций, которые входят с налогоплательщиком в одну группу компаний. Также отклонены ссылки инспекции на возможность получения долга и финансовую устойчивость должников заявителя. Финансовая устойчивость должников не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия, не позволяющего учитывать задолженность такого должника при формировании резерва. Довод о том, что должники заявителя имеют переплаты по налоговым платежам, не свидетельствует об их платежеспособности, поскольку акты сверки отражают долг бюджета перед налогоплательщиком. Эти акты не могут подтверждать платежеспособность организаций в части гражданско-правовых обязательств, от величины которых производится расчет резерва.

Постановление ФАС Московского округа от 20.09.2010 N КА-А40/9399-10 по делу N А40-27701/09-116-108
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в резерв по сомнительным долгам задолженность взаимозависимых должников. Суд не принял во внимание довод инспекции о том, что налогоплательщик может повлиять на погашение долга. По мнению суда, этот довод носит предположительный характер.

Постановление ФАС Уральского округа от 07.07.2009 N Ф09-4588/09-С3 по делу N А50-16867/2008
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включал в резерв по сомнительным долгам задолженность дочерних организаций. Суд не принял во внимание довод инспекции о том, что налогоплательщик мог влиять на погашение долгов дочерними организациями. По мнению суда, налогоплательщик умышленно формировал задолженность, чтобы включить ее в резерв.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.02.2008 по делу N А43-14233/2006-40-447
Суд указал, что хозяйственные отношения между взаимозависимыми лицами не были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. Инспекция не доказала наличие в действиях общества признаков создания схемы незаконного уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль при формировании резерва по сомнительным долгам. Исходя из этого суд признал правомерным включение налогоплательщиком задолженности взаимозависимого лица в такой резерв.

Постановление ФАС Уральского округа от 27.08.2008 N Ф09-6138/08-С3 по делу N А50-1781/08
Суд указал, что налогоплательщик правомерно включил в резерв по сомнительным долгам задолженность взаимозависимого лица. По мнению суда, наличие одного учредителя, а также постоянных хозяйственных отношений не свидетельствует о согласованных действиях налогоплательщика и должника, направленных на изъятие средств из бюджета.

3. ПЕРЕНЕСЕНИЕ ОСТАТКОВ И ВОССТАНОВЛЕНИЕ РЕЗЕРВА
ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

3.1. Нужно ли восстанавливать в целях налогообложения прибыли сумму задолженности, учтенную в составе резерва по сомнительным долгам, если впоследствии ее погашает контрагент (ст. 266 НК РФ)? >>>
3.2. Как распределяется резерв по сомнительным долгам, созданный для целей налогообложения прибыли, при реорганизации юридического лица в форме выделения (ст. 266 НК РФ)? >>>

3.1. Нужно ли восстанавливать в целях налогообложения прибыли сумму задолженности, учтенную в составе резерва по сомнительным долгам, если впоследствии ее погашает контрагент (ст. 266 НК РФ)?

Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, из которых следует, что восстанавливать сумму задолженности не нужно, поскольку такого требования в НК РФ нет.
Вместе с тем есть работа автора, согласно которой в случае, если включенная в резерв по сомнительным долгам задолженность погашается контрагентом, такую задолженность необходимо восстановить.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Погашенную задолженность восстанавливать не нужно

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.11.2005 N Ф04-7853/2005(16557-А46-3)
Суд указал, что не нужно включать в доходы суммы задолженности, которые были погашены контрагентом, но до этого учитывались при формировании резерва как сомнительные. В НК РФ нет прямого указания на необходимость восстановления сумм задолженности в этой ситуации.

Позиция 2. Погашенную задолженность надо восстановить

Консультация эксперта, 2006
Автор полагает, что задолженность, которая была погашена контрагентом, но до этого учитывалась в составе резерва по сомнительным долгам, подлежит восстановлению, т.е. включению соответствующей суммы в состав внереализационных доходов.

3.2. Как распределяется резерв по сомнительным долгам, созданный для целей налогообложения прибыли, при реорганизации юридического лица в форме выделения (ст. 266 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном в ст. 266 НК РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 58 ГК РФ при реорганизации лица в форме выделения к каждому из образовавшихся юридических лиц переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом (до 01.09.2014 - разделительным балансом).
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции Минфина России резерв передается выделенным компаниям пропорционально величине переданной им дебиторской задолженности. По итогам первого отчетного периода и реорганизованная, и реорганизуемая организации восстанавливают сумму резерва, если остаток больше вновь исчисленного резерва.
Вместе с тем есть работа автора, в которой указывается на несправедливость такого подхода: справедливо делить резерв пропорционально суммам сомнительных долгов, а не всей задолженности. В качестве другого варианта поведения автор предлагает вообще не распределять резерв между выделенными организациями.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Резерв по сомнительным долгам при реорганизации юридического лица в форме выделения передается пропорционально переданной задолженности

Письмо Минфина России от 22.07.2005 N 03-03-02/31 "О порядке погашения задолженности по налогу на прибыль и использовании резерва по сомнительным долгам при реорганизации в виде выделения"
Финансовое ведомство разъясняет, что при реорганизации в форме выделения выделенным компаниям передается резерв по сомнительным долгам (сформированный реорганизуемым обществом) пропорционально величине переданной им дебиторской задолженности. По окончании первого отчетного периода после реорганизации и реорганизуемая, и выделенные из нее компании восстанавливают сумму резерва только в том случае, если сумма резерва, переходящая с прошлого отчетного периода с учетом переданной (полученной) суммы резерва, превышает максимально возможную сумму, которая исчислена по результатам инвентаризации дебиторской задолженности в порядке, установленном п. 4 ст. 266 НК РФ.

Позиция 2. Резерв по сомнительным долгам при реорганизации юридического лица в форме выделения не передается

Статья: Реорганизация: налоговый учет имущества и обязательств ("Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5)
Автор комментирует Письмо Минфина России от 22.07.2005 N 03-03-02/31 и указывает на несправедливость подхода, согласно которому необходимо делить резерв между выделенными организациями пропорционально дебиторской задолженности. Более справедливо в данном случае было бы поделить резерв пропорционально сомнительной задолженности. Автор также предлагает иной вариант поведения - не делить резерв между выделенными организациями вообще. В таком случае реорганизуемое общество по итогам периода приведет резерв в соответствие с задолженностью, оставшейся после реорганизации, восстановит резерв и включит его в доходы. У выделенных обществ не будет обязанности восстанавливать резерв, а если они его решат создать, то восстановленные реорганизованной организацией суммы будут включены в расходы.

РЕЗЕРВ ПО ГАРАНТИЙНОМУ РЕМОНТУ И ОБСЛУЖИВАНИЮ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 267 НК РФ)

1. ПОРЯДОК СОЗДАНИЯ РЕЗЕРВА ПО ГАРАНТИЙНОМУ РЕМОНТУ
И ОБСЛУЖИВАНИЮ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Можно ли формировать в целях налогообложения прибыли резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию отдельно по каждому виду изделий (п. 2 ст. 267 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли создавать в целях налогообложения прибыли резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию, если использовать его организация начнет не ранее чем через год (ст. 267 НК РФ)? >>>

1.1. Можно ли формировать в целях налогообложения прибыли резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию отдельно по каждому виду изделий (п. 2 ст. 267 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 267 НК РФ резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока. В ст. 267 НК РФ не указано, что резерв создается в отношении каждого вида товара (работы) отдельно.
Официальная позиция заключается в том, что резерв по гарантийному обслуживанию и ремонту надо формировать в отношении всех товаров, по которым предусмотрено условие о гарантийном обслуживании. Формирование нескольких резервов отдельно по каждому виду товаров неправомерно. Есть судебное решение и работы авторов, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-06/1/587
Финансовое ведомство разъясняет, что резерв по гарантийному обслуживанию и ремонту надо формировать в отношении всех товаров, по которым предусмотрено условие о гарантийном обслуживании. Нельзя формировать резервы отдельно по каждому виду товаров, реализуемых с условием о гарантийном обслуживании.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 19.11.2004 N 03-03-01-04/1/119
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2009

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.11.2005 N А43-3494/2005-36-145
Суд указал, что для всех видов изделий, по которым имеются гарантийные обязательства, формируется общий резерв на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. Неправомерно формировать резерв отдельно по каждому виду изделий.

1.2. Можно ли создавать в целях налогообложения прибыли резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию, если использовать его организация начнет не ранее чем через год (ст. 267 НК РФ)?

В ст. 267 НК РФ нет положений, по которым право на создание резерва зависело бы от момента начала его использования.
Согласно официальным разъяснениям не является препятствием для формирования резерва тот факт, что его использование может наступить только через год и в следующие периоды.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/280
Финансовое ведомство указывает, что не является препятствием для формирования резерва тот факт, что его использование может наступить только через год и в следующие годы.

2. ПРЕДЕЛЬНЫЙ РАЗМЕР РЕЗЕРВА ПО ГАРАНТИЙНОМУ РЕМОНТУ
И ОБСЛУЖИВАНИЮ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Включается ли НДС в выручку для целей налога на прибыль при исчислении предельного размера резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию (п. 3 ст. 267 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 267 НК РФ предельный размер резерва определяется как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период.
Официальной позиции, касающейся включения НДС в выручку, применяемую для исчисления предельного размера резерва, нет. Авторы отмечают, что выручка от реализации товаров, подлежащих гарантийному обслуживанию, берется без НДС.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Статья: Резервы как один из элементов налогового планирования ("Главбух", 2005, N 2)
Автор указывает, что при исчислении предельного размера резерва выручка от реализации товаров, подлежащих гарантийному обслуживанию, берется без НДС.

3. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ, НЕ ПОГАШАЕМЫХ ЗА СЧЕТ РЕЗЕРВА
ПО ГАРАНТИЙНОМУ РЕМОНТУ И ОБСЛУЖИВАНИЮ

3.1. Как учитываются для целей налога на прибыль расходы на гарантийный ремонт и обслуживание, если резерв не создается (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ)?

В пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Официальная позиция заключается в том, что если резерв не создавался, то расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию включаются в состав прочих расходов (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ). Есть работа автора, подтверждающая данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.11.2004 N 03-03-01-04/138
Финансовое ведомство указывает, что создание резерва является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Если резерв не создается, то расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию ("Российский налоговый курьер", 2006, N 12)

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
(ПО СТ. 324 НК РФ)

1. ПОРЯДОК СОЗДАНИЯ РЕЗЕРВА НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Вправе ли организация (за исключением реорганизованных), проработавшая менее трех лет, создавать в целях налогообложения прибыли резерв на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ)?

В п. 2 ст. 324 НК РФ установлено, что предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, которая сложилась за последние три года.
По данному вопросу есть три точки зрения.
Согласно официальной позиции организация, которая проработала менее трех лет, не может создавать резерв на ремонт основных средств, поскольку у нее отсутствует информация для определения нормативов отчислений в резерв. Аналогичный вывод содержится в судебном акте.
В то же время есть судебные акты, в которых указано, что такие организации могут создавать резервы на проведение не всех видов ремонта основных средств, а только на проведение особо сложного и дорогостоящего ремонта.
Иная точка зрения выражена в работе автора. Она заключается в том, что организация, проработавшая менее трех лет, может формировать резерв на ремонт основных средств. Для расчета норматива она вправе использовать среднюю величину расходов на ремонт, понесенных за период своей фактической работы, либо сметную стоимость планируемого ремонта.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Организация, которая проработала менее трех лет, не вправе создавать резерв на ремонт основных средств

Письмо Минфина России от 17.01.2007 N 03-03-06/1/9
Финансовое ведомство отмечает, что если организация вновь создана, то она не располагает необходимой информацией для определения норматива отчислений в резерв предстоящих расходов, так как отсутствуют данные о расходах на ремонт за последние три года. Расходы на ремонт в таком случае принимаются в порядке, установленном ст. 260 НК РФ, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 26.03.2015 N Ф01-36/2015 по делу N А43-20446/2013
Суд пришел к выводу о том, что организация, существующая менее трех лет, не вправе формировать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, в том числе для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта. В рассматриваемом случае, вопреки положениям п. 2 ст. 324 НК РФ, она не сможет определить среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Позиция 2. Организация, которая проработала менее трех лет, может создавать резерв на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта

Постановление ФАС Уральского округа от 29.11.2012 N Ф09-11789/12 по делу N А71-5173/2012
Суд указал, что положения ст. 324 НК РФ, устанавливая правила формирования резерва на особо сложный и дорогостоящий ремонт, не определяют предельную сумму отчислений в данный резерв. В связи с этим величина резерва не зависит от суммы расходов на ремонт, произведенных за последние три года при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись. Из изложенного следует, что формировать резерв на проведение сложного и дорогого ремонта можно и до истечения трех лет с даты создания организации.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.10.2006 N Ф04-7102/2006(27676-А67-40) по делу N А67-4841/05 (Определением ВАС РФ от 29.01.2007 N 243/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что, если в резерве аккумулируются средства только для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта, предельная сумма резерва не более средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за последние три года, не имеет значения. Единственным условием для создания такого резерва является то, что ранее указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2005 N Ф04-8923/2005(17776-А67-35)

Позиция 3. Организация, которая проработала менее трех лет, вправе создавать резерв на ремонт основных средств

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 09.02.2007
Автор считает, что организация, проработавшая менее трех лет, может формировать резерв на ремонт основных средств. Статья 324 НК РФ не содержит запрета на создание резерва такими организациями. В п. 2 ст. 324 НК РФ говорится лишь о том, что предельная величина резерва не должна превышать средние фактические затраты организации на ремонт за предыдущие три года. Автор предлагает провести указанное сравнение за более короткий промежуток времени. Если вновь созданная организация уже проводила ремонт, то предельную сумму отчислений в резерв она может рассчитать с учетом средней величины расходов на ремонт, понесенных за период своей фактической работы. Если же ремонт еще не проводился, то соответствующий показатель может определяться исходя из сметной стоимости планируемого ремонта.

2. РЕЗЕРВ НА РЕМОНТ ПО АРЕНДОВАННЫМ ОСНОВНЫМ СРЕДСТВАМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

2.1. Может ли арендатор создавать в целях налогообложения прибыли резерв под ремонт арендованных основных средств (ст. 324 НК РФ)?

В ст. 260 НК РФ предусмотрено право налогоплательщиков создавать резервы на предстоящий ремонт основных средств в порядке, установленном ст. 324 НК РФ, и указано, что положения ст. 260 НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договор не предусматривает возмещения арендодателем расходов на ремонт. Специальных положений о резерве, создаваемом арендатором, в ст. 324 НК РФ нет.
Согласно официальной позиции арендатор вправе создать резерв под ремонт арендованных основных средств, но только при наличии собственных амортизируемых основных средств, исходя из совокупной стоимости последних. Авторы также отмечают, что арендатор вправе создавать резерв. Единственным условием является то, что арендодатель не должен возмещать арендатору расходы на ремонт.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 26.02.2004 N 02-5-11/38@
В Письме указано, что арендатор вправе создавать резерв под ремонт арендованных основных средств, но только при наличии собственных амортизируемых основных средств, исходя из совокупной стоимости последних. Что касается расходов, связанных с содержанием имущества, которое арендовано у физического лица (в том числе не являющегося индивидуальным предпринимателем), в частности расходы на ремонт основных средств, не являющихся амортизируемым имуществом, то такие расходы учитываются для целей налогообложения в случае их соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Консультация эксперта, 2004
Автор указывает, что воспользоваться правом создания резервов может как собственник, так и арендатор амортизируемых основных средств. При этом, если резерв создается арендатором, договор аренды не должен предусматривать возмещение арендодателем арендатору расходов на ремонт основных средств. Какие-либо иные условия для создания указанных резервов в НК РФ отсутствуют.

РЕЗЕРВ ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ОТПУСКОВ
(ЕЖЕГОДНОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ЗА ВЫСЛУГУ ЛЕТ) ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 324.1 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 324.1 НК РФ	

1. ПОРЯДОК ИСПОЛЬЗОВАНИЯ РЕЗЕРВА ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ НА
ОПЛАТУ ОТПУСКОВ (ЕЖЕГОДНОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ЗА ВЫСЛУГУ ЛЕТ)
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. Какие суммы в целях налогообложения прибыли понимаются под "недоиспользованными суммами резерва предстоящих расходов на оплату отпусков" (п. 3 ст. 324.1 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли за счет резерва оплатить отпуск, часть которого приходится на другой налоговый период (ст. 324.1 НК РФ)? >>>

1.1. Какие суммы в целях налогообложения прибыли понимаются под "недоиспользованными суммами резерва предстоящих расходов на оплату отпусков" (п. 3 ст. 324.1 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 324.1 НК РФ недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы резерва подлежат включению в состав налоговой базы текущего периода. Этот остаток подлежит включению в доходы в случае, если налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв на следующий налоговый период (п. 5 ст. 324.1 НК РФ).
Согласно официальной позиции под не использованными на последний день текущего налогового периода суммами резерва на оплату отпусков следует понимать разницу между суммами начисленного в отчетном периоде резерва на оплату отпусков и суммой фактических расходов на оплату использованных в налоговом периоде отпусков (с учетом единого социального налога) и на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпусков (с учетом единого социального налога, исчисленного по методике, применяемой при формировании резерва).
Это же определение понятию "недоиспользованные суммы резерва предстоящих расходов на оплату отпусков" дано Президиумом ВАС РФ и используется в судебных актах и работе автора.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 09.07.2004 N 03-03-05/2/46
Финансовое ведомство разъясняет, что под не использованными на последний день текущего налогового периода суммами резерва на оплату отпусков следует понимать разницу между суммами начисленного в отчетном периоде резерва на оплату отпусков и суммой фактических расходов на оплату использованных в налоговом периоде отпусков (с учетом единого социального налога) и на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпусков (с учетом единого социального налога, исчисленного по методике, применяемой при формировании резерва). Налогоплательщик вправе не включать в состав внереализационных доходов остаток неиспользованного резерва на оплату отпусков при условии формирования указанного резерва в следующем налоговом периоде.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо МНС России от 15.03.2004 N 02-5-10/13
Письмо МНС России от 18.08.2004 N 02-5-11/142@
Письмо УМНС России по г. Москве от 15.09.2004 N 26-12/60128
Письмо УМНС России по г. Москве от 27.05.2004 N 26-12/36389
Письмо УМНС России по г. Москве от 02.02.2004 N 26-12/6381
Консультация эксперта, 2004

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.12.2017 N Ф07-14770/2017 по делу N А56-60867/2016
Суд указал, что следует понимать под неиспользованной на последний день текущего налогового периода суммой резерва на оплату отпусков. Это разница между суммой начисленного в отчетном периоде резерва и суммой фактических расходов на оплату использованных отпусков, а также расходов на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпусков. Аналогичное мнение высказано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14295/04.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.06.2017 N Ф10-1902/2017 по делу N А35-220/2016

Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14295/04
Суд указал, что под недоиспользованной на последний день текущего налогового периода суммой резерва на оплату отпусков понимается разница между суммой начисленного в отчетном периоде резерва на оплату отпусков и суммой фактических расходов на оплату использованных отпусков, а также расходов на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпусков.

1.2. Можно ли за счет резерва оплатить отпуск, часть которого приходится на другой налоговый период (ст. 324.1 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 324.1 НК РФ недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы резерва подлежат обязательному включению в налоговую базу текущего периода. Вместе с тем отпуск работника может начинаться в одном налоговом периоде, а заканчиваться в другом. Налоговый кодекс РФ не определяет, может ли налогоплательщик в данном случае оплатить отпуск за счет резерва.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, согласно которому налогоплательщик вправе включить в расходы затраты на оплату отпусков работников, начисленные за счет резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, в том числе в том случае, если часть отпусков приходилась на другой налоговый период.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 14.11.2008 по делу N А55-4199/2008
Суд указал, что налогоплательщик вправе включить в расходы затраты на оплату отпусков работников, которые начислены за счет резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, в том числе и в том случае, если часть отпусков приходилась на другой налоговый период.

ПРИРОДНЫЕ РЕСУРСЫ

РАСХОДЫ НА ОСВОЕНИЕ ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 261 НК РФ)

1. ВИДЫ РАСХОДОВ НА ОСВОЕНИЕ ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Можно ли для целей налога на прибыль признать в качестве расходов на освоение природных ресурсов затраты на проведение сейсморазведочных работ (п. 1 ст. 261 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции расходы на проведение сейсмологической разведки месторождения относятся к расходам на разведку полезных ископаемых и признаются равномерно в течение 12 месяцев.
Аналогичная точка зрения высказана в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.02.2005 N 03-03-01-04/1/68
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на работы по сейсмологической разведке месторождения относятся к расходам на разведку полезных ископаемых и признаются равномерно в течение 12 месяцев.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Как учесть доходы и расходы будущих периодов в налоговом учете ("Российский налоговый курьер", 2006, N 8)

2. РАСХОДЫ НА РЕКУЛЬТИВАЦИЮ ЗЕМЕЛЬ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. В каком порядке для целей налога на прибыль признаются расходы на рекультивацию земель, если она проводится на введенных в эксплуатацию объектах (п. 7 ст. 254, п. 1 ст. 261 НК РФ)?

Согласно п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст. 261 НК РФ.
Согласно ст. 261 НК РФ к расходам на освоение природных ресурсов относятся затраты на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений.
Вместе с тем остается неясным, как учитывать затраты на рекультивацию земель в случае, если данные работы проводятся на уже введенных в эксплуатацию объектах.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции расходы на рекультивацию земель, которая производится в связи с освоением природных ресурсов, на введенных в эксплуатацию объектах должны признаваться в порядке, установленном ст. 261 НК РФ.
Есть судебные акты, из которых следует, что расходы на рекультивацию земель на введенных в эксплуатацию объектах учитываются в качестве материальных расходов по ст. 254 НК РФ, если работы по рекультивации не связаны с освоением природных ресурсов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на рекультивацию земель на введенных в эксплуатацию объектах учитываются по правилам ст. 261 НК РФ

Письмо Минфина России от 13.11.2006 N 03-03-04/1/754
Финансовое ведомство разъясняет, что расходы на рекультивацию земель при строительстве и эксплуатации объектов в целях освоения природных ресурсов должны учитываться по правилам абз. 5 п. 1 ст. 261 НК РФ как расходы на освоение природных ресурсов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.11.2006 N 03-03-04/1/713

Позиция 2. Затраты на рекультивацию земель на введенных в эксплуатацию объектах учитываются по правилам п. 7 ст. 254 НК РФ

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.12.2012 по делу N А26-1717/2012
Суд указал, что затраты были понесены не в процессе подготовительных работ, а в рамках текущей деятельности на месторождениях, которые уже были введены в эксплуатацию и освоены. В связи с этим суд пришел к выводу о том, что расходы на рекультивацию земель, не связанную с освоением природных ресурсов, признаются по правилам ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.07.2011 по делу N А27-16988/2010
Постановление ФАС Московского округа от 26.01.2010 N КА-А40/15269-09-2-Б по делу N А40-78155/08-117-359
Постановление ФАС Московского округа от 23.07.2009 N КА-А40/7049-09 по делу N А40-43834/08-140-136

3. РАСХОДЫ ПО БЕЗРЕЗУЛЬТАТНЫМ РАБОТАМ, СВЯЗАННЫМ С ОСВОЕНИЕМ
ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ, ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Включаются ли для целей налога на прибыль в состав расходов на ликвидацию непродуктивной скважины суммы недоначисленной амортизации по этой скважине (п. 4 ст. 261 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции суммы недоначисленной амортизации при ликвидации непродуктивной скважины включаются в расходы в числе прочих расходов на ликвидацию данной скважины. И в соответствии с абз. 1 п. 4 ст. 261 НК РФ следует признавать данные расходы равномерно в течение 12 месяцев с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором непродуктивная скважина была ликвидирована.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.11.2006 N 03-03-04/1/780
Финансовое ведомство разъясняет, что суммы недоначисленной амортизации при ликвидации непродуктивной скважины учитываются в составе расходов равномерно в течение 12 месяцев с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта скважина была ликвидирована.

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ НА ОСВОЕНИЕ ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ
(ПО СТ. 325 НК РФ)

1. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ,
СВЯЗАННЫХ С ПРАВОМ ПОЛЬЗОВАНИЯ НЕДРАМИ

1.1. Как учитываются в расходах для целей налога на прибыль затраты на уплату разовых платежей за пользование недрами (пп. 1, 49 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 325 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 325 НК РФ налогоплательщики в аналитических регистрах налогового учета обособленно отражают расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензии на право пользования недрами. Если налогоплательщик получает лицензию, такие затраты формируют ее стоимость. По выбору налогоплательщика она учитывается в составе нематериальных активов, амортизация которых начисляется в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259.2 НК РФ, или прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в течение двух лет.
К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Перечень прочих расходов не является исчерпывающим (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Имеются письма Минфина России, в которых разграничены разовые платежи, уплачиваемые при наступлении указанного в лицензии события, и разовые платежи, размер которых определен по итогам аукциона или конкурса. Первые учитываются в расходах единовременно на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, вторые формируют первоначальную стоимость лицензии и учитываются через механизм амортизации либо в прочих расходах, связанных с производством и (или) реализацией, в течение двух лет. Есть судебный акт, поддерживающий эту позицию.
Также есть письма Минфина России, в которых указано, что затраты в виде разового платежа за пользование недрами можно учитывать единовременно на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В более ранних письмах Минфина России отмечено, что эти затраты учитываются единовременно на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичная точка зрения содержится в Письме УФНС России по г. Москве и судебных актах.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты в виде разовых платежей при наступлении указанного в лицензии события учитываются единовременно на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, а в виде разовых платежей, размер которых определен по итогам аукционов или конкурсов, - через амортизацию либо в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в течение двух лет

Письмо Минфина России от 23.10.2015 N 03-03-06/1/61172
Минфин России указал следующее. Если обязательство перечислить разовый платеж за пользование недрами возникает из-за наступления указанного в лицензии события (обязательство лицензиата по уже имеющейся лицензии), то такие затраты учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Разовые платежи, сумма которых определена по итогам аукционов или конкурсов на право пользования недрами, являются расходами, осуществленными в целях приобретения лицензии. В связи с этим они формируют первоначальную стоимость нематериального актива (лицензии) и учитываются через механизм амортизации либо в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в течение двух лет.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.06.2015 N 03-03-06/1/36750

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.04.2017 N Ф05-4743/2017 по делу N А40-98153/16 (Определением Верховного Суда РФ от 24.08.2017 N 305-КГ17-10847 отказано в передаче кассационной жалобы в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ)
Суд согласился с доводами налоговой инспекции о том, что организация неправомерно единовременно включила в расходы по налогу на прибыль разовый платеж за пользование недрами, размер которого определяется по итогам аукциона. Такой платеж списывается в расходы равномерно в течение двух лет с момента получения лицензии.

Позиция 2. Затраты в виде разовых платежей учитываются единовременно на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 01.02.2018 N 03-03-06/1/5769
Разъясняется, что разовые платежи за недропользование нужно вносить при наступлении событий, указанных в лицензии (ст. 40 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1). Если эта обязанность возникает из-за наступления такого события, а не по факту участия организации в аукционе, данный платеж учитывается в составе прочих расходов по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Письмо Минфина России от 27.03.2015 N 03-03-06/1/17157
Минфин России указал, что основанием для возникновения обязательства перечислить разовый платеж за пользование недрами и, следовательно, для отражения расхода в налоговом учете является не факт участия в аукционе, а наступление указанного в лицензии события. Уплата разовых платежей - обязательство лицензиата по уже имеющейся лицензии. Значит, данная уплата не может рассматриваться как расход, осуществленный в целях приобретения лицензии.
Таким образом, расходы в виде разового платежа за пользование недрами не включаются в первоначальную стоимость нематериального актива (лицензии), а учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Позиция 3. Затраты в виде разовых платежей учитываются единовременно на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ

Письмо Минфина России от 31.12.2014 N 03-03-06/1/69003
Разъясняется, что основанием для возникновения обязательства перечислить разовый платеж за пользование недрами и, следовательно, для отражения расхода в налоговом учете является не факт участия в аукционе, а наступление указанного в лицензии события. Уплата данного платежа - обязательство лицензиата по уже имеющейся лицензии. Следовательно, такая уплата не может рассматриваться как расход, осуществленный в целях приобретения лицензии. Расходы в виде разового платежа за пользование недрами не включаются в первоначальную стоимость нематериального актива (лицензии), а учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.07.2013 N 03-03-06/1/28990
Письмо Минфина России от 21.05.2013 N 03-03-10/17856
Письмо УФНС России по г. Москве от 16.09.2011 N 16-15/089690@

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2010 по делу N А27-17423/2009 (Определением ВАС РФ от 06.09.2010 N ВАС-11965/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что уплата разового платежа является обязательством лицензиата по уже имеющейся лицензии. Следовательно, она не может рассматриваться в качестве расхода, осуществленного в целях ее получения. Разовый платеж установлен нормативным правовым актом и является обязательным. Данные затраты учитывается в составе прочих расходов на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.11.2009 по делу N А55-80/2009
Суд указал, что уплата разового платежа относится к лицензионным требованиям и условиям. Это обязательство лицензиата по уже имеющейся лицензии, а не расход в целях приобретения лицензии. Разовый платеж не входит в расходы, связанные с процедурой участия в конкурсе, которые формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии). Таким образом, сумма разового платежа включается в расходы единовременно.

2. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ЛИЦЕНЗИИ
НА ПРАВО ПОЛЬЗОВАНИЯ НЕДРАМИ

2.1. Является ли перечень расходов на получение лицензии на право пользования недрами исчерпывающим (п. 1 ст. 325 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 325 НК РФ налогоплательщики в аналитических регистрах налогового учета обособленно отражают расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензии на право пользования недрами. При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно.
Согласно данной норме к расходам, осуществляемым в целях приобретения лицензии, в частности, относятся:
расходы, связанные с предварительной оценкой месторождения;
расходы, связанные с проведением аудита запасов месторождения;
расходы на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ), проекта освоения месторождения;
расходы на приобретение геологической и иной информации;
расходы на оплату участия в конкурсе (аукционе).
Возникает вопрос: является ли перечень расходов на получение лицензии исчерпывающим?
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, согласно которым к расходам на получение лицензии относятся не только затраты, поименованные в п. 1 ст. 325 НК РФ, но и другие расходы, если они осуществлялись в целях приобретения лицензии.
Аналогичное мнение высказано в авторской консультации.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 03.11.2009 по делу N А55-80/2009
Суд указал: в стоимость лицензии включаются не только расходы, поименованные в п. 1 ст. 325 НК РФ, но и другие расходы при условии, что они осуществлялись в целях приобретения лицензии.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.07.2009 по делу N А55-20098/2008 (Определением ВАС РФ от 27.11.2009 N ВАС-15424/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2009 по делу N А55-82/2009 (Определением ВАС РФ от 27.11.2009 N ВАС-15427/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2009 по делу N А55-20316/2008 (Определением ВАС РФ от 27.11.2009 N ВАС-15425/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2009 по делу N А55-20231/2008 (Определением ВАС РФ от 27.11.2009 N ВАС-15423/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.01.2005 N Ф04-9286/2004(7515-А75-15)
Суд указал, что перечень расходов на получение лицензии не является исчерпывающим. При этом в состав стоимости лицензии могут включаться только расходы, которые осуществлялись для ее получения.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе 25 НК РФ (Подпорин Ю.) ("Вершина", 2005)

3. РАСХОДЫ ПО ДОГОВОРАМ С ПОДРЯДЧИКАМИ

3.1. Можно ли поэтапно признавать расходы по работам, выполненным подрядчиками (п. 3 ст. 325, п. 2 ст. 261 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2009.

В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 261 НК РФ расходы на освоение полезных ископаемых учитываются в порядке, установленном ст. 325 НК РФ. Они признаются с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ).
В абз. 4 п. 3 ст. 325 НК РФ указано, что расходы на освоение природных ресурсов по договору с подрядчиком признаются с первого числа месяца, в котором подписан последний акт выполненных работ по данному договору.
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по вопросу о том, можно ли признавать расходы по договорам с подрядчиками по мере завершения отдельных этапов работ.
Согласно официальной точке зрения при освоении природных ресурсов с привлечением подрядных организаций расходы по договорам с этими организациями не могут признаваться по мере завершения какого-то определенного этапа работ. Данные расходы можно признавать с первого числа месяца, в котором подписан последний акт по договору с подрядчиком.
Аналогичное мнение высказано в авторских консультациях.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.05.2005 N 03-03-01-04/1/239
Финансовое ведомство разъясняет, что поэтапно списывать расходы на освоение природных ресурсов при осуществлении таких работ с привлечением подрядных организаций нельзя.
Аналогичные выводы содержит:
Тематический выпуск: Нормируемые расходы ("Экономико-правовой бюллетень", 2005, N 8)

4. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДОВ НА СТРОИТЕЛЬСТВО ВРЕМЕННЫХ
СООРУЖЕНИЙ, НЕОБХОДИМЫХ ДЛЯ ОСВОЕНИЯ ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ

4.1. Можно ли признавать для целей налога на прибыль расходы на строительство временных сооружений, которые являются амортизируемым имуществом (п. 4 ст. 325 НК РФ)?

В абз. 1 п. 4 ст. 325 НК РФ установлено, что расходы на строительство объектов, которые в дальнейшем могут стать постоянно эксплуатируемыми, учитываются отдельно по каждому такому объекту. Указанные объекты основных средств подлежат амортизации.
В то же время абз. 2 п. 4 ст. 325 НК РФ позволяет признавать расходы на строительство временных сооружений с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором закончены работы по их созданию на основании актов выполненных работ. При этом перечень временных сооружений не является исчерпывающим.
Налоговый кодекс РФ не ставит порядок признания расходов на строительство временных сооружений в зависимость от того, являются данные объекты амортизируемым имуществом или нет.
Согласно официальной позиции Минфина России расходы на строительство временных сооружений признаются, если данные сооружения не являются амортизируемым имуществом.
Судебной практики нет.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.12.2008 N 03-03-06/1/680
Финансовое ведомство разъясняет, что в состав расходов на строительство временных сооружений не включаются затраты на строительство объектов, которые признаются амортизируемым имуществом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.02.2005 N 03-03-01-04/1/57

ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

ПЛАТЕЛЬЩИКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (ПО СТ. 246 НК РФ)

1. ГОСУДАРСТВО И ГОСУДАРСТВЕННЫЕ ОРГАНЫ
КАК ПЛАТЕЛЬЩИКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Являются ли плательщиками налога на прибыль правительства и государственные органы иностранных государств (ст. 246 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Автор указывает, что государственные органы иностранных государств не признаются организациями, а значит, не могут являться налогоплательщиками.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, правительство и государственные органы иностранных государств не признаются иностранными организациями и не являются плательщиками налога на прибыль.

2. ПАЕВЫЕ ИНВЕСТИЦИОННЫЕ ФОНДЫ
КАК ПЛАТЕЛЬЩИКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Являются ли паевые инвестиционные фонды плательщиками налога на прибыль (ст. 246 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УФНС России по г. Москве, ПИФ не является налогоплательщиком, поскольку не признается юридическим лицом. Такого же мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 15.08.2008 N 27-09/076876
Налоговый орган разъясняет, что паевой инвестиционный фонд не является юридическим лицом, а соответственно, и плательщиком налога на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Паевые инвестиционные фонды (Продолжение) ("Аудит и налогообложение", 2006, N 7)
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005
Книга: Доверительное управление имуществом. Паевые инвестиционные фонды: практическое руководство (под общ. ред. В.В. Семенихина) ("Издательство "Эксмо", 2005)

3. ОРГАНИЗАЦИИ ИГОРНОГО БИЗНЕСА
КАК ПЛАТЕЛЬЩИКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

3.1. Являются ли плательщиками налога на прибыль организации, уплачивающие налог на игорный бизнес (ст. 246 НК РФ)?

В Налоговом кодексе РФ (ст. 246) указано, что налогоплательщиками являются российские организации, при этом род их деятельности не уточняется.
Согласно официальной позиции УФНС России по г. Москве российские организации - плательщики налога на игорный бизнес не являются плательщиками налога на прибыль в отношении деятельности, относящейся к игорному бизнесу.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 07.04.2004 N 23-10/5/23737
Разъяснено, что российские организации, которые уплачивают налог на игорный бизнес, не являются плательщиками налога на прибыль в отношении деятельности, относящейся к игорному бизнесу.

4. ПРИЗНАНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ ПЛАТЕЛЬЩИКАМИ НАЛОГА
НА ПРИБЫЛЬ ПРИ ОТСУТСТВИИ ДОХОДА

4.1. Связано ли признание российских организаций налогоплательщиками с получением ими дохода, облагаемого налогом на прибыль (ст. 246 НК РФ)?

В ст. 246 НК РФ указано, что налогоплательщиками признаются российские организации. Других требований для признания налогоплательщиком НК РФ не содержит.
Согласно официальной позиции любые юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ, признаются плательщиками налога на прибыль.
Есть судебные решения, в которых указано, что признание организации налогоплательщиком не зависит от того, получает она доход, облагаемый налогом на прибыль, или нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.06.2006 N 03-05-01-04/187
Финансовое ведомство разъясняет, что плательщиками налога на прибыль являются любые юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2005 N А26-9760/04-212
Суд указал, что российские организации являются налогоплательщиками независимо от того, получают они доходы, облагаемые налогом на прибыль, или нет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2005 N А26-8076/04-215

СТАВКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (ПО СТ. 284 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 284 НК РФ	

1. ПРИМЕНЕНИЕ СТАВКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ 0 ПРОЦЕНТОВ

1.1. Должна ли стоимость вклада (доли) превышать 500 млн руб. в течение 365 календарных дней подряд (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ)? >>>
1.2. Применяется ли ставка налога на прибыль 0 процентов по промежуточным дивидендам, начисленным по результатам деятельности за I квартал, полугодие, девять месяцев 2010 г. и выплачиваемым с 01.01.2011 (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ)? >>>
1.3. Применяется ли ставка налога на прибыль 0 процентов по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым с 01.01.2011? Если нет, то какую ставку нужно применять в данном случае (п. 3 ст. 284 НК РФ, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ)? >>>

1.1. Должна ли стоимость вклада (доли) превышать 500 млн руб. в течение 365 календарных дней подряд (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2010.

До вступления в силу Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ налоговая ставка 0 процентов согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ применяется к доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, при условии, что:
1) на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов;
2) стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством РФ в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500 млн руб.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что для применения нулевой ставки налога на прибыль стоимость вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, должна превышать 500 млн руб. непрерывно в течение не менее 365 календарных дней до даты принятия решения о выплате дивидендов.
В то же время согласно мнению авторов ставка 0 процентов в отношении дивидендов применяется, если именно на момент приобретения (получения) вклада (доли) их стоимость превышала 500 млн руб.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Нулевая ставка применяется, если стоимость вклада (доли) превышает 500 млн руб. непрерывно в течение не менее 365 календарных дней

Письмо Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/604
Финансовое ведомство разъяснило, что требование относительно стоимости приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли), установленное пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, должно выполняться непрерывно в течение не менее 365 дней до даты принятия решения о выплате дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.06.2010 N 03-03-06/1/415
Письмо Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/1/747
Письмо Минфина России от 08.10.2008 N 03-03-06/1/566
Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/1/254
Письмо Минфина России от 01.04.2008 N 03-03-06/1/240
Письмо Минфина России от 12.03.2008 N 03-03-06/1/171
Письмо Минфина России от 15.02.2008 N 03-03-06/1/101
Письмо Минфина России от 06.02.2008 N 03-03-06/1/83

Позиция 2. Нулевая ставка применяется, если на момент приобретения и (или) получения стоимость вклада (доли) превышает 500 млн руб.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 02.12.2009
По мнению авторов, для применения по дивидендам ставки налога на прибыль 0 процентов достаточно, чтобы именно на момент приобретения (получения) вклада (доли) его стоимость превышала 500 млн руб.
Аналогичные выводы содержит:
Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 13.03.2008

1.2. Применяется ли ставка налога на прибыль 0 процентов по промежуточным дивидендам, начисленным по результатам деятельности за I квартал, полугодие, девять месяцев 2010 г. и выплачиваемым с 01.01.2011 (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ)?

Акционерные общества вправе по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев отчетного года и (или) по результатам отчетного года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям, если иное не установлено Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Это предусмотрено п. 1 ст. 42 названного Закона.
Общества с ограниченной ответственностью вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении чистой прибыли между своими участниками. Основанием является п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".
Согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к ним в соответствии с законодательствами иностранных государств.
По доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, применяется ставка 0 процентов при следующем условии: на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. Об этом говорится в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2011).
До 31.12.2010 включительно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ содержал еще одно условие, необходимое для применения нулевой ставки: стоимость приобретения и (или) получения в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, должна превышать 500 млн руб.
В соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ положения пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ применяются с 01.01.2011 и распространяются на доходы в виде дивидендов, начисленные по результатам деятельности организаций за 2010 г. и последующие периоды.
Согласно позиции, выраженной Минфином России и ФНС России, ставка 0 процентов по доходам в виде дивидендов, полученным по итогам отчетных периодов 2010 г., не применяется. Есть разъяснения автора с выводом о том, что в части положений о нулевой ставке необходимо руководствоваться пп. 1, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ, т.е. принимать во внимание стоимость приобретения или получения вклада.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-03-06/2/90
Разъясняется, что, в случае если организация выплачивает дивиденды в 2011 г., начисленные за шесть или девять месяцев 2010 г., доходы в виде вышеуказанных промежуточных дивидендов должны облагаться по ставке 20 процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 26.03.2012 N 03-03-10/29 (направлено ФНС России для использования в работе Письмом от 16.07.2012 N ЕД-4-3/11628@ "О замене Письма ФНС России от 26.06.2012 N ЕД-4-3/10420@")

Письмо Минфина России от 21.12.2011 N 03-03-06/1/841
Финансовое ведомство указало, что условия, установленные пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, при которых к дивидендам может быть применена ставка 0 процентов, должны быть соблюдены на дату принятия решения о выплате дивидендов.
Таким образом, по отношению к акционеру, владеющему в течение не менее 365 календарных дней на праве собственности более чем 50 процентами акций, стоимость приобретения которых не превышает 500 млн руб., при перечислении в 2011 г. доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности за шесть месяцев 2010 г., налоговая ставка 0 процентов не применяется.

Письмо Минфина России от 24.10.2011 N 03-03-06/1/686
Разъяснено, что применение нулевой ставки при перечислении в 2011 г. доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности за девять месяцев 2010 г., неправомерно.

Письмо ФНС России от 25.10.2012 N ЕД-4-3/18141@
ФНС России, рассмотрев вопрос о применении ставки 0 процентов в отношении доходов в виде дивидендов, полученных по итогам отчетных периодов 2010 г., указала, что порядок налогообложения данных выплат разъясняется в Письме Минфина России от 26.03.2012 N 03-03-10/29.
Согласно данному документу в отношении вышеуказанных доходов применяется ставка 20 процентов.

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 05.09.2012
Разъясняется, что в части положений о нулевой ставке необходимо руководствоваться пп. 1, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ, т.е. принимать во внимание стоимость приобретения или получения вклада. Если условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ не выполняются, дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставкам, предусмотренным пп. 2 или пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

1.3. Применяется ли ставка налога на прибыль 0 процентов по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым с 01.01.2011? Если нет, то какую ставку нужно применять в данном случае (п. 3 ст. 284 НК РФ, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ)?

В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после уплаты налога (п. 1 ст. 43 НК РФ).
По доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, применяется ставка 0 процентов только при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентов общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. Об этом говорится в пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2011).
До 01.01.2011, кроме перечисленных, пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ содержал еще одно условие, необходимое для применения нулевой ставки: стоимость приобретения вклада (доли) в уставном (складочном) капитале должна была превышать 500 млн руб.
В соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ (далее - Закон N 368-ФЗ) положения пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. данного Закона) применяются с 01.01.2011 и распространяются на доходы в виде дивидендов, начисленные по результатам деятельности организаций за 2010 г. и последующие периоды.
Возникает вопрос: применяется ли ставка 0 процентов по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.), выплачиваемым с 01.01.2011? Если нет, то какую ставку в этом случае нужно применять?
По данному вопросу есть три точки зрения.
Есть Постановление Президиума ВАС РФ, в котором указано, что п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ не содержит запрета на применение нулевой ставки при выплате дивидендов по результатам деятельности организации за 2010 г. с учетом нераспределенной прибыли прошлых лет. Ссылка на данное Постановление приведена в п. 1 Обзора практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкования норм законодательства о налогах и сборах, содержащегося в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год (направлен ФНС России (Письмо от 24.12.2013 N СА-4-7/23263) нижестоящим налоговым органам для использования в работе).
Кроме того, согласно Решению ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12 признано не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письмо Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34, в котором разъясняется, что по дивидендам, начисленным за периоды до 2010 г. и выплачиваемым после 01.01.2011, ставка 0 процентов не применяется. ВАС РФ указал, что положениями п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ не запрещено применять ставку 0 процентов при начислении дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. Есть судебный акт и работа автора, где нашла отражение аналогичная точка зрения.
В то же время есть позиция Минфина России, сформулированная в письмах, которые были изданы как до, так и после принятия Постановления Президиума ВАС РФ. Она заключается в следующем. Для применения нулевой ставки в отношении дивидендов, выплачиваемых после 01.01.2011, но начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (до 2010 г.), налогоплательщик должен руководствоваться пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции, действовавшей до указанной даты. Если эти требования не соблюдены, применяется ставка 9 процентов. Кроме того, есть работа автора, в которой отмечается, что дивиденды, начисленные за периоды до 2010 г. и выплачиваемые после 01.01.2011, облагаются налогом по ставке 9 или 15 процентов, если не выполняются условия, предусмотренные пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.
Вместе с тем есть и другая позиция Минфина России, сформулированная до принятия Постановления Президиума ВАС РФ. Она заключается в том, что если начиная с 2012 г. дивиденды выплачиваются за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, полученной до 2010 г., то в отношении таких дивидендов применяется ставка 20 процентов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. По доходам в виде дивидендов, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым после 2011 г., применяется ставка 0 процентов

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12 по делу N А60-13173/2012
Суд указал, что внесенные Законом N 368-ФЗ изменения направлены на улучшение положения налогоплательщиков, планирующих применять нулевую ставку в отношении полученных дивидендов. Для использования данной ставки им необходимо соблюдать только условия о процентном соотношении доли участия и уставного капитала и о сроке владения этой долей.
Суд отметил, что чистая и нераспределенная прибыль тождественны с экономической точки зрения. Следовательно, режим их налогообложения не зависит от отчетного периода, о выплате дивидендов за который принято решение.
Пункт 2 ст. 5 указанного Закона не предусматривает запрета на применение нулевой ставки при выплате дивидендов по результатам деятельности организации за 2010 г. с учетом нераспределенной прибыли прошлых лет.

Решение ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-13840/12 "О признании не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письма Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34 "О замене письма ФНС России от 26.06.2012 N ЕД-4-3/10420@" (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим органам Письмом от 25.01.2013 N ЕД-4-3/906@)
Суд признал не соответствующим Налоговому кодексу РФ Письмо Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-10/34. Суд указал, что положения п. 2 ст. 5 Закона N 368-ФЗ не содержат запрета на применение ставки 0 процентов при выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.
Суд отметил, что по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны. Это исключает различный режим налогообложения в зависимости от отчетного периода, за который принято решение о выплате дивидендов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2013

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит выводов о том, какую ставку надо применять по дивидендам, начисленным за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемым с 01.01.2011. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками применения нулевой ставки.

Письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263
Нижестоящим налоговым органам направлен Обзор практики рассмотрения налоговых споров Президиумом ВАС РФ, Верховным Судом РФ и толкование норм законодательства о налогах и сборах, содержащееся в решениях Конституционного Суда РФ за 2013 год.
В п. 1 названного Обзора приведена, в частности, ссылка на Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12. В нем изложен следующий вывод: применение нулевой ставки в отношении дивидендов, выплачиваемых за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, которая получена за 2010 г., правомерно, поскольку в соответствии с Законом N 368-ФЗ из п. 3 ст. 284 НК РФ с 01.01.2011 исключено одно из условий, ограничивающих право использования нулевой ставки в данном случае. Изменения, внесенные согласно указанному Закону, предусматривают улучшение положения налогоплательщиков.

Постановление ФАС Московского округа от 11.09.2013 по делу N А40-4059/13-20-13
Суд кассационной инстанции поддержал позицию нижестоящих судов, отклонивших довод налогового органа о том, что налогоплательщик вправе применять ставку 0 процентов в отношении дивидендов, которые выплачиваются за счет полученной по итогам 2010 г. нераспределенной прибыли, и не может использовать такую ставку в отношении дивидендов, выплачиваемых за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.). Главой 25 НК РФ не установлен особый порядок налогообложения при выплате акционерам сумм нераспределенной прибыли прошлых лет. ФАС указал, что этот вывод соответствует Решению ВАС РФ от 29.11.2012 по делу N ВАС-13840/12 и Постановлению Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 18087/12.

Позиция 2. В отношении доходов в виде дивидендов, начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемых с 01.01.2011, применяется ставка 0 процентов, если соблюдаются условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (в ред. до 01.01.2011). В противном случае нужно применять ставку 9 или 15 процентов

Письмо Минфина России от 26.07.2013 N 03-03-06/1/29771
Разъясняется, что для применения ставки 0 процентов в отношении дивидендов, выплачиваемых после 01.01.2011, но начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (до 2010 г.), должны выполняться условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2011.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.05.2013 N 03-03-06/1/16722
Письмо Минфина России от 23.04.2013 N 03-03-06/1/14035

Письмо Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11396
Финансовое ведомство разъясняет, что при расчете налога на прибыль с дивидендов, начисленных до 2010 г., но выплаченных после 01.01.2011, налогоплательщик должен руководствоваться положениями п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2011. В случае несоблюдения названных требований к таким дивидендам применяется ставка 9 процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 04.03.2013 N 03-03-06/2/6318

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 05.09.2012
Автор приходит к выводу о том, что с 01.01.2011 при выплате дивидендов за счет нераспределенной прибыли за девять месяцев 2010 г. и предшествующие периоды следует применять не общеустановленную ставку налога на прибыль, а ставки, предусмотренные для дивидендов п. 3 ст. 284 НК РФ. В отношении применения нулевой ставки необходимо руководствоваться пп. 1, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ без учета изменений, внесенных Законом N 368-ФЗ. Иными словами, следует принимать во внимание стоимость приобретения или получения вклада. Если условия пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ не выполняются, то дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставке 9 или 15 процентов (пп. 2, 3 п. 3 ст. 284 НК РФ в действующей редакции).

Позиция 3. По доходам в виде дивидендов, начисленных за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (за периоды до 2010 г.) и выплачиваемых с 01.01.2011, ставка 0 процентов не применяется. Полученные дивиденды облагаются по ставке 20 процентов

Письмо Минфина России от 12.10.2012 N 03-03-06/1/547
Разъясняется, что ставка 0 процентов по выплачиваемым в 2012 г. дивидендам применяется только в том случае, если они выплачиваются по итогам деятельности организации за 2010 г. или последующие периоды.
Таким образом, если дивиденды выплачиваются за счет нераспределенной прибыли, полученной до 2010 г., в отношении данных доходов применяется ставка 20 процентов.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-03-06/2/90
Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/393
Письмо Минфина России от 26.06.2012 N 03-03-06/1/321
Письмо Минфина России от 11.04.2011 N 03-03-06/1/229

2. ЛЬГОТНАЯ СТАВКА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ДЛЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ

2.1. Имеют ли право на льготную ставку по налогу на прибыль организации, осуществляющие вылов рыбы, но не являющиеся рыболовецкой артелью (колхозом) (ст. 284 НК РФ)? >>>
2.2. Можно ли применять льготную ставку по налогу на прибыль при реализации продукции, переработанной на давальческой основе (ст. 284 НК РФ)? >>>

2.1. Имеют ли право на льготную ставку по налогу на прибыль организации, осуществляющие вылов рыбы, но не являющиеся рыболовецкой артелью (колхозом) (ст. 284 НК РФ)?

Льготную ставку, до 01.01.2013 установленную в ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, вправе применять сельскохозяйственные товаропроизводители, не перешедшие на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН).
С 01.01.2013 возможность применения льготной ставки в размере 0 процентов установлена в п. 1.3 ст. 284 НК РФ.
Согласно ст. 1 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ к лицам, осуществляющим производство сельскохозяйственной продукции, отнесены рыболовецкие артели (колхозы).
Возникает вопрос: имеют ли право на льготную ставку организации, осуществляющие вылов рыбы, но не являющиеся рыболовецкой артелью (колхозом)?
Официальной позиции нет.
Есть судебные акты, в которых указано, что общество, не являющееся рыболовецкой артелью (колхозом), при осуществлении вылова рыбы не является сельскохозяйственным производителем и не вправе применять льготную ставку. Этот же вывод сделан в работе автора.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2007 по делу N А05-6032/2006-28
Суд указал, что общество, не являющееся рыболовецкой артелью (колхозом), при осуществлении вылова рыбы не является сельскохозяйственным производителем, имеющим право на применение им в 2005 г. ставки 0 процентов по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2006 по делу N А42-11592/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.12.2006 по делу N А42-6368/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2006 по делу N А42-11331/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.06.2006 по делу N А42-10119/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.06.2006 по делу N А05-20868/05-31

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.05.2006 по делу N А42-6201/2005
Общество, которое не является рыболовецкой артелью (колхозом), при осуществлении вылова рыбы не относится к сельскохозяйственным производителям, имеющим право на применение в 2004 г. ставки 0 процентов по налогу на прибыль.

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что начиная с 2005 г. сельскохозяйственные товаропроизводители, имеющие статус рыболовецких артелей (колхозов), должны уплачивать налог на прибыль организаций по ставкам, установленным ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ. Организации, занимающиеся рыбной ловлей или выращиванием прудовой рыбы, но при этом не имеющие статуса рыболовецкой артели (колхоза), при налогообложении прибыли не могут руководствоваться этой статьей.

2.2. Можно ли применять льготную ставку по налогу на прибыль при реализации продукции, переработанной на давальческой основе (ст. 284 НК РФ)?

До 01.01.2013 в ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ была установлена льготная ставка для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.
С 01.01.2013 возможность применения льготной ставки в размере 0 процентов установлена в п. 1.3 ст. 284 НК РФ.
Возникает вопрос: можно ли применять льготную ставку при реализации продукции, переработанной на давальческой основе?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что при реализации сельскохозяйственным товаропроизводителем продукции, полученной в результате переработки его собственного сырья другим предприятием, льготная ставка не применяется. Есть судебные акты, а также мнение автора, подтверждающие данный подход.
В то же время есть судебные акты, из которых следует, что при реализации продукции, полученной в результате переработки собственной сельскохозяйственной продукции на давальческой основе, применяется льготная ставка. Аналогичного мнения придерживается и автор.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Льготная ставка не применяется

Письмо Минфина России от 27.10.2008 N 03-03-06/1/602
Финансовое ведомство разъясняет, что при реализации сельскохозяйственным товаропроизводителем продукции, полученной в результате переработки его собственного сырья другим предприятием, применяется налоговая ставка, предусмотренная ст. 284 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 25.01.2008 N 03-03-05/6
Письмо Минфина России от 22.01.2008 N 03-03-07/1
Письмо Минфина России от 14.05.2005 N 03-03-02-04/1/118
Письмо УФНС России по г. Москве от 28.12.2009 N 16-15/137397
Консультация эксперта, 2011

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.12.2006 N Ф08-5352/2006-2242А по делу N А32-4944/2005-53/187-58/1729 (Определением ВАС РФ от 11.04.2007 N 3224/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налогообложение производится по ставке 0 процентов в том случае, если производитель реализует произведенную им сельскохозяйственную продукцию или продукцию, которую он самостоятельно произвел и переработал собственными силами без использования в процессе переработки услуг третьих лиц.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.11.2005 N Ф08-5001/2005-1985А

Позиция 2. Применяется льготная ставка

Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2011 по делу N А12-17337/2010
Суд указал, что налоговое законодательство не определяет, каким способом должна быть переработана сельскохозяйственная продукция производителем - на собственных производственных мощностях либо с привлечением сторонних организаций. На этом основании суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно применял льготную ставку 0 процентов при реализации продукции, переработанной на давальческих началах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.2010 по делу N А12-6327/2010
Постановление ФАС Поволжского округа от 24.03.2009 по делу N А12-14155/2008 (Определением ВАС РФ от 16.07.2009 N ВАС-8766/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 12.04.2010 по делу N А35-513/2007
Постановление ФАС Центрального округа от 13.08.2008 по делу N А64-5776/07-13 (Определением ВАС РФ от 12.12.2008 N ВАС-16048/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 18.02.2008 по делу N А36-1688/2007 (Определением ВАС РФ от 03.07.2008 N 6482/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 18.01.2008 по делу N А35-5905/06-С18

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.07.2007 по делу N А21-7564/2006
Суд указал, что налоговым законодательством не поставлена возможность применения налоговой ставки 0 процентов по прибыли при реализации своей сельскохозяйственной продукции в зависимость от того, самостоятельно ли переработана данная продукция производителем.

Постановление ФАС Центрального округа от 29.08.2006 по делу N А14-23565/2005/1040/24
Суд указал, что колхоз правомерно применил льготную ставку в отношении выручки от реализации продукции, полученной в результате переработки собственной сельскохозяйственной продукции на других предприятиях на давальческой основе.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что сельскохозяйственные производители вправе применять льготную ставку и в том случае, если первичную обработку продукции осуществляли сторонние организации по гражданско-правовым договорам (без передачи им права собственности на перерабатываемую продукцию).

ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ)
(ПО СТ. СТ. 286 И 287 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 286 НК РФ	

1. АВАНСОВЫЕ ПЛАТЕЖИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ВНУТРИ ОТЧЕТНОГО ПЕРИОДА

1.1. Начисляются ли пени за неуплату ежемесячных (в течение квартала) авансовых платежей (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 75 НК РФ)? >>>
1.2. Могут ли в отношении ежемесячных (в течение квартала) авансов по налогу на прибыль применяться меры принудительного взыскания (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 69 НК РФ)? >>>
1.3. Имеет ли право налогоплательщик требовать возврата излишне уплаченного ежемесячного (в течение квартала) или квартального аванса (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 78 НК РФ)? >>>

1.1. Начисляются ли пени за неуплату ежемесячных (в течение квартала) авансовых платежей (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 75 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по этому вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, изложенная Минфином России, заключается в том, что при неуплате ежемесячных (в течение квартала) авансовых платежей пени на их суммы не начисляются.
В связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 утратило силу Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, в котором разъяснялось следующее: пени начисляются на авансовые платежи, если их суммы исчисляются на основе определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 НК РФ налоговой базы. Согласно некоторым судебным актам (в том числе содержащим выводы, основанные на положениях утратившего силу Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5) за неуплату ежемесячных авансовых платежей пени не начисляются. Аналогичное мнение выражают и авторы.
В то же время есть Письмо УФНС России по г. Москве, в котором указано на возможность начисления пеней. Аналогичного мнения придерживается и Президиум ВАС РФ. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход. Такую же точку зрения высказывают и некоторые авторы.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Пени не начисляются

Обратите внимание! Есть документы, в которых содержатся выводы, основанные на положениях Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, утратившего силу в связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.

Письмо Минфина России от 01.02.2007 N 03-03-06/2/15
Финансовое ведомство отмечает, что п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 фактически запрещает начислять пени в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода не на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.07.2006 N 03-03-04/1/600

Постановление ФАС Уральского округа от 21.05.2009 N Ф09-3208/09-С3 по делу N А76-25718/2008-45-787
Суд со ссылкой на п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 указал, что пени на ежемесячные авансовые платежи не начисляются.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.12.2006 по делу N А79-7256/2005
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.01.2006 N А43-23008/2005-40-31
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.06.2005 N А43-34729/2004-36-580
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.02.2008 N А19-13222/07-43-Ф02-2298/08 по делу N А19-13222/07-43
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.11.2005 N А19-29943/04-5-Ф02-5809/05-С1
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.01.2007 N Ф04-8870/2006(30020-А46-33) по делу N А46-7346/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2006 N Ф04-6604/2006(26980-А81-26) по делу N А81-4121/2005
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.04.2006 N Ф04-1877/2006(21150-А27-26) по делу N А27-32987/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.02.2006 N Ф04-767/2006(19923-А27-40)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.02.2006 N Ф04-30/2006(19310-А46-6)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.09.2005 N Ф04-6682/2005(15199-А27-15)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2005 N Ф04-1205/2005(9175-А45-40)
Постановление ФАС Московского округа от 03.05.2006, 02.05.2006 N КА-А40/3584-06 по делу N А40-51765/05-126-440
Постановление ФАС Московского округа от 28.11.2005, 21.11.2005 N КА-А40/11509-05
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2006 по делу N А49-782/2006
Постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2006 по делу N А06-5551У/4-24/05
Постановление ФАС Поволжского округа от 19 - 24.05.2005 N А65-14696/04-СА2
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2008 по делу N А56-40586/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2006 по делу N А05-13145/2005-22
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 по делу N А42-8823/04-28
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.07.2005 N А66-14253/2004
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2005 N А26-12323/04-211
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.04.2005 N А13-11533/04-05
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.04.2005 N А13-13532/04-21
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2005 по делу N А42-1517/04-27
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.02.2006 N Ф08-260/2006-117А по делу N А32-32285/2005-59/684
Постановление ФАС Уральского округа от 06.12.2007 N Ф09-10013/07-С3 по делу N А07-28169/06
Постановление ФАС Уральского округа от 29.08.2007 N Ф09-6784/07-С3 по делу N А47-2146/07
Постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2007 N Ф09-11864/06-С3 по делу N А07-17650/06
Постановление ФАС Уральского округа от 18.12.2006 N Ф09-11102/06-С7 по делу N А07-11697/06
Постановление ФАС Уральского округа от 13.12.2006 N Ф09-11028/06-С7 по делу N А76-7137/06
Постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2006 N Ф09-9176/06-С7 по делу N А76-7435/06
Постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2006 N Ф09-10072/06-С7 по делу N А76-50566/05
Постановление ФАС Уральского округа от 14.02.2006 N Ф09-501/06-С2 по делу N А47-7912/05
Постановление ФАС Центрального округа от 12.09.2005 N А09-3729/04-29
Постановление ФАС Центрального округа от 06.07.2005 N А48-8670/04
Постановление ФАС Центрального округа от 21.06.2005 N А09-399/05-12
Постановление ФАС Центрального округа от 21.01.2005 N А14-5281-04/153/34
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.08.2010 по делу N А53-27074/2009
Суд указал, что ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый внутри отчетного периода, не является налоговым платежом, следовательно, начисление пеней по нему неправомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Уральского округа от 12.05.2008 N Ф09-3292/08-С2 по делу N А76-18402/07 (Определением ВАС РФ от 25.09.2008 N 11434/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Позиция 2. Пени начисляются

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89168 "О начислении пеней за несвоевременную уплату авансовых платежей"
В Письме разъясняется следующее: если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщик представил в налоговый орган декларацию по налогу на прибыль организаций, из которой следует, что налогоплательщик получал доходы, но не исполнял своей обязанности по уплате ежемесячных авансовых платежей в установленные НК РФ сроки, налоговый орган производит начисление пеней.

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Суд указал, что для целей налога на прибыль порядок исчисления налогоплательщиком соответствующего авансового платежа, а именно в зависимости от реальных финансовых результатов экономической деятельности или в отсутствие таковой обусловленности, не имеет правового значения.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2008 по делу N А05-12715/2007
Суд со ссылкой на Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 указал, что за неуплату ежемесячных авансовых платежей можно начислять пени.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.10.2006 по делу N А56-32769/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2006 по делу N А21-833/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2006 по делу N А52-6839/2005/2
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: У пеней для налога на прибыль будет новая модель расчета ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 34)
Статья: Пени по авансовым платежам ("Российский налоговый курьер", 2006, N 15)
Статья: Начисление пени при неуплате ежемесячных авансовых платежей по налогу или их уплате с нарушением сроков, установленных ст. 287 НК РФ ("Налоговый вестник", 2006, N 8)

1.2. Могут ли в отношении ежемесячных (в течение квартала) авансов по налогу на прибыль применяться меры принудительного взыскания (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 69 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по Московской области, заключается в том, что в отношении ежемесячных авансов допустимо применять меры принудительного взыскания. Такой же точки зрения придерживается Президиум ВАС РФ. Есть судебные решения и авторские консультации, подтверждающие данную точку зрения.
В то же время есть примеры судебных решений, из которых следует, что в отношении ежемесячных авансов применять меры принудительного взыскания нельзя, так как они не являются налогом. Аналогичное мнение выражено в работе автора.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Принудительное взыскание допускается

Письмо УФНС России по Московской области от 28.02.2006 N 22-22-И/0094 "О принудительном исполнении обязанности по уплате ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль"
В Письме отмечается, что при неуплате или уплате ежемесячных авансовых платежей в меньшем размере или в более поздние сроки образуется задолженность налогоплательщика, на которую распространяется порядок принудительного взыскания налога.

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Суд указал, что налоговый орган вправе направить налогоплательщику требование об уплате ежемесячных авансовых платежей, исчисляемых в течение отчетного периода, а также осуществить меры по принудительному взысканию задолженности по данным платежам за счет имущества налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.07.2006 по делу N А79-15667/2005
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.01.2006 N А82-3900/2005-37
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.05.2006 N Ф03-А37/06-2/1495 по делу N А37-4616/05-7/9
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.01.2006 N Ф03-А51/05-2/4457
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.03.2007 N Ф04-1559/2007(32502-А03-26) по делу N А03-13173/2006-14
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.02.2007 N Ф04-8799/2006(29877-А75-33) по делу N А75-3197/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2007 N Ф04-9120/2006(30291-А75-37) по делу N А75-3195/2006
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2006 N Ф04-3811/2006(23801-А45-15) по делу N А45-1300/06-52/66
Постановление ФАС Поволжского округа от 28.07.2006 по делу N А55-18764/05
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.02.2006 N А12-15742/05-С29
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2006 по делу N А21-833/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2006 по делу N А05-13145/2005-22
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.09.2006 N Ф08-4224/2006-1804А по делу N А53-33579/2005-С6-48
Постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2006 N Ф09-3027/06-С7 по делу N А47-15065/05
Постановление ФАС Уральского округа от 06.04.2006 N Ф09-2366/06-С7 по делу N А47-12785/05
Постановление ФАС Уральского округа от 05.04.2006 N Ф09-2365/06-С7 по делу N А47-13060/05
Постановление ФАС Уральского округа от 05.04.2006 N Ф09-2283/06-С7 по делу N А47-10170/05
Постановление ФАС Уральского округа от 11.01.2006 N Ф09-5968/05-С7
Постановление ФАС Уральского округа от 22.11.2005 N Ф09-2662/05-С7
Постановление ФАС Уральского округа от 22.06.2005 N Ф09-2662/05-С7
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Статья: Авансовые платежи по налогу на прибыль: платить или не платить? ("Новая бухгалтерия", 2006, N 6)

Позиция 2. Принудительное взыскание не допускается

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.06.2005 N А43-34731/2004-36-581
Суд указал, что сумма ежемесячного авансового платежа является промежуточным платежом, уплачиваемым внутри отчетного периода, исчисляется расчетным путем на основании данных отчетного периода, следовательно, неуплаченный ежемесячный авансовый платеж недоимкой по налогу не является. А из п. 2 ст. 69 НК РФ следует, что требование об уплате налога направляется налогоплательщику только при наличии у него недоимки.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.06.2005 N А43-34729/2004-36-580
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.04.2005 N А43-34207/2004-36-565
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.11.2005 N А33-12173/05-Ф02-5969/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.11.2005 N А33-10998/05-Ф02-5918/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.10.2005 N А33-26558/04-С3-Ф02-5127/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.07.2005 N А10-5588/04-Ф02-3154/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.02.2005 N А19-5847/04-45-Ф02-5638/04-С1
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.12.2005 N Ф03-А59/05-2/4161
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.11.2005 N Ф03-А59/05-2/3800
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.11.2005 N Ф03-А51/05-2/3725
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.06.2005 N Ф03-А51/05-2/1270
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.05.2005 N Ф03-А73/05-2/1056
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.05.2005 N Ф03-А37/05-2/1053
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2006 N Ф04-4417/2006(24541-А03-26) по делу N А03-8299/05-34
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.04.2006 N Ф04-1877/2006(21150-А27-26) по делу N А27-32987/05-6
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2006 N Ф04-9706/2005(18812-А45-35)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.10.2005 N Ф04-7471/2005(16085-А70-37)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2005 N Ф04-6954/2005(15525-А03-35)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.07.2005 N Ф04-4412/2005(13557-А27-19) по делу N А27-8989/2005-2
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.01.2005 N Ф04-9683/2004(7963-А03-26)
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.07.2006 по делу N А65-39464/05-СА1-19
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.04.2006 по делу N А12-24778/05-С3
Постановление ФАС Поволжского округа от 13.01.2006 N А12-17186/05-С3
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.01.2006 по делу N А12-16089/05-С3
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.11.2005 N А55-4918/05
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.09.2005 N А55-20280/04-10
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.09.2005 N А55-2121/2005-51
Постановление ФАС Поволжского округа от 23.08.2005 N А55-17222/2004-44
Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2005 N А65-3305/05-СА2-8
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.07.2005 N А12-3755/05-С29
Постановление ФАС Поволжского округа от 07.06.2005 N А49-1036/2005-57А/11
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2005 N А42-1145/2005-23
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2005 N А42-2036/03-22
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2005 N А42-2197/03-27
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2005 N А42-3217/04-17
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2005 по делу N А42-1517/04-27
Постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2005 N Ф09-5754/05-С7
Постановление ФАС Центрального округа от 06.07.2005 N А48-8670/04
Статья: Ответственность за неуплату авансовых платежей по налогу на прибыль ("Ваш налоговый адвокат", 2006, N 1)

1.3. Имеет ли право налогоплательщик требовать возврата излишне уплаченного ежемесячного (в течение квартала) или квартального аванса (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 78 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

Налоговый кодекс РФ (ст. 78) содержит положения о праве налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налога. О возможности возврата авансовых платежей НК РФ не говорит.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Президиум ВАС РФ указал, что налогоплательщики имеют право на возврат авансов в том же порядке, что и налога. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такой подход. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
В то же время есть судебные решения, из которых следует, что права на возврат ежемесячных авансов у налогоплательщика нет, поскольку факт наличия переплаты можно зафиксировать только по итогам налогового периода.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Авансы можно вернуть

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
Суд указал, что налогоплательщик вправе подать заявление о возврате излишне уплаченных сумм авансовых платежей по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2006 N А19-11945/05-33-Ф02-2641/06-С1 по делу N А19-11945/05-33
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.02.2006 N А33-10856/05-Ф02-368/06-С1
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 17.08.2005 N Ф03-А51/05-2/2382
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2006, 23.08.2006 N КА-А40/7684-06 по делу N А40-160/06-35-2
Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2006, 27.04.2006 N КА-А40/3532-06 по делу N А41-К2-502/05
Постановление ФАС Московского округа от 21.04.2006, 20.04.2006 N КА-А41/3211-06 по делу N А41-К2-3413/05
Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2006, 01.03.2006 N КА-А41/28-06 по делу N А41-К2-3406/05
Постановление ФАС Московского округа от 06.03.2006 N КА-А41/13856-05 по делу N А41-К2-2069/05
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.10.2006 по делу N А55-89/2006 (Определением ВАС РФ от 25.01.2007 N 16455/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.06.2006 по делу N А55-87/2006-44
Постановление ФАС Поволжского округа от 04.05.2006 по делу N А65-34269/2005-СА1-37
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.10.2005 N А42-13982/04-5
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2005 N А56-39452/04
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.05.2006 N Ф08-2317/2006-956А по делу N А53-23208/2005-С6-46
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Статья: Зачет (возврат) излишне уплаченной суммы авансовых платежей по налогу на прибыль ("Налоговый вестник", 2006, N 3)

Позиция 2. Авансы вернуть нельзя

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.11.2005 N А33-16240/03-С3-Ф02-5484/05-С1
Суд указал, что сумма налога на прибыль подлежит уплате по итогам налогового периода, авансовые платежи по итогам отчетного периода зачитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Авансовые платежи не могут быть признаны излишне уплаченными, в связи с чем не подлежат возврату, в том числе с начислением процентов, предусмотренных п. 9 ст. 78 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.10.2005 N А33-16004/03-С3-Ф02-5097/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.09.2005 N А33-16003/03-С3-Ф02-3736/05-С1, А33-16003/03-С3-Ф02-3877/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.09.2005 N А19-1934/05-15-Ф02-4197/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.08.2005 N А33-16239/03-С3-Ф02-3951/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2005 N А33-16005/03-С3-Ф02-3249/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.07.2005 N А33-16001/03-С3-Ф02-3171/05-С1
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2005 N А78-2836/04-С2-8-284-Ф02-5812/04-С1
Постановление ФАС Московского округа от 08.09.2005 N КА-А41/8497-05
Постановление ФАС Московского округа от 29.08.2005 N КА-А41/8234-05

2. АВАНСОВЫЕ ПЛАТЕЖИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПО ИТОГАМ ОТЧЕТНОГО ПЕРИОДА

2.1. Начисляются ли пени за неуплату авансовых платежей (по итогам отчетного периода) (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 75 НК РФ)? >>>
2.2. Можно ли взыскать пени за неуплату авансовых платежей за отчетный период, если налог по итогам налогового периода уже уплачен (п. п. 5, 6 ст. 75, п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287 НК РФ)? >>>

2.1. Начисляются ли пени за неуплату авансовых платежей (по итогам отчетного периода) (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 75 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по этому вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что на авансовые платежи, уплачиваемые по итогам отчетного периода, могут начисляться пени. В связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 утратило силу Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, в котором разъяснялось следующее: пени начисляются на авансовые платежи, если их суммы исчисляются на основе определяемой в соответствии со ст. ст. 53 и 54 НК РФ налоговой базы. Имеется судебный акт, содержащий вывод, который основан на положениях Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5: за неуплату авансовых платежей по итогам отчетного периода начисляются пени. Аналогичного мнения придерживается автор.
В то же время есть судебные акты, в которых указывается на невозможность начисления пеней на авансовые платежи, поскольку они не являются налогом.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Пени начисляются

Обратите внимание! Есть документы, в которых содержатся выводы, основанные на положениях Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, утратившего силу в связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.

Письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2006 N 20-12/89168
В документе отмечается, что на сумму несвоевременно уплаченной доплаты по квартальному авансовому платежу пени начисляются начиная со дня, следующего за установленным законодательством днем уплаты налога.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.03.2005 N А05-16825/04-26
Суд, руководствуясь разъяснениями Пленума ВАС РФ (п. 20 Постановления от 28.02.2001 N 5), указал, что пени в связи с просрочкой уплаты налога на прибыль за первый квартал начислены правомерно, поскольку сумма налога исчисляется по итогам отчетного периода исходя из реальных финансовых результатов деятельности налогоплательщика.
Зачет налога, подлежащего перечислению за данный отчетный период, в счет уменьшаемой суммы за второй отчетный период не влечет освобождения от уплаты пеней, которые могут быть начислены до подачи декларации за первое полугодие.

Статья: Когда начисляют пени на авансовые платежи по налогу на прибыль ("Российский налоговый курьер", 2005, N 18)
Автор отмечает, что возможность уплаты налога авансом предусмотрена ст. 55 НК РФ. Соответствующий авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, которая рассчитывается исходя из реальных финансовых результатов деятельности налогоплательщика.
Таким образом, с учетом разъяснений, изложенных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2011 N 5, автор приходит к выводу, что начисление пеней за несвоевременную уплату авансового платежа правомерно.

Позиция 2. Пени не начисляются

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.07.2005 N Ф04-4261/2005(12797-А75-37)
Суд указал, что по итогам первого и второго кварталов налогоплательщик уплачивает авансовые платежи по налогу, а не сам налог, который подлежит уплате только по итогам года. Поэтому оснований для доначисления пеней у налогового органа нет.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.02.2005 N Ф04-573/2005(8596-А27-3)
Суд указал, что в соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Поскольку по итогам отчетного периода уплачиваются авансовые платежи по налогу, а не сам налог, который подлежит уплате только по итогам года, то оснований для доначисления пеней нет.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.09.2006 N Ф08-4146/2006-1763А по делу N А25-399/2004-7

2.2. Можно ли взыскать пени за неуплату авансовых платежей за отчетный период, если налог по итогам налогового периода уже уплачен (п. п. 5, 6 ст. 75, п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших с 01.01.2007.

По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению и рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 286 НК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 58 НК РФ при несвоевременной уплате авансовых платежей начисляются пени. Согласно п. 5 ст. 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с налогом или после его перечисления в полном объеме. Налоговый кодекс РФ не разъясняет, можно ли взыскать пени за неуплату авансовых платежей за отчетный период по прибыли, если налогоплательщик вовремя уплатил налог по итогам налогового периода.
Официальной позиции нет.
Есть авторская публикация, согласно которой в данном случае инспекция не вправе взыскивать пени, поскольку при перечислении налога прекращается обязательство по уплате авансового платежа.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Статья: Авансовые платежи по налогу на прибыль - а если не платить? (Горячев С.В.) ("Налоги и налогообложение", 2007, N 10)
Автор указывает, что если обязательство по уплате авансового платежа за отчетный период прекратилось вследствие перечисления налога по итогам налогового периода, то инспекция не может взыскать пени, начисленные на сумму авансового платежа.

3. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НЕУПЛАТУ АВАНСОВ

3.1. Можно ли взыскать штраф за неуплату авансового платежа (п. 2 ст. 286, п. 1 ст. 287, ст. 122 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

Налоговый кодекс РФ (ст. 122) предусматривает ответственность только за неуплату налога. Ответственности за неуплату авансового платежа НК РФ не устанавливает.
Официальная позиция заключается в том, что штраф за неуплату авансовых платежей не взыскивается. Аналогичного подхода придерживается и судебная практика. Авторы также указывают на невозможность привлечения к ответственности за неуплату авансовых платежей.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 16.02.2005 N 03-02-07/1-31
Финансовое ведомство отмечает, что п. 1 ст. 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) по результатам налогового периода. При этом НК РФ не предусматривает ответственности за неуплату или неполную уплату авансовых платежей по результатам отчетных периодов.

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации"
Суд отметил, что в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст. 122 НК РФ, поскольку эта статья предусматривает ответственность за неуплату налога, а не аванса.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.02.2009 N Ф03-53/2009 по делу N А51-5543/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.07.2007 N Ф04-4993/2007(36611-А81-40) по делу N А81-4197/2006 (Определением ВАС РФ от 02.11.2007 N 14105/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.02.2006 N Ф04-9728/2005(18827-А45-35)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.01.2006 N Ф04-9566/2005(18576-А70-33)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2005 N Ф04-8971/2005(17843-А45-37)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.12.2005 N Ф04-8862/2005(17718-А70-15)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.07.2005 N Ф04-4261/2005(12797-А75-37)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.02.2005 N Ф04-573/2005(8596-А27-3)
Постановление ФАС Московского округа от 31.03.2006 N КА-А40/2199-06 по делу N А40-6471/05-118-654
Постановление ФАС Московского округа от 29.08.2005 N КА-А40/8264-05
Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2006 по делу N А49-782/2006
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.02.2006 по делу N А49-9420/05-388А/19
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2005 по делу N А55-2765/05-43
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.12.2006 по делу N А42-1441/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.12.2006 по делу N А13-1638/2006-15
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 по делу N А13-4207/2006-21
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.10.2006 по делу N А05-4465/2006-18 (Определением ВАС РФ от 12.02.2007 N 1072/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2006 по делу N А05-20769/05-31
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2006 по делу N А05-13589/05-22
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.09.2005 N А56-27272/2004
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2005 N А56-30186/04
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20.09.2006 N Ф08-4351/2006-1861А по делу N А32-23066/2005-52/683-58/130
Постановление ФАС Уральского округа от 28.08.2006 N Ф09-7396/06-С7 по делу N А07-9950/06
Консультация эксперта, 2007
Статья: Ответственность за неуплату авансовых платежей по налогу на прибыль ("Ваш налоговый адвокат", 2006, N 1)

4. ОПРЕДЕЛЕНИЕ СРЕДНЕЙ ВЕЛИЧИНЫ ДОХОДОВ
В ЦЕЛЯХ УПЛАТЫ АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

4.1. Какие кварталы являются предыдущими в целях определения обязанности уплачивать ежемесячные и квартальные или только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль (п. 3 ст. 286 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 286 НК РФ, в частности, организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15 млн руб. (до 31.12.2015 включительно - 10 млн руб., до 31.12.2010 включительно - 3 млн руб.) за каждый квартал, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.
Согласно позиции Минфина России и ФНС России под предыдущими кварталами в данном случае следует понимать четыре последовательных квартала, предшествующих периоду, на который приходится срок представления соответствующей налоговой декларации. Есть судебный акт, в котором содержится аналогичный вывод.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.12.2012 N 03-03-06/1/716
Ведомство разъясняет, что в соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ при определении предыдущих четырех кварталов следует учитывать четыре последовательно идущих квартала, предшествующих периоду, на который приходится срок представления соответствующей налоговой декларации.
В Письме отмечается, что если доходы от реализации за предыдущие четыре квартала (IV квартал 2011 г. и I, II, III кварталы 2012 г.) превысили в среднем 10 млн руб. за каждый квартал, то налогоплательщик начиная с IV квартала 2012 г. уплачивает ежемесячные авансовые платежи, отраженные в декларации по налогу на прибыль организаций за девять месяцев 2012 г.

Письмо Минфина России от 21.09.2012 N 03-03-06/1/493
Ведомство разъясняет, что при определении предыдущих четырех кварталов для целей уплаты только квартальных авансовых платежей учитываются последовательно идущие четыре квартала, предшествующие периоду подачи соответствующей налоговой декларации.

Письмо ФНС России от 14.03.2016 N СД-4-3/4129@
Налоговая служба разъясняет, что с 1 января 2016 г. только квартальные авансовые платежи должны уплачивать налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации составили в среднем до 15 млн руб. за каждый квартал. Соответственно, налогоплательщики, у которых за 2015 г. доходы от реализации не превысили 60 млн руб., в I квартале 2016 г. не должны уплачивать ежемесячные авансовые платежи.

Письмо ФНС России от 14.04.2011 N КЕ-4-3/5985
Разъясняется, что с 1 января 2011 г. только квартальные авансовые платежи должны уплачивать налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре квартала 2010 г. доходы от реализации в среднем не превысили 10 млн руб. за каждый квартал.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2894@
Письмо ФНС России от 11.02.2011 N КЕ-4-3/2151

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27.03.2017 N Ф06-19193/2017 по делу N А12-40867/2016
Суд указал: в целях применения п. 3 ст. 286 НК РФ под предыдущими четырьмя кварталами понимаются последовательно идущие четыре квартала, предшествующие периоду подачи декларации.

ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ,
ИМЕЮЩИМ ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ (ПО СТ. 288 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 288 НК РФ	

1. УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОБОСОБЛЕННЫМИ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯМИ

1.1. Может ли организация в одном субъекте РФ платить налог на прибыль по каждому филиалу, а в другом - через ответственное подразделение (п. 2 ст. 288 НК РФ)? >>>
1.2. Какой КПП указывается в платежном поручении на перечисление сумм налога на прибыль, подлежащих уплате по месту нахождения обособленного подразделения (ст. 288 НК РФ)? >>>
1.3. Нужно ли платить налог на прибыль по местонахождению недвижимости, которая сдается в аренду (ст. 288 НК РФ)? >>>

1.1. Может ли организация в одном субъекте РФ платить налог на прибыль по каждому филиалу, а в другом - через ответственное подразделение (п. 2 ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу существует две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что налогоплательщик не вправе применять в различных субъектах РФ два способа исчисления и уплаты налога одновременно. Аналогичного мнения придерживаются и некоторые авторы.
В то же время есть работа автора, в которой высказана противоположная точка зрения.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Организация должна использовать единый способ перечисления налога на прибыль в разных регионах

Письмо Минфина России от 10.07.2008 N 03-03-06/2/74
Финансовое ведомство разъясняет, что порядок уплаты налога на прибыль, который применяет организация-налогоплательщик, распространяется и на все ее обособленные подразделения.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007

Письмо ФНС России от 25.03.2009 N 3-2-10/8
Разъясняется, что в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено одновременное применение налогоплательщиком в различных субъектах РФ двух порядков исчисления и уплаты налога: через ответственное обособленное подразделение и по каждому филиалу.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2006
По мнению автора, налогоплательщик должен установить в своей учетной политике порядок уплаты налога на прибыль по месту нахождения обособленных подразделений, одинаковый для всех субъектов РФ.

Позиция 2. Организация может использовать различные способы перечисления налога на прибыль в разных регионах

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.04.2009
По мнению автора, на основании положения п. 2 ст. 288 НК РФ налогоплательщик не обязан использовать единый порядок уплаты налога на прибыль во всех субъектах РФ, в которых у него есть два и более обособленных подразделения. Таким образом, если компания в одних регионах уплачивает налог на прибыль централизованно, то при создании в других субъектах РФ второго филиала она может перечислять налог отдельно через каждое подразделение, не выбирая ответственного. Автор также отмечает, что инспекция не вправе доначислить налог в данной ситуации, поскольку независимо от порядка уплаты он поступит в бюджет одного субъекта РФ, а значит, недоимки не возникнет. Ответственности за неиспользование единого способа перечисления налога на прибыль в разных регионах Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

1.2. Какой КПП указывается в платежном поручении на перечисление сумм налога на прибыль, подлежащих уплате по месту нахождения обособленного подразделения (ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции указывать нужно тот КПП, который присвоен организации при постановке на учет по данному месту нахождения. Аналогичная точка зрения выражена в работах авторов.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 30.05.2007 N ММ-8-02/465@
Разъяснено, что в расчетных документах на перечисление налога в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения указывается КПП, присвоенный организации при постановке на учет по месту нахождения этого подразделения.

Консультация эксперта, 2005
В платежном поручении на перечисление сумм налога на прибыль, подлежащих уплате по месту нахождения организации, налогоплательщик в поле "КПП плательщика" указывает КПП, присвоенный организации при постановке на учет по месту ее нахождения. Соответственно, в платежном поручении на перечисление указанных сумм, подлежащих уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации, налогоплательщик в поле "КПП плательщика" указывает КПП, присвоенный организации при постановке на учет по месту нахождения этого подразделения.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Заполнение платежного поручения на уплату налога на прибыль, подлежащего уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации ("Налоговый вестник", 2006, N 4)
Статья: Заполнение платежного поручения на перечисление сумм налога на прибыль, подлежащих уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации ("Налоговый вестник", 2006, N 2)
Статья: Налоговая консультация (А.А. Авдеев) ("Налоги" (газета), 2006, N 21)

1.3. Нужно ли платить налог на прибыль по местонахождению недвижимости, которая сдается в аренду (ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что в данном случае платить налог по месту нахождения недвижимого имущества не надо.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 23.09.2005 N 03-06-01-04/376
Финансовое ведомство отмечает, что у налогоплательщиков нет обязанности по уплате авансовых платежей и сумм налога на прибыль по месту нахождения недвижимого имущества, если там не созданы стационарные рабочие места.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 15.12.2005 N 03-03-04/1/427
Письмо УФНС России по г. Москве от 17.07.2006 N 20-12/62877
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.03.2005 N 20-12/19402

2. ПОДАЧА ДЕКЛАРАЦИЙ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОМ, ИМЕЮЩИМ ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ

2.1. Нужно ли сдавать приложение N 5 к листу 02 декларации, если налог на прибыль в бюджет субъекта РФ платится через головную организацию (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. Вопрос о необходимости названного Приложения на практике возникает, поскольку сумма исчисленного налога в Расчете распределения авансовых платежей и налога на прибыль в бюджет субъекта РФ (Приложение N 5 к листу 02) будет дублироваться в Расчете налога на прибыль (лист 02).
Форма декларации по налогу на прибыль и Приложение N 5 к листу 02 декларации утверждены Приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции ФНС России, если налог в бюджет субъекта РФ платится через головную организацию, включать в состав декларации Приложение N 5 к листу 02 не надо.
Вместе с тем УФНС России по г. Москве указывает на то, что, если организация уплачивает налог за свои обособленные подразделения, находящиеся с ней в одном субъекте, она должна представлять в составе декларации по налогу на прибыль Приложение N 5 к листу 02 с кодом 4.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если налог в бюджет субъекта РФ платится через головную организацию, Приложение N 5 к листу 02 декларации сдавать не нужно

Письмо ФНС России от 26.01.2011 N КЕ-4-3/935@
Разъяснено, что если организация и ее обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта РФ и в его бюджет организация уплачивает налог за все свои обособленные подразделения, то нет необходимости составлять отдельную декларацию и включать в нее Приложение N 5 к листу 02 во избежание дублирования информации о налоговой базе и сумме налога.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 11.04.2011 N КЕ-4-3/5651@
Письмо ФНС России от 25.01.2006 N 01-2-03/108@

Позиция 2. Если налог в бюджет субъекта РФ платится через головную организацию, в составе декларации нужно представлять Приложение N 5 к листу 02 с кодом 4

Письмо УФНС России по г. Москве от 08.11.2010 N 16-15/116243@
Разъясняется, что организация, имеющая обособленные подразделения, находящиеся в одном с ней субъекте РФ, и уплачивающая налог за эти обособленные подразделения, должна представлять в составе декларации по налогу на прибыль Приложение N 5 к листу 02 с кодом 4 по строке 002.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 22.06.2010 N 16-15/065027@

3. РАСЧЕТ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ ДОЛИ ПРИБЫЛИ,
ПРИХОДЯЩЕЙСЯ НА ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ

3.1. Как определить показатели, необходимые для исчисления налога на прибыль, если у обособленного подразделения нет амортизируемого имущества или оно фактически не используется (п. 2 ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция Минфина России, УФНС России по г. Москве заключается в том, что для определения показателей, которые применяются для расчета доли прибыли, нужно учитывать основные средства, фактически используемые обособленным подразделением в производственной деятельности. Если обособленное подразделение не имеет амортизируемого имущества, то при расчете доли прибыли остаточная стоимость основных средств равна нулю. Есть работы авторов, подтверждающие данный подход.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.06.2011 N 03-03-06/1/381
Финансовое ведомство разъясняет, что если обособленное подразделение не имеет амортизируемого имущества, то при расчете доли прибыли остаточная стоимость его основных средств равна нулю.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 29.05.2009 N 03-03-06/1/356
Письмо Минфина России от 20.06.2005 N 03-03-04/2/7
Письмо Минфина России от 28.02.2005 N 03-03-01-04/2/29
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.05.2012 N 16-15/046109
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.04.2009 N 16-15/36709
Письмо УФНС России по г. Москве от 08.11.2007 N 14-14/106579
Консультация эксперта, 2013
Статья: Подразделение есть, а прибыли нет ("Новая бухгалтерия", 2007, N 6)

Письмо Минфина России от 30.06.2005 N 03-03-04/2/16
Финансовое ведомство разъясняет, что для определения доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, учитывается удельный вес остаточной стоимости амортизируемых основных средств, фактически используемых в производственной деятельности (находящихся в эксплуатации) данного подразделения.

4. УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ОБОСОБЛЕННОГО ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ

4.1. Как распределяется сумма авансового платежа по налогу на прибыль при ликвидации одного из обособленных подразделений (п. 2 ст. 288 НК РФ)? >>>
4.2. Как пересчитать обязательства по налогу на прибыль, если на момент обнаружения ошибки одно обособленное подразделение ликвидировано (п. 2 ст. 288 НК РФ)? >>>

4.1. Как распределяется сумма авансового платежа по налогу на прибыль при ликвидации одного из обособленных подразделений (п. 2 ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно официальной позиции в этом случае при распределении налоговой базы между организацией и ее обособленными подразделениями показатели удельного веса среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества по ликвидированному обособленному подразделению не учитываются. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо ФНС России от 16.12.2005 N 02-4-12/93@
В Письме разъясняется, что для распределения налоговой базы между организацией и ее обособленными подразделениями исчисление удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится без учета указанных показателей по ликвидированному обособленному подразделению.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 10.08.2006 N 03-03-04/1/624
Письмо Минфина России от 17.03.2006 N 03-03-04/1/258
Письмо Минфина России от 18.01.2006 N 03-03-04/2/10
Письмо ФНС России от 06.06.2005 N 02-4-12/35
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.12.2006 N 20-12/114976
Письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2005 N 20-12/97009
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2006
Консультация эксперта, 2005
Статья: Открыть филиал легко, а рассчитать налоги? ("Налоговые споры", 2006, N 8)
Статья: Особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения ("Налоговые споры", 2006, N 4)
Статья: Порядок распределения прибыли при создании и ликвидации обособленных подразделений ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 2)
Статья: Особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения ("Бухгалтерский бюллетень", 2005, N 8)
Статья: Как рассчитать налог на прибыль, если филиал ликвидирован ("Российский налоговый курьер", 2005, N 22)
Статья: Как рассчитать налог на прибыль при ликвидации обособленного подразделения ("Российский налоговый курьер", 2005, N 15)
Статья: Об обложении налогом на прибыль при ликвидации обособленного подразделения организации ("Налоговый вестник", 2005, N 1)

4.2. Как пересчитать обязательства по налогу на прибыль, если на момент обнаружения ошибки одно обособленное подразделение ликвидировано (п. 2 ст. 288 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ специальных правил по данному вопросу не содержит.
Официальной позиции нет.
По мнению авторов, сумма налога на прибыль должна распределяться (перераспределяться) исходя из того количества обособленных подразделений и той их доли в налоговой базе в целом по налогоплательщику, которые были заявлены в первичной налоговой декларации за отчетный период совершения ошибки.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2005
По мнению автора, при ликвидации подразделения сумма налога на прибыль должна распределяться (перераспределяться) между обособленными подразделениями в соответствии с порядком, установленным в ст. 288 НК РФ. При распределении суммы налога, исчисленной в уточненной декларации, нужно учитывать количество обособленных подразделений и их долю в налоговой базе в целом по налогоплательщику, которые были заявлены в первичной налоговой декларации за период совершения ошибки.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2005

ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ (ПО СТ. 289 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 289 НК РФ	

1. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Можно ли привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по налогу на прибыль за отчетный период (ст. 289, п. 1 ст. 80 НК РФ)? >>>
1.2. Должны ли плательщики УСН представлять декларацию по налогу на прибыль в отношении полученных доходов от долевого участия в деятельности российских организаций (дивидендов) (ст. 289 НК РФ)? >>>
1.3. Должны ли представительства иностранных организаций, не являющиеся постоянными и не получающие дохода при осуществлении деятельности в РФ, подавать декларации по налогу на прибыль? Можно ли привлечь их к ответственности за непредставление деклараций (п. 1 ст. 246, п. 1 ст. 289, ст. 119 НК РФ)? >>>
1.4. Вправе ли налоговый орган приостановить операции по счетам налогового агента в банке и переводы его электронных денежных средств, если он нарушил сроки представления расчетов по налогу на прибыль (п. п. 3, 11 ст. 76, п. 1 ст. 289 НК РФ)? >>>

1.1. Можно ли привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по налогу на прибыль за отчетный период (ст. 289, п. 1 ст. 80 НК РФ)?

В п. 1 ст. 80 НК РФ даны определения понятий налоговой декларации и расчета авансового платежа.
Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Указанный документ подается в тот налоговый орган, в котором лицо состоит на учете, по каждому налогу, подлежащему уплате, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Расчет авансового платежа - это письменное заявление налогоплательщика о базе исчисления, используемых льготах, сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа. Такой документ представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ в отношении конкретных налогов.
В силу п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять налоговые декларации.
В п. 3 названной статьи указано, что налогоплательщики подают декларации не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют декларации в сроки, которые установлены для уплаты авансовых платежей.
Статья 119 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление налоговой декларации.
Возникает вопрос: можно ли привлечь налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации за отчетный период?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно официальной позиции ФНС России налоговые органы в практической работе должны руководствоваться единой позицией, сформированной по данному вопросу в п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57. Эта позиция заключается в следующем: налогоплательщика нельзя привлечь к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление расчета авансовых платежей по итогам отчетного периода независимо от того, как данный документ поименован в главах части второй Налогового кодекса РФ. Аналогичная точка зрения выражена и в других судебных актах.
Есть разъяснение Минфина России (выпущенное до принятия Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57), в котором высказана противоположная позиция: налогоплательщика, который несвоевременно представил декларацию за отчетный период, можно привлечь к ответственности по ст. 119 НК РФ. УФНС России по Московской области придерживается аналогичной точки зрения. Есть судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, подтверждающие данный подход. Такая же точка зрения высказывается в работах авторов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Несвоевременное представление налоговой декларации за отчетный период не влечет ответственности по ст. 119 НК РФ

Письмо ФНС России от 30.09.2013 N СА-4-7/17536
Налоговый орган рассмотрел вопрос о привлечении налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ за непредставление (несвоевременное представление) деклараций по налогу на прибыль по итогам отчетных периодов.
Разъясняется, что по указанному вопросу сформирована единая позиция в п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, которой следует руководствоваться налоговым органам в практической работе.

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 17)
ВАС РФ в п. 17 данного Постановления указал, что п. 3 ст. 58 НК РФ устанавливает существенную разницу между налогом и авансовым платежом (предварительным платежом по налогу), который уплачивается не по окончании, а в течение налогового периода. Из этой нормы и п. 1 ст. 80 НК РФ можно сделать вывод, что декларация, которая подается по итогам налогового периода, и расчет авансового платежа, представляемый по истечении отчетного периода, являются разными документами.
Таким образом, налогоплательщика нельзя привлечь к ответственности по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление расчета авансовых платежей по итогам отчетного периода независимо от того, как данный документ поименован в главах части второй Налогового кодекса РФ.

Письмо Минфина России от 05.05.2009 N 03-02-07/1-228
По мнению финансового ведомства, налогоплательщик, несвоевременно представивший налоговую декларацию за отчетный период, которая является, по существу, расчетом авансового платежа, не может быть привлечен к ответственности по ст. 119 НК РФ. В данном случае лицо привлекается к ответственности на основании п. 1 ст. 126 НК РФ.
Минфин России руководствовался п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71. Согласно указанному пункту предусмотренный ст. 119 НК РФ штраф не может быть взыскан в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансового платежа по налогу.

Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2010 N КА-А40/9743-10 по делу N А40-156701/09-80-1216 (Определением ВАС РФ от 25.02.2011 N ВАС-17573/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налоговые декларации по налогу на прибыль за первый квартал, полугодие и девять месяцев фактически являются расчетами авансовых платежей, поэтому установленные ст. 119 НК РФ санкции в отношении них не применяются.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 16.09.2008 N КА-А40/8744-08 по делу N А40-29563/07-107-169

Позиция 2. Несвоевременное представление налоговой декларации за отчетный период влечет ответственность по ст. 119 НК РФ

Письмо Минфина России от 25.09.2012 N 03-02-08/86
Финансовое ведомство разъясняет, что обязанность налогоплательщика представлять декларацию по налогу на прибыль организаций по итогам как налогового, так и отчетного периодов установлена гл. 25 НК РФ. При этом Минфин ссылается на Постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 N 3299/10. Следовательно, в случае нарушения сроков подачи декларации по налогу на прибыль за отчетный период налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по ст. 119 НК РФ.

Письмо УФНС России по Московской области от 22.01.2007 N 24-17/0038
Разъясняется, что гл. 25 НК РФ предусмотрено представление налоговой декларации не только по итогам налогового периода, но и по итогам отчетных периодов. Поэтому при нарушении сроков ее подачи налогоплательщик совершает налоговое правонарушение, состав которого предусмотрен ст. 119 НК РФ.

Постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 N 3299/10 по делу N А32-19097/2009-51/248
Суд указал, что налогоплательщик правомерно привлечен к ответственности по ст. 119 НК РФ ввиду несвоевременного представления налоговой декларации за отчетный период.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2006 по делу N А82-2065/2005-27
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2010 по делу N А69-2291/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.01.2009 N А74-1719/08-Ф02-7037/08 по делу N А74-1719/08
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.11.2010 по делу N А27-15327/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.01.2010 по делу N А70-7521/2009
Постановление ФАС Московского округа от 12.05.2011 N КА-А40/4050-11 по делу N А40-86405/10-142-458 (Определением ВАС РФ от 18.08.2011 N ВАС-10766/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 28.12.2006, 29.12.2006 N КА-А40/12955-06-П по делу N А40-71070/05-90-584
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2011 по делу N А05-1352/2011
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2006 по делу N А05-19286/05-34
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.03.2011 по делу N А32-4395/2010
Консультация эксперта, 2012
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2011
Консультация эксперта, 2010

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16.08.2006, 09.08.2006 N Ф03-А51/06-2/2552 по делу N А51-2347/2006-33-91
Суд указал, что налоговая инспекция неправомерно привлекла налогоплательщика к ответственности по ст. 126 НК РФ за несвоевременную подачу декларации за отчетный период. Суд отметил, что ответственность за данное правонарушение предусмотрена ст. 119 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.03.2006, 16.03.2006 N Ф03-А59/06-2/479 по делу N А59-5203/2005-С5
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.03.2006, 16.03.2006 N Ф03-А59/06-2/478 по делу N А59-5480/2005-С5
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.03.2006, 16.03.2006 N Ф03-А59/06-2/477 по делу N А59-5482/2005-С5
Постановление ФАС Уральского округа от 20.03.2006 N Ф09-1695/06-С7 по делу N А60-31320/05
Постановление ФАС Уральского округа от 27.02.2006 N Ф09-884/06-С7 по делу N А50-37803/05
Постановление ФАС Центрального округа от 14.04.2006 по делу N А35-3440/05-С28
Постановление ФАС Центрального округа от 16.01.2006 N А68-АП-721/12-04

Постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2007 по делу N А48-4756/06 (Определением ВАС РФ от 15.11.2007 N 14580/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что инспекция правомерно привлекла налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ за непредставление в срок по месту учета обособленного подразделения налоговой декларации за отчетный период.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 28.08.2006, 29.08.2006 N КА-А40/8026-06 по делу N А40-10640/06-126-78
Консультация эксперта, 2007

1.2. Должны ли плательщики УСН представлять декларацию по налогу на прибыль в отношении полученных доходов от долевого участия в деятельности российских организаций (дивидендов) (ст. 289 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ применение организациями УСН предусматривает их освобождение от обязанности уплачивать налог на прибыль организаций (за исключением налога, который уплачивается с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ).
Если источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов является российская организация, то такая организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ.
Вместе с тем Налоговый кодекс РФ не разъясняет, должны ли плательщики УСН представлять в инспекцию декларацию относительно полученных дивидендов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме ФНС России, представлять декларации в указанном случае не требуется. Аналогичной точки зрения придерживаются и авторы.
В то же время ранее Минфин России указывал, что при получении дивидендов от участия в деятельности российских организаций плательщики УСН должны представлять декларации по налогу на прибыль.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Представлять декларацию не нужно

Письмо ФНС России от 01.03.2010 N 3-2-10/4
Разъясняется, что обязанность налогоплательщика самостоятельно исчислять и уплачивать налог с доходов от долевого участия в деятельности российской организации Налоговым кодексом РФ не предусмотрена. Соответственно, налогоплательщик, применяющий УСН, не обязан составлять налоговую декларацию по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Дивиденды (Моисеев М.В.) ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2011, N 7)
Статья: Доходы, не учитываемые при УСНО. Уплата налога на прибыль и НДФЛ "упрощенцами" (Серебрякова А.В.) ("Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 9)

Позиция 2. Представлять декларацию нужно

Письмо Минфина России от 23.09.2009 N 03-11-06/2/197
Ведомство указывает, что плательщик УСН в случае получения им дивидендов от российской организации должен представлять декларацию.

1.3. Должны ли представительства иностранных организаций, не являющиеся постоянными и не получающие дохода при осуществлении деятельности в РФ, подавать декларации по налогу на прибыль? Можно ли привлечь их к ответственности за непредставление деклараций (п. 1 ст. 246, п. 1 ст. 289, ст. 119 НК РФ)?

По общему правилу налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Плательщики налога на прибыль обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы декларации независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу. Такое правило предусмотрено п. 1 ст. 289 НК РФ.
Иностранные организации, осуществляющие деятельность не через постоянное представительство и не получающие доход в Российской Федерации, не названы в ст. 246 НК РФ в качестве плательщиков налога на прибыль.
В то же время Инструкцией по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранных организаций (утв. Приказом МНС России от 07.03.2002 N БГ-3-23/118 (действовавшим до 19.12.2012)), установлена обязанность по заполнению декларации всеми иностранными организациями, осуществляющими деятельность в Российской Федерации и состоящими на учете в налоговых органах РФ. В Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утв. Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150), установлено, что декларацию представляют все иностранные организации, имеющие отделения в России. При этом неважно, привела их деятельность к образованию постоянного представительства или нет. Однако указанные документы согласно ст. 1 НК РФ к законодательству о налогах и сборах не относятся.
Возникает вопрос: должно ли представительство иностранной организации, не являющееся постоянным, которое осуществляет деятельность в Российской Федерации и не получает доходы от источников в РФ, подавать декларацию по налогу на прибыль?
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России и УФНС России по г. Москве, обязанность представлять декларацию возникает у всех представительств иностранных организаций, состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, вне зависимости от наличия статуса постоянного представительства и финансовых результатов деятельности.
В то же время имеется судебный акт с выводом о том, что иностранные организации, осуществляющие деятельность не через постоянное представительство и не получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являются налогоплательщиками. Поэтому они не должны подавать налоговые декларации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Представительства иностранных организаций, не являющиеся постоянными и не получающие дохода при осуществлении деятельности в Российской Федерации, должны подавать декларации

Письмо Минфина России от 26.05.2011 N 03-03-06/1/310
Минфин России рассмотрел вопрос о необходимости подачи декларации отделением иностранной организации, состоящим на налоговом учете, но не являющимся постоянным представительством и не получающим дохода, однако осуществляющим деятельность подготовительного и вспомогательного характера.
Разъяснено, что иностранные организации, деятельность которых в России не приводит к образованию постоянного представительства, не освобождаются от обязанности представлять декларацию по налогу на прибыль. Сославшись на положения Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранных организаций (утв. Приказом МНС России от 07.03.2002 N БГ-3-23/118), ведомство разъяснило, что декларацию нужно подавать независимо от того, что такая организация может вести только подготовительно-вспомогательную деятельность.

Письмо УФНС России по г. Москве от 23.11.2004 N 24-11/75163
По мнению налогового ведомства, декларацию по налогу на прибыль представляют все иностранные юридические лица, осуществляющие деятельность на территории Российской Федерации (вне зависимости от налогового статуса и финансовых результатов деятельности).

Позиция 2. Представительства иностранных организаций, не являющиеся постоянными и не получающие дохода при осуществлении деятельности в Российской Федерации, не должны подавать декларации

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.02.2012 по делу N А56-20651/2011
Суд установил, что представительство иностранной организации не обладало статусом постоянного, осуществляло подготовительно-вспомогательную деятельность и не имело доходов от источников в Российской Федерации.
Как указал суд, представительство иностранной компании не является налогоплательщиком и не обязано подавать декларации. Значит, представительство не может быть привлечено к ответственности по ст. 119 НК РФ. При этом суд отклонил ссылку инспекции на Приказ МНС России от 07.03.2002 N БГ-3-23/118 как противоречащий нормам ст. ст. 23, 246, 289, п. 8 ст. 307 НК РФ.

1.4. Вправе ли налоговый орган приостановить операции по счетам налогового агента в банке и переводы его электронных денежных средств, если он нарушил сроки представления расчетов по налогу на прибыль (п. п. 3, 11 ст. 76, п. 1 ст. 289 НК РФ)?

Налоговый орган вправе приостановить операции по счетам в банке и переводы электронных денежных средств, если налогоплательщик не представит налоговую декларацию в течение 10 дней по истечении установленного срока ее подачи (п. 3 ст. 76 НК РФ). Правила, установленные ст. 76 НК РФ, применяются также в отношении приостановления операций по счетам налогового агента в банках налогового агента и переводов его электронных денежных средств (п. 11 ст. 76 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 289 НК РФ налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщикам, подавать в инспекции по месту своего нахождения налоговые расчеты в порядке, определенном данной статьей. Такие расчеты представляются по итогам отчетного периода - не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода и по итогам налогового периода - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Это установлено п. п. 3, 4 ст. 289 НК РФ.
Согласно разъяснениям, данным в п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, налоговый орган не вправе приостанавливать операции по счетам налогового агента в случае нарушения им сроков представления расчетов, предусмотренных частью второй Налогового кодекса РФ. ФНС России, основываясь на позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в названном Постановлении, указала, что приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств в отношении такого налогового агента применить нельзя.

Подробнее см. документы

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 23)
ВАС РФ отметил, что в соответствии с п. 3 ст. 76 НК РФ основанием для приостановления операций по счетам в банках является несвоевременное представление налоговых деклараций. В силу п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена только налогоплательщиком.
Следовательно, при нарушении налоговым агентом сроков представления расчетов не может быть применена мера в виде приостановления операций по его счетам в банках.
Примечание. Пленум ВАС РФ не сделал вывода о недопустимости приостановления переводов электронных денежных средств налогового агента в случае несвоевременного представления им налогового расчета. Однако, на наш взгляд, отраженный в приведенном Постановлении подход, предусматривающий невозможность приостановления операций по счетам в банках, может быть распространен в том числе и на рассматриваемую меру, которая также закреплена в п. 3 ст. 76 НК РФ.

Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692
ФНС России направила нижестоящим налоговым органам разъяснения по вопросам применения отдельных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57.
В частности, разъясняется следующее: поскольку п. 3 ст. 76 НК РФ предусмотрено приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств в случае непредставления налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в течение 10 дней по окончании срока ее подачи, указанная мера не может быть применена к налоговому агенту, на которого возложена обязанность представлять расчеты сумм налога. Данная позиция подтверждается положениями п. 23 названного Постановления Пленума ВАС РФ.

2. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НЕПРЕДСТАВЛЕНИЕ
РЕГИСТРОВ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

2.1. Можно ли привлечь к ответственности за непредставление регистров налогового учета (ст. 313 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, согласно которому если налогоплательщик регистры налогового учета не вел, то налоговая ответственность за их непредставление не наступает. Если же регистры велись, то налогоплательщика можно оштрафовать за их непредставление.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2005 N А42-7611/04-15
Суд считает, что если отдельные регистры налогового учета налогоплательщик не вел, то непредставление таких регистров не влечет ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ. В то же время, если у налогоплательщика есть документы, запрошенные налоговым органом, но они не представлены, данная ответственность может применяться.

3. РЕЗЕРВЫ, НЕ ПРЕДУСМОТРЕННЫЕ ГЛ. 25 НК РФ

3.1. Можно ли в налоговом учете создать резерв, не указанный в гл. 25 НК РФ (гл. 25 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по этому вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что создание резервов, не указанных в гл. 25 НК РФ, не предусмотрено. Есть судебное решение и работы авторов, подтверждающие данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/1/376
Финансовое ведомство разъясняет, что гл. 25 НК РФ не предусмотрено создание в целях налогообложения прибыли резерва финансовых средств и материальных ресурсов для локализации и ликвидации последствий аварий и чрезвычайных ситуаций.

Постановление ФАС Центрального округа от 02.03.2009 по делу N А48-1462/08-8
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно создал резерв под изменение качества сырья, поскольку его формирование не предусмотрено законодательством и перечень резервов, установленных в НК РФ, носит закрытый характер.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что нормами гл. 25 НК РФ не предусмотрено создание в налоговом учете резервов под снижение стоимости материальных ценностей.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2007
Консультация эксперта, 2005
Консультация эксперта, 2005
Статья: Скидки скидкам рознь! (рекомендации продавцам по документальному оформлению скидок) (Гужелева Л.В., Иевлева Л.Ю.) ("Главная книга", 2007, N 2)
Статья: Принципы ведения бухгалтерского учета (Сотникова Л.В.) ("Бухгалтерский учет", 2005, N 10)

Статья: Отражение условных фактов хозяйственной деятельности ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 37)
По мнению автора, в налоговом учете не предусмотрено создание резервов под условные обязательства.

Консультация эксперта, 2005
Автор указывает, что в целях налогообложения прибыли расходы по созданию резервов на выплату пособий увольняемым работникам не учитываются, поскольку это не предусмотрено гл. 25 НК РФ.

РАСЧЕТ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
(ПО СТ. 315 НК РФ)

1. СОСТАВЛЕНИЕ РАСЧЕТА НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Уменьшаются ли при расчете налоговой базы по налогу на прибыль доходы от реализации на внереализационные расходы (ст. 315 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно позиции Конституционного Суда РФ доходы от реализации не уменьшаются на внереализационные расходы, так же как и внереализационные доходы не уменьшаются на расходы, связанные с производством и реализацией.
Официальная позиция, выраженная в письмах УМНС России по г. Москве, воспроизводит мнение Конституционного Суда РФ. Данной позиции придерживаются и авторы. Имеется пример судебного решения, подтверждающего эту точку зрения.

Подробнее см. документы

Определение Конституционного Суда РФ от 24.11.2005 N 412-О
Суд указал, что по смыслу ст. 315 НК РФ итоговая налоговая база за отчетный (налоговый) период образуется в результате сложения суммы прибыли (убытка) от реализации и суммы прибыли (убытка) от внереализационных операций, а это исключает возможность уменьшения доходов от реализации на внереализационные расходы, равно как и уменьшение внереализационных доходов на расходы, связанные с производством и реализацией.

Письмо УМНС России по г. Москве от 19.02.2004 N 26-12/10769 "О налоге на прибыль"
В Письме сообщается, что внереализационные расходы, определяемые в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, не уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УМНС России по г. Москве от 16.06.2003 N 26-12/31437 "Об учете расходов при наличии филиалов, переведенных на уплату ЕНВД"

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2006 N Ф04-4912/2006(25117-А81-14) по делу N А81-4064/2005
Суд отметил, что по смыслу ст. 315 НК РФ итоговая налоговая база за отчетный (налоговый) период формируется в результате сложения суммы прибыли (убытка) от реализации и суммы прибыли (убытка) от внереализационных операций, а это исключает возможность уменьшения доходов от реализации на внереализационные расходы.

Тематический выпуск: Учетная политика предприятия для целей налогообложения на 2006 год ("Налоги и финансовое право", 2006, N 2)
По мнению автора, внереализационные расходы не уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Особенности налогообложения прибыли организаций в 2006 году (Красноперова О.А.) ("ГроссМедиа", 2006)

РАСПРЕДЕЛЕНИЕ РАСХОДОВ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
(ПО СТ. 318 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 318 НК РФ	

1. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ РАСХОДОВ НА ПРЯМЫЕ И КОСВЕННЫЕ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Может ли налогоплательщик для целей налога на прибыль произвольно отнести к косвенным расходам затраты, непосредственно связанные с производством и реализацией (п. 1 ст. 318 НК РФ)? >>>
1.2. Можно ли для целей налога на прибыль признать расходами текущего периода затраты, которые в связи с изменением учетной политики стали относиться к косвенным, если в предыдущем периоде они относились к прямым (ст. 318 НК РФ)? >>>

1.1. Может ли налогоплательщик для целей налога на прибыль произвольно отнести к косвенным расходам затраты, непосредственно связанные с производством и реализацией (п. 1 ст. 318 НК РФ)?

В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, разделяются на прямые и косвенные. Перечень прямых расходов налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, следующие: материальные затраты (определяемые в соответствии с пп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ); расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), расходы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, которые используются при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным относятся все иные расходы, за исключением внереализационных (определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ), понесенные в течение отчетного (налогового) периода.
По мнению Минфина России, отнесение налогоплательщиком расходов к прямым или косвенным должно быть экономически обоснованно. ФНС России придерживается аналогичной точки зрения, указывая также, что выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом. Есть судебные акты, в которых содержится такой же вывод.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 05.09.2018 N 03-03-06/1/63428
Минфин России указал следующее. Из анализа ст. ст. 252, 318 и 319 НК РФ следует, что налогоплательщик должен обосновать выбор в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции. Это значит, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Налогоплательщик вправе отнести отдельные связанные с производством товаров (работ, услуг) затраты к косвенным расходам, только если нет реальной возможности отнести их к прямым, применив экономически обоснованные показатели.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 08.12.2017 N 03-03-06/1/81943
Письмо Минфина России от 20.07.2017 N 03-03-06/1/46286
Письмо Минфина России от 13.03.2017 N 03-03-06/1/13785

Письмо Минфина России от 19.05.2014 N 03-03-РЗ/23603
Финансовое ведомство дало разъяснения по вопросу о порядке распределения расходов организации на прямые и косвенные для целей налога на прибыль. Положения гл. 25 НК РФ не содержит прямых ограничений налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным. Однако из норм ст. ст. 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Письмо ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@
ФНС России отметила, что гл. 25 НК РФ не содержит положений, запрещающих налогоплательщику относить те или иные расходы к прямым или косвенным. Однако из ст. ст. 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным. Более того, в ст. 318 НК РФ есть норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Налогоплательщик может отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), к косвенным расходам, только если отсутствует возможность их включения в состав прямых расходов, применив при этом экономически обоснованные показатели.
ФНС России обратила внимание, что данная позиция подтверждается судебной практикой, в частности Определением ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10. Налоговая служба также отметила необходимость доведения позиции до подведомственных налоговых органов и налогоплательщиков.

Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 01.08.2017 N Ф03-2571/2017 по делу N А04-10568/2016
В ходе проверки налоговый орган установил, что общество, применяя общую систему налогообложения в соответствии с гл. 25 НК РФ, неправомерно относило к косвенным расходам затраты, непосредственно связанные с основной деятельностью.
Суды согласились с инспекцией и отметили, что понесенные спорные затраты связаны с процессом производства продукции, поэтому при исчислении налога на прибыль должны учитываться в качестве прямых расходов и рассчитываться с учетом остатка произведенной и нереализованной продукции.
Налогоплательщик вправе отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.08.2017 N Ф04-3174/2017 по делу N А27-19836/2016
Суд отметил, что отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), налогоплательщик вправе отнести к косвенным расходам, только если нет реальной возможности включить их в состав прямых расходов. При этом необходимо привести надлежащее обоснование.
По мнению суда, тот факт, что в учетной политике налогоплательщика в перечне прямых расходов спорные расходы не поименованы, не дает ему права учитывать в составе прямых расходов лишь те затраты, которые указаны в этом перечне. Предоставив налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, в том числе формировать состав прямых расходов, Налоговый кодекс РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.04.2017 N Ф07-2507/2017 по делу N А05-6581/2016

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.11.2015 N Ф04-25087/2015 по делу N А27-11037/2014
Суд указал, что налогоплательщик неправомерно исключил из состава прямых расходов затраты на оплату труда инженерного и технического обеспечения работников, участвующих непосредственно в технологическом процессе, связанном с добычей угля. Право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов требует обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика. Такое распределение должно быть экономически оправданным. Обществом не представлено экономического обоснования отнесения данных затрат к косвенным расходам.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.09.2015 N Ф04-23360/2015 по делу N А45-7875/2014

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10.03.2015 N Ф08-618/2015 по делу N А32-402/2014
Суд указал следующее. Глава 25 НК РФ не содержит положений, непосредственно ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным. Однако из ст. ст. 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным. Это означает, что порядок распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Налогоплательщик может отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности включить их в состав прямых расходов, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.08.2015 N Ф09-5678/15 по делу N А76-21252/2014
Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.01.2015 N Ф06-18543/2013, Ф06-19895/2013, Ф06-19104/2013 по делу N А55-4387/2014

Постановление ФАС Центрального округа от 04.08.2014 по делу N А36-4628/2013
Суд указал: если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (выполнению работ, оказанию услуг) невозможно, налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет порядок распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Налогоплательщик экономически обосновал применяемый им в учетной политике метод распределения затрат на прямые и косвенные, а также доказал, что налоговому органу было представлено такое обоснование в ходе проведения проверки.

Постановление ФАС Поволжского округа от 19.05.2014 по делу N А49-3163/2013 (Определением ВАС РФ от 23.07.2014 N ВАС-9445/14 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что в проверяемых налоговых периодах вся сумма начисленной амортизации по основным средствам отнесена налогоплательщиком к косвенным расходам. В учетной политике для целей налогового учета организация отнесла к прямым расходам только затраты на основное сырье и материалы, а также зарплату с начислениями. Положения об учетной политике не содержат экономического обоснования исключения из состава прямых расходов сумм амортизации, начисленных на основные средства, непосредственно используемые при производстве выпускаемой продукции.
Суд отметил, что выбор организацией прямых расходов должен быть экономически оправдан и обоснован технологическим процессом. Инспекция в ходе проверки установила, что основные средства непосредственно используются в производстве продукции, без них производство и реализация продукции невозможны. Затраты, связанные с амортизацией указанного оборудования, обоснованно отнесены инспекцией к прямым расходам в целях налогообложения прибыли.
В связи с этим выводы инспекции о том, что налогоплательщиком завышены косвенные расходы, были признаны правильными.

Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2014 N Ф05-16475/2013 по делу N А40-150130/12-140-1084
Суд указал следующее. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, в том числе формировать состав прямых расходов, Налоговый кодекс РФ не рассматривает этот процесс как зависящий только от воли налогоплательщика. Напротив, положения ст. ст. 318 и 319 НК РФ относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Следовательно, налогоплательщик может отнести материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии возможности включить их в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 05.06.2017 N Ф05-7067/2017 по делу N А40-136716/2016
Суд указал, что с учетом положений ст. ст. 252, 254, 318 и 319 НК РФ налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести их к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Поскольку основной деятельностью заявителя является строительство и продажа жилых домов, все общестроительные расходы, в том числе связанные со строительством временных сооружений (дорог), инфраструктуры, разработкой проектной документации и др., являются неотъемлемой частью расходов на строительство объектов. Их необходимо учитывать в качестве прямых расходов на основании ст. ст. 254, 318 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.05.2016 N Ф04-1219/2016 по делу N А27-10958/2015

1.2. Можно ли для целей налога на прибыль признать расходами текущего периода затраты, которые в связи с изменением учетной политики стали относиться к косвенным, если в предыдущем периоде они относились к прямым (ст. 318 НК РФ)?

Налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета, исходя из принципа последовательности применения соответствующих норм и правил, т.е. от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя (ст. 313 НК РФ).
В соответствии со ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
При этом может возникнуть ситуация, когда расходы, которые ранее относились к прямым, с начала нового налогового периода признаются косвенными.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Согласно первой из них, высказанной финансовым ведомством, прямые расходы, которые в связи с изменением учетной политики стали относиться к косвенным, должны учитываться по мере реализации. Аналогичное мнение выражено в судебных решениях и работе автора.
В то же время существует иная точка зрения, высказанная в решении суда: прямые расходы, которые в связи с изменением учетной политики стали относиться к косвенным, могут учитываться в текущем периоде.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Прямые расходы, которые в связи с изменением учетной политики стали относиться к косвенным, должны учитываться по мере реализации

Письмо Минфина России от 15.09.2010 N 03-03-06/1/588
Разъясняется, что изменения в учетной политике в части определения перечня прямых и косвенных расходов касаются расходов налогоплательщика, осуществленных с начала нового налогового периода. В связи с этим не учтенные на начало нового налогового периода расходы, которые признавались прямыми в предыдущем периоде, относятся к расходам по мере реализации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.05.2010 N 03-03-06/1/336
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.01.2010 по делу N А27-6748/2009
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.12.2009 по делу N А27-671/2009
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 15.09.2010 N 03-03-06/1/588 <Налог на прибыль: остатки НЗП при изменении метода учета> ("Консультант", 2010, N 24)

Позиция 2. Прямые расходы, которые в связи с изменением учетной политики стали относиться к косвенным, могут учитываться в текущем периоде

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.02.2011 по делу N А78-901/2010
Суд отметил, что налоговое законодательство предусматривает возможность налогоплательщика вносить изменения в методы учета хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения. При этом в случае изменения учетной политики каких-либо переходных положений для признания расходов, образовавшихся в прошлые периоды, нет. На этом основании ФАС указал, что, поскольку с нового налогового периода затраты по горно-подготовительным и вскрышным работам стали относиться к косвенным, налогоплательщик правомерно учел их единовременно.

2. РАСХОДЫ ПО ОСНОВНЫМ СРЕДСТВАМ

2.1. К какому виду расходов относится амортизационная премия (п. 1 ст. 318 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2008.

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 318) предусматривает, что к прямым расходам могут быть отнесены суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Официальная позиция такова: если у налогоплательщика учетной политикой установлено, что 10 процентов первоначальной стоимости основных средств относятся к косвенным расходам, то он вправе единовременно включить их в состав расходов для целей налогообложения без распределения этих расходов на остатки незавершенного производства и готовой продукции. Такого же подхода придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 28.09.2006 N 03-03-02/230
Финансовое ведомство со ссылкой на п. 1.1 ст. 259 НК РФ разъясняет, что если налогоплательщик формирует суммы амортизационной премии по основным средствам, то амортизационная премия в полном объеме подлежит учету в составе косвенных расходов.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Ремонт, модернизация и прочие улучшения ОС: налоговый учет ("Российский налоговый курьер", 2007, N 7)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 28.09.2006 N 03-03-02/230 ("Консультант", 2006, N 24)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 28.09.2006 N 03-03-02/230 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", 2006, N 5)
Статья: Комментарий к Письму Минфина России от 28.09.2006 N 03-03-02/230 "Как отразить в налоговой себестоимости амортизационную премию" ("Нормативные акты для бухгалтера", 2006, N 21)
Статья: Амортизационная премия и амортизация могут быть разными категориями расходов ("Учет. Налоги. Право", 2006, N 39)
Статья: Новые правила расчета амортизации в целях налогообложения ("Российский налоговый курьер", 2006, N 12)
Статья: Премия... ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 19)

ОПРЕДЕЛЕНИЕ РАСХОДОВ ПО ТОРГОВЫМ ОПЕРАЦИЯМ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (ПО СТ. 320 НК РФ)

1. РАСХОДЫ НА ДОСТАВКУ ТОВАРОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. К какому виду расходов для целей налога на прибыль относятся затраты на транспортировку, если товары отправляются транзитом покупателю (ст. 320 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (ст. 320) предусматривает, что к прямым расходам относятся суммы расходов на доставку покупных товаров (транспортные расходы) до склада налогоплательщика - покупателя товаров, если эти расходы не включены в цену их приобретения.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебный акт, согласно которому затраты налогоплательщика на транспортировку реализованных товаров напрямую со склада поставщика до склада покупателя (транзитная поставка) учитываются в составе косвенных расходов. Некоторые авторы считают, что реализацию товаров транзитом, без их поступления на собственный склад, следует рассматривать как расходы, связанные не с приобретением, а с продажей товара. Следовательно, транспортные расходы являются косвенными.
Иная точка зрения, высказанная в работе автора, заключается в том, что при транзитной торговле все транспортные расходы признаются прямыми.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Затраты на транспортировку, если товары отправляются транзитом покупателю, являются косвенными

Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2013 по делу N А40-110865/12-20-572
Суд указал, что затраты на транспортировку реализованных обществом товаров со складов поставщиков напрямую до складов покупателей (транзитная поставка) учитываются в составе косвенных расходов. Расходами на доставку покупных товаров до складов общества они не являются. Поэтому данные затраты не подлежат распределению в соответствии с правилами, установленными в ст. 320 НК РФ.

Статья: Обсуждаем проблемы налогообложения прибыли ("Российский налоговый курьер", 2006, N 12)
Автор отмечает, что, поскольку товар напрямую доставляется до склада покупателя, невозможно затраты распределять на прямые, связанные с доставкой продукции от завода-организации, и на косвенные - по доставке товаров до склада покупателя. Поэтому вся сумма транспортных расходов в данном случае у организации будет являться косвенным расходом, связанным с реализацией товара покупателю.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Транзитная торговля: особенности учета и налогообложения (Начало) ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 43)
Статья: Товар транзитом ("Учет. Налоги. Право", 2004, N 19)
Интервью: Налог на прибыль ("Учет. Налоги. Право", 2003, N 27)

Позиция 2. Затраты на транспортировку, если товары отправляются транзитом покупателю, являются прямыми

Статья: Транзитная торговля: особенности налогообложения ("Российский налоговый курьер", 2004, N 16)
Автор отмечает, что если торговая организация полностью признает транспортные расходы на доставку товаров от склада первого поставщика до склада покупателя косвенными, то у нее могут возникнуть противоречия с налоговыми органами. Он считает, что в данной ситуации менее рискованным будет признать всю сумму транспортных затрат прямыми расходами.

ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Также по этому вопросу см.
Практическое пособие по налогу на прибыль

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ
(ПО СТ. 306 НК РФ)

1. РЕГУЛЯРНАЯ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

1.1. При каких условиях в целях налогообложения прибыли иностранных организаций предпринимательская деятельность считается осуществляемой регулярно (п. 2 ст. 306 НК РФ)? >>>
1.2. Признается ли плательщиком налога на прибыль отделение иностранной организации, выполняющее только представительские функции (п. 2 ст. 306 НК РФ)? >>>
1.3. Имеет ли значение для образования постоянного представительства территория, на которой иностранная организация получает выручку (п. 2 ст. 306 НК РФ)? >>>
1.4. Образуется ли постоянное представительство, если отделение иностранной организации сдает имущество в аренду (п. 2 ст. 306 НК РФ)? >>>
1.5. Образуется ли постоянное представительство, если у отделения иностранной организации есть расчетный или валютный счет (п. 2 ст. 306 НК РФ)? >>>

1.1. При каких условиях в целях налогообложения прибыли иностранных организаций предпринимательская деятельность считается осуществляемой регулярно (п. 2 ст. 306 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно Методическим рекомендациям, утвержденным Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (действовавшим до 19.12.2012), регулярной всегда является деятельность обособленных подразделений иностранных организаций, вставших или обязанных встать на учет в налоговых органах. А такая обязанность возникает, если иностранная организация осуществляет или намерена осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение более чем 30 календарных дней в году (непрерывно или в совокупности). При этом единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в Российской Федерации, например отдельные факты продажи в России принадлежащего иностранной организации на праве собственности недвижимого имущества, не могут рассматриваться как "регулярная деятельность".
Также не приводят к образованию постоянного представительства:
- выдача процентного займа единожды (этот вывод подтверждается в Письме УФНС России по г. Москве);
- реализация недвижимого имущества на территории РФ единожды (вывод подтверждается Письмом УФНС России по г. Москве и работой автора);
- заключение единичного договора и выполнение работ в рамках него (подтверждено судебным решением);
- единичное приобретение иностранной организацией права требования (такой вывод содержит работа автора).

Подробнее см. документы

Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150
В документе указано следующее. Регулярной, в частности, является деятельность обособленных подразделений иностранных организаций, вставших или обязанных встать на учет в налоговых органах. В соответствии с подразделом 2.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124, такая обязанность возникает, если иностранная организация осуществляет или намерена осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение более чем 30 календарных дней в году (непрерывно или в совокупности). В остальных случаях соответствие критерию "регулярная деятельность" определяется на основе анализа фактического осуществления деятельности самой иностранной организации или иных организаций или физических лиц в пользу иностранной организации в каждом конкретном случае. При этом единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в Российской Федерации, например отдельные факты продажи в России принадлежащего иностранной организации на праве собственности недвижимого имущества, не могут рассматриваться как "регулярная деятельность".

Письмо Минфина России от 31.05.2011 N 03-08-05
Разъясняется, что разовая операция иностранной компании по предоставлению российской организации процентного займа не приводит к образованию постоянного представительства такой компании в России для целей налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 24.08.2006 N 20-12/75586

Письмо Минфина России от 01.10.2008 N 03-08-05
Финансовое ведомство разъясняет, что единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в Российской Федерации не рассматриваются как регулярная деятельность.

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.06.2005 N 20-12/41907
В документе указано, что единожды осуществленная операция по реализации принадлежащего иностранной организации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, не может привести к образованию постоянного представительства для целей налогообложения в РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2012 по делу N А40-58575/11-129-248
Суд признал, что налогоплательщик осуществлял деятельность через представительство на регулярной основе. В обоснование своей позиции суд сослался на понятие регулярной деятельности обособленных подразделений иностранных организаций, которое установлено в п. 2.2.1 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утв. Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150).
Как отметил суд, иных сделок, за исключением сделок по купле-продаже медицинского оборудования, компания не заключала. Вся ее деятельность велась только через московское представительство и являлась основной.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2005 N А56-24202/04
Суд указал, что регулярной предпринимательской деятельности, связанной с осуществлением работ или услуг (в том числе строительных), компания не ведет. Заключение заявителем единичного договора на строительство и выполнение в рамках этого договора проектных работ не может быть признано регулярной предпринимательской деятельностью.

Консультация эксперта, 2005
Автор разъясняет, что единичное приобретение иностранной организацией права требования не образует постоянного представительства.

Консультация эксперта, 2005
Автор указывает, что разовая операция по продаже недвижимого имущества на территории РФ не образует постоянного представительства иностранной организации. Кроме того, по мнению автора, соответствие критерию "регулярная деятельность" определяется налоговым органом Российской Федерации по месту постановки на учет иностранной организации в каждом конкретном случае. Налоговый орган рассматривает указанный вопрос исходя из имеющихся у него сведений о характере и видах деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации, а также на основании той отчетности, которую иностранные организации (независимо от налогового статуса и финансовых результатов деятельности в отчетном (налоговом) периоде) обязаны представлять в налоговый орган Российской Федерации по месту постановки на учет на основании положений НК РФ.

1.2. Признается ли плательщиком налога на прибыль отделение иностранной организации, выполняющее только представительские функции (п. 2 ст. 306 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ отделение иностранной организации образует постоянное представительство, если через него регулярно осуществляется предпринимательская деятельность.
Согласно официальным разъяснениям, если отделение выполняет только представительские функции и предпринимательской деятельности не ведет, постоянного представительства не образуется.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 24.10.2005 N 03-03-04/4/66
Финансовое ведомство разъясняет, что если отделение иностранной организации осуществляет только представительские функции и не ведет предпринимательской деятельности, то плательщиком налога на прибыль иностранная организация не является.

1.3. Имеет ли значение для образования постоянного представительства территория, на которой иностранная организация получает выручку (п. 2 ст. 306 НК РФ)?

Статья 306 НК РФ не содержит условия о том, что для определения отделения как постоянного представительства выручка должна поступать именно с территории РФ.
Согласно официальным разъяснениям УМНС России по г. Москве территория получения выручки иностранной организацией на образование постоянного представительства не влияет.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УМНС России по г. Москве от 16.04.2003 N 26-12/20873
В Письме разъясняется, что факт образования на территории РФ постоянного представительства иностранной организации не зависит от того, на территории какого государства иностранная организация получает выручку.

1.4. Образуется ли постоянное представительство, если отделение иностранной организации сдает имущество в аренду (п. 2 ст. 306 НК РФ)?

Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ отделение иностранной организации образует постоянное представительство, если через него регулярно осуществляется предпринимательская деятельность. Прямого ответа на вопрос о том, следует ли признавать регулярной предпринимательской деятельностью отделения сдачу имущества в аренду, в НК РФ нет.
Согласно официальной позиции, выраженной в Письме Минфина России и Письмах УФНС России по г. Москве, сдача в аренду имущества на территории РФ приводит к образованию постоянного представительства, если она связана со строительно-монтажными работами, а срок предоставления в аренду имущества превышает 12 месяцев. Кроме того, есть мнения авторов, согласно которым сдача в аренду имущества на территории РФ приводит к образованию постоянного представительства, если она осуществляется на систематической основе либо если в аренду сдается недвижимое имущество.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 04.08.2011 N 03-08-05
Разъясняется, что если деятельность иностранной организации по сдаче в аренду оборудования связана с деятельностью по осуществлению строительно-монтажных работ, то можно образовать постоянное представительство, но при условии превышения 12-месячного периода действия соглашения.

Письмо УФНС России по г. Москве от 19.01.2007 N 20-12/05685
В Рекомендациях разъясняется, что если иностранная организация систематически сдает в аренду принадлежащее ей имущество, осуществляя поиск арендаторов, заключая с ними договоры аренды, а также договоры на проведение текущего ремонта и поддержания помещений в нормальном состоянии и т.п., то такая деятельность иностранной организации может привести к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 19.01.2007 N 20-12/05685
Консультация эксперта, 2006

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что сдача иностранной организацией недвижимого имущества, расположенного на территории Российской Федерации, в аренду может рассматриваться как осуществление активной предпринимательской деятельности в Российской Федерации, приводящей к образованию постоянного представительства.

1.5. Образуется ли постоянное представительство, если у отделения иностранной организации есть расчетный или валютный счет (п. 2 ст. 306 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит подобных критериев возникновения постоянного представительства иностранной организации.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, в котором указано следующее: наличие таких счетов не является основанием для признания того, что у иностранной организации есть постоянное представительство. Есть автор, поддерживающий данный подход.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 07.06.2006 N КА-А41/5096-06 по делу N А41-К2-5662/05
Суд указал, что имеющиеся у представительства расчетные и валютные счета не свидетельствуют о регулярном ведении предпринимательской деятельности и, следовательно, не являются основанием для признания наличия постоянного представительства. Оплата со счетов представительства за использование инженерных коммуникаций, налогов и сборов также не образует постоянного представительства, поскольку носит затратный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

2. ПОДГОТОВИТЕЛЬНАЯ И ВСПОМОГАТЕЛЬНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

2.1. Какая деятельность может быть признана вспомогательной или подготовительной (п. 4 ст. 306 НК РФ)?

В п. 4 ст. 306 НК РФ указано, что осуществление представительством деятельности вспомогательного и подготовительного характера (при отсутствии признаков регулярной предпринимательской деятельности - п. 2 ст. 306 НК РФ) не приводит к образованию постоянного представительства. В п. 4 ст. 306 НК РФ указаны отдельные виды такой вспомогательной и подготовительной деятельности.
Согласно Методическим рекомендациям, утвержденным Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (действовавшим до 19.12.2012), для признания деятельности подготовительной или вспомогательной по своему содержанию она не должна составлять всю или часть основной деятельности иностранной организации. Кроме того, такая деятельность должна осуществляться в пользу иностранной организации, а не третьих лиц либо в пользу третьих лиц, но не на регулярной основе.
Примеры деятельности, которая может быть признана вспомогательной, подготовительной и не влечет образования постоянного представительства:
- деятельность отделения филиала, который используется как дополнительный офис (специалисты отделения проводят работу по привлечению клиентов, осуществляют первичный сбор информации о возможных клиентах, проводят первичный анализ деятельности предполагаемого клиента и т.д.). Этот вывод содержится в некоторых судебных решениях и работе автора;
- продвижение продукции и реклама. Эта деятельность подпадает под понятие "распространение информации", приведенное в перечне видов подготовительной и вспомогательной деятельности (вывод содержится в работе автора);
- проверка бухгалтерской отчетности, составление проектов договоров и т.д. для иностранной компании членом ее совета директоров - резидентом РФ. В то же время для аудиторских, юридических и консультационных компаний такая деятельность может быть признана основной, а не вспомогательной, подготовительной (этот вывод содержится в работе автора);
- сбор информации о стране, условиях предпринимательства, налоговом законодательстве и другой информации, носящей общий характер, предназначенной только для данной иностранной организации, а также сбор информации корреспондентскими пунктами зарубежных средств массовой информации, если редактирование и публикация собранного материала осуществляется за пределами РФ (вывод содержится в работе автора).

Подробнее см. документы

Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150
В Рекомендациях указано, что для признания деятельности подготовительной или вспомогательной по своему содержанию она не должна составлять всю или часть основной деятельности. Например, если иностранная организация содержит в Российской Федерации постоянное место деятельности для распространения рекламы, являясь при этом рекламным агентством, то такая деятельность является для данной иностранной организации ее основной (обычной) деятельностью, которая может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства в Российской Федерации при наличии его признаков. Также в Рекомендациях разъясняется, что для непризнания отделения постоянным представительством подготовительная или вспомогательная деятельность должны осуществляться в пользу самой иностранной организации, а не в пользу иных лиц. В случае осуществления деятельности в пользу иных лиц она не должна осуществляться на регулярной основе.

Постановление ФАС Московского округа от 02.08.2012 по делу N А40-58575/11-129-248
Суд указал, что деятельность представительства иностранной организации не является подготовительной или вспомогательной на основании следующего. Суд отметил неединичность сделок по приобретению и дальнейшей продаже товаров, заключенных исключительно с российскими продавцами и покупателями; несоответствие объема полномочий сотрудников представительства их фактическим действиям; совпадение цели деятельности московского представительства с целью деятельности самой компании (получение прибыли).
Кроме того, деятельность велась на регулярной основе, являлась основной, а каких-либо иных сделок, за исключением купли-продажи медицинского оборудования, представительство не заключало.

Постановление ФАС Московского округа от 14.10.2011 по делу N А40-151888/10-129-621
Суд указал, что работы по доставке и установке программного обеспечения, его техническому обслуживанию, ремонту и консультированию носят вспомогательный характер.

Постановление ФАС Московского округа от 01.02.2006, 25.01.2006 N КА-А41/12791-05 по делу N А41-К2-5630/05
Суд указал, что деятельность отделения филиала, который используется как дополнительный офис (специалисты отделения проводят работу по привлечению клиентов, осуществляют первичный сбор информации о возможных клиентах, проводят первичный анализ деятельности предполагаемого клиента и т.д.), носит вспомогательный характер.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.12.2006 по делу N А55-1041/06-39 (Определением ВАС РФ от 07.05.2007 N 4483/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Консультация эксперта, 2010
Автор отмечает, что деятельность отделения иностранной организации по сбору информации о возможных клиентах является деятельностью вспомогательного характера.

Консультация эксперта, 2006
Автор, сотрудник Минфина России, разъясняет, что осуществление лицом - налоговым резидентом РФ деятельности по проверке бухгалтерской отчетности, составлению проектов договоров и т.д. для иностранной компании, членом совета директоров которой это лицо является, не будет приводить к образованию на территории РФ постоянного представительства данной компании при условии, что подобная деятельность носит по отношению к предпринимательской деятельности компании исключительно подготовительный или вспомогательный характер. Для многих аудиторских, юридических и консультационных компаний такая деятельность может быть признана основной.

Консультация эксперта, 2006
Автор, сотрудник Минфина России, отмечает, что деятельность по сбору информации о стране, условиях предпринимательства, налоговом законодательстве и другой информации, носящей общий характер, предназначенной только для данной иностранной организации, не образует постоянного представительства. То же относится к корреспондентским пунктам зарубежных средств массовой информации, в случае если те ведут в Российской Федерации только сбор информации, а редактирование, переработка и публикация собранного материала осуществляются за пределами Российской Федерации. Содержание в РФ постоянного места деятельности для распространения рекламы рекламным агентством является его основной (обычной) деятельностью, поэтому может приводить к образованию постоянного представительства. Содержание постоянного места деятельности в Российской Федерации специализированными информационными агентствами с целью сбора, обработки и перепродажи информации клиентам также следует рассматривать как постоянное представительство.

3. ДОГОВОР ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА

3.1. Возникает ли постоянное представительство, если на иностранную организацию возложено ведение общих дел по договору простого товарищества (п. 6 ст. 306 НК РФ)?

Согласно п. 6 ст. 306 НК РФ факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества (договора совместной деятельности, осуществляемой на территории РФ) сам по себе не приводит к образованию постоянного представительства.
Официальной позиции нет.
Авторы разъясняют, что возложение на иностранную организацию обязанности вести общие дела по договору простого товарищества не влияет на возникновение постоянного представительства.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что постоянное представительство не образуется, если иностранная организация в рамках договора о совместной деятельности не занимается осуществлением самостоятельной предпринимательской деятельности либо деятельности через зависимого агента в Российской Федерации. Возложение на иностранную организацию ведения дел товарищества (ст. 1044 ГК РФ) на это положение никак не влияет.

4. ЗАВИСИМЫЙ АГЕНТ

4.1. Какую деятельность агента следует считать основной (обычной) для возникновения постоянного представительства (п. 9 ст. 306 НК РФ)?

Согласно п. 9 ст. 306 НК РФ при осуществлении агентом деятельности в рамках своей основной (обычной) деятельности постоянного представительства не возникает (абз. 2 п. 9 ст. 306 НК РФ). При этом, какая именно деятельность относится к основной, НК РФ не поясняет.
Согласно Методическим рекомендациям, утвержденным Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (действовавшим до 19.12.2012), для признания деятельности основной (обычной) необходимо, чтобы деятельность через агента иностранной организации осуществлялась регулярно, имела предпринимательский характер при наличии места ее осуществления. Лицо, представляющее интересы иностранной организации в Российской Федерации, должно действовать от имени этой иностранной организации, иметь и регулярно использовать полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий и при этом такая его деятельность в интересах иностранной организации не должна являться его основной (обычной) деятельностью.
Согласно официальным разъяснениям, выраженным Минфином России и УМНС России по г. Москве, обычной деятельностью, в частности, следует признать деятельность агента, установленную в учредительных документах, лицензиях либо ином разрешении компетентного государственного органа. Доходы от основной (обычной) деятельности должны составлять преимущественную часть валовой прибыли (дохода) такого посредника.
Кроме того, автор разъясняет, как следует понимать правило об обычной (основной) деятельности. Независимый агент, ведущий необычную, несвойственную ему и сфере его бизнеса деятельность, создает для принципала постоянное представительство. Например, если аудиторская компания как агент оказывает туристические услуги, то такая деятельность выходит за рамки ее обычной деятельности и влечет возникновение постоянного представительства для иностранной организации.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150
В Методических рекомендациях указано, что для возникновения постоянного представительства при работе через агента необходимо соблюдение следующих условий:
- деятельность через агента иностранной организации должна осуществляться регулярно, иметь предпринимательский характер при наличии места ее осуществления;
- лицо, представляющее интересы иностранной организации в Российской Федерации, должно действовать от имени этой иностранной организации, иметь и регулярно использовать полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий, и при этом такая его деятельность в интересах иностранной организации не должна являться его основной (обычной) деятельностью.
Далее в Рекомендациях приведен пример о том, что не возникает постоянного представительства при проведении торговых операций по купле-продаже ценных бумаг через посредника - профессионального участника рынка ценных бумаг, который действует для клиента исключительно в рамках функций, предусмотренных его лицензией, выданной соответствующим лицензирующим органом (т.е. действует в рамках своей обычной деятельности).

Письмо Минфина России от 12.08.2008 N 03-08-05
Финансовое ведомство указывает, что основной (обычной) деятельностью считается деятельность лица, установленная в его учредительных документах, лицензии или в ином разрешении компетентного государственного органа.

Письмо УМНС России по г. Москве от 04.08.2004 N 26-12/51896
Разъясняется, что следует считать основной (обычной) деятельностью в целях применения п. 9 ст. 306 НК РФ. Рамки основной (обычной) деятельности следует считать установленными, в частности в учредительных документах и (или) в лицензии, так же как и в ином разрешении компетентного государственного органа. Доходы от такой деятельности должны составлять преимущественную часть валовой прибыли (дохода) такого брокера, комиссионера, участника рынка ценных бумаг.

Статья: Об обложении налогом на прибыль иностранных организаций ("Налоговый вестник", 2006, N 10)
Автор разъясняет, что по общему правилу независимые агенты не создают постоянного представительства до тех пор, пока не выходят за рамки своей обычной деятельности. Данный критерий следует понимать таким образом, что независимый агент, ведущий необычную, несвойственную ему и сфере его бизнеса деятельность, создает для принципала постоянное представительство. Например, если аудиторская фирма представляет интересы иностранной компании по оказанию туристических услуг (т.е. выполняет функции туристического агентства), то эти действия аудиторской фирмы могут быть признаны выходящими за рамки ее обычной деятельности. В этом случае может быть установлено наличие постоянного представительства иностранной организации, даже если во всем остальном агент - аудиторская компания удовлетворяет требованиям независимого агента.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ,
ОСУЩЕСТВЛЯЮЩИХ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
ЧЕРЕЗ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО (ПО СТ. 307 НК РФ)

1. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПОСТОЯННЫМ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВОМ
ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
"УСЛОВНЫМ МЕТОДОМ"

1.1. Может ли представительство иностранной организации, которое осуществляет вспомогательную или подготовительную деятельность без вознаграждения, применить "прямой метод" определения налоговой базы по налогу на прибыль (п. 3 ст. 307 НК РФ)? >>>
1.2. Должно ли постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, учитывать при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль внереализационные расходы (п. 3 ст. 307 НК РФ)? >>>
1.3. Должно ли постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, учитывать при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль отрицательную курсовую разницу (п. 3 ст. 307 НК РФ)? >>>

1.1. Может ли представительство иностранной организации, которое осуществляет вспомогательную или подготовительную деятельность без вознаграждения, применить "прямой метод" определения налоговой базы по налогу на прибыль (п. 3 ст. 307 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 307 НК РФ, если постоянное представительство осуществляет деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц без получения вознаграждения, налоговая база определяется в размере 20 процентов от суммы расходов этого постоянного представительства, связанных с такой деятельностью. О возможности или невозможности применения при этом обычного метода определения налоговой базы НК РФ не говорит.
Официальная позиция заключается в том, что правило п. 3 ст. 307 НК РФ является императивным и такие представительства должны определять налоговую базу только "условным методом". Применять "прямой метод" определения налоговой базы или комбинировать методы ее определения представительство не вправе.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 12.05.2004 N 23-1-10/34-1571
В Письме разъясняется, что постоянные представительства иностранных организаций, которые осуществляют вспомогательную и подготовительную деятельность в пользу третьих лиц без вознаграждения, должны определять налоговую базу именно как 20 процентов от суммы расходов этого представительства, связанных с такой деятельностью ("условный метод"). Применять "прямой метод" определения налоговой базы (доходы минус расходы) или комбинировать методы ее определения представительство не вправе, поскольку п. 3 ст. 307 НК РФ такой возможности не предусматривает.

1.2. Должно ли постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, учитывать при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль внереализационные расходы (п. 3 ст. 307 НК РФ)?

Согласно п. 3 ст. 307 НК РФ если иностранная организация осуществляет на территории РФ через постоянное представительство деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц без вознаграждения, то налоговая база определяется в размере 20 процентов суммы расходов этого представительства, связанных с такой деятельностью.
Президиум ВАС РФ указал, что при определении налоговой базы по п. 3 ст. 307 НК РФ учитываются расходы, непосредственно связанные с деятельностью постоянного представительства в интересах третьих лиц без получения вознаграждения, в том числе внереализационные расходы. Аналогичная позиция отражена в письмах Минфина России, МНС России и УФНС России по г. Москве.

По вопросу о том, должно ли постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, учитывать при исчислении налоговой базы отрицательные курсовые разницы, см. также Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 04.02.2014 N 13976/13 по делу N А40-118586/12-116-240
Налоговое законодательство предусматривает специальный порядок, отличный от общего порядка исчисления налога на прибыль, в отношении осуществляемой постоянным представительством иностранной организации деятельности подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц без получения вознаграждения. При применении этого порядка в налоговую базу включаются расходы, непосредственно связанные с ведением данной деятельности. К их числу могут быть отнесены расходы, связанные с производством и реализацией, а также внереализационные расходы.
Данное Постановление содержит оговорку о возможности пересмотра вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами.

Письмо Минфина России от 07.06.2010 N 03-08-05
Ведомство указало, что состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль по доходам иностранных организаций, определяется в том же порядке, что и для российских юридических лиц. Таким образом, при определении налоговой базы иностранной организации в соответствии с п. 3 ст. 307 НК РФ объектом налогообложения являются исключительно расходы, в том числе внереализационные, связанные со вспомогательной и (или) подготовительной деятельностью ее постоянного представительства в интересах третьих лиц без вознаграждения.

Письмо МНС России от 12.05.2004 N 23-1-10/34-1571
Министерство разъяснило, что при определении налоговой базы иностранной организации в соответствии с п. 3 ст. 307 НК РФ объектом налогообложения выступают исключительно расходы, в том числе внереализационные, связанные со вспомогательной и (или) подготовительной деятельностью ее постоянного представительства в интересах третьих лиц без вознаграждения.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 03.07.2006 N 21-11/57979@

1.3. Должно ли постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, учитывать при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль отрицательную курсовую разницу (п. 3 ст. 307 НК РФ)?

Отрицательная курсовая разница, возникающая при проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю переоценке валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, признается внереализационными расходами (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 307 НК РФ, если иностранная организация осуществляет в России через постоянное представительство деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц без вознаграждения, налоговая база составляет 20 процентов от суммы понесенных представительством расходов, которые связаны с такой деятельностью.
По данному вопросу существует две точки зрения.
Президиум ВАС РФ указал, что возникновение отрицательной курсовой разницы не связано с подготовительно-вспомогательной деятельностью, осуществляемой представительством иностранной организации на территории России в интересах третьих лиц, поэтому такая разница не учитывается при исчислении налоговой базы согласно п. 3 ст. 307 НК РФ.
В то же время есть Письмо Минфина России, из которого следует, что при определении налоговой базы "условным методом" представительство иностранной организации должно учитывать отрицательную курсовую разницу.

Подробнее см. документы

Позиция 1. При исчислении налоговой базы постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, не должно учитывать отрицательную курсовую разницу

Постановление Президиума ВАС РФ от 04.02.2014 N 13976/13 по делу N А40-118586/12-116-240
Правомерен вывод об отсутствии прямой связи расходов в виде отрицательной курсовой разницы с подготовительно-вспомогательной деятельностью постоянного представительства иностранной организации на территории России в интересах третьих лиц, требующей учета названных затрат согласно п. 3 ст. 307 НК РФ. Глава 25 НК РФ устанавливает особый порядок налогового учета отрицательной курсовой разницы в составе внереализационных расходов, которая возникает вследствие изменения курса иностранной валюты к рублю и не зависит от действий налогоплательщика. Внереализационные расходы представительства в виде изменения курса валюты не связаны с его деятельностью в интересах третьих лиц без получения вознаграждения и не подлежат учету по п. 3 ст. 307 НК РФ.
В данном Постановлении указано, что вступившие в силу судебные акты по делам со сходными фактическими обстоятельствами могут быть пересмотрены.

Обратите внимание! В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.
Данное Письмо не содержит вывода о том, должно ли постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, учитывать при исчислении налоговой базы отрицательные курсовые разницы. Однако в случае возникновения подобного спора названное Письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налогоплательщиками неучета спорных сумм.

Позиция 2. При исчислении налоговой базы постоянное представительство иностранной организации, осуществляющее на территории РФ вспомогательную и (или) подготовительную деятельность в интересах третьих лиц без вознаграждения, должно учитывать отрицательную курсовую разницу

Письмо Минфина России от 04.03.2005 N 03-03-01-04/1/89
Финансовое ведомство разъяснило, что при определении налоговой базы "условным методом от расходов" постоянное представительство иностранной организации должно принимать в расчет отрицательную курсовую разницу, относящуюся к внереализационным расходам, а не сальдо между положительной и отрицательной курсовой разницей.

2. НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ПОСТОЯННЫМ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВОМ
ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ НЕСКОЛЬКИХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

2.1. Как определить налоговую базу по налогу на прибыль, если представительство ведет не только деятельность вспомогательного (подготовительного) характера без вознаграждения в пользу третьих лиц, но и другую деятельность, приводящую к образованию постоянного представительства (п. 4 ст. 307 НК РФ)? >>>
2.2. Как исчисляется предельный размер убытка, переносимого на текущий период, если постоянное представительство осуществляет как вспомогательную (подготовительную) деятельность в пользу третьих лиц, так и иную (п. 5 ст. 307 НК РФ)? >>>

2.1. Как определить налоговую базу по налогу на прибыль, если представительство ведет не только деятельность вспомогательного (подготовительного) характера без вознаграждения в пользу третьих лиц, но и другую деятельность, приводящую к образованию постоянного представительства (п. 4 ст. 307 НК РФ)?

В п. 4 ст. 307 НК РФ указано лишь на то, что у иностранной организации, имеющей несколько постоянных представительств на территории РФ, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому из них. Специальных правил определения налоговой базы для ситуации, указанной в вопросе, не предусмотрено.
Согласно официальным разъяснениям налоговая база при ведении как вспомогательной (или подготовительной), так и иной деятельности через одно постоянное представительство определяется раздельно: по подготовительной деятельности - по п. 3 ст. 307 НК РФ ("условным методом"), а по иной - в обычном порядке.
Кроме того, согласно официальной позиции УФНС России по г. Москве в такой ситуации необходимо вести раздельный учет.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 12.05.2004 N 23-1-10/34-1571
Если через одно представительство иностранной организации осуществляется как деятельность вспомогательного (или подготовительного) характера без вознаграждения, так и иная деятельность, также образующая постоянное представительство, то налоговая база по каждому виду деятельности исчисляется отдельно. По первому виду - по п. 3 ст. 307 НК РФ, а по второму - "прямым методом" (доходы минус расходы). При этом доходы и расходы, учитываемые при применении "прямого метода", должны относиться именно к той деятельности представительства, по которой налоговая база определяется этим методом. Расходы, связанные с деятельностью вспомогательного характера, за которую не выплачивается вознаграждение, при исчислении налоговой базы "прямым методом" не учитываются.

Письмо УФНС России по г. Москве от 03.07.2006 N 21-11/57979@
В Письме указано, что необходимо вести раздельный учет, если наряду с основной деятельностью в своих собственных интересах иностранная организация осуществляет также подготовительную и (или) вспомогательную деятельность в интересах третьих лиц, каждая из которых приводит к образованию постоянного представительства в РФ.

2.2. Как исчисляется предельный размер убытка, переносимого на текущий период, если постоянное представительство осуществляет как вспомогательную (подготовительную) деятельность в пользу третьих лиц, так и иную (п. 5 ст. 307 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2007.

Согласно п. 5 ст. 307 НК РФ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность через постоянные представительства в РФ, применяют положения ст. 283 НК РФ о переносе убытка на будущее. В свою очередь, в п. 2 ст. 283 НК РФ установлен лимит переносимого убытка, который рассчитывается исходя из налоговой базы, исчисленной по правилам ст. 274 НК РФ. И при этом ни слова не говорится про налоговую базу, рассчитанную по особым правилам ст. 307 НК РФ.
Официальная позиция заключается в том, что предельный размер переносимого на текущий период убытков не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной "прямым методом". Налоговая база, которая определяется "условным методом", в расчете предельного размера переносимого убытка не участвует.
Эта же позиция поддерживается автором.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 12.05.2004 N 23-1-10/34-1571
В Письме разъясняется, что при исчислении налоговой базы "условным методом" не может образоваться убыток. Поэтому предельный размер переносимого на текущий период убытка (абз. 2 п. 2 ст. 283 НК РФ) не может превышать 30 процентов налоговой базы, исчисленной "прямым методом". Налоговая база, определенная по п. 3 ст. 307 НК РФ ("условным методом"), в расчете предельного размера переносимого убытка не участвует.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2005

3. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОЙ И НАЛОГОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ, ОСУЩЕСТВЛЯЮЩЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ В РФ

3.1. Обязана ли иностранная организация представлять бухгалтерскую отчетность при осуществлении деятельности через отделения на территории РФ (п. 8 ст. 307 НК РФ)? >>>
3.2. Обязана ли иностранная организация, осуществляющая деятельность в РФ, которая не приводит к образованию постоянного представительства, подавать годовой отчет (п. 8 ст. 307 НК РФ)? >>>

3.1. Обязана ли иностранная организация представлять бухгалтерскую отчетность при осуществлении деятельности через отделения на территории РФ (п. 8 ст. 307 НК РФ)?

В ст. 307 НК РФ для иностранных организаций, действующих через представительства на территории РФ, не предусмотрена обязанность представлять бухгалтерскую отчетность.
Согласно официальной позиции УФНС России по г. Москве представительства иностранной организации не обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы РФ. Эту же позицию поддерживают авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.02.2006 N 20-12/11390
В Письме разъясняется, что представительства иностранной организации не обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы РФ по формам и в порядке, установленным для российских организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2011

Консультация эксперта, 2004
Автор разъясняет, что представительство иностранной организации не обязано представлять бухгалтерскую отчетность в Российской Федерации по формам и в порядке, установленным для российских организаций. Вместо бухотчетности иностранные организации, осуществляющие деятельность через постоянное представительство, подают годовой отчет о деятельности в РФ.

3.2. Обязана ли иностранная организация, осуществляющая деятельность в РФ, которая не приводит к образованию постоянного представительства, подавать годовой отчет (п. 8 ст. 307 НК РФ)?

Согласно п. 8 ст. 307 НК РФ иностранные организации, которые действуют через постоянное представительство, обязаны представлять годовой отчет о деятельности в РФ. О том, распространяется ли эта обязанность на иностранные организации, деятельность которых в РФ не приводит к образованию постоянных представительств, в ст. 307 НК РФ не сказано.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция, выраженная в Письме УФНС России по г. Москве, заключается в том, что годовой отчет должны представлять также и те иностранные организации, деятельность которых не приводит к образованию постоянного представительства.
Авторы придерживаются другого подхода. Согласно ему иностранные организации, деятельность которых к образованию постоянных представительств не приводит, не должны сдавать годовой отчет о деятельности в РФ.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Организации должны сдавать годовой отчет

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.02.2006 N 20-12/11390
В Письме отмечается, что иностранные организации, которые осуществляют деятельность на территории РФ, должны представлять годовой отчет о деятельности в РФ независимо от налогового статуса и финансовых результатов деятельности в отчетном году. Отсутствие финансово-хозяйственной деятельности не является основанием для его непредставления.

Позиция 2. Не должны сдавать годовой отчет иностранные организации, деятельность которых не приводит к образованию постоянных представительств

Консультация эксперта, 2006
Автор указывает, что обязанность представлять годовой отчет возникает у налогоплательщика - иностранной организации только в случае, если ее деятельность привела к созданию постоянного представительства. У организаций, деятельность которых не привела к созданию постоянного представительства, обязанности сдавать отчет нет.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ
ПРИ ОСУЩЕСТВЛЕНИИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ НА СТРОИТЕЛЬНОЙ ПЛОЩАДКЕ
(ПО СТ. 308 НК РФ)

1. ОПРЕДЕЛЕНИЕ СТРОИТЕЛЬНОЙ ПЛОЩАДКИ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
ПРИБЫЛИ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

1.1. Являются ли в целях налогообложения прибыли иностранной организации работы по текущему ремонту, отделке помещений, монтажу телефонных линий или иного оборудования, не требующего прочной связи со зданием, деятельностью на строительной площадке (п. 1 ст. 308 НК РФ)? >>>
1.2. Является ли в целях налогообложения прибыли иностранной организации деятельность по планированию или надзору за строящимся объектом деятельностью на строительной площадке (п. 1 ст. 308 НК РФ)? >>>

1.1. Являются ли в целях налогообложения прибыли иностранной организации работы по текущему ремонту, отделке помещений, монтажу телефонных линий или иного оборудования, не требующего прочной связи со зданием, деятельностью на строительной площадке (п. 1 ст. 308 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Согласно Приказу МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (действовавшему до 19.12.2012) такие работы не являются деятельностью на строительной площадке. Аналогичного мнения придерживаются и авторы. Есть судебный акт, подтверждающий такой подход.
В то же время есть противоположные судебные решения, согласно которым понятие "строительная площадка" может быть применено к текущему ремонту или отделке помещений, монтажу телефонных линий или монтажу оборудования, не требующего прочной связи со зданием.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Работы по текущему ремонту, отделке помещений, монтажу телефонных линий или иного оборудования, не требующего прочной связи со зданием, не являются деятельностью на строительной площадке

Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150
В документе разъяснено, что выполнение работ, связанных с текущим ремонтом или отделкой помещений, монтажом телефонных линий в офисах или монтажом оборудования, не требующего прочной связи с фундаментом или конструктивными элементами зданий и перемещаемого без ущерба его назначению (например, компьютерная техника), не является строительной площадкой.
Аналогичные выводы содержит:
Книга: Иностранные организации и представительства: особенности налогообложения с примерами из практики (под общ. ред. В.В. Семенихина) ("Издательство "Эксмо", 2005)
Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе 25 НК РФ (Подпорин Ю.) ("Вершина", 2005)
Консультация эксперта, 2005
Статья: Постановка на учет в налоговых органах российских и иностранных строительных организаций ("Налоговый вестник", 2005, N 1)

Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2006, 13.02.2006 N КА-А40/314-06 по делу N А40-24120/05-115-124
Суд указал, что работы по монтажу и наладке оборудования, поставленного иностранной компанией в Россию, не создают представительства в виде строительной площадки.

Позиция 2. Работы по текущему ремонту, отделке помещений, монтажу телефонных линий или иного оборудования, не требующего прочной связи со зданием, являются деятельностью на строительной площадке

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2006 N Ф04-3983/2006(24093-А70-37) по делу N А70-14193/25-05
Суд указал, что понятие "строительная площадка" может быть применено к текущему ремонту или отделке помещений, монтажу телефонных линий или монтажу оборудования, не требующего прочной связи со зданием, поскольку такое толкование будет являться дополнительной гарантией защиты прав налогоплательщика относительно установления более четкого определения терминов в целях налогообложения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.06.2005 N Ф04-3649/2005(11869-А81-40)

1.2. Является ли в целях налогообложения прибыли иностранной организации деятельность по планированию или надзору за строящимся объектом деятельностью на строительной площадке (п. 1 ст. 308 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что вопрос решается на основе двусторонних соглашений Российской Федерации с другими государствами об избежании двойного налогообложения, но только при условии, что такая деятельность производится непосредственно лицом, осуществляющим строительство. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо МНС России от 06.02.2004 N 23-1-10/9-419@
В Письме сообщается, что понятие "строительная площадка или монтажный объект" включает деятельность по планированию и надзору за строящимся объектом, но только при условии, что такая деятельность производится непосредственно лицом, осуществляющим строительство.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.08.2005 N 20-12/60183
Книга: Иностранные организации и представительства: особенности налогообложения с примерами из практики" (под общ. ред. В.В. Семенихина) ("Издательство "Эксмо", 2005)

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ,
НЕ ИМЕЮЩИХ ПОСТОЯННОГО ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА В РФ
И ПОЛУЧАЮЩИХ ДОХОДЫ ОТ ИСТОЧНИКОВ В РФ (ПО СТ. 309 НК РФ)

1. ДОХОДЫ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ ОТ ИСТОЧНИКОВ В РФ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Что в ст. 309 НК РФ подразумевается под "иными аналогичными доходами" (пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
По этому вопросу есть две точки зрения.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ указала, что для применения пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ необходимо, чтобы доход был связан с территорией РФ и относился к категории пассивного дохода. В письмах УМНС России по г. Москве и УФНС России по Ленинградской области разъясняется, что "иные аналогичные доходы" - это доходы, схожие с прямо названными в п. 1 ст. 309 НК РФ. Есть судебные акты, подтверждающие такой подход.
В то же время есть письма Минфина России, согласно которым "иные аналогичные доходы" должны удовлетворять единому квалифицирующему признаку - не быть связанными с предпринимательской деятельностью в РФ. Есть судебные акты, подтверждающие данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. К "иным аналогичным доходам" относятся доходы, сходные с названными в п. 1 ст. 309 НК РФ

Определение Верховного Суда РФ от 07.09.2018 по делу N 309-КГ18-6366, А50-16961/2017
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ отметила, что перечень облагаемых доходов иностранных организаций является открытым. Если полученный доход прямо не упомянут в ст. 309 НК РФ, то для признания его облагаемым необходимо соблюдение следующих условий: доход должен относиться к категории пассивного дохода и должен быть связан с территорией РФ. К пассивным доходам суд отнес дивиденды, проценты, роялти и аналогичные платежи.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.03.2017 N Ф08-1425/2017 по делу N А61-3420/2015
Суд отметил: иными аналогичными доходами (пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ) признаются доходы от источников в РФ, не связанные с деятельностью иностранной организации, исключая прямо упомянутые в ст. 309 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2012 по делу N А56-37086/2011 (Определением ВАС РФ от 18.10.2012 N ВАС-12911/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
По мнению налогового органа, выплаченное иностранной организации страховое возмещение облагается у источника выплаты, так как относится к иным аналогичным доходам (пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ). Аналогичность выражается в том, что данная выплата относится к доходам от источников РФ, а не в схожести с доходами, поименованными в пп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 НК РФ.
Суд признал такой подход ошибочным. Он проанализировал доходы, перечисленные в пп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 НК РФ, и пришел к выводу, что страховая выплата не является аналогичной им ни по правовой природе, ни по основаниям возникновения. Также суд указал, что доходы, поименованные в п. 1 ст. 309 НК РФ, должны признаваться доходами, полученными от источника в РФ, и в соответствии с международными договорами об избежании двойного налогообложения. Страховое возмещение в этих договорах не упоминается, следовательно, не относится к доходам, упомянутым в п. 1 ст. 309 НК РФ. Значит, организация, которая произвела такую выплату, не должна удерживать с нее налог и перечислять его в бюджет.

Письмо УМНС России по г. Москве от 05.06.2002 N 26-12/25907
В документе разъяснено, что понятие "иные аналогичные доходы" не выходит за рамки понятия доходов, установленных пп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 НК РФ, получаемых иностранной организацией от источников в РФ и не связанных с ее предпринимательской деятельностью в РФ через постоянное представительство.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС по Ленинградской области от 01.03.2005 N 23-09-4/01915 "О налогообложении дохода иностранной компании"
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2006 N А33-13813/05-Ф02-5325/06-С1 по делу N А33-13813/05
Постановление ФАС Московского округа от 01.02.2006, 25.01.2006 N КА-А41/12791-05 по делу N А41-К2-5630/05
Постановление ФАС Поволжского округа от 27.10.2005 N А55-3669/2005-11

Позиция 2. К "иным аналогичным доходам" относятся любые доходы, не связанные с предпринимательской деятельностью

Письмо Минфина России от 17.07.2015 N 03-08-05/41253
Разъясняется, что под аналогичными доходами понимаются доходы от источников в РФ, не связанные с деятельностью иностранной организации через постоянное представительство.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 16.03.2011 N 03-08-05

Письмо Минфина России от 13.01.2015 N 03-08-05/69442
Финансовое ведомство разъясняет, что аналогичность доходов заключается не в сходстве их с каким-либо из видов доходов, поименованных в пп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в РФ, не связанных с деятельностью через постоянное представительство.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 03.10.2011 N 03-03-06/1/618
Письмо Минфина России от 25.06.2010 N 03-03-06/1/431
Письмо Минфина России от 11.08.2009 N 03-08-05
Письмо Минфина России от 19.05.2009 N 03-08-05
Письмо Минфина России от 18.07.2008 N 03-03-06/1/411
Письмо Минфина России от 11.07.2007 N 03-03-06/1/478
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.05.2005 N А19-6629/04-40-Ф02-1832/05-С1

Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2010 N КА-А40/3115-10 по делу N А40-115092/09-126-758
Суд указал, что в пп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 НК РФ приведен примерный перечень доходов, подлежащих обложению у источника выплат. Поскольку все возможные случаи законодатель предусмотреть не может, в пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ указано на аналогичные, т.е. не связанные с предпринимательской деятельностью, доходы.

2. УДЕРЖАНИЕ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
ИЗ ДОХОДОВ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

2.1. Надо ли удерживать налог на прибыль, если иностранные организации реализуют ввезенные в РФ товары по посредническим договорам с российскими организациями (п. 1 ст. 309 НК РФ)? >>>
2.2. Облагаются ли налогом на прибыль доходы иностранной организации, оказывающей транспортно-экспедиционные услуги по организации международной перевозки (пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ)? >>>
2.3. Надо ли удерживать налог на прибыль при продаже иностранной организацией инвестиционного пая (п. 1 ст. 309 НК РФ)? >>>
2.4. Надо ли удерживать налог на прибыль при погашении инвестиционного пая, принадлежащего иностранной организации (п. 1 ст. 309 НК РФ)? >>>
2.5. Надо ли удерживать налог на прибыль при приобретении у иностранной организации доли в ее уставном фонде (п. 1 ст. 309 НК РФ)? >>>
2.6. Надо ли удерживать налог на прибыль при выплате по спонсорскому соглашению зарубежному благотворительному фонду (п. 1 ст. 309 НК РФ)? >>>

2.1. Надо ли удерживать налог на прибыль, если иностранные организации реализуют ввезенные в РФ товары по посредническим договорам с российскими организациями (п. 1 ст. 309 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Согласно Приказу МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (действовавшему до 19.12.2012) доходы от реализации на территории РФ ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества иностранных организаций с российскими организациями и гражданами относятся к "иным аналогичным доходам" и облагаются у источника выплаты.
Официальная позиция заключается в том, что такие доходы подпадают под понятие "иные аналогичные доходы", указанные в пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ, и подлежат обложению у источника выплаты. Аналогичного мнения придерживается автор.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150
В Методических рекомендациях разъясняется, что доходы от реализации на территории РФ ввозимых из-за границы товаров на условиях договоров торгового посредничества иностранных организаций с российскими организациями и гражданами относятся к "иным аналогичным доходам" и облагаются у источника выплаты.

Письмо УМНС России по г. Москве от 04.08.2004 N 26-12/51896
Разъясняется, что доходы от реализации иностранными организациями товаров по посредническим договорам относятся к "иным аналогичным доходам", указанным в пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ, и подлежат налогообложению у источника выплаты.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2004

2.2. Облагаются ли налогом на прибыль доходы иностранной организации, оказывающей транспортно-экспедиционные услуги по организации международной перевозки (пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ)?

На основании пп. 8 п. 1, п. 1.1 ст. 309 НК РФ доходы иностранной организации от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты таких доходов.
Согласно позиции Минфина России, если деятельность по оказанию транспортно-экспедиторских услуг не приводит к образованию постоянного представительства на территории РФ, доходы от оказания таких услуг не облагаются в РФ. Имеется судебный акт, в котором указано, что доходы от международных перевозок не включают доходы от оказания экспедиторских услуг, поэтому к ним не применяется порядок налогообложения у источника выплат в РФ.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 27.02.2017 N 03-08-05/10881
Разъясняется, что если деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства в РФ, то ее доходы от оказания транспортно-экспедиторских услуг не облагаются налогом на прибыль в РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.04.2014 N 03-08-05/15428
Письмо Минфина России от 14.02.2014 N 03-08-13/6151 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 12.03.2014 N ГД-4-3/4400)
Письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-08-05/13769

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.05.2011 по делу N А19-19549/10
Суд указал, что доходы от международных перевозок не включают доходы от оказания экспедиторских услуг, поэтому к ним не применяется порядок налогообложения у источника выплат в РФ. Соответственно, у российской организации не возникает обязанности по удержанию налога на доходы организаций из средств, выплачиваемых иностранной компании по договору транспортной экспедиции.

2.3. Надо ли удерживать налог на прибыль при продаже иностранной организацией инвестиционного пая (п. 1 ст. 309 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция состоит в том, что при продаже инвестиционного пая у иностранной организации не возникает дохода, подлежащего обложению по п. 1 ст. 309 НК РФ. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УМНС России по г. Москве от 08.04.2004 N 26-12/31770
В документе разъяснено, что если при продаже инвестиционного пая иностранной организацией, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство, третьему лицу у нее возникает доход, то он не облагается у источника выплаты, даже если более 50 процентов активов паевого инвестиционного фонда составляет недвижимое имущество.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налогообложение доходов зарубежных фирм, не имеющих представительств в России ("Российский налоговый курьер", 2006, N 11)
Консультация эксперта, 2004
Консультация эксперта, 2004

2.4. Надо ли удерживать налог на прибыль при погашении инвестиционного пая, принадлежащего иностранной организации (п. 1 ст. 309 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция состоит в том, что при погашении инвестиционного пая у иностранной организации возникает доход, подлежащий обложению по п. 1 ст. 309 НК РФ. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УМНС России по г. Москве от 08.04.2004 N 26-12/31770
В документе разъяснено, что при погашении инвестиционного пая происходит распределение имущества (денег) паевого инвестиционного фонда, соответственно, такие доходы квалифицируются по пп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ, облагаются по ставке 20 процентов и удерживаются у источника выплаты.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Налогообложение доходов зарубежных фирм, не имеющих представительств в России ("Российский налоговый курьер", 2006, N 11)
Консультация эксперта, 2004
Консультация эксперта, 2004

2.5. Надо ли удерживать налог на прибыль при приобретении у иностранной организации доли в ее уставном фонде (п. 1 ст. 309 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть пример судебного решения, согласно которому доходы иностранной организации при реализации ею доли в своем уставном фонде не подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2006 N А33-13813/05-Ф02-5325/06-С1 по делу N А33-13813/05
Суд отметил, что доходы иностранной организации от реализации доли в своем уставном фонде не указаны в пп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 НК РФ в качестве доходов, подлежащих обложению налогом. Оснований относить такие доходы к доходам, указанным в пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ, как к иным аналогичным доходам не имеется. Соответственно, такие доходы не подлежат обложению налогом на прибыль.

2.6. Надо ли удерживать налог на прибыль при выплате по спонсорскому соглашению зарубежному благотворительному фонду (п. 1 ст. 309 НК РФ)?

В ст. 309 НК РФ перечислены виды доходов, получаемых иностранной организацией, которые относятся к ее доходам от источников в РФ и подлежат обложению налогом у источника выплаты. В пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ определено, что к таким видам доходов относятся и "иные аналогичные доходы".
Однако из вышеуказанной статьи не ясно, надо ли удерживать налог у источника выплат при выплатах по спонсорскому соглашению в пользу зарубежного благотворительного фонда.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, а также позиция автора, согласно которым выплаты зарубежному благотворительному фонду, осуществленные по спонсорскому соглашению, не подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплат в России.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 04.03.2008 N КА-А40/14213-07 по делу N А40-16711/07-108-61
Суд отклонил довод налогового органа о том, что спонсорский взнос иностранному фонду является доходом иностранной организации от источников в РФ. Суд разъяснил, что это не следует из положений пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ и является расширительным толкованием данной нормы.

Консультация эксперта, 2010
Автор приходит к выводу о том, что спонсорские взносы, получаемые благотворительным фондом, не сходны ни с одним из видов дохода, перечисленных в ст. 309 НК РФ. Соответственно, они не являются "иными аналогичными доходами", указанными в пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ. Следовательно, спонсорские взносы иностранному благотворительному фонду не облагаются налогом, удерживаемым у источника выплат в РФ.

3. ПРАВА НА ОБЪЕКТЫ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ

3.1. Относятся ли платежи за приобретение программного обеспечения для оборудования к доходам, указанным в пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, согласно которому при приобретении оборудования вместе с необходимым для его эксплуатации программным обеспечением налог не удерживается. Автор поддерживает данный подход.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2006 N КА-А40/4916-06 по делу N 40-71917/05-117-628
Суд разъяснил, что если целью приобретения программного обеспечения является использование оборудования целевым образом, то можно применить п. 2 ст. 309 НК РФ и не удерживать налог с доходов, перечисляемых иностранным юридическим лицам за оборудование и программное обеспечение.

Консультация эксперта, 2012
По мнению автора, приобретаемое технологическое оборудование и программное обеспечение к нему представляют собой сложную вещь. Программное обеспечение необходимо для нормальной эксплуатации оборудования, поэтому удерживать налог на основании пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ не нужно.

4. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ДОЛИ НЕДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА

4.1. Как в целях применения пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ рассчитать долю недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, в активах организации?

В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ налогооблагаемыми доходами иностранной организации от источников в РФ, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, признаются доходы от реализации, в частности, акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ.
До 31.12.2014 (включительно) указанная норма предусматривала, в частности, что налогообложению подлежат доходы от реализации, в частности, акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ. При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг доходами от источников в РФ не признавались.
Позиция Минфина России заключается в том, что доля недвижимого имущества может рассчитываться на основании балансовой стоимости активов организации и его недвижимого имущества, находящегося на территории РФ. Аналогичного мнения придерживаются и авторы. Есть судебные акты, подтверждающие эту позицию. Данная позиция представлена в том числе документами, основанными на положениях пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ в редакции до 31.12.2014 (включительно).

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.04.2017 N 03-08-05/24207
Финансовое ведомство указывает, что расчет доли недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в активах российской организации, акции которой продаются, может осуществляться на основании балансовой стоимости активов этой организации и балансовой стоимости ее недвижимого имущества, находящегося на территории РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 01.11.2012 N 03-08-13 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе нижестоящим налоговым органам Письмом от 07.02.2013 N ЕД-4-3/1828@)
Письмо Минфина России от 03.11.2010 N 03-08-05
Письмо Минфина России от 05.03.2010 N 03-08-05
Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-08-05/2
Письмо Минфина России от 24.01.2005 N 03-08-05
Постановление ФАС Центрального округа от 01.11.2006 по делу N А35-1016/06-С15
Постановление ФАС Центрального округа от 14.07.2006 по делу N А35-9778/05-С18
Консультация эксперта, 2005
Статья: Организация - налоговый агент по налогу на прибыль ("Налоговый вестник", 2006, N 2)

ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ, УДЕРЖИВАЕМОГО
НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ИЗ ДОХОДОВ, КОТОРЫЕ ПОЛУЧЕНЫ ИНОСТРАННОЙ
ОРГАНИЗАЦИЕЙ ОТ ИСТОЧНИКОВ В РФ (ПО СТ. 310 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 310 НК РФ	

1. ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА
В ОТНОШЕНИИ ДОХОДОВ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

1.1. В какие сроки налоговый агент обязан перечислить в бюджет налог, удержанный с иностранной организации (абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ)? >>>
1.2. Нужно ли представлять информацию о выплаченных иностранной организации доходах, с которых не удерживается налог в связи с применением международного договора РФ по вопросам налогообложения (п. 4 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ)? >>>

1.1. В какие сроки налоговый агент обязан перечислить в бюджет налог, удержанный с иностранной организации (абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

Согласно п. 2 ст. 287 НК РФ налоговый агент обязан перечислить удержанную сумму налога в бюджет в течение трех дней после дня выплаты денежных средств иностранной организации. В то же время п. 1 ст. 310 НК РФ говорит, что данную сумму нужно перечислить в бюджет одновременно с выплатой.
Официальная позиция, выраженная УФНС России по г. Москве, заключается в том, что налоговый агент обязан перечислить сумму удержанного налога в бюджет в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации. Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо УФНС России по г. Москве от 14.12.2005 N 20-12/92363
Отмечено, что налоговый агент обязан перечислить налог, удержанный с доходов иностранной организации, в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Права на интеллектуальную собственность: сделки с иностранными лицами ("Бухгалтерия в вопросах и ответах", 2006, N 3)
Статья: Когда у иностранной фирмы возникает налогооблагаемый доход ("Ваш налоговый адвокат", 2006, N 5)
Консультация эксперта, 2006
Статья: Международный лизинг: решаем проблемы с налогами ("Расчет", 2005, N 7)

1.2. Нужно ли представлять информацию о выплаченных иностранной организации доходах, с которых не удерживается налог в связи с применением международного договора РФ по вопросам налогообложения (п. 4 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ)?

Если налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты его перечисления представлено подтверждение резидентства (с 01.01.2017 - и подтверждение фактического права получать доход) и в отношении такого дохода международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, это является основанием освободить доход от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам (п. 1 ст. 312 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в установленные сроки подает в инспекцию информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Позиция УФНС России по г. Москве заключается в том, что применение положений международных договоров, регулирующих вопросы налогообложения, не освобождает налогового агента от обязанности направлять информацию о суммах перечисленных иностранным компаниям доходов. Есть судебный акт, в котором содержится подобный вывод.
В то же время имеется судебный акт, из которого следует, что в данном случае информацию в налоговые органы представлять не нужно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Информацию о выплаченных иностранной организации доходах, с которых не удерживается налог в связи с применением международного договора РФ по вопросам налогообложения, представлять нужно

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.10.2012 N 16-15/099605@
Разъясняется, что применение положений международных договоров, регулирующих вопросы налогообложения, не освобождает налогового агента от обязанности представления информации о суммах выплаченных иностранным компаниям доходов.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31.03.2016 N Ф08-1502/2016 по делу N А53-17372/2015
Суд отметил, что цель представления информации, указанной в п. 4 ст. 310 НК РФ, - налоговый контроль за правильностью налогообложения доходов иностранных организаций. Российская организация, выплачивающая доход иностранной, по мнению суда, не утрачивает статуса налогового агента, даже если не исчисляет и не удерживает налог в связи с применением международного договора.
Суд признал правонарушением то, что общество в установленный срок не представило информацию о суммах доходов, перечисленных иностранной организации. Ответственность за это предусмотрена п. 1 ст. 126 НК РФ.

Позиция 2. Информацию о выплаченных иностранной организации доходах, с которых не удерживается налог в связи с применением международного договора РФ по вопросам налогообложения, представлять не нужно

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.08.2010 по делу N А27-25154/2009
Суд отметил, что при отсутствии у налогоплательщика обязанности по удержанию суммы налога с доходов иностранной организации нет и обязанности по представлению в налоговый орган сведений о суммах удержанных налогов. Следовательно, привлечение его к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление указанных сведений неправомерно.

2. ПОДТВЕРЖДЕНИЕ ЗАКОННОСТИ НЕУДЕРЖАНИЯ НАЛОГА
ИЛИ УДЕРЖАНИЯ ПО ПОНИЖЕННОЙ СТАВКЕ

2.1. Какие общедоступные информационные справочники можно использовать при операциях российских банков с иностранными банками (пп. 4 п. 2 и п. 3 ст. 310 НК РФ)? >>>
2.2. Что понимается под датой оформления копии свидетельства о постановке иностранной организации на учет в налоговых органах: дата выдачи или дата нотариального заверения (пп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ)? >>>

2.1. Какие общедоступные информационные справочники можно использовать при операциях российских банков с иностранными банками (пп. 4 п. 2 и п. 3 ст. 310 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что использовать нужно специальные международные справочники, прямо называя некоторые из них.
Аналогичного мнения придерживаются и авторы.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 25.05.2009 N 03-03-06/2/105
Финансовое ведомство разъясняет, что для подтверждения статуса международного банка можно пользоваться справочником BIC directory и информационной системой Bloomberg.

Письмо Минфина России от 28.07.2006 N 03-08-05
Разъясняется, что к общедоступным информационным справочникам относятся, в частности, международные справочники "The banker's Almanac" (издание "Reed information services", England) или международный каталог "International bank identifier code" (издание S.W.I.F.T., Belgium & International Organization for Standartization, Switzerland).
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 13.05.2008 N 03-08-05
Консультация эксперта, 2006
Статья: Права на интеллектуальную собственность: сделки с иностранными лицами ("Бухгалтерия в вопросах и ответах", 2006, N 3)
Статья: Возврат удержанного налога ("Аудит и налогообложение", 2005, N 3)
Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарий к главе 25 части второй Налогового кодекса РФ (постатейный) (А.Н. Борисов) (ЗАО Юстицинформ, 2006)

2.2. Что понимается под датой оформления копии свидетельства о постановке иностранной организации на учет в налоговых органах: дата выдачи или дата нотариального заверения (пп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальная позиция заключается в том, что в расчет принимается дата нотариального заверения копии свидетельства о постановке на учет.
Судебной практики нет.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 11.03.2003 N 04-06-05/1/15
Финансовое ведомство отмечает, что поскольку необходимым условием применения пп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ является наличие нотариально заверенной копии свидетельства о постановке получателя дохода на учет, то нужно учитывать дату нотариального заверения копии свидетельства.

3. ПОСЛЕДСТВИЯ НЕУДЕРЖАНИЯ НАЛОГА
НА ПРИБЫЛЬ ИЗ ДОХОДОВ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

3.1. Можно ли взыскать с налогового агента сумму налога на прибыль, которую он не удержал из доходов иностранной организации (п. 4 ст. 24, пп. 5 п. 3 ст. 45, п. 1 ст. 310 НК РФ)? >>>
3.2. Можно ли начислить пени налоговому агенту, не удержавшему налог на прибыль из доходов иностранных контрагентов (п. 4 ст. 24, пп. 5 п. 3 ст. 45, п. 1 ст. 72, п. 1 ст. 75, п. 1 ст. 310 НК РФ)? >>>
3.3. Можно ли привлечь налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ, если подтверждение постоянного местонахождения организации в иностранном государстве (а с 01.01.2017 и подтверждение фактического права получения дохода) он получил после фактической выплаты дохода (п. 1 ст. 312 НК РФ)? >>>
3.4. Правомерно ли начисление пени налоговому агенту, который не удержал (удержал по пониженной ставке) налог на прибыль из дохода иностранной организации, если сертификаты резидентства (а с 01.01.2017 и подтверждение фактического права получения дохода) он получил после фактической выплаты дохода (п. 1 ст. 312, п. п. 1, 7 ст. 75 НК РФ)? >>>

3.1. Можно ли взыскать с налогового агента сумму налога на прибыль, которую он не удержал из доходов иностранной организации (п. 4 ст. 24, пп. 5 п. 3 ст. 45, п. 1 ст. 310 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные суммы налога в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ для уплаты налога налогоплательщиком.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной со дня удержания соответствующих сумм налоговым агентом (пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается налоговым агентом. В качестве такового может выступать российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в РФ через постоянное представительство. Налог удерживается при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ. Исключение составляют случаи, установленные в п. 2 ст. 310 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно мнению Пленума ВАС РФ (п. 2 Постановления от 30.07.2013 N 57), а также выводам, отраженным в постановлениях судов кассационной инстанции, налог, который не удержан при выплате денежных средств иностранному лицу, может быть взыскан с налогового агента. Есть разъяснения Минфина России и ФНС России, в которых изложен аналогичный вывод.
Вместе с тем имеется Постановление Президиума ВАС РФ, а также иные судебные акты, из которых следует, что налог, не удержанный при выплате доходов иностранной организации, взыскать за счет средств налогового агента нельзя.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налог, не удержанный налоговым агентом при выплате доходов иностранной организации, можно взыскать за счет собственных средств налогового агента

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п. 2)
ВАС РФ разъяснил, что неперечисленные суммы налога, а также соответствующие суммы пеней могут быть взысканы с налогового агента, если налог был им удержан, но не перечислен в бюджет.
Данные выводы основываются на том, что обязанным лицом является налогоплательщик (пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ), к которому и должно быть предъявлено соответствующее требование налогового органа об уплате налога. Однако при выплате дохода иностранной организации это правило неприменимо в связи с тем, что иностранное лицо не состоит на учете в российских налоговых органах и его налоговое администрирование невозможно.
Таким образом, в случае неудержания налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, налог и пени, начисленные до момента исполнения обязанности по уплате налога, могут быть взысканы с налогового агента.

Письмо Минфина России от 08.08.2016 N 03-08-05/46330
Указывается, что если при выплате денежных средств иностранному лицу налог не удержан, то с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога.
Данный вывод содержится в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57. Разъяснения по вопросам применения налоговыми органами указанного Постановления приведены также в Письме ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 10.08.2016 N СД-4-3/14590@

Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692
ФНС России направила нижестоящим налоговым органам разъяснения по вопросам применения отдельных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57. В частности, она обратила внимание на то, что в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога. Это связано с тем, что иностранное лицо не состоит на учете в российских налоговых органах и его налоговое администрирование невозможно.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.08.2008 N Ф03-А59/08-2/2476 по делу N А59-4955/06-С15
Суд указал, что, поскольку документ, подтверждающий местонахождение иностранного юридического лица, был представлен только после выплаты дохода, налоговый агент был обязан удержать и перечислить в бюджет налог с доходов. В связи с тем что этого не было сделано, суд указал, что инспекция правомерно доначислила налог.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.10.2006, 11.10.2006 N Ф03-А59/06-2/3499 по делу N А59-4532/05-С19
Суд указал: доводы о том, что налог на прибыль (доходы) иностранных организаций нельзя удерживать непосредственно за счет денежных средств налогового агента, являются несостоятельными. Суд обосновал свою позицию тем, что в соответствии с п. 5 ст. 108 НК РФ привлечение налогового агента к налоговой ответственности не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.07.2005 N А29-6626/2004а
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.05.2006, 17.05.2006 N Ф03-А37/06-2/1154 по делу N А37-2717/05-11

Постановление ФАС Уральского округа от 03.10.2005 N Ф09-4372/05-С7 по делу N А60-6320/05
Суд отметил, что применение п. 9 ст. 226 НК РФ к отношениям по взысканию налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в России, не допускается. Данная норма запрещает только уплату НДФЛ. Глава 25 НК РФ устанавливает императивную обязанность налогового агента исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога и при этом не содержит положения, запрещающего налоговому агенту уплатить налог.

Позиция 2. Налог, не удержанный налоговым агентом при выплате доходов иностранной организации, взыскать за счет собственных средств налогового агента нельзя

Постановление Президиума ВАС РФ от 20.09.2011 N 5317/11 по делу N А40-46934/10-13-255
Президиум ВАС РФ признал частично недействительным решение инспекции, согласно которому налоговый агент, неправомерно не удержавший налог с дохода иностранной организации, должен его уплатить за счет собственных средств. Суд отметил, что в силу положений пп. 1 п. 3 ст. 24 и п. 1 ст. 310 НК РФ налог подлежит перечислению в бюджет за счет средств, выплачиваемых иностранной организации.

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.03.2013 по делу N А55-14124/2011
Суд указал, что в силу пп. 1 п. 3 ст. 24, п. 1 ст. 310 НК РФ налог с дохода, выплаченного иностранной организации, подлежит перечислению в бюджет за счет средств, выплачиваемых такому налогоплательщику, а не за счет собственных средств налогового агента. Если сумма налога не была удержана из дохода налогоплательщика налоговым агентом, то инспекция не вправе взыскивать ее за счет средств последнего, поскольку иное будет являться мерой ответственности.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2012 по делу N А44-219/2010 (Определением ВАС РФ от 02.08.2012 N ВАС-9372/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд отметил, что налог с доходов иностранной организации подлежит перечислению в бюджет за счет средств указанной организации, а не налогового агента. Следовательно, требование инспекции об уплате неудержанного налога за счет собственных средств последнего ФНС России правомерно признала недействительным.

Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2012 по делу N А40-6560/12
Суд указал, что на налогового агента не может быть возложена обязанность по уплате налога за счет собственных средств, если тот не был удержан с доходов, выплаченных налогоплательщику.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.12.2006 по делу N А82-2436/2006-14 (Определением ВАС РФ от 24.05.2007 N 3336/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.11.2005 N А29-896/2005а
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.11.2009 по делу N А78-733/2009
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.09.2006 N А58-4362/04-Ф02-4559/06-С1 по делу N А58-4362/04 (Определением ВАС РФ от 16.02.2007 N 15601/06 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 16.04.2009 N КА-А40/1191-09-2 по делу N А40-6478/08-151-16
Постановление ФАС Московского округа от 17.09.2007, 24.09.2007 N КА-А40/9418-07 по делу N А40-8013/07-80-33
Постановление ФАС Московского округа от 13.10.2006, 19.10.2006 N КА-А40/10003-06 по делу N А40-52289/05-141-436
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2005 N А65-25500/2004-СА2-34
Постановление ФАС Уральского округа от 29.04.2008 N Ф09-2934/08-С2 по делу N А60-14085/07 (Определением ВАС РФ от 11.09.2008 N 11096/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.04.2006 N Ф04-1879/2006(21244-А67-33) по делу N А67-1585/05
Суд указал, что до момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике. Если налог, который подлежит перечислению в бюджет налоговым агентом, не был исчислен и удержан, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной - именно он является должником перед бюджетом.

3.2. Можно ли начислить пени налоговому агенту, не удержавшему налог на прибыль из доходов иностранных контрагентов (п. 4 ст. 24, пп. 5 п. 3 ст. 45, п. 1 ст. 72, п. 1 ст. 75, п. 1 ст. 310 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ для уплаты налога налогоплательщиком.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной со дня удержания соответствующих сумм налоговым агентом (пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ).
Пеня - один из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (п. 1 ст. 72 НК РФ).
Пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае, если причитающиеся суммы налогов или сборов (в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза) перечислены в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1 ст. 75 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается налоговым агентом. В качестве такового может выступать российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в РФ через постоянное представительство. Налог удерживается при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ. Исключение составляют случаи, установленные в п. 2 ст. 310 НК РФ.
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Есть Постановление Пленума ВАС РФ, Постановление Президиума ВАС РФ и постановления судов кассационных инстанций, согласно которым в случае неудержания налога с доходов иностранной организации налоговому агенту доначисляются пени. Имеются разъяснения Минфина России и ФНС России, в которых изложен аналогичный вывод.
Вместе с тем в некоторых судебных актах указывается, что с налогового агента, не удержавшего налог с доходов, выплаченных иностранной организации, пени взыскать нельзя. Данная позиция сложилась до формирования Пленумом ВАС РФ и Президиумом ВАС РФ своего подхода.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налоговому агенту, не удержавшему налог с доходов иностранных контрагентов, пени начислить можно

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации"
Пленум ВАС РФ разъяснил, что неперечисленные суммы налога, а также соответствующие суммы пеней могут быть взысканы с налогового агента, если налог был им удержан, но не перечислен в бюджет.
Данные выводы основываются на том, что обязанным лицом является налогоплательщик (пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ), к которому и должно быть предъявлено соответствующее требование налогового органа об уплате налога. Однако при выплате дохода иностранной организации это правило неприменимо в связи с тем, что иностранное лицо не состоит на учете в российских налоговых органах и его налоговое администрирование невозможно.
Таким образом, в случае неудержания налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, налог и пени, начисленные до момента исполнения обязанности по уплате налога, могут быть взысканы с налогового агента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.11.2013 N Ф03-5352/2013 по делу N А24-68/2013

Письмо Минфина России от 08.08.2016 N 03-08-05/46330
Указывается, что если при выплате денежных средств иностранному лицу налог не удержан, то с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога.
Данный вывод содержится в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57. Разъяснения по вопросам применения налоговыми органами указанного Постановления приведены также в Письме ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо ФНС России от 10.08.2016 N СД-4-3/14590@

Письмо ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692
ФНС России направила нижестоящим налоговым органам разъяснения по вопросам применения отдельных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57. В частности, она обратила внимание на то, что в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога. Это связано с тем, что иностранное лицо не состоит на учете в российских налоговых органах и его налоговое администрирование невозможно.

Постановление Президиума ВАС РФ от 20.09.2011 N 5317/11 по делу N А40-46934/10-13-255
Суд указал, что взыскание пеней с общества за неудержание с иностранной организации налога правомерно, поскольку данная мера принуждения является способом обеспечения исполнения обязанностей налогового агента.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.11.2009 по делу N А78-733/2009
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-59278/12-91-332
Постановление ФАС Московского округа от 21.02.2011 N КА-А40/393-11 по делу N А40-43967/10-129-228 (Определением ВАС РФ от 14.06.2011 N ВАС-6791/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2012 по делу N А44-219/2010 (Определением ВАС РФ от 02.08.2012 N ВАС-9372/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 14.08.2009 по делу N А14-6/20093/28

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.06.2012 по делу N А32-30502/2010 (Определением ВАС РФ от 24.10.2012 N ВАС-13457/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что налоговый орган правомерно начислил пени за неисполнение обществом обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в России.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 31.07.2012 по делу N А40-6560/12
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.12.2010 по делу N А49-8215/2009 (Определением ВАС РФ от 30.05.2011 N ВАС-5258/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.05.2012 по делу N А27-9496/2011 (Определением ВАС РФ от 31.08.2012 N ВАС-11250/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что, поскольку в силу ст. 310 НК РФ обязанность по уплате налога с доходов иностранной организации от источников в РФ возложена на налоговых агентов, пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате данного налога именно налоговым агентом. Пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет. Они должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена обязанность по уплате налога. Поэтому нет оснований для признания незаконным принятого инспекцией решения о начислении пеней на суммы неудержанного налога.
Исходя из положений п. 7 ст. 75 НК РФ и позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 22.05.2007 N 16499/06, суд также отклонил довод налогового агента о том, что отсутствие недоимки и непривлечение его к ответственности по ст. 123 НК РФ делают невозможным взыскание с него пеней.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.10.2006, 11.10.2006 N Ф03-А59/06-2/3499 по делу N А59-4532/05-С19 (Определением ВАС РФ от 10.05.2007 N 2560/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд со ссылкой на п. 5 ст. 108 НК РФ указал, что привлечение налогового агента к ответственности за неудержание налога с доходов иностранных организаций не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.05.2006, 17.05.2006 N Ф03-А37/06-2/1154 по делу N А37-2717/05-11

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2007 по делу N А56-6800/2007
Суд со ссылкой на ст. 46 НК РФ указал, что пени за несвоевременную уплату не удержанного с иностранных организаций налога взыскиваются с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

Позиция 2. Налоговому агенту, не удержавшему налог с доходов иностранных контрагентов, пени начислить нельзя

Постановление ФАС Московского округа от 07.10.2008 N КА-А40/9380-08 по делу N А40-63894/07-14-348
Суд указал, что налоговый агент должен перечислять в бюджет налог с доходов, выплачиваемых иностранной организации, лишь в случае его удержания. Поэтому неудержание не влечет для налогового агента начисления налога и пеней.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.12.2006 по делу N А82-2436/2006-14 (Определением ВАС РФ от 24.05.2007 N 3336/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что действующим законодательством не предусмотрено взыскание с налогового агента пеней за неудержание налога с доходов иностранных организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2005 по делу N А21-6041/04-С1

3.3. Можно ли привлечь налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ, если подтверждение постоянного местонахождения организации в иностранном государстве (а с 01.01.2017 и подтверждение фактического права получения дохода) он получил после фактической выплаты дохода (п. 1 ст. 312 НК РФ)?

В п. 1 ст. 312 НК РФ, в частности, указано, что при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту подтверждение постоянного местонахождения в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения. С 01.01.2017 иностранная организация также должна представить налоговому агенту для применения положений международных договоров РФ подтверждение, что она имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. С этой даты указанное подтверждение представляется даже без запроса налогового агента.
Предоставление подтверждения резидентства, а с 01.01.2017 и подтверждения фактического права получения дохода, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения этого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам (п. 1 ст. 312 НК РФ).
Налоговый агент несет ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению (ст. 123 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Есть Постановления Президиума ВАС РФ, а также иные судебные акты, согласно которым в рассматриваемом случае налогового агента нельзя привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ.
В то же время имеются судебные акты с противоположным выводом.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Если подтверждение местонахождения иностранной организации получено после фактической выплаты дохода, то налогового агента привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ нельзя

Постановление Президиума ВАС РФ от 29.05.2007 N 1646/07 по делу N А40-5091/06-33-49
По мнению суда, ст. 123 НК РФ применяется, если у налогоплательщика есть обязанность по уплате налога на территории РФ. В случаях, когда иностранные организации не являются плательщиками налога на территории РФ в силу международных соглашений, налогового агента нельзя привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ, даже если подтверждение местонахождения иностранной фирмы представлено после выплаты дохода. На момент проведения выездной проверки общество располагало подтверждением местонахождения иностранных компаний, в связи с чем оснований для привлечения его к ответственности не имелось ввиду отсутствия события налогового правонарушения.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 06.02.2007 N 13225/06 по делу N А40-46578/05-98-372
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2010 по делу N А56-7553/2010

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.05.2016 N Ф05-6496/2016 по делу N А40-84402/2015
Суд указал следующее. То обстоятельство, что налоговый сертификат о подтверждении постоянного местонахождения организации в иностранном государстве получен налоговым агентом после окончания периода выплаты дохода, не имеет правового значения, поскольку положения Налогового кодекса РФ не содержат ответственности за позднее получение сведений о налоговом резиденте.
До завершения камеральной проверки налогоплательщик представил в инспекцию свидетельство, выданное компетентным органом иностранного государства. После составления акта проверки налогоплательщик также представил налоговый сертификат, подтверждающий постоянное местонахождение получателя дохода на территории иностранного государства.
С учетом этого суд признал незаконным привлечение налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 08.04.2010 N КА-А40/3115-10 по делу N А40-115092/09-126-758
Суд указал, что налоговый агент не может быть привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ, если при выплате дохода у него отсутствовало спорное подтверждение. Это объясняется тем, что фактически на день выплаты дохода существовали все обстоятельства, с которыми п. п. 1 и 2 ст. 310 НК РФ связывают отсутствие у агента обязанности удержать налог.

Позиция 2. Если подтверждение местонахождения иностранной организации получено после фактической выплаты дохода, то налогового агента можно привлечь к ответственности по ст. 123 НК РФ

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.06.2012 по делу N А32-30502/2010
Суд установил, что на момент выплаты дохода, в период выездной проверки и на момент принятия решения общество не подтвердило документами постоянное местопребывание иностранного контрагента в иностранном государстве. Свидетельство, оформленное надлежащим образом, представлено позже (в процессе рассмотрения дела судом первой инстанции на новом рассмотрении).
Суд указал, что факт последующего представления обществом надлежащего документа не имеет правового значения. Следовательно, инспекция правомерно привлекла к ответственности налогового агента, не удержавшего у контрагента и не перечислившего налог в бюджет.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.08.2008 N Ф03-А59/08-2/2476 по делу N А59-4955/06-С15
Суд указал, что, поскольку документ, подтверждающий местонахождение иностранной организации, представлен не до, а после даты выплаты дохода, налоговый агент обязан был удержать и перечислить в бюджет налог с выплаченного ей дохода. Поскольку этого сделано не было, инспекция правомерно привлекла общество к ответственности по ст. 123 НК РФ.

3.4. Правомерно ли начисление пени налоговому агенту, который не удержал (удержал по пониженной ставке) налог на прибыль из дохода иностранной организации, если сертификаты резидентства (а с 01.01.2017 и подтверждение фактического права получения дохода) он получил после фактической выплаты дохода (п. 1 ст. 312, п. п. 1, 7 ст. 75 НК РФ)?

В п. 1 ст. 312 НК РФ, в частности, указано, что при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту подтверждение постоянного местонахождения в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения. С 01.01.2017 для применения положений международных договоров РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту также подтверждение, что она имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. С этой даты указанное подтверждение представляется даже без запроса налогового агента.
Представление подтверждения резидентства, а с 01.01.2017 и подтверждения фактического права на получение дохода налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения этого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам (п. 1 ст. 312 НК РФ).
Пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае, если причитающиеся суммы налогов уплачены в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 75 НК РФ). Согласно п. 7 ст. 75 НК РФ правила, установленные данной статьей, распространяются в том числе на налоговых агентов.
По рассматриваемому вопросу существует две точки зрения.
Согласно позиции Верховного Суда РФ, если подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации получено налоговым агентом после фактической выплаты дохода, но при этом в момент проведения налоговой проверки инспекция располагала информацией о налоговом резидентстве иностранной организации, пени не начисляются. Есть письма Минфина России, ФНС России и судебные акты кассационной инстанции с подобным выводом.
Вместе с тем имеются судебные акты, из которых следует, что начисление в указанной ситуации пеней налоговому агенту, не удержавшему (удержавшему по пониженной ставке) налог с дохода иностранной организации, в случае получения сертификатов резидентства после фактической выплаты дохода правомерно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Начисление пеней налоговому агенту, который не удержал (удержал по пониженной ставке) налог с дохода иностранной организации, в случае, когда сертификаты резидентства получены им после фактической выплаты дохода, неправомерно

Пункт 15 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017)
Суд установил, что на момент фактической выплаты иностранным организациям доходов общество не располагало документами, подтверждающими постоянное местонахождение этих организаций на территории государств, с которыми у РФ заключены соглашения об избежании двойного налогообложения. Указанные документы общество получило после фактической выплаты дохода иностранным организациям. В связи с этим при принятии решения по результатам выездной проверки инспекция, не производя доначисление налога и не привлекая общество к ответственности по ст. 123 НК РФ, начислила пени за период с момента выплаты доходов до получения сертификатов резидентства.
Суд указал следующее. В силу ст. 75 НК РФ пенями обеспечивается исполнение обязанности по уплате налога. По результатам выездной проверки инспекция установила отсутствие у общества такой обязанности. Кроме того, ответственность за представление сертификатов резидентства после фактической уплаты налога Налоговым кодексом РФ не установлена. Следовательно, основания для начисления пеней отсутствуют.
Аналогичные выводы содержит:
Определение Верховного Суда РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210, А40-14698/13 (Определением Верховного Суда РФ от 12.01.2015 N 8231-ПЭК14 отказано в передаче надзорной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Президиума Верховного Суда РФ)
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 24.12.2014 N Ф05-12941/2014 по делу N А40-186084/13

Письмо Минфина России от 15.07.2015 N 03-08-13/40642
Финансовое ведомство дало разъяснения по вопросу о правомерности начисления пени налоговому агенту за период с момента выплаты доходов иностранному контрагенту до получения от него сертификатов резидентства (проставления апостиля на сертификатах, если это указано в межправительственных соглашениях об избежании двойного налогообложения). В письме приведены, в частности, Определения Верховного Суда РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210, А40-14698/13 и от 12.01.2015 N 8231-ПЭК14 по данному делу об отказе в передаче надзорной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Президиума Верховного Суда РФ. Из судебных актов следует, что согласно ст. 75 НК РФ пенями обеспечивается исполнение обязанности по уплате налога, а инспекция по результатам выездной налоговой проверки установила отсутствие у общества такой обязанности. Ответственность за представление сертификатов резидентства после фактической выплаты дохода НК РФ не установлена. Учитывая это, у инспекции при вынесении решения отсутствовали основания для начисления пеней.

Письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@
Данным Письмом ФНС России направила для использования в работе Обзор судебных актов, вынесенных Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первого полугодия 2015 года.
В Обзоре, в частности, приводится Определение Верховного Суда РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210, А40-14698/13 со следующим выводом: если сертификаты резидентства получены налогоплательщиком позже момента фактической выплаты дохода иностранному лицу, то указанные обстоятельства не позволяют налоговым органам начислять пени за период с момента выплаты доходов до получения указанных сертификатов резидентства.

Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.12.2016 N Ф04-5705/2016 по делу N А27-24958/2015
Суд указал, что факт представления подтверждения резидентства после даты выплаты дохода, но в ходе мероприятий налогового контроля не является основанием для доначисления налога, пени, штрафа, поскольку ответственность за это налоговым законодательством не предусмотрена. Суд принял во внимание правовую позицию Верховного Суда РФ, изложенную в Определении от 23.09.2014 N 305-ЭС14-1210.

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.11.2014 N Ф08-7453/2014 по делу N А53-17091/2012
При проверке оснований начисления пеней за 2009 и 2010 гг. обществу, получившему свидетельства о налоговом резидентстве после ряда выплат иностранному контрагенту, суд признал правомерным представление налоговому агенту только одного подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год независимо от видов выплачиваемых доходов, а также от количества и регулярности таких выплат.
Суд указал, что обязанность по уплате пени не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога, пени не могут служить способом обеспечения по налогу, обязанность по удержанию которого отсутствовала в связи с получением надлежащего подтверждения налогового резидентства иностранного контрагента. Общество правомерно применило в 2009 и 2010 гг. льготную ставку при удержании налога из доходов иностранного лица. Решение налоговой инспекции в части начисления пени по налогу на прибыль незаконно.

Позиция 2. Начисление пеней налоговому агенту, который не удержал (удержал по пониженной ставке) налог с дохода иностранной организации, в случае, когда сертификаты резидентства получены им после фактической выплаты дохода, правомерно

Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2014 N Ф05-16745/2013 по делу N А40-16818/13 (Определением ВАС РФ от 28.04.2014 N ВАС-5060/14 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд установил, что при выплате дохода иностранной организации, в частности в 2010 г., налоговый агент не располагал документом, подтверждающим местонахождение указанной компании в этом периоде в государстве, с которым РФ заключила соглашение об избежании двойного налогообложения. Сертификат резидентства, датированный 28.05.2010, был представлен в инспекцию в ходе проверки.
Признавая правомерным начисление пеней налоговому агенту, суд указал следующее. Представленный сертификат был принят инспекцией в качестве подтверждения местонахождения иностранной организации, в связи с чем пени были начислены только на выплаты дохода, произведенные до 28.05.2010.

Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2013 по делу N А40-59278/12-91-332
Инспекция по результатам проверки начислила налогоплательщику пени за неперечисление в бюджет подлежащего удержанию налога на доходы иностранной организации за период с выплаты доходов до получения сертификата о подтверждении резидентства иностранной организации.
Суд установил: налоговый агент, не имея документа, подтверждающего местонахождение иностранной организации в государстве, с которым РФ заключила соглашение об избежании двойного налогообложения, выданного до даты выплаты дохода, исчислил и удержал налог из доходов этой иностранной организации по пониженной ставке. В ходе налоговой проверки общество представило в инспекцию такой документ, но датирован он был днем, относящимся к периоду после выплаты дохода. Следовательно, пени в соответствии с положениями ст. 312 НК РФ были начислены правомерно.

УСТРАНЕНИЕ ДВОЙНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ (ПО СТ. 311 НК РФ)

1. ДОКУМЕНТЫ, ПОДТВЕРЖДАЮЩИЕ УПЛАТУ НАЛОГОВ
В ЦЕЛЯХ УСТРАНЕНИЯ ДВОЙНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1.1. Какие документы подтверждают уплату налогов за границей в целях устранения двойного налогообложения (абз. 2 п. 3 ст. 311 НК РФ)?

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 311 НК РФ зачет сумм налога производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента. В то же время в Налоговом кодексе РФ не указан вид таких документов.
Позиция Минфина России заключается в том, что удержание налога за границей можно подтвердить любым документом налогового агента, из которого можно установить данный факт. Есть также письма, согласно которым уплату налогов можно подтвердить: письмом налогового агента с приложением платежного поручения банку о перечислении налога; документом налогового органа иностранного государства, свидетельствующим о фактическом поступлении налога в бюджет; копиями договоров, на основании которых получен доход, и актами сдачи-приемки работ (услуг).
Есть судебный акт, согласно которому уплату иностранного налога могут подтвердить: письмо налогового агента, платежное поручение и копии договоров (контрактов).

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 21.05.2018 N 03-08-05/34062
Финансовое ведомство разъясняет следующее. Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на форму документа, которым иностранный налоговый агент подтверждает уплату (удержание) налога за пределами РФ. Следовательно, для его зачета налогоплательщику достаточно представить такой документ налогового агента, из которого можно установить факт удержания налога за рубежом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 21.02.2014 N 03-08-05/7410
Письмо Минфина России от 21.09.2011 N 03-08-05

Письмо Минфина России от 28.09.2011 N 03-08-05
Разъясняется, что представленные иностранными организациями - налоговыми агентами письма и SWIFT-сообщения, позволяющие установить факт удержания налога за границей, могут являться основанием для зачета налога, уплаченного на территории иностранного государства.

Письмо Минфина России от 17.12.2009 N 03-08-05
Разъясняется, что налоговые органы РФ при рассмотрении вопроса о возможности проведения зачета суммы налога на прибыль, удержанного в иностранном государстве, могут запрашивать следующие документы:
- копии договора (контракта), на основании которого российской организации выплачивался доход вне территории РФ, а также акты сдачи-приемки работ (услуг);
- копии платежных документов, подтверждающих уплату налога вне территории РФ;
- документальное подтверждение от налогового органа иностранного государства фактического поступления налога, удержанного с доходов российской организации, в бюджет соответствующего иностранного государства.
Данные документы, составленные на иностранных языках, должны быть представлены с нотариально заверенным переводом на русский язык.

Письмо Минфина России от 07.10.2009 N 03-08-05
Финансовое ведомство отмечает, что подтвердить уплату (удержание) налога за пределами РФ можно письмом от налогового агента, которое подписано уполномоченным должностным лицом и заверено печатью, с приложением платежного поручения налогового агента банку о перечислении соответствующей суммы в качестве налога (с отметкой об исполнении), а также копий договоров, на основании которых был получен доход.

Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 12.07.2016 N Ф06-9615/2016 по делу N А12-38045/2015
Суд указал, что документами, подтверждающими уплату налога за пределами РФ, могут быть: письмо налогового агента (с подписью уполномоченного должностного лица и печатью), платежное поручение налогового агента банку о перечислении соответствующей суммы в качестве налога (с отметкой об исполнении), а также копии договоров (контрактов), на основании которых получен доход. Отмечено, что документы, представляемые для зачета иностранного налога, должны соответствовать требованиям гл. 25 НК РФ.

2. ЗАЧЕТ НАЛОГА, УПЛАЧЕННОГО В ИНОСТРАННОМ ГОСУДАРСТВЕ,
ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1. Применяются ли при исчислении налога на прибыль установленные ст. 78 НК РФ правила зачета и возврата излишне уплаченного налога к правоотношениям по зачету налога, уплаченного (удержанного) за пределами РФ (ст. 311 НК РФ)? >>>
2.2. Когда налогоплательщик (российская организация) может зачесть налог, уплаченный (удержанный) в иностранном государстве, при исчислении налога на прибыль (п. 3 ст. 311, п. 4 ст. 89 НК РФ)? >>>

2.1. Применяются ли при исчислении налога на прибыль установленные ст. 78 НК РФ правила зачета и возврата излишне уплаченного налога к правоотношениям по зачету налога, уплаченного (удержанного) за пределами РФ (ст. 311 НК РФ)?

Налогоплательщик вправе осуществить зачет уплаченного (удержанного) за пределами РФ налога при представлении документа, подтверждающего уплату (удержание) этого налога за пределами РФ.
В отношении налогов, уплаченных самой организацией, необходимо представить документ, заверенный налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных согласно законодательству иностранных государств или международным договорам налоговыми агентами, - подтверждение налогового агента. Эти правила установлены п. 3 ст. 311 НК РФ. Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету:
- в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам;
- погашения недоимки по иным налогам;
- задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения
либо данная сумма должна быть возвращена налогоплательщику (п. 1 ст. 78 НК РФ).
Возникает вопрос: применяются ли при исчислении налога на прибыль установленные ст. 78 НК РФ правила зачета и возврата излишне уплаченного налога к правоотношениям по зачету налога, уплаченного (удержанного) за пределами РФ?
Согласно официальной позиции, выраженной Минфином России, положения ст. 78 НК РФ не применяются к правоотношениям по зачету налогов, уплаченных в соответствии с законодательством иностранного государства. Есть судебный акт и работа автора с аналогичной точкой зрения.

Подробнее см. документы

Письмо Минфина России от 08.07.2013 N 03-08-13/26324
Ведомство разъясняет, что положения ст. 78 НК РФ применяются в случаях излишней уплаты налогов и сборов, установленных ст. ст. 13 - 15 НК РФ. Излишняя уплата налога определяется как превышение фактически уплаченной суммы налога над суммой налога, указанной в декларации к уплате в бюджет.
Иностранные налоги не устанавливаются Налоговым кодексом РФ, не уплачиваются в бюджеты Российской Федерации, не отражаются в карточках расчетов с бюджетом ни по суммам начислений по декларации, ни по суммам фактических поступлений.
Таким образом, иностранные налоги не могут являться излишне уплаченными и положения ст. 78 НК РФ к правоотношениям по их зачету не применяются.

Письмо Минфина России от 22.06.2009 N 03-08-05
Ведомство разъясняет, что положения ст. 78 НК РФ не применяются к правоотношениям по зачету уплаченных в иностранном государстве налогов. Эта норма регулирует отношения по зачету и возврату излишне уплаченных налогов, а в данном случае нельзя говорить об излишне уплаченном налоге.

Постановление ФАС Московского округа от 14.10.2005 N КА-А40/10115-05
Суд пришел к выводу, что исчисленный и уплаченный в иностранном государстве налог не является излишне уплаченным, поскольку уплачен за пределами РФ. Следовательно, регулирующая отношения по зачету и возврату излишне уплаченного налога ст. 78 НК РФ к правоотношениям по зачету иностранного налога не может быть применена.
Аналогичные выводы содержит:
Статья: Зачет (возврат) налогов, сборов, пеней и штрафов (Климова М.А.) ("Налоговый вестник", 2008)

2.2. Когда налогоплательщик (российская организация) может зачесть налог, уплаченный (удержанный) в иностранном государстве, при исчислении налога на прибыль (п. 3 ст. 311, п. 4 ст. 89 НК РФ)?

Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено гл. 14 НК РФ. При этом в рамках выездной проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.
Из п. 3 ст. 311 НК РФ следует, что российские организации вправе осуществить зачет уплаченного или удержанного за пределами РФ налога при представлении документа, подтверждающего его уплату (удержание) за пределами РФ.
В отношении налогов, уплаченных самой организацией, необходимо представить документ, заверенный налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных согласно законодательству иностранных государств или международному договору налоговыми агентами, - подтверждение налогового агента. Указанное подтверждение действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налогоплательщику (до 31.12.2015 (включительно) - налоговому агенту) (абз. 3 п. 3 ст. 311 НК РФ).
По рассматриваемому вопросу есть три точки зрения.
Согласно позиции, выраженной Минфином России, налогоплательщик вправе произвести зачет налога, уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, как в периоде получения и учета доходов, так и в трех налоговых периодах, следующих после периода, в котором доходы были получены.
Ранее Минфин России указывал: налогоплательщик вправе произвести зачет уплаченного (удержанного) в иностранном государстве налога в периоде получения подтверждения об удержании налога при условии, что доходы, с которых был уплачен налог, были учтены в периоде получения подтверждения либо в предшествующих периодах. Подобную точку зрения относительно зачета уплаченного (удержанного) иностранного налога высказывает УФНС России по г. Москве. Есть судебный акт и работы авторов, в которых содержится аналогичный вывод.
Также есть разъяснения Минфина России, согласно которым налогоплательщик вправе произвести зачет уплаченного (удержанного) в иностранном государстве налога в том налоговом периоде, в котором доходы, полученные за пределами Российской Федерации, были учтены в целях исчисления налога на прибыль в РФ. Подобная точка зрения выражена и УФНС России по г. Москве. Есть работа автора, в которой высказана аналогичная точка зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Налогоплательщик (российская организация) вправе произвести зачет уплаченного (удержанного) иностранного налога как в периоде получения и учета дохода от источников в иностранном государстве, так и в трех последующих налоговых периодах

Письмо Минфина России от 25.09.2015 N 03-08-05/54902
Разъясняя вопрос о порядке отражения суммы зачета налога, уплаченного за пределами РФ, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, Минфин России отметил, в частности, следующее.
Право на зачет налога у организации возникает при наличии у нее действующего документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ, и при условии учета доходов, с которых он был уплачен (удержан), при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в текущем либо предшествующих налоговых периодах. Налоговым законодательством не установлено ограничение проведения процедуры зачета налога одним налоговым периодом, в котором получены доходы. Российская организация вправе произвести зачет как в текущем, так и в трех налоговых периодах, следующих после налогового периода, в котором доходы были получены и учтены в целях налогообложения прибыли в РФ с учетом соблюдения требований о трехлетнем сроке налоговой давности, установленном абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ.

Письмо Минфина России от 08.07.2013 N 03-08-13/26324
Разъясняется, что при наличии документа, подтверждающего уплату (удержание) налога в иностранном государстве, российские организации вправе произвести его зачет как в текущем, так и в трех налоговых периодах, следующих за периодом, в котором доходы были получены и учтены. В целях проведения зачета иностранного налога должны соблюдаться требования п. 4 ст. 89 НК РФ.

Позиция 2. Налогоплательщик (российская организация) вправе произвести зачет уплаченного (удержанного) в иностранном государстве налога в периоде получения документа, подтверждающего уплату (удержание) налога в иностранном государстве, при условии, что доходы, с которых был уплачен налог, были учтены в периоде получения подтверждения либо в предшествующих периодах

Письмо Минфина России от 20.12.2010 N 03-08-05
Ведомство разъясняет: суммы иностранного налога можно зачесть в том налоговом периоде, в котором налогоплательщик получил подтверждение об удержании налога в иностранном государстве, при условии, что доходы, с которых уплачен указанный налог, учтены в периоде получения подтверждения либо предшествующих налоговых периодах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 23.12.2009 N 03-03-06/2/236
Консультация эксперта, 2013
Консультация эксперта, 2010

Письмо УФНС России по г. Москве от 07.08.2012 N 16-12/071645@
Разъясняется: уплаченные (удержанные) суммы иностранного налога можно зачесть в том налоговом периоде, в котором налогоплательщик получил подтверждение об их (уплате) удержании в иностранном государстве, при условии, что доходы, с которых уплачен указанный налог, учтены в периоде получения подтверждения либо предшествующих налоговых периодах.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 09.06.2011 N 16-15/056374@

Постановление ФАС Московского округа от 21.07.2014 N Ф05-7282/2014 по делу N А40-78022/2013
Суд указал, что зачет налогов, выплаченных в соответствии с законодательством иностранных государств, может быть только в периоде получения российской организацией документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ. При этом доходы, с которых был уплачен налог в иностранном государстве, должны быть учтены российской организацией в текущем либо предшествующих налоговых периодах.

Позиция 3. Налогоплательщик (российская организация) вправе произвести зачет уплаченного (удержанного) в иностранном государстве налога в том периоде, в котором полученные за пределами РФ доходы были учтены в целях уплаты налога на прибыль в России

Письмо Минфина России от 31.12.2009 N 03-08-05
Ведомство разъясняет, что подлежащие зачету суммы иностранных налогов учитываются в том периоде, в котором доходы от источников в иностранном государстве были учтены в целях налогообложения прибыли в РФ, при условии представления документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ.

Письмо Минфина России от 17.12.2009 N 03-08-05
Ведомство разъясняет, что после уплаты иностранного налога налогоплательщик должен подать уточненную декларацию за период, в котором велась деятельность на территории иностранного государства, отразив в ней сумму налога, подлежащую зачету. При этом необходимо представить документ, подтверждающий уплату (удержание) налога за пределами РФ.

Письмо Минфина России от 07.10.2009 N 03-08-05
Ведомство разъясняет, что зачет налогов, удержанных с доходов российской организации в иностранном государстве и отраженных ею в налоговых декларациях в соответствующих отчетных (налоговых) периодах, производится за эти же периоды, а не за тот период, в котором представлены документы, подтверждающие фактическое удержание данных налогов.
Аналогичные выводы содержит:
Консультация эксперта, 2013

Письмо УФНС России по г. Москве от 13.04.2012 N 16-15/032816@
Отмечается, что право на зачет в РФ уплаченного в иностранном государстве налога возникает в том периоде, в котором он был фактически уплачен за границей.
Сумма подлежащего зачету налога отражается в декларации в том периоде, в котором у организации возникло право на зачет, т.е. в периоде, в котором полученные за пределами РФ доходы учтены в целях уплаты налога на прибыль в России.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо УФНС России по г. Москве от 15.07.2009 N 16-15/072631

СПЕЦИАЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ (ПО СТ. 312 НК РФ)

	См. также: Важнейшая практика по ст. 312 НК РФ	

1. ПОДТВЕРЖДЕНИЕ МЕСТОНАХОЖДЕНИЯ НЕРЕЗИДЕНТА
В ЦЕЛЯХ ПРИМЕНЕНИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ ДОГОВОРОВ РФ

1.1. Должна ли иностранная организация ежегодно до даты выплаты дохода представлять налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение своего постоянного местонахождения (резидентства) в соответствующем иностранном государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения (а с 01.01.2017 и подтверждение фактического права получения дохода) (п. 1 ст. 312 НК РФ)?

В силу п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения. С 01.01.2017 иностранная организация также должна представить налоговому агенту для применения положений международных договоров РФ подтверждение, что она имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. С этой даты указанное подтверждение представляется во всех случаях, даже без запроса налогового агента.
Представление подтверждения резидентства, а с 01.01.2017 и подтверждения фактического права получения дохода налоговому агенту до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или для удерживания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.
По рассматриваемому вопросу есть две точки зрения.
Согласно позиции Минфина России п. 1 ст. 312 НК РФ не ограничивает период действия подтверждения постоянного места нахождения иностранной организации и не обязывает ее представлять такое подтверждение в каждом налоговом периоде. Эта позиция подтверждается Верховным Судом РФ в Обзоре (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017), а также в Определении Верховного Суда РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210, А40-14698/13, который ФНС России направила для использования в работе. Есть судебные акты кассационной инстанции с аналогичным выводом.
В то же время имеется судебный акт, согласно которому резидентство необходимо подтверждать ежегодно.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Ежегодно до даты выплаты дохода подтверждать резидентство не требуется

Письмо Минфина России от 02.12.2015 N 03-08-05/70230
Финансовое ведомство разъяснило, что п. 1 ст. 312 НК РФ не ограничивает период действия подтверждения постоянного места нахождения иностранной организации, так как ее доходы не привязаны к налоговому периоду, что подтверждает практика арбитражных судов. Названной нормой предусмотрено только то, что подтверждение должно быть представлено иностранной организацией до даты выплаты дохода, а не в каждом налоговом периоде.
При этом ведомство указало, что если за период, прошедший с момента выдачи подтверждения, постоянное местонахождение иностранной организации изменяется, то согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" ответственность за правильность исчисления и удержания налога будет нести налоговый агент.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 14.04.2014 N 03-08-РЗ/16905
Письмо Минфина России от 11.03.2014 N 03-08-05/10344

Письмо Минфина России от 15.07.2015 N 03-08-13/40642
Разъясняется, что действующим законодательством РФ не установлены содержательные критерии и формальные требования, согласно которым сертификаты, подтверждающие налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, используются российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в целях исполнения международных договоров. Такие документы подлежат применению российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в случае, если содержат в том числе указание на период, за который подтверждается налоговый статус.
Однако п. 1 ст. 312 НК РФ не содержит норм, ограничивающих период действия таких подтверждений в связи с тем, что доходы иностранной организации не привязаны к налоговому периоду (что подтверждает практика арбитражных судов). Положением п. 1 ст. 312 НК РФ предусмотрено только то, что подтверждение должно быть представлено иностранной организацией "до даты выплаты дохода", а не в каждом налоговом периоде.

Обзор практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017)
В п. 15 Обзора рассмотрена следующая ситуация. Общество заключало длящиеся сделки с иностранными контрагентами с периодической выплатой дохода. В предшествующем году сертификат резидентства уже имелся у общества и вновь был получен после выплаты дохода. На момент выплаты дохода за текущий период сертификатов у общества не было. В связи с этим инспекция посчитала, что нарушены положения п. 1 ст. 312 НК РФ, и доначислила пени.
Суд округа поддержал инспекцию и указал, что общество должно было получить очередной сертификат резидентства до выплаты дохода в новом году.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ встала на сторону налогоплательщика. Она указала, что представленные обществу иностранными контрагентами документы подтверждали их право на освобождение выплачиваемого им дохода от налогообложения в РФ. Налоговым кодексом РФ не установлена ответственность за представление сертификатов резидентства после фактической выплаты дохода, пени начислены неправомерно.
Аналогичные выводы содержит:
Определение Верховного Суда РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210, А40-14698/13 (направлено для использования в работе Письмом ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@).

Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.05.2016 N Ф05-6496/2016 по делу N А40-84402/2015
Суд указал, что местонахождение иностранных компаний может подтверждаться сертификатами, полученными как в предыдущих периодах, так и впоследствии (после выплаты дохода).

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.05.2016 N Ф08-1995/2016 по делу N А32-7642/2015
Суд признал ошибочным вывод о том, что подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации должно представляться ежегодно.
Суд указал, что налоговым законодательством такой обязанности не предусмотрено.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.07.2013 по делу N А12-29089/2012

Постановление ФАС Поволжского округа от 27.03.2013 по делу N А55-14124/2011
Суд установил, что основанием для начисления обществу налога на прибыль послужило отсутствие документа, подтверждающего постоянное местонахождение в Республике Кипр иностранной компании в период выплаты ей дохода (2009 г.). При этом в подтверждение своего постоянного места пребывания иностранная компания представила обществу налоговый сертификат, выданный и заверенный в 2007 г. Суд указал, что ст. 312 НК РФ не содержит норм, ограничивающих период действия таких подтверждений. Суд сделал следующий вывод: поскольку налоговым законодательством ежегодное подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации не предусмотрено, общество правомерно не удержало налог с выплаченного дохода в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ.

Постановление ФАС Московского округа от 25.06.2012 по делу N А40-118762/11-107-490
Суд установил, что, по мнению инспекции, общество как налоговый агент неправомерно не удержало и не перечислило налог на прибыль с доходов иностранной организации. Налоговый орган исходил из того, что на даты таких выплат (2008 - 2009 гг.) общество не имело подтверждения постоянного места пребывания получателя дохода для освобождения от его уплаты в РФ. Суд указал, что общество представило письмо Службы внутренних доходов от 2007 г., согласно которому получатель дохода является налоговым резидентом Великобритании. При этом ФАС отклонил ссылку налогового органа на то, что в данном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. В Конвенции об избежание двойного налогообложения между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии и ст. 312 НК РФ отсутствуют положения, обязывающие налогового агента ежегодно представлять подтверждение налогового резидентства иностранной компании.

Постановление ФАС Московского округа от 07.04.2011 N КА-А41/2465-11 по делу N А41-598/10
Суд установил, что контрагент представил налогоплательщику подтверждение своего резидентства в иностранном государстве от 2006 г., а впоследствии - подтверждение о сохранении этого статуса в 2009 г. Следовательно, в 2007 г. статус компании не изменялся.

Постановление ФАС Московского округа от 05.03.2011 N КА-А40/977-11 по делу N А40-48574/10-140-288
Суд указал, что ст. 312 НК РФ не ограничивает сроки действия подтверждения постоянного местонахождения.

Позиция 2. Подтверждать резидентство необходимо ежегодно

Постановление ФАС Московского округа от 17.01.2014 N Ф05-16745/2013 по делу N А40-16818/13
Суд установил, что доход иностранному лицу выплачен в 2009 г. На момент выплаты налоговый агент имел сертификат 2008 г., в котором не было указано, что он распространяется на будущий период. Суд пришел к выводу, что резидентство не подтверждено. Следовательно, налоговый агент обязан был удержать и перечислить в бюджет соответствующие суммы налога.

2. ВОЗВРАТ НАЛОГА

2.1. Начисляются ли проценты за несвоевременный возврат налога при нарушении срока, установленного п. 2 ст. 312 НК РФ?

Ситуация актуальна в отношении вопросов по возврату налога, возникших до 01.01.2007.

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Судебная практика исходит из того, что налоговый орган обязан выплатить проценты за несвоевременный возврат налога.

Подробнее см. документы

Постановление Президиума ВАС РФ от 30.05.2006 N 15849/05 по делу N А40-15160/05-111-163
Суд разъяснил, что право на получение процентов, предусмотренных п. 9 ст. 78 НК РФ, гарантирует защиту прав налогоплательщиков от незаконного бездействия должностных лиц налогового органа. Названная гарантия применяется ко всем случаям незаконного отказа возврата сумм налога, в том числе и при нарушении нормы п. 2 ст. 312 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Московского округа от 28.04.2007, 07.05.2007 N КА-А40/3271-01 по делу N А40-5551/06-141-323
Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2007, 23.01.2007 N КА-А40/13508-06 по делу N А40-32275/06-35-230
Постановление ФАС Московского округа от 26.12.2006, 28.12.2006 N КА-А40/12769-06 по делу N А40-15160/05-111-163

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.04.2005 N А29-5247/2004а
Суд отметил, что налогоплательщик вправе требовать уплаты государством процентов за весь период пользования неправомерно изъятыми у него денежными средствами. Сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами. Проценты на указанную сумму начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.

ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
ДЛЯ ОТДЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДОХОДОВ БАНКОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 290 НК РФ)

1. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ДОХОДОВ БАНКОВ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

1.1. К какой категории доходов (связанных с производством и реализацией или внереализационных) относятся поступления, поименованные в ст. 290 НК РФ?

Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
Есть примеры судебных решений, из которых следует, что в ст. 290 НК РФ поименованы как доходы, связанные с производством и реализацией, так и внереализационные доходы. При этом налогоплательщик может самостоятельно определить вид дохода, исходя из принципов, установленных в ст. ст. 249 и 250 НК РФ.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Поволжского округа от 28.03.2006 по делу N А65-17463/05-СА1-23
Суд указал, что доходы банков, перечисленные в п. 2 ст. 290 НК РФ, не разделены на доходы от реализации и внереализационные доходы. Они относятся к доходам от реализации или внереализационным доходам исходя из принципов, предусмотренных ст. ст. 249 и 250 НК РФ.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 12.04.2005 N А65-17848/2004-СА1-37

ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ РАСХОДОВ
ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ УЧАСТНИКОВ РЫНКА ЦЕННЫХ БУМАГ
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ (ПО СТ. 299 НК РФ)

1. РАСХОДЫ НА УЧАСТИЕ В САМОРЕГУЛИРУЕМЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ (СРО)
ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Может ли профучастник рынка ценных бумаг учесть расходы на участие в СРО для целей налога на прибыль (п. 1 ст. 299 НК РФ)?

Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 299) разрешает профучастникам рынка ценных бумаг учесть в расходах взносы организациям (в том числе некоммерческим), имеющим соответствующую лицензию.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Некоторые авторы считают, что взносы в СРО можно учесть в расходной части налоговой базы по налогу на прибыль, если соответствующая саморегулируемая организация имеет лицензию.
Другие авторы указывают, что учет подобных расходов при налогообложении прибыли противоречит ст. 270 НК РФ, запрещающей учитывать добровольные членские взносы в общественные и иные некоммерческие организации.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Расходы учесть можно

Книга: Ценные бумаги: учет, налоги, право (Митин Б.М.) ("Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2003)
Автор отмечает, что, руководствуясь п. 1 ст. 299 НК РФ, налогоплательщик может отнести на затраты не только членские взносы бирж, но также взносы в СРО участников фондового рынка, поскольку они тоже имеют "соответствующие лицензии". При этом правильность такого подхода автор обосновывает тем, что согласно п. 14 ст. 274 НК РФ особенности расчета налоговой базы у этого типа организаций устанавливаются ст. ст. 298 и 299 НК РФ. Значит, этими статьями могут вводиться специальные нормы по составу затрат у профучастников, которые отличаются от общеустановленных.

Позиция 2. Расходы учесть нельзя

Книга: Комментарий (постатейный) к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 31.12.2002 N 191-ФЗ) (под ред. И.В. Педченко) ("Издательско-консультационная компания "Статус-Кво 97", 2003)
Автор отмечает, что членские и иные взносы, уплачиваемые профессиональными участниками рынка ценных бумаг в саморегулируемые организации (НАУФОР, ПАРТАД и т.п.) и другие некоммерческие организации (например, Единый трансфер-агентский центр), не могут считаться расходами в целях налогообложения. Взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, только если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности (пп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ).

НАЛОГОВАЯ БАЗА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ
(ПО СТ. 321.1 НК РФ)

1. ДОХОДЫ ОТ КОММЕРЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

1.1. Облагаются ли налогом на прибыль доходы лесхозов и парков от реализации древесины и платных услуг (п. 2 ст. 321.1 НК РФ)? >>>
1.2. Признается ли доходом бюджетного учреждения плата за сдачу в аренду государственного, муниципального имущества (п. 2 ст. 321.1 НК РФ)? >>>
1.3. Признаются ли доходом бюджетного учреждения суммы, полученные в качестве возмещения арендатором стоимости коммунальных и эксплуатационных услуг (п. 1 ст. 321.1 НК РФ)? >>>

1.1. Облагаются ли налогом на прибыль доходы лесхозов и парков от реализации древесины и платных услуг (п. 2 ст. 321.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

Согласно п. 1 ст. 321.1 НК РФ налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации, внереализационных доходов и расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности. В составе доходов не учитываются доходы в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений (п. 2 ст. 321.1 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальной позиции нет.
Есть судебные решения, согласно которым доходы лесхозов и парков от реализации древесины и услуг подлежат обложению налогом на прибыль.
В то же время есть противоположное судебное решение, в котором указано, что доходы лесхозов от реализации древесины не облагаются налогом на прибыль.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы лесхоза от реализации древесины и услуг облагаются налогом на прибыль

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.07.2008 по делу N А29-2073/2007
Суд указал, что доход от реализации древесины, полученной от рубок ухода за лесом, лесхоз должен был включить в налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.03.2006 по делу N А38-4237-4/388-2005
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.09.2005 N А79-8808/2004-СК1-8346
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.05.2007 N А33-4397/06-Ф02-2991/07 по делу N А33-4397/06
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.08.2005 N Ф03-А73/05-2/1808
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.11.2005 N Ф04-8043/2005(16559-А75-40)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2008 по делу N А56-8343/2006
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.12.2005 N А66-2485/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2005 N А26-3322/2005-210

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.03.2007, 21.03.2007 N Ф03-А73/06-2/4972 по делу N А73-4704/2006-10
Суд отметил, что доходы, полученные от реализации древесины от рубок промежуточного пользования и рубок ухода, не поименованы в перечне доходов, предусмотренных в ст. 251 НК РФ, не учитываемых при определении налогооблагаемой базы. Следовательно, полученные лесхозом доходы от реализации древесины подлежали налогообложению на общих основаниях.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.10.2005 N Ф03-А73/05-2/2630
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2006 по делу N А26-4422/2005-25
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2005 N А66-3273/2005
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.07.2005 N А44-562/05-9
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2005 по делу N А66-12842/2004
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.06.2005 N А44-10618/04-С10
Постановление ФАС Уральского округа от 12.09.2006 N Ф09-8102/06-С7 по делу N А50-2194/06

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.08.2005 N А56-51481/04
Суд указал, что нормы гл. 21 и 25 НК РФ не предусматривают освобождение от налогообложения операций по реализации древесины, полученной лесхозами от рубок ухода за лесом.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.11.2005 N А11-975/2005-К2-19/57
Суд постановил, что доход от реализации древесины, дров, новогодних елок, экскурсионных услуг и платных услуг по посещению парка государственное учреждение "Национальный парк "Мещера" должно включить в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.10.2005 N А74-203/05-Ф02-5184/05-С1
Суд указал, что средства, полученные лесхозом от переработки и реализации низкосортной и мелкотоварной древесины и реализации пиломатериалов, подлежат включению в доходы от реализации услуг на основании ст. 249 НК РФ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.08.2007 N Ф04-5056/2007(36683-А03-37) по делу N А03-23826/2005-34
Суд сделал следующий вывод: прибыль, полученная лесхозами от деятельности, которая приносит доход, облагается налогом на прибыль на общих основаниях, а учреждение вправе использовать полученные средства, в том числе на финансирование определенных Лесным кодексом РФ функций, только после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.11.2006, 22.11.2006 N Ф03-А73/06-2/4282 по делу N А73-3501/2006-50
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2006 по делу N А05-3055/2006-31
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2006 по делу N А26-285/2006-217
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.01.2006 N А66-1551/2004

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2005 N А26-1955/2005-28
Суд указал, что доход от реализации древесины, полученной от санитарных рубок, новогодних елок и прочей реализации, а также от оказания услуг сторонним организациям лесхоз должен включить в базу, облагаемую налогом на прибыль.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.08.2005 N А56-37458/04
По мнению суда, стоимость реализованной лесхозом древесины включается в состав доходов лесхоза в целях налогообложения прибыли.

Постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2006 N Ф09-5799/06-С7 по делу N А34-529/05
Суд указал, что в 2002 - 2003 гг. доходы лесхоза от предпринимательской деятельности подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Позиция 2. Доходы лесхоза от реализации древесины и услуг не облагаются налогом на прибыль

Постановление ФАС Центрального округа от 18.01.2005 N А62-3103/2004
Суд пришел к следующему выводу: средства, полученные сельскими лесхозами в результате выполнения обязательных лесохозяйственных мероприятий (реализация древесины, заготовленной в результате рубок ухода за лесом, посадочного материала, семян, оказание прочих платных услуг), не подлежат обложению налогом на прибыль. При этом суд указал, что данные суммы не являются особым видом бюджетного финансирования.

1.2. Признается ли доходом бюджетного учреждения плата за сдачу в аренду государственного, муниципального имущества (п. 2 ст. 321.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

Согласно п. 1 ст. 321.1 НК РФ налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации, внереализационных доходов и расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности. В составе доходов не учитываются доходы в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений (п. 2 ст. 321.1 НК РФ).
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что доходы от аренды государственного (муниципального) имущества, полученные бюджетными учреждениями, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Судебная практика подтверждает данную позицию. Есть работы авторов с аналогичной точкой зрения.
В то же время есть судебные решения, в которых указано, что денежные средства от арендной платы следует расценивать как средства целевого бюджетного финансирования. Некоторые авторы поддерживают данный подход.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Доходы от сдачи в аренду государственного, муниципального имущества облагаются налогом на прибыль

Письмо Минфина России от 21.09.2010 N 03-03-06/4/89
Финансовое ведомство разъясняет, что доходы от сдачи в аренду имущества, закрепленного за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, учитываются при определении базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 02.04.2010 N 03-03-06/4/37
Письмо Минфина России от 15.07.2009 N 03-03-06/4/60
Письмо Минфина России от 27.03.2009 N 03-03-05/54
Письмо Минфина России от 29.04.2008 N 01-СШ/30
Письмо Минфина России от 25.04.2008 N 03-03-06/4/29
Письмо УФНС России по г. Москве от 02.12.2009 N 16-15/127096
Письмо УФНС России по г. Москве от 25.02.2009 N 16-15/016359
Письмо УФНС России по г. Москве от 27.12.2007 N 20-12/124752
Постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2010 по делу N А55-14546/07

Письмо Минфина России от 15.05.2008 N 03-05-05-01/33
Финансовое ведомство отмечает, что доходы от аренды муниципального имущества, полученные бюджетными учреждениями, в том числе и органами местного самоуправления, не отвечают понятиям целевого финансирования и целевых поступлений и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/4/34

Письмо Минфина России от 04.04.2005 N 03-03-01-04/4/33
В Письме указано, что доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление научным учреждениям, учитываются в доходах организации в общем порядке.

Письмо УФНС России по г. Москве от 28.05.2007 N 20-12/049596
В Письме сделан следующий вывод: некоммерческая бюджетная организация должна учитывать доходы от сдачи в аренду имущества, которым она владеет на праве оперативного управления.

Постановление Конституционного Суда РФ от 22.06.2009 N 10-П
Суд указал, что положениями п. 4 ч. 2 ст. 250 НК РФ и абз. 2 п. 3 ст. 41 БК РФ введено налогообложение доходов государственных учреждений от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества. Суд также отметил, что механизм уплаты налогов с таких доходов законодательно не предусмотрен.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5080/09 по делу N А56-10961/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2011 по делу N А45-6328/2010
Постановление ФАС Московского округа от 05.03.2011 N КА-А41/948-11 по делу N А41-33172/09
Постановление ФАС Московского округа от 07.12.2010 N КА-А40/14778-10 по делу N А40-51117/09-14-264
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2010 N КА-А40/11468-10 по делу N А40-125141/09-90-811
Постановление ФАС Московского округа от 16.08.2010 N КА-А40/8769-10 по делу N А40-5239/08-80-16
Постановление ФАС Московского округа от 02.07.2010 N КА-А40/6636-10-2 по делу N А40-66615/06-139-327 (Определением ВАС РФ от 27.08.2010 N ВАС-4388/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 09.06.2010 N КА-А40/11516-09 по делу N А40-31690/08-90-87
Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2009 N КА-А40/4800-09 по делу N А40-53455/08-117-186 (Определением ВАС РФ от 11.02.2010 N ВАС-15669/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 20.10.2009 по делу N А65-4978/08
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2010 по делу N А56-15894/2008
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.07.2010 по делу N А32-5625/2008-19/34
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10.03.2010 по делу N А32-447/2008-13/10-56/182-2009-29/272
Постановление ФАС Центрального округа от 21.07.2010 по делу N А54-4508/2009

Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации"
В п. 4 Письма указано, что получаемый государственными и муниципальными учреждениями доход от осуществления деятельности (в том числе в виде арендной платы) не может быть квалифицирован в качестве средств целевого финансирования, которые не учитываются при определении базы по налогу на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.07.2008 N Ф03-А51/08-2/2831 по делу N А51-4777/200720-84 (Определением ВАС РФ от 28.11.2008 N 15063/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.09.2008 N Ф04-5441/2008(11108-А45-26), Ф04-5441/2008(11269-А45-26) по делу N А45-14039/2007-24/425 (Определением ВАС РФ от 15.01.2009 N 16962/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.06.2008 N Ф04-3690/2008(6776-А45-40) по делу N А45-11054/07-41/248 (Определением ВАС РФ от 17.09.2008 N 11192/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2007 N Ф04-2876/2007(34098-А45-40) по делу N А45-13500/06-14/437
Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2009 N КА-А40/12943-08 по делу N А40-33941/08-141-118 (Определением ВАС РФ от 10.03.2009 N ВАС-2408/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 29.09.2008 N КА-А40/9206-08 по делу N А40-5239/08-80-16 (Определением ВАС РФ от 22.01.2009 N ВАС-17437/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2008 N КА-А40/13848-07 по делу N А40-66615/06-139-327 (Определением ВАС РФ от 18.04.2008 N 4388/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Московского округа от 12.04.2007, 19.04.2007 N КА-А41/1317-07 по делу N А41-К2-14655/06
Постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.2007 по делу N А57-6975/06 (Определением ВАС РФ от 22.06.2007 N 4473/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.04.2007 по делу N А56-19559/2006 (Определением ВАС РФ от 15.05.2007 N 5099/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 24.02.2005 N А68-АП-55/Я-04

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.06.2009 по делу N А32-1284/2007-48/26
Суд пришел к выводу, что арендные платежи, получаемые от сдачи в аренду имущества, которое находится в оперативном управлении, не являются средствами целевого финансирования и должны учитываться в качестве внереализационных доходов.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.05.2008 по делу N А11-8649/2007-К2-18/468 (Определением ВАС РФ от 10.09.2008 N 10857/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.11.2008 N А19-6940/08-20-Ф02-5533/08 по делу N А19-6940/08-20
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.09.2008 N Ф03-А51/08-2/3519 по делу N А51-4536/200733-92
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.08.2009 N Ф04-4944/2009(12828-А67-49) по делу N А67-6673/2008 (Определением ВАС РФ от 16.12.2009 N ВАС-16301/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.02.2009 N Ф04-754/2009(258-А45-49), Ф04-754/2009(1009-А45-49) по делу N А45-5162/2008
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.06.2008 N Ф04-3898/2008(7293-А45-15) по делу N А45-9222/2007-31/235
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.04.2008 N Ф04-2098/2008(4077-А45-15) по делу N А45-4203/2007-23/106
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.02.2008 N Ф04-1325/2008(1356-А45-40) по делу N А45-5126/07-46/108
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2007 N Ф04-5359/2007(37005-А45-37) по делу N А45-17833/2006-41/502 (Определением ВАС РФ от 23.11.2007 N 15149/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.07.2007 N Ф04-2429/2007(35785-А45-26) по делу N А45-13752/2006-40/380 (Определением ВАС РФ от 21.01.2008 N 14377/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-1893/2006(21576-А45-33) по делу N А45-7889/05-36/348
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.04.2006 N Ф04-1147/2006(21307-А45-35) по делу N А45-25631/05-49/334
Постановление ФАС Московского округа от 05.06.2008 N КА-А40/4861-08 по делу N А40-46736/07-117-280 (Определением ВАС РФ от 17.09.2008 N 11663/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Поволжского округа от 17.08.2010 по делу N А65-4253/2009
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2009 по делу N А65-14356/2007
Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2006 по делу N А65-19491/2005
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2006 по делу N А65-20183/2005-СА2-41
Постановление ФАС Поволжского округа от 29.05.2008 по делу N А55-14546/2007 (Определением ВАС РФ от 03.10.2008 N 12057/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2008 по делу N А05-10210/2007 (Определением ВАС РФ от 29.01.2009 N ВАС-27/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.06.2008 по делу N А56-5289/2007
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2006 по делу N А05-10202/05-33
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.03.2009 по делу N А32-7138/2008-46/112
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.11.2008 N Ф08-7074/2008 по делу N А32-18410/2007-51/367-2008-25/14
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.07.2008 N Ф08-4005/2008 по делу N А53-10532/2007-С5-37
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.05.2008 N Ф08-2237/2008 по делу N А15-1792/2007
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.03.2008 N Ф08-7079/07-2869А по делу N А32-23334/2006-11/486 (Определением ВАС РФ от 16.05.2008 N 6133/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2008 N Ф08-4359/07-1666А по делу N А32-23492/2006-54/445
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.03.2008 N Ф08-743/2008-251А по делу N А32-18410/2007-51/367
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 01.02.2008 N Ф08-31/2008-32А по делу N А53-1211/2007-С5-14 (Определением ВАС РФ от 22.05.2008 N 6442/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 23.12.2008 N Ф09-9713/08-С3 по делу N А60-8465/08 (Определением ВАС РФ от 22.04.2009 N 4645/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Уральского округа от 23.09.2008 N Ф09-105/08-С3 по делу N А50-8403/07
Постановление ФАС Уральского округа от 26.05.2008 N Ф09-3584/08-С3 по делу N А60-27944/07
Постановление ФАС Центрального округа от 27.02.2009 по делу N А62-3452/2007 (Определением ВАС РФ от 24.08.2009 N ВАС-10667/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 22.04.2008 по делу N А62-4608/2007

Консультация эксперта, 2006
Автор разъясняет, что полученные бюджетными учреждениями доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в государственной собственности, учитываются при формировании объекта обложения налогом на прибыль.

Книга: Годовой отчет для бюджетных организаций - 2006 (под общ. ред. Ю.А. Васильева) ("Консалтинговая группа "АЮДАР", 2006)
Автор разъясняет, что доходы от аренды государственного имущества минуют бюджетные учреждения, поступая прямо в бюджет. То есть бюджетное учреждение не получает доходов от сдачи в аренду имущества и, соответственно, денег на уплату налогов у него нет. Арбитражная практика по этому вопросу складывается не в пользу бюджетных организаций. Как указывает автор, уплачивать налог на прибыль с сумм арендной платы нужно, но открытым остается вопрос о том, чья эта обязанность. Далее автор приходит к выводу, согласно которому налог на прибыль с этих сумм должен уплачивать администратор поступлений - Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом.

Статья: Сдача в аренду федерального недвижимого имущества: проблемы налогообложения ("Налоговая политика и практика", 2007, N 7)
Автор, руководствуясь нормами налогового и бюджетного законодательства, делает вывод о том, что бюджетные учреждения должны учитывать доходы от сдачи в аренду федерального имущества. Однако он отмечает, что ключевую роль в этом вопросе играют подведомственные нормативные акты, которые устанавливают схему перечисления арендных платежей через Федеральное казначейство. В результате этого бюджетное учреждение фактически не может исполнить свою обязанность налогоплательщика. Поскольку данные средства при перечислении из федерального бюджета арендодателю в качестве дополнительного финансирования теряют статус арендных платежей, то они должны учитываться уже в качестве целевого финансирования.

Позиция 2. Доходы учреждения от сдачи в аренду государственного, муниципального имущества не облагаются налогом на прибыль

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.10.2005 N Ф04-7562/2005(16166-А45-33)
Суд указал, что полученные учреждением денежные средства от арендной платы следует расценивать как средства целевого бюджетного финансирования, которые, в свою очередь, не являются объектом обложения налогом на прибыль.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.08.2005 N Ф03-А51/05-2/2637
Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.06.2005 N Ф08-2401/2005-971А

Статья: Сдача в аренду федерального недвижимого имущества: проблемы налогообложения ("Налоговая политика и практика", 2007, N 7)
Автор, руководствуясь нормами налогового и бюджетного законодательства, делает вывод о том, что бюджетные учреждения должны учитывать доходы от сдачи в аренду федерального имущества. Однако он отмечает, что ключевую роль в этом вопросе играют подведомственные нормативные акты, которые устанавливают схему перечисления арендных платежей через Федеральное казначейство. В результате этого бюджетное учреждение фактически не может исполнить свою обязанность налогоплательщика. Поскольку данные средства при перечислении из федерального бюджета арендодателю в качестве дополнительного финансирования теряют статус арендных платежей, то они должны учитываться уже в качестве целевого финансирования.

Статья: Налогообложение арендной платы в бюджетном учреждении ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 34)
Одним из основных доводов автора является то, что при сдаче в аренду бюджетным учреждением закрепленного за ним в оперативном управлении имущества оно является только балансодержателем, а арендодателем выступает соответствующий орган управления государственным (муниципальным) имуществом. Таким образом, поскольку учреждение не является арендодателем, оно не может быть и плательщиком налога на прибыль с арендной платы (которую оно фактически не получает).

1.3. Признаются ли доходом бюджетного учреждения суммы, полученные в качестве возмещения арендатором стоимости коммунальных и эксплуатационных услуг (п. 1 ст. 321.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

В п. 1 ст. 321.1 НК РФ говорится, что доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, полученные от реализации, и внереализационные доходы.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что сумма компенсации за коммунальные и эксплуатационные услуги, полученная от арендатора, признается внереализационным доходом учреждения. Вместе с тем сумма коммунальных и эксплуатационных платежей может учитываться в составе расходов арендодателя.
В то же время есть противоположные судебные решения, в которых сделан вывод о том, что суммы, полученные в качестве компенсации затрат по коммунальным услугам и содержанию помещений, не создают налоговой базы у учреждения. Некоторые авторы поддерживают данную точку зрения.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Суммы возмещения являются доходом учреждения и могут учитываться в составе расходов

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56624
В Письме указано, что бюджетная организация - арендодатель обязана включить сумму компенсации за коммунальные и эксплуатационные услуги, полученную от арендатора, во внереализационные доходы, подлежащие налогообложению. При этом для целей налогообложения прибыли сумма коммунальных и эксплуатационных платежей в части, приходящейся на арендатора, может быть учтена у бюджетного учреждения в зависимости от источников финансирования в составе расходов в порядке, установленном ст. 321.1 НК РФ.

Позиция 2. Суммы возмещения не являются доходом учреждения

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2006, 24.05.2006 N Ф03-А73/06-2/1620 по делу N А73-3316/2005-12
Суд пришел к выводу о том, что поступившие от арендатора денежные средства являются компенсацией затрат по коммунальным услугам и содержанию помещений (соразмерно занимаемой арендатором площади). Налоговой базы эти средства у учреждения-арендодателя не создают.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.03.2007 N А74-3165/06-Ф02-1481/07 по делу N А74-3165/06
Суд указал, что суммы возмещения стоимости коммунальных услуг, полученные муниципальным учреждением от арендаторов, не признаются внереализационными доходами этого учреждения. Это объясняется тем, что данные средства были полностью перечислены организациям, оказывающим такие услуги в сдаваемых в аренду нежилых помещениях.

Консультация эксперта, 2007
Автор отмечает, что бюджетному учреждению предпочтительнее не включать во внереализационные доходы компенсацию, полученную от арендатора.

2. РАСХОДЫ

2.1. Можно ли учесть расходы, не поименованные в п. 3 ст. 321.1 НК РФ?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

В ст. 321.1 НК РФ поименованы расходы, учитываемые бюджетными учреждениями, которые финансируются из двух источников. Налоговый кодекс РФ не разъясняет, является ли перечень расходов, приведенный в ст. 321.1, закрытым.
По данному вопросу есть две точки зрения.
Официальная позиция заключается в том, что расходы, понесенные на ведение уставной и предпринимательской деятельности, могут быть определены расчетным методом, только если они указаны в п. 3 ст. 321.1 НК РФ. Аналогичная точка зрения выражена в работе автора.
В то же время есть судебные решения, согласно которым перечень расходов, приведенный в ст. 321.1 НК РФ, не является закрытым, поэтому расходы на ведение коммерческой и уставной деятельности бюджетной организации принимаются в размере пропорционально доле доходов от предпринимательской деятельности по отношению к общей сумме доходов.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Перечень расходов, приведенный в ст. 321.1 НК РФ, является закрытым

Письмо Минфина России от 25.04.2008 N 03-03-06/4/28
Разъяснено, что в п. 3 ст. 321.1 НК РФ приведен исчерпывающий перечень расходов, которые распределяются между коммерческой и некоммерческой деятельностью расчетным методом.
Аналогичные выводы содержит:
Письмо Минфина России от 07.02.2008 N 03-03-06/4/6
Письмо Минфина России от 19.12.2007 N 03-03-05/274
Письмо УФНС России по г. Москве от 31.08.2006 N 20-12/77753
Статья: Театры в автономном плавании ("Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 2)

Позиция 2. Перечень расходов, приведенный в ст. 321.1 НК РФ, является открытым

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.05.2009 по делу N А13-5793/2005
Суд установил, что затраты по оплате труда, начисления на фонд оплаты труда работников (ЕСН, пенсионные взносы), командировочные расходы, материальные расходы, амортизационные начисления связаны как с уставной, так и с коммерческой деятельностью бюджетной организации. Отклонив довод инспекции о том, что перечень расходов, предусмотренный ст. 321.1 НК РФ, является закрытым, суд указал следующее: затраты признаются пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности по отношению ко всем доходам налогоплательщика (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.05.2007 по делу N А43-23964/2006-45-199
Суд указал, что бюджетная организация правомерно учла суммы расходов по оплате труда пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности по отношению ко всем доходам, поскольку п. 3 ст. 321.1 НК РФ не запрещает распределение таких сумм.

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.07.2006 по делу N А38-7230-12/438-05
Суд указал, что налогоплательщик правомерно учел расходы на заработную плату и суммы начислений на фонд оплаты труда (единый социальный налог, отчисления на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности по отношению ко всем своим доходам, поскольку п. 3 ст. 321.1 НК РФ этого не запрещает.

Постановление ФАС Центрального округа от 19.02.2007 по делу N А09-6540/06-24
Суд указал следующее: ст. 321.1 НК РФ не запрещает распределять расходы по зарплате, командировкам, начислениям на заработную плату пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности по отношению ко всем доходам учреждения.

Постановление ФАС Центрального округа от 06.02.2008 по делу N А54-2254/2007-С22
Суд указал, что НК РФ не запрещает распределять иные затраты, кроме поименованных в п. 3 ст. 321.1 расходов, понесенных бюджетным учреждением.
Аналогичные выводы содержит:
Постановление ФАС Поволжского округа от 30.05.2006 по делу N А65-20183/2005-СА2-41
Постановление ФАС Уральского округа от 03.07.2006 N Ф09-5694/06-С7 по делу N А34-7054/05

3. ЦЕНТРАЛИЗОВАННАЯ БУХГАЛТЕРИЯ

3.1. Считается ли обязанность по уплате налога исполненной, если уплата осуществляется через централизованную бухгалтерию (п. 5 ст. 321.1 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.01.2011.

В п. 5 ст. 321.1 НК РФ указано, что в бюджетных учреждениях (независимо от наличия у таких учреждений расчетных или иных счетов), занимающихся коммерческой деятельностью, бухгалтерский учет ведется централизованными бухгалтериями. Они подают декларации в налоговые органы по месту нахождения каждого бюджетного учреждения. Но в указанном пункте нет специальных положений о порядке уплаты налога.
Официальной позиции нет.
Есть судебное решение, в котором суд подтвердил, что обязанность по уплате налога учреждением считается исполненной в случае осуществления платежа через централизованную бухгалтерию. Подтверждением уплаты налога является ссылка в платежном поручении в графе о назначении платежа на уплату за конкретное учреждение.
Авторы рекомендуют согласовать с представителем централизованной бухгалтерии вопрос об указании в платежном поручении сумм налога, уплаченных за конкретное учреждение.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Центрального округа от 04.04.2005 по делу N А68-АП-197/10-04
Суд подтвердил, что МОУ "Гимназия N 11" исполнило обязанность по уплате налога на прибыль. В данном случае уплата налога осуществлялась через централизованную бухгалтерию, в платежном поручении в назначении платежа указано, что суммы уплачены за МОУ "Гимназия N 11".

Статья: Реализация: налоговые последствия ("Бюджетный учет", 2007, N 2)
Автор разъясняет, что при сотрудничестве с централизованной бухгалтерией, как правило, из платежных поручений на перечисление налогов невозможно установить, что соответствующие суммы налогов уплачены именно учреждением и именно за счет его собственных средств: в качестве плательщика указана централизованная бухгалтерия. Автор рекомендует администрации учреждения оговорить с представителем централизованной бухгалтерии вопрос об указании в поле "Назначение платежа" суммы налогов, которые были уплачены за определенное учреждение.